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Imposto Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal
e de Comunicação – ICMS
Fundamentos Estabelecidos na Legislação Estadual do ICMS 1 –
Constituição Federal do Brasil – Previsão Constitucional
Conforme o art. 155, inciso II da CF de 88, as bases econômicas gravadas pelo
ICMS são: operações relativas à circulação de mercadorias e prestação de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.
A Constituição Federal Brasileira de 1988 estabelece uma série de preceitos
com referência ao ICMS, os quais são encontrados nos doze incisos e suas
alíneas, do § 2º, e nos §§ 3º a 5º, do art. 155, inciso II.
A legislação tributária do ICMS é regulamentada pelas Leis estaduais e
Decretos. Cada estado brasileiro tem sua legislação própria. É regulamentado
pelo Código Tributário Nacional – conjunto de leis que instituiu as principais
normas de Direito Tributário exigidas pela Constituição Federal de 1988.
O ICMS é um imposto calculado “por dentro” conforme prevê o artigo 33 do
Convênio ICM nº 66, de 1988. O montante do imposto integra sua própria base
de cálculo constituindo o destaque mera indicação para fins de controle. O
Código Tributário Nacional – CTN na redação dada pelo artigo 1º do Ato
Complementar nº 27, de 08.12.66, em seu artigo 53, parágrafo 4º, já definia
dessa forma o cálculo “por dentro” do ICMS.
1.1 – Conceito de Circulação de Mercadoria – entendimento do STF
Saída física de um certo bem não justifica a cobrança do ICMS. A incidência do
imposto requer a existência de uma operação que faça circular como
mercadoria com fins mercantis ocorrendo a transferência de domínio.
RE nº 158.834-9 – Relator Ministro Sepúlveda Pertence – DJ 23.10.02
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“saída apenas física de um certo bem não é de molde a motivar a cobrança doimposto de circulação de mercadorias. Requer-se, como consta do próprio
texto constitucional, a existência de uma operação que faça circular algopassível de ser definido como mercadoria, pressupondo, portanto, como aliásressaltado por Aliomar Baleeiro em Direito Tributário Brasileiro, a transferência
de domínio”.
1.2 – Imposto Estadual Não-Cumulativo
Regra geral
Compensa-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de
mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas fases
anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.
É o PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE que se realiza não pela cobrança
do ICMS sobre o valor agregado ao preço da mercadoria ou do serviço
tributável a cada etapa da circulação da mercadoria ou da prestação do
serviço, e sim, como manda a Constituição, pela compensação do imposto
referente à etapa anterior com o imposto referente à nova etapa.
Exemplo:
"A" vende certo produto para "B" por $ 100,00;
"B" vende para "C" por $ 150,00 e este para "D" por $ 200,00.
O ICMS incidente na 1ª operação seria de $ 18,00 na 2ª de $ 27,00 e na 3ª de $
36,00 (calculado à alíquota de 18%). Mas, para efeito de pagamento do imposto
na 2ª venda, será deduzido (compensado) o ICMS da 1ª venda ($ 18,00), e o
valor do ICMS a ser pago, em função dessa 2ª venda, será de $ 9,00 (=27,00 –
18,00). Quanto à 3ª venda, o ICMS calculado sobre o valor total da operação
seria de $ 36,00. Descontado (compensado), porém, o ICMS calculado sobre o
valor total da operação anterior (que seria de $ 27,00), restará a pagar de ICMS,
em função dessa 3ª operação, somente $ 9,00 (= 36,00 – 27,00).
Cabe destacar que, a compensação através da qual se realiza a não-
cumulatividade do imposto se efetiva através de um sistema (escrituração
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fiscal) de débito e crédito, ou seja, o imposto relativo à operação que se está
realizando representa um débito, e o imposto referente à operação anterior, a
ser compensado para apuração do valor a ser recolhido (quanto à operação
que se está realizando), representa um crédito. Assim, aproveitando os valores
acima, teríamos, na 2ª operação, por exemplo, um débito de $ 27,00 e um
crédito de $ 18,00; portanto um imposto a pagar de $ 9,00. E na 3ª operação,
um débito de $ 36,00 e um crédito de $ 27,00; portanto o ICMS a recolher de $
9,00.
Importante lembrar que, a apuração do ICMS a pagar pode ser feita operação
por operação, em relação à determinada mercadoria, como foi feito no exemplo
mostrado acima; como também pode ser feita considerando todas as
operações realizadas com as respectivas mercadorias dentro de um
determinado período, que se denomina PERÍODO DE APURAÇÃO. A Lei
estadual é que define o critério a ser usado, conforme autoriza o art. 26 da LC
87/96, sendo que em geral apuração por período é o adotado.
1.3 – ICMS – Imposto calculado POR DENTRO Alíquotas Nominais e
Reais
O ICMS é um imposto que integra a sua própria base de cálculo, assim, no
preço de compra ou de venda do bem ou do serviço já está incluso o valor do
ICMS destacado na nota fiscal, assim, a sua alíquota real ou efetiva é superior
à alíquota nominal, vejamos o quadro a seguir:
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ALÍQUOTA DO ICMS
NOMINAL REAL
7% 7,53%
12% 13,64%
18% 21,95%
25% 33,33%
29% 40,85%
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Exemplificando:
Quando a empresa efetua a compra de mercadoria para revenda no valor total
da Nota Fiscal já está incluso o ICMS, assim, o ICMS destacado na Nota Fiscal
corresponde a um destaque para fins de controle fiscal.
O imposto estabelecido em determinada operação de circulação de mercadoria
for de 18% calculado POR DENTRO o imposto efetivo ou real é de 21,95%, ou
seja, (18 / 82) X 100.
Caso a empresa venda à mercadoria com margem de lucro de 20% sobre o
custo, o cálculo do valor de venda seria efetuado da seguinte forma:
ICMS – Imposto calculado POR DENTRO
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Custo da mercadoria sem ICMS no ESTOQUE para REVENDA 1.000,00
Margem de lucro de 20% 20%
Valor da mercadoria para REVENDA sem o ICMS INCLUSO 1.000,00
O valor de R$ 1.000,00 NÃO corresponde à base de cálculo do ICMS,assim, esse valor representa 82% do valor sobre o qual os 18%
devem INCIDIR. Portanto, 100% - 18% - 20% = 62% ou 62 / 100 = 0,62.
Valor da mercadoria para REVENDA com a INCLUSÃO de 18% doICMS e da margem de lucro de 20% calculado POR DENTRO ficaria:
R$ 1.000 / 0,62 =
1.612,90
O valor do ICMS destacado na Nota Fiscal de Venda seria: R$ 1.612,90 x 18% =
290,32
2 – Características Específicas da Tributação
I.– Incidência
Consiste na concretização da situação que gera a aplicação da norma jurídica
que define a exigência do tributo.
II.– Isenção
As isenções são definidas pelo Código Tributário Nacional – CTN como
hipótese de exclusão do crédito tributário, previstas em lei.
É a exclusão do crédito tributário, embora exista o nascimento da obrigação
tributária.
Importante destacar que a lei que concede uma isenção deve ser específica,
por exigência constitucional conforme previsto no art. 150, § 6º da
Constituição.
Art. 150 da CF/88
Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI – instituir imposto sobre:
a) patrimônio, renda ou serviço, uns dos outros;
b) templo de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviço dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
§ 6º da CF
Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de
crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou
contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal,
estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima
enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do
disposto no art. 155, § 2º, XII, g.
III. – Diferimento
Diferimento é a postergação temporária do pagamento do imposto para uma
etapa posterior de operação ou prestação, desde que cumpridos todos os
requisitos legais.
Consiste na postergação do lançamento do tributo para momento posterior.
IV.– Alíquota Zero
Não está fora da incidência tributária, apenas a aliquota de incidência é zero.
V. – Imunidade
As imunidades são limitações ao poder de tributar. Assim, todas as regras de
imunidades tributárias, sem exceção, têm que estar previstas na
Constituição Federal.
As imunidades são vedações constitucionais dirigidas ao legislador, que fica
impedido de prever como hipótese de incidência determinada situação.
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Quando uma pessoa, um bem, um ato ou uma situação estão abrangidos por
uma regra de imunidade tributária, não se há de cogitar de ocorrência de fato
gerador, obrigação tributária, relativamente ao tributo a que se refira a
imunidade.
É uma não incidência qualificada. Não dispensa o cumprimento de obrigações
acessórias, e não impede a ação fiscalizadora do fisco para a sua verificação.
VI – Não Incidência
É a não ocorrência do fato gerador em virtude da legislação não descrever a
situação como hipótese de incidência. A não incidência, não dispensa o
cumprimento de obrigações acessórias, e não impede a ação fiscalizadora do
fisco para a sua verificação.
Diferença entre Isenção e Imunidade Isenção
Situação prevista na Constituição Federal de 1988. Só pode ser concedida por
meio de lei. Na Isenção existe a hipótese de incidência, o fato gerador ocorre,
mas se impede a constituição do crédito tributário.
Imunidade
Situação prevista na Constituição Federal de 1988. Na Imunidade não há
hipótese de incidência, nem fato gerador.
Conforme o Código Tributário Nacional – CTN e também o Supremo Tribunal
Federal – STF, quando temos uma isenção, ocorre o fato gerador e surge a
obrigação tributária mas a obrigação não se torna exigível, assim, a Secretaria
de Fazenda é impedida de constituir o crédito tributário pelo lançamento.
A isenção é tão-somente dispensa legal de tributo devido. Essa dispensa se dá
porque, embora tenhamos o fato gerador e a obrigação tributária
correspondente, ela não se torna exigível, em razão de exclusão do crédito. A
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exclusão do crédito tributário significa vedação a que a fazenda pública
constitua o crédito, assim, o que ocorre de fato é a exclusão da possibilidade
de constituir-se o crédito.
Imunidade Subjetiva
É qualquer uma que leve em conta a pessoa imune, e não determinado bem ou
operação. Assim, a imunidade subjetiva é concedida às pessoas políticas e às
pessoas administrativas autarquias e fundações públicas.
Exemplificando
Existe imunidade a impostos para qualquer bem integrante do patrimônio da
União. Essa imunidade é subjetiva, porque não é um bem específico ou
categorias de bens que a norma está imunizando. A regra diz respeito à União,
tornando imunes a impostos todos os seus bens, não importa quais seja no
caso concreto.
Imunidade Recíproca
A imunidade recíproca tem como fundamento o Princípio Federativo, por isso,
ela é cláusula pétrea (não pode haver alteração, nem mesmo por meio de
Emenda Constitucional) conforme art. 60, § 4º, inciso I, da Constituição Federal
de 1988.
As pessoas políticas são imunes à tributação por meio de
impostos.
Art. 150, VI, “a” da CF/88
Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI – instituir imposto sobre:
a) patrimônio, renda ou serviço, uns dos outros;
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Decorre do Princípio Federativo e do Princípio da Isonomia das pessoas
políticas.
Princípio Federativo
Se uma pessoa política pudesse exigir impostos de outra, fatalmente acabaria
por interferir em sua autonomia, intervindo assim na forma federativa do
Estado (art. 60, § 4º, inciso I, da Constituição Federal de 1988), o que é
inaceitável por se tratar de cláusula pétrea.
Princípio da Isonomia
Tendo em vista que a tributação por meio de impostos pressupõe uma
supremacia de quem tributa em relação a quem é tributado, é defeso às
pessoas políticas uma vez que existe igualdade jurídica entre elas.
Quando a pessoa política desempenha atividades privadas o princípio da
imunidade recíproca não a beneficia. Só alcança quando desempenha suas
funções típicas (atividades públicas, isto é, estatais propriamente ditas).
Vale lembrar que o art. 150, § 3º, determina que a imunidade recíproca – tanto a
das pessoas políticas quanto a das autarquias e fundações públicas – não se
aplica ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de
atividade econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos
privados, ou em que haja contraprestações ou pagamento de preços ou tarifas
pelo usuário.
Imunidade Objetiva
É qualquer uma que leve em conta tão somente a coisa e não a pessoa imune.
Exemplificando
Os livros são imunes a impostos. São imunes ao IPI as exportações de
produtos industrializados. É uma imunidade objetiva, porque diz respeito à
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operação de exportação, não a um exportador determinado ou a uma categoria
de exportadores, não interessa quem exportou.
Competência Tributária
Competência tributária significa, o poder atribuído pela Constituição Federal
às pessoas políticas para editar leis que instituam e disciplinem tributos e
outros elementos relacionados às obrigações tributárias.
3 – Fato Gerador do ICMS
Fato gerador é a situação definida na lei, que tem que acontecer para fazer
surgir à obrigação de o sujeito passivo pagar o tributo. Como expressa o art.
114 do CTN, é a situação necessária e suficiente à ocorrência da obrigação
tributária: necessária, porque imprescindível; suficiente, porque bastante em si
mesma, dispensando cogitar-se de outros fatos ou considerações. Logo,
concretizando-se a hipótese legal de incidência de um tributo, surge a
obrigação para o contribuinte, sem qualquer outro aspecto a ser considerado.
Conforme o art. 12 da LC nº 87, de 13.09.96, considera-se ocorrido o fato
gerador do imposto no momento:
(....)
XII – da entrada no território do Estado de lubrificantes e combustíveis líquidos
e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado,
quando não destinados à comercialização ou à industrialização; (Redação
dada pela LCP nº 102, de 11.7.2000)
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ
Nos termos do art. 1º do Livro I, do RICMS-RJ - Decreto nº 27.427/2000, o ICMS
tem como fato gerador a operação relativa à circulação de mercadorias e à
prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicação, ainda que a operação ou a prestação se inicie no exterior.
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As hipóteses de ocorrência do fato gerador do imposto estão previstas no art.
3°do Livro I do RICMS-RJ, aprovado pelo Decreto n° 27.427/2000.
Ocorre o fato gerador do imposto na saída de mercadoria a qualquer título, do
estabelecimento do contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do
mesmo titular, ainda que o estabelecimento extrator, produtor ou gerador,
inclusive de energia, se localize em área contígua àquele onde ocorra a
industrialização, a utilização ou o consumo da mercadoria, inclusive quando
as atividades sejam integradas.
A ocorrência do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o
constitua.
Constitui fato gerador do imposto além das hipóteses acima: Exemplo:
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na saída de estabelecimento industrializador, em retorno ao do
encomendante, ou para outro por ordem deste, de mercadoria submetida
a processo de industrialização que não implique prestação de serviço
compreendido na competência tributária municipal, ainda que a
industrialização não envolva aplicação ou fornecimento de qualquer insu
3.1 – Circulação de Mercadorias
Conceitos
Circulação Física
Com o advento da EC 18/65 foi defendido por autoridades fiscais que bastava a
saída física da mercadoria do estabelecimento comercial industrial ou
produtor, pouco importando a causa, o título jurídico ou o negócio (Alcides
Costa).
Circulação Física
Todo o ato jurídico que implique circulação econômica de mercadoria,
independentemente de sua categoria ou de sua natureza gratuita ou onerosa,
será fato gerador do ICMS; da mesma forma as situações jurídicas que
legitimem a circulação econômica, como, por exemplo a situação do industrial
ou comerciante que promovem remessas de mercadorias de um para outro de
seus estabelecimentos, bem como o autoconsumo da mercadoria sem a sua
circulação física para fora do estabelecimento posto que para o ICMS é
indiferente que haja, ou não, a transferência de domínio.
Circulação Jurídica
Negócio Jurídico: transferência de domínio entre o produtor e o consumidor
final (Baleeiro)
Circular: mudar de titular (Ataliba)
Transferência da posse ou da propriedade da mercadoria (Carraza)
JURISPRUDÊNCIA – SÚMULA VINCULANTE 166 DO STJ:
“Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de
um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte”
- Como o ICMS é não cumulativo, a transferência de mercadorias de um para
outro estabelecimento da mesma empresa foi considerada pelo legislador
como fato gerador do imposto. Para tanto, a lei tributária atribui a cada
estabelecimento, e não à pessoa jurídica, a condição de contribuinte. (Brito
Machado)
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3.2 – Serviços de Transportes - Esclarecimento de Transporte CIF e
FOB
As claúsulas de operações mercantis de compra e venda, a Claúsula CIF inclui
no preço da mercadoria vendida, as despesas com seguro e frete até o local de
destino. Assim, quem paga o Frete CIF ao transportador é o vendedor
(remetente), referente ao Custo, Seguro e Frete. “CIF” abreviatura inglesa:
“Cost, Insurance and Freight”
A Cláusula FOB atribui ao vendedor o encargo de entregar a mercadoria,
conforme preço estabelecido, ficando as despesas decorrentes do transporte
como frete e seguro por conta do comprador, bem como os riscos, até o local
de destino. Assim, quem paga o Frete FOB ao transportador é o comprador
(destinatário). O destinatário deve escriturar o conhecimento de transporte no
seu Livro Registro de Entrada. “FOB” abreviatura inglesa: “Free On Board”
3.3 – Diferencial de Alíquotas
Definição
O recolhimento do diferencial de alíquotas está previsto no art. 155, § 2º, VIII da
Constituição Federal de 1988.
Consiste no recolhimento da diferença entre a alíquota interestadual e a
interna nas aquisições efetuadas por contribuinte do ICMS em outro Estado,
de mercadoria destinada ao uso ou consumo ou ao ativo permanente.
Todos os contribuintes do ICMS são obrigados a recolher o ICMS relativo à
diferença existente entre a alíquota interna (praticada no Estado destinatário) e
a alíquota interestadual (normalmente 7% e 12%).
Importante frisar que, somente existirá diferencial de alíquotas a ser recolhido
caso o percentual da alíquota interna for superior ao da alíquota interestadual.
Fato Gerador
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No Estado do Rio de Janeiro e de acordo com o art. 3º, inciso VI da Lei nº
2657/96 e art. 3º, inciso VI, Livro I do Regulamento do ICMS-RJ (Decreto nº
27427/00), ocorre o fato gerador do imposto na entrada no estabelecimento do
contribuinte de mercadoria proveniente de outra unidade da federação,
destinada a consumo ou ativo permanente.
NOTA: O ESTADO DO RJ NÃO PERMITE COMPENSAR CRÉDITOS DE ICMS
COM O DIFAL. ALGUNS ESTADOS PERMITEM.
Art. 3.º O fato gerador do imposto ocorre: (...)
VI.- na entrada no estabelecimento do contribuinte de mercadoria proveniente
de outra unidade da Federação, destinada a consumo ou a ativo fixo;
VII.- na utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se tenha iniciado
em outra unidade da Federação e não esteja vinculada a operação ou
prestação subseqüente alcançada pela incidência do imposto;
Base de Cálculo
A base de cálculo está definida no art. 4º, inciso VI da Lei nº 2657/96 e no art.
4º, VI do livro I do RICMS/RJ, que será o valor da operação de que decorrer a
entrada da mercadoria, sendo o imposto a pagar resultante da aplicação, sobre
a base de cálculo do percentual equivalente a diferença entre a alíquota interna
e a interestadual.
Art. 4.º A base de cálculo é:
VI - no caso do inciso VI, do artigo 3.º, o valor da operação de que decorrer a
entrada da mercadoria, sendo o imposto a pagar resultante da aplicação, sobre
a base de cálculo, do percentual equivalente à diferença entre a alíquota
interna e a interestadual;
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VII - no caso do inciso VII, do artigo 3.º, o valor da prestação do serviço, sendo
o imposto a pagar resultante da aplicação, sobre a base de cálculo, do
percentual equivalente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;
Exemplo:
Determinado contribuinte do ICMS estabelecido no Estado de São Paulo
adquire de um contribuinte do ICMS do Estado do Rio de Janeiro mercadoria
para uso ou consumo ou para o ativo imobilizado, recebe a mercadoria
tributada pela alíquota interestadual de 12%, supondo que a alíquota interna do
produto prevista na legislação paulista seja 18%, deverá recolher a diferença
entre a alíquota interna e a interestadual que corresponde a 6%.
Como Calcular:
mercadoria no valor de R$ 1.000,00 conforme Nota Fiscal; mercadoria
tributada pela alíquota interestadual de 12%;
valor do ICMS destacado na Nota Fiscal = R$ 1.000,00 x 12% = R$ 120,00
alíquota interna da mercadoria recebida de 18%;
Base de cálculo da operação interestadual:
valor da mercadoria no valor de R$ 1.000,00 conforme Nota Fiscal;
(x) alíquota interna da mercadoria recebida de 18%; (=) R$ 1.000,00 x 18% = R$
180,00
valor do diferencial de alíquotas: alíquota interna de 18% = R$ 180,00
(-) alíquota interestadual de 12% = 120,00
(=) diferencial de alíquotas a recolher = R$ 60,00
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3.4 – Importação de Bens do Ativo Imobilizado
Custo de Aquisição
Na importação de bens, além do preço devido ao fornecedor estrangeiro, são
necessários gastos com frete, seguro, impostos, taxas alfandegárias e
portuárias, serviços de terceiros, etc.
De acordo com o princípio contábil do custo como base de valor, o custo de
um ativo ou dos insumos para fabricá-lo e colocá-lo em condições de gerar
benefícios para a entidade representa a base de valor para a contabilidade
(Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações - Fipecafi - Ed. Atlas).
O Instituto Brasileiro dos Auditores Independentes (Ibracon), ao definir a
determinação do custo de aquisição de imobilizado, diz que no caso de
compra, o custo compreende o preço faturado pelo fornecedor mais todas as
despesas necessárias para poder efetivar a compra e instalação do bem.
Conforme os princípios contábeis e os pronunciamentos mencionados, os
gastos com a importação de bens para o ativo imobilizado são incorporados
ao custo de aquisição juntamente com o valor do bem.
Impostos Incidentes Sobre o Bem Importado
Normalmente, sobre o valor do bem importado, além do Imposto de
Importação, há a incidência do IPI e do ICMS.
Nas importações de bens do ativo imobilizado, o valor do IPI e do Imposto de
Importação não é recuperável, devendo, portanto, ser agregado ao respectivo
custo de aquisição.
Quanto ao ICMS, o valor pago na operação passou a ser recuperável, de
acordo com o art. 20 da Lei Complementar nº 87/1996, mediante crédito fiscal,
não integrando, nesse caso, o custo do bem.
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Fato Gerador
O fato gerador na importação acontece quando qualquer pessoa, física ou
jurídica, inclusive enquadrada no SIMPLES, proceder ao desembaraço
aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior. Assim, o
importador é obrigado a recolher o ICMS antecipadamente, antes do
desembaraço, de acordo com as regras gerais de tributação e, caso seja
contribuinte do ICMS terá que emitir Nota Fiscal de entrada para acobertar a
entradado produto importado m seu estabelecimento.
Desembaraço Aduaneiro
É o ato pelo qual é registrada a conclusão da conferência aduaneira. Por
intermédio do desembaraço aduaneiro que é autorizada a efetiva entrega da
mercadoria ao importador e é ele o último ato do procedimento de despacho
aduaneiro. Através do despacho aduaneiro é verificado a exatidão dos dados
declarados pelo importador em relação às mercadorias importadas, aos
documentos apresentados e à legislação específica, com vistas ao seu
desembaraço aduaneiro.
Base de Cálculo
A base de cálculo do ICMS é o valor constante do Documento de Importação
(DI), acrescidos dos Impostos:
Imposto de Importação (II);
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI); PIS/COFINS Importação;
Despesas aduaneiras (aquelas pagas ou devidas à repartição fazendária até o
momento do desembaraço aduaneiro das mercadorias) efetivamente pagas
pelo importador.
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Importante lembrar que sobre o somatório de todas as parcelas mencionadas
acima será incluído o ICMS, porque desde de 01/01/2012, o ICMS deve ser
calculado por dentro na importação de mercadorias.
Rio de Janeiro – Escrituração Fiscal Digital – Escrituração do CIAP –
A Resolução SEFAZ nº 523, do Estado do Rio de Janeiro determinou que o
contribuinte fluminense deve utilizar a Escrituração Fiscal Digital (EFD) para
fazer a escrituração do documento Controle de Crédito de ICMS do Ativo
Permanente (CIAP), desde 1º de janeiro de 2011.
Para quem não escriturou o CIAP de janeiro de 2011 até hoje, fica concedido o
prazo de 90 dias para envio de EFD retificadora.
Escrituração Fiscal Digital – EFD –
O Bloco G (CIAP), obrigatório a partir de 1˚ de janeiro de 2011 para empresas
obrigadas a Escrituração Fiscal Digital, irá praticamente exigir as mesmas
informações que o antigo procedimento, entretanto, a grande dificuldade será
de onde extrair esses dados, tendo em vista que a grande maioria dos
contribuintes não controlam os créditos de ICMS destinados ao Ativo
Imobilizado via ERP/SAP.
Destaques:
•Cadastro dos bens (Registro 0300), que deverão ser individualizados (algo
que não é da rotina dos contribuintes), e inclusive possuir informações sobre
sua utilização (Registro 0305);
•Vincular o bem a um Plano de Conta Contábil (Registro 0500) e sua utilização
a um Centro de Custo (Registro 0600).
Controle de Crédito de ICMS do Ativo Permanente (CIAP)
Instituído pelo Ajuste SINIEF n˚ 8/1997 o Controle de Crédito do Ativo
Permanente – CIAP é um documento obrigatório para legitimar o crédito de
ICMS decorrente das entradas de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado.
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O CIAP exige diversas informações sobre os bens que possibilitam o
aproveitamento de crédito, destacamos:
Descrição do bem, compreendendo modelo,
números da série e de
identificação, se houver;
Nome do Fornecedor;
Número da Nota Fiscal que acobertou a entrada do bem;
Número do Livro Registro de Entrada em que foi escriturada a Nota Fiscal
relativa ao bem;
Número da Folha do Livro Registro de entrada em que foi escriturada a Nota
Fiscal;
Data da entrada do bem no estabelecimento do contribuinte;
Valor do ICMS relativo a aquisição, acrescido, quando for o caso, do ICMS
correspondente ao serviço de transporte e ao diferencial de alíquotas,
vinculados a aquisição do bem.
O crédito a ser apropriado, será obtido multiplicando-se o valor do imposto
pelo fator igual a 1/48 (um quarenta e oito avos) da relação entre o valor das
operações de saída e prestações tributadas e o total das operações e
prestações no período.
3.5 – Transferência de Bens do Ativo Imobilizado
Remessas Interestaduais
Nas remessas interestaduais de bem do ativo imobilizado, ainda que para
outro estabelecimento do mesmo titular, é devido o ICMS ao Estado do Rio de
Janeiro, aplicando-se a alíquota interestadual, caso o destinatário seja
contribuinte do imposto.
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No caso de transferência interestadual de bens integrantes do ativo
imobilizado, ainda que o imposto não seja exigido pela unidade da Federação
de origem, será devido o diferencial de alíquota ao Estado do Rio de Janeiro,
nos termos do disposto no inciso VI, do artigo 3°, da Lei n°2.657/1996, estando
a base de cálculo correspondente prevista no inciso VI, do artigo 4°.
O direito ao crédito do ICMS relativo à entrada de bem destinado ao ativo fixo,
de acordo com o artigo 33, da Lei nº 2.657/1996, é condicionado a que o bem
esteja relacionado à atividade fim do estabelecimento e o ICMS esteja
corretamente destacado no documento fiscal referente à entrada do bem no
estabelecimento. A apropriação do crédito, inclusive em relação ao diferencial
de alíquota pago, de acordo com o estabelecido no § 7°, do referido dispositivo
legal, será feita à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, devendo a
primeira fração ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no
estabelecimento, devendo ser observadas as demais disposições ali
estabelecidas.
Operações Internas
O Convênio ICMS 70/1990, isenta do ICMS, nas saídas internas, as operações
entre estabelecimentos de uma mesma empresa, de bens integrados ao ativo
imobilizado e produtos que tenham sido adquiridos de terceiros e não sejam
utilizados para comercialização ou para integrar um novo produto, ou, ainda,
consumidos no respectivo processo de industrialização.
ICMS - RJ - Aquisição de bens destinados ao ativo permanente - Diferencial de
alíquotas
Os produtos e mercadorias que passam a integrar o ativo imobilizado da
empresa são excluídos do processo de circulação econômica.
Assim, tornam-se bens permanentes, ao invés de bens circuláveis, à luz da
legislação do ICMS. Essa situação gera efeitos de natureza fiscal e contábil,
não só em relação ao imposto de renda da pessoa jurídica e à contribuição
20
social sobre o lucro líquido, como também na esfera do Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).
Vale lembrar que enquanto permanecem no ativo imobilizado, os bens deixam
de serem tributados pelo ICMS. Se, os bens forem transferidos do
estabelecimento, poderá haver incidência do ICMS, se ingressarem novamente
no ciclo de circulação econômica.
A incidência do ICMS está diretamente relacionada à circulação econômica do
bem ou da mercadoria, assim, não havendo circulação não pode ocorrer a
incidência do imposto estadual por falta de elemento essencial que corrobore
a própria dinâmica do tributo.
O antigo ICM, que incidia apenas sobre a circulação de mercadorias, não se
estendendo à circulação de serviços (Convênio ICM nº 66/88), os Estados e o
Distrito Federal vêm equiparando os bens do ativo imobilizado a mercadorias,
a fim de justificar a cobrança do imposto.
As saídas de bens para o ativo imobilizado continuaram a ser tributadas pelo
ICMS, criando uma situação injusta, porque, apesar de tributadas, tais
operações não geravam créditos a serem compensados na escrita fiscal do
contribuinte. Essa situação foi corrigida, definitivamente, pela Lei
Complementar nº 87/96, que autorizou a possibilidade de crédito integral do
ICMS pago nas operações anteriores em relação aos bens destinados ao ativo
imobilizado (art. 20, LC nº 87/1996), benefício que foi postergado ao
contribuinte a partir de 01/01/2011, com o advento da Lei Complementar nº
122/2006, que deu nova redação ao art. 33 da LC nº 87/1996.
Assim, como os bens do ativo imobilizado sujeitam-se à depreciação, a Lei
Complementar 102/2002, estabeleceu que a apropriação do crédito fiscal do
ICMS seria efetuada parceladamente, à razão de 1/48 por mês. A apropriação
parcelada do crédito fiscal do ICMS seria uma forma de compensar os efeitos
gerados pela depreciação.
21
Estados como Minas Gerais e São Paulo não efetuam a cobrança do ICMS
sobre as operações com bens do ativo imobilizado, enquanto que outros,
como o Estado do Rio de Janeiro, exigem o imposto não só nas vendas, como
também nas transferências de bens do ativo imobilizado entre
estabelecimentos da mesma empresa, independentemente de decisões
contrárias à mencionada exigência do próprio Conselho de Contribuintes.
Tal diferença de tratamento pelas legislações estaduais tem causado situações
contraditórias.
Exemplificando:
Se um contribuinte localizado no Rio de Janeiro efetuar a remessa de
determinado bem do ativo imobilizado, para outro estabelecimento localizado
em São Paulo, a operação ocorrerá com incidência do ICMS com base na
alíquota interestadual, porém o Estado destinatário ficará privado do
recolhimento do diferencial de alíquota, porque em território paulista a
operação não possui a tributação amparada pela legislação do ICMS.
Entretanto, se o bem do ativo imobilizado for remetido de estabelecimento
localizado em São Paulo para estabelecimento localizado no Estado do Rio de
Janeiro, a operação não será tributada na saída. Assim, o estado destinatário
exigirá o recolhimento do diferencial de alíquota, porque a operação em
território fluminense é tributada pelo ICMS.
Cabe registrar que, no caso de vendas de bens do ativo imobilizado entre
empresas do mesmo grupo, é de boa técnica que o valor da operação deverá
ser fixado com base em laudo específico (o que se recomenda), que tomará
como critério o valor de mercado e o valor do bem em função dos bens do
ativo imobilizado, a fim de que a fiscalização não interprete a operação
inclusive como distribuição disfarçada de lucros, para efeitos da legislação
fiscal do imposto de renda (artigos 464 e 465, do RIR/1999).
22
alíquotas
23
na transferencia entreHá incidência do diferencial de
estabelecimentos da mesma empresa.
Assim, de acordo com o art. 3º, inciso VI da Lei nº 2.657/96 e art. 3º, inciso VI,
Livro I do Regulamento do ICMS-RJ (Decreto nº 27.427/2000), ocorre o fato
gerador do imposto na entrada no estabelecimento do contribuinte de
mercadoria proveniente de outra unidade da federação, destinada a consumo
ou ativo permanente.
A base de cálculo está definida no art. 4º, inciso VI da Lei nº 2.657/1996 e no
art. 4º, VI do livro I do RICMS/RJ, que será o valor da operação de que decorrer
a entrada da mercadoria, sendo o imposto a pagar resultante da aplicação,
sobre o base de cálculo do percentual equivalente a diferença entre a alíquota
interna e a interestadual.
Registre-se que embora a operação interestadual na remessa venha
acobertada com beneficio do ICMS (não incidência, isenção, redução na base
de cálculo, conforme o caso), o Estado do Rio de Janeiro entende que o
diferencial é devido de igual forma, exceto se o beneficio tenha sua origem em
convênios ou protocolos firmados entre os estados, através do
reconhecimento pelo CONFAZ.
3.6 – Transferência de Mercadorias
Conforme estabelece o art. 12 da Lei Complementar nº 87, de 13/09/1996, a
saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro
estabelecimento do mesmo titular, constitui fato gerador do ICMS.
A legislação do ICMS, em especial após o advento da Lei Complementar acima
citada, quando trata da tributação das operações, diz que esta se dá quando
forem relativas à circulação de mercadorias (art. 2º, inciso I, daquela LC),
entendida esta circulação como a movimentação da mercadoria do ponto de
vista econômico.
Por outro lado, a mesma LC 87/96, em seu artigo 11, traz a definição de
estabelecimento, estabelece a autonomia destes e define o local da operação
para efeitos de cobrança e responsabilidade sobre o ICMS devido.
Legalmente estabelecida, então, a autonomia dos estabelecimentos, para os
fins de cobrança do ICMS, e havendo a circulação econômica da mercadoria,
restará ocorrida, efetivamente, a hipótese de incidência tributária, ou seja, o
fato gerador do imposto.
4 – Benefícios Fiscais
4.1 – Aplicabilidade dos Benefícios Fiscais
Embasamento Legal:
A Constituição Federal (art. 155, §2º, XII, “g”) estabelece que cabe à lei
complementar regular a forma como, mediante a deliberação dos Estados e do
Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais referentes ao ICMS
serão concedidos e revogados.
•A Lei Complementar nº 24/1975, que foi plenamente recepcionada pela
Constituição Federal, estabelece que os convênios celebrados entre Estados e
Distrito Federal são os instrumentos legais capazes de conceder e revogar
isenções, incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais referentes ao
ICMS.
Os convênios deverão ser firmados e passarão a vigorar com base no disposto
na Lei Complementar nº 24/1975.
A divisão de ICMS tem relação direta com a própria federação.
O funcionamento do sistema depende das alíquotas corretas serem aplicadas.
Quando um Estado dá um benefício sem anuência dos demais, quebra-se o
sistema. É a guerra fiscal.
24
Por isso, os incentivos em matéria de ICMS têm que ser regulados de forma a
preservar a unidade do sistema, o que é (deveria ser) conseguido por meio dos
convênios.
Natureza dos Convênios: Podem ser IMPOSITIVOS ou AUTORIZATIVOS.
A Lei Complementar nada diz se o Convênio pode ser impositivo ou
autorizativo. É na sua leitura que iremos perceber se ele é impositivo ou
autorizativo.
Na prática, os Estados classificam dessa forma:
Impositivos: Os de natureza impositiva são de adoção obrigatória por todas as
Unidades da Federação;
Autorizativos: Os de natureza autorizativa são de aplicação facultativa pelos
entes federados e se adotado é necessário a publicação de um ato estadual
para incorporação na legislação do Estado.
2. – Não Incidência
É uma situação não atingida pelo imposto, ou por força de disposição
constitucional – imunidade (venda de energia elétrica para os agentes de
distribuição e comercialização nas operações interestaduais, a Constituição
declara imunidade e não-incidência) ou por não configurar uma operação ou
prestação tributável – não-incidência pura (aluguel de uma máquina; ou
realização de um serviço de transporte intramunicipal). Hipótese não prevista
em lei – fica fora do campo de incidência tributária, ou seja, é a não ocorrência
de fato gerador.
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ A não-incidência do imposto
pode ser (art. 47):
de direito; e
de fato.
25
De direito, são aquelas previstas no artigo 47 do Livro I do RICMS/RJ – Decreto
nº 27.427/2000.
Exemplos:
operação e prestação que destine ao exterior mercadoria ou serviço;
operação que destine a outro Estado ou ao Distrito Federal energia elétrica e
petróleo, inclusive lubrificante e combustível líquido e gasoso dele derivados,
quando destinados à industrialização ou à comercialização;
A não-incidência de "fato" se conclui a "contrariu sensu", a partir da hipótese
de incidência do imposto.
Exemplo: a remessa de lixo para despejo em aterro público ou a remessa para
outro estabelecimento de um cão de guarda utilizado na vigilância da empresa.
Uma categoria de não-incidência é a imunidade tributária, a qual consiste em
exclusão constitucional ao poder de tributar.
4.3 – Isenção
A isenção é a dispensa do pagamento do tributo, estabelecida por lei, ou, no
caso específico do ICMS, através de convênio firmado pelos Estados da
Federação e pelo Distrito Federal conforme a CF de 88, art. 155, § 2º, XII, “g”. A
norma geral prevê que, numa determinada situação em que o imposto seria
normalmente devido, o contribuinte fica exonerado de seu pagamento, não
podendo haver cobrança.
Prevê o dispositivo constitucional que a isenção ou a não-incidência não
propiciará crédito do ICMS para o adquirente da mercadoria ou usuário do
serviço, conforme o caso.
O contribuinte que está realizando a operação ou prestação isenta ou não
sujeita ao imposto – obrigará ao estorno do pertinente crédito que já tenha
26
sido aproveitado. Assim, impõe anulação do crédito relativo às operações
anteriores.
Vale lembrar que, referenciado preceito constitucional, quando diz salvo
determinação em contrário, admite que a legislação possa dispor de forma
contrária, ou seja, estabelecer que, a despeito da isenção ou da não-
incidência, o contribuinte poderá utilizar crédito de ICMS; ou, se é ele o
realizador da operação ou prestação isenta ou não-sujeita ao imposto, poderá
ser dispensado do estorno do respectivo crédito, por acaso apropriado. E, há
situações em que a legislação assim dispõe, como no caso de venda, para o
exterior do país (exportação), de produtos industrializados, em que, embora
não sujeita ao ICMS à operação, o contribuinte (fabricante exportador) é
dispensado da anulação dos créditos pelas compras das matérias-primas
correlatas.
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ ISENÇÃO
É uma situação devidamente estabelecida em lei, que dispensa o pagamento
do tributo.
Nos termos do art. 48, parágrafo único, do Livro I, do RICMS-RJ - Decreto nº
27.427/2000, os benefícios fiscais de isenção, redução de base de cálculo,
crédito presumido, bem como quaisquer outros incentivos e favores fiscais
serão concedidos ou revogados nos termos dos convênios celebrados e do
Poder Executivo, conforme disposto na Lei Complementar nº 24/1975.
Observado o art. 49, parágrafo único, do Livro I, do RICMS-RJ, quando a
isenção depender de condição, não sendo esta satisfeita, o imposto será
considerado devido no momento em que ocorreu a operação ou a prestação e
será cobrado pelo seu valor monetariamente corrigido, com os acréscimos
cabíveis.
A outorga de isenção não importa em dispensa do cumprimento de obrigação
acessória dependente da obrigação principal, bem como a isenção de caráter
27
subjetivo só exclui o crédito tributário quando o seu titular estiver na situação
de contribuinte, de acordo com o disposto nos arts. 50 e 51 do Livro I do
RICMS-RJ – Decreto nº 27.427/2000.
No Rio de Janeiro os benefícios fiscais concedidos pelo Estado estão
relacionados no Manual de Benefícios Fiscais instituído pelo Decreto nº
27.815/2001.
4. – Suspensão
Adiamento do pagamento do imposto sendo que esse pagamento será feito
futuramente pelo próprio contribuinte.
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ SUSPENSÃO
É o adiamento temporário da exigência de pagamento do tributo, mesmo
ocorrendo o seu fato gerador, mediante o cumprimento de certas condições
estabelecidas em lei.
Caso essas condições não sejam integralmente cumpridas, caberá ao
contribuinte beneficiado recolher o imposto dispensado à época.
No Estado do Rio de Janeiro as hipóteses de Suspensão estão previstas no
artigo 52 do livro I do RICMS/RJ – Decreto nº 27.427/2000.
Exemplo: Industrialização, conserto, reparo, demonstração.
5. – Diferimento
Postergação do pagamento do imposto, sendo que esse pagamento será feito
futuramente por outro contribuinte.
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ
28
DIFERIMENTO
Diferimento é a postergação temporária do pagamento do imposto para uma
etapa posterior de operação ou prestação, desde que cumpridos todos os
requisitos legais.
Exemplo: Operação de sucata em operação interna – Livro XII do RICMS/RJ.
5 – Responsáveis Tributários pelo recolhimento do ICMS
Ocorrido o fato gerador, surge a obrigação tributária principal recaindo sobre
determinada pessoa o dever de satisfazê-la. Então, essa pessoa, física ou
jurídica (definida na lei), de quem o Estado exige a prestação tributária, chama-
se sujeito passivo da obrigação principal.
O Código Tributário Nacional distingue, de modo explícito, duas espécies de
sujeito passivo: contribuinte e responsável, em seu art. 121, parágrafo único.
O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I.– contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o respectivo fato gerador;
II.– responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua
obrigação decorra de disposição expressa de lei.
A LC 87/96 trata da responsabilidade pelo pagamento do ICMS nos arts. 5º e 6º:
Art. 5º - Lei poderá atribuir a terceiros a responsabilidade pelo pagamento do
imposto e acréscimos devidos pelo contribuinte ou responsável, quando os
atos ou omissões daqueles concorrerem para o não recolhimento do tributo.
Art. 6º - Lei estadual poderá atribuir a contribuinte do imposto ou a depositário
a qualquer título a responsabilidade pelo seu pagamento, hipótese em que
assumirá a condição de substituto tributário. (Redação da LC 114/02)
29
§ 1º - A responsabilidade poderá ser atribuída em relação ao imposto incidente
sobre uma ou mais operações ou prestações, sejam antecedentes,
concomitantes ou subsequentes, inclusive ao valor decorrente da diferença
entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que
destinem bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que
seja contribuinte do imposto.
5.1 – Contribuintes do ICMS
Art.4º da LC 87/1996
Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com
habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de
circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte
interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior.
É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem
habitualidade:
I.– importe mercadorias do exterior, ainda que as destine a consumo ou ao
ativo permanente do estabelecimento;
II.– seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha
iniciado no exterior,
III.– adquira em licitação de mercadorias apreendidas ou abandonadas;
IV.– adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de
petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à
comercialização ou à industrialização.
30
5.2 – Contribuintes do ICMS Substituto
O sujeito passivo, diverso do contribuinte, a quem a lei atribui o dever de
recolher o imposto relativo às operações subseqüentes àquela por ele
praticada, denomina-se Substituto Tributário.
5.3 – Contribuintes do ICMS Substituído
Contribuinte Substituído é aquele que promove a operação de circulação de
mercadorias cujo recolhimento a legislação atribuiu ao substituto.
No recebimento de mercadorias ou na utilização de serviços sujeitos à
substituição tributária, o estabelecimento recebedor fica solidariamente
responsável pelo imposto devido nas operações e prestações seguintes.
O substituído é responsável pelo recolhimento do imposto devido nas
operações subseqüentes, quando recebe mercadoria de outra unidade da
Federação, sujeita ao regime de substituição tributária, na hipótese do
remetente não estar obrigado à retenção do imposto. É o caso, por exemplo,
de mercadoria recebida de Estado não signatário de convênio ou protocolo.
6 – Base de Cálculo e Alíquotas aplicáveis as Operações 6.1 – Base
de Cálculo do ICMS
Na hipótese do ICMS, a base de cálculo é o valor da operação tributada, em
cada caso identificado e avaliado, inicialmente pelo contribuinte e, em fase
posterior, pelo fisco, por tratar-se de imposto cujo lançamento é por
homologação.
Conforme o art. 13 da LC 87/96, a base de cálculo do imposto é:
Nas prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicação
Corresponde ao valor do preço do serviço conforme previsão legal da (LC
87/96, art. 13, III)
31
6.2 – Alíquotas Aplicável às Operações Internas e Interestaduais
Os Estados e o Distrito Federal têm plena liberdade para a fixação das
alíquotas do ICMS referentes às chamadas operações internas, ou seja,
aquelas em que o vendedor e o comprador, o remetente e o destinatário da
mercadoria, o prestador e o usuário do serviço, sejam estabelecidos dentro do
território estadual. Porém, quanto às alíquotas aplicáveis nas operações ou
prestações de caráter interestadual (venda de mercadoria para comprador
estabelecido em outro Estado, prestação de serviço de transporte que
ultrapasse a fronteira estadual) e as de exportação, as alíquotas do ICMS são
estabelecidas por Resolução do Senado Federal, proposta pelo Presidente da
República ou por 1/3 dos Senadores e aprovada pela maioria absoluta dos
membros do Senado Federal.
Nesse sentido, vigora hoje a Resolução nº 22, de 1989, cujo art. 1º assim
dispõe:
Art. 1º. A alíquota do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação, nas operações interestaduais, será de doze
por cento.
Parágrafo único. Nas operações e prestações realizadas nas Regiões Sul e
Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado
do Espírito Santo, as alíquotas serão:
I.- em 1989, oito por cento;
II.- a partir de 1990, sete por cento.”
A Constituição estabelece regra específica com respeito à alíquota do ICMS,
tendo em vista as operações e prestações interestaduais em que o destinatário
da mercadoria, ou o usuário do serviço, seja consumidor final, sendo que:
a) se o destinatário ou usuário for contribuinte do imposto (isto é, um
comerciante, um industrial, um transportador, uma empresa de energia elétrica
32
etc.), a alíquota aplicável à operação ou prestação considerada será a relativa
às operações interestaduais (12% ou 7%); e
b) se o destinatário da mercadoria ou usuário do serviço não for contribuinte
do imposto, a alíquota aplicável será a referente às operações internas, em
vigor no Estado de origem da operação ou prestação.
Na situação em que o adquirente ou usuário, na condição de consumidor final
da mercadoria adquirida ou do serviço contratado, é também contribuinte do
imposto, a operação/prestação interestadual é gravada com o imposto
calculado à alíquota menor, mas fica ele sujeito ao pagamento, ao Estado de
sua localização, de ICMS calculado exatamente pela diferença entre a alíquota
interestadual que tiver sido aplicada e a alíquota vigente no seu Estado para as
operações internas, conforme determina o inciso VIII, acima transcrito. É o
chamado "diferencial de alíquota": o imposto que incidiu a menor na operação
ou prestação interestadual, em favor do Estado de origem da operação ou
prestação, será pago pelo adquirente ou usuário, ao Estado de destino.
Alíquota é o percentual, definido em lei, que se aplica sobre a base de cálculo,
para obtenção da importância do imposto a ser pago. Como já visto, o Senado
Federal fixa as alíquotas para as operações/prestações interestaduais e de
exportação (7% ou 12%). Relativamente às demais, cada Estado define as
alíquotas aplicáveis, que variam, em regra, de 7% a 35%.
7 – Apropriação de Créditos de ICMS
É a compensação do ICMS pago nas aquisições com o que for devido nas
saídas, desde que estas sejam tributadas. (Art. 155, Inciso II, § 2.º, I e II da
CF/88)
Quando a empresa adquire insumos de produção ou ativos, paga aos seus
fornecedores o ICMS, que é destacado nas Notas Fiscais de aquisição.
No momento da venda de mercadorias, a empresa faz o destaque do ICMS nas
Notas Fiscais emitidas. O valor desse imposto não é totalmente recolhido ao
33
Estado, já que há necessidade de se abater o ICMS pago anteriormente aos
fornecedores, quando da aquisição dos insumos e ativos.
Esse abatimento é chamado de Crédito do ICMS.
7.1 – Legalidade do aproveitamento
A Constituição Federal de 1988, no inciso II do artigo 155, atribuiu competência
aos Estados e ao Distrito Federal para instituírem o imposto sobre circulação
de mercadorias e prestação de serviços (ICMS).
O ICMS é um tributo indireto, eis que o contribuinte de direito recolhe o tributo,
mas transfere o ônus financeiro para o contribuinte de fato, com diversas
peculiaridades e norteado por diferentes princípios, dentre os quais se destaca
o da não-cumulatividade.
O princípio da não-cumulatividade constitui uma limitação ao poder de tributar
e, portanto, uma garantia do contribuinte que deve ser observada pelos entes
federados competentes.
A não-cumulatividade é um princípio e uma técnica de desoneração da cadeia
produtiva ou da cadeia de consumo, que se encontra disciplinada no artigo
155, parágrafo 2º, inciso I da Constituição Federal de 1988.
Essa técnica implica a compensação entre créditos apurados tendo-se em
vista o ICMS devido na operação ou prestação anterior, e débitos, apurados
tendo-se em consideração o imposto devido na operação ou prestação atual.
Esse sistema de abatimento evita a superposição de incidências de ICMS.
Assim, num determinado período de apuração, se os débitos forem superiores
aos créditos haverá ICMS a recolher. Porém, se os créditos forem maiores que
os débitos não há imposto a recolher e os créditos deverão ser aproveitados
nas operações ou prestações seguintes.
34
O ICMS é um tributo não-cumulativo, porque em cada operação é assegurado
ao contribuinte um crédito correspondente aos montantes cobrados nas
operações anteriores.
Cumpre salientar que, consoante o artigo 155, parágrafo 2º, inciso II, da Carta
Suprema, as referidas limitações só podem ser afastadas se houver legislação
expressa em sentido contrário.
Recurso Extraordinário n.º 174.478-2/SP.
O citado recurso extraordinário julgado pelo Supremo Tribunal Federal no dia
17 de março de 2005, oportunidade em que se modificou o posicionamento
daquela Corte referente ao direito a crédito no ICMS e suas limitações
constitucionais.
A Corte Suprema, antes do Recurso Extraordinário em tela, entendia que a
redução da base de cálculo não se enquadrava nas hipóteses constitucionais
de limitação ao direito a crédito, quais sejam isenção e não-incidência. Assim,
o contribuinte, ainda que tributado com a base de cálculo reduzida, teria a
totalidade dos créditos para compensar com o valor de ICMS devido na
operação atual.
Dessa forma, o Tribunal Superior proferiu diversas decisões afastando a
obrigatoriedade do contribuinte de estornar os créditos do ICMS referentes às
operações anteriores, quando as operações posteriores ocorressem com
redução da base de cálculo do imposto.
Ocorre que no julgamento do recurso extraordinário supramencionado,
relatado pelo Ministro Marco Aurélio, o Plenário do Supremo Tribunal Federal
firmou entendimento no sentido de que a redução da base de cálculo do
imposto corresponde a uma isenção parcial, espécie do gênero isenção e,
portanto, deve conduzir a um estorno proporcional do crédito por parte do
contribuinte.
35
Em outras palavras, a redução da base de cálculo concedida pelo Fisco
equivaleria a uma espécie de isenção impedindo, assim, a totalidade do crédito
de ICMS em benefício do contribuinte.
A Suprema Corte sustentou que não ofende o princípio da não-cumulatividade
a exigência de devolução proporcional de crédito do aludido imposto estadual
relativo à operação anterior do ciclo produtivo que, posteriormente, têm a
operação posterior tributada com redução da base de cálculo.
Desse modo, no que se refere à redução da base de cálculo, também
denominada de isenção parcial pelo Supremo Tribunal Federal, o
entendimento que tem prevalecido é o de que o crédito de ICMS nessas
hipóteses deve ser proporcional ao débito, o qual foi apurado tendo em vista a
redução da base de cálculo.
7.2 – Vedação do Aproveitamento
A Constituição Federal de 1988 apresenta limitações a esse direito a crédito no
ICMS ao determinar que a isenção ou não-incidência não enseja crédito para
compensação com o montante devido nas operações seguintes e anula o
crédito relativo às operações anteriores.
Dessa forma, as restrições constitucionais ao direito ao crédito no ICMS
aparecem nos casos de não-incidência ou isenção do imposto em quaisquer
das operações: antecedente ou de saída.
Partindo da premissa de que somente a isenção ou a não-incidência não
conferem direito ao crédito de ICMS, é importante verificar o tratamento dado
aos créditos do imposto nos casos de tributação de produtos com a base de
cálculo reduzida.
8 – Operações com Demonstração de Mercadorias
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ
36
Gozam de suspensão do ICMS as saídas e o respectivo retorno de mercadorias
destinadas para fim de demonstração, quando o destinatário estiver localizado
neste Estado e revestir a qualidade de contribuinte do imposto, excluídas a
saída de mostruário e a remessa para estabelecimento do mesmo titular ou de
terceiro.
Art. 52, inciso II e § 2º, do Livro I, do RICMS-RJ, aprovado pelo Decreto nº
27.427/00.
Deverão ser observados para a legítima utilização do benefício da suspensão
os requisitos cumulativos a seguir discriminados:
a)a saída e o respectivo retorno de mercadorias devem ocorrer no âmbito do
Estado, ou seja, no território do Estado do Rio de Janeiro e para contribuintes
do imposto.
b)para se gozar do benefício da suspensão, os bens saídos em demonstração
devem retornar ao estabelecimento remetente dentro do prazo de 60 dias,
prorrogável por até igual período, a critério da repartição fiscal.
A remessa de bens, será acobertada com a emissão da Nota Fiscal, modelo 1
ou 1-A ou Eletrônica, com o Código Fiscal, cuja natureza da operação será
"Outras saídas – Demonstração.
37
ou bens para
retorno dessas
(CFOPs) serão
Nas operações de remessa e entrada de mercadorias
demonstração, bem como nas remessas em devolução e
operações, os seguintes Códigos Fiscais de Operações
utilizados:
a) Saídas ou remessas de mercadorias ou bens para demonstração:
operação interna: 5.912
operação interestadual: 6.912
b) Entradas de mercadorias ou bens recebidos para demonstração:
operação interna: 1.912
operação interestadual: 2.912
c) Remessas em devolução de mercadorias ou bens recebidos para demonstração:
operação interna: 5.913
operação interestadual: 6.913
d) Entradas em retorno de mercadorias ou bens remetidos para demonstração:
operação interna: 1.913
operação interestadual 2.913
A nota fiscal de remessa para demonstração será escriturada no livro Registro
de Saídas, modelo 2 ou 2-A, conforme o caso, nas colunas "ICMS - Valores
fiscais - Operações sem débito do imposto - Outras" e "IPI, em sendo o
caso, - Valores fiscais - Operações com débito do imposto".
8.1 – Remessa para Contribuinte do ICMS
Considera-se demonstração a operação pela qual o contribuinte remete
mercadorias a terceiros, em quantidade necessária para se conhecer o
produto, desde que retornem ao estabelecimento de origem em 60 dias.
Na saída de mercadoria destinada a demonstração, o contribuinte deverá
emitir nota fiscal que conterá, além dos demais requisitos, as seguintes
indicações:
I. - no campo natureza da operação: Remessa para Demonstração;
II. - no campo do CFOP: o código 5.912 ou 6.912, conforme o caso; III - do
valor do ICMS, quando devido;
IV - no campo Informações Complementares: Mercadoria remetida para
demonstração
38
O trânsito de mercadoria destinada a demonstração, em todo o território
nacional, deverá ser efetuado com a nota fiscal desde que a mercadoria
retorne no prazo previsto.
2. – Remessa para Não-Contribuinte do ICMS
Na remessa para demonstração no Estado para não-contribuinte, seja
particular, produtor, pessoa jurídica não-contribuinte do ICMS, será emitida
Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A ou Eletrônica com destaque do ICMS.
3. – Retorno de Mercadorias de Contribuintes do ICMS
O retorno de estabelecimento contribuinte de mercadorias, dentro do prazo
regulamentar de 30 dias do recebimento das mercadorias em demonstração,
será realizado com suspensão do imposto. Caso na nota fiscal emitida pelo
remetente tenha sido lançado o IPI, deverá este ser mencionado no campo
"Informações Complementares" do citado documento.
4. – Retorno de Mercadorias de Não-Contribuinte do ICMS
Nessas situações, o estabelecimento remetente emitirá nota fiscal relativa à
entrada, indicando como natureza da operação "Retorno de demonstração",
adotando os seguintes procedimentos:
a)emitir nota fiscal relativa à entrada, com indicação dos dados do documento
original (número, data e valor), o qual servirá para acobertar o transporte da
mercadoria em seu retorno e respectivo lançamento no livro Registro de
Entradas;
b)descrever no documento de Entrada os dados particulares de quem fizer a
devolução (identidade);
c)fazer o lançamento no livro Registro de Entradas, nas colunas "ICMS -
Valores fiscais - Operações com crédito do imposto".
39
8.5 – Perda do Prazo Suspensivo – Providências do Remetente
O remetente deverá tomar certas providências quando da perda do prazo de 60
dias sem a devida solicitação da prorrogação.
Como conseqüência, as mercadorias não tendo retornado ao estabelecimento,
tornar-se-á devido o ICMS, retroagindo seus efeitos na data da respectiva
saída da mercadoria, corrigido monetariamente e com os acréscimos cabíveis.
Na hipótese, o procedimento deverá obedecer ao estabelecido no art. 168, § 3º,
do Livro VI, do RICMS-RJ, aprovado pelo Decreto nº 27.427/00, a seguir
transcrito:
a) emitir nota fiscal com destaque do ICMS, mencionando no campo
"Informações Complementares", a seguinte expressão:
" A presente nota fiscal foi emitida para lançamento do imposto, nos termos do
art. 54 do Livro I do RICMS-RJ, Decreto nº 27.427/00. Refere-se à nota fiscal nº
.............., de ..../..../...... (citar a nota emitida anteriormente por ocasião da saída
das mercadorias para demonstração);
b)remeter a 1ª e a 3ª vias da supracitada nota para o destinatário das
mercadorias;
c)lançar a nota fiscal referida na letra "a" no campo de "observações" do livro
Registro de Saídas, na mesma linha que corresponder à escrituração da nota
fiscal de remessa original, com especificação das parcelas correspondentes a
imposto, mora e atualização monetária, e que serão lançados no quadro
"Débitos do Imposto", item 002 - "Outros débitos", do RAICMS.
Se o destinatário não estiver obrigado a emitir documento fiscal, o
estabelecimento que receber a mercadoria em retorno deve emitir nota fiscal
para documentar a entrada, nos termos dispostos nos arts. 34 e 35 do
RICMS/00-RJ. (art. 168, § 2, do Livro VI, do RICMS/00-RJ)
40
9 – Operações com Devolução de Mercadorias
1.– Procedimentos de Recebimento de Mercadorias
Procedimento Fiscal – uso de carimbo no recebimento de Notas Fiscais
Importante lembrar que a utilização do carimbo de recebimento de
mercadorias deve ser aplicado tão logo receba a mercadoria através da Nota
Fiscal Eletrônica. A data colocada é primordial para fins fiscais,
principalmente, se for necessário a devolução parcial ou total.
Verificar se todos os campos da Nota Fiscal Eletrônica estão de acordo e seestá de conformidade com o que foi solicitado.
Observar se a aquisição é destinada para aplicação no Ativo Imobilizado ou
para Uso e Consumo ambos com guarda no Almoxarifado
2.– Procedimentos de Devolução de Mercadorias Roteiro Fiscal –
Regra
O processo de recebimento de mercadorias devolvidas é muito problemático
em função de incorreções feitas nas notas fiscais de devolução de compras
emitidas pelos clientes. Registre-se que na maioria dos casos, não existe o
cuidado de se mencionar nas notas fiscais o correto valor dos bens e
consequentemente os tributos atrelados aos mesmos. Esta falta de atenção
ou cuidado ocasiona por parte do destinatário o atraso no processo de
escrituração das notas fiscais no livro Registro de Entrada de Mercadorias e
a tomada indevida de créditos de impostos quando for o caso. Quanto ao
remetente ou fornecedor, ocasiona o estorno indevido dos créditos dos
impostos e erro na emissão das notas fiscais.
Os fatos mencionados acima terão como consequências infrações tributárias
originando lavratura de auto de infração por parte das Secretarias de
Fazenda Estaduais (ICMS e ICMS-ST) e Receita Federal (IPI, PIS e COFINS).
41
Cabe destacar que os Regulamentos do IPI e ICMS-RJ não fixam prazos para
as devoluções, tanto nas que se referem às promovidas por particulares (não
obrigados a emissão de documentos fiscais) como às realizadas por
contribuintes inscritos regularmentes, isto é, pelo estabelecimento que está
recebendo o produto em devolução.
Os contribuintes de ICMS e IPI que receberem produtos em devolução deverá
atentar para os aspectos tributários quanto ao aproveitamento dos créditos
dos impostos.
10 – Operação com Doação de Mercadorias
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ
As saídas de mercadorias realizadas a título de doação são tributadas
normalmente pelo ICMS, com exceção de algumas hipóteses isentas do
imposto.
10.1 – Hipóteses de Isenção
São isentas da tributação do ICMS, as seguintes saídas por doação: DOAÇÃO
A ENTIDADE GOVERNAMENTAL
As doações às entidades governamentais, para assistência às vítimas de
calamidade pública, assim declarada por ato expresso da autoridade
competente, são isentas do ICMS.
O mesmo tratamento é extensivo às entidades assistenciais reconhecidas de
utilidade pública que atendam aos requisitos do art. 14 do Código Tributário
Nacional – Lei Complementar nº 5.172/66.
O benefício é extensivo às prestações de serviços de transporte das
mercadorias em pauta, não sendo exigido o estorno do crédito nas entradas
das mercadorias ou dos respectivos insumos objeto das saídas das
mercadorias em doação.
42
(Convênio ICM nº 26/1975, reconfirmado pelo convênio ICMS nº 36/1990)
Prazo indeterminado – Convênio ICMS Nº 151/1994.
DOAÇÃO A ÓRGÃO E A ENTIDADE DA ADMINISTRAÇÃO DIRETA E INDIRETA
OU A ENTIDADES ASSISTENCIAIS, PARA DISTRIBUIÇÃO ÀS VÍTIMAS DA
SECA
As operações e prestações referentes às saídas de mercadorias, em
decorrência de doação a órgãos e entidades da administração direta e indireta
da União, Estados e municípios ou às entidades assistenciais reconhecidas
como de utilidade pública, para assistência às vítimas de situação de seca
nacionalmente reconhecida, na área de abrangência da SUDENE, estão isentas
do ICMS até 31/12/2012.
Não será exigido o estorno do crédito fiscal de que trata a art. 21 da Lei
Complementar nº 87/1996.
(Convênio ICMS nº 57/1998, prorrogado através do convênio ICMS nº 01/2010)
DOAÇÃO À SECRETARIA DE ESTADO DE EDUCAÇÃO
O imposto sobre doações não será exigido, até 30/12/2012, em operações
internas e interestaduais, feita por contribuintes à Secretaria de Estado de
Educação para distribuição, também por doação, à rede oficial de ensino,
dispensado o estorno do crédito.
(Convênio ICMS nº 72/1992, prorrogado através do convênio ICMS nº 01/2010)
DOAÇÃO DE MICROCOMPUTADOR USADO (SEMINOVO)
As saídas em doação de microcomputadores usados (seminovos) para escolas
públicas especiais e profissionalizantes, associações de portadores de
deficiência e comunidades carentes, efetuadas diretamente pelos fabricantes
ou suas filiais gozam da isenção do ICMS - Decreto nº 27.815/2001.
(Convênio ICMS nº 17/2000 – Prazo Indeterminado)
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DOAÇÃO EFETUADA AO GOVERNO DO ESTADO PARA DISTRIBUIÇÃO
GRATUITA À PESSOAS NECESSITADAS
São isentas do imposto ICMS as saídas decorrentes de doações efetuadas ao
Governo do Estado para distribuição gratuita à pessoas necessitadas ou
vítimas de catástrofes, em decorrência de programa instituído para esse fim,
bem como, a prestação de serviços de transporte dessas mercadorias -
Decreto nº 27.815/2001.
Não se exigirá o estorno do crédito do imposto relativo aos serviços tomados
e às entradas de mercadorias para utilização como matéria-prima ou material
secundário utilizados na fabricação ou embalagem do produto industrializado,
nem as mercadorias destinadas à comercialização. O imposto, caso diferido,
será dispensado do pagamento.
(Convênio ICMS nº 82/1995, prorrogado até 31/12/2012 através do convênio
ICMS 01/2010)
11 – Operações de Remessa para Industrialização
Legislação Tributária do ICMS do Estado do RJ
As operações de remessa e retorno de industrialização são consideradas
etapas intermediárias de industrialização, tendo em vista que o produto que é
remetido retorna ao estabelecimento de origem, ainda que simbolicamente,
para posterior saída em razão de comercialização ou outra industrialização
pelo autor da encomenda.
Caracteriza-se remessa para industrialização, quando um estabelecimento,
considerada “autor da encomenda”, promove a saída de insumos, real ou
simbolicamente, para um estabelecimento industrial, a fim de que este último
execute o processo de industrialização de seu produto.
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1. – Suspensão do ICMS e do IPI
As remessas efetuadas com a finalidade de industrialização podem ocorrer
com suspensão do ICMS, conforme previsto no art. 52 do Livro I do RICMS-RJ,
e do IPI, conforme previsto no art. 43, inciso, VI, do RIPI/2010, condicionadas a
retorno ao estabelecimento de origem, para que este, posteriormente,
comercialize ou industrialize as mercadorias.
2. – Prazo para Retorno ao Estabelecimento de Origem
A suspensão é condicionada ao retorno da mercadoria ao estabelecimento de
origem no prazo de 180 dias, contado da data da respectiva saída, admitindo-
se excepcionalmente uma prorrogação de igual prazo, pela repartição fiscal, a
requerimento do interessado, e admitindo-se, excepcionalmente, uma segunda
prorrogação de igual prazo, conforme determina o item 2 do § 1º do art. 52 do
Livro I do RICMS-RJ.
3. – Exclusão do Benefício Fiscal
A suspensão do imposto não se aplica à saída do Estado de sucata e produto
primário de origem animal ou vegetal, salvo se a remessa e o retorno se
fizerem nos termos de acordo entre o Estado do Rio de Janeiro e demais
Estados interessados (art. 52, §1°, “1”, do Livro I do RICMS-RJ).
CONDIÇÕES
Não se verificando a condição ou o requisito que legitima a suspensão, ou
seja, se a mercadoria permanecer no estabelecimento do industrializador
(executor da encomenda) após o prazo de retorno mencionado acima, torna-se
exigível o imposto com base na data da respectiva saída da mercadoria,
corrigido monetariamente, com os acréscimos cabíveis (art. 168, §§ 3° e 4°, do
Livro VI do RICMS-RJ).
Nesse caso, o contribuinte remetente original (autor da encomenda) deverá:
45
a)emitir nota fiscal com destaque do imposto, mencionando o fato no campo
“Informações Complementares” e remetendo a 1ª e a 3ª vias ao
estabelecimento industrializador;
b)lançar a nota fiscal referida na letra “a”, na coluna “Observações” do Livro
Registro de Saídas, na mesma linha que corresponder à escrituração da nota
fiscal de remessa original, especificando as parcelas correspondentes a
imposto, mora e atualização monetária, que serão lançadas no quadro
“Débitos do Imposto”, item 002 - “Outros Débitos” do RAICMS.
Conseqüentemente, o industrializador (executor da encomenda) poderá
creditar-se do imposto destacado na nota fiscal emitida pelo remetente (autor
da encomenda), mediante lançamento no Livro RAICMS, a título de “Outros
Créditos”.
Cabe destacar que, nessa hipótese, em que houve o descumprimento da
condição da suspensão, o industrializador, no retorno da mercadoria
industrializada, deverá emitir nota fiscal com destaque do ICMS sobre o valor
total, que corresponderá ao valor das mercadorias recebidas e o valor do
material porventura aplicado na industrialização e o correspondente à mão de
obra.
4.– Remessa para Industrialização de Mercadoria destinada a Uso,
Consumo ou Imobilizado
A suspensão do ICMS prevista no art. 52 do RICMS-RJ será aplicada inclusive
nas operações em que a mercadoria for destinada a uso, consumo ou ativo
imobilizado do encomendante.
NOTA FISCAL DE REMESSA - EXEMPLO
A remessa dos insumos será acobertada por nota fiscal, modelo 1 ou 1-A, ou
Eletrônica, modelo 55 apondo-se os requisitos normalmente exigidos, bem
como a fundamentação legal relativa à suspensão dos impostos.
5.– Retorno de Industrialização - aspectos relativos ao ICMS
46
No retorno de mercadoria recebida para industrialização, o industrializador
emitirá tão somente uma nota fiscal.
No documento fiscal deverá ser discriminado no campo próprio do quadro
“Dados do Produto” o valor do material porventura aplicado na
industrialização, bem como o correspondente à mão de obra. A soma dessas
duas parcelas equivalerá à base de cálculo do ICMS.
A mercadoria recebida para industrialização também será devolvida
acobertada por essa mesma nota fiscal, bastando que no seu corpo, no quadro
“Dados do Produto”, seja feita menção ao documento recebido (data, número
e série, se for o caso).
No campo de “Informações Complementares” deverá constar a indicação da
expressão “Saída com suspensão do ICMS - art. 52, inciso I, §1°, “2” do Livro I,
do RICMS-RJ, aprovado pelo Decreto n°27.427/00”.
No campo “Natureza da Operação”, constará a seguinte expressão: “Retorno
de Industrialização”.
BASE DE CÁLCULO
A base de cálculo do ICMS será o valor acrescido à industrialização, incluindo
mão de obra, insumos aplicados e despesas cobradas ao encomendante nas
saídas de seu estabelecimento em retorno ao do encomendante (art. 4°, II, do
Livro I do RICMS-RJ).
ESCRITURAÇÃO FISCAL
Na escrituração de nota fiscal que contenha mais de um CFOP, o contribuinte
deve efetuar os lançamentos em tantas linhas quantos forem os CFOPs, ou
seja, o valor referente a cada um dos códigos será escriturado
independentemente, acarretando um desdobramento do valor total constante
da nota fiscal, nos termos dos arts. 82, § 4°e 83, § 3°, do Livro VI do RICMS-RJ.
47
O estabelecimento industrial (executor da encomenda) utilizará dois ou três
códigos fiscais, conforme o caso:
a)referente ao valor cobrado pela industrialização (5.124/6.124);
b)relativo à remessa simbólica dos insumos utilizados na industrialização por
encomenda (5.902/6.902); e
c)referente ao retorno das mercadorias recebidas para industrialização e não
aplicadas no referido processo (5.903/6.903).
Esses códigos serão registrados em linhas seguidas no Livro Registro de
Saídas, nas colunas sob o título de “Operações e Prestações com Débito do
Imposto”, se o imposto for destacado, ou sob o título de “Operações sem
Débito do Imposto” na coluna “Outras”, na hipótese de suspensão do imposto.
Quanto ao recebimento pelo autor da encomenda da mercadoria
industrializada, a nota fiscal será lançada no Livro Registro de Entradas tantas
vezes quantos forem os Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOPs)
de entradas, nas colunas sob o título de “Operações ou Prestações com
Crédito do Imposto”, na hipótese em que houver o destaque do imposto, ou
sob o título de “Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto - Outras”,
na hipótese de suspensão do imposto.
No retorno da industrialização, o autor da encomenda sempre utilizará dois ou
três códigos fiscais, conforme o caso:
a)referente ao valor cobrado pela industrialização (1.124/2.124);
b)relativo à remessa simbólica dos insumos utilizados na industrialização por
encomenda (1.902/2.902);
c)referente ao retorno das mercadorias recebidas para industrialização e não
aplicadas no referido processo (1.903/2.903).
48
12 – Operações com Venda à Ordem
Configura-se como “venda à ordem” aquela em que a empresa “A” vende
mercadoria para a empresa “B” e esta solicita que a entrega, por sua conta e
ordem, seja feita à empresa “C” (cliente da empresa “B”).
Na venda à ordem pode ser emitida nota fiscal para simples faturamento,
vedado o destaque do ICMS. Registre-se que é facultativa a emissão dessa
nota fiscal, podendo o contribuinte, se assim lhe convier, emitir a nota fiscal
somente por ocasião da entrega efetiva da mercadoria.
12.1 – Escrituração Fiscal
Se for emitida a nota fiscal para simples faturamento, a sua escrituração será
efetuada da seguinte forma:
a)pelo vendedor remetente (empresa “A”) escritura no Livro Registro de
Saídas, nas colunas sob os títulos “Documento Fiscal” e “Observações”,
inserindo-se nesta a seguinte expressão: “Simples Faturamento”;
b)pelo adquirente originário (empresa “B”) escritura no Livro Registro de
Entradas, nas colunas sob os títulos “Documento Fiscal” e “Observações”,
inserindo nesta a seguinte expressão: “Simples Faturamento”.
12.2 – Entrega da Mercadoria
Por ocasião da entrega global ou parcial da mercadoria a terceiros, deverão
ser observados os procedimentos descritos nos subitens a seguir.
I) Vendedor remetente (empresa “A”)
O vendedor remetente deverá emitir nota fiscal:
a) em nome do destinatário (empresa “C”), para acompanhar o transporte da
mercadoria, sem destaque do valor do ICMS, na qual, além dos requisitos
exigidos, constarão como natureza da operação: “Remessa por conta e ordem
49
de terceiros”, o número, a série e a data da nota fiscal emitida pelo adquirente
originário e o nome, o endereço e os números de Inscrição no CNPJ e
Inscrição Estadual, do seu emitente. Esse documento fiscal, que acoberta o
transporte da mercadoria, deverá ser escriturado no Livro Registro de Saídas,
nas colunas relativas a “Documento Fiscal e a “Observações”, anotando-se
nesta, os dados da nota fiscal emitida para efeito de remessa simbólica,
conforme letra “b” seguinte;
b) em nome do adquirente originário (empresa “B”), com destaque do ICMS,
quando devido, na qual, além dos requisitos exigidos, constarão como
natureza da operação: “Remessa Simbólica - Venda à Ordem”, o número, a
série e a data da nota referida na letra “a” anterior. Esse documento fiscal de
remessa simbólica deverá ser escriturado nas colunas próprias do Livro
Registro de Saídas, inclusive naquela sob o título “ICMS - Valores Fiscais -
Operações com Débito do Imposto”.
Na coluna “Observações”, do Livro Registro de Saídas, será escriturado o
número e a série, se for o caso, da nota fiscal de simples faturamento.
II) Adquirente originário (empresa “B”)
O adquirente originário (empresa “B”) deverá:
a)emitir nota fiscal com destaque do ICMS, se devido, em nome do
destinatário da mercadoria (empresa “C”), consignando-se, além dos
requisitos exigidos, o nome, o endereço e os números de inscrição no CNPJ e
Inscrição Estadual, do estabelecimento que promover a remessa da
mercadoria. Essa nota fiscal será escriturada nas colunas próprias do Livro
Registro de Saídas, inclusive naquela sob o título “ICMS - Valores Fiscais -
Operações com Débito do Imposto”;
b)escriturar a nota fiscal de “Remessa Simbólica - Venda à Ordem” citada na
letra “b” do subitem 2.24.2, nas colunas próprias do Livro Registro de
Entradas, inclusive na coluna sob o título “ICMS - Valores Fiscal - Operações
50
com Crédito do Imposto”. Serão lançados na coluna “Observações” o número
e a série, se for o caso, da nota fiscal emitida para simples faturamento.
III)Destinatário (empresa “C”)
Sendo o destinatário da mercadoria contribuinte do imposto, deverá:
a)escriturar, no Livro Registro de Entradas, a nota fiscal emitida pelo vendedor
remetente para acompanhar o transporte das mercadorias (letra “a” do
subitem 2.24.2), nas colunas relativas a “Documento Fiscal” e a
“Observações”, apondo-se nesta a expressão “Remessa por conta e ordem de
terceiros”;
b)escriturar, nas colunas próprias do Livro Registro de Entradas, inclusive
naquela sob o título “ICMS - Valores Fiscais - Operações com Crédito do
Imposto”, a nota fiscal emitida pelo adquirente originário.
12.3 – Códigos Fiscais de Operações e Prestações
Os Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOPs) utilizados nas
operações de venda à ordem são os relacionados a seguir:
SAÍDA
118./6.118 (Indústria)
Venda de produção do estabelecimento entregue ao destinatário por conta e
ordem do adquirente originário, em venda à ordem.
119./6.119 (Comércio)
Venda de mercadoria adquirida ou recebida de
terceiros entregue ao destinatário por conta e ordem do
adquirente originário, em venda à ordem.
5.923/6.923 – Fornecedor Empresa “A” Comércio ou Indústria
Remessa de mercadoria por conta e ordem de terceiros, em venda à ordem.
51
5.120/6.120 – Empresa “B” Adquirente Originário
Venda de mercadoria adquirida ou recebida de
terceiros entregue ao destinatário pelo vendedor remetente,
em venda à ordem.
ENTRADA
1.118/2.118 (Indústria)
Compra de mercadoria para comercialização pelo adquirente originário,
entregue pelo vendedor remetente ao destinatário, em venda à ordem.
1.923/2.923 – Empresa “C” Destinatário
Entrada de mercadoria recebida do vendedor remetente, em venda à ordem.
1.121/2.121 – Empresa “C” Destinatário
Compra para comercialização em venda à ordem, já recebida do vendedor
remetente.
1.120/2.120 – Empresa “C” Destinatário
Compra para industrialização, em venda à ordem, já recebida do vendedor
remetente.
13 – Operações com Venda para Entrega Futura
A operação de venda para entrega futura configura-se pela venda de
mercadoria, em que haja a encomenda para entrega futura.
Consoante o disposto no art. 3º, § 11, do Livro I, do Regulamento do ICMS,
aprovado pelo Decreto nº 27.427/2000, na venda para entrega futura,
considera-se ocorrido o fato gerador na data em que se efetivar a saída da
mercadoria.
O art. 158 do Livro VI do RICMS-RJ estabelece os procedimentos para emissão
de nota fiscal nas operações de venda para entrega futura.
52
1. – Nota Fiscal para Simples Faturamento
Na venda para entrega futura é facultada a emissão de nota fiscal para simples
faturamento.
Desse modo, o contribuinte terá duas alternativas, ou seja, emitir a nota fiscal
de simples faturamento ou, simplesmente, deixar de emiti-la.
Caso o vendedor resolva emitir a nota fiscal de simples faturamento, será
vedado o destaque do ICMS. Como natureza da operação: “Simples
faturamento” e CFOP a ser consignado na nota fiscal será 5.922/6.922 (Simples
faturamento decorrente de venda para entrega futura).
2. – Atualização da Base de Cálculo
O art. 158, § 6°, do Livro VI do RICMS-RJ, determin a que haja a atualização da
base de cálculo do imposto. O valor constante na nota fiscal emitida para
simples faturamento será atualizado até a data da emissão da nota fiscal da
efetiva saída da mercadoria.
O Decreto no 27.518/2000 instituiu a Unidade Fiscal de Referência do Estado
do Rio de Janeiro (UFIR-RJ) a ser utilizada pelo Estado como parâmetro de
atualização de tributos, sendo reajustada anualmente.
Desse modo, haverá atualização da base cálculo somente no caso da emissão
da nota fiscal para simples faturamento efetuada, por exemplo, em 2012 e
emissão da nota fiscal da efetiva saída da mercadoria for em 2013, devendo o
contribuinte observar os seguintes procedimentos:
•O valor da base de cálculo deverá ser dividido pela UFIR-RJ do ano em que
foi emitida a nota fiscal de simples faturamento; e
•O resultado será multiplicado pela UFIR-RJ do ano da emissão da nota fiscal
de remessa efetiva da mercadoria.
53
3. – Saída efetiva da Mercadoria
Por ocasião da efetiva saída global ou parcial da mercadoria, o vendedor deve
emitir nota fiscal em nome do adquirente, com destaque do valor do ICMS,
quando devido, indicando-se, além de outros requisitos exigidos, como
natureza da operação: “Remessa - Entrega Futura”, CFOP: 5.116/6.116 (Venda
de produção do estabelecimento originada por encomenda para entrega
futura) ou 5.117/6.117 (Venda de mercadoria adquirida ou recebida de
terceiros, originada por encomenda para entrega futura) e no campo
“Informações Complementares” do quadro “Dados Adicionais” o número, data
e o valor da operação consignado na nota fiscal relativa ao simples
faturamento.
4. – Crédito Fiscal do ICMS
O aproveitamento do crédito fiscal pelo comprador, só poderá ser feito por
ocasião do recebimento da nota fiscal correspondente à entrega efetiva das
mercadorias.
Quando o contribuinte efetuar faturamento antecipado, emitindo nota fiscal
para simples faturamento e o cliente desistir da compra antes da entrega
efetiva da mercadoria, o Fisco deste Estado entende que não há fato gerador
do imposto, pois a mercadoria não saiu do estabelecimento, devendo o
contribuinte anotar na coluna “Observações” do Livro Registro de Saídas, na
mesma linha do lançamento da nota fiscal para simples faturamento, o fato sobre
o cancelamento da venda e o estorno do recebimento deve ser feito apenas nos livros
contábeis.
13.6 – Escrituração Fiscal
I) Estabelecimento vendedor
O vendedor deverá observar os seguintes procedimentos, para a escrituração
do Livro Registro de Saídas:
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a)a nota fiscal de simples faturamento será lançada nas colunas “Documento
Fiscal” e “Observações”, devendo constar nesta a expressão “Simples
faturamento”;
b)a Nota Fiscal de “Remessa - Entrega Futura”, emitida por ocasião da entrega
efetiva das mercadorias será lançada nas colunas de “Documento Fiscal” e
“ICMS - Valores Fiscais - Operações com Débito do Imposto” ou “Operações
sem Débito do Imposto” (caso seja devido ou não o imposto). Na coluna
“Observações” serão indicados o número, e a série, se for o caso, da nota
fiscal para simples faturamento.
55
procedimentos, para a
II) Estabelecimento comprador
O comprador deverá observar
os seguintes escrituração do
Livro Registro de Entradas:a)a nota fiscal para simples faturamento será lançada nas colunas
“Documento Fiscal” e “Observações”, devendo constar nesta a expressão
“Simples Faturamento”;
b)a Nota Fiscal de “Remessa - Entrega Futura” será lançada nas colunas
“Documento Fiscal” e “ICMS - Valores Fiscais - Operações com Crédito do
Imposto” ou “Operações sem Crédito do Imposto” (se for hipótese de crédito
ou não do imposto). Na coluna “Observações” serão indicadas o número, e a
série, se forem o caso, da nota fiscal para simples faturamento.
OBRIGADO A TODOS
Edmilson Machado
56