INVESTIGACIN ACERCA DE LAS IMPLICANCIAS TRIBUTARIAS DEL PROYECTO DE LEY MARCO DEL EMPRESARIADO

Es objeto del presente trabajo realizar una investigacin analtica de todos los alcances del Proyecto de Ley Marco del Empresariado, discutido a nivel de gremios empresariales desde hace ya varios aos y que hoy busca reactivarse; y sus implicancias de orden fiscal. A tal efecto, la presente investigacin procura brindar una opinin particular sobre la conveniencia o no de la presente propuesta legislativa. I. ANLISIS:

Previo al anlisis de fondo, y atendiendo a criterios de tcnica legislativa y especialidad de las normas, sugerimos que el Proyecto expresamente seale que su aplicacin resulta sin perjuicio de lo dispuesto en las normas tributarias. II.1 Del fondo empresarial

Como cuestin preliminar se sugiere introducir una definicin de fondo empresarial. Sin perjuicio de ello, cabe formular las siguientes observaciones:

a) Requisitos de inscripcin:

a.1) La existencia de un fondo empresarial implicar siempre la

generacin de rentas de tercera categora, sujetas al Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas o al Nuevo Rgimen nico Simplificado (NRUS) en cabeza del titular o titulares del mismo, quienes en su calidad de contribuyentes estn obligados, en todos los casos, a contar con un nmero de Registro nico de Contribuyentes (RUC).

En consecuencia, no resulta correcto permitir la inscripcin de un Fondo Empresarial nicamente con el documento nacional de identidad (DNI) del titular, sino que siempre deber exigirse el nmero de RUC.

a.2) La propuesta hace referencia al domicilio y direccin del titular o

titulares. Al respecto, se sugiere eliminar el trmino direccin y hacer referencia nicamente al trmino domicilio, cuya definicin y alcances se encuentran regulados en los artculos 33 a 41 del Cdigo Civil.

a.3) La propuesta plantea sealar el porcentaje de derechos que

corresponde a cada uno de los titulares, en caso de existir varios. Se sugiere sustituir dicho trmino por porcentaje de participacin, a fin de incluir tanto los derechos como las obligaciones.

b) Beneficio de excusin:

Considerando que el trmino afectar implica dar algo para su uso o disfrute, en el numeral 9.2 se sugiere sustituir la frase los acreedores slo pueden afectar el patrimonio personal del titular por los acreedores slo pueden dirigirse contra el patrimonio personal del titular, por corresponder al objetivo perseguido en el numeral bajo anlisis.

Sin perjuicio de lo expuesto, debe tenerse en cuenta que el otorgar al titular del fondo empresarial el beneficio de excusin, implica limitar las acciones del acreedor contra aquel patrimonio personal del titular que pudiera ser de ms fcil realizacin que el que integra el referido fondo.

c) Limitacin de responsabilidad:

c.1) Numerales 10.1 a 10.4:

Sobre el particular, debe tenerse en cuenta que la limitacin de responsabilidad al valor asignado al fondo empresarial restringe el universo de bienes y derechos contra los cuales pueda dirigirse el acreedor tributario, toda vez que en ningn caso se podra afectar el patrimonio personal del titular.

En ese sentido, y a fin de evitar que los titulares de fondos empresariales utilicen estas figuras para eludir el cumplimiento de sus obligaciones tributarias escudados en la limitacin de responsabilidad, estimamos conveniente se seale expresamente que dicha limitacin resulta de aplicacin sin perjuicio de la responsabilidad solidaria que pueda recaer sobre los titulares de acuerdo a las normas tributarias.

c.2) Numeral 10.5:

Se sugiere reformular su texto, pues la redaccin no permite apreciar con claridad la regulacin que contiene ni las consecuencias que persigue. No obstante ello, reiteramos que estimamos conveniente sealar expresamente que la limitacin que se intuye se desea establecer no resulta oponible a la Administracin Tributaria respecto de la

deudas tributarias del titular del fondo.

d) Variacin del valor inscrito del Fondo Empresarial:

En el literal c), luego de la fase copia autenticada de la sentencia, se sugiere insertar en el caso en que se lleve a cabo un proceso sumarsimo, tal como se establece en el numeral 11.5 del mismo artculo.

e) Actos inscribibles en el Registro:

Dado que el artculo se refiere a fondos empresariales ya inscritos, no se debe hacer referencia a la titularidad de uno o ms fondos empresariales sino a la modificacin en la titularidad de...

f) Prohibicin de disponer o gravar:

Se faculta a prohibir contractualmente la disposicin o gravamen del fondo empresarial, mientras que el numeral 16.2 se seala que dichas limitaciones no pueden significar la prohibicin absoluta de disponer o gravar.

Al respecto, y a fin de aclarar los alcances de la limitacin que este artculo establece, consideramos conveniente que el numeral 16.2 precise que dicha limitacin tampoco impide la interposicin y ejecucin de las medidas cautelares que permitan las leyes vigentes.

g) Balance y discrepancias:

Se establece que, en caso de enajenacin del fondo empresarial, la responsabilidad del transferente prescribe a los seis meses de producida la transferencia. Al respecto, y considerando que la disposicin bajo estudio estara referida exclusivamente a la responsabilidad del transferente frente al adquirente, por las discrepancias sealadas en el numeral 19.2 del Proyecto, se sugiere que el texto sea incorporado en dicho numeral, a fin de evitar dudas sobre sus alcances.

h) Transferencia de obligaciones y acreencias:

Se propone que, ante la transferencia de un fondo empresarial sin las formalidades que el Proyecto establece, la responsabilidad solidaria del adquirente caduque al ao de realizada la transferencia. No estamos de acuerdo con la propuesta, por lo siguiente:

h.1) Implicara recortar el plazo de responsabilidad solidaria

establecido en el artculo 17 del Cdigo Tributario1, lo que perjudica el inters fiscal en la recuperacin de la deuda tributaria.

h.2) El plazo de caducidad implica la extincin del derecho y la accin

correspondiente, de conformidad con el artculo 2003 del Cdigo Civil, lo que volvera indebido cualquier pago voluntario que se realice con posterioridad.

En consecuencia, se sugiere precisar que el plazo de caducidad propuesto en el numeral 21.2 no es de aplicacin tratndose de deudas tributarias, las que se regirn por los plazos de prescripcin establecidos en el Cdigo Tributario.

i) Actos de disposicin y sub arrendamiento:

El numeral 29.2 establece determinadas obligaciones a cargo del arrendatario, pero no se seala cules seran los efectos del incumplimiento. Se sugiere precisarlos.

j) Hipoteca del fondo empresarial:

El Proyecto permitira la constitucin de hipoteca sobre el fondo empresarial. Si bien el rango de la norma permitira esta regulacin, cabe recordar que la hipoteca es un derecho real de garanta que se aplica sobre bienes inmuebles, de conformidad con lo establecido en la doctrina y en nuestra propia legislacin (artculo 1100 del Cdigo Civil). Precisamente por recaer sobre un bien inmueble, se considera mayor la seguridad que otorga al acreedor, lo que hace innecesaria su entrega. Por el contrario, la garanta que otorga un bien mueble, al ser fcilmente disponible, es menor, por lo que la constitucin de un prenda exige la entrega fsica o jurdica del bien mueble al acreedor (artculo 1055 del Cdigo Civil). Las diferencias entre ambos derechos reales de garanta explican tambin sus diferentes rangos de prelacin al momento de la ejecucin de cualquier medida cautelar.

Por otro lado, tampoco se entiende la necesidad de alterar los alcances del derecho real de garanta hipotecaria, considerando que los bienes muebles pueden ser objeto del derecho real de garanta prendaria. Por tal motivo, no estamos de acuerdo con el planteamiento contenido en el ttulo bajo estudio.

1 De conformidad con el artculo 17 del Cdigo Tributario, la responsabilidad solidaria del adquirente del

activo y/o pasivo de las empresas puede cesar a los dos aos de efectuada la transferencia, si sta se comunica oportunamente a la Administracin Tributaria.

II.2 Del Empresario

a) Al respecto, el Proyecto desarrolla contenidos de ndole comercial y

societario, cuyas implicancias tributarias entendemos se regiran por las normas sobre la materia. Ello en atencin a la primaca del principio de especialidad de las normas.

b) No obstante, acerca de lo dispuesto por el numeral 66.1 del artculo 66

del Proyecto (que seala que el Empresario Individual con Responsabilidad Limitada puede transformarse, fusionarse, escindirse o realizar otros actos de reorganizacin de empresas), cabe indicar que se ha omitido regular lo concerniente a los otros actos de reorganizacin empresarial2, ms an cuando tampoco se ha delegado su tratamiento a lo previsto por la Ley General de Sociedades3.

II.3 De los Contratos Asociativos

a) En primer lugar, debemos indicar que el Proyecto traslada la regulacin actual contenida en la Ley General de Sociedades (Art. 438 a 448) a la Ley Marco del Empresariado, realizando cambios muy puntuales fundamentalmente terminolgicos.

b) En tal sentido, la regulacin planteada no implica cambios que puedan

afectar sustancialmente el tratamiento tributario actual de los contratos asociativos.

c) Sin embargo dentro de los cambios terminolgicos efectuados, cabe

resaltar uno que puede acarrear implicancias tributarias en materia del Impuesto General a las Ventas, el cual se encuentra contenido en el Artculo 71.- De las prestaciones.

As tenemos que en dicho artculo se seala que las partes estn obligadas a realizar sus prestaciones y efectuar sus aportes en bienes, servicios o conocimientos; redaccin que supone que los conocimientos corresponden a un concepto distinto al de un bien o un servicio, lo cual no coincide con los conceptos tributarios segn los cuales los aportes de conocimientos se materializan en la prestacin de un servicio o en un bien intangible4. Por consiguiente se sugiere la eliminacin del trmino conocimientos.

2 En efecto, los artculos 67 y 68 del proyecto regulan lo referido a la transformacin, fusin o escisin,

mas no as a los otros actos de reorganizacin empresarial. 3 Aprobada por la Ley N 26887, publicada el 9.12.1997. Esta Ley regula el presente tema en sus artculos

391 a 395. 4 Como por ejemplo una patente.

II.4 De la Contabilidad

a) Como cuestin preliminar, resulta necesario que el Proyecto seale con claridad qu tipo de libros y registros pretende regular: Los libros y registros contables o los libros y registros en general.

Dicha observacin la efectuamos teniendo en consideracin que a lo largo del libro bajo anlisis se hace referencia indistintamente a las expresiones libros y registros contables y libros y registros. Debe tenerse en cuenta que un libro o registro puede o no estar vinculado a la contabilidad.

b) De otro lado, si bien el Proyecto pretende establecer un tratamiento

marco de los libros y registros5, consideramos que para efectos impositivos y en virtud al principio de especialidad de las normas, los requisitos, formas y condiciones de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios se regirn por lo dispuesto por las normas tributarias sobre el particular.

As, el numeral 16 del artculo 62 del Cdigo Tributario6 establece expresamente que la SUNAT sealar los requisitos, formas, condiciones y dems aspectos en que debern ser llevados, entre otros, los libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios, as como establecer los plazos mximos de atraso en los que debern registrar sus operaciones. Asimismo, los numerales 6 a 8 del artculo 62 y el numeral 7 del artculo 87 del citado Cdigo regulan los aspectos relacionados a inspeccin, inmovilizacin e incautacin de libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios.

Por su parte, el artculo 65 de la Ley del Impuesto a la Renta7 faculta a la SUNAT a establecer otros libros y registros contables, adicionales a los que integran la contabilidad completa, que los sujetos de dicho impuesto deben llevar.

Asimismo, el numeral 1 del artculo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo8 establece los requisitos en que debern ser llevados los Registros de Compras, de Ventas y el control de operaciones de consignacin.

5 Este tratamiento marco contempla entre otros aspectos la obligatoriedad del llevado de libros y registros

contables, su creacin, clasificacin y legalizacin. 6 Cuyo Texto nico Ordenado (TUO) fue aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF, publicado el

19.8.1999 y normas modificatorias. 7 Cuyo TUO fue aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 y norma

modificatoria. 8 Aprobado por el Decreto Supremo N 29-94-EF, publicado el 29.3.1994 y normas modificatorias.

II.5 De las Disposiciones Complementarias

a) Vigencia del Cdigo de Comercio

Mediante la Segunda Disposicin Complementaria se mantiene la vigencia de algunos artculos del Cdigo de Comercio. No obstante, a travs de la Tercera Disposicin Complementaria se dispone la derogacin total del mencionado cuerpo normativo.

En ese sentido, sugerimos se reformule la Tercera Disposicin Complementaria con la finalidad de superar la contradiccin suscitada.

b) Registro nico de Contribuyentes

Respecto de esta disposicin, y entendiendo que por nmero de identificacin tributaria se esta aludiendo al Registro nico de Contribuyentes RUC cabe sealar que no nos encontramos de acuerdo con su inclusin por lo siguiente: b.1) No se considera adecuado establecer que los empresarios

iniciaran su actividad empresarial al momento de obtener su nmero de RUC debido a que generalmente este documento se tramita con anterioridad al inicio de la actividad empresarial. Esto debido a que el inicio de actividades no depende slo de la obtencin de dicho nmero sino de otras autorizaciones como por ejemplo la licencia de funcionamiento que otorgan las municipalidades.

Asimismo, trmites como el de autorizacin e impresin de comprobantes de pago slo pueden realizarse una vez obtenido el nmero de RUC. De otro lado, resulta contradictorio sealar como excepcin a dicha regla salvo que por decisin o acuerdo distinto se haya manifestado, de acuerdo a ley, que ocurrir en fecha posterior. Como se mencion anteriormente el que la obtencin del nmero de RUC coincida con el inicio de actividades es poco probable, por no decir imposible en la prctica, por lo que no se desprende la utilidad de la regla propuesta ni de las excepciones.

b.2) Respecto de que el nmero de RUC asignado ser el mismo que se utilizar para su identificacin en todos los registros del Estado, debemos sealar que consideramos innecesaria dicha mencin, en tanto la exigencia del nmero de RUC por parte de las Entidades de la Administracin Pblica ya se encuentra regulado tanto en el Decreto Legislativo N 943 como en la Resolucin de

Superintendencia N 210-2004/SUNAT9 que aprob las normas reglamentarias del referido decreto.

El artculo 4 del Decreto Legislativo N 943 establece que todas las Entidades de la Administracin Pblica, principalmente las mencionadas en el Apndice de dicho decreto, as como los sujetos del sector privado detallados tambin en el Apndice, solicitarn el nmero de RUC en los procedimientos, actos y operaciones que la SUNAT seale. A su vez, en el anexo 6 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT se sealan cuales son esos procedimientos, actos y operaciones y de una revisin de los mismos se puede observar que han sido escogidos aquellos que denotan que en un futuro la persona que los solicita realizar actividad empresarial. Este tratamiento entonces responde al objetivo de que las empresas o las que van a serlo se identifiquen con el nmero de RUC ante el Estado. En ese sentido no consideramos adecuado el texto propuesto para la Sexta Disposicin Complementaria, en el que indiscriminadamente, sin interesar si el procedimiento, acto u operacin denota la posibilidad que el solicitante sea un contribuyente en el futuro, hace obligatorio el uso del nmero de RUC.

II.6 Disposicin Final: Vigencia

a) Como cuestin formal, al existir una sola disposicin final, sugerimos se reemplace la expresin Primera por nica.

b) De otro lado, teniendo en cuenta la amplitud y grado de especialidad

de la materia que se pretende regular, se sugiere contemplar un plazo mayor al previsto para la entrada en vigencia del Proyecto.

Dicha propuesta coadyuvar a que los sectores involucrados tomen un adecuado conocimiento de los alcances de ste, al tiempo que, a futuro y por dicho motivo, se evite dictar sucesivas prrrogas tal y como aconteci en el caso de la Ley General de Sociedades10.

III. CONCLUSIONES

De salvarse las observaciones efectuadas en el presente trabajo, consideramos viable la dacin de la presente iniciativa legislativa.

9 Publicada el 18.09.2004. 10 Aprobada por la Ley N 26887, publicada el 9.12.1997. Cabe indicar que este norma contemplaba

inicialmente que las sociedades podan adecuar su pacto social y estatuto a ms tardar dentro de los 270 das siguientes a la entrada en vigencia de dicho dispositivo. No obstante, mediante las leyes Nms. 26977 (publicada el 19.9.1998), 27219 (publicada el 12.12.1999) y 27388 (publicada el 30.12.2000) dicho plazo fue prorrogado hasta el 31.12.2001.

Investigacin efectuada por: Abog. CPC. Royce Jess Mrquez Oppe Lic. Adm. Wilfredo Romn Midolo Ramos