LT - eca.europa.eu · 1.5 Audito Rūmų juridinė prieigos teisė 1.6 Audito Rūmų profesinės...

Europos Audito rūmAi

FinAnsin

io ir

AtitiktiEs Audito VAdoVAs

2012

LT

| 2 Apžvalga

FAAV – Apžvalga

FINANSINIO IR

ATITIKTIES AUDITO VADOVAS

APŽVALGA

FINANSINIO IR ATITIKTIES AUDITO VADOVO DALYS

IŠSAMUS TURINYS

ĮVADAS

1 DALIS. BENDRIEJI KLAUSIMAI

2 DALIS. FINANSINIŲ ATASKAITŲ PATIKIMUMAS (FINANSINIS AUDITAS)

3 DALIS. ATITIKTIS TAIKOMIEMS ĮSTATYMAMS IR KITIEMS TEISĖS AKTAMS

(ATITIKTIES AUDITAS)

TERMINŲ ŽODYNĖLIS IR SANTRUMPOS

Su kuo susisiekti

Išsamesnę informaciją galite gauti:

Europos Audito Rūmai - CEAD kolegija

Audito metodikos ir pagalbos skyrius

El. paštas AMS ECA-CONTACT/Eca arba [email protected]

Kviečiame kopijuoti ir platinti šį vadovą; specialus Europos Audito Rūmų leidimas nėra būtinas.

mailto:AMS%20ECA-CONTACT/Eca�

mailto:[email protected]�

| 3 Išsamus turinys

FAAV – Išsamus turinys

FINANSINIO IR


IŠSAMUS TURINYS

ĮVADAS

Vadovo tikslas ir pagrindinės temos Audito Rūmų audito metodikos struktūra Finansinio ir atitikties audito vadovo struktūra

1 DALIS. BENDRIEJI KLAUSIMAI 1 skirsnis. Pagrindas

1.1 Patikinimo užduoties apibrėžtis 1.2 Vadovo taikymo sritys 1.3 Ką Audito Rūmai privalo audituoti? 1.4 Kokias audito ataskaitas ir nuomones reikia rengti? 1.5 Audito Rūmų juridinė prieigos teisė 1.6 Audito Rūmų profesinės pareigos finansinių ir atitikties auditų srityje 1.7 Audito Rūmų atliekamų finansinių ir atitikties auditų tipai ir tikslai 1.8 Audito tvirtinimai 1.9 Finansinio ir atitikties audito proceso apžvalga 1.10 Audito darbo dokumentavimas

1.10.1 Audito dokumentų parengimas laiku 1.10.2 Atliktų audito procedūrų ir surinktų audito įrodymų dokumentavimas 1.10.3 Audito bylų sudarymas 1.10.4 Audito dokumentų pakeitimai

1.11 Kokybės kontrolė 1.11.1 Kokybės kontrolės apibrėžtis 1.11.2 Kokybės kontrolės sistemos elementai

2 skirsnis. Planavimas

2.1 Planavimas. Apžvalga 2.1.1 Programavimas kaip audito užduoties pradinis etapas 2.1.2 Ką reiškia planuoti auditą 2.1.3 Planavimo svarba ir esmė 2.1.4 Planavimo etapo pakopos

2.2 Reikšmingumo nustatymas 2.2.1 Įvadas ir apibrėžtis 2.2.2 Daugiausia dėmesio informacijos naudotojams 2.2.3 Dėl ko nustatomas reikšmingumas 2.2.4 Kada atsižvelgti į reikšmingumą 2.2.5 Kiekybiniai ir kokybiniai aspektai 2.2.6 Reikšmingumo dokumentavimas



2.3 Rizikų nustatymas ir vertinimas susipažįstant su subjektu ir jo aplinka bei Audito Rūmų patikinimo modelis 2.3.1 Audito rizika ir rizikos vertinimo procedūros 2.3.2 Subjekto ir jo aplinkos pažinimas 2.3.3 Būdingos rizikos nustatymas ir vertinimas 2.3.4 Subjekto vidaus kontrolė 2.3.5 Subjekto vidaus kontrolės pažinimas

2.4 Audito įrodymų pakankamumo, svarbos ir patikimumo vertinimas 2.4.1 Kas yra audito įrodymai? 2.4.2 Audito įrodymų pakankamumas 2.4.3 Audito įrodymų svarba 2.4.4 Audito įrodymų patikimumas 2.4.5 Audito įrodymų patvirtinimas arba trianguliacija 2.4.6 Audito įrodymų šaltiniai 2.4.7 Audito įrodymų tipai 2.4.8 Audito įrodymams gauti skirtos audito procedūros 2.4.9 Prieiga prie audito įrodymų 2.4.10 Audito įrodymų konfidencialumas 2.4.11 Audito įrodymų dokumentavimas

2.5 Audito procedūrų rengimas 2.5.1 Veiksniai, į kuriuos reikia atsižvelgti rengiant audito procedūras 2.5.2 Audito procedūrų turinys 2.5.3 Kaip rengti audito procedūras 2.5.4 Kontrolės testų rengimas – pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis 2.5.5 Pagrindinių procedūrų rengimas – pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis 2.5.6 Audito imties sudarymas ir kiti testuotinų elementų atrankos būdai

2.6 Audito planavimo memorandumo ir audito programos rengimas 2.6.1 Audito planavimo memorandumas (APM) 2.6.2 Audito programa 2.6.3 Planavimo sprendimų pakeitimai audito metu 2.6.4 Dokumentavimas

3 skirsnis. Tikrinimas

3.1 Tikrinimas. Apžvalga 3.2 Audito procedūrų atlikimas

3.2.1. Audito procedūros, skirtos gauti audito įrodymus 3.2.2 Kontrolės testų atlikimas 3.2.3 Pagrindinių procedūrų vykdymas – detalieji testai 3.2.4 Audito testų rezultatų dokumentavimas

3.3 Audito procedūrų rezultatų vertinimas 3.3.1 Klaidų pobūdžio ir priežasčių apžvalga 3.3.2 Imties rezultatų vertinimo ir ekstrapoliavimo apžvalga 3.3.3 Kontrolės testai – klaidų pobūdis ir priežastys bei rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas 3.3.4. Pagrindiniai detalieji testai – klaidų pobūdis ir priežastys bei rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas

3.4 Analitinės procedūros 3.4.1 Analitinių procedūrų apibrėžtis 3.4.2 Analitinių procedūrų taikymo procesas 3.4.3 Kada taikomos analitinės procedūros 3.4.4 Analitinės procedūros kaip pagrindinės procedūros tikrinimo etape 3.4.5 Analitinės procedūros atliekant bendrą peržiūrą audito pabaigoje

3.5 Rašytiniai pareiškimai 3.5.1 Įvadas 3.5.2 Vadovybės rašytinis savo įsipareigojimų patvirtinimas 3.5.3 Specialūs rašytiniai pareiškimai dėl reikšmingų klausimų 3.5.4 Rašytinių pareiškimų patikimumo vertinimas

3.6 Trečiųjų asmenų darbo naudojimas 3.6.1 Įvadas 3.6.2 Kito auditoriaus darbo naudojimas 3.6.3 Susipažinimas su vidaus audito funkcija 3.6.4 Auditoriaus eksperto darbo naudojimas

3.7 Kitos audito procedūros 3.7.1 Susijusios šalys

3.8 Audito metu nustatytų faktų patvirtinimas



4 skirsnis. Ataskaitų teikimas 4.1 Ataskaitų teikimas. Apžvalga

4.1.1 Įvadas 4.1.2 Audito ataskaitų tipai 4.1.3 Gerų audito ataskaitų savybės 4.1.4 Audito Rūmų ataskaitų naudotojai 4.1.5 Trečiųjų šalių įvardijimas Audito Rūmų ataskaitose

4.2 Patikinimo pareiškimas – audito nuomonės formulavimas 4.3 Nemodifikuota nuomonė

4.3.1 Kada reikėtų pateikti nemodifikuotą nuomonę? 4.3.2 Nemodifikuotos nuomonės dėl finansinių ataskaitų patikimumo modelis 4.3.3 Nemodifikuotos nuomonės dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo modelis

4.4 Modifikuota nuomonė 4.4.1 Modifikuotos nuomonės apibrėžtis ir kada reikėtų ją naudoti 4.4.2 Trijų modifikuotų nuomonių tipų apibūdinimas 4.4.3 Negalėjimo gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų pobūdis ir pasekmės 4.4.4 Paplitusio poveikio apibrėžtis 4.4.5 Modifikavimo pagrindo pastraipa 4.4.6 Modifikavimo pastraipos modelis 4.4.7 Atitinkami auditoriaus atsakomybės aprašymo pakeitimai 4.4.8 Ryšiai su už valdymą atsakingais asmenimis 4.4.9 Patikinimo pareiškimų su nuomonės modifikavimu pavyzdžiai 4.4.10 Fragmentinių nuomonių neteikimas

4.5 „Dalyko pabrėžimo“ ir „Kitų dalykų“ pastraipos 4.5.1 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa 4.5.2 Kiti dalykai auditoriaus ataskaitoje 4.5.3 Patikinimo pareiškimo su „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa pavyzdžiai

4.6 Nagrinėjami klausimai, susiję su įtariamo sukčiavimo atvejais

I priedas. Būdingos rizikos veiksniai II priedas. Su vidaus kontrolės sistemos komponentais susijusi smulkesnė informacija III priedas. 2010 m. Audito Rūmų patikinimo pareiškimas IV priedas. Paplitimas kaip pagrindas nustatant Audito Rūmų DAS audito nuomonių modifikavimo tipą

2 DALIS. FINANSINIŲ ATASKAITŲ PATIKIMUMAS

1 skirsnis. Pagrindas

1.1 Audituojamos finansinės ataskaitos 1.2 Patikimumo apibrėžtis 1.3 Taikoma finansinės atskaitomybės sistema 1.4 Profesinis elgesys 1.5 Bendrasis patikimumo audito tikslas 1.6 Su patikimumu susiję audito tvirtinimai

1.6.1 Konkretūs elementai, susiję su audituojamomis finansinėmis ataskaitomis 2 skirsnis. Planavimas

2.1 Planavimas. Apžvalga 2.1.1 Patikimumo auditui skirto auditoriaus metodo pagrindas

2.2 Reikšmingumo nustatymas 2.2.1 Reikšmingumo lygiai 2.2.2. Su patikimumu susijęs kiekybinis ir kokybinis reikšmingumas 2.2.3. Į finansines ataskaitas įtraukti svarbūs straipsniai

2.3 Rizikų nustatymas ir vertinimas susipažįstant su subjektu ir jo aplinka, įskaitant jo vidaus kontrolę 2.3.1 Audito rizika 2.3.2 Subjekto veiklos supratimas, siekiant nustatyti ir įvertinti būdingą riziką 2.3.3 Subjekto vidaus kontrolė 2.3.4 Kontrolės rizikos nustatymas ir vertinimas 2.3.5 Iškraipymų rizikos pavyzdžiai



2.4 Audito įrodymų pakankamumo, svarbos ir patikimumo vertinimas 2.4.1 Metinių finansinių ataskaitų, audito įrodymų ir audito ataskaitos ryšys 2.4.2 Audito įrodymų šaltiniai 2.4.3 Audito įrodymams gauti skirtos audito procedūros

2.5 Audito procedūrų rengimas 2.5.1 Įvertintos reikšmingų iškraipymų rizikos susiejimas su audito procedūromis 2.5.2 Kontrolės testų rengimas 2.5.3 Analitinių procedūrų, kaip pagrindinių procedūrų, rengimas 2.5.4 Detaliųjų testų rengimas 2.5.5 Audito imties sudarymas

2.6 Audito planavimo memorandumo ir audito programos parengimas 2.6.1 Audito planavimo memorandumas


3.1 Tikrinimas. Apžvalga 3.2 Audito procedūrų atlikimas – kontrolės ir detalieji testai

3.2.1 Kontrolės testų atlikimas 3.2.2 Detaliųjų testų atlikimas

3.3 Audito procedūrų rezultatų vertinimas 3.3.1 Iškraipymų ir jų galimų priežasčių nustatymas 3.3.2 Iškraipymų tipai 3.3.3 Iškraipymų poveikis audito metodui 3.3.4 Pranešimas ir iškraipymų ištaisymas 3.3.5 Neištaisytų iškraipymų poveikio vertinimas 3.3.6 Visos finansinės atskaitomybės įvertinimas

3.4 Pagrindinių analitinių procedūrų atlikimas 3.5 Rašytiniai pareiškimai

3.5.1 Vadovybės pripažįstama atsakomybė 3.5.2 Specialūs rašytiniai pareiškimai dėl reikšmingų klausimų 3.5.3 Rašytinių pareiškimų patikimumo vertinimas

3.6 Trečiųjų asmenų darbo naudojimas 3.6.1 Kito auditoriaus darbo naudojimas 3.6.2 Susipažinimas su vidaus audito funkcija 3.6.3 Auditoriaus eksperto darbo naudojimas

3.7 Kitos audito procedūros 3.7.1 Apskaitiniai įvertinimai 3.7.2 Pobalansiniai įvykiai 3.7.3 Išorės šalių patvirtinimas 3.7.4 Susijusios šalys

3.8 Audito metu nustatytų faktų patvirtinimas 4 skirsnis. Ataskaitų teikimas

4.1 Ataskaitų teikimas. Apžvalga 4.2 Patikinimo pareiškimas – audito nuomonės formulavimas

4.2.1 Įvadas 4.2.2 Patikinimo pareiškimo dėl patikimumo turinys 4.2.3 Nuomonių tipai 4.2.4 Svarstymai formuluojant nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų 4.2.5 Kokybiniai subjekto apskaitos politikos aspektai 4.2.6 Taikomos finansinės atskaitomybės sistemos aprašymas 4.2.7 Teisingas pateikimas 4.2.8 Pavyzdžiai 4.2.9 Papildoma ir kita informacija

4.3 Modifikuotos nuomonės 4.3.1 Reikšmingų iškraipymų pobūdis 4.3.2 Paplitusi (-ios) problema (-os), dėl kurios (-ių) galima pateikti modifikuotą nuomonę 4.3.3 Draudimas teikti fragmentines nuomones 4.3.4 Auditoriaus ataskaitos forma ir turinys, kai nuomonė yra modifikuota

4.4 „Dalyko pabrėžimo“ ir „Kitų dalykų“ pastraipos 4.4.1 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos pobūdis 4.4.2 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos forma ir pateikimas

4.5 Lyginamoji informacija



4.5.1 Įvadas 4.5.2 Audito procedūros 4.5.3 Audito ataskaitos teikimas

I priedas. Audito Rūmų atliekami patikimumo auditai II priedas. Vadovybės pareiškimo, susijusio su finansinės atskaitomybės (2010 m. negalutinių metinių finansinių ataskaitų) patikimumu, pavyzdys

3 DALIS. ATITIKTIS TAIKOMIEMS ĮSTATYMAMS IR KITIEMS TEISĖS AKTAMS (ATITIKTIES AUDITAS)

1 skirsnis. Pagrindas 1.1 Atitikties audito apibrėžtis ir tikslai 1.2 Audito Rūmų atitikties auditų vykdymo teisiniai reikalavimai 1.3 Tarptautinių audito standartų (TAS) taikymas atitikties auditams 1.4 Atitikties auditų tikslai ir uždaviniai 1.5 Teisėtumo ir tvarkingumo auditai

1.5.1 Atspindimų operacijų apibrėžtis 1.5.2 Teisėtumo ir tvarkingumo sąvoka 1.5.3 Dvigubas teisinis pagrindas ir biudžetiniai įsipareigojimai 1.5.4 Bendrieji ir konkretūs teisėtumo ir tvarkingumo audito tikslai


2.1 Planavimas. Apžvalga 2.1.1 Europos Sąjungos išlaidų pobūdis ir jo reikšmė auditui 2.1.2 Atitikties auditui taikomo audito metodo pagrindas 2.1.3 Atitikties audito kriterijai 2.1.4 Atitikties audito užduočių sąlygos

2.2 Reikšmingumo nustatymas 2.2.1 Reikšmingumas, susijęs su atitiktimi taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams 2.2.2 Kiekybinis reikšmingumas 2.2.3 Kokybinis reikšmingumas 2.2.4 Reikšmingumas dėl sistemų neveikimo

2.3 Rizikų nustatymas ir vertinimas susipažįstant su subjektu ir jo aplinka 2.3.1 Su reikšminga neatitiktimi susijusi audito rizika ir rizikos vertinimo procedūros 2.3.2 Susipažinimas su subjekto įstatymais ir kitais teisės aktais, siekiant nustatyti ir įvertinti būdingą riziką 2.3.3 Subjekto vykdoma taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų laikymosi vidaus kontrolė

2.4 Audito įrodymų pakankamumo, svarbos ir patikimumo vertinimas 2.4.1 Įvadas 2.4.2 Audito įrodymų šaltiniai 2.4.3 Audito įrodymams gauti skirtos procedūros

2.5 Audito procedūrų rengimas 2.5.1 Aplinkybės, į kurias atsižvelgiama rengiant su atitiktimi susijusias audito procedūras 2.5.2 Kontrolės testai 2.5.3 Pagrindinės procedūros 2.5.4 Audito imties sudarymas

2.6 Audito planavimo memorandumo ir audito programos parengimas 3 skirsnis. Tikrinimas

3.1 Tikrinimas. Apžvalga 3.2 Audito procedūrų atlikimas – kontrolės ir detalieji testai

3.2.1 Kontrolės testų atlikimas 3.2.2 Detaliųjų testų atlikimas

3.3 Audito tikrinimas – kontrolės ir detaliųjų testų rezultatų vertinimas – atitiktis taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams

3.3.1 Kontrolės testų rezultatų vertinimas 3.3.2 Detaliųjų testų rezultatų vertinimas

3.4 Analitinės procedūros



3.5 Rašytiniai pareiškimai 3.5.1 Įvadas 3.5.2 Vadovybės pripažįstama atsakomybė 3.5.3 Specialūs rašytiniai pareiškimai, susiję su konkrečiais tvirtinimais

3.6 Trečiųjų asmenų darbo naudojimas 3.6.1 Kito auditoriaus darbo naudojimas 3.6.2 Susipažinimas su vidaus audito funkcija 3.6.3 Auditoriaus eksperto darbo naudojimas

3.7 Kitos audito procedūros 3.7.1 Pobalansiniai įvykiai 3.7.2 Susijusios šalys


4 skirsnis. Ataskaitų teikimas 4.1 Ataskaitų teikimas. Apžvalga 4.2 Patikinimo pareiškimas – audito nuomonės formulavimas

4.2.1 Įvadas 4.2.2 Reikalavimai 4.2.3 Nuomonių tipai 4.2.4 Svarstymai formuluojant nuomonę dėl teisėtumo ir tvarkingumo 4.2.5 Subjekto atitikties praktikos kokybiniai aspektai 4.2.6 Taikomas teisinis ir reglamentavimo pagrindas 4.2.7 Pavyzdžiai

4.3 Modifikuotos nuomonės 4.3.1 Reikšmingos neatitikties atvejų pobūdis 4.3.2 Paplitusi(-ios) problema(-os), dėl kurios(-ių) galima pateikti modifikuotą nuomonę 4.3.3 Auditoriaus ataskaitos forma ir turinys tais atvejais, kai nuomonė modifikuojama

4.4 „Dalyko pabrėžimo“ ir „Kitų dalykų“ pastraipos 4.5 Patikinimo pareiškimą patvirtinanti informacija 4.6 Specialieji įvertinimai patikinimo pareiškimo kontekste 4.7 Specialiosios atitikties audito ataskaitos

4.7.1. Įvadas 4.7.2 Specialiųjų audito ataskaitų forma ir turinys

I priedas. Priežiūros ir kontrolės sistemų veikimo įvertinimas TERMINŲ ŽODYNĖLIS IR SANTRUMPOS

Terminų žodynėlis Santrumpos

| 9 Įvadas

[Sugrįžti į išsamų turinį]

FAAV - Įvadas

FINANSINIO IR


Išsamus turinys Įvadas 1. Bendrieji klausimai 2. Finansinių ataskaitų patikimumas 3. Atitiktis taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams Terminų žodynėlis ir santrumpos

ĮVADAS

TURINYS

Vadovo tikslas ir pagrindinės temos

Audito Rūmų audito metodikos struktūra

Finansinio ir atitikties audito vadovo struktūra

| 10 Įvadas


FAAV - Įvadas

VADOVO TIKSLAS IR PAGRINDINĖS TEMOS

Tikslas Vadovas parengtas siekiant padėti Audito Rūmų auditoriams atlikti

kokybiškus finansinius ir atitikties auditus. Jame išdėstyti principai, kuriais

pagrįstas Audito Rūmų požiūris į šiuos auditus, ir taikytinos procedūros.

Jo tikslas – padėti auditoriams ekonomiškai, efektyviai ir veiksmingai vykdyti

finansinius ir atitikties auditus. Kad būtų lengviau pasiekti šį tikslą, vadove

visų pirma nagrinėjami šie dalykai:

• rizika pagrįstas metodas, kurį taikant audito darbas nukreipiamas į

auditoriaus nuomone rizikingas sritis, siekiant padaryti tinkamą išvadą.

Audito metu gaunant papildomos informacijos, rizika yra peržiūrima;

• vadovavimasis profesiniais standartais pagrįsta sveika nuovoka.

AUDITO RŪMŲ AUDITO METODIKOS STRUKTŪRA

TAS

TAAIS

Finansinio ir atitikties audito vadove (FAAV) išdėstyti principai, nustatyti

Tarptautinės buhalterių federacijos (IFAC) parengtuose Tarptautiniuose

audito standartuose (TAS 1

FAAV nepateikiamas visas standartų tekstas, tačiau prireikus nurodomi

svarbiausi standartų elementai, su kuriais auditorius ar skaitytojas turėtų

susipažinti remdamasis išsamiu tekstu. Be to, visiems Audito Rūmų

auditams svarbūs taikymo principai išdėstyti Audito Rūmų audito politikoje

ir standartuose3 (ARAPS). Todėl FAAV turėtų būti skaitomas kartu su

ARAPS tekstu.

), Tarptautinės aukščiausiųjų audito institucijų

organizacijos (INTOSAI) standartuose, ypač Finansinio ir atitikties audito

gairėse (TAAIS2), kurios yra svarbios Audito Rūmų auditui, taip pat

pateiktos nuorodos, kaip šie principai turi būti taikomi atliekant Audito

Rūmų DAS bei kitus finansinius ir atitikties auditus. Vadove pateikta

pagalbinių praktinių priemonių, antai kontrolinių sąrašų, instrukcijų, išsamių

metodų bei Audito Rūmų elektroninė paramos auditui sistema.

Audito Rūmų audito politikoje ir standartuose nustatyta: „Vykdydami savo

pareigas ir atsakomybę pagal savo įgaliojimus, kaip nustatyta Sutartyje ir

1 Ištraukos iš Tarptautinių audito ir užtikrinimo standartų valdybos parengto 2010 m. balandžio mėn. Tarptautinės buhalterių federacijos (IFAC) išleisto leidinio Handbook of International Quality Control Auditing, Review, Other Assurance, and Related Services Pronouncements naudojamos IFAC leidus.

2 TAAIS: Tarptautiniai aukščiausiųjų audito institucijų standartai. 3 Sprendimo Nr. 26-2010, nustatančio Audito Rūmų darbo tvarkos taisyklių įgyvendinimo taisykles, 76 straipsnyje sakoma, kad „Audito Rūmai

priima savo politiką ir standartus ir pagal juos parengia išsamias savo darbo planavimo, įgyvendinimo ir leidybos taisykles“. 40 straipsnio 2 dalies b punkte taip pat sakoma, kad „...direktoriai ir skyrių vadovai yra atsakingi už patikinimą, kad audito užduotys atliekamos laikantis Audito Rūmų politikos ir standartų“.

| 11 Įvadas


FAAV - Įvadas

Finansiniame reglamente, Europos Audito Rūmai (Audito Rūmai) vykdo

savo auditus remdamiesi IFAC ir INTOSAI tarptautiniais audito standartais

ir etikos kodeksais, atsižvelgdami į tai, kaip jie yra taikomi Europos

Sąjungos kontekste.

Auditoriai privalo laikytis Audito Rūmų audito vadovų, taip pat visų Audito

Rūmų priimtų audito procedūrų.“

Terminas „auditorius“ nurodo asmenį, turintį įvairias audito procese

reikalingas kompetencijas.

FINANSINIO IR ATITIKTIES AUDITO VADOVO STRUKTŪRA

Trys dalys

susidedančios iš keturių skirsnių

Vadovas padalintas į tris atskiras dalis, skirtas šioms sritims:

- visiems Audito Rūmų finansiniams ir atitikties auditams taikomi principai ir

procedūros;

- finansinių ataskaitų patikimumo auditams taikomi principai ir procedūros;

- taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų atitikties auditams taikomi principai ir

procedūros.

Kiekvieną dalį sudaro keturi skirsniai, padalyti į skyrius.

1 skirsnyje išdėstyti Europos Sąjungos kontekste atliekamų finansinių ir

atitikties auditų pagrindai.

2 skirsnyje aprašytas audito planavimas, įskaitant reikšmingumo

įvertinamą, pagrindinių rizikos sričių nustatymą susipažįstant su subjektu ir

tinkamų audito testų parengimą, kaip pagrindas efektyviam ir veiksmingam

auditui.

3 skirsnyje aprašyti tikrinimo etapu taikytini metodai, leidžiantys gauti

pakankamus, svarbius ir patikimus audito įrodymus, siekiant padaryti

išvadą dėl audito tikslo (-ų).

4 skirsnyje aprašyta, kokias reikia rengti ataskaitas ir kokių tipų nuomones

galima teikti pranešant apie Audito Rūmų finansinius ir atitikties auditus.

Visame vadove privalomi elementai yra nurodyti veiksmažodžiu „turėtų“.

Naudotojams rekomenduojame pirmiausia perskaityti bendrosios dalies

skyrius, susijusius su visais jiems rūpimais audito darbo aspektais.

Norintiems gauti išsamesnės informacijos apie patikimumo ar atitikties

auditus, siūloma perskaityti atitinkamus skyrius patikimumui ir atitikčiai

skirtose vadovo dalyse.

| 12 Bendrieji klausimai – Turinys


FAAV – 1 dalis – Turinys

FINANSINIO IR ATITIKTIES AUDITO

VADOVAS


1. BENDRIEJI KLAUSIMAI

TURINYS




4 skirsnis. Ataskaitų teikimas

I priedas. Būdingos rizikos veiksniai

II priedas. Su vidaus kontrolės sistemos komponentais susijusi smulkesnė

informacija

III priedas. 2010 m. Audito Rūmų patikinimo pareiškimas

IV priedas. Paplitimas kaip pagrindas nustatant Audito Rūmų DAS audito

nuomonių modifikavimo tipą

| 13 Bendrieji klausimai - Pagrindas


FAAV – 1 dalis – 1 skirsnis

FINANSINIO IR


1. BENDRIEJI KLAUSIMAI 1 skirsnis. Pagrindas 2 skirsnis. Planavimas 3 skirsnis. Tikrinimas 4 skirsnis. Ataskaitų teikimas Priedai


1 SKIRSNIS. PAGRINDAS

TURINYS

1.1 Patikinimo užduoties apibrėžtis

1.2 Vadovo taikymo sritys

1.3 Ką Audito Rūmai privalo audituoti?

1.4 Kokias audito ataskaitas ir nuomones reikia rengti?

1.5 Audito Rūmų juridinė prieigos teisė

1.6 Audito rūmų profesinės pareigos finansinių ir atitkties auditų srityje

1.7 Audito rūmų atliekamų finansinių ir atitikties auditų tipai ir tikslai

1.8 Audito tvirtinimai

1.9 Finansinio ir atitikties audito proceso apžvalga

1.10 Audito darbo dokumentavimas

1.11 Kokybės kontrolė




1.1 PATIKINIMO UŽDUOTIES APIBRĖŽTIS

Pakankamas patikinimas

Ribotas patikinimas

Audito Rūmai vykdo savo įsipareigojimus, kad galėtų pateikti išvadą (-as) ir,

jeigu reikia, savo nuomonę nagrinėjama tema, ar tai būtų dėl finansinių

ataskaitų patikimumo ar dėl atitikties įstatymams ir kitiems teisės aktams.

Audito Rūmų užduotys vadinamos patikinimo užduotimis, nes jos skirtos

padidinti numatomų naudotojų pasitikėjimą nagrinėjama tema, ar jiems

suteikiamą patikinimą dėl jos, taikant objektyvius kriterijus. Patikinimo užduotis

gali būti:

• pakankamo patikinimo užduotis (auditas): auditorius privalo sumažinti

riziką iki priimtinai mažo lygio, kad gautų protingą patikinimą, kurio pagrindu

galėtų pateikti teigiamo pobūdžio išvadą (-as) ir, jeigu reikia, nuomonę,

pagrįstą atliktomis audito procedūromis (pvz., „finansinėse ataskaitose

pateiktas teisingas/pateiktas neteisingas...“);

• riboto patikinimo užduotis (peržiūra): auditorius atlieka labiau ribotas

procedūras nei audito metu privalomos procedūros, – taip jis gauna ribotą

ar nuosaikų patikinimą, leidžiantį jam pateikti neigiamo pobūdžio išvadą

(„nepastebėjome nieko, kas leistų manyti, jog...“).

Šiame vadove aptariamos pakankamo patikinimo užduotys, kurios yra

įprastinis Audito Rūmų darbas. Jei tektų atlikti riboto patikinimo užduotis, būtų

taikomos mažiau sudėtingos procedūros, aprašytos IFAC tarptautiniuose

peržiūros užduočių standartuose ir atitinkamose TAAIS gairėse.

1.2 VADOVO TAIKYMO SRITYS

Visi metiniai auditai,

ir atrinkti auditai

Vadovo tekste dažniausiai daroma nuoroda į Europos Sąjungos bendrąjį

biudžetą ir į Komisiją, kurie sudaro pagrindinę Audito Rūmų audito sritį. Tačiau

šis pagrindas taikomas visiems metiniams Audito Rūmų atliekamiems

finansiniams ir atitikties auditams, įskaitant Europos plėtros fondų (EPF),

agentūrų, biurų ir kitų įstaigų auditus bei kitus atrinktus vykdyti finansinius ar

atitikties auditus.

1.3 KĄ AUDITO RŪMAI PRIVALO AUDITUOTI?

Audito Rūmų teisinės prievolės dėl finansinių ir atitikties auditų, taip pat

atitinkamos Audito Rūmų užduočių sąlygos yra nustatytos Sutarties dėl

Europos Sąjungos veikimo (SESV) 287 straipsnyje bei EPF ir agentūrų teisės

aktuose. Pavyzdžiui, Sutartyje dėl Europos Sąjungos veikimo nustatyta, kad

Europos Audito Rūmai:




Tikrinti sąskaitas

i) Finansiniai sąskaitų patikimumo auditai (finansiniai auditai)

„tikrina visų Sąjungos pajamų ir išlaidų sąskaitas... taip pat visų Sąjungos

įsteigtų įstaigų ar organų visų pajamų ir išlaidų sąskaitas, jei tokio tikrinimo

nedraudžia atitinkamas steigimo dokumentas (t. y. steigiamasis teisės aktas)“.

Nagrinėti teisėtumą ir tvarkingumą

ii) Teisėtumo ir tvarkingumo auditai (atitikties auditai)

„tikrina, ar visos pajamos buvo gautos ir visos išlaidos padarytos teisėtai bei

tvarkingai... Atlikdami šį darbą, jie visų pirma praneša apie neatitikimus.

Pajamų auditas atliekamas atsižvelgiant į Sąjungai mokėtinas ir Sąjungai

faktiškai sumokėtas sumas. Išlaidų auditas atliekamas atsižvelgiant į prisiimtus

įsipareigojimus ir atliktus mokėjimus“.

Pastabos dėl konkrečių klausimų

iii) Kiti auditai

"gali bet kada specialių pranešimų forma pateikti pastabas konkrečiais

klausimais...“ Pastarasis teiginys leidžia Audito Rūmams vykdyti atrinktus

finansinius ir atitikties auditus, be tų kurie privalomi pagal pirmiau pateiktus i) ir

ii) punktus.

1.4 KOKIAS AUDITO ATASKAITAS IR NUOMONES REIKIA RENGTI?

Patikinimo pareiškimą

Metinę ataskaitą

SESV 287 straipsnyje nustatyta, kad: „Audito Rūmai teikia Europos

Parlamentui ir Tarybai finansinių ataskaitų patikimumo ir jose atspindimų

operacijų teisėtumo ir tvarkingumo patikinimo pareiškimą.... Šis pareiškimas

gali būti papildomas kiekvienos svarbios Sąjungos veiklos srities specialiaisiais

įvertinimais.

Tame pačiame straipsnyje taip pat sakoma: „Metinę ataskaitą Audito Rūmai

parengia pasibaigus kiekvieniems finansiniams metams.“ Pagal šiuo metu

taikomą praktiką šis patikinimo pareiškimas4 yra įtrauktas į Europos Audito

Rūmų metinę ataskaitą dėl bendrojo biudžeto vykdymo, kurioje taip pat

pateikiami kiekvienos svarbios Sąjungos veiklos srities specialieji įvertinimai.

EPF, Agentūros, biurai ir panašios įstaigos

Pagal taikomus teisės aktus panaši Patikinimo pareiškimo tipo nuomonė ir

metinė ataskaita rengiamos ir Europos plėtros fondų atžvilgiu. Taip pat

rengiamos Audito Rūmų auditų, kurių metu tikrinamos agentūrų, biurų ir

panašių įstaigų sąskaitos, audito ataskaitos. Siekiant atitinkamai biudžeto

įvykdymą tvirtinančiai institucijai teikti ataskaitas, kurios būtų palyginamos

metai po metų, ir siekiant geriau derinti Audito Rūmų audito metodiką, šiose

4 Paprastai vadinamas DAS (prancūziška santrumpa iš déclaration d 'assurance).




ataskaitose yra teikiamos Patikinimo pareiškimo tipo nuomonės.

Skelbiamų audito ataskaitų tipai pateikti šio vadovo Bendrosios dalies

4.1.2 skyriaus 14 lentelėje.

1.5 AUDITO RŪMŲ JURIDINĖ PRIEIGOS TEISĖ

Auditas galutinio gavėjo lygmeniu

Diskretiškumo pareiga

SESV 287 straipsnis suteikia Audito Rūmams teisę atlikti auditus vietoje

„kitose Sąjungos institucijose, bet kurios pajamas ir išlaidas Sąjungos vardu

tvarkančios įstaigos ar organo patalpose ir valstybėse narėse, taip pat bet

kurio iš biudžeto išmokas gavusio fizinio ar juridinio asmens patalpose“ Ši

nuostata leidžia Audito Rūmams atlikti auditus iki pat galutinio gavėjo lygmens.

Europos Sąjungos darbuotojai privalo itin diskretiškai naudoti faktus ir

informaciją, kurią jie sužino tiesiogiai vykdydami savo pareigas ar kuri yra

susijusi su jų pareigų vykdymu5. Audito Rūmams suteiktos didelės prieigos

prie informacijos teisės įpareigoja juos būti labai diskretiškiems, ypač todėl,

kad jų darbuotojų nagrinėjama informacija dažnai yra neskelbtino pobūdžio.

1.6 AUDITO RŪMŲ PROFESINĖS PAREIGOS FINANSINIŲ IR ATITKTIES AUDITŲ SRITYJE

TAS ir INTOSAI standartai

Audito Rūmų audito politika yra atlikti auditus vadovaujantis IFAC tarptautiniais

audito standartais ir etikos kodeksais bei INTOSAI tarptaut iniais aukščiausiųjų

audito institucijų standartais tiek, kiek jie yra pritaikomi Europos Sąjungos

kontekstui. TAS ir INTOSAI standartai yra svarbūs finansinių ataskaitų

patikimumo auditams ir, pagal analogiją, taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų

laikymosi auditams.

1.7 AUDITO RŪMŲ ATLIEKAMŲ FINANSINIŲ IR ATITIKTIES AUDITŲ TIPAI IR TIKSLAI

Finansinių ir atitikties au ditų tikslas – sudaryti Audito Rūmams galimybę

padaryti išvadą dėl konkrečių audito tikslų ir, jei reikia, paskelbti audito

nuomonę. Pagal pirmiau nurodytus teisinius reikalavimus Audito Rūmų

finansiniai ir atitikties auditai paprastai apima šiuos auditus:

i) Finansinių ataskaitų patikimumo

• finansinių ataskaitų, kurias sudaro finansinės atskaitomybės ir biudžeto

vykdymo ataskaitos, patikimumo. Bendras patikimumo audito tikslas –

nustatyti, ar pagal taikomą finansinės atskaitomybės teisinį pagrindą

5 ES pareigūnų tarnybos nuostatų 17–19 straipsniai; Kitų EB tarnautojų įdarbinimo sąlygų 11 straipsnis.




finansinės ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais teisingai atspindi

finansinę padėtį bei operacijų ir pinigų srautų rezultatus.

ii) Operacijų teisėtumo ir tvarkingumo

• sąskaitose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo. Bendras

atitikties audito tikslas – nustatyti, ar operacijos visais reikšmingais

aspektais atitinka taikomus įstatymus ir kitus teisės aktus (t. y. SESV,

Finansinį reglamentą, Įgyvendinimo taisykles, specialius reglamentus,

sprendimus dėl finansavimo ir sutarčių nuostatas).

iii) Atrinkti atitikties auditai

• pagal konkretaus laikotarpio prioritetus atrinktomis temomis. Tokių

auditų tikslai priklauso nuo konkrečios audito užduoties pobūdžio,

pavyzdžiui, ištirti ankstesnių auditų metu nustatyto didelio neteisėtų ar

netvarkingų operacijų dažnio priežastis, arba išnagrinėti konkrečios

kontrolės sistemos veikimą Komisijos ir valstybių narių lygmeniu.

Atliekant finansinius ir atitikties auditus testuojamas vidaus kontrolės sistemų

veiksmingumas. Tai gali būti sistemos, susijusios su i) finansinių ataskaitų

patikimumu arba ii) pajamų ir išlaidų teisėtumą ir tvarkingumą veikiančių

trūkumų išvengimu ar nustatymu ir šalinimu.

1.8 AUDITO TVIRTINIMAI

Tvirtinimų apibrėžtis

Pirmiau išvardyti tikslai paremti konkrečiais audito tikslais. Į pastaruosius taip

pat galima žiūrėti, kaip į tvirtinimus ar audituojamo subjekto vadovybės

pareiškimus. Tokie tvirtinimai gali būti išreikšti tiesiogiai (pvz., kai audituojamo

subjekto vadovybė teigia, kad finansinės ataskaitos parengtos remiantis TVSA

standartais) arba netiesiogiai (pvz., kai audituojamo subjekto vadovybė leidžia

suprasti, kad operacijos, dėl kurių buvo atlikti mokėjimai, yra tinkamos

finansuoti pagal atitinkamas taisykles). Auditorius naudoja tvirtinimus,

atsižvelgdamas į įvairius galimo iškraipymo arba reikalavimų nesilaikymo tipus.

Konkretūs tvirtinimai dėl patikimumo, teisėtumo ir tvarkingumo, bei vidaus

kontrolės sistemų, yra tokie:

Patikimumas

per audituojamąjį laikotarpį

a) Tvirtinimai apie operacijų klases ir įvykius audituojamuoju

laikotarpiu

Patikimumas

Tikrumas – užregistruotos operacijos ir įvykiai tikrai įvyko ir yra susiję su

subjektu.

Išsamumas – užregistruotos visos operacijos ir įvykiai, kurie turėjo būti

užregistruoti.

Tikslumas – su registruotomis ūkinėmis operacijomis ir įvykiais susijusios

sumos ir kiti duomenys yra tinkamai įregistruoti.




laikotarpio pabaigoje

pateikimas

Teisėtumas ir tvarkingumas

Atskyrimas – operacijos ir įvykiai užregistruoti į teisingą ataskaitinį

laikotarpį.

Klasifikavimas – operacijos ir įvykiai užregistruoti tinkamose sąskaitose.

Teisėtumas ir tvarkingumas – biudžeto asignavimai yra patvirtinti6.

b) Tvirtinimai apie sąskaitų likučius laikotarpio pabaigoje

Buvimas – turtas, įsipareigojimai ir nuosavas kapitalas iš tikrųjų yra.

Teisės ir įsipareigojimai – subjektas turi teises į turtą arba jas kontroliuoja, o

įsipareigojimai pasyvuose atspindi subjekto įsipareigojimus.

Išsamumas – visas turtas, įsipareigojimai ir nuosavas kapitalas, kurie turėjo

būti užregistruoti, yra užregistruoti.

Vertinimas ir priskyrimas – finansinėse ataskaitose nurodytos teisingos

turto, įsipareigojimų ir nuosavo kapitalo sumos, o atsiradę vertinimo ar

priskyrimo koregavimai buvo tinkamai užregistruoti.

c) Tvirtinimai apie pateikimą ir atskleidimą

Tikrumas bei teisės ir įsipareigojimai – atskleisti įvykiai, operacijos ir kt.

tikrai įvyko ir yra susiję su subjektu;

Išsamumas – visa informacija, kuri turėjo būti atskleista finansinėse

ataskaitose, yra atskleista;

Klasifikavimas ir suprantamumas – finansinė informacija yra tinkamai

pateikta ir apibūdinta, o atskleista informacija aiškiai išreikšta;

Tikslumas ir vertinimas – finansinė ir kita informacija atskleista teisingai ir

tinkamomis sumomis.

Tikrovė ir matavimas – pagrindinės operacijos egzistuoja ir yra tiksliai

apibrėžtos


Atspindimų operacijų tinkamumas – įvairios atspindimos operacijos atitinka

tinkamumo kriterijus

Atitiktis kitiems reglamentavimo reikalavimams – laikomasi kitų (nei

tinkamumo) kriterijų

Skaičiavimų tikslumas – visi skaičiavimai atlikti tiksliai

Apskaitos išsamumas ir tikslumas – visos operacijos apskaitomos, nėra

įtrauktos daugiau kaip vieną kartą ir yra užregistruotos į teisingą ataskaitinį

6 Apie neteisėtą ir netvarkingą operaciją nėra pranešama kaip apie turinčią įtakos sąskaitų patikimumui, jeigu ji buvo teisingai įtraukta į sąskaitas. Tačiau būtina tinkamai atskleisti informaciją apie finansinį poveikį arba pažeidimų riziką.




laikotarpį, nurodant teisingą vertę.

1 lentelė. Finansinių ir atitikties auditų tipai ir tiksla

i

Finansiniai auditai Atitikties auditai

Objektas Metinių finansinių ataskaitų

patikimumas Pagrindinių operacijų

teisėtumas ir

tvarkingumas

Atrinktoms temoms taikomų

įstatymų ir kitų teisės aktų

laikymasis Vidaus kontrolės sistemų veiksmingumas7

Užduočių

tipas

Pasikartojančios užduotys: šių auditų audito programa

daugelį metų iš esmės nesikeičia Atrinkta užduotis: audito

programa priklauso nuo

konkretaus audito tikslo Pasikartojanti arba atrinkta užduotis

Užduoties

turinys

Nagrinėti finansines

ataskaitas, nustatyti, ar jos

atspindi tikrą ir teisingą

vaizdą

Peržiūrėti procedūras ir finansinius dokumentus siekiant

nustatyti, ar laikomasi teisėkūros nustatytų įstatymų, kitų

teisės aktų, taisyklių ir procedūrų; tikrinti atspindimų

operacijų tikrumą ir teisėtumą.

Testuoti sistemas, siekiant nustatyti, ar jos veiksmingai atitinka tikslą (patikimumą ar

atitiktį)

Tvirtinimai

Tikrumas; išsamumas;

tikslumas; atskyrimas;

klasifikacija; teisėtumas ir

tvarkingumas; buvimas;

teisės ir įsipareigojimai;

vertinimas ir priskyrimas.

Skirti laikotarpio įvykius, jo

pabaigos įvykius ir jų

pateikimą

Tikrumas; išsamumas;

tikslumas; atskyrimas;

buvimas; teisės ir

įsipareigojimai; vertinimas

ir tinkamumas.

Priklauso nuo audito

tikslo (-ų)

Tinkama sistemų koncepcija, palaikymas ir nuolatinis veiksmingas veikimas

Su DAS susiję darbai apima didžiąją finansinių ir atitikties

auditų dalį

Didelė Audito Rūmų finansiniams ir atitikties auditams skirtų išteklių dalis

tenka su ES bendruoju biudžetu susijusiems patikimumo ir teisėtumo /

tvarkingumo auditams (vadinamas DAS auditas, kaip nustatyta SESV).

Likusi dalis tenka EPF, agentūrų, biurų ir panašių įstaigų patikimumo ir

teisėtumo / tvarkingumo auditams, taip pat atrinktiems auditams.

1.9 FINANSINIO IR ATITIKTIES AUDITO PROCESO APŽVALGA

Nuovoka pagrįstas sprendimų priėmimo procesas

Audito Rūmų finansinius ir atitikties auditus sudaro informacijos iš įvairių

7 Vidaus kontrolės sistemos yra veiksmingos, kai jos yra tinkamai parengtos ir palaikomos, ir per visą laikotarpį nuolatos veiksmingai veikė.




šaltinių rinkimo, atnaujinimo ir analizės procesas, kurio galutinis tikslas –

remiantis profesine nuovoka, priimti sprendimus, padaryti išvadas ir,

prireikus, parengti audito nuomonę. Nors planavimo, tikrinimo ir ataskaitų

teikimo etapai šiame vadove pateikti vienas po kito, visas procesas yra

kartotinis, kaip parodyta toliau. Todėl auditorius tam tikras procedūras gali

atlikti vienu metu arba bet kuriuo proceso etapu grįžti atgal ir remdamasis

nauja informacija peržiūrėti ankstesnį žingsnį.

1 diagrama. Audito proceso etapai

Vertinti reikšmingas rizikas susipažįstant su audito aplinka - rinkti ir analizuoti informaciją

Rengti audito procedūras

PLANAVIMAS

Atlikti audito procedūras - kontrolės testus, analitines ir kitas pagrindines procedūras , Vertinti rezultatus atsižvelgiant į lūkesčius - prireikus peržiūrėti metodą

TIKRINIMAS

Parengti audito išvadą ir / arba nuomonę Parengti ataskaitą

ATASKAITŲ RENGIMAS




1.10 AUDITO DARBO DOKUMENTAVIMAS

TAAIS 1230

[TAS 230]

Auditoriaus tikslas – turėti pakankamai ir tinkamai dokumentuojamą pagrindą auditoriaus ataskaitai ir įrodymus, kad auditas buvo suplanuotas ir atliktas pagal TAS bei taikomus teisinius ir reglamentavimo reikalavimus.

1.10.1 Audito dokumentų parengimas laiku

1.10.2 Atliktų audito procedūrų ir surinktų audito įrodymų dokumentavimas

1.10.3 Audito bylų sudarymas

1.10 .4 Audito dokumentų pakeitimai

1.10.1 Audito dokumentų parengimas laiku

Audito dokumentus auditorius turėtų parengti laiku.

1.10.2 Atliktų audito procedūrų ir surinktų audito įrodymų dokumentavimas. Audito dokumentus auditorius turėtų parengti taip, kad kitas, audite

nedalyvavęs auditorius galėtų suprasti: atliktų audito procedūrų pobūdį,

tvarkaraštį ir aprėptį; audito procedūrų rezultatus ir surinktus audito

įrodymus; reikšmingus audito metu pastebėtus dalykus, dėl jų padarytas

išvadas ir svarbiausius profesinius sprendimus, kuriais remiantis tokios

išvados buvo padarytos.

Laiku surinkti

elektroninio ar kito formato dokumentai

Auditorius turėtų turėti i) pakankamai ir tinkamai dokumentuojamą

pagrindą audito išvadoms ir, jei taikoma, – audito nuomonei, ir ii) įrodymus,

kad auditas buvo suplanuotas ir atliktas pagal tarptautinius audito

standartus bei taikomus teisinius ir reglamentavimo reikalavimus. Su auditu

susiję planavimo, tikrinimo ir ataskaitų teikimo dokumentai turėtų būti

parengti laiku Audito Rūmų elektroninėje paramos auditui sistemoje, kurią

sudaro standartinės audito programos, darbo dokumentai ir prireikus

spausdinti dokumentai.

1.10.3 Audito bylų sudarymas

nuolatinėse ar einamosiose bylose

Po audito ataskaitos datos Auditorius turėtų laiku baigti rengti galutinę

(einamąją) audito bylą.

Ilgalaikio pobūdžio informacija, kuri gali būti naudinga būsimiems auditams,

turėtų būti laikoma nuolatinėje reguliariai atnaujinamoje byloje, tuo tarpu

http://www.issai.org/media(634,1033)/ISSAI_1230_E.pdf�

http://www.ifac.org/sites/default/files/downloads/a011-2010-iaasb-handbook-isa-230.pdf�




informacija apie audito pažangą turėtų būti įvedama į einamąją bylą.

1.10.4 Audito dokumentų pakeitimai

Jeigu, išimtinėmis aplinkybėmis, po audito ataskaitos datos auditorius turi

atlikti naujų arba papildomų audito procedūrų arba parengti naujas išvadas,

auditorius turėtų dokumentuoti: susidariusias aplinkybes; atliktas naujas

papildomas audito procedūras; surinktus audito įrodymus bei padarytas

išvadas; kada ir kas padarė ir, jei taikoma, peržiūrėjo atitinkamus audito

dokumentų pakeitimus.

1.11 KOKYBĖS KONTROLĖ

TKKS1 TAAIS 40 TAAIS 1220 [TAS 220]

Audito Rūmų tikslas – sukurti ir palaikyti kokybės kontrolės sistemą, kuri leistų jiems gauti pakankamą patikinimą, kad: a) Audito Rūmai ir jos personalas atitinka profesinius standartus bei taikomus teisinius ir reglamentavimo reikalavimus; ir b) Audito Rūmų teikiamos ataskaitos yra tinkamos atsižvelgus į aplinkybes.

1.11.1 Kokybės kontrolės apibrėžtis

1.11.2 Kokybės kontrolės sistemos elementai

1.11.1 Kokybės kontrolės apibrėžtis Kokybės kontrolę sudaro visos audito proceso metu taikomos priemonės ir

procedūros, kuriomis siekiama užtikrinti audito darbo ir atitinkamos ataskaitos kokybę.

1.11.2 Kokybės kontrolės sistemos elementai Audito Rūmai sukūrė ir palaiko audito kokybės kontrolės sistemą, kuri

apima politiką ir procedūras, taikomas kiekvienam iš šių elementu:

a) vadovybės atsakomybę už kokybę Audito Rūmuose;

b) atitinkamus etikos reikalavimus;

c) prisiėmimą ir tęstinumą;

d) žmogiškuosius išteklius;

e) užduočių atlikimą (kokybės kontūro lė).

f) stebėjimą (kokybės užtikrinimas).

Audito Rūmai dokumentuoja savo politiką ir procedūras, ir praneša apie jas savo darbuotojams.

Norint palaikyti kokybės kontrolės sistemą būtina nuolatos ją stebėti ir įsipareigoti nuolat ją gerinti.

http://www.ifac.org/auditing-assurance/clarity-center/clarified-standards�

http://www.issai.org/media(854,1033)/ISSAI_40_E_endorsement_version.pdf�



| 23 Bendrieji klausimai - Planavimas




VADOVAS



2 SKIRSNIS. PLANAVIMAS

Turinys

2.1 Planavimas. Apžvalga

2.2 Reikšmingumo nustatymas

2.3 Rizikų nustatymas ir vertinimas susipažįstant su subjektu ir jo aplinka bei

Audito Rūmų patikinimo modelis

2.4 Atsižvelgimas į audito įrodymų pakankamumą, svarbą ir patikimumą

2.5 Audito procedūrų rengimas

2.6 Audito planavimo memorandumo ir audito programos rengimas




2.1 PLANAVIMAS. APŽVALGA

TAAIS 1300 [TAS 300]

Auditoriaus tikslas yra taip suplanuoti auditą, kad jis būtų atliekamas veiksmingai.

2.1.1 Programavimas kaip audito užduoties pradinis etapas

2.1.2 Ką reiškia planuoti auditą

2.1.3 Planavimo svarba ir esmė

2.1.4 Planavimo etapo pakopos

2.1.1 Programavimas kaip audito užduoties pradinis etapas

Metinė darbo programa Audito Rūmų metinėje darbo programoje (MDP) aprašomos tais metais

numatytos atlikti užduotys, apimanč ios finansinį, atitikties ir veiklos auditus,

taip pat šioms užduotims priskirti ištekliai ir planuojamos užbaigimo datos.

Po to, remiantis MDP atliekamos konkrečios audito užduotys; pirmiausiai

parengiamas užduoties planas, pagal kurį bus atliekamas audito darbas,

siekiant padaryti išvadą apie audito tikslą (-us) ir, jei reikia, parengti audito

nuomonę, kaip paaiškinta toliau.






2 diagrama. Auditas nuo pradžios iki pabaigos

2.1.2 Ką reiškia planuoti auditą

Mažina klaidingų išvadų riziką

Planuoti auditą reiškia surinkti ir įvertinti informaciją bei priimti sprendimus

dėl audito apimties, metodo, tvarkaraščio ir išteklių. Tikslas – atlikti audito

darbus, leidžiančius iki priimtinai žemo lygio sumažinti riziką, kad bus

padaryta klaidinga išvada ir, jei taikoma, pateikta klaidinga nuomonė dėl

audito tikslo (-ų).

Planavimo rezultatai

Audito planavimo rezultatai yra audito planavimo memorandumas (APM),

kuriame priskiriami ištekliai ir nustatoma bendra audito strategija, ir audito

programos, kuriose pateiktos instrukcijos dėl atliktinų audito darbų

pobūdžio, tvarkaraščio ir aprėpties. Audito darbai neturėtų būti pradėti

anksčiau, nei APM patvirtina CEAD kolegija.

Programavimas Nuspręsti dėl audito užduočių, , skirti išteklius auditams

Planavimas Nuspręsti, kodėl , kokias, kur, kaip, kada rengti audito procedūras ir kas atsakingas

Tikrinimas Parengti, , pranešti ir analizuoti informaciją,

rinkti ir vertinti įrodymus

Ataskaitų teikimas Apibendrinti ir patvirtinti rezultatus, , suformuoti nuomonę, , parašyti ataskaitą

Audito Rūmų strategija

Galimų audito užduočių portfeliai

Audito kolegijų metinės darbo programos

Audito Rūmų metinė darbo programa

Preliminari studija

Audito planavimo memorandumas Audito programa

Audito pakopos Darbo dokumentai

Pastabos Pranešimas

apie preliminariai nustatytus faktus

Priežiūros raštas

Preliminarios pastabos

Patikinimo pareiškimas

Audito ataskaita

ir

Prieštaravimo procedūra su

audituojamuoju

Biudžeto įvykdymą tvirtinanti institucija arba priežiūros įstaiga

Audituojamas subjektas




2.1.3 Planavimo svarba ir esmė

Kokybiško audito pagrindas Geras planavimas padeda užtikrinti, kad audito pajėgos bus paskirstytos

atsižvelgiant į riziką; kad galimos problemos bus nustatytos ir išspręstos

laiku; kad auditas bus tinkamai organizuotas ir valdomas, kad būtų atliktas

ekonomiškai, efektyviai ir veiksmingai.

Kartotinis procesas Planavimo veiklos pobūdis ir mastas skirsis priklausomai nuo audituojamo

subjekto dydžio ir sudėtingumo bei nuo auditoriaus ankstesnės patirties

audituojant šį subjektą. Nors pagrindinė audito planavimo veikla atliekama

specialiu planavimo etapu, ji vykdoma ne vien šiuo etapu, o yra greičiau

nuolatinis, kartotinis procesas; ši veikla vykdoma viso audito metu,

reaguojant į naujas aplinkybes, kaip antai nenumatyti audituojamo subjekto

operacijų ar sistemų pokyčiai arba audito tikrinimo etapu gauti netikėti

rezultatai.

reikalaujantis nuovokos ir skepticizmo

Nereikia pamiršti, kad finansinis ar atitikties auditas nėra vien tik tam tikrų

mechaninių veiksmų vykdymas. Iš tikrųjų planuodamas auditus, juos

atlikdamas ir rengdamas ataskaitas auditorius turėtų vadovautis savo

profesine nuovoka ir skepticizmu. Auditoriai taip pat turėtų atsižvelgti į

žinias, gautas atliekant veiklos auditus, susijusius su nagrinėjama sritimi.

2.1.4 Planavimo etapo pakopos

Auditorius turi planuoti, kaip jis:

Nustatyti reikšmingumą a) nustatys reikšmingumą kiekybiniu ir kokybiniu atžvilgiais;

Nustatyti ir įvertinti reikšmingas rizikas

b) remdamasis subjekto ir jo vidaus kontrolės pažinimu, nustatys ir

įvertins reikšmingas rizikas;

Nustatyti audito procedūras c) atsižvelgdamas į nustatytas rizikas, parengs audito procedūras,

susijusias su numatomo audito darbo pobūdžiu, tvarkaraščiu ir aprėptimi;

Parengti audito planavimo memorandumą (APM) ir audito

programą.

d) parengs audito planavimo memorandumą (APM) ir audito programą.

Tolesniuose šio skirsnio skyriuose kiekvienas iš šių aspektų yra nagrinėjamas

atskirai.

2.2 REIKŠMINGUMO NUSTATYMAS



Auditoriaus tikslas – planuojant ir

atliekant auditą tinkamai taikyti

reikšmingumo sampratą.

2.2.1 Įvadas ir apibrėžtis

2.2.2 Daugiausia dėmesio informacijos naudotojams

2.2.3 Dėl ko nustatomas reikšmingumas








2.2.4 Kada atsižvelgti į reikšmingumą

2.2.5 Kiekybiniai ir kokybiniai aspektai

2.2.6 Reikšmingumo dokumentavimas

2.2.1 Įvadas ir apibrėžtis

Reikšmingumas yra pagrindinė finansinio ir atitikties audito sąvoka. Juo

nustatomas nuokrypio lygis, kuris auditoriaus manymu gali daryti poveikį

finansinės informacijos (pvz., finansinių ataskaitų) naudotojams.

Elementas ar elementų grupė gali būti reikšmingi dėl jų sumos, pobūdžio

(būdingų ypatybių) arba dėl aplinkybių, kuriomis nuokrypis atsiranda.

2.2.2 Daugiausia dėmesio informacijos naudotojams

Atsižvelgti į tai, kas naudinga naudotojams

Elementas ar elementų grupė yra laikomi reikšmingais, jei dėl juos

paveikusio nuokrypio, šios informacijos naudotojai gali priimti kitokį

sprendimą. Taigi, reikšmingumas turi būti vertinamas atsižvelgiant į tai, ką

auditorius žino apie naudotojų lūkesčius. Audito Rūmų kontekste, jei

naudotojai nepateikia ar negali pateikti informacijos apie tai, kas jiems yra

reikšminga, auditorius nustato reikšmingumą kuo ankstesniu, audito

planavimo etapu.

Naudotojų įvairovė

Profesinė nuovoka

ES kontekste informacijos naudotojai, į kuriuos būtina atsižvelgti nustatant

reikšmingumą yra visų pirma Parlamentas ir Taryba (būtent dėl biudžeto

įvykdymo patvirtinimo procedūros), taip pat Komisija ir kitos ES institucijos,

valstybių narių valdžios institucijos, žiniasklaida ir plačioji visuomenė. Dėl

didelės naudotojų įvairovės reikšmingumas nustatomas vadovaujantis

profesine nuovoka.

2.2.3 Dėl ko nustatomas reikšmingumas

Padeda nustatyti audito testų aprėptį ir įvertinti rezultatus

Nustačius reikšmingumo ribas, auditoriui lengviau suplanuoti auditą taip,

kad būtų užtikrinta, jog audito testai leis aptikti reikšmingus nuokrypius ir

kad Audito Rūmų ištekliai bus naudojami ekonomiškai, efektyviai ir

veiksmingai. Kai auditas atliekamas esant griežtesnei (mažesnei)

reikšmingumo ribai, reikia atlikti daugiau audito testų; tačiau auditorius turi

vengti „persistengti“ audituodamas tas sritis, kuriose labai nuodugnus

audito darbas nebūtinas.




2.2.4 Kada atsižvelgti į reikšmingumą

Į reikšmingumą turėtų būti atsižvelgiama:

Planuojant • planavimo etapu, siekiant padėti įvertinti rizikas ir nustatyti audito

procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį;

Tikrinant • tikrinimo etapu, kai atsižvelgiama į naują informaciją, dėl kurios gali

prireikti peržiūrėti suplanuotas procedūras, ir kai vertinamas nuokrypių

poveikis;

Teikiant ataskaitas • ataskaitų teikimo etapu, darant galutines išvadas ir, kur taikoma, teikiant

audito nuomonę.

2.2.5 Kiekybiniai ir kokybiniai aspektai

Auditoriai turėtų atsižvelgti į kiekybinius ir į kokybinius reikšmingumo

aspektus.

Kiekybinis reikšmingumas išreiškiamas skaičiais

i) Kiekybinis reikšmingumas nustatomas pagal tam tikrą skaitinę vertę –

reikšmingumo ribą. Būtent pagal šią ribą nustatomas pagrindinių testų

imties dydis ir interpretuojami audito rezultatai.

Skaitinė vertė gaunama imant tam tikrą procentinę dalį nuo atitinkamos

bazės, kai šios dvi vertės, auditoriaus manymu, atspindi tuos matus, kurie

informacijos naudotojams greičiausiai gali būti svarbūs.

0,5 %–2 % • Audito Rūmų atveju, ribinė procentinė dalis yra tarp 0,5 % ir 2 %. Nors

pasirinkimas priklauso nuo auditoriaus nuovokos, paprastai taikoma 2 %

riba. Atsižvelgiant į naudotojų lūkesčius (žr. 2.2.2) gali būti taikoma kitokia

riba. Be procentinės ribos, viršutinė riba gali būti nustatyta absoliučia verte.

išlaidų arba pajamų, arba balanso • Bazė paprastai yra visos išlaidos (t. y. įsipareigojimų asignavimų

panaudojimas įsipareigojimų audito atveju ir mokėjimų asignavimų

panaudojimas mokėjimų audito atveju), arba visos pajamos teisėtumo ir

tvarkingumo auditų atveju, arba balanso suma patikimumo auditų atveju.

riba gali būti peržiūrėta Kadangi Audito Rūmų kartotiniai (metiniai) finansiniai ir atitikties auditai

paprastai yra planuojami prieš galutinių finansinių atskaitų pateikimą, yra

nustatoma laikina reikšmingumo riba remiantis biudžeto, o ne faktiniais

duomenimis. Gavęs faktinius duomenis apie išlaidas ar pajamas auditorius,

kad įsitikintų ar reikšmingumo riba vis dar tinkama, turėtų ją peržiūrėti.

Kokybinis reikšmingumas ii) Taip pat auditoriai turėtų visuomet įvertinti kokybinį reikšmingumą. Tam

tikrų rūšių iškraipymai ar pažeidimai, net ir būdami kiekybiškai

nereikšmingi, galėtų turėti reikšmingą poveikį finansinėms ataskaitoms

arba turėtų būti jose atskleisti. Kokybinis reikšmingumas apima elementus,




kurie gali būti:

reikšmingi savo pobūdžiu

reikšmingi dėl konteksto

• reikšmingi savo pobūdžiu: kai elementas yra reikšmingas dėl savo

būdingų ypatumų ir kai jis yra susijęs su klausimais, kuriems gali būti

taikomi specialūs atskleidimo reikalavimai arba kurie gali būti svarbūs

politiniu ar viešojo intereso požiūriais. Tai gali būti įtarimas dėl rimtų blogo

valdymo, sukčiavimo, neteisėtumo ar netvarkingumo atvejų, ar dėl tyčinio

rezultatų ar informacijos iškraipymo ar klaidingo aiškinimo;

• reikšmingi dėl konteksto: kai elementai yra reikšmingi dėl susidariusių

aplinkybių, taip, kad jie pakeičia naudotojams daromą įspūdį. Pasitaiko

atvejų, kai nedidelė klaida gali turėti didelį poveikį, pavyzdžiui, kai išlaidos

užregistruojamos kaip pajamos ir dėl to finansinėse ataskaitose faktinis

trūkumas yra pateikiamas kaip perviršis.

Kitas pavyzdys galėtų būti situacija, kai auditorius žino, jog Biudžeto kontrolės

komitetas ypatingai domisi netvarkingumo atvejais, ir todėl mano, kad šiuos

aptiktus pažeidimus verta paminėti Audito Rūmų ataskaitoje, nepaisant to, jog

bendra netvarkingumo klaidų vertė nesiekia reikšmingumo ribos. Savo

pobūdžiu ar dėl aplinkybių reikšmingi klausimai turi būti atskleisti; tačiau audito

nuomonėje į juos yra atsižvelgiama tik išimtiniais, Audito Rūmų sprendimu

nustatytais atvejais.

2.2.6 Reikšmingumo dokumentavimas

Auditorius turėtų dokumentuoti reikšmingumo lygius ir jų pakeitimus audito

metu.




2.3 RIZIKŲ NUSTATYMAS IR VERTINIMAS SUSIPAŽĮSTANT SU SUBJEKTU IR JO APLINKA BEI AUDITO RŪMŲ PATIKINIMO MODELIS

TAAIS 1315

[TAS 315]

Auditoriaus tikslas – nustatyti ir įvertinti rizikas, kad audituojamas subjektas nepasieks savo tikslų8 ir taip sukurti pagrindą audito procedūroms parengti ir įgyventi. Tokios rizikos nustatomos susipažįstant su subjektu ir jo aplinka, įskaitant jo vidaus kontrolę.

2.3.1 Audito rizika ir rizikos vertinimo procedūros

2.3.2 Subjekto ir jo aplinkos pažinimas

2.3.3 Būdingos rizikos nustatymas ir vertinimas

2.3.4 Subjekto vidaus kontrolė

2.3.5 Subjekto vidaus kontrolės pažinimas

2.3.6 Kontrolės rizikos nustatymas ir vertinimas

2.3.7 Neaptikimo rizikos nustatymas

2.3.8 Patikinimo modelis

2.3.9 Dokumentavimas

2.3.1 Audito rizika ir rizikos vertinimo procedūros

Patikinimo ir audito rizikos apibrėžtis

Auditoriams būtų nepraktiška arba ekonomiškai neveiksminga surinkti

įrodymus, leidžiančius gauti visišką (100 %) patikinimą ar tikrumą, kad

nustatyti visi reikšmingi nuokrypiai. Vietoj to, auditoriai siekia užtikrinti, kad

jų išvados ir nuomonės paremtos pagrįstu patikinimu, gaunamu atliekant

audito darbus.

Pagrįsto patikinimo audito rizika paprastai 5 %

Audito rizika yra audito patikinimo priešingybė. Tai rizika, kurią auditorius

yra pasirengęs toleruoti. kad jis padarys klaidingą išvadą. Praktiškai Audito

rizika yra neišvengiama. Audito Rūmai savo politikoje nustatė, kad pagrįstą

patikinimą suteikiančių auditų audito rizika paprastai yra 5 %. Taigi

patikinimo lygis yra PL = 100 - AR = 95 %.

Audito rizikos sudėtinės dalys

Audito rizikos sudėtinės dalys yra:

• būdinga rizika, susijusi su ūkio subjekto pobūdžiu;

• kontrolės rizika, susijusi su subjekto kontrolės priemonėmis; ir

• neaptikimo rizika – rizika, kad auditorius gali nenustatyti nuokrypių.

Rizikos vertinimas yra nuovokos dalykas, o ne tikslus matavimas.

Kiekvienai šių sudėtinių dalių priskiriamą lygį auditorius įvertina,

remdamasis savo profesine nuovoka ir toliau pateiktomis procedūromis.

Audito rizikos modelis

Audito rizikos modelis, kaip parodyta toliau, padeda auditoriams nustatyti,

koks išsamus turi būti audito darbas, kad būtų gautas jų išvadoms

8 Priklausomai nuo audito tipo, šie tikslai gali būti susiję su ataskaitų patikimumu, atitiktimi taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams, ar su tinkamu sistemų veikimu.






reikalingo lygio patikinimas.

Audito rizika (AR) = Būdinga rizika (BR) x Kontrolės rizika (KR) x

Neaptikimo rizika (NAR)

Subalansuota lygtis Ši lygtis visada turi būti subalansuota. Kuo didesnį auditorius įvertina

būdingos ir /arba kontrolės rizikos lygį, tuo mažesnis turi būti neaptikimo

rizikos lygis. Dėl to būtina atlikti daugiau pagrindinių audito testų (sudaryti

didesnes imtis). Kita vertus, kuo mažesnį auditorius įvertina bendrą

būdingos ir kontrolės rizikos lygį, tuo didesnė bus neaptikimo rizika. Tai

savo ruožtu reiškia mažiau pagrindinių testų ir daugiau su sistemomis

susijusių darbų. Reikės patikrinti daugiau sistemų ir kontrolės priemonių,

kadangi turi būti patikrinta planavimo prielaida ir kadangi sistemų darbas

taip pat prisideda prie bendro patikinimo. Sukčiavimo rizika yra tuo pat

metu būdingos rizikos ir kontrolės rizikos elementas.

Audito rizika turėtų būti nagrinėjama šiais atvejais:

• planuojant auditą ir nustatant audito procedūras;

• atliekant audito procedūras; ir

• vertinant atliktų audito testų rezultatus.

Rizikos nustatymo ir vertinimo procedūros

apima subjekto rizikos vertinimo procesą

Siekdamas nustatyti ir įvertinti riziką, kad subjektas nepasieks savo su

patikimumu ir atitiktimi susijusių tikslų ir tuo padėti parengti vykdytinas

audito procedūras, auditorius turėtų atlikti rizikos vertinimo procedūras kaip

galima ankstesniu audito etapu, remdamasis įvairiais informacijos šaltiniais,

kaip parodyta toliau 2 lentelėje.

Vienas iš informacijos šaltinių gali būti paties subjekto vykdomas rizikos

vertinimo procesas. Pavyzdžiui, Europos Komisijoje, metiniame valdymo

plane (MVP) pateikiami duomenys apie atitinkamame generaliniame

direktorate (GD) nustatytas rimtas rizikas, o metinėje veiklos ataskaitoje

(MVA) apžvelgiamos nustatytos rimtos rizikos ir jų įtaka įgyvendinant

atitinkamo GD tikslus. Tačiau auditorius turėtų vadovautis profesiniu

skepticizmu, kadangi paties audituojamo subjekto nustatytos rizikos gali

nebūti svarbios audito tikslams ir tokia informacija gali būti šališka.




2 lentelė. Rizikos vertinimo procedūro

Rizikos vertinimo procedūros

s

Informacijos šaltiniai

Finansinės ir nefinansinės informacijos vidaus ir tarpusavio santykių analizė, remiantis tikėtinų santykių – įskaitant tendencijas ir proporcijas – tyrimais. Pavyzdžiui, faktinė informacija yra lyginama su biudžetu, licencijų pajamos su licencijų skaičiumi, o importo muitai su fizinio importo duomenimis.

Finansinė ir nefinansinė informacija, kuria siekiama suteikti pirmąją bendro pobūdžio nuorodą į neįprastus ar netikėtus santykius.

Inspektavimas – tai įrašų arba dokumentų – vidaus ar išorės, spausdintų, elektroninių ar kitokių – arba materialiojo turto tikrinimas.

Vizitai į subjekto patalpas ir infrastruktūrą Vidaus dokumentai: MVP, įrašai ir instrukcijos Kita informacija: subjekto biudžetas; MVA Išorės informacija: ekonomikos žurnalai ir finansiniai leidiniai Ankstesnių Audito Rūmų auditų metu nustatyti faktai, vidaus audito tarnyba (VAT), vidaus audito struktūros (VAS), aukščiausioji audito institucija (AAI) ar Komisijos kovos su sukčiavimu padalinys (OLAF)

Stebėjimas – tai žiūrėjimas, kaip vyksta kitų atliekamas procesas ar procedūra. Šis metodas leidžia gauti informacijos apie proceso ar procedūros įgyvendinimą, tačiau ji taikant apsiribojama tik tuo laiko tarpsniu, kuriuo vyksta stebėjimas.

Subjekto atliekamų veiksmų ir operacijų stebėjimas

Apklausa – kreipimasis į gerai informuotus, audituojamam subjektui priklausančius ar nepriklausančius asmenis, prašant jų suteikti informaciją.

Asmenys, atsakingi už valdymą, vadovavimą bei kiti subjektui priklausantys asmenys

Šios rizikos vertinimo procedūros yra naudojamos siekiant susipažinti su

šiais elementais, kurie yra nagrinėjami toliau:

• subjektu ir jo aplinka, siekiant nustatyti nagrinėjamos srities būdingas

rizikas, įskaitant su susijusiomis šalimis ir sukčiavimu susijusias rizikas;

• vidaus kontrolės sistema kiekvienu svarbiu lygmeniu (Komisijos,

valstybių narių, tarpininkų, naudos gavėjų), skirta padėti nustatyti kontrolės

rizikas9.

2.3.2 Subjekto ir jo aplinkos pažinimas

Subjekto veiklos pažinimas

Auditoriai susipažįsta su subjektu, kad turėtų kuo remtis planuodami ir

9 Šį preliminarų kontrolės rizikos vertinimą reikia skirti nuo išsamaus vidaus kontrolės vertinimo, kuris bus reikalingas, jei kontrolės testai atliekami kaip bendro audito metodo dalis.




atlikdami auditą bei galėtų patikimai vadovautis profesine nuovoka.

kad būtų lengviau padaryti išvadą dėl audito tikslų

Susipažindamas su subjektu ir jo operacijomis, auditorius visų pirma turėtų

domėtis tais elementais, kurie leidžia padaryti išvadą dėl audito tikslų.

Paprastai jis turi susipažinti su šiais elementais:

• teisiniu pagrindu – nagrinėjamos veiklos teisiniu pagrindu ir taikomomis

finansinio reglamento, įgyvendinimo taisyklių bei kitų taisyklių ir teisės aktų

dalimis;

• bendra audituojamos veiklos / subjekto organizacija ir valdymu, įskaitant

veiklos struktūrą, išteklius ir valdymo nuostatas;

• veiklos procesais – atitinkama politika, tikslais ir strategija, lokalizacija ir

programų / projektų tipais / apimtimi / verte.

• veiklos rizikomis, susijusiomis su subjekto tikslais ir strategijomis,

galinčiomis lemti reikšmingus nukrypimus. Dėl to būtina išsiaiškinti

audituojamo subjekto santykius ir operacijas su susijusiomis šalimis (pvz.,

gauti iš vadovybės susijusių šalių pavadinimus, išsiaiškinti jų santykių

pobūdį ir surinkti informaciją apie visas per nagrinėjamą laikotarpį su šiomis

šalimis vykdytas operacijas);

• veiklos rezultatų matavimo priemonėmis – susipažinęs su šiomis

priemonėmis (pvz., veiklos rezultatų rodikliais, dispersijos analize),

auditorius gali nustatyti, ar dėl spaudimo pasiekti veiklos rezultatų tikslus

gali būti imtasi valdymo veiksmų, kurie didina reikšmingų iškraipymų arba

pažeidimų riziką.

Taikomų valdymo metodų pažinimas

Už bendrą biudžeto vykdymą yra atsakinga Komisija (SESV 317 straipsnis),

tuo tarpu Finansiniame reglamente10 yra numatyti trys įvairūs biudžeto

vykdymo valdymo metodai. Kiekvienam šių metodų būdingas skirtingas

vaidmenų ir atsakomybės už biudžeto vykdymą pasiskirstymas, į kurį

auditorius turėtų atsižvelgti planuodamas ir atlikdamas auditą bei

teikdamas apie jį ataskaitas.

• Centralizuotas valdymas. Dažniausiai taikomas išorės veiksmų, vidaus

politikų ir administracinių išlaidų srityse, jis apima tiesioginį valdymą, už kurį

atsakingi Komisijos generaliniai direktoratai, ir netiesioginį valdymą, kai

Komisija paveda biudžeto vykdymą Sąjungos agentūroms ir viešojo ar

privataus sektoriaus įstaigoms (vidaus politikos);

• Pasidalijamasis arba decentralizuotas valdymas. Pasidalijamasis

valdymas yra tuomet, kai vykdymo užduotys perduodamos valstybėms

10 Europos Bendrijų bendrajam biudžetui taikomo finansinio reglamento (2002 m. birželio 25 d. Tarybos reglamentas (EB, Euratomas) Nr. 1605/2002) 53 straipsnis ir jo įgyvendinimo taisyklės (2002 m. gruodžio 23 d. Komisijos reglamentas (EB, Euratomas) Nr. 2342/2002).




narėms, dažniausiai jis taikomas žemės ūkio bei struktūrinių veiksmų

išlaidoms ir pajamoms. Decentralizuotas valdymas, yra tuomet, kai

vykdymo užduotys perduodamos šalims naudos gavėjoms, kaip,

pavyzdžiui, išorės pagalbos atveju;

• Jungtinis valdymas kartu su tarptautinėmis organizacijomis; taikant šį

metodą vykdymo užduotys perduodamos tarptautinėms organizacijoms,

dažniausiai išorės veiksmų srityje.

Konkrečių reglamentų pažinimas

Kiekviena veikla reglamentuojama atitinkamu reglamentu (pvz.,

Komisijoje – kiekvienos politikos srities reglamentais), kuriuose nustatytos

konkretūs tos veiklos srities reikalavimai, atsižvelgiant į daugiametį ES

veiklos pobūdį. Auditorius turėtų su šiais konkrečiais reglamentais gerai

susipažinti planavimo etape.

2.3.3 Būdingos rizikos nustatymas ir vertinimas

Būdingos rizikos apibrėžtis

Būdinga rizika – tai su veiklos, operacijų ir valdymo struktūrų pobūdžiu

susijusi rizika, kad atsiras nuokrypių, dėl kurių, jei vidaus kontrolės

priemonėmis jų nebus išvengiama arba jei jie jomis nebus aptinkami ir

ištaisomi, nebus pasiekti subjekto patikimumo ir teisėtumo / tvarkingumo

tikslai. Būdingą riziką auditorius vertina remdamasis subjekto veiklos

išmanymu.

Didelė ar nedidelė

Auditorius turėtų atlikti preliminarų bendrą būdingos rizikos įvertinimą (pvz.,

visos politikos srities ar visos agentūros), kad nustatytų su auditu susijusias

rizikos sritis, į kurias būtina atsižvelgti planuojant ir atliekant audito

procedūras. Auditorius gali įvertinti, ar būdinga rizika bus didelė ar ne.

Srityse, kuriose būdinga rizika yra didelė, reikalingas patikinimas kad

kontrolės rizika yra pakankamai gerai valdoma.

Reikšmingos rizikos

Auditorius turėtų nustatyti, kurios iš nustatytų būdingų rizikų, jo nuovoka,

reikalauja ypatingo auditorių dėmesio (reikšmingos rizikos). Nagrinėdamas

šias rizikas, auditorius turėtų būti susipažinęs su atitinkamomis vidaus

kontrolės priemonėmis. Jeigu reikšmingas rizikas atitinkančių kontrolės

priemonių nėra, tai gali reikšti, kad subjekto vidaus kontrolėje yra rimtų

trūkumų.

Reikšmingos rizikos sritys gali apimti operacijas, kurios:

• yra sudėtingos, neįprastos, nekasdienės arba nepriklauso įprastinei

subjekto veiklai (mažesnė tikimybė kad bus tikrinamos), arba yra susijusios

su trečiosiomis šalimis;

• labai priklauso nuo subjektyvių veiksnių (nuo įverčių ir prielaidų, arba

nuo audituojamo subjekto vadovybės nuovokos);




• yra susijusios su sukčiavimo rizika.

I priede pateiktas būdingos rizikos veiksnių sąrašas.

2.3.4. Subjekto vidaus kontrolė

Vidaus kontrolės apibrėžtis11.

Vidaus kontrolė yra subjekto vadovybės ir darbuotojų vykdomas integruotas

procesas (t. y. visą subjekto veiklą apimanti veiksmų visuma).

Tarptautiniuose standartuose vartojamas terminas „vidaus kontrolė“, o

Europos Sąjungos kontekste vartojamas terminas „priežiūros ir kontrolės

sistemos“. Vidaus kontrolės paskirtis – valdyti riziką ir teikti pagrįstą

patikinimą, kad vykdant subjekto užduotį yra pasiekiama šių bendrųjų

tikslų:

• vykdyti atskaitomybės prievoles; • laikytis taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų; • saugoti išteklius nuo praradimo, piktnaudžiavimo ir žalos; • vykdyti tvarkingas, etiškas, ekonomiškas, efektyvias ir veiksmingas operacijas.

ii) Vidaus kontrolės sudėtinės dalys

Vidaus kontrolės sistema, įskaitant informacinių technologijų (IT) sistemas,

susideda iš penkių tarpusavyje susijusių elementų, kaip parodyta toliau:

3 lentelė. Vidaus kontrolės sistemos sudėtinės daly

KONTROLĖS

ELEMENTAS

s

TIKSLAI

Kontrolės aplinka Padėti išlaikyti pagrindinę subjekto struktūrą, discipliną ir vertybes. Tai

padeda užtikrinti tinkamą patikėtų išteklių valdymą.

Rizikos

vertinimas Nustatyti ir analizuoti vidaus ir išorės rizikas, galinčias sutrukdyti vykdyti

subjekto tikslus. Komisijoje bet kurios veiklos tikslai turi būti konkretūs,

išmatuojami, pasiekiami, svarbūs ir su laiko nuoroda (angl. SMART), taip pat

yra vykdoma su pagrindinėmis veiklomis susijusi rizikos analizė ir rizikos

valdymas.

Kontrolės veikla Apibrėžti subjekto politiką ir konkrečias jo vykdomas procedūras siekiant

užtikrinti, kad nustatytos rizikos yra tinkamai valdomos. Ji apima įvairias

veiklas, kaip antai autorizavimą, tikrinimą, veiklos rezultatų peržiūrą,

informacijos apdorojimą, fizines patikras ir pareigų atskyrimą. Kontrolės veikla

taip pat apima santykių ir operacijų su susijusiomis šalimis kontrolę.

Informavimas ir

komunikacija Užtikrinti tinkamą pagrindą, leidžiantį pasiekti finansinės atskaitomybės ir

atitikties tikslus; šis elementas apima apskaitos sistemą, procedūras ir

dokumentus, skirtus inicijuoti, registruoti, apdoroti operacijas ir apie jas

11 Viešojo sektoriaus vidaus kontrolės standartų apibrėžtis pagal INTOSAI gaires.




pranešti bei palaikyti atskaitomybę, susijusią su atitinkamu turtu,

įsipareigojimais ir nuosavybe.

Stebėjimas Užtikrinti tęstinį veiklos rezultatų vertinimą. Jis apima vidaus auditą ir

vertinimą, taip pat metinę vidaus kontrolės peržiūrą.

Auditorius turėtų susipažinti su šiais kontrolės elementais.

Vidaus kontrolės ribotumas

Vertindamas ir testuodamas kontrolės priemones, auditorius turėtų atidžiai

atsižvelgti į būdingą vidaus kontrolės ribotumą, taip pat į kontrolės

testavimo ekonominį veiksmingumą. Vidaus kontrolė gali suteikti tik

pagrįstą patikinimą, kad kontrolės tikslai yra pasiekti. Be to, audito įrodymai

negali būti gauti vien tik vidaus kontrolės priemonėmis, kadangi jų

veiksmingumą gali paveikti šie apribojimai:

3 diagrama. Vidaus kontrolės veiksmingumo apribojimų pavyzdžiai

Atlikdamas kontrolės testus, auditorius siekia gauti konkrečius pagrindinių

kontrolės priemonių – skirtų išvengti reikšmingų nuokrypių, juos aptikti ir

ištaisyti – buvimo ir jų darnaus, reguliaraus ir veiksmingo veikimo įrodymus.

Tačiau dažnai gaunami tik mažai įtikinami ar neigiamo pobūdžio įrodymai

(pvz., nėra reikiamo parašo), o ne įtikinami ir teigiamo pobūdžio įrodymai

(t. y. kad kontrolė faktiškai buvo atlikta).

I T sistemų trūkumai

Neįprastinės operacijos

Pagrindinio personalo

pokyčiai

Operacijų tvarkybos pokyčiai

Slapti susitarimai

Vadovybė nepaiso kontrolės

Dokumentai, pasirašyti

netikrinant

Vidaus kontrolės

veiksmingumas




2.3.5. Subjekto vidaus kontrolės pažinimas

Auditoriaus tikslai, susipažįstant

su vidaus kontrole

Auditoriaus tikslai, susipažįstant su vidaus kontrole ir atliekant pirminį

vidaus kontrolės vertinimą, turėtų būti apibrėžti iš pat pradžių. Šie tikslai

gali būti tokie:

• padėti nustatyti audito procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį.

Nustačius, kad pagrindinės kontrolės priemonės yra tinkamai parengtos ir

per visą nagrinėjamąjį laikotarpį buvo nepertraukiamai ir veiksmingai

taikomos, auditorius galės sumažinti pagrindinių testų skaičių. Taikydamas

šį sistemų analize pagrįstą metodą, auditorius siekia gauti tam tikrą

patikimumą iš ūkio subjekto vidaus kontrolės ir todėl gali sumažinti

pagrindiniais testais siekiamą gauti patikimumą;

• įvertinti, kokiu mastu metai po metų vidaus kontrolės sistemos yra

patobulinamos; tokiu būdu audituojamo subjekto vadovybei ir biudžeto

įvykdymą tvirtinančiai institucijai gali būti teikiama grįžtamoji informacija,

pavyzdžiui, išvados dėl vidaus kontrolės veiksmingumo, o tai padeda

Audito Rūmams vykdyti savo misiją – prisidėti gerinant ES lėšų finansinį

valdymą;

• padaryti išvadas dėl vidaus kontrolės sistemos veiksmingumo, jei toks

yra konkretus audito tikslas, pavyzdžiui, taikomas tam tikroms atrinktoms

audito užduotims ar papildomam ataskaitų apie vidaus kontrolės

veiksmingumą teikimui DAS kontekste.

Planavimo etapu, nepriklausomai nuo savo tikslo nustatyti ir įvertinti vidaus

kontrolės priemones, auditorius:

Įvertinti kontrolės priemonių esmę ir nustatyti, ar jos įgyvendinamos

i) vertina auditui rūpimų vidaus kontrolės priemonių koncepciją,

nagrinėdamas, ar šios kontrolės priemonės, pavieniui ar kartu su kitomis

kontrolės priemonėmis, yra pakankamos, kad būtų išvengta nuokrypių, kad

jie būtų nustatyti ir ištaisyti.

ii) nustato, ar šios priemonės yra įdiegtos (t. y. ar jos yra ir ar subjektas jas

naudoja).

Apžvalginiai testai Norėdamas nustatyti, ar būtina tikrinti kontrolės priemonės įgyvendinimą,

auditorius atsižvelgia į jos koncepciją. Siekdamas susipažinti su kontrolės

priemonės veikimu ir patvirtinti, kad ji veikia, jis atlieka keleto operacijų (ne

daugiau kaip trijų) „apžvalginius testus“. Susipažinimas su subjekto

kontrolės priemonėmis neturėtų būti laikomas jų veikimo veiksmingumo

testu; tokie testai atliekami tikrinimo etapu;

Daugiausia dėmesio – svarbioms kontrolės priemonėms

Turėtų būti nagrinėjamos tik su audito tikslais susijusios kontrolės

priemonės. Ar kontrolės priemonė, viena ar derinama su kitomis, yra svarbi




priklauso nuo auditoriaus profesinės nuovokos. Be to, auditorius turėtų

išsiaiškinti, kurios kontrolės priemonės turi būti laikomos pagrindinėmis.

Būtina atrinkti tokį minimalų pagrindinių kontrolės priemonių skaičių, kuris

užtikrintų, jog jos apima visas svarbias rizikas. Svarbūs veiksniai gali apimti

tokius aspektus kaip:

• reikšmingumas;

• susijusios rizikos dydis;

• subjekto dydis;

• įmonės veiklos pobūdis, įskaitant jos organizacinės struktūros ir

nuosavybės ypatybes;

• įmonės operacijų įvairovė ir sudėtingumas;

• taikomi teisiniai ir reglamentavimo reikalavimai;

• aplinkybės ir taikoma vidaus kontrolės sudėtinė dalis;

• subjekto vidaus kontrolę sudarančių sistemų pobūdis ir sudėtingumas,

įskaitant naudojimąsi paslaugų bendrovėmis;

• žinojimas, ar, ir kaip, kontrolės priemonė, viena ar derinama su kitomis,

leidžia išvengti reikšmingų iškraipymų, juos nustatyti ar ištaisyti.

Metodas „iš viršaus žemyn“ Norint užtikrinti ekonomišką, efektyvų ir veiksmingą auditą, audito metodas

turėtų būti grindžiamas pasikliovimu aukščiausio galimo lygio kontrolės

priemonėmis, kur, manoma, jos yra veiksmingos audito tikslų atžvilgiu

(metodas „iš viršaus žemyn“). ES kontekste, kontrolės priemonės taikomos

keletu skirtingų lygių:

• Komisijos kontrolė: Komisijoje įdiegtos stebėjimo arba priežiūros

kontrolės priemonės gali būti aukšto agregavimo lygio ir žemo detaliojo

lygio, daugiausia dėmesio skiriant pranešimui apie išimtis;

• valstybių narių kontrolė: ši kontrolė vykdoma detalesniu lygmeniu ir gali

apimti biudžeto kontrolę, dispersijos analizę, ir vykdymo priežiūrą;

• mokėjimo agentūros, valdymo institucijos, sertifikavimo įstaigos ar

audito institucijos kontrolė: kontrolė grindžiama detaliomis procedūromis,

susijusiomis su atskiromis operacijomis arba nedidelėmis operacijų

grupėmis, taip pat su informacijos tvarkymo kontrole.

Rankinės arba automatinės kontrolės priemonės

Rankinių ar automatinių elementų naudojimas vidaus kontrolės sistemoje

turi įtakos operacijų inicijavimo, registravimo ir tvarkybos bei pranešimo

apie jas būdui. Norėdamas susipažinti su vidaus kontrolės sistema,

auditorius turėtų išsiaiškinti, ar subjektas pakakamai gerai įvertino IT

naudojimo rizikas (neteisinga duomenų tvarkyba, neteisėtas prisijungimas

ir keitimas, galimas duomenų praradimas) arba rankinių sistemų rizikas




(kontrolę galima apeiti ar jos išvengti, gali įsivelti paprastų klaidų ar

netikslumų) ir ar buvo įdiegtos veiksmingos kontrolės priemonės.


Kontrolės rizikos apibrėžtis

Kontrolės rizika – tai rizika, kad vidaus kontrolės sistemos neleis išvengti

reikšmingų nuokrypių arba neleis laiku jų aptikti ir ištaisyti. Kontrolės riziką

vertina auditorius, remdamasis jo paties atliktu subjekto vidaus kontrolės

vertinimu. Tais atvejais kaip kontrolės rizika gali būti didelė, auditorius

reikalingą patikinimą turėtų gauti visų pirma iš pagrindinių testų, kadangi

vidaus kontrole kliautis negalima.

Kompensacinės kontrolės priemonės

Atlikdamas preliminarų rizikos vertinimą, auditorius privalo atsižvelgti į

penkias vidaus kontrolės sudėtines dalis (išsamiau žr. II priedą). Tačiau

auditorius, užuot svarstęs kuriai sudėtinei daliai priskirti konkrečią kontrolės

priemonę, pirmiausia turi domėtis tuo, ar, ir kokiu būdu, ji leidžia išvengti

klaidų arba leidžia jas nustatyti ir ištaisyti. Jeigu tikėtinos kontrolės

priemonės nėra, auditoriai turėtų pasidomėti visomis įdiegtomis

kompensacinėmis kontrolės priemonėmis, kurios turėtų tokį patį poveikį.

Auditoriaus kontrolės rizikos vertinimas gali būti maža, vidutinė arba didelė,

žr. lentelę:

4 lentelė. Vidaus kontrolės priemonių vertinimas ir susijusi kontrolės rizika

Vidaus kontrolės

būklė Kontrolės

rizika Aprašymas

Puiki Maža Kai iš neseniai toje pačioje srityje atliktų auditų

gauta informacija rodo, kad ši kontrolės priemonė

yra puiki koncepcijos ir įgyvendinimo prasme.

Gera Vidutinė

Kai nustatoma, kad vidaus kontrolės priemonė yra

įdiegta ir tinkamai parengta, ir galėjo veiksmingai ir

nepertraukiamai veikti per visą nagrinėjamą

laikotarpį.

Prasta Didelė Vidaus kontrolės priemonės nėra, arba ji blogai

parengta arba yra netinkamai įgyvendinama.

Įvertinęs kontrolės riziką visų reikšmingų rizikų atžvilgiu, auditorius taip pat

turėtų įvertinti subjekto vykdomą kontrolę tų rizikų atžvilgiu, kurių,




IT sistema

auditoriaus manymu, neįmanoma sumažinti iki priimtino lygio taikant vien

tik pagrindines procedūras. Taip yra, pavyzdžiui, jeigu subjekto

informavimo sistema leidžia tvarkyti duomenis labai automatizuotai, beveik

nenaudojant rankų darbo; pakankami ir tinkami audito įrodymai gaunami tik

vertinant ir testuojant su informacijos tikslumu ir išsamumu susijusias

kontrolės priemones.

Bendras kontrolės rizikos įvertinimas neturėtų būti geresnis už kontrolės

aplinkos įvertinimą, nes prasta kontrolės aplinka gali sumenkinti net ir

"puikias" kontrolės procedūras.

Kontrolės testai

Sprendimas dėl sistemos koncepcijos

Auditoriai turėtų parengti ir atlikti kontrolės testus, kai:

a) auditoriaus reikšmingo iškraipymo rizikos įvertinimas tvirtinimų lygmeniu

grindžiamas prielaida, kad kontrolės priemonės yra veiksmingos (t. y. kad

auditorius, nustatydamas pagrindinių procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir

aprėptį, ketina remtis kontrolės priemonių veiksmingumu); arba

b) vien pagrindinės procedūros negali suteikti pakankamų ir tinkamų audito

įrodymų tvirtinimų lygmeniu.

Dabar remdamasis savo atliktu svarbių pagrindinių aukšto lygio kontrolės

priemonių vertinimu, auditorius gali padaryti bendras išvadas dėl sistemos

koncepcijos. Jeigu auditorius įvertina, kad vidaus kontrolė gerai sumanyta,

jei mano, kad ji nepertraukiamai ir veiksmingai veikė per visą nagrinėjamą

laikotarpį ir ketina ja remtis, jis turėtų parengti kontrolės testus

(žr. 2.5 skyrių) ir juos atlikti, kad patvirtintų šių kontrolės priemonių veikimą

(žr. 3.2 skyrių). Auditoriui nereikia testuoti blogai parengtų kontrolės

priemonių, nes jis negalės jomis remtis.

2.3.7 Neaptikimo rizikos nustatymas

Neaptikimo rizikos lygis padeda

nustatyti audito procedūras

Neaptikimo rizika, kuri priklauso nuo auditoriaus, – tai rizika, kad jis

neaptiks nuokrypio, kuris nebuvo ištaisytas taikant subjekto vidaus

kontrolės priemones. Atsižvelgdamas į priimtiną audito rizikos lygį ir į

subjekto būdingos ir kontrolės rizikų įvertinimą, auditorius nustato audito

procedūrų, būtinų norint nustatyti atitinkamą neaptikimo riziką, pobūdį,

tvarkaraštį ir aprėptį. Pavyzdžiui:

• jei reikia mažesnės audito rizikos, neaptikimo riziką galima sumažinti

atliekant daugiau pagrindinių procedūrų, taip padidinant tikimybę, kad

auditorius nustatys reikšmingus iškraipymus ar pažeidimus.

• jei auditorius ketina kliautis vidaus kontrole, jis privalo atlikti kontrolės

testus. Jeigu kontrolė veikia ne taip kaip tikėtasi (dėl to padidėja kontrolės

rizika), neaptikimo rizika turi būti sumažinta, o tai reiškia, kad reikės




daugiau pagrindinių procedūrų.

2.3.8 Patikinimo modelis

Bendras rizikos vertinimas

Įvairioms rizikoms priskiriamos vertės

Audito Rūmai taiko patikinimo modelį, nurodant iš dviejų pagrindinių DAS

šaltinių, priežiūros ir kontrolės sistemų ir pagrindinių testų12 gautą (arba

gausimą) patikimumo lygį.

Be to, atliekant pagrindinių operacijų teisėtumo ir tvarkingumo auditus,

papildomų audito įrodymų galima gauti iš dviejų pagalbinių šaltinių:

• metinių veiklos ataskaitų (MVA) ir generalinių direktorių pareiškimų,

kurie yra rašytiniai vadovybės pareiškimai. Dėl atitikties ES

kontekste svarbos auditorius nagrinėja generalinių direktorių

kasmet teikiamus pareiškimus dėl jų pareigos užtikrinti operacijų

teisėtumą ir tvarkingumą įvykdymo, ypač tose srityse, kuriose

auditorius negali gauti tiesioginių įrodymų;

• kitų auditorių darbo. Tai – kitų auditorių, pavyzdžiui, atitinkamos

valstybės narės aukščiausiosios audito institucijos arba valstybių

narių sertifikuojančių įstaigų atlikti išorės auditai.

Iš pradžių vertinama būdinga rizika (didelė / nedidelė) ir atliekamas

preliminarus priežiūros ir kontrolės sistemų vertinimas (prasta, gera, puiki),

siekiant įvertinti iš šių dviejų šaltinių gautiną patikimumo lygį. Remiantis

gautais rezultatais turi būti nustatyta, kiek reikės pagrindinių testų,

leidžiančių gauti likusią patikimumo lygio dalį.

Kadangi paprastai iš audito testų reikalaujama 95 % patikimumo lygio,

planuojamų audito testų pobūdis ir aprėptis įvairuos, priklausomai nuo to,

kaip auditorius įvertins būdingą ir kontrolės riziką (vadinamasis bendras

rizikos vertinimas).

Toliau pateiktoje lentelėje parodytos audito rizikos modelio sudėtinės dalys

ir atitinkami atliktinų testų tipai. Vertės yra priskiriamos įvertintai būdingai

rizikai (nedidelė = 0,6 ir didelė = 1,0) ir įvertintai kontrolės rizikai (maža =

0,15; vidutinė = 0,25 ir didelė = 1,0). Kadangi nustatyta Audito Rūmų audito

rizika yra 5 %, o auditorius įvertina būdingą riziką ir kontrolės riziką,

neaptikimo rizika apskaičiuojama pagal audito rizikos lygtį NAR = AR / (BR

x KR).




5 lentelė. Patikinimo modeli

Įvertinta

būdinga

rizika (BR)

s

Vidaus

kontrolės

sistemų

vertinimas

Patikinimas,

gautas iš rizikos

vertinimo

Likutinis atliktinų

pagrindinių testų

lygis

Atitinkamas minimalus

patikimumo lygis,

gautinas iš pagrindinių

testų (%)

Atitinkamas

minimalus imties

dydis

Nedidelė

Puikios Didelis

patikinimas iš

kontrolės

Minimalūs 45 30

Geros Vidutinis

patikinimas iš

kontrolės

Standartiniai 67 55

Prastos arba

kontrolė

netestuota

Mažas

patikinimas iš

kontrolės

Tiksliniai 92 125

Didelė

Puikios Didelis

patikinimas iš

kontrolės

Standartiniai 67 55

Geros Vidutinis

patikinimas iš

kontrolės

Standartiniai 80 80

Prastos arba

kontrolė

netestuota

Mažas

patikinimas iš

kontrolės

Tiksliniai 95 150

Pavyzdžiui, geriausiu atveju (BR = 0,6 ir KR = 0,15), kai audito rizika yra 0,05, neaptikimo rizika yra 0,55 (0,05 / 0,6 × 0,15). Pagal

apibrėžtį, patikimumo lygis gautinas iš pagrindinių testų yra 45 % (1 - 0,55). 1) Pats auditorius turi nuspręsti, ar bendro kontrolės ir priežiūros sistemų vertinimo bei pagrindinių testų vykdymo metu atlikti darbai ir

gauti rezultatai yra pakankami, kad būtų pasiektas šio audito kontekste privalomas patikimumo lygis. Ši lentelė turėtų būti

naudojama kaip orientacinė. Tais atvejais kai būna sunku atlikti visus būtinus audito darbus ir pasiekti 95 % patikimumo lygį, daugiau

audito įrodymų turi būti gauta kitais būdais (pvz., naudojant Komisijos tarnybų, valstybių narių ir / arba kitų auditorių atliktų sistemų

vertinimų ir pagrindinių testų rezultatus) arba turi būti sumažinta audito išvados taikymo sritis. 2) Ši lentelė yra pagrįsta hipoteze, kad imtys buvo sudarytos atsitiktinės atrankos būdu. Taikant dviejų etapų imties sudarymo

metodą, imties dydis turėtų būti padidintas 20 %, kad būtų kompensuota padidėjusi imties sudarymo rizika (t. y. rizika, kad ne visos

operacijos antruoju imties sudarymo etapu turės tą pačią tikimybę būti atrinktos). 3) Imčių dydžiai yra apvalinami iki artimiausio skaičiaus 5 kartotinio.

Apibrėžtys:

Minimalūs pagrindiniai testai: atliekami kontrolės testai ir ribotas skaičius

12 Audito Rūmų patikinimo modelis yra parengtas pagal audito rizikos modelį, tinkamai atsižvelgus į Audito Rūmų audito aplinkos ypatumus.




pagrindinių testų. Visuomet būtina atlikti tam tikrą pagrindinių testų skaičių,

dėl šių priežasčių: i) dėl slapto susitarimo rizikos, dėl to, kad vadovybė

galėjo nepaisyti kontrolės ir pan. ir ii) dėl to, kad pagal TAS / TAAIS visos

reikšmingos sąskaitos turi būti testuojamos. Pažymėtina, kad norint gauti

patikimumą iš kontrolės priemonių, šios priemonės turėtų būti

testuojamos.

Standartiniai pagrindiniai testai: atliekami kontrolės testai, taip pat

santykinai nemažai pagrindinių testų, kadangi didžioji patikimumo dalis yra

gaunama iš pagrindinių testų.

Tiksliniai pagrindiniai testai: didžioji reikalaujamo patikimumo dalis

gaunama iš pagrindinių testų. Pažymėtina, kad kai kurie kontrolės testai

gali būti atlikti siekiant informuoti subjekto vadovybę apie kontrolės

trūkumus.

Patikimumo lygis: tikimybė, kad klaidų lygis populiacijoje yra tam tikrame

intervale (patikimumo intervalas).

Patikinimo lygis: PL = 100-AR, kur AR yra audito rizika, kuri Audito

Rūmams yra 5 %. Jei patikinimas gaunamas vien tik iš pagrindinių testų,

tuomet turi būti nustatytas 95 % patikimumo lygis. Šiuo atveju patikimumo

lygis yra lygus patikinimo lygiui.

2.3.9. Dokumentavimas

Auditorius turėtų dokumentuoti pagrindinius elementus, leidžiančius

suprasti subjekto aplinką, jo vidaus kontrolę ir įvertintą riziką.




2.4. AUDITO ĮRODYMŲ PAKANKAMUMO, SVARBOS IR PATIKIMUMO VERTINIMAS

TAAIS 1500

[TAS 500]

Auditoriaus tikslas yra parengti ir

atlikti audito procedūras taip, kad

būtų galima gauti pakankamus,

svarbius ir patikimus audito

įrodymus.

2.4.1 Kas yra audito įrodymai? 2.4.2 Audito įrodymų pakankamumas 2.4.3 Audito įrodymų svarba 2.4.4 Audito įrodymų patikimumas 2.4.5 Audito įrodymų patvirtinimas arba trianguliacija 2.4.6 Audito įrodymų šaltiniai 2.4.7 Audito įrodymų tipai 2.4.8 Audito procedūros, skirtos audito įrodymams gauti 2.4.9 Prieiga prie audito įrodymų 2.4.10 Audito įrodymų konfidencialumas 2.4.11 Audito įrodymų dokumentavimas

2.4.1 Kas yra audito įrodymai?

Informacija, reikalinga išvadoms padaryti

Audito įrodymai tai visa informacija, kurią auditorius naudoja, kad padarytų

audito išvadas ir, prireikus, parengtų audito nuomonę. Auditoriai paprastai

nenagrinėja visos turimos informacijos. Tai būtų praktiškai neįmanoma,

pernelyg brangu ir nereikalinga, kadangi iš esmės padaryti išvadas ir

parengti nuomones galima pasiekti naudojant imtis ir kitus testuotinų

elementų atrankos būdus. Kita vertus turimi audito įrodymai paprastai būna

įtikinami (t. y. nukreipiantys auditorių tam tikra kryptimi), o ne lemiami (t. y.

duodantys galutinį atsakymą).

Vadovautis profesine nuovoka ir skepticizmu

Auditas turėtų būti planuojamas ir atliekamas taip, kad gauti audito

įrodymai būtų pakankami, svarbūs ir patikimi, taigi, kad jais galima būtų

pagrįsti audito išvadas ir, prireikus, audito nuomonę. Pakankamumo,

svarbos ir patikimumo reikalavimai yra tarpusavyje susiję ir yra taikomi

audito įrodymams, gaunamiems iš kontrolės testų ir pagrindinių procedūrų.

Vertindamas, ar audito įrodymai atitinka šias savybes, auditorius

vadovaujasi profesine nuovoka ir profesiniu skepticizmu. Kuo didesnė yra

auditoriaus įvertinta rizika, tuo labiau pakankamus, patikimus ir svarbius

įrodymus jis turėtų gauti iš pagrindinių procedūrų 13

13 Žr. patikinimo modelį

.

2.3.8 skyriuje.

http://www.issai.org/media(736,1033)/ISSAI_1500_E_Endorsement.pdf�





4 diagrama. Santykis tarp audito rizikos elementų ir reikalingų audito įrodymų,

Tarp neaptikimo rizikos ir bendro būdingos bei kontrolės rizikos lygio yra atvirkštinis ryšys. Pavyzdžiui, kai būdinga rizika ir

kontrolės rizika yra didelės, neaptikimo rizikos lygiai turi būti maži tam kad audito rizikos lygis būtų sumažintas iki priimtinai

mažo lygio. Kita vertus, kai būdinga rizika ir kontrolės rizika yra mažos, auditorius gali priimti didesnę neaptikimo riziką ir vis

vien sumažinti kontrolės riziką iki priimtinai mažo lygio.

2.4.2 Audito įrodymų pakankamumas Pakankamumas susijęs su audito įrodymų kiekiu – auditoriai turėtų surinkti

pakankamai įrodymų, kad jais galėtų pagrįsti savo išvadas dėl audito tikslų.

Kiekį nulemia rizika ir kokybė

Nėra formulės, pagal kurią galima būtų apskaičiuoti absoliučia verte, kiek

įrodymų turi būti laikoma pakankama. Tačiau reikalingas kiekis priklauso

nuo rizikos lygio ir nuo šių audito įrodymų kokybės – kuo aukštesnė

kokybė, tuo mažiau įrodymų gali prireikti.

2.4.3 Audito įrodymų svarba

Padeda padaryti išvadą dėl tikslo Svarba atspindi loginį ryšį su audito procedūros tikslu arba su poveikiu jam.

Kad įrodymus galima būtų laikyti svarbiais, jie turėtų padėti pasiekti atskirą

audito tikslą ar tvirtinimą. Svarba taip pat reiškia, kad įrodymai atitinka

nagrinėjamąjį laikotarpį – įrodymų visuma turi būti būdinga audituojamam

laikotarpiui.

2.4.4 Audito įrodymų patikimumas

Patikimumas priklauso nuo šaltinio ir pobūdžio

Įrodymai yra patikimi, jeigu jie atitinka būtinus patikimumo reikalavimus.

Audito įrodymų patikimumas priklauso nuo jų šaltinio – nesvarbu ar vidaus,

Didelė

Didelė Maža Neaptikimo rizika

Reikia daugiau įrodymų

Reikia mažiau įrodymų

kontrolės rizikos Būdingos arba




ar išorės audituojamo subjekto atžvilgiu – ir nuo jų pobūdžio, – nesvarbu ar

jie būtų fiziniai, dokumentiniai, sakytiniai ar analitiniai, – taip pat jie priklauso

nuo aplinkybių, kuriomis jie buvo gauti. Neatmetant, kad gali būti išimčių,

audito įrodymai yra patikimesni, jeigu jie atitinka šiuos bendruosius

principus:

• gaunami iš subjekto atžvilgiu nepriklausomų šaltinių (pavyzdžiui,

trečiosios šalies patvirtinimas), o ne subjekto viduje;

• jei jie gaunami subjekto viduje, jiems taikomos veiksmingos kontrolės

priemonės;

• juos auditorius gavo tiesiogiai (pvz., stebėdamas kaip taikoma kontrolės

priemonė), o ne netiesiogiai (pvz., užklausęs, kaip veikia kontrolės

priemonė);

Apibendrinimai • gauti dokumentų forma, nesvarbu ar popieriuje, ar elektroniniu formatu

ar kitoje laikmenoje, o ne kaip pasisakymai;

• jie yra originalūs dokumentai, o ne fotokopijos ar faksogramos.

2.4.5 Audito įrodymų patvirtinimas arba trianguliacija

Didesnis patikimumas

Audito įrodymai yra labiau įtikinami ir suteikia didesnį patikimumo lygį, kai iš

skirtingų šaltinių gauti įrodymai ar skirtingo pobūdžio įrodymai patvirtina

vienas kitą. Šis principas pavadintas patvirtinimu arba trianguliacija. Kita

vertus, gavus audito įrodymų iš kitų šaltinių ar kitokio pobūdžio įrodymų,

gali paaiškėti, kad tas ar kitas audito įrodymas nėra patikimas. Ir priešingai,

kai iš vieno šaltinio gauti audito įrodymai prieštarauja įrodymams iš kito

šaltinio, auditorius turėtų nustatyti, kokių reikia papildomų audito

procedūrų, kad šis prieštaravimas būtų pašalintas, ir taip sudaryti galimybę

informaciją naudoti kaip audito įrodymus.

2.4.6. Audito įrodymų šaltiniai

Audito įrodymus galima gauti subjekto viduje ar išorėje, arba juos gali

tiesiogiai išgauti pats auditorius. Renkant įrodymus, tam kad juos galima

būtų patvirtinti, turėtų būti naudojami skirtingi šaltiniai.




6 lentelė. Audito įrodymų šaltiniai

Šaltinis Įrodymų pavyzdžiai Įrodymų kokybė

Audito nuostatos

Vidaus Informacija iš duomenų bazių, paties audituojamo subjekto dokumentai ir įrašai

Dėl galimo šališkumo žemesnė

Tokios informacijos tikslumas ir išsamumas turėtų būti įvertinti

Išorės Patvirtinimai (iš bankų ir kt.) Kitų auditorių / ekspertų darbas

Aukštesnė Trečiosios šalies nepriklausomumas

Auditorius Analizė, skaičiavimas, apklausa, inspektavimas ir stebėjimas

Aukščiausia Bazinė informacija gali būti gauta viduje

2.4.7 Audito įrodymų tipai

Audito įrodymai gali būti fiziniai, dokumentiniai, sakytiniai ar analitiniai.

Procedūros, naudojamos tokiems įrodymams gauti, ir klausimai, į kuriuos

reikia atsižvelgti, yra:




7 lentelė. Audito įrodymų tipai

2.4.8 Audito įrodymams gauti skirtos audito procedūros

Procedūrų derinys

Audito procedūros (arba jų deriniai) gali būti naudojamos kaip rizikos

vertinimo procedūros planavimo etapu, arba kaip kontrolės testai, arba kaip

pagrindinės procedūros tikrinimo etapu, priklausomai nuo konteksto,

kuriame jas taiko auditorius.

Įrodymai gaunami audito tikrinimo etapu atliekant kontrolės testų,

pagrindinių testų ir analitinių procedūrų derinį, taip pat naudojant

informaciją iš kitų šaltinių, pavyzdžiui, vadovybės pareiškimų ir kitų auditorių

darbo. Nors auditorius kai kuriuos audito įrodymus gauna testuodamas

įrašus (pvz., skaičiuodamas ar analizuodamas), šie įrodymai savaime nėra

pakankami audito išvadai pagrįsti, dėl to naudojamos ir kitos procedūros,

kaip antai inspektavimas, stebėjimas, apklausa ir patvirtinimas.

planavimo ir tikrinimo etapais Auditorius turėtų priimti sprendimą, koks audito įrodymų gavimo metodas

bus pakankamai patikimas ir subalansuoti įrodymų patikimumą ir jų gavimo

sąnaudas.

Įrodymams gauti naudojamos audito procedūros Nuostatos FIZINIAI

Tiesioginis žmonių, turto ar įvykių inspektavimas ar stebėjimas

Nors paprastai šie įrodymai yra labiausiai įtikinantys, auditorius privalo žinoti, kad pats jo buvimas gali iškreipti tikrovę.

DOKUMENTINIAI Apskaitos dokumentų ir įrašų, vadovų, vadovybės pareiškimų peržiūra

Naudinga informacija gali ne visada būti dokumentuota, dėl to tenka naudoti kitus metodus.

SAKYTINIAI Audituojamo subjekto darbuotojų ar trečiųjų šalių, – jei įmanoma, dokumentuota – apklausa ar interviu.

Tik išimtinais atvejais auditorius laiko savaime patikima per interviu gautą informaciją. (Audito įrodymų patikimumas yra didesnis, jei: auditorius juos gavo tiesiogiai, o ne per kitus asmenis ar dedukcijos būdu, arba jie gauti dokumentų forma, o ne kaip sakytinis pareiškimas)

ANALITINIAI Analizė argumentuojant, perklasifikuojant, skaičiuojant ir lyginant.

Tokie įrodymai gaunami, kai fiziniai, dokumentiniai ir sakytiniai įrodymai įvertinami vadovaujantis profesine nuovoka.




2.4.9 Prieiga prie audito įrodymų

Prieigos teisinis pagrindas

Sutartyje dėl Europos Sąjungos veikimo14 nustatyta, kad: „Kitos Sąjungos

institucijos, Sąjungos vardu pajamas ir išlaidas tvarkančios įstaigos ar

organai, iš biudžeto išmokas gavę fiziniai ar juridiniai asmenys ir

nacionalinės audito įstaigos arba, jei šios įstaigos neturi reikiamų įgaliojimų,

kompetentingos nacionalinės tarnybos Audito Rūmų prašymu teikia jiems

bet kokius dokumentus bei informaciją, reikalingus atliekant savo užduotį“.

Būtent Audito Rūmai nustato, kokie jiems šiuo atveju yra reikalingi

dokumentai ir informacija.

Atsižvelgiant į šį teisinį reikalavimą, tik labai retais atvejais gali būti

atsisakyta pateikti prašomus dokumentus arba informaciją audito tikslams.

2.4.10 Audito įrodymų konfidencialumas

Dokumentų konfidencialumui turėtų būti skiriamas ypatingas dėmesys. Jei

vadovybės parengti dokumentai klasifikuojami kaip konfidencialūs,

auditorius arba jo atitinkamo lygmens vadovas tariasi su audituojamo

subjekto vadovybe, kaip šią konfidencialią informaciją galima panaudoti

geriausiu būdu.

Informacija ir dokumentai, susiję su nustatytais ar įtariamais sukčiavimo

atvejais turėtų būti naudojama itin atsargiai.

2.4.11 Audito įrodymų dokumentavimas

Auditoriai turėtų tinkamai dokumentuoti jų darbo dokumentuose esančius

audito įrodymus Audito Rūmų elektroninėje paramos auditui sistemoje ir, jei

būtina, popieriniu pavidalu. Šie įrodymai apima atliktą darbą, nustatytus

faktus ir išvadas bei svarbių spendimų loginį pagrindimą. Su atliktu darbu ar

padarytomis išvadomis nesusijusi informacija neturėtų būti įtraukta.

14 Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 287 straipsnio 3 dalis.




2.5 AUDITO PROCEDŪRŲ RENGIMAS


Auditoriaus tikslas yra parengti ir

įgyvendinti tinkamas reagavimo į

įvertintas reikšmingas

iškraipymo rizikas priemones bei

surinkti apie šias rizikas

pakankamus ir tinkamus audito

įrodymus.

2.5.1 Veiksniai, į kuriuos reikia atsižvelgti rengiant audito procedūras

2.5.2 Audito procedūrų turinys

2.5.3 Kaip rengti audito procedūras

2.5.4 Kontrolės testų rengimas – pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis

2.5.5 Pagrindinių procedūrų rengimas – pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis

2.5.6 Audito imties sudarymas ir kiti testuotinų elementų atrankos būdai

2.5.1 Veiksniai, į kuriuos reikia atsižvelgti rengiant audito procedūras

Reikšmingumas ir rizika Audito procedūros, kuriomis siekiama gauti reikiamą patikinimą

ekonomiškai veiksmingiausiu būdu, yra rengiamos remiantis auditoriaus

įgytomis žiniomis ir jas rengiant turėtų būti atsižvelgiama į svarbius

aspektus, kaip antai reikšmingumą ir riziką, kaip parodyta toliau pateiktoje

diagramoje:






5 diagrama. Detalus audito procesas

Kodėl rengiamos audito procedūros?

Auditorius, remdamasis įvertinta rizika, rengia audito procedūras

siekdamas:

i) tinkamu metu atlikti tinkamą audito testą, apimantį tinkamą laikotarpį;

ii) gauti pakankamus, svarbius ir patikimus audito įrodymus; ir

iii) pasiekti pakankamą patikimumo lygį audito išvadoms paremti.

2.5.2 Audito procedūrų turinys

Audito procedūra turėtų apimti šiuos elementus:

1. procedūros ir / arba audito testo (-tų) audito tikslą (-us);

2. rezultatą, kurio tikimasi iš procedūros;

3. tvirtinimą, taisyklę, reglamentą ar reikalavimą, kuriuos reikia nagrinėti;

4. įvertintą riziką;

Suprasti audituojamo subjekto operacijas ir teisinius reikalavimus

Reikšmingumas Preliminarus vidaus kontrolės, įskaitant pagrindines jos priemones, vertinimas

Susiję tvirtinimai Rizikos vertinimas Esamos pagrindinės

priemonės

Pagrindinės procedūros Kliovimasis vidaus kontrole Audito metodas

Reikšmingumas Patikimumo lygis Gautini įrodymai

Pobūdis Apimtis Audito procedūrų rengimas

Tvarkaraštis

Pagrindiniai testai Kontrolės testai Atlikti audito procedūras

Tvirtinimų lygis Bendras lygis Audito išvados

Rezultatų vertinimas




5. pagrindinę (-es) susijusią (-as) kontrolės priemonę (-es);

6. audito etapą (-us): gautini įrodymai, atliktinas darbas, naudotina procedūra (apklausa, pakartotinis atlikimas ir pan.), gautini dokumentai, apklaustini darbuotojai ir kt.;

7. audito išvadą dėl testų tikslo (-ų) arba, jei daroma neigiama išvada, galimą papildomą testavimą arba įtaką audito metodui ir susijusioms audito procedūroms.

2.5.3 Kaip rengti audito procedūras

Planuodamas audito procedūras, auditorius turėtų nustatyti:

Audito metodas ir patikinimas

Audito procedūrų pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis

Ekonomiškai veiksmingos procedūros

i) Kokių reikia įrodymų (audito metodas)

ii) Patikinimo lygis, kuris turi būti gautas iš audito procedūrų

iii) Kaip ir kur galima gauti reikiamus įrodymus (audito procedūrų pobūdis)

iv) Kada gauti reikiamus įrodymus (audito procedūrų tvarkaraštis)

v) Kiek reikia testų, norint gauti įrodymus (audito procedūrų aprėptis)

vi) Kaip parengti ekonomiškas, efektyvias ir veiksmingas audito procedūras

i) Audito metodas

Audito metodą gali sudaryti:

• pasikliovimu ar sistemomis grindžiamas metodas: tais atvejais, kai

preliminarus vertinimas parodė, kad kontrolės priemonės yra

puikios arba geros, yra atliekami kontrolės testai, kurie yra

papildomi pagrindinėmis procedūromis;

• pagrindiniais testais grindžiamas metodas: tais atvejais, kai

preliminarus vertinimas parodė, kad kontrolės priemonės yra

prastos, arba kai testai parodė, kad per audituojamąjį laikotarpį

kontrolės priemonės neveikė nepertraukiamai ir veiksmingai, arba

kai kontrolės priemonės (net jei manoma, kad jos geros arba

puikios) nebuvo testuojamos (ar tai būtų dėl išteklių, ar dėl

kompetencijos ar pan. stokos).

Reikšmingumas, kartu su auditoriaus atliktu būdingų rizikų vertinimu ir jo

preliminariu vidaus kontrolės vertinimu sudaro pagrindą tinkamam audito

metodui pasirinkti. Bendras būdingos rizikos (didelė ar nedidelė) vertinimas

ir vidaus kontrolės (puiki, gera ar prasta) padeda nustatyti rengtinų ir

taikytinų audito procedūrų pobūdį ir aprėptį (taip pat žr. 2.3.8 skyrių,

patikinimo modelis). Praktiškai Audito Rūmai dažniausiai remiasi savo

tiesioginiais operacijų testais.

Visuomet atlikti pagrindines procedūras

Nesvarbu, koks būtų pasirinktas audito metodas, auditorius turėtų parengti

ir atlikti pagrindines procedūras. Net jei nustatyta, kad kontrolės priemonės




yra patikimos, tam tikrą pagrindinių procedūrų skaičių būtina atlikti dėl

rizikos, kad vadovybė nepaisys kontrolės ar kad bus slaptai susitarta,

ir pan.

Šis procesas gali būti pailiustruotas taip:

Įgyti išankstinį vidaus kontrolės supratimą

Pasirinkti audito metodą konkrečiam tvirtinimui

Įgyti vidaus kontrolės supratimą, leidžiantį planuoti pirmiausia pagrindiniais testais

grindžiamą audito metodą

Dokumentuoti vidaus kontrolės supratimą

Nustatyti maksimalią kontrolės riziką (mažas pasikliovimas vidaus kontrole)

Įgyti vidaus kontrolės supratimą, leidžiantį planuoti pirmiausia

pasikliovimu grindžiamą metodą

Dokumentuoti vidaus kontrolės supratimą

Planuoti ir atlikti kontrolės testus(9 diagrama, 2-3 pakopos)

Remiantis kontrolės testais iš naujo įvertinti kontrolės riziką

Ar pasiektas kontrolės rizikos lygis

patvirtina planuotą kontrolės rizikos lygį?

Peržiūrėti planuojamą pagrindinių procedūrų lygį

Dokumentuoti kontrolės rizikos lygį

Atlikti pagrindines procedūras

Pasikliovimo metodasPagrindinių testų

metodas

Taip

Ne

6 diagrama. Su audito metodu susiję klausimai, į kuriuos būtina atsižvelgti

ii) Patikinimo lygis, kuris turi būti

gautas iš audito procedūrų

95 % patikinimo lygis, kurio parastai reikalaujama iš Audito Rūmų testų,

gali būti gautas iš esmės iš kontrolės priemonių, arba gali būti gautas – iš

esmės arba visiškai – iš pagrindinių procedūrų, priklausomai nuo to, kaip

auditorius įvertins būdingą ir kontrolės rizikas (žr. 2.3.8 skyrių, patikinimo




modelis).

iii) Audito procedūrų pobūdis

Audito procedūrų pobūdis apima:

• jų tikslą: kontrolės testai arba pagrindinės procedūros (įskaitant

detaliuosius testus ir analitines procedūras);

• jų tipą, t. y. analitinės procedūros, inspektavimas, stebėjimas

skaičiavimas, informacijos (taip pat patvirtinimo), skaičiavimas ir

pakartotinis atlikimas.

Auditorius pasirenka tinkamiausią audito procedūrą, kad galėtų sumažinti

įvertintą audito riziką iki priimtinai mažo lygio. Rinkdamasis procedūras

auditorius turėtų vadovautis savo profesine nuovoka, atsižvelgdamas į

testo tikslus (t. y. nagrinėjamus tvirtinimus, žr. 1.8 skyrių), populiacijos

pobūdį, įvertintą riziką ir pasikliovimo vidaus kontrole lygį.

iv) Audito procedūrų tvarkaraštis

Tvarkaraštis parodo, kada audito procedūros atliekamos arba nurodo datą

ar laikotarpį, kuriems audito įrodymai taikomi. Atsižvelgdamas į audito

procedūrų tvarkaraštį, auditorius taip pat atsižvelgia į šiuos elementus:

atitinkamas vidaus kontrolės priemones;

laiką, kada galima gauti svarbią informaciją;

rizikos pobūdį (pvz., finansinių metų atskyrimą);

konkrečius laiko tarpsnius, kai rizika padidėjo, pvz., suaktyvėjus veiklai,

nesikeičiant pagrindiniam personalui, neatnaujinant sistemų, ir pan.

Auditorius gali atlikti kontrolės testus arba pagrindines procedūras tam tikrą

dieną ar per tam tikrą laikotarpį (tarpinė data) arba laikotarpio pabaigoje.

Kai kurios audito procedūros gali būti atliekamos tik laikotarpio pabaigoje

arba jam pasibaigus, pavyzdžiui, patikimumo auditų metu finansines

ataskaitas gretinant su apskaitos dokumentais. Kuo didesnė rizika, tuo

veiksmingiau yra atlikti pagrindines procedūras kuo arčiau laikotarpio

pabaigos ar jam pasibaigus, o ne anksčiau.

Audito procedūras atliekant prieš laikotarpio pabaigą, gali būti lengviau

nustatyti rimtas problemas ankstyvoje audito stadijoje, taigi ir išspręsti jas

su vadovybės pagalba arba parengti veiksmingą audito metodą joms

spręsti. Jeigu auditorius atlieka kontrolės testus arba pagrindines

procedūras laikotarpiui dar nesibaigus, jis turėtų gauti papildomų įrodymų

dėl likusio laikotarpio.

v) Audito procedūrų aprėptis

Audito procedūrų aprėptį, t. y. testų skaičių, auditorius nustato,

atsižvelgdamas į:

• reikšmingumo lygį ir įvertintą riziką;

• patikinimo lygį, kurį auditorius planuoja gauti;




• šiai audito procedūrai tinkamiausią imties sudarymo būdą;

• galimybę panaudoti kompiuterinius audito metodus (KAM), kurie gali

padėti atlikti išsamesnį elektroninių operacijų ir apskaitos dokumentų

testavimą.

Padidėjus reikšmingo iškraipymo ar neatitikties rizikai, auditorius paprastai

padidina audito procedūros aprėptį. Minimalūs imties dydžiai 2 %

reikšmingumo ir 95 % patikinimo atveju yra nustatyti patikinimo modelyje

2.3.8 skyriuje.

vi) Parengti veiksmingas audito procedūras

Auditorius užtikrina, kad yra aiški sąsaja tarp rizikos vertinimo, vidaus

kontrolės vertinimo ir audito procedūrų pobūdžio, tvarkaraščio ir aprėpties.

Audito procedūros, kurios turėtų būti gautos, remiantis audito metodu,

taigi, ir jį atitikti, atspindi auditoriaus priimtą sprendimą, ar pasikliauti vidaus

kontrole, ir pagrindinių procedūrų aprėptį.

Auditorius turėtų parengti išsamias, tarpusavyje nesidubliuojančias ir viena

kitą papildančias audito priemones ir procedūras. Audito priemonės audito

procedūros viduje neturi dubliuotis, t. y. jų tikslai turi būti skirtingi ir

nesutapti vienas su kitu. Tuo pat metu, tam, kad būtų surinkti reikalingi

įrodymai ir pagrįstas atitinkamas tvirtinimas, audito srities tikslų visuma turi

būti išsami. Šiuo požiūriu jie yra vienas kitą papildantys.

Galiausiai, audito procedūros turėtų būti konkrečios. Siekdamas

maksimalaus efektyvumo, auditorius gali koordinuoti panašias audito

procedūras. Atlikdamas su imties tyrimu susijusias procedūras, auditorius

gali atlikti daug tos pačios imties testų (įvairios paskirties testavimas),

įskaitant kontrolės testus – antai auditorius gali testuoti sumą ir testuoti šios

srities / sąskaitos kontrolės priemones.

Visi audito procedūras atliekantys auditoriai turėtų suprasti, kaip kiekvienas

atskiras skirsnis yra susijęs su bendru audito metodu ir kaip jis prisideda

pasiekiant bendrą audito patikinimą šiam auditui.

2.5.4 Kontrolės testų rengimas – pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis.

Jei kliaujamasi kontrole Jei auditorius, siekdamas sumažinti pagrindinių procedūrų aprėptį, planuoja

kliautis pagrindinėmis procedūromis, kontrolės testų tikslas yra įvertinti, ar

pagrindinės kontrolės priemonės, arba atitinkamos kompensacinės

kontrolės priemonės visą nagrinėjamą laikotarpį veikė veiksmingai ir

nepertraukiamai. Auditorius gerai susipažįsta su vidaus kontrole, įvertina




kontrolės riziką ir atsižvelgdamas į ją parengia atitinkamas audito

procedūras. Be to, jis turėtų testuoti šias kontrolės priemones15:

7 diagrama. Kontrolės testai

Įgyti kontrolės struktūros supratimą

Dokumentuoti supratimą

Pradinis kontrolės rizikos vertinimas

Nustatyti kontrolės rizikos lygį

Atsakomoji priemonė į kontrolės riziką

Parengti audito planavimo memorandumą ir audito

programą

Atlikti kontrolės testus

Įvertinti įrodymų pakankamumą ir iš naujo įvertinti vidaus

kontrolės riziką

1.Įgyti supratimą

2. Pradinis kontrolės rizikos

vertinimas ir atsakomosios

priemonės

3. Galutinis vertinimas remiantis

kontrolės testais

Tęsti tikrinimą Riziką sumažinti ar padidinti?

Padidinti

Sumažinti arba nekeisti

- Kontrolės aplinka- Informavimo sistema- Operacijos ir apskaitos dokumentai

- Kontroliniai sąrašai- Klausimynas- Struktūrinė schema- Aiškinamasis tekstas

- Nustatyti svarbias kontrolės priemones- Įvertinti trūkumus

Audito procedūros:- pobūdis- tvarkaraštis- aprėptis

- APM- AP

Pobūdis: - apklausa- stebėjimas- inspektavimas- kartotinis atlikimasTvarkaraštisAprėptis

15 Siekiant valdyti įgaliojimo riziką, ES kontekste vidaus kontrolė taip pat apima valstybių narių priežiūros ir kontrolės sistemas.




Jei kontrole nepasikliaujama Net jei planavimo etape nusprendžiama nesiremti kontrolės priemonėmis

(audito tikslas), auditorius vis vien turėtų išnagrinėti pagrindinių kontrolės

priemonių koncepciją, siekdamas nustatyti trūkumus ir apie juos pranešti

bei pasiūlyti rekomendacijas dėl jų šalinimo.

i) Kontrolės testų pobūdis

Nuo konkrečios kontrolės priemonės pobūdžio priklauso, kokia audito

procedūra bus pasirinkta, kad būtų gauti reikiami audito įrodymai,

leidžiantys spręsti, ar kontrolė per audituojamą laikotarpį buvo veiksminga

svarbiais laiko tarpsniais. Yra dviejų lygių kontrolės priemonės: aukštesnio

lygio kontrolės priemonės, kaip antai priežiūros kontrolės priemonės, ir

žemesnio lygio kontrolės priemonės, kaip antai leidimų kontrolė, veiklos

kontrolė, fizinė kontrolė, ir pan. Pastarosios gali būti rankinės, pusiau

automatinės ar visiškai automatinės. Pasikliovimas turėtų būti taikomas

kiek įmanoma aukštesniu kontrolės lygiu. Kontrolės testai gali būti

suskirstyti į tris pagrindines kategorijas, kaip parodyta toliau.

8 lentelė. Kontrolės testų kategorijos

Pagrindinės kontrolės testų kategorijos

Atskiroms kompiuterinėmis sistemomis tvarkomoms

operacijoms skirtų pagrindinių kontrolės

priemonių testai

Pagrindinės kontrolės priemonės, dažnai rankinės ar pusiau automatinės, yra operacijų tvarkybos sudėtinė dalis ir gali apimti:

leidimo atlikti atrinktą operaciją įrodymus;

kito pareigūno atliktos patikros įrodymus, pvz., patikrintas skaičiavimas;

tikrinimo, kaip laikomasi biudžeto taisyklių, įrodymus, ir kt.

Automatinių kompiuterinių programų

kontrolės priemonių testai

Kompiuterinių programų kontrolės priemonės yra integruotos į audituojamo subjekto sistemas ir yra taikomos atskiroms operacijoms ar panašių operacijų grupėms. Auditorius turėtų gerai išmanyti audituojamo subjekto IT aplinką. Pagrindinės kompiuterinių programų kontrolės priemonės testuojamos todėl, kad jos atlieka pagrindinį vaidmenį, rengiant pagrindines ataskaitas bei apsaugant elektroninius duomenis ir turi didelį poveikį finansinėms ataskaitoms.

Valdymo ir stebėjimo kontrolės priemonių

testai

Papildomus audito įrodymus galima gauti testuojant priežiūros kontrolės priemones, kurios pagrįstos vidaus kontrolės priemonių rezultatais ir yra reguliariai naudojamos. Šios aptikimo kontrolės priemonės yra atliekamos pasibaigus operacijų tvarkymui ir suteikia vadovybei patikinimą, kad operacijų grupė ar klasė buvo apdorota iki galo, tiksliai ir laikantis taisyklių. Pavyzdžiui:

vyresniosios vadovybės aukščiausio lygio peržiūros;

vidaus sutikrinimų / sutikrinimų su išorės duomenimis peržiūra;




valdymo informavimo sistemų peržiūra.

ii) Kontrolės priemonių testų tvarkaraštis

Kontrolės priemonių testų tvarkaraštis priklauso nuo auditoriaus tikslo ir

nustato laikotarpį, per kurį jis kliausis šiomis kontrolės priemonėmis. Testų

tvarkaraštis apima ir laikotarpį, kuris turės būti nagrinėjamas (tam tikrą laiko

momentą ar visą laikotarpį), ir laiką, kada auditorius atliks testus (per tarpinį

laikotarpį ar laikotarpio pabaigoje) arba jų neatliks (pasikliovimas gautas iš

ankstesnių auditų). Didelės rizikos atveju auditorius turėtų testuoti

kontrolės priemones einamuoju laikotarpiu. Jei įvairiais audituojamo

laikotarpio tarpsniais buvo naudojamos iš esmės skirtingos kontrolės

priemonės, auditorius turėtų įvertinti kiekvieną jų atskirai.




9 lentelė. Kontrolės testų tvarkaraštis

Kontrolės testai atliekami: Gautini įrodymai

tam tikru laiko momentu Auditorius tik surenka audito įrodymus, kad tuo metu kontrolės priemonės veikė

veiksmingai.

per visą laikotarpį Auditorius surenka audito įrodymus, kad kontrolė buvo veiksminga svarbiais audituojamo

laikotarpio tarpsniais.

tarpiniu laikotarpiu Dėl likusio laikotarpio turėtų būti gauti papildomi audito įrodymai apie bet kokių vidaus

kontrolės sistemos pokyčių, pvz., pokyčių IT procesuose, pobūdį ir mastą.

per ankstesnius auditus Teikdamas užklausas, stebėdamas ar inspektuodamas, auditorius turėtų surinkti audito

įrodymus dėl to, ar po ankstesnio audito įvyko tų konkrečių kontrolės priemonių pokyčių.

per ankstesnius auditus –

didelės rizikos kontrolė

auditorius negali kliautis per ankstesnius auditus surinktais įrodymais dėl kontrolės

priemonių, skirtų sumažinti reikšmingą riziką: šios kontrolės priemonės turėtų būti

testuojamos einamuoju laikotarpiu.

per ankstesnį auditą, jei po

paskutinio testavimo

kontrolės priemonės

pasikeitė

šių kontrolės priemonių veiksmingumas turėtų būti ištestuotas per dabartinį auditą.

Pokyčiai gali reikšti, kad nebėra pagrindo, kuriuo galima būtų toliau pasitikėti.

per ankstesnį auditą, jei po

paskutinio testavimo

kontrolės priemonės

nesikeitė

Auditorius turėtų testuoti tokių kontrolės priemonių veiksmingumą ne rečiau kaip kas

trečią auditą, tačiau turėtų vengti testuoti visas kontrolės priemones vienu auditavimo

laikotarpiu ir netestuoti jų kitais laikotarpiais.

iii) Kontrolės testų aprėptis

Auditorius rengia kontrolės testus, siekdamas gauti pakankamus, svarbius

ir patikimus audito įrodymus, kad kontrolės priemonės buvo veiksmingos

per visą kliovimosi jomis laikotarpį. Kuo labiau, vertindamas riziką, jis

pasikliauja kontrolės priemonių veiksmingumu, tuo didesnė kontrolės testų

aprėptis.

Nustatydamas kontrolės testų aprėptį auditorius gali atsižvelgti į šiuos

veiksnius:

• subjekto per nagrinėjamą laikotarpį atliktos kontrolės dažnį;

• audituojamo laikotarpio laiko tarpsnį, per kurį auditorius remiasi kontrole;

• audito įrodymų dėl kontrolės priemonių veiksmingumo svarba ir patikimumas;

• audito įrodymų, kurie buvo gauti atliekant su tvirtinimu susijusių kitų kontrolės

priemonių testus, aprėptis;

• tai, kokiu mastu jis numato pasikliauti kontrole (sumažinti pagrindinių procedūrų




apimtį);

• tikėtinas nuokrypis nuo kontrolės, kurio padidėjimas lemia daugiau kontrolės

testų: jei tikimasi, kad nuokrypis bus labai didelis, kontrolės testai gali būti

neveiksmingi.

Tais atvejais, kai auditorius nusprendžia padidinti audito procedūrų aprėptį,

automatinių kontrolės priemonių testų aprėptis nebūtinai turi būti didinama

dėl to, kad informacinių sistemų apdorojamos kontrolės priemonės

savaime yra suderintos. Kai auditorius nustato, kad automatinė kontrolės

priemonė veikia kaip numatyta, jis pasirūpins atlikti testus, kad nustatytų, ar

kontrolės priemonė vis dar yra veiksminga.

Parengti kontrolės testus, kurie suteiktų teigiamo pobūdžio

įrodymų

Vertindamas ir testuodamas kontrolės priemones, auditorius turėtų atidžiai

atsižvelgti į būdingą vidaus kontrolės ribotumą, kaip aprašyta 2.3.3 skyriuje,

taip pat į kontrolės testavimo ekonominį veiksmingumą. Bendra kontrolės

testams būdinga problema yra mažai įtikinamas ir negatyvus įrodymų

pobūdis. Tačiau yra įmanoma parengti tokius kontrolės testus, kurie

suteiktų teigiamo pobūdžio įrodymus, kad kontrolė veikia taip kaip

numatyta, pavyzdžiui, sąrašus operacijų, kurias atmetė pagrindinės

kontrolės priemonės, su pridėtais įrašais apie ištaisymus ir atitinkamų

operacijų pertvarkymą arba reguliarius bankų sąskaitų sutikrinimas su

apskaitos duomenimis.

2.5.5 Pagrindinių procedūrų rengimas – pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis

• Auditorius rengia pagrindines procedūras taip, kad jose būtų atsižvelgta į

susijusios rizikos (pvz., reikšmingų iškraipymų arba neatitikties rizikos)

vertinimą. Patikinimo lygis, kuris turi būti gautas iš pagrindinių procedūrų

priklauso ne tik nuo rizikos vertinimo, be ir nuo pasikliovimo vidaus kontrole

lygio. Tačiau, nepriklausomai nuo įvertintos rizikos ir pasikliovimo vidaus

kontrole lygio, auditorius turėtų parengti ir atlikti pagrindines procedūras

kiekvieno reikšmingo elemento atžvilgiu. Tą padaryti reikia todėl, kad

rizikos vertinimas yra grindžiamas nuovoka ir auditorius gal būt atsižvelgė

ne į visas rizikas, be to yra būdingas vidaus kontrolės ribotumas, kaip buvo

minėta pirmiau.

Kai auditorius nustato, kad tvirtinimo lygmeniu nustatyta rizika yra

reikšminga, jis turėtų atlikti pagrindines procedūras, specialiai skirtas šiai

rizikai išvengti. Kai pagal metodą, priimtą atsižvelgiant į reikšmingą riziką,

taikomos tik pagrindinės procedūros, jos turėtų apimti ir detaliuosius

testus.

i) Pagrindinių procedūrų pobūdis Yra dvi pagrindinių procedūrų kategorijos: pagrindinės analitinės




procedūros ir detalieji testai. Pagrindinės analitinės procedūros paprastai

tinkamesnės dideliam operacijų, kurios yra nuspėjamos laikui bėgant,

skaičiui. Detalieji testai paprastai labiau tinka gauti audito įrodymus dėl tam

tikrų tvirtinimų, kaip antai dėl buvimo, tinkamumo ir vertinimo.

Atsižvelgdamas į tai, kokie buvo gauti audito įrodymai, auditorius gali

nuspręsti naudoti detaliųjų testų ir analitinių procedūrų derinį.

Pagrindinės analitinės procedūros yra aptartos 3.4 skyriuje.

ii) Pagrindinių procedūrų tvarkaraštis

Pagrindines procedūras galima atlikti tarpiniu laikotarpiu arba laikotarpio

pabaigoje. Jei pagrindinės procedūros atliekamos tarpiniu laikotarpiu,

auditorius turėtų atlikti atitinkamas pagrindines procedūras, derindamas jas

su kontrolės testais (nebent, auditoriaus manymu, jie nereikalingi),

siekdamas apimti likusį laikotarpį ir sumažinti riziką, kad laikotarpio

pabaigoje nuokrypiai neliks neaptikti. Jei nuokrypių aptinkama tarpiniu

laikotarpiu, auditorius turėtų pakeisti rizikos vertinimą ir, atitinkamai, –

likusio laikotarpio pagrindinių procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį.

iii) Pagrindinių procedūrų aprėptis

Pagrindinių procedūrų aprėptis priklauso nuo pasirinktos imties pobūdžio ir

dydžio, siekiant atsižvelgti į visas reikšmingas rizikas, susijusias su visais

svarbiais audito tvirtinimais. Pagrindinių testų aprėptis nustatoma rengiant

audito metodą (žr. 2.5.3 skyriaus i punktą

). Priklausomai nuo reikšmingumo

lygio ir nuo bendro būdingos rizikos ir kontrolės rizikos vertinimo,

pagrindinių procedūrų aprėptis bus minimali, standartinė arba tikslinė (kai

pasitikėjimas iš esmės pagrindžiamas tik pagrindiniais testais).

Jei auditorius nusprendė nepasikliauti vidaus kontrole, atlikdamas

pagrindines procedūras jis negali daryti prielaidos, kad su svarstomu

elementu susijusi kontrolės priemonė yra veiksminga arba kad duomenys

yra patikimi. Tuo atveju kai vidaus kontrolė yra nepatikima ar neištestuota,

auditorius turėtų patikrinti tvarkomų duomenų patikimumą ir atitinkamai

patikslinti pagrindinių testų aprėptį.

2.5.6 Audito imties sudarymas ir kiti testuotinų elementų atrankos būdai

Norėdamas nustatyti, kokius elementus reikia testuoti, auditorius gali

pasirinkti iš šių trijų pagrindinių metodų: i) pasirinkti visus elementus (100 %

tikrinimas); ii) pasirinkti tam tikrus elementus; ir iii) sudaryti audito imtį.

Metodą auditorius pasirenka vadovaudamasis savo profesine nuovoka,

atsižvelgdamas į rizikos vertinimą, reikšmingumą, audito efektyvumą ir

sąnaudas, tačiau pasirinktasis metodas turėtų būti veiksmingas siekiant

audito procedūros tikslo. Šie trys metodai aprašyti toliau.

i) Pasirinkti visus elementus

Visus elementus pasirinkti tikslinga tuomet, kai elementų skaičius yra

nedidelis, tačiau jų vertė didelė, kai rizika yra didelė, arba kai visus




elementus efektyviai ištestuoti leidžia kompiuteriniai audito metodai (KAM).

Paprastai šis metodas dažniau taikomas pagrindiniams (detaliesiems)

testams nei kontrolės testams.

ii) Pasirinkti tam tikrus elementus

iii) Audito imties sudarymas

Auditorius pasirenka iš populiacijos tam tikrų ypatumų turinčius elementus.

Tai paprastai didelės vertės ar su didele rizika susiję elementai (pvz.,

santykinai didelės ar mažos sumos, neigiamos vertės elementai ir pan.) arba

elementai, sudarantys didelę audituojamos srities dalį. Šis metodas padeda

atlikti kontrolės ir pagrindinius testus, taip pat susipažinti su subjektu ar

patvirtinti auditoriaus atliktą rizikos vertinimą. Nors šis audito įrodymų rinkimo

būdas yra efektyvus, tai nėra audito imties sudarymas, ir jo rezultatų

negalima ekstrapoliuoti visai populiacijai. Tačiau jis gali būti naudingas taikant

audito metodą, skirtą suteikti pagrįstą patikinimą kai audito imtis

nesudaroma.

TAAIS 1530

[TAS 530]

Auditoriaus, naudojančio audito imtį, tikslas yra apibrėžti ir atrinkti audito imtį, atlikti jos elementų atžvilgiu audito procedūras ir įvertinti imties rezultatus taip, kad gautų tinkamą pagrindą daryti išvadas apie populiaciją, iš kurios buvo sudaryta imtis.

Tikimybė būti atrinktam

Reprezentatyvus ir nešališkas

Įvadas

Audito imtis sudaroma taikant audito procedūras mažiau kaip 100 %

populiacijos elementų tokiu būdu, kad kiekvienas atskiras populiacijos

elementas turėtų turėti tikimybę būti atrinktas. Kad būtų galima daryti

išvadas apie tam tikras nustatytas populiacijos ypatybes (pvz., tinkamumą,

matavimą) netestuojant visos populiacijos, sudarytoji imtis turėtų būti

reprezentatyvi ir nešališka.

Atsižvelgti į audito procedūros tikslus

Apibrėždamas imtį auditorius turėtų atsižvelgti į audito procedūros tikslus ir

populiacijos ypatybes. Kadangi kontrolės testų ir pagrindinių testų tikslai yra

skirtingi, gali tekti naudoti skirtingus imties sudarymo metodus.

Statistinis ar nestatistinis

Imties sudarymas gali būti statistinis (kai rezultatai vertinami remiantis

atsitiktine atranka ir taikant tikimybių teoriją) arba nestatistinis. Sprendimas

naudoti statistinį ar nestatistinį metodą priklauso nuo auditoriaus nuovokos.

Tačiau tik statistinių imčių rezultatus galima ekstrapoliuoti visumai.

Nestatistinės imties atrankos rezultatai gali būti naudojami tik kaip požymis,

bet negali būti ekstrapoliuojami visai populiacijai. Todėl DAS srityje

naudojamas tik statistinis imties sudarymas.

Minimalūs imčių dydžiai taikant 2 % reikšmingumo ribą ir 95 % patikimumo

lygį yra parodyti 2.3.8 skyriuje, remiantis prielaida, kad imtys buvo

sudarytos atsitiktinės atrankos būdu. Tačiau šiuos imties dydžius gali tekti

tikslinti, priklausomai nuo kiekvienu atveju reikalaujamų reikšmingumo ir







patikimumo lygių. Imties dydis turėtų būti pakankamas, kad auditorius,

esant atitinkamam imties sudarymo rizikos lygiui16, galėtų padaryti išvadą,

kad:

• kontrolės testų atveju bendras nuokrypio lygis neviršija priimtino

nuokrypio lygio (nuokrypio lygio, kurį auditorius yra pasirengęs priimti) (taip

pat žr. Bendrosios šio vadovo dalies 3.3.2 skyriaus 12 lentelę);

• pagrindinių testų atveju piniginė nuokrypio vertė neviršija sumos, kurią

auditorius yra pasirengęs priimti.

Auditorius atlieka audito procedūras, atitinkančias konkretų audito tikslą

taikomą kiekvienam atrinktam elementui; jei audito procedūra atrinktam

elementui netaikoma, ji atliekama pakaitinio elemento atžvilgiu.

Imties apibrėžimas

Nustatęs audito tikslus ir audito procedūras, kurios labiausiai tinka šiems

tikslams pasiekti, auditorius turėtų:

a) apibrėžti, kas sudaro klaidą; b) apibrėžti populiaciją, iš kurios bus atrinkti elementai; c) ištirti populiacijos pobūdį; d) paruošti populiaciją; e) prireikus imtį stratifikuoti; f) nustatyti imties dydį; g) pasirinkti imties sudarymo metodą.

a) Apibrėžti nuokrypius („klaidas")

Auditoriai nustato kriterijus, pagal kuriuos nustatoma, kas yra klaida,

priklausomai nuo to, kokio tipo yra atliekamas finansinis ar atitikties auditas

(Audito Rūmų patvirtintas apibrėžtis žr. Patikimumo ir Atitikties dalių

2.5 skyriuje). Tuomet auditorius turėtų įvertinti tikėtiną klaidų lygį (kontrolės

testų atveju) ir tikėtiną klaidų skaičių (pagrindinių testų atveju). Jei tikėtinas

klaidų lygis yra nepriimtinai didelis, kontrolės testai neturėtų būti atliekami.

Jei tikėtinas klaidų skaičius yra didelis, gali tekti sudaryti didesnę

pagrindinių testų imtį.

b) Nustatyti imties sudarymo populiaciją

Populiacija – tai duomenų visuma, iš kurios bus sudaroma imtis ir apie

kurią auditorius nori padaryti išvadas. Populiacijos elementus reikia

apibrėžti; pavyzdžiui, tai gali būti operacija, sąskaitos likutis arba piniginis

vienetas.

Konkrečių audito tikslų atžvilgiu populiacija turi būti tinkama, išsami ir tiksli;

gali būti, kad siekiant užtikrinti išsamumą ir tikslumą, auditoriams prireiks

16 Imties sudarymo rizika – tai rizika, kad auditoriaus imtimi pagrįsta išvada gali skirtis nuo išvados, kuri būtų padaryta jei būtų testuojama visa

populiacija.




gauti papildomų įrodymų. Kadangi taikant imties sudarymo metodą nėra

gaunami įrodymai dėl duomenų išsamumo, audito darbas, kuriuo siekiama

patikrinti šį tvirtinimą visuomet turėtų būti papildomi analitine peržiūra

ir / arba įrodymais, patvirtinančiais išsamumo kontrolės veiksmingumą. Jei

susiduriama su informacinėmis sistemomis, gali tekti pasitelkti

kompiuterinių audito metodų specialistus (kreiptis į CEAD kolegiją).

c) Ištirti populiacijos pobūdį

Norėdami pasirinkti tinkamą imties atrankos metodą ir optimalų imties dydį,

auditoriai turėtų surinkti kuo daugiau informacijos apie populiaciją.

Auditoriai tiria populiacijos elementų įvairovės lygį, populiacijai būdingas

žinomas klaidas (jų pobūdį, dažnumą, ir paskirstymą populiacijoje), ar yra

tendencijų (pvz., daugiau klaidų metų pabaigoje dėl to, kad norima išleisti

įsipareigojimų asignavimus) ir elementų lokalizaciją (pvz., keliose

valstybėse narėse).

d) Paruošti populiaciją

Populiacija dalijama į imčių sudarymo vienetus (pvz., politikos grupes DAS

atveju). Imties sudarymo vienetai taip pat gali būti grupuojami į panašių

ypatumų turinčias subpopuliacijas, kad būtų galima sudaryti efektyvią ir

veiksmingą imtį, leidžiančią pasiekti konkrečius audito tikslus; toks

grupavimas vadinamas stratifikacija (žr. toliau).

e) Stratifikacija

Stratifikuoti reiškia: i) padalyti populiaciją į subpopuliacijas, arba stratus,

naudojant iš anksto nustatytus ir dokumentuotus audito kriterijus (pvz.,

piniginė vertė, gautinų sumų senumas ir pan.), taip kad imties vienetas

galėtų priklausyti tik vienai subpopuliacijai, ir ii) taikyti audito procedūras

elementų imčiai iš kiekvienos subpopuliacijos (pvz., stratifikuojant pagal

vertę: testuoti visus didelės vertės elementus ir reprezentatyvią mažos

vertės elementų imtį); audito metu daugiausia dėmesio skirti tarpiniams ir

galutiniams mokėjimams, kuriems būdinga didesnė rizika, ir mažiau

dėmesio skirti avansiniams mokėjimams.

f) Nustatyti imties dydį

Atsižvelgiant į bendrą rizikos vertinimą ir reikiamą patikimumo lygį,

minimalus imties dydis turėtų būti nustatytas naudojant Audito Rūmų

patikinimo modelį (žr. 2.3.8 skyrių). Akivaizdu, kad kuo didesnė imtis, tuo

didesnis tikslumas ir tuo didesnė tikimybė, kad imtis yra reprezentatyvi

populiacijai, o imties sudarymo rizika yra mažesnė.

Sudarant reprezentatyvią imtį pagrindiniams testams galima priimti

patikimumo lygio sumažėjimą, jei jis kompensuojamas kitomis

pagrindinėmis procedūromis (pvz., pagrindinių ir didelės vertės operacijų

testavimas, analitinės procedūros, patvirtinimas iš trečiųjų šalių).

Patikinimo modelis (žr. 2.3.8 skyrių), taip pat yra naudojamas piniginio

vieneto atrankai (PVA). Šiame modelyje parodyti minimalūs imties dydžiai,




atitinkantys pirmiau minėtus priimtinus klaidų ir patikimumo lygius.

Minimalus stabilios statistinės imties dydis yra 30 elementų iš kiekvienos

populiacijos ir subpopuliacijos, dėl kurios turi būti padaryta išvada (nebent

pati populiacija ar subpopuliacija yra mažesnė nei 30 vienetų – tokiu atveju

yra tiriama visa populiacija ar subpopuliacija). Auditoriai gali susisiekti su

CEAD kolegija, kad ši padėtų jiems apskaičiuoti imties dydį.

Imtims sudaryti naudojamos Audito Rūmuose esančios priemonės

Microsoft Excel ar ACL. Excel, kuri audito skyriuose naudojama dažniau,

turi PVA funkciją. Kitiems skyriams, kuriems prireikia panaudoti PVA

sudarant specifinių populiacijų imtis, gali padėti CEAD kolegija.

g) Pasirinkti imties sudarymo metodą

Imties sudarymo metodas turėtų būti pritaikytas populiacijos ypatumams.

Toliau pateiktoje diagramoje parodyta, kaip pasirenkamas tinkamiausias

imties sudarymo metodas.

8 diagrama. Kaip nustatyti imčių sudarymo metodą

Imties sudarymo metodų aprašymas

Piniginio vieneto atrankos metodas (PVA) – tai statistinis imties sudarymo

Ar jums reikia ekstrapoliuoti rezultatus?

Ar populiacija yra heterogeninė

operacijų / sumos dydžio atžvilgiu?

Atranka pagal nuovoką

Taip Ne

Taip

Ne

Statistinis imties sudarymas Nestatistinis imties sudarymas

Ar populiacijoje yra reikšmingų audito

rizikos skirtumų

Stratifikuota piniginio vieneto atranka Piniginio vieneto atranka

Taip Ne

Paprasta atsitiktinė atranka ar piniginio vieneto atranka




metodas, kai kiekvienas euras turi vienodą tikimybę būti atrinktas.

Praktiškai taikant PVA metodą, naudojamas atsitiktinis pradžios taškas, po

to per išlaidas palaipsniui judama taikant vidutinį imties intervalą (VII).

PVA yra „dydžiui proporcingos tikimybės“ (DPT) imties sudarymo būdas.

Didesnės operacijos, susijusios su didesnio eurų skaičiaus mokėjimu, turi

didesnę eurų, į kuriuos gali būti „pataikyta“, dalį, taigi ir didesnę tikimybę

būti testuojamos imtyje.

Vidutinis imties intervalas (VII) nustatomas dalijant visą populiaciją iš

planuojamų audituoti operacijų skaičiaus n. Tuomet gautas VII naudojamas

atrinkti populiacijoje tolydžiai pasiskirsčiusių eurų skaičių n. (VII = visas

biudžetas / planuojamas imties dydis n).

Tokiu būdu populiacija yra padalijama į pagal eurus vienodo dydžio „skiltis“

ir kiekvienoje skiltyje yra atrenkamas vienas euras, kuris nulemia koks

elementas bus testuojamas.

Šie pagal PVA atrinkti n eurų vadinami „pataikymo eurais“. Operacijos,

kurioms jie priklauso, vadinamos „pataikymo operacijomis“ ir visos sykiu

sudaro audituotiną imtį.

Procentais išreikštas individualus „pataikymo operacijos“ klaidų lygis yra

vadinamas „teršiančiuoju t“. Baigus audituoti visas operacijas ir turint visus

individualius klaidų lygius, labiausiai tikėtinas klaidų lygis (LTKL), kuris yra

įvertintas visos populiacijos rezultatas, turėtų būti apskaičiuojamas taip:

LTKL = 1/n * t suma (%) arba

LTKL = t suma * VII (eurais)

Šis imties sudarymo metodas naudojamas DAS tikslais.

Vykdant stratifikuotą PVA, populiacija dalijama į keletą pogrupių (stratų).

Stratai turi būti iš anksto apibrėžti pagal įvairius populiacijos ypatumus,

pavyzdžiui, riziką. Šiuos ypatumus auditorius turėtų nustatyti, remdamasis

profesine nuovoka ir žiniomis apie audituojamąją populiaciją. Iš kiekvieno

strato, taikant PVA, atrenkamas tam tikras elementų skaičius. Kiekvieno

strato atveju atrinktinų elementų skaičius gali būti skirtingas.

Taikant paprastą atsitiktinę atranką, elementai atrenkami iš visos

populiacijos taip, kad kiekvienas elementas turėtų vienodą tikimybę būti

atrinktas. Taigi tenka testuoti daug nedidelių sumų ir dėl to gali atsirasti

dideli standartiniai nuokrypiai arba gali tekti padidinti imties dydį. Šis

metodas pritaikytas toms populiacijoms, kuriose atskiriems elementams yra

būdinga panašaus lygio audito rizika. Todėl, palyginti su PVA, ji dažnai yra

mažiau efektyvi.

Taikant imties sudarymą pagal nuovoką (pvz., rizika pagrįstą imties




sudarymą), elementai iš populiacijos atrenkami pagal iš anksto nustatytus ir

dokumentuotus kriterijus, pagrįstus auditoriaus nuovoka. Šio metodo

negalima taikyti, jei rezultatus siekiama ekstrapoliuoti, taigi jis netaikytinas

DAS. Pranešant rezultatus, auditoriai turėtų pasirūpinti, kad skaitytojai

nepagalvotų, jog šie rezultatai yra reprezentatyvūs populiacijai.

Daugiapakopis imties sudarymas: Viena daugiapakopio imties sudarymo

formų yra imties sudarymas iš klasterių. Paprastai šis metodas taikomas,

kai operacijos yra tvarkomos ar bylos saugomos įvairiose vietose ir imties

negalima sudaryti iš visos populiacijos. Dažniausiai tų vietų būna per daug,

kad jas visas galima būtų aplankyti. Todėl auditorius pirmiausia nustato

kurias vietas reikia aplankyti, o paskui – kiek elementų reikia testuoti šiose

vietose. Šis metodas gali būti taikomas kartu su visais imties sudarymo

metodais.

2.6 AUDITO PLANAVIMO MEMORANDUMO IR AUDITO PROGRAMOS RENGIMAS

TAAIS 1300

[TAS 300]

Auditoriaus tikslas yra: • nustatyti bendrą audito strategiją

(Audito Rūmuose vadinamą audito planavimo memorandumu arba APM) ir

• parengti audito planą (audito rūmuose vadinamą audito programa)

Siekiant sumažinti audito riziką iki priimtinai mažo lygio.

2.6.1 Audito planavimo memorandumas (APM)

2.6.2 Audito programa

2.6.3 Planavimo sprendimų pakeitimai audito metu


2.6.1 Audito planavimo memorandumas (APM)

Šiame memorandume auditorius nustato bendrą audito strategiją, kurioje

apibrėžia audito apimtį, tvarkaraštį ir kryptį b ei pateikia gaires detalesnės

audito programos rengimui. APM turėtų apimti šiuos elementus:

įvadas

audito sritis

audito tikslai

• trumpą įvadą;

• audito srities aprašymą, įskaitant, jei reikia, audito reglamentavimo

pagrindą (finansines ataskaitas, kurias auditas aprėpia, išlaidų arba pajamų

sritis, kurias auditas aprėpia, susijusias pinigų sumas, valdymo ir mokėjimo

tvarką bei teisinį pagrindą), taip pat neseniai įvykusius reikšmingus

pokyčius ir naujoves, kurie gali turėti įtakos auditui;

• audito tikslus (finansinių ataskaitų patikimumą ir nagrinėtinus






audito apimtis

reikšmingumas

rizikos

audito metodas

organizacija

kokybės kontrolės tvarka

pagrindinius tvirtinimus; atitikties auditų atveju tikslai priklauso nuo

atliekamo audito tipo);

• audito apimtį (nagrinėtinus ataskaitinius laikotarpius ir vizituotinas vietas;

kaip ir atitikties auditų atveju, plius testuotinas kontrolės sistemas ir

audituotiną imtį);

• reikšmingumo nustatymą;

• preliminarų rizikų vertinimą (pvz., apskaitos ar vidaus kontrolės sistemų

pokyčius ir būdingos bei kontrolės rizikos vertinimą);

• audito metodą, įskaitant audito procedūras, atliekamas siekiant pateikti

reikalingus audito įrodymus. Šis metodas leidžia nustatyti numatomą

pasikliovimo kontrolės sistemomis lygį ir pagrindinių procedūrų aprėptį;

• audito darbo organizavimą: išteklius (įskaitant kitų auditorių ir ekspertų

darbo naudojimą), darbų tvarkaraštį (įskaitant audito ataskaitų teikimo

tikslus), biudžetą ir dokumentavimą elektroninėje paramos auditui sistemoje; ir

• valdymui, priežiūrai ir audito peržiūrai taikomą kokybės kontrolės tvarką.

Patvirtinimas prieš audito darbą DAS auditų atveju APM turėtų patvirtinti kolegija ir priimti CEAD kolegija;

ne DAS auditų atveju APM turėtų patvirtinti kolegija prieš audito pradžią.

2.6.2 Audito programa

Išdėsto planuojamų audito procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir

aprėptį

Audito programa, arba audito planas, tai audito darbo grupei skirtų

instrukcijų rinkinys, kuriame išsamiai išdėstyti audito procedūrų, kurias turi

vykdyti auditoriai, pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis. Jame taip pat nustatyti

audito tikslai ir nurodomas imties dydis ir atrankos bazė. Taip pat turėtų

būti parodyti atlikto audito darbo rezultatai ir jų pagrindu padarytos išvados.

Atitinkamas standartines audito programas ataskaitų patikimumo auditams

galima gauti Audito Rūmų elektroninės paramos auditui sistemos

bibliotekoje. Audito skyriai gali pritaikyti audito programas, įskaitant ir

agentūrų programas, savo konkretiems poreikiams.

Teisėtumo ir tvarkingumo auditams standartines audito programas rengia

audito skyriai, atsižvelgdami į konkrečius srities (pvz., politikos srities)

ypatumus ir yra paskelbiami Audito Rūmų elektroninės paramos auditui

sistemos bibliotekoje. Tuomet audito programas patvirtina už DAS

koordinavimą atsakingas skyrius, kuris taip pat turėtų patvirtinti visus

padarytus pakeitimus.




2.6.3 Planavimo sprendimų pakeitimai audito metu

Prireikus pakeisti planą APM ir audito programa turėtų būti atnaujinami ir prireikus keičiami audito

metu dėl netikėtų įvykių, sąlygų pokyčių ar gautų audito įrodymų. Tai gali

turėti poveikį suplanuotų audito procedūrų pobūdžiui, tvarkaraščiui ir

aprėpčiai. Pakeitimus turėtų patvirtinti kolegija.


Dokumentuoti planavimą ir pakeitimus

APM ir audito programa turėtų būti dokumentuojami Audito Rūmų

elektroninės paramos auditui sistemoje, įskaitant audito metu padarytus

reikšmingus pakeitimus ir šių pakeitimų priežastis. Audito programos

dokumentavimas leidžia užfiksuoti tinkamą audito procedūrų planavimą ir

atlikimą, taip kad jas vėliau galima peržiūrėti ir patvirtinti.

| 70 Bendrieji klausimai – Tikrinimas




VADOVAS



3 SKIRSNIS. TIKRINIMAS

TURINYS

3.1 Tikrinimas. Apžvalga

3.2 Audito procedūrų atlikimas

3.3 Audito procedūrų rezultatų vertinimas


3.5 Rašytiniai pareiškimai

3.6 Trečiųjų asmenų darbo naudojimas

3.7 Kitos audito procedūros





3.1 TIKRINIMAS. APŽVALGA Audito tikrinimo etapą sudaro audito procedūrų atlikimas pagal planą,

prireikus, audito metu jas koreguojant, ir jų rezultatų vertinimas, kaip

parodyta toliau 9 diagramos patamsintose srityse.

9 diagrama. Audito tikrinimo proceso schema

Parengti audito

procedūras

Atrinkti testuotinus

elementus

Atlikti audito

procedūras,

skirtas surinkti

audito įrodymus

Analizuoti imties rezultatus

Nustatyti kontrolės testų ir pagrindinių procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį

,

Pasirinkti visus elementus, konkrečius elementus arba sudaryti imtį Apibrėžti klaidas, nustatyti populiaciją ir imties dydį

, ,

Surinkti pakankamus, svarbius ir patikimus audito įrodymus derinant šias audito procedūras: inspektavimą, stebėjimą, užklausas, patvirtinimą, perskaičiavimą, pakartotinį atlikimą ir analitines procedūras bet kuriai iš šių procedūrų: - kontrolės testams; - pagrindinėms analitinėms procedūroms; - detaliesiems testams.

,

Apibrėžti klaidos tipą, nustatyti klaidos priežastį ir poveikį, ekstrapoliuoti klaidas ,

Veiksmai, kurie turi būti atlikti Darbas, kuris turi būti atliktas

Padaryti išvadas Gauti audituojamo subjekto patvirtinimą dėl rezultatų

Padaryti išvadą dėl audito procedūrų rezultatų




3.2 AUDITO PROCEDŪRŲ ATLIKIMAS

TAAIS 1500

[TAS 500]

TAAIS 1530

[TAS 530]

Auditoriaus tikslas yra parengti ir atlikti audito procedūras taip, kad jis sugebėtų gauti pakankamų tinkamų audito įrodymų ir kad būtų galima padaryti pagrįstas išvadas, kuriomis grindžiama auditoriaus nuomonė.

Auditoriaus tikslas yra atlikti kiekvieno atrinkto vieneto audito procedūras, kurios atitinka tikslą.

3.2.1 Audito procedūros, skirtos gauti audito įrodymus

3.2.2 Kontrolės testų atlikimas

3.2.3 Pagrindinių procedūrų atlikimas – detalieji testai

3.2.4 Audito testų rezultatų dokumentavimas

Teisingai atlikti audito testus Auditoriai turėtų žinoti, kad audito testai, kurie buvo neteisingai atlikti audito

tikrinimo etape, negali suteikti būtinų įrodymų.


Kontrolės testų ir pagrindinių procedūrų derinys

Subalansuoti įrodymų patikimumą ir jų gavimo sąnaudas

Įrodymai gali būti gauti audito tikrinimo etape atliekant kontrolės testų (prieš

tai atlikus susijusių vidaus kontrolės priemonių įvertinimą), pagrindinių

detaliųjų testų ir analitinių procedūrų derinį, taip pat naudojantis informacija,

gauta iš kitų šaltinių, kaip antai rašytinių pareiškimų ir trečiųjų asmenų

darbo. Nors kai kuriuos audito įrodymus auditorius gauna tikrindamas

dokumentus (pavyzdžiui, atlikdamas skaičiavimus – perskaičiuodamas

arba patikrindamas tikslumą įvairiais skaičiavimais – arba atlikdamas

analizę), vien šių audito įrodymų nepakanka, kad jais būtų galima pagrįsti

audito išvadą, todėl taip pat yra naudojamos kitos procedūros (pvz.,

inspektavimas, stebėjimas arba apklausa ir patvirtinimas).

Šios audito procedūros arba jų deriniai gali būti naudojami atliekant

kontrolės testus arba pagrindines procedūras. Auditorius turėtų priimti

sprendimą, koks audito įrodymų gavimo metodas bus pakankamai

patikimas ir subalansuoti įrodymų patikimumą ir jų gavimo sąnaudas.


Įvertinti, ar pagrindinės kontrolės

priemonės veikia veiksmingai ir nepertraukiamai

Auditorius atlieka kontrolės testus siekdamas patvirtinti pagrindinių

kontrolės priemonių, kuriomis jis ketina remtis, preliminarų vertinimą.

Kontrolės testų tikslas yra įvertinti, ar tikrinamu laikotarpiu šios pagrindinės

kontrolės priemonės veikė veiksmingai ir nepertraukiamai.

Jei kontrolės testai patvirtina, kad per visą tikrinamą laikotarpį kontrolės

priemonės veikė nepertraukiamai ir veiksmingai, šios kontrolės priemonės










gali būti laikomos patikimomis ir gali būti atliekamas minimalus pagrindinių

testų skaičius.

Jei nustatoma, kad šios kontrolės priemonės per visą tikrinamą laikotarpį

neveikė nepertraukiamai ir veiksmingai, auditorius turėtų iš naujo įvertinti

audito metodą ir padidinti pagrindinio testavimo aprėptį.

Metodai, kurie yra paprastai taikomi testuojant pagrindines kontrolės

priemones, yra stebėjimas ir apklausa, inspektavimas ir skaičiavimas arba

jų derinys. Toliau pateiktoje lentelėje nurodoma, kaip patikrinti pagrindinių

kontrolės priemonių taikymo veiksmingumą.




10 lentelė. Kaip testuoti pagrindinių kontrolės priemonių taikymo veiksmingumą

Gauti šiuos įrodymus: Atliekant šiuos audito testus:

Kontrolės priemonių ir įvesties duomenų kokybė.

Kompiuterinių programų kontrolės testavimas• Remiantis kompiuterinių kontrolės priemonių analize, nustatyti

pagrindinius procesus, pagrindinius failus, sąsajas su kitais moduliais ir sistemomis, ryšius su apskaitos įrašais ir valdymo ataskaitomis. Kiekvienam komponentui turėtų būti nustatyti kontrolės tikslai (išsamumo, tikslumo, tikrumo, ribotos prieigos), skirti mažinti konkrečias rizikas (prieigos, įvesties, atmetimo, apdorojimo).

• Pagrindinės kontrolės priemonės, skirtos šiems kontrolės tikslams pasiekti, turėtų būti testuojamos atliekant apklausas, stebėjimą, inspektavimą ir keletą pakartojimo patikrų.

Operacijų, kurias turi apimti kontrolės priemonės, išsamumas ir patikimumas.

• Nustatyti pagrindines kontrolės priemones, kurios užtikrina operacijų išsamumą ir patikimumą, bei įsitikinti, kad jos yra veiksmingos, prireikus atliekant pakartojimo patikras.

Tikrinamų tvirtinimų testavimas

Kaip kontrolės priemonės buvo taikomos ir ar jos buvo nuoseklios atitinkamais laiko tarpais per aptariamą laikotarpį.

• Suprasti / dokumentuoti operacijų vykdymo procesą bei kontrolės politiką ir procedūras.

Kontrolės testavimas dalyvaujant

• Patvirtinti kontrolės priemonių procesą, joms naudojamus duomenis ir jų taikymo laiką.

• Apklausti kontrolės priemones taikančius asmenis apie informacijos, kuri jiems yra reikalinga, tipą, kaip jie aptinka klaidas, nuokrypius ir / arba anomalijas ir kaip jie juos tvarko.

• Jei auditorius negali gauti pakankamų audito įrodymų atlikdamas

dalyvavimo testus, jis gali taikyti imties sudarymo procedūras, skirtas testuoti atskirus elementus.

Atskirų elementų testavimas

• Sudaryta imtis gali būti naudojama tik testuojant kontrolės priemones (vienos paskirties testavimas) arba ji taip pat gali būti naudojama atliekant pagrindinius testus (įvairios paskirties testavimas).

Aptiktų klaidų ištaisymas • Peržiūrėti taisomuosius veiksmus ir atlikti apklausą, kokie buvo taikomi su jais susiję tolesni veiksmai.

Kontrolės priemonių taikymą patvirtinantys įrodymai ir dokumentacija

• Įrodymai, kad buvo suteiktas leidimas atlikti atrinktą operaciją (leidimus duodančio pareigūno, ex ante skyriaus ar kt. parašas);

Kontrolės priemonių įrodymų peržiūra

• Įrodymai, kad buvo atlikta kito pareigūno peržiūra (duomenų apskaičiavimo teisingumo ir kt.);

• Įrodymai, kad buvo tikrinamas biudžeto taisyklių laikymasis, teisėtumas / tvarkingumas ir dokumentacija.

Valdymo ir stebėjimo kontrolės priemonių jautrumas.

• Įsitikinti, ar valdymo ir stebėjimo kontrolės priemonės veikė tvarkingai ir nuosekliai per visą tikrinamą laikotarpį.

Valdymo ir stebėjimo kontrolės testavimas.

• Patikrinti, ar vadovybė išanalizavo kontrolės priemonių rezultatus ir




ėmėsi taisomųjų veiksmų.

3.2.3 Pagrindinių procedūrų vykdymas – detalieji testai

Pagrindinės procedūros buvo parengtos planavimo etape, atsižvelgiant į

susijusį rizikos įvertinimą. Jų tikslas yra gauti audito įrodymus, kuriais

remiantis galima būtų aptikti reikšmingus iškraipymus arba neatitikimus

tvirtinimų lygmeniu. Tačiau nepriklausomai nuo įvertintos rizikos ir

pasikliovimo lygio, auditorius turėtų parengti ir vykdyti kiekvienos

reikšmingos srities (pavyzdžiui, operacijų klasės, sąskaitos likučio ir

atskleidimo) pagrindines procedūras (detaliuosius testus).

Pagrindinių procedūrų tipai Pagrindinės procedūros yra susijusios su piniginėmis sumomis ir yra dviejų

tipų:

• detalieji testai – atskiriems atrinktiems elementams taikomos testavimo

procedūros;

• pagrindinės analitinės procedūros. Šiame skyriuje aptariami tik detalieji testai, o pagrindinės analitinės

procedūros yra nagrinėjamos 3.4 skyriuje.

Paprastai gali būti atliekami šie detalieji testai:




11 lentelė. Pagrindinės procedūros

Patikimumo auditas Atitikties auditas Skaičiavimas Finansinių ataskaitų ir biudžeto ataskaitų aritmetinio

tikslumo tikrinimas

Teisingo konsolidavimo ir sandorių grupės viduje eliminavimo patikrinimas, jei taikytina

Nebalansinių įsipareigojimų aritmetiniai patikrinimai

Pakartotiniai skaičiavimai, susiję su mokėjimo prašymais, dotacijomis ir kt.

Analizė (išskyrus analitinę peržiūrą)

Sąskaitų ir / arba likučių analizės ir sutikrinimai Reikšmingų pokyčių atskirose sąskaitose analizė

Vidaus ir kitų auditorių darbo metu nustatytų faktų analizė

Teisinio pagrindo, teisinių ir biudžetinių įsipareigojimų, tinkamumo finansuoti, viešųjų pirkimų procedūrų analizė

Pakartotinis atlikimas

Anksčiau inspektuotų / audituotų operacijų pakartotinis atlikimas

Inspektavimas Apskaitos taisyklių pasikeitimų tikrinimas

Įsipareigojimų, mokėjimų ir tam tikrų balanso straipsnių pagrindiniai testai

Mokėjimų vykdymo tikrinimas – ar atrinktos operacijos buvo teisingai įrašytos į sąskaitas ir susiję mokėjimai buvo atlikti nurodytam naudos gavėjui, įrašius teisingą sumą ir laikantis teisės aktuose nustatytos procedūros

Vidaus audito tarnybos ir Biudžeto generalinio direktorato vidaus audito skyriaus ataskaitų dėl finansinių ataskaitų patikimumo paskesnysis tyrimas

Ataskaitų, susijusių su neįvykdytais įsipareigojimų asignavimais, nagrinėjimas

Tikrinimas, ar einamųjų metų pradžios balansas atitinka ankstesnių metų pabaigos balansą.

Tikrinimas, ar balansas ir ekonominių rezultatų ataskaita atitinka bandomąjį balansą

Tikrinimas, ar segmentų ataskaitos atitinka ekonominių rezultatų ataskaitą

Inspektuojama, ar teisingai įtraukti į apskaitą ir įvertinti išankstinis finansavimas ir sąskaitos faktūros / išlaidų ataskaitos, kurios nebuvo apmokėtos iki metų pabaigos, ir susijusios gautos garantijos

Atskyrimo operacijų (ypač sukauptų mokėtinų sumų) patikrinimas

Fizinis turtas

Sutartys

Mokėjimo prašymai

Ex ante ir ex post patikrų ataskaitos

Audito ataskaitos (vidaus ir išorės)

Stebėjimo ataskaitos

Patvirtinamieji dokumentai, pavyzdžiui, sąskaitos faktūros, viešųjų pirkimų dokumentai, sąnaudų ir naudos analizė, įrašai pagal gyvulius ir susidarantį mėšlą, ortografinės nuotraukos, naudos gavėjų ir sklypų įrašai.

Apklausa ir patvirtinimas

Audituojamo subjekto vadovybės ir darbuotojų apklausa

Banko likučių sutikrinimas su susijusiomis šalimis

Gautinų sumų sutikrinimas su susijusiomis šalimis

Audituojamo subjekto vadovybės ir darbuotojų apklausa

Banko likučių sutikrinimas su susijusiomis šalimis

Gautinų sumų sutikrinimas su susijusiomis




šalimis Stebėjimas Patikros vietoje

Auditorius turėtų atlikti detaliuosius testus pagal planavimo etape nustatytą

planą, nebent atsižvelgdamas į kontrolės testų rezultatų įvertinimą jis turi iš

naujo išnagrinėti detaliųjų testų pobūdį, tvarkaraštį ir / arba aprėptį.

Atlikdamas detaliuosius testus, auditorius gali nustatyti, kad:

Scenarijai • audito procedūra nėra tinkama taikyti atrinktam elementui: šiuo atveju

audito procedūra gali būti taikoma pakaitiniam elementui. Pavyzdžiui,

tikrinant įrodymus, ar buvo suteiktas mokėjimo leidimas, gali būti atrinktas

negaliojančiu pripažintas čekis. Jei, auditoriaus nuomone, negaliojančiu šis

čekis buvo pripažintas teisingai, taigi tai nėra klaida, tikrinamas tinkamai

atrinktas pakaitinis vienetas;

• atrinktam elementui jis negali taikyti parengtų audito procedūrų,

pavyzdžiui, dėl su tuo elementu susijusių dokumentų praradimo. Jeigu šiam

elementui negali būti taikomos alternatyvios audito procedūros, auditorius

paprastai jį laiko klaidingu. Jis taip pat tikrina, ar negalėjimo taikyti tinkamas

audito procedūras priežastys daro poveikį įvertintai būdingai arba kontrolės

rizikai arba pasitikėjimui vadovybės pareiškimais.

3.2.4 Audito testų rezultatų dokumentavimas

Audito testų rezultatai turėtų būti tiksliai aprašomi, neatitikimai ir neišspręsti

klausimai aptariami su audituojamu subjektu, o prieštaravimai suderinami

prieš darant atskirų detaliųjų testų išvadas.




3.3 AUDITO PROCEDŪRŲ REZULTATŲ VERTINIMAS



Auditoriaus tikslas yra, taikant audito atranką, suteikti tinkamą pagrindą išvadoms apie visumą, iš kurios atrinkta imtis.

3.3.1 Klaidų pobūdžio ir priežasčių apžvalga

3.3.2 Imties rezultatų ekstrapoliavimo ir vertinimo apžvalga

3.3.3 Kontrolės testai – klaidų pobūdis ir priežastys bei rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas

3.3.4 Pagrindiniai detalieji testai – klaidų pobūdis ir priežastys bei rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas

3.3.1 Klaidų pobūdžio ir priežasčių apžvalga

Išnagrinėti poveikį audito procedūros tikslui

Testuojant kontrolės priemones, klaida yra kontrolės nuokrypis, o bendras

klaidų lygis yra išreikštas nuokrypių lygiu arba nuokrypių dažniu. Atliekant

pagrindinius detaliuosius testus, klaida yra pinigų sumos iškraipymas arba

neatitikimas ir yra išreiškiama kaip ekstrapoliuotas klaidų lygis. Visais

atvejais auditorius turėtų ištirti nustatytų klaidų pobūdį ir priežastis ir galimą

jų poveikį konkrečios audito procedūros tikslui ir kitoms audito sritims.

Klaidų tipas ir priežastys:

Analizuodamas klaidas, kurios buvo aptiktos kontrolės testų arba

pagrindinių detaliųjų testų metu, auditorius gali nustatyti šias klaidų

priežastis ir tipus:

– bendra ypatybė

• kai kurios klaidos gali turėti bendrą ypatybę, pavyzdžiui, operacijos tipą,

vietą ar laikotarpį. Tokiu atveju auditorius gali nuspręsti nustatyti

populiacijos elementus, kuriems yra būdinga ši bendra ypatybė, ir tame

sluoksnyje taikyti platesnes audito procedūras.

– anomalija

• Ypač retais atvejais iškraipymas arba neatitikimas gali būti anomalija

(t. y. akivaizdžiai neatspindėti iškraipymų ar neatitikimų visoje

populiacijoje). Kad iškraipymas arba neatitikimas galėtų būti laikomas

anomalija, auditorius turėtų būti labai dideliu patikimumo lygiu įsitikinęs,

kad jis nėra reprezentatyvus populiacijos atžvilgiu. Auditorius šį patikimumo

lygį pasiekia atlikdamas papildomas audito procedūras, skirtas gauti

pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kad klaida nepaveikia likusios

populiacijos dalies.

– klaidų priežastys

• Klaidas gali sąlygoti tai, kad vadovybė nepaisė kontrolės priemonės. Tokiu atveju auditorius turėtų kelti klausimą dėl vidaus kontrolės priemonių išankstinio vertinimo pagrįstumo.

Klaidą gali sąlygoti viena šių priežasčių arba bet koks šių priežasčių derinys:

o atsitiktinumas;








o tyčinė veika;

o taikomų teisės aktų sudėtingumas;

o nepakankamos žinios apie netinkamą teisės aktų taikymą;

o prasta priežiūros ir kontrolės sistemų koncepcija;

o nėra paisoma nustatytų struktūrų ir procedūrų; arba

o neveikia priežiūros ir kontrolės sistemų pagrindinės kontrolės priemonės.

Klaidų priežasčių nagrinėjimas gali palengvinti aiškių ir ekonomiškai veiksmingų rekomendacijų audito ataskaitose rengimą.

3.3.2 Imties rezultatų vertinimo ir ekstrapoliavimo apžvalga

Atlikus audito testus, auditorius turėtų peržiūrėti visas nustatytas klaidas ir

kiekvieno audito testo atveju išnagrinėti, ar audito įrodymai auditoriui leidžia

padaryti tinkamą išvadą apie populiaciją.

Auditorius turėtų įvertinti, atskirai iškraipymų, neatitikimų ir kontrolės

nuokrypių atveju, ar klaidos, atskirai arba kaip visuma, yra reikšmingos.

Trys galimi scenarijai Galimi trys nuokrypių lygio arba ekstrapoliuoto klaidų lygio, kurie nustatomi

atlikus audito testus, scenarijai ir jų traktavimo būdai:

12 lentelė. Galimi scenarijai, susiję su audito testų rezultatais ir jų traktavim

Nuokrypių lygis (kontrolės testai) arba ekstrapoliuotas klaidų lygis ir žinomos klaidos (detalieji testai):

u

Traktavimas

neviršija auditoriaus nustatytos reikšmingumo ribos.

- kontrolės priemonėmis gali būti remiamasi

- tvirtinimus galima laikyti pasitvirtinusiais

neviršija, bet yra arti reikšmingumo ribos. - auditorius imties rezultatų patikimumą įvertina kitų audito procedūrų kontekste ir gali gauti papildomų audito įrodymų

viršija auditoriaus nustatytą reikšmingumo ribą.

- kontrolės priemonės įvertinamos kaip neveiksmingos

- tvirtinimai nepatvirtinami, todėl yra reikšmingų iškraipymų arba neatitikimų rizika

Jei įvertinus imties rezultatus paaiškėja, kad atitinkamos populiacijos

savybės vertinimas turi būti iš naujo išnagrinėtas, auditorius gali:

• pareikalauti, kad vadovybė ištirtų nustatytas klaidas ir naujų klaidų

radimosi galimybes ir padarytų visus reikalingus pakeitimus; ir / arba




• pakoreguoti tolesnių audito procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį.

Pavyzdžiui, kontrolės testų atveju auditorius gali padidinti imties dydį,

testuoti alternatyvią kontrolės priemonę arba koreguoti susijusias

pagrindines procedūras.




3.3.3 Kontrolės testai – klaidų pobūdis ir priežastys bei rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas

Klaidų pobūdis ir priežastys

Sąvoka „kontrolės priemonių veiksmingumas“ pripažįstama, kad gali būti

padaroma klaidų, susijusių su tuo, kaip subjektas taiko kontrolės

priemones. Klaida yra kontrolės nuokrypis, o visos klaidos išreiškiamos

nuokrypių lygiu.

Nagrinėdamas nustatytas klaidas, auditorius taip pat turėtų nustatyti, ar

atlikti kontrolės testai suteikia tinkamą pagrindą juos naudoti kaip audito

įrodymus, ar nereikia taikyti papildomų kontrolės testų ir ar nereikia į galimo

iškraipymo arba neatitikimo riziką atsižvelgti taikant pagrindines

procedūras.

Klaidų ekstrapoliavimas

Atskirai ekstrapoliuoti klaidas kontrolės testų atveju nėra būtina, nes klaidų

lygis imtyje taip pat yra visos populiacijos ekstrapoliuotas klaidų lygis.

Kontrolės testų rezultatų vertinimas

Auditorius turėtų įvertinti kontrolės priemonių testavimo rezultatus

kiekvienos pagrindinės kontrolės priemonės lygmeniu, siekiant pateikti

bendrą kontrolės priemonių veiksmingumo vertinimą. Kontrolės priemonių

testavimo rezultatų vertinimas reikalauja didelio profesinės nuovokos

laipsnio, nes jie daro poveikį audito metodui. Atliekant kontrolės testus

nustatytas netikėtai didelis klaidų lygis imtyje gali sąlygoti įvertintos

reikšmingų iškraipymų arba neatitikimų rizikos padidėjimą, nebent būtų

gauta papildomų audito įrodymų, patvirtinančių pirminį įvertinimą.

Auditorius taip pat turėtų įvertinti, ar klaidas ir nuokrypius aptiko vadovybė

ir kokių ji ėmėsi atsakomųjų priemonių ir taisomųjų veiksmų jiems pašalinti.

Kontrolės priemonių vertinimo rezultatų poveikis gali būti trejopas:

Galimas poveikis • nagrinėjamu laikotarpiu kontrolės priemonės veikė veiksmingai,

nuosekliai ir nepertraukiamai, o tai reiškia, kad auditorius gali kontrolės

priemonėmis pasikliauti ir toliau taikyti suplanuotą audito metodą ir

pasitikėjimo kontrolės priemonėmis lygį;

• pastebėta trūkumų, susijusių su kontrolės veiksmingumu ir

nepertraukiamumu, tačiau iš esmės sistema nėra laikoma nepatikima. Šiuo

atveju auditorius gali tik iš dalies pasikliauti kontrolės priemonėmis ir

išankstinis vidaus kontrolės priemonių vertinimas ir kontrolės rizikos lygis

turėtų būti peržiūrėti;

• kontrolės priemonės yra nepatikimos, t. y. jos neveikė kaip buvo




numatyta ir / arba nagrinėjamu laikotarpiu jos nebuvo naudojamos

nepertraukiamai ir / arba jų nebuvo galima testuoti. Tokiais atvejais negali

būti taikomas sistemų vertinimu pagrįstas metodas ir audito patikinimas

turėtų būti gaunamas remiantis pagrindinėmis procedūromis. Prireikus,

turėtų būti peržiūrėtas išankstinis vidaus kontrolės priemonių vertinimas ir

kontrolės rizikos lygis.

Priežiūros ir kontrolės sistemų veiksmingumo vertinimas turi būti

patvirtintas atliekant pagrindinius testus.

3.3.4 Pagrindiniai detalieji testai – klaidų pobūdis ir priežastys bei rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas

Klaidų analizė ir klasifikavimas

Klaidos, nustatytos atliekant detaliuosius testus, turėtų būti tiksliai

aprašomos, ypač testuojant statistinę imtį, tam, kad būtų galima taikyti

audito rezultatų projekciją populiacijai, arba ekstrapoliuoti. Auditorius turėtų

suprasti nustatytų klaidų pobūdį ir priežastis, kad galėtų atsakyti į šiuos

klausimus:

• Kokia klaidos priežastis? Kaip ji atsirado?

• Ar tai anomalija ar ji galėjo sistemingai atsirasti vykdant panašias

operacijas arba operacijas, kurios buvo atliekamos tuo pat metu?

Tuomet auditorius turėtų klasifikuoti klaidas išnagrinėdamas, ar klaida:

• yra kiekybiškai įvertinama, t. y. turi tiesioginį ir išmatuojamą finansinį

poveikį testuojamo elemento sumai. Kiekybiškai įvertinamos klaidos

procentinė paklaida ir piniginė vertė apskaičiuojamos atsižvelgiant į

operacijos apskaitinę vertę susijusiu lygmeniu;

• yra kiekybiškai neįvertinama, t. y. klaida nėra tiesiogiai susijusi su

audituotu elementu arba jos poveikis nėra išmatuojamas; pastaruoju atveju

nustatant klaidos svarbumą atsižvelgiama į visą susijusio elemento lėšų

sumą;

• yra reikšminga pagal vertę (viršija reikšmingumo ribą), pobūdį arba

kontekstą, remiantis pirmiau pateiktu aprašymu. Tada auditorius nustato, ar

klaida yra „svarbi“ (kiekybiškai įvertinama klaida: yra lygi arba viršija 2 %;

kiekybiškai neįvertinama klaida: susijusi su 10 % ar daugiau audituojamo

elemento) ar „ribota“ (kiekybiškai įvertinama klaida: tarp 0,5 % ir 2 %;

kiekybiškai neįvertinama klaida: susijusi su 2,5–10 % audituojamo

elemento);

• yra anomalija ar yra sisteminė.




„Žinomos klaidos“ • Klaidos, nustatytos atliekant papildomą darbą, kuris nepatenka į

reprezentatyvių imčių nagrinėjimo sritį, turi būti laikomos „žinomomis

klaidomis“. Į šias klaidas atsižvelgiama tik tuomet, kai jos yra susijusios su

operacijomis, kurios patenka į audito apimtį (audito populiaciją). Jos nėra

ekstrapoliuojamos populiacijai, bet atsižvelgiama į jų absoliučias sumas.

Pinigais įvertinamų klaidų ekstrapoliavimas

Atlikdamas detaliuosiuos testus auditorius turėtų visas imtyje nustatytas

pinigais įvertinamas klaidas ekstrapoliuoti populiacijai ir atsižvelgti į

ekstrapoliuoto klaidų lygio poveikį konkrečiam audito tikslui ir kitoms audito

sritims. Nestatistinių imčių atveju auditorius turėtų remdamasis savo

nuovoka įvertinti galimus iškraipymus arba neatitikimus populiacijoje.

Auditorius visas klaidas ekstrapoliuoja populiacijai, kad galėtų plačiau

įvertinti klaidų mastą, ir palygina šį geriausio įverčio rodiklį su Audito Rūmų

nustatyta reikšmingumo riba (toleruotinu klaidų lygiu).

Detaliuosiuose testuose (testavimo procedūrose, taikomose atskiriems

atrinktiems vienetams) toleruotina klaida yra toleruotinas iškraipymas arba

neatitikimas, kurio suma yra mažesnė nei auditoriaus reikšmingumo riba,

taikoma audituojamoms atskiroms operacijų klasėms arba sąskaitų

likučiams.

Kai iškraipymas arba atitikties nuokrypis yra pripažįstami anomalija,

laikoma, kad jie neatspindi iškraipymų ar neatitikimų populiacijoje. Todėl jų

galima neįtraukti į ekstrapoliavimą. Tačiau jei jie neištaisomi,

ekstrapoliuojant neanomalius iškraipymus arba atitikties nuokrypius taip pat

turi būti atsižvelgta ir į jų poveikį.

Detaliųjų testų rezultatų vertinimas

Detaliųjų testų rezultatų vertinimas reikalauja profesinės nuovokos, kadangi

auditorius, siekdamas padaryti išvadą dėl to, ar su testuojama populiacija

susiję tvirtinimai yra teisingi, turėtų suprasti klaidų pobūdį ir priežastis ir

atsižvelgti tiek į iškraipymų arba neatitikimų kiekybinius aspektus, gautus

taikant pirmiau aprašytą procedūrą, tiek į jų kokybinius aspektus.

Pagrindinių detaliųjų testų rezultatų ekstrapoliavimas ir vertinimas gali būti

pavaizduotas šitaip (projekcija populiacijai turėtų būti suprantama kaip

intervalas, o ne skaičius):




10 diagrama. Pagrindinių detaliųjų testų bendrų rezultatų vertinimas

I situacija II situacija III situacija

VKR

LTKL

ŽKŽinomos klaidos

Ekstrapoliavimas

Atsižvelgimas į imties sudarymo

paklaidąEkstrapolia

vimas


paklaidą Ekstrapoliavimas


paklaidąMaksimalus toleruotinas

klaidų lygis(reikšmingumo riba)

VKR

LTKL

ŽK

VKR

LTKL

ŽK

VKR – viršutinė klaidų riba LTKL – labiausiai tikėtinas klaidų lygis ŽK – žinomos klaidos

EUR

Žinomos klaidos Žinomos klaidos

Darytinos išvados:

I situacija

: Viršutinė klaidų riba ir labiausiai tikėtinas klaidų lygis yra mažesni už reikšmingumo ribą. Tai aiškus rezultatas.

II situacija

- pareikalauti, kad audituojamas subjektas ištirtų nuokrypius;

: Viršutinė klaidų riba viršija reikšmingumo ribą, bet labiausiai tikėtinas klaidų lygis yra mažesnis už reikšmingumo ribą. Gavęs šį rezultatą auditorius turėtų išnagrinėti tokias priemones:

- atlikti papildomus testus; ir

- taikydamas alternatyvias audito procedūras gauti papildomą patikinimą. III situacija

- pareikalauti, kad audituojamas subjektas ištirtų nuokrypius;

: Labiausiai tikėtinas klaidų lygis viršija klaidų lygio reikšmingumo ribą. Kadangi apatinė klaidų riba neviršija reikšmingumo ribos, auditorius turėtų išnagrinėti tokias priemones:

- atlikti papildomus testus ir

- taikydamas alternatyvias audito procedūras gauti papildomą patikinimą.

Apatinė klaidų riba (AKR) gali viršyti arba neviršyti žinomų klaidų sumos. Todėl ji neparodyta diagramoje. IV situacija (diagramoje neparodyta): apatinė klaidų riba ir labiausiai tikėtinas klaidų lygis viršija reikšmingumo ribą. Tai aiškus rezultatas, kurio nereikia išsamiau nagrinėti. Praktikoje dėl tvarkaraščio suvaržymų Audito Rūmai paprastai yra priversti rinktis trečiąją galimybę – papildomą patikinimą suteikiančias alternatyvias audito procedūras – siekiant gauti papildomą patikinimą.




3.4 ANALITINĖS PROCEDŪROS


Auditoriaus tikslas yra taikyti analitines procedūras, kai jos gali padėti vertinti riziką, pateikti audito įrodymus ir suformuluoti bendrą audito išvadą.

3.4.1 Analitinių procedūrų apibrėžimas

3.4.2 Analitinių procedūrų taikymo procesas

3.4.3 Kada taikomos analitinės procedūros

3.4.4 Analitinės procedūros kaip pagrindinės procedūros tikrinimo etape

3.4.5 Analitinės procedūros atliekant bendrą peržiūrą audito pabaigoje

3.4.1 Analitinių procedūrų apibrėžtis

Analitinės procedūros yra audito procedūros, padedančios atlikti

ekonomiškesnį, efektyvesnį ir veiksmingesnį auditą. Jų metu nagrinėjami

tikėtini ryšiai tarp finansinių ir nefinansinių duomenų per tą patį laikotarpį ir

tame pačiame subjekte ir / arba skirtingais laikotarpiais ir skirtinguose

subjektuose. Analitinės procedūros, kurios labiau taikomos patikimumo nei

atitikties audituose, gali būti naudojamos siekiant:

Analizuoti arba prognozuoti • analizuoti ryšius, ar jie dera tarpusavyje ir a titinka auditoriaus žinias

apie organizaciją ir jos veiklą; arba

• prognozuoti vertes, kurias galima būtų palyginti su tikrosiomis vertėmis.

Ši sąvoka taip pat apima nustatytų svyravimų ir ryšių, kurie prieštarauja kitai

informacijai arba labai nukrypsta nuo prognozuojamų sumų, tyrimą.

griežtos kontrolės aplinkoje Auditorius turėtų atminti, kad analitinės procedūros yra patikimesnės

griežtos kontrolės aplinkoje, kurioje įdiegtos veiksmingos vidaus kontrolės

priemonės ir remiamasi gerais išorės duomenimis. Tačiau tokioms

procedūroms yra reikalinga išsami ir naujausia informacija apie finansinius

ir kitus duomenis, o jos gali nebūti reikšmingose ES veiklos srityse.

Analitinėms procedūroms atlikti gali būti taikomi įvairūs metodai: nuo

paprastų palyginimų iki sudėtingų analizių, kuriose taikomi aukštosios

statistikos metodai, kuriems gali prireikti atitinkamų kompiuterių programų.

Auditorius procedūrą renkasi remdamasis profesine nuovoka.

Apskritai analitinės procedūros perspėja, kad kas nors gali būti neteisinga,

bet nesuteikia pozityvių, įtikinamų įrodymų dėl to, kas yra neteisinga (jei

apskritai kažkas yra neteisinga), taigi jos pačios paprastai nesuteikia

pakankamų, svarbių ir patikimų audito įrodymų.






3.4.2 Analitinių procedūrų taikymo procesas

Analitinių procedūrų taikymas apima informacijos iš įvairių šaltinių gavimą,

siekiant nustatyti, ko turi būti tikimasi; tikrosios situacijos palyginimą su

laukiama; bet kokių paaiškėjusių neatitikimų priežasčių tyrimą; rezultatų

vertinimą, kaip parodyta toliau:

11 diagrama. Analitinės peržiūros procesas

Suformuoti lūkesčius

Apibrėžti toleruotiną skirtumą

Palyginti lūkesčius su užregistruota suma

Ar skirtumas didesnis už toleruotiną skirtumą?

Analizuoti skirtumą. Išnagrinėti pasikartojimus, tendencijas,

santykius ir galimas priežastis. Teikti užklausas vadovybei ir gauti

patvirtinamuosius įrodymus.

Ar paaiškinimas (-ai) ir patvirtinamieji įrodymai

yra tinkami?

Priimti sumą

Taip

Taip

Ne

Ankstesnio laikotarpio metinės finansinės ataskaitos ir operacijos

Nesubendrinti finansiniai ir nefinansiniai duomenys

Informacija apie subjekto aplinką

Atlikti kitas audito procedūras arba pasiūlyti audito koregavimą

Dokumentuoti rezultatus

Ne

Nustatyti audito tikslą, kuriam šios analitinės procedūros yra taikomos

Nustatyti, ar analitinės procedūros yra tinkamos

Nustatyti taikytinų analitinių procedūrų tipą

Patikrinti duomenų patikimumą




3.4.3 Kada taikomos analitinės procedūros

Analitinės procedūros turėtų būti taikomos šiuose audito etapuose:

13 lentelė. Analitinių procedūrų taikymas skirtingais audito etapai

Audito etapas

s

Analitinių procedūrų taikymo priežastys

Planavimas kaip rizikos vertinimo procedūrų, siekiant nustatyti

potencialią riziką ir padėti rengti papildomas audito

procedūras (žr. 2.3.1 skirsnį)

Tikrinimas

kaip pagrindinių procedūrų, kai jų taikymas gali būti

efektyvesnis nei detalieji testai ir gali suteikti patvirtinimą

kaip bendros peržiūros priemonių audito pabaigoje,

siekiant padėti įvertinti, ar išorės informacija atitinka audito

rezultatus

3.4.4 Analitinės procedūros kaip pagrindinės procedūros tikrinimo etape

Nepaprastai svarbi kokybės kontrolė

Kaip savo pagrindinių procedūrų dalį, be detaliųjų testų auditorius taip pat

gali taikyti pagrindines analitines procedūras, siekdamas sumažinti riziką iki

priimtinai žemo lygio. Pagrindinės analitinės procedūros taikomos siekiant

prognozuoti vertes, remiantis prielaida, kad ryšiai tarp duomenų egzistuoja

ir išlieka, jeigu nėra žinomų tam prieštaraujančių sąlygų. Tačiau neteisingos

išvados pateikimo rizika taikant pagrindines analitines procedūras, palyginti

su detaliaisiais testais, yra didesnė, nes čia yra plačiai remiamasi

auditoriaus nuovoka. Todėl lemiamą svarbą įgyja kokybės kontrolė.

Reikalingi patikimi duomenys

Šio tipo numatomasis testavimas turėtų būti vykdomas tik pajamų arba

išlaidų srautams, kurie yra lengvai prognozuojami ir apie kuriuos galima

nesunkiai gauti patikimų duomenų ir todėl galima daryti prognozes,

pavyzdžiui, pagal skolinimo ir skolinimosi operacijas išmokėtos / gautos

palūkanos, atlyginimų ir išmokų darbuotojams mokėjimas ir kt.

Taikyti kaip pagrindinių testų strategijos dalį

Nors pačios pagrindinės analitinės procedūros paprastai nesuteikia

pakankamų, svarbių ir patikimų pagrindinių audito įrodymų, numatomasis

testavimas gali būti taikomas kaip bendros pagrindinių testų strategijos

dalis tiriant reikšmingus sąskaitų likučius ir operacijų srautus. Pavyzdžiui,

jei, sakykime, 60 % operacijų (pagal vertę) yra susijusios su didelės vertės




objektais, joms galėtų būti taikomi detalieji testai, o numatomieji testai

galėtų būti naudojami likusioms 40 % (mažos vertės) operacijų. Arba, kai

nedidelė dalis (pagal vertę) operacijų yra atliekamos geografinėje vietovėje,

kurios neįmanoma aplankyti arba kurią aplankyti nėra efektyvu, toje

vietovėje gali būti taikomas numatomasis testavimas.

Numatomų verčių naudojimo vietoj tikrųjų verčių pavyzdžiai:

• remiantis sąskaitos likučio pokyčių ankstesniais laikotarpiais tyrimu daroma

einamojo laikotarpio prognozė (pavyzdžiui, reguliarūs paskolos mokėjimai per x

metų);

• skaičiavimai, pagal kuriuos galima prognozuoti tam tikrą vertę, pavyzdžiui,

pagal ūkių duomenis prognozuojamos išmokos vienam ūkininkui už vieną hektarą.

3.4.5 Analitinės procedūros atliekant bendrą peržiūrą audito pabaigoje

Pagrįsti išvadas

Auditorius turėtų taikyti analitines procedūras audito pabaigoje arba

artėjant jo pabaigai, kai yra formuluojama bendra išvada. Remiantis šių

analitinių procedūrų rezultatais padarytos išvados yra skirtos pagrįsti atskirų

komponentų audito metu suformuluotas išvadas ir padeda padaryti bendrą

išvadą ir, prireikus, parengti nuomonę.

Bendros peržiūros etape gali būti taikomos tos pačios analitinės procedūros

kaip ir planavimo etape ir todėl jos gali būti palyginamos. Atlikus peržiūrą

gali paaiškėti, kad yra reikalingi papildomi įrodymai.




3.5 RAŠYTINIAI PAREIŠKIMAI


Auditoriaus tikslas yra gauti patvirtinimą rašytinio pareiškimo forma: a) kad vadovybės ir, jei taikytina, už valdymą atsakingų asmenų įsitikinimu, jie įvykdė savo pareigą dėl finansinės atskaitomybės ataskaitų rengimo ir auditoriui suteiktos informacijos išsamumo; ir b) kitus audito įrodymus, susijusius su finansinės atskaitomybės ataskaitomis ar specifiniais tvirtinimais. Be to, jo tikslas yra c) tinkamai reaguoti į pateiktus rašytinius pareiškimus arba į jų nepateikimą.

3.5.1 Įvadas

3.5.2 Vadovybės rašytinis savo įsipareigojimų patvirtinimas

3.5.3 Specialūs rašytiniai pareiškimai dėl reikšmingų klausimų

3.5.4 Rašytinių pareiškimų patikimumo vertinimas

3.5.1 Įvadas

Audito metu subjekto vadovybė ir kiti darbuotojai savo iniciatyva arba

atsakydama į konkrečias užklausas pateikia daug tvirtinimų, arba

pareiškimų, kurių svarbiausi auditoriui yra šie:

Vadovybės įsipareigojimai i) vadovybės rašytinis savo įsipareigojimų patvirtinimas;

Konkretūs tvirtinimai

ii) konkrečių tvirtinimų, kuriuos pateikia vadovybė, už valdymą atsakingi

asmenys arba specialių žinių turintys darbuotojai, specialūs rašytiniai

pareiškimai.

Nepaisant to, reikalingi pakankami ir tinkami audito įrodymai

Šie pareiškimai nepanaikina auditoriaus įsipareigojimo gauti pakankamus ir

tinkamus audito įrodymus, pagrindžiančius audito išvadą ir, prireikus, audito

nuomonę. Auditorius turėtų surinkti subjekto viduje ir išorėje esančius

patvirtinamuosius įrodymus ir įvertinti, ar rašytiniai pareiškimai yra pagrįsti ir

atitinka kitus gautus audito įrodymus, įskaitant kitus pareiškimus.

Pareiškimai, kurie turi būti naudojami kaip audito įrodymai, turėtų būti

patvirtinti raštu ir pasirašyti.






3.5.2 Vadovybės rašytinis savo įsipareigojimų patvirtinimas

Teisingas finansinių ataskaitų pateikimas / atitiktis

Su vadovybės įsipareigojimais susiję jos pareiškimai suteikia būtinus audito

įrodymus dėl su vadovybės įsipareigojimais susijusių prielaidų, kuriomis yra

grindžiamas auditas, teisingumo. Auditorius turėtų gauti audito įrodymus,

kad vadovybė:

i) pripažįsta savo įsipareigojimus teisingai pateikti finansines ataskaitas

(patikimumo auditai) arba laikytis taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų

(atitikties auditai);

Vidaus kontrolė

ii) pripažįsta savo įsipareigojimus parengti, įgyvendinti ir prižiūrėti vidaus

kontrolę, siekiant užkirsti kelią reikšmingiems iškraipymams arba

neatitikimams arba juos aptikti ir ištaisyti, ir nurodo, ar jos manymu šiam

tikslui vidaus kontrolė yra pakankama;

Pateikta visa svarbi informacija iii) mano, kad visa auditui svarbi informacija buvo pateikta auditoriui.

Pavyzdžiui, i) Europos Sąjungos metinėms finansinėms ataskaitoms skirtas

vadovybės pareiškimas; ii) metinė veiklos ataskaita ir kiekvieno generalinio

direktoriaus deklaracija; ir iii) Komisijos apibendrinamoji ataskaita.


Pagrįsti kitus įrodymus

Siekiant pagrįsti kitus audito įrodymus, gali būti reikalingas specialus

rašytinis pareiškimas, visų pirma tuomet, kai yra nagrinėjamas vertinimas,

siekis arba išsamumas. Auditorius turėtų nustatyti, ar konkretiems

tvirtinimams yra reikalingi specialūs rašytiniai pareiškimai.


Išnagrinėti poveikį, jei:

- neatitinka kitų įrodymų

Jeigu rašytinis pareiškimas neatitinka kitų audito įrodymų, auditorius turėtų

nustatyti neatitikimo priežastis ir, jeigu jam dar kyla abejonių, iš naujo

išnagrinėti visų kitų rašytinių pareiškimų, kurie galėjo būti gauti, patikimumą

ir imtis atitinkamų veiksmų (pavyzdžiui, peržiūrėti rizikos vertinimo ir audito

procedūras).

- yra abejonių dėl vadovybės sąžiningumo

Jeigu auditoriui kyla abejonių dėl vadovybės atsidavimo skatinti

kompetenciją, ryšius ir sąžiningumo ir etinių vertybių, arba rūpestingumo,

įtvirtinimą, auditorius turėtų įvertinti poveikį rašytinių pareiškimų

patikimumui.

- pareiškimai nebuvo pateikti Kai susijusios šalys nepateikia bendrų pareiškimų, susijusių su vadovybės




įsipareigojimais, arba bet kokių kitų pareikalautų konkrečių pareiškimų,

auditorius turėtų nustatyti to priežastis; aptarti tai su vadovybe; iš naujo

išnagrinėti susijusių asmenų sąžiningumo įvertinimą ir imtis tinkamų

veiksmų, įskaitant poveikio auditoriaus ataskaitai nustatymą.

- pareiškimai yra nepatikimi

Jeigu auditorius mano, kad su vadovybės įsipareigojimais susiję rašytiniai

pareiškimai nėra patikimi, jis turėtų įvertinti poveikį auditoriaus ataskaitai.

Atsisakymas pateikti nuomonę Auditorius atsisako pateikti nuomonę dėl finansinės atskaitomybės, jeigu:

a) auditorius daro išvadą, kad abejonės dėl vadovybės sąžiningumo suteikia pakankamą pagrindą laikyti, kad rašytiniai pareiškimai nėra patikimi; arba

b) vadovybė nepateikia rašytinių pareiškimų.

3.6 TREČIŲJŲ ASMENŲ DARBO NAUDOJIMAS

TAAIS 1600 [TAS 600] TAAIS 1610 [TAS 610] TAAIS 1620 [TAS 620]

Kitų auditorių darbo naudojimas

Vidaus auditorių darbo naudojimas

Auditoriaus eksperto darbo naudojimas

3.6.1 Įvadas

3.6.2 Kito auditoriaus darbo naudojimas

3.6.3 Vidaus audito funkcijos nagrinėjimas

3.6.4 Auditoriaus eksperto darbo naudojimas

3.6.1 Įvadas

Auditorius gali pasinaudoti kito auditoriaus, vidaus audito (įskaitant vidaus

audito skyrių ir vidaus audito tarnybą) arba auditoriaus eksperto darbu

audito planavimo ir tyrimo etapuose, kaip nurodyta toliau:

Planavimas i) planavimo etape kitų asmenų parengtos ataskaitos gali suteikti

informaciją, kuri auditorių įspėja apie galimus kontrolės sistemų trūkumus

arba svarbių klaidų, kurios paaiškėjo atliekant auditus, istoriją. Auditorius

turėtų išnagrinėti šių asmenų nepriklausomumą, objektyvumą ir

kompetenciją; ar jų tikslai ir metodai atitinka audito tikslus ir ar jų išvados

buvo pagrįstos pakankamais ir tinkamais audito įrodymais;

Tikrinimas

- audito įrodymai

ii) tikrinimo etape kitų asmenų darbas gali būti naudojamas siekiant gauti

dalį audito įrodymų, kurie yra būtini, kad būtų pasiekti audito tikslai, tokiu

būdu sumažinant darbo, kurį turi atlikti Audito Rūmai, apimtį.

Vadovaujamasi pagrindiniu principu, kad, jeigu auditorius ketina remtis kitų

asmenų darbu, jis turėtų užtikrinti, kad toks darbas suteikia pakankamus,

tinkamus ir ekonomiškai veiksmingus įrodymus, kurie yra svarbūs siekiant

audito tikslų;

- patvirtinti nustatytus faktus

iii) kitų asmenų ataskaitos taip pat gali padėti patvirtinti auditoriaus

nustatytus faktus ar išvadas arba suteikti pagrindą jais suabejoti.










Pastaruoju atveju auditorius turėtų ištirti neatitikimą; įsitikinti, ar audito

įrodymai, kuriuos jis surinko, yra tinkami; iš naujo išnagrinėti, ar jo analizė ir

audito įrodymų traktavimas buvo pagrįsti ir aiškiai dokumentuoti šiuos

likusius neatitikimus.

Pagrindiniai sprendimai ir išvados dėl naudojimosi kitų asmenų darbu

turėtų būti dokumentuoti audito darbo dokumentuose.

Kiekviena iš šių trijų šalių – kiti auditoriai, vidaus auditoriai ir ekspertai –

atskirai aptariamos toliau.



Kai yra naudojamas kito auditoriaus darbas, auditoriaus tikslas yra nustatyti, kaip šis kito auditoriaus darbas paveiks auditą.

„Kitų auditorių“ apibrėžtis Iš esmės „kiti auditoriai" apima viešojo arba privačiojo sektoriaus auditorius,

kurių prašoma pateikti profesionalią nuomonę apie sistemas, operacijas

ir / arba sąskaitas. Audito Rūmai šiuos auditorius skirsto į dvi kategorijas:

i) auditoriai, kurie savo nuomonę privalo pateikti pagal ES teisės aktus (reglamentavimo arba sutartinius įsipareigojimus). Jie yra vidaus kontrolės sistemų sudedamoji dalis, kuri turi būti audituojama. Tokių auditų nebuvimas ar su tokių kitų auditorių darbu susiję trūkumai yra laikomi vidaus kontrolės sistemos trūkumais, kurie yra pateikiami ataskaitose17.

Kiti auditoriai, kurie yra vidaus kontrolės sistemų dalis, yra šie:

• valstybės narės sertifikavimo įstaigos;

• valstybės narės mokėjimo agentūrų vidaus audito skyriai;

• valstybės narės audito institucijos;

• Komisijos ex post kontrolės skyriai;

• agentūrų ex post kontrolės skyriai;

• trečiųjų šalių arba tarptautinių organizacijų ex post kontrolės skyriai;

• ex post patikros, atliekamos pagal sutarį dirbančių išorės auditorių.

Kitų auditų sistemos vertinimas (paprastai atliekamas privačiojo sektoriaus auditorių subjekto vardu) bus grindžiamas:

• subjekto strategijos dokumentais ir metinėmis audito programomis;

• atrankos procedūra, technine užduotimi, audito ataskaitos pateikimu ir subjekto tolesniais veiksmais, susijusiais su kitais auditoriais;

• atliktų auditų kokybe. Šis vertinimas bus paremtas audito ataskaitų, kurios

17 Kai kurios AAI gali atlikti auditus kaip vidaus kontrolės sistemos dalį (pavyzdžiui, JK AAI (NAO) kaip BŽŪP sertifikavimo įstaiga). Šiuo atveju NAO šiam tikslui priskiriama i) kategorijai.






bus atrenkamos atsitiktiniu būdu, siekiant kuo didesnio reprezentatyvumo, imties peržiūra.

ii) auditoriai, kurių veikla nėra pagrįsta ES teisiniu pagrindu. Jie apima aukščiausiąsias audito institucijas (AAI), kurios, remiantis SESV 287 straipsnio 3 dalimi, vykdo veiklą valstybėse narėse palaikydamos ryšius su Audito Rūmais. Jie taip pat apima i) nacionalinių institucijų audito departamentus (institucijų, kurios išmoka lėšas, vidaus audito departamentus ir įvairių finansų ministerijų audito departamentus) ir ii) privačiojo sektoriaus auditorius, kurie dirba pagal teisinius įgaliojimus (statutiniai auditoriai) arba sutarties pagrindu (auditoriai). Į jų darbą gali būti atsižvelgta kaip į patvirtinamuosius įrodymus, skirtus Audito Rūmų auditams, kai jis yra svarbus ir tinkamas. Jeigu taip, auditorius turėtų atlikti audito procedūras, skirtas nustatyti, kokiu mastu gali būti pasitikima kitų auditorių darbu. Jis turėtų nustatyti, kokį poveikį kitų auditorių darbas turės vykdomam auditui. Pavyzdžiui, jis gali nustatyti, ar dėl vietovių, kuriose ketinama apsilankyti audito metu, yra pateikta su jo audito tikslais susijusių pastabų kitų auditorių ataskaitose. Jei taip, auditorius gali iš susijusios įstaigos paprašyti papildomos informacijos.

Du scenarijai Yra du galimi scenarijai, priklausomai nuo to, ar kitų auditorių darbas yra

pagrįstas ES teisės aktais ar ne. Pagal abu scenarijus atliekant audito procedūras daugiausia dėmesio bus skiriama peržiūrėti kito auditoriaus audito išvadas ir nuomones, susijusias su:

• pagrindinių atitikties kontrolės priemonių koncepcija, įgyvendinimu ir veikimu; ir / arba

• atitiktimi, pavyzdžiui, atspindimų operacijų teisėtumu ir tvarkingumu.

Šios procedūros gali apimti taikytų darbo metodų peržiūrą; failų tikrinimą ir

rezultatų aktualumo nagrinėjimą, siekiant įvertinti jų, kaip audito įrodymų,

patikimumą ir tai, kaip jie iš tikrųjų gali prisidėti prie audito išvadų.

Tačiau nepriklausomai nuo to, kuriai kategorijai priklauso kitų auditorių

darbas, yra taikomi toliau nurodyti principai.

Kito auditoriaus darbo naudojimas

Naudodamasis kitų auditorių darbu, auditorius turėtų:

• atsižvelgti į kito auditoriaus nepriklausomumą ir objektyvumą;

• atsižvelgti į kito auditoriaus profesinę kompetenciją atliekant konkretų auditą;

• Įvertinti kito auditoriaus darbo apimtį;

• nustatyti šio darbo naudojimo ekonominį veiksmingumą;

• atlikti procedūras, siekiant gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų,

kad kito auditoriaus darbas atitinka Audito Rūmų tikslus konkretaus audito

kontekste (tam gali prireikti prieigos prie kito auditoriaus darbinių

dokumentų); ir

• išnagrinėti svarbius kito auditoriaus nustatytus faktus, analizuodamas ir




traktuodamas šio darbo rezultatus. Jeigu šie nustatyti faktai yra svarbūs

teikiant audito nuomonę, Audito Rūmų auditorius turėtų aptarti šiuos

nustatytus faktus su kitu auditoriumi ir išnagrinėti, ar būtina jam pačiam

atlikti papildomą audito testavimą.

Naudojimosi kitų auditorių darbu apribojimai

a) Kiti auditoriai, kurie nėra vidaus kontrolės sistemų dalis, turi savo

įgaliojimų aprašą ir praktiškai jiems suteiktas beveik visiškas funkcinis

nepriklausomumas nuo Europos Sąjungos institucijų. Kadangi jų darbas ES

finansų srityje ne visada atliekamas pakartotinai, bendradarbiavimas

kartais gali būti sudėtingas. Taigi, gali būti sudėtinga vykdyti vertinimą, kuris

yra būtinas, kad butų galima jų darbą panaudoti kaip audito įrodymus.

Todėl ši problema turėtų būti sprendžiama audito planavimo etape, nes

paaiškėjus, kad darbas negali būti naudojamas kaip audito įrodymai, būtų

galima planuoti alternatyvias audito procedūras, siekiant užtikrinti, kad būtų

galima gauti pakankamų, patikimų audito įrodymų.

b) Svarstydamas galimybę pasinaudoti vienos iš valstybių narių AAI darbu,

Audito Rūmų auditorius turėtų atminti, kad daugeliu atvejų Europos Audito

Rūmams suteiktos prieigos teisės yra platesnės už AAI turimas teises.

Todėl gali būti, kad aukščiausioji audito institucija neturi įgaliojimų, kurie jai

leistų išsamiai atlikti auditą. Be to, kai yra naudodamasi AAI darbu arba

atliekamas bendras arba koordinuotas auditas su AAI, Audito Rūmų

auditorius turėtų laikytis bendradarbiavimo su AAI principų ir / arba

procedūrų, kurie buvo nustatyti pirmininkų ryšių palaikymo komitete ir / arba

Audito Rūmų ir AAI ryšių palaikymo pareigūnų posėdžiuose.

c) Naudodamasis privačiojo sektoriaus išorės auditorių darbu, Audito Rūmų

auditorius turėtų atidžiai įvertinti tai, kad griežtai traktuojant atitinkamus

audito standartus išorės auditorius turi teisę rūpestingumo pareigą

pripažinti tik audito ataskaitos adresato atžvilgiu. Pavyzdžiui, iš kai kurių

EŽŪOGF orientavimo programų, kurios yra susijusios su kapitalinėmis

išlaidomis, paramos gavėjų gali būti pareikalauta pateikti auditorių

ataskaitas, patvirtinančias, kad reikalaujamos apmokėti sumos atitinka

patirtas išlaidas. Audito rūmų auditorius pripažins, kad šių auditorių

ataskaitų patikimumas leidžia jas laikyti audito įrodymu, jei jos yra skiriamos

galutiniam ES programos gavėjui, o ne atitinkamai mokėjimo agentūrai.

3.6.3 Susipažinimas su vidaus audito funkcija


Išorės auditoriaus tikslas yra susipažinti su vidaus audito funkcija ir nustatyti, ar jos veikla yra svarbi planuojant ir atliekant auditą ir, jei taip, jos poveikį išorės auditoriaus atliekamoms procedūroms.

Supratimo apie vidaus audito Susipažindamas su vidaus kontrole, išorės auditorius turėtų įgyti supratimą






funkciją įgijimas apie vidaus audito funkciją, įskaitant jos organizacinį statusą ir apimtį.

Naudojimosi vidaus audito darbu planavimas

Svarstydamas galimybę naudotis vidaus audito, įskaitant vidaus audito

tarnybą (arba Komisijos vidaus audito skyrius), darbu auditorius,

atsižvelgdamas į reikšmingumą ir susijusią riziką bei audito įrodymų

subjektyvumą, turėtų įvertinti:

• vidaus audito darbuotojų objektyvumą ir techninę kompetenciją;

• ar vidaus audito darbas atliekamas laikantis deramo profesinio rūpestingumo;

• bet kokių vadovybės nustatytų apribojimų vidaus auditui poveikį.

Vidaus audito darbo naudojimas

Naudodamasis vidaus audito darbu, išorės auditorius turėtų vykdyti

procedūras, skirtas įvertinti jo tinkamumą, atsižvelgiant į šio darbo apimtį ir į

tai, ar vidaus audito funkcijos įvertinimas išlieka tinkamas. Konkrečiai

išorės auditorius įvertina:

• darbą atliekančių asmenų kvalifikaciją ir kompetenciją;

• ar darbas yra prižiūrimas, atliekama jo peržiūra ir jis dokumentuojamas;

• ar gaunami pakankami, svarbūs ir tinkami audito įrodymai;

• ar padarytos išvados yra tinkamos ir ar ataskaitos atitinka atliktą darbą;

• ar vidaus audito nustatytos išimtys ir neįprasti atvejai yra tinkamai

išnagrinėti.

Finansinių auditų atveju Vidaus audito skyrius

Auditorius turėtų:

• tam, kad būtų išvengta veiksmų dubliavimo ir būtų padidintas audito

efektyvumas, kreiptis į atitinkamą vidaus audito funkciją (pvz., Europos

Sąjungos metinių finansinių ataskaitų atveju tai yra Biudžeto generalinio

direktorato vidaus audito skyrius) audito planavimo etape, siekiant

nustatyti, ar vidaus audito skyrius planuoja vykdyti arba vykdė konkrečius

finansinių ataskaitų audito testus;

• atlikti vidaus audito skyriaus ataskaitų dėl finansinių ataskaitų

patikimumo (pavyzdžiui, susijusių su sąskaitų sutikrinimu ir patvirtinimu)

paskesnįjį tyrimą, siekiant įvertinti galimą neatskleistą riziką ir taisomuosius

veiksmus, kurių yra (turi būti) imamasi.

Vidaus audito tarnyba


• gauti ir išnagrinėti vidaus audito tarnybos metinį planą, siekdamas

įvertinti, ar būtų galima atsižvelgti į kai kurių jos auditų rezultatus, taip

išvengiant dubliavimosi;

• prireikus, peržiūrėti vidaus audito tarnybos (VAT) parengtas ataskaitas,




susijusias su tam tikrais finansinių ataskaitų aspektais, ir išnagrinėti, kokiu

mastu audituojamas subjektas ėmėsi būtinų priemonių, siekdamas

įgyvendinti rekomendacijas;

• išsiaiškinti, ar VAT planavo skirti išteklių, kad galėtų bendradarbiauti su

Audito Rūmais vykdant su metinėmis finansinėmis ataskaitomis susijusį

audito darbą. Tokiu atveju auditorius prižiūrės VAT darbą siekdamas

užtikrinti suderinimą su savo darbu ir tvirtins audito rezultatus.

Finansiniame reglamente reikalaujama, kad vidaus auditorius pateiktų

nepriklausomą nuomonę18. Be to, VAT užduočių chartijoje reikalaujama,

kad Europos Komisijos vidaus auditorius kiekvienais metais pateiktų

bendrą nuomonę dėl kontrolės padėties Komisijoje. 2011 m. VAT pateikė

savo pirmąją „Bendrąją nuomonę“ dėl Komisijos finansų valdymo padėties,

kuri paremta VAT ir VAS trejų metų laikotarpiu atliktu darbu ir kurioje

atsižvelgta į Audito Rūmų ataskaitas.

Atitikties auditų atveju Kai dėl vidaus audito skyriaus, auditorius turėtų pasibaigus finansiniams

metams įvertinti atliktą vidaus audito darbą, atsižvelgdamas į tai, kiek jis

prisidėjo rengiant generalinio direktoriaus deklaraciją dėl finansinių metų

(žr. 3.5 skyrių dėl rašytinių pareiškimų).

Be to, atliekant atitikties auditus gali būti nagrinėjamas VAT ir VAS, kaip

audituojamo subjekto vidaus kontrolės sistemos dalies, vaidmuo, siekiant

išanalizuoti nuo ankstesnių metų padarytą pažangą, susijusią su vidaus

kontrolės sistemų pajėgumu valdyti atitikties riziką. Pavyzdžiui, atliekant

VAT ir VAS peržiūrą galima sutelkti dėmesį į jų darbo programų planavimą

ir vykdymą, atsižvelgiant į jų rizikos įvertinimą ir prioritetų nustatymą.



Auditoriaus tikslai yra šie:

a) nustatyti, ar naudotis auditoriaus eksperto darbu; ir

b) jei taip, nustatyti, ar tas darbas yra tinkamas audito tikslams pasiekti.

Auditoriaus ekspertų pasitelkimo priežastys

Auditoriaus ekspertai pasitelkiami siekiant suteikti auditorių grupei galimybę

pasinaudoti techninėmis žiniomis ar kvalifikacija, kurie būtini, kad būtų

pasiekti audito tikslai.

18 Finansinio reglamento 86 straipsnyje nustatyta: „Vidaus auditorius pataria savo institucijai dėl rizikų valdymo pareikšdamas nepriklausomas nuomones dėl valdymo ir kontrolės sistemų kokybės bei teikdamas rekomendacijas kaip patobulinti operacijų vykdymo sąlygas ir skatinti gerą finansų valdymą.“






Ekspertų skyrimo ir darbo su jais sąlygos

Ekspertų atranka ir sutarčių su jais sudarymo procedūra vykdoma

vadovaujantis įprastomis taisyklėmis, reglamentuojančiomis Sąjungos lėšų

tinkamą panaudojimą ir patikimą finansinį valdymą, ir atsižvelgiant į tai, ar

šios lėšos gali būti skirtos. Susijusios biudžeto eilutės leidimus duodantis

pareigūnas yra pagalbos auditui, kokybės ir plėtotės direktorato direktorius.

Su šiuo direktoratu audito sektorių skyriai turėtų susisiekti atsiradus

poreikiui pasitelkti ekspertą.

Auditoriaus eksperto darbo naudojimo planavimas

Jei reikalinga techninė kompetencija, kurios neturi Audito Rūmų auditorių

grupė, auditorius turėtų nustatyti, ar turi būti samdomas auditoriaus

ekspertas, ir:

• įvertinti, ar ekspertas turi būtinus gebėjimus, kompetenciją ir

objektyvumą (įskaitant interesų konflikto nebuvimą), kad būtų galima

pasiekti audito tikslus;

• pakankamai susipažinti su eksperto kompetencijos sritimi, kad būtų

galima nustatyti darbo, kuris turi būti atliktas, pobūdį, apimtį ir tikslus, ir

įvertinti kompetencijos adekvatumą;

• raštu patvirtinti susitarimą dėl darbo, kuris turi būti atliktas, pobūdžio,

apimties ir tikslų, auditoriaus ir eksperto funkcijų ir informacijos perdavimo

tarp abiejų sutarties šalių, įskaitant ataskaitų teikimą.

Pažymėtina, kad turėtų būti laikomasi viešųjų pirkimų taisyklių.

Audito eksperto darbo pakankamumo vertinimas

Auditorius turėtų įvertinti eksperto darbo tinkamumą audito tikslams:

• eksperto nustatytų faktų svarbumą ir pagrįstumą ir tai, ar jie atitinka

kitus audito įrodymus;

• jei tai svarbu auditoriui naudojantis eksperto darbu, prielaidų ir metodų

svarbumą ir pagrįstumą bei pirminių duomenų išsamumą, svarbumą ir

tikslumą.

Jei auditorius mano, kad eksperto darbas yra nepakankamas, auditorius

turėtų susitarti dėl papildomo darbo atlikimo arba atlikti kitas audito

procedūras, kurios yra tinkamos.

Auditoriaus eksperto nurodymas auditoriaus ataskaitoje

Ataskaita, kuri skelbiama atlikus audito užduotį, kurioje buvo pasamdytas

ekspertas, tebėra Audito Rūmų ataskaita. Eksperto uždavinys paprastai yra

suteikti pagalbą auditorių grupei, kuri išlieka atsakinga už audito nuomonės

suformulavimą ir pateikimą Audito Rūmams. Todėl skelbdamas

nemodifikuotą („palankią“) audito nuomonę, auditorius neturėtų remtis

eksperto darbu. Tačiau jei nuoroda į auditoriaus eksperto darbą padeda

suprasti auditoriaus nuomonės modifikavimą, auditoriaus ataskaitoje turėtų




būti nurodyta, kad dėl šios nuorodos nesumažėja auditoriaus atsakomybė

už šią nuomonę.

Konfidencialumas

Audito Rūmų pasamdyti ekspertai privalo laikytis konfidencialumo

reikalavimų. Auditoriai, kurie bendradarbiauja su ekspertais, turėtų

susipažinti su šiais reikalavimais (kaip nurodyta Tarnybos nuostatuose ir

Audito Rūmų sprendimuose) ir būti pasirengę atitinkamai konsultuoti

ekspertus. Be to, CEAD-A direktoratas yra atsakingas už tai, kad

atitinkamos konfidencialumo nuostatos būtų sistemingai įtraukiamos į

ekspertų darbo sutartis.

3.7 KITOS AUDITO PROCEDŪROS

3.7.1 Susijusios šalys

Šiame skyriuje aptariami su susijusiomis šalimis susiję reikalavimai, kurie

yra svarbūs tiek finansiniuose, tiek atitikties audituose. Patikimumo ir

atitikties dalyse aptariami pobalansiniai įvykiai skirtinguose finansinio ir

atitikties audito kontekstuose. Patikimumo dalyje taip pat aprašomi

apskaitiniai įvertinimai ir išorės šalių patvirtinimai.


TAAIS 1550

[TAS 550]

Auditoriaus tikslas yra atlikti audito procedūras, skirtas gauti pakankamus, svarbius ir patikimus audito įrodymus, susijusius su tuo, kaip vadovybė nustatė ir atskleidė susijusias šalis, ir reikšmingų susijusių šalių operacijų poveikiu.

Su susijusiomis šalimis susiję reikalavimai finansinės atskaitomybės

sistemoje ES apskaitos taisyklė Siekiant stiprinti atskaitomybę ir didinti skaidrumą, Europos Sąjunga (ES),

kaip kontroliuojantis ir ataskaitas teikiantis subjektas, reikalauja atskleisti i)

susijusių šalių buvimą visais atvejais, kai yra taikoma kontrolė,

neatsižvelgiant į tai, ar buvo operacijų tarp susijusių šalių, ir ii) informaciją

apie operacijas tarp ES ir su ja susijusių šalių tam tikromis aplinkybėmis19.

Išskyrus įprastų nepriklausomų operacijų atvejus, šis atskleidimas apima:

• susijusių šalių ryšių pobūdį;

• įvykdytų operacijų tipus; ir

• operacijų aprašymą, pavyzdžiui, operacijų klasę, dydį, sąlygas ir sumas.

19 Europos Sąjungos apskaitos taisyklė Nr. 15.







Situacijų, kai susijusių šalių operacijas gali reikėti atskleisti, pavyzdžiai:

• nekilnojamojo ir kito turto pirkimo arba perdavimo / pardavimo;

• išperkamosios nuomos susitarimai;

• su tyrimais ir plėtra susijęs perdavimas;

• licencijų sutartys;

• finansai (įskaitant paskolas, kapitalo įnašus, dotacijas);

• garantijos ir įkeitimas. Savo metinėse finansinėse ataskaitose Europos Sąjunga pateikia

finansinių ataskaitų aiškinamąją pastabą dėl susijusių šalių, kuri yra susijusi

su Europos Komisijos pagrindinių vadovaujančių darbuotojų užmokesčiu ir

finansinėmis teisėmis.

Apibrėžtis

Susijusi šalis

– šalis yra susijusi su subjektu, jei ji atitinka šiuos kriterijus,

atsižvelgiant į ryšių esmę, o ne tik į teisinę formą:

a) tiesiogiai arba netiesiogiai, pasitelkdama tarpininką (-us), šalis:

• turi galimybę kontroliuoti subjektą, ją kontroliuoja subjektas arba ji vykdo

bendrą kontrolę su subjektu, kontrolę apibrėžiant kaip galią valdyti finansinę

ir su veikla susijusią politiką, siekiant gauti naudos iš vykdomos veiklos,

pavyzdžiui, ES kontroliuojamos institucijos; arba

• daro reikšmingą įtaką subjektui priimant finansinius ir su veikla

susijusius sprendimus, t. y. gali prisidėti priimant finansinės ir su veikla

susijusios politikos sprendimus, bet negali šios politikos kontroliuoti;

b) šalis yra subjekto partneris – subjektas jai daro reikšmingą įtaką ir

subjektas šalies nekontroliuoja ir ji nėra jo bendroji įmonė.

Susijusių šalių operacijos

Vadovybės atsakomybė

apima išteklių arba įsipareigojimų perdavimą tarp

susijusių šalių, neatsižvelgiant į tai, ar už tai yra reikalaujamas atlygis.

Susijusių šalių operacijos neapima operacijų su kitu subjektu, kuris

susijusia šalimi laikomas tik dėl jo ekonominės priklausomybės nuo

ataskaitas teikiančio subjekto arba nuo valdžios institucijų, į kurių struktūrą

jis įeina. Daugelis susijusių šalių operacijų yra vykdomos įprastinėmis

veiklos sąlygomis ir nėra rizikingesnės nei operacijos su nesusijusiomis

šalimis.

Vadovybė yra atsakinga už susijusių šalių ir operacijų su šiomis šalimis

nustatymą ir atskleidimą, įskaitant vidaus kontrolės, skirtos užtikrinti, kad

šios operacijos būtų tinkamai pažymėtos informacinėje sistemoje ir

atskleistos, įgyvendinimą.

Auditoriaus atsakomybė

Auditorius yra atsakingas už tai, kad būtų vykdomos procedūros, skirtos

nustatyti ir įvertinti reikšmingų iškraipymų arba neatitikimų riziką, kylančią

dėl to, kad subjektas neteikia tinkamų ataskaitų apie su susijusiomis




šalimis susijusius ryšius, operacijų arba sąskaitų likučių arba jų tinkamai

neatskleidžia, ir į šią riziką reaguoti.

Auditorius turi žinoti apie susijusias šalis ir šių šalių operacijas, nes:

• gali būti privaloma jas atskleisti finansinėje atskaitomybėje;

• įrodymais galima labiau pasitikėti tuomet, kai jie yra gauti iš nesusijusių trečiųjų šalių;

• dėl tokių ryšių subjektui gali kilti rizika, kuri neiškyla kitais atvejais;

• šių operacijų motyvas gali būti tokios priežastys, kaip galimas sukčiavimas.

Klausimai, nagrinėjami atliekant auditą

Reaguodamas į įvertintą riziką, auditorius vykdo atitinkamas audito

procedūras, skirtas atsižvelgti į su trečiųjų šalių ryšiais ir operacijomis

susijusią riziką. Jeigu audito metu nustatomos ne įprastinės veiklos

sąlygomis vykdytos reikšmingos operacijos, auditorius turėtų įgyti

supratimą, ar jose dalyvauja trečiosios šalys, ir įrodymų, kad tokios

operacijos buvo patvirtintos. Tokių operacijų pavyzdžiai:

• operacijos neįprastomis prekybos sąlygomis arba neturinčios

akivaizdaus loginio verslo pagrindo;

• jei jų forma neatitinka esmės;

• operacijos, kurios yra vykdomos neįprastu būdu arba neįtraukiamos į

apskaitą;

• operacijos, kurių apimtis arba vertė yra didelė, kai jos yra vykdomos su

tam tikrais klientais arba tiekėjais.

Be to, auditorius turėtų atkreipti dėmesį į informaciją, rodančią galimą

susijusių šalių ir operacijų, kurių nenurodė vadovybė, buvimą, įskaitant

banko ir teisinių patvirtinimų ir už valdymą atsakingų asmenų posėdžių

protokolų peržiūrą. Tokiais atvejais auditorius paprašo vadovybės nurodyti

operacijas su naujai nustatytomis susijusiomis šalimis, pasiteirauja, kodėl jų

nenustatė arba neatskleidė kontrolės priemonės, ir vykdo tolesnes audito

procedūras.

Ryšių ir operacijų su susijusiomis šalimis atskleidimas

Kadangi pagal ES finansinės atskaitomybės sistemą tose srityse, kur

taikomos kontrolės priemonės, reikalaujama atskleisti susijusias šalis,

auditorius turėtų gauti pakankamus, tinkamus ir patikimus audito įrodymus

dėl to, ar nustatytos susijusių šalių operacijos yra tinkamai įtrauktos į

apskaitą ir atskleistos. Jis taip pat turėtų įvertinti, ar dėl susijusių šalių ryšių

ir operacijų gali būti neteisingai pateiktos finansinės ataskaitos ir ar

operacijos gali būti klaidinančios.

Rašytiniai pareiškimai

Auditorius turėtų gauti rašytinį pareiškimą iš vadovybės, kad:

• ji atskleidė auditoriui susijusių šalių tapatybę, ryšius ir operacijas, apie




kuriuos jai yra žinoma;

• ji pateikė tinkamą ataskaitą apie tokius ryšius ir operacijas ir juos atskleidė.

Jeigu auditorius negali gauti pakankamų, tinkamų ir patikimų audito

įrodymų dėl susijusių šalių ir su jomis vykdytų operacijų arba daro išvadą,

kad jų atskleidimas finansinėje atskaitomybėje nėra pakankamas, jis turėtų

tinkamai modifikuoti auditoriaus nuomonę.

3.8 AUDITO METU NUSTATYTŲ FAKTŲ PATVIRTINIMAS

TAAIS 1260

[TAS 260]

Auditoriaus tikslai yra šie: a) aiškiai informuoti už valdymą atsakingus asmenis apie auditoriaus pareigas atliekant finansinės atskaitomybės auditą ir apžvelgti planuojamą audito apimtį bei tvarkaraštį; b) gauti iš už valdymą atsakingų asmenų auditui reikalingą informaciją; c) laiku informuoti už valdymą atsakingus asmenis apie audito metu pastebėtus dalykus, kurie yra svarbūs ir reikalingi tam, kad už valdymą atsakingi asmenys galėtų atlikti savo pareigą – prižiūrėti finansinės atskaitomybės procesą; ir d) skatinti efektyvų abipusį auditoriaus ir už valdymą atsakingų asmenų informavimą.

Auditorius turėtų vadovybei laiku pranešti apie reikšmingus nustatytus

faktus, įskaitant reikšmingus vidaus kontrolės trūkumus.

Pranešimas apie preliminarius nustatytus faktus

Nustatytų faktų audituojamam subjektui pateikimo priemonė yra

pranešimas apie preliminarius nustatytus faktus (PPNF). PPNF tikslas yra

patvirtinti faktus, kurie vėliau naudojami kaip galutinei ataskaitai skirta

medžiaga. Tinkamai patvirtinti faktai yra pagrįstos ataskaitos pagrindas ir

leidžia sumažinti laiką, kuris yra reikalingas susitarti dėl galutinės ataskaitos

su audituojamu subjektu.

PPNF, kuriame išdėstyti nustatyti faktai, turėtų būti išsiųstas audituojamam

subjektui pasibaigus audito vizitui per Audito Rūmų standartinius terminus.

Audituojamas subjektas privalo atsakyti į PPNF. Auditorius turėtų

išnagrinėti šį atsakymą, užtikrindamas, kad rengiant galutinę ataskaitą būtų

atsižvelgta į audituojamo subjekto iškeltus pagrįstus klausimus.




| 102 Bendrieji klausimai – Ataskaitų teikimas




VADOVAS



4 SKIRSNIS. ATASKAITŲ TEIKIMAS

TURINYS

4.1 Ataskaitų teikimas. Apžvalga

4.2 Audito Rūmų patikinimo pareiškimas – nuomonės formulavimas

4.3 Nemodifikuota nuomonė

4.4 Modifikuota nuomonė

4.5 „Dalyko pabrėžimo“ ir „Kitų dalykų“ pastraipos

4.6 Su įtariamu sukčiavimu susiję nagrinėjami klausimai




4.1 ATASKAITŲ TEIKIMAS. APŽVALGA

4.1.1 Įvadas

4.1.2 Audito ataskaitų tipai

4.1.3 Gerų audito ataskaitų savybės

4.1.4 Audito Rūmų ataskaitų naudotojai

4.1.5 Trečiųjų šalių įvardijimas Audito Rūmų ataskaitose

4.1.1 Įvadas

Pranešti rezultatus suinteresuotosioms šalimis

Audito ataskaitos yra Audito Rūmų pagrindinis išdirbis. Audito ataskaitų

tikslas – pranešti Audito Rūmų darbo rezultatus biudžeto įvykdymo

patvirtinimo institucijai, audituojamiems subjektams ir plačiajai visuomenei.

Skelbdami ataskaitas Audito Rūmai padeda gerinti Europos Sąjungos

finansų valdymą bei talkina Europos Sąjungos biudžeto įvykdymą

tvirtinančiai institucijai vykdant biudžeto vykdymo kontrolės įgaliojimus.

veiksmingai Geros ataskaitos prielaida yra veiksminga komunikacija, joje aiškiai ir

objektyviai pateikiant pagrindinius nustatytus faktus ir išvadas dėl audito

tikslų, skaitytojui leidžiant suprasti, kas, kodėl ir kaip buvo atlikta, ir

pateikiant praktinių rekomendacijų. Tinkamai parengtas ir įgyvendintas

auditas yra geros ataskaitos pagrindas.

Ataskaitų teikimo procesas Ataskaitų teikimo etapas prasideda preliminarių pastabų parengimu ir

baigiasi ataskaitą paskelbus. Taigi jį sudaro projekto rengimas, kolegijos ir

Audito Rūmų atliekamas preliminarių pastabų tvirtinimas, dvišalio aptarimo

su audituojamu subjektu procedūra, Audito Rūmų atliekamas galutinės

ataskaitos patvirtinimas, jos vertimas, pateikimas biudžeto įvykdymą

tvirtinančiai institucijai ir paskelbimas Europos Sąjungos oficialiajame

leidinyje.

4.1.2 Audito ataskaitų tipai

Audito Rūmų skelbiamos finansinio ir atitikties audito ataskaitos yra trijų

tipų: metinės, specialiosios metinės ir pasirinktos ataskaitos.




Metinė ataskaita • Pagal SESV ir Finansinį reglamentą Audito Rūmai privalo parengti

metinę ataskaitą po kiekvienų finansinių metų užbaigimo.

Be to, Audito Rūmai turi pateikti Europos Parlamentui ir Tarybai patikinimo

pareiškimą dėl Europos Sąjungos finansinių ataskaitų patikimumo ir jose

atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo finansiniais metais.

Finansiniame reglamente20 reikalaujama, kad DAS audito kontekste

galutinės finansinės ataskaitos būtų skelbiamos Oficialiajame leidinyje

kartu su patikinimo pareiškimu.

Šis patikinimo pareiškimas gali būti papildytas kiekvienos svarbios

Sąjungos veiklos srities specialiaisiais įvertinimais. Dabartinė praktika yra

tokia, kad patikinimo pareiškimas ir susijusi medžiaga yra įtraukiami į

metinę ataskaitą. Tokią medžiagą sudaro patikinimo pareiškimą

pagrindžianti informacija, specialieji įvertinimai ir išvados apie Komisijos

vidaus kontrolės sistemą.

Metinė ataskaita ir patikinimo pareiškimas taip pat turi būti parengti ir dėl

EPF.

Specialiosios metinės ataskaitos • Audito Rūmai rengia specialiąsias metines ataskaitas, skirtas jų

atliekamiems periodiniams kitų ES įstaigų, biurų ir agentūrų finansiniams ir

atitikties auditams. Pagal SESV ir tokių subjektų teisės aktus reikalaujama,

kad Audito Rūmai audituotų jų finansinių ataskaitų patikimumą ir jose

atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą.

Specialiosios ataskaitos • Audito Rūmai taip pat gali bet kuriuo metu pateikti savo pastabas, ypač

specialiųjų ataskaitų forma, konkrečiomis temomis, kurias Audito Rūmai

atrenka atsižvelgdami į jų prioritetą. Šios specialiosios ataskaitos

aptariamos atitikčiai skirtoje šio vadovo dalyje.

Toliau pateiktoje lentelėje apibendrintos šių trijų skirtingų tipų ataskaitos:

20 129 straipsnio 4 dalis.




14 lentelė. Audito Rūmų skelbiamų ataskaitų tipai

Metinės ataskaitos Specialiosios metinės ataskaitos

Specialiosios ataskaitos**

Objektas

Galutinės Europos Sąjungos metinės

finansinės ataskaitos ir jose atspindimos operacijos

Europos plėtros fondų metinės finansinės ataskaitos ir jose

atspindimos operacijos

Kitų ES įstaigų, biurų ir agentūrų metinės

finansinės ataskaitos ir jose atspindimos operacijos

Konkreti valdymo tema arba biudžeto sritis

Pagrindas Audito Rūmų įsipareigojimai pagal SESV

Audito Rūmų įsipareigojimai pagal SESV arba įstaigų, biurų ir agentūrų teisės

aktai

SESV nustatyta Audito Rūmų teisė, kuria

pasinaudojama pagal Audito Rūmų sprendimą

Dažnumas Metinė Metinė Priklauso nuo Audito Rūmų

sprendimo

Nuomonė Patikinimo pareiškimas Patikinimo pareiškimas* Nestandartinė

Nuomonės apimtis

Patikimumas


-

Patikimumas


-

-

Atitiktis

Rezultatai * išskyrus Europos centrinį banką.

** Specialiosiose ataskaitose gali būti pateikiami tiek atitikties, tiek veiklos audito rezultatai. Atitikties specialiosios

ataskaitos yra aptariamos atitikčiai skirtoje šio vadovo dalyje.

4.1.3 Gerų audito ataskaitų savybės

Audito Rūmų parengtos audito ataskaitos turi turėti tokias savybes:

Savybė Kaip pasiekti

objektyvi vertinti faktinius rezultatus pagal objektyvius kriterijus

išsami įtraukti svarbius pateikiamų klausimų aspektus

aiški naudoti paprastą kalbą ir aiškią struktūrą bei antraštes

įtikinama argumentus pateikti įtikinamai, pasiremiant iliustruojančiais pavyzdžiais

svarbi užtikrinti, kad ataskaitos naudotojams turinys būtų svarbus ir savalaikis

tiksli užtikrinti, kad nustatyti faktai būtų teisingai atspindėti, siekiant užtikrinti įtikimumą

konstruktyvi turi būti išlaikytas balansuotumas

glausta naudoti trumpus ir paprastus sakinius ir pastraipas




4.1.4 Audito Rūmų ataskaitų naudotojai

12 diagrama. Audito Rūmų ataskaitų naudotojai

Audito Rūmų

metinės ataskaitos

ir

specialiosios metinės

ataskaitos

Europos Parlamento narys Valstybės narės

finansų ministras kaip Tarybos narys

Agentūros biudžeto komiteto narys Kitos ES įstaigos

valdybos narys

Europos Sąjungos pilietis

kaip mokesčių mokėtojas

Kiti besidomintys

skaitytojai

Europos Komisijos narys Generalinis direktorius

kaip įgaliotas leidimus duodantis pareigūnas

Apskaitos pareigūnas

Audituojamo subjekto vadovas

Audituojamo subjekto darbuotojas

Audito Rūmų

narys

Audito Rūmai kaip kolegiali įstaiga arba

kolegijos

Atsakingas

auditorius Auditorius

Biudžeto įvykdymą tvirtinanti institucija

Audito Rūmai

Agentūros direktorius arba pirmininkas

Tvirtinanti institucija kaip įstaiga

Akademinės

institucijos

Valstybės narės institucijos vadovas

Žiniasklaida

Plačioji visuomenė

Audituojamas subjektas




4.1.5 Trečiųjų šalių įvardijimas Audito Rūmų ataskaitose Dėl trečiųjų šalių įvardijimo Audito Rūmų ataskaitose, remiantis teismo

sprendimu Ismeri byloje21, Audito Rūmai turi teisę paminėti asmenų,

kuriuos prižiūrėti jie iš esmės nėra įgalioti, vardą, tačiau tik tuomet, kai:

3 reikalavimai įvardijant trečiąsias šalis

• yra ypatingos aplinkybės, pavyzdžiui, susijusios su faktų rimtumu arba

painiavos, kuri gali pažeisti trečiųjų šalių interesus, rizika;

• šių asmenų įvardijimas yra reikalingas ir proporcingas, atsižvelgiant į

tikslus, kurių siekiama skelbiant ataskaitą; ir

• šiems asmenims suteikiama teisė būti išklausytiems, t. y. jiems turi būti

suteikta galimybė pateikti pastabas dėl ataskaitose, kuriose jie įvardijami,

aptariamų klausimų prieš šių ataskaitų galutinį parengimą.

Rūpestingumo pareiga Taigi, labai svarbu, kad tais atvejais, kai Audito Rūmų ataskaitoje trečiosios

šalys yra tiesiogiai įvardytos arba skaitytojas jas gali lengvai atpažinti,

tikrinant ir traktuojant faktus būtų laikomasi ypatingo rūpestingumo

pareigos. Auditoriai taip pat turėtų užtikrinti, kad trečiajai šaliai būtų

suteikta galimybė pateikti šias pastabas prieš priimant ataskaitą.

21 Byla C-315/99 P Ismeri Europa Srl. v. Audito Rūmai [2001] ECR i-5281 dėl Ismeri atžvilgiu Audito Rūmų pateiktų kritinių pastabų Specialiojoje ataskaitoje Nr. 1/96 dėl programų MED.




4.2 PATIKINIMO PAREIŠKIMAS – AUDITO NUOMONĖS FORMULAVIMAS


TAAIS 1720

[TAS 720]


a) susidaryti nuomonę apie metines finansines ataskaitas ir jose atspindimas operacijas vadovaujantis išvadų, padarytų remiantis gautais audito įrodymais, įvertinimu; ir

b) aiškiai išreikšti šią nuomonę rašytinėje ataskaitoje, kurioje aprašytas ir šios nuomonės pagrindas.

4.2.1 Teisiniai reikalavimai ir patikinimo pareiškimo taikymo sritis

4.2.2 Patikinimo pareiškimo forma ir turinys

4.2.3 Papildoma ir kita informacija

4.2.1 Teisiniai reikalavimai ir patikinimo pareiškimo taikymo sritis

Pagal SESV22, remiantis su ES bendruoju biudžetu, EPF ir ES

agentūromis, biurais ir panašiomis įstaigomis susijusių finansinių ataskaitų

patikimumo ir jose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo auditais,

turėtų būti parengtas patikinimo pareiškimas. Kiekvienas patikinimo

pareiškimas turėtų būti paskelbtas Oficialiajame leidinyje.

Audito Rūmų nuomonė dėl

Patikinimo pareiškime pateikiamos Audito Rūmų nuomonės dėl metinių

finansinių ataskaitų patikimumo bei jose atspindimų operacijų teisėtumo ir

tvarkingumo. Sąvoka „patikinimo pareiškimas“ atitinka Tarptautiniuose

audito standartuose vartojamą sąvoką „nepriklausomo auditoriaus

ataskaita“, tačiau jos taikymo sritis yra platesnė nei TAS, kadangi ji apima

teisėtumo ir tvarkingumo aspektus. Pagrindiniai patikinimo pareiškimo

tikslai yra pranešti biudžeto įvykdymą tvirtinančiai institucijai, ar:

- patikimumo • audituojamo subjekto metinėse finansinėse ataskaitose visais

reikšmingais aspektais yra teisingai pateikta audituojamo subjekto

finansinė būklė, operacijos bei pinigų srautai ir ar jos buvo parengtos

remiantis taikoma finansinės atskaitomybės sistema;

- teisėtumo ir tvarkingumo • metinėse finansinėse ataskaitose atspindimos operacijos atitinka

taikomą teisinį ir reglamentavimo pagrindą.









Europos Sąjungos bendrojo biudžeto atveju patikinimo pareiškime pateikta

nuomonė dėl teisėtumo ir tvarkingumo yra pagrįsta kiekvienos pagrindinės

ES veiklos grupės, kurią sudaro politikos sritys, specialiuoju įvertinimu.

4.2.2 Patikinimo pareiškimo forma ir turinys

Atskiras dokumentas

Kadangi patikinimo pareiškimas gali (arba patikinimo pareiškimo (DAS)

atveju privalo) būti paskelbtas kartu su audituojamo subjekto finansinėmis

ataskaitomis, be kitų metinės arba specialiosios metinės ataskaitos dalių,

auditorius turėtų parengti tokią patikinimo pareiškimo struktūrą, kuri leistų jį

skaityti kaip atskirą dokumentą.

Pateikti pagal audito standartus privalomą informaciją

Be to, patikinimo pareiškime turėtų būti pateikti tik pagal audito standartus

privalomi elementai. Informacija, kurią pateikti pagal standartus konkrečiai

nereikalaujama (pavyzdžiui, aiškinamoji medžiaga ir komentarai), turėtų

būti įtraukta į kitas ataskaitos dalis (pavyzdžiui, bendrąjį įvadą, informaciją,

pagrindžiančią patikinimo pareiškimą, arba specialiuosius įvertinimus).

Patikinimo pareiškime turėtų būti pateikiama tik ta medžiaga, kuri turi būti

teikiama nepriklausomo auditoriaus ataskaitoje.

Patikinimo pareiškimą turėtų sudaryti šie skirsniai, kaip nurodyta toliau:

i) Pavadinimas Oficialus pavadinimas turėtų būti „Audito Rūmų patikinimo pareiškimas,

teikiamas Europos Parlamentui ir Tarybai – nepriklausomo auditoriaus

ataskaita“.

ii) Adresatas (-ai) Audito Rūmų patikinimo pareiškimas turėtų būti adresuojamas

atsižvelgiant į audito aplinkybes ir remiantis jį pagrindžiančiu teisiniu

pagrindu.

Audito Rūmų ataskaitų adresatai daugeliu atvejų yra Europos Parlamentas

ir Taryba. Tam tikrų kitų ES įstaigų, biurų ir agentūrų atveju adresatai taip

pat gali būti ir kitos priežiūros įstaigos.

iii) Įvadinė pastraipa Įvadinė patikinimo pareiškimo pastraipa yra skirta pabrėžti audito temą ir konkrečiai joje turėtų būti:

• nurodytas subjektas, kurio metinės finansinės ataskaitos ir jose atspindimos operacijos buvo audituojamos;

• pažymėta, kad buvo audituotos metinės finansinės ataskaitos ir jose atspindimos operacijos;

• nurodyta, kokios metinių finansinių ataskaitų dalys ir kokie jose atspindimų operacijų tipai buvo audituoti;

• pateikta nuroda į su patikimumo auditais susijusią svarbių apskaitos metodų santrauką ir kitas aiškinamąsias pastabas;

• nurodyta metinių finansinių ataskaitų ir jose atspindimų operacijų data arba laikotarpis.




Joje turėtų būti pateikta nuoroda į Audito Rūmų atsakomybės teisinį

pagrindą, kuris apima auditą ir ataskaitų apie audito rezultatus teikimą.

Europos Sąjungos metinių finansinių ataskaitų ir jose atspindimų operacijų

atveju Audito Rūmų atsakomybė yra apibrėžta SESV23 ir Finansiniame

reglamente. Tam tikrų kitų ES įstaigų, biurų arba agentūrų atveju gali būti

taikomas kitas teisinis pagrindas, pavyzdžiui, reglamentas, kuriuo

įsteigiama įstaiga, arba įstaigos finansinis reglamentas.

iv) Vadovybės atsakomybės apibrėžimas

Šio skirsnio pavadinimas turėtų būti „Vadovybės atsakomybė“. Jame

turėtų būti pateikta nuoroda į vadovybės atsakomybei skirtą teisinį

pagrindą. Europos Sąjungos metinių finansinių ataskaitų ir jose atspindimų

operacijų atveju tai yra SESV (310–325 straipsniai) ir Finansinis

reglamentas. Tam tikrų kitų ES įstaigų, biurų ir agentūrų atveju gali būti

taikomi kiti teisiniai pagrindai.

Patikimumo auditų atveju šiame skirsnyje taip pat turėtų būti apibrėžta

audituojamo subjekto taikoma finansinės atskaitomybės sistema.

Teisėtumo ir tvarkingumo auditų atveju, šiame skirsnyje taip pat turėtų būti

apibrėžta audituojamo subjekto taikoma teisinė ir reglamentavimo sistema.

Dvi vadovybės atsakomybės sritys, kurios turi būti aprašytos šioje

antraštinėje dalyje, yra finansinių ataskaitų patikimumas ir jose atspindimų

operacijų teisėtumas ir tvarkingumas.

v) Auditoriaus atsakomybės apibrėžimas

Šio skirsnio pavadinimas turėtų būti „Auditoriaus atsakomybė“.

Audito Rūmų atsakomybė už audito atlikimą, kaip nustatyta teisiniame

pagrinde, yra aprašyta šio vadovo 1 skyriuje. Audito Rūmų atsakomybė už

ataskaitų teikimą taip pat yra reglamentuojama pagal šiuos teisinius

pagrindus.

• Audito Rūmų atsakomybė, susijusi su nuomone dėl metinių finansinių

ataskaitų patikimumo

Patikinimo pareiškime turėtų būti aprašytas su finansinių ataskaitų

patikimumu susijęs auditas, nurodant, kad:

1. auditas apima procedūras, skirtas gauti audito įrodymus dėl metinėse

finansinėse ataskaitose pateikiamų sumų ir atskleidimo;

2. procedūros pasirenkamos remiantis auditoriaus nuovoka bei dėl

sukčiavimo ar klaidų atsiradusių finansinių ataskaitų reikšmingų

iškraipymų rizikos įvertinimu. Kad nustatytų esamomis aplinkybėmis

tinkamas audito procedūras, auditorius, atlikdamas šiuos rizikos





vertinimus, atsižvelgia į subjekto vidaus kontrolės priemones, susijusias

su finansinių ataskaitų rengimu ir pateikimu; ir

3. auditas taip pat apima taikomų apskaitos metodų tinkamumo ir vadovybės

atliktų apskaitinių įvertinimų pagrįstumo įvertinamą, taip pat bendro

finansinių ataskaitų pateikimo įvertinimą.

• Audito Rūmų atsakomybė, susijusi su nuomone dėl atspindimų

operacijų teisėtumo ir tvarkingumo

Patikinimo pareiškime turėtų būti aprašytas su atspindimų operacijų

teisėtumu ir tvarkingumu susijęs auditas, nurodant, kad:

1. auditas apima procedūras, skirtas gauti audito įrodymus apie susijusių

operacijų teisėtumą ir tvarkingumą;

2. procedūros pasirenkamos remiantis auditoriaus nuovoka bei rizikos, kad

dėl sukčiavimo ar klaidų atspindimos operacijos reikšmingai neatitiks

taikomo teisinio ir reglamentavimo pagrindo, vertinimu. Kad nustatytų

esamomis aplinkybėmis tinkamas audito procedūras, auditorius,

atlikdamas šiuos rizikos vertinimus, atsižvelgia į vidaus kontrolę ir

priežiūros ir kontrolės sistemas, skirtas užtikrinti atspindimų operacijų

teisėtumą ir tvarkingumą; ir

Patikinimo pareiškime turėtų būti nurodyta, kad Audito Rūmai mano, kad jų

gauti audito įrodymai yra pakankami ir tinkami, kad galėtų suteikti pagrindą

jų nuomonei.

Audito Rūmų atsakomybės aprašyme turėtų būti pateikta nuoroda į

Tarptautinius audito standartus ir / arba INTOSAI tarptautinius audito

standartus ir etikos kodeksus. Pagal TAS 200 auditorius neturėtų nurodyti,

kad auditas atliktas pagal TAS, jeigu jis neužtikrina atitikties visiems TAS,

kurie yra susiję su auditu. Pagal TAAIS 1200 viešajame sektoriuje „laikantis

TAS“ reiškia tai, kad visiškai laikomasi visų atitinkamų TAS ir, jei taikytina,

papildomų rekomendacijų, nustatytų prie TAS pridėtose INTOSAI praktikos

pastabose.

vi) Audito Rūmų nuomonės Patikinimo pareiškime turėtų būti pateiktos nuomonės dėl finansinių

ataskaitų patikimumo ir jose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo.

• Nuomonė dėl finansinių ataskaitų patikimumo

Patikimumas Patikinimo pareiškime turėtų būti įtrauktas skirsnis, pavadintas „ Nuomonė

dėl finansinių ataskaitų patikimumo“.

• Nuomonė dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo




Teisėtumas ir tvarkingumas Patikinimo pareiškime turėtų būti įtrauktas skirsnis, pavadintas „Nuomonė

dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo“.

Audito Rūmų nuomonė yra konsoliduotas dokumentas ir yra pagrįsta

specialiuosiuose įvertinimuose pateiktomis išvadomis dėl operacijų

teisėtumo ir tvarkingumo.

13 diagrama. Audito išvadų ir audito nuomonės formulavimas

Metinių veiklos ataskaitų ir deklaracijų analizė

Audito išvados –

Specialieji įvertinimai

Priežiūros ir kontrolės sistemų įvertinimas

Pagrindinių testų atlikimas

Profesinė nuovoka ir reikšmingumas · Kokybinis sistemų darbo rezultatų

įvertinimas · Kiekybinis pagrindinių testų rezultatų

įvertinimas · Audito rezultatų nuoseklumo analizė

Audito išvados – Specialieji įvertinimai

Audito išvados – Specialieji įvertinimai

Kitų auditorių darbo nagrinėjimas

Audito nuomonė –

DAS




vii) Kiti dalykai Audito Rūmams gali būti privaloma arba, jų manymu, tikslinga plačiau

aptarti klausimus, kurie geriau paaiškina Audito Rūmų atsakomybę už

metinių finansinių ataskaitų arba jose atspindimų operacijų teisėtumo ir

tvarkingumo auditą, arba už su jomis susijusį patikinimo pareiškimą. Šie

klausimai turėtų būti nagrinėjami skirsnyje, pavadintame „Kiti dalykai“,

kuris eina po nuomonių skirsnių.

Čia gali būti aprašytos Audito Rūmų prievolės pranešti apie sukčiavimą ir

pažeidimus, turto apsaugą bei patikimą finansų valdymą.

vii) Patikinimo pareiškimo data Patikinimo pareiškimo data turėtų būti ne ankstesnė nei data, kurią Audito

Rūmai gavo pakankamus ir tinkamus įrodymus, kuriais grindžia savo

nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų patikimumo ir jose atspindimų

operacijų teisėtumo ir tvarkingumo.

ES metinių finansinių ataskaitų atveju SESV Audito Rūmams nustatytas

terminas, šiuo metu lapkričio 15 d., iki kurio turi būti patvirtinta metinė

ataskaita, kurioje yra pateiktas patikinimo pareiškimas.

viii) Pavardė ir parašas Audito Rūmų patikinimo pareiškimą Audito Rūmų vardu turėtų pasirašyti

Audito Rūmų pirmininkas.

ix) Audito Rūmų adresas Patikinimo pareiškime turėtų būti nurodytas oficialus Europos Audito Rūmų

adresas.

NB: Rengiant audito nuomonės projektą turėtų būti visada naudojami

šiame vadove pateikti nuomonių modeliai.

Nuomonių tipai Kaip aprašyta šiame skirsnyje, teikdamas nuomonę dėl metinių finansinių

ataskaitų auditorius turi keletą galimybių.

Toliau pateiktoje diagramoje išvardyti trys pagrindiniai audito nuomonių,

kurie gali būti teikiami, tipai:




14 diagrama. Nuomonių tipų apžvalga

NemodifikuotaNemodifikuota

su „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa

Sąlyginė, dėl apimties apribojimo

Sąlyginė, dėl nukrypimo nuo teisinio ir

reglamentavimo pagrindo

Atsisakymas pateikti nuomonę Neigiama nuomonė

Nereikšmingas

Reikšmingas

Reikšmingas ir paplitęs

Klaidų poveikis Audito nuomonės tipas

Apimties apribojimas: - dėl kliento reikalavimo - dėl sąlygų

Nukrypimas nuo teisinio ir reglamentavimo pagrindo


Auditoriui gali būti reikalinga aptarti papildomą ir kitą informaciją, kuri nėra

privaloma pagal taikomą finansinės atskaitomybės sistemą, bet kurią

audituojamas subjektas nusprendžia pateikti kartu su metinėmis

finansinėmis ataskaitomis:

• Papildoma informacija yra informacija, kuri smulkiau paaiškina

konkrečius metinių finansinių ataskaitų elementus ir kuri paprastai

pateikiama kaip papildomi priedai arba papildomos pastabos. Jei dėl jos




Papildoma informacija pobūdžio ir pateikimo ji negali būti aiškiai atskirta nuo audituotų metinių

finansinių ataskaitų, ji yra laikoma jų neatskiriama dalimi ir todėl jai yra

taikoma auditoriaus nuomonė. Papildomos informacijos pavyzdys –

finansinių ataskaitų 6 aiškinamoji pastaba dėl finansinių pataisymų ir

susigrąžinimų nustačius pažeidimų.

• Tačiau jeigu papildoma informacija nėra metinių finansinių ataskaitų

neatskiriama dalis ir jai nėra numatyta taikyti auditoriaus nuomonę,

auditorius turėtų įvertinti, ar ji aiškiai atskirta nuo audituotų metinių

finansinių ataskaitų.

Kita informacija • Kita informacija yra kita finansinė arba nefinansinė informacija, kuri yra

įtraukta į dokumentą, kuriame yra pateiktos audituotos metinės finansinės

ataskaitos (pavyzdžiui, pagrindiniai įvykiai ir svarbiausi klausimai).

Išnagrinėti, ar nėra neatitikimų

Auditorius turėtų išnagrinėti papildomą informaciją, kurios neapima

auditas, ir kitą informaciją, kad galėtų nustatyti reikšmingus neatitikimus

audituotoms metinėms finansinėms ataskaitoms ir faktų iškraipymus, dėl

kurių gali sumažėti pasitikėjimas metinėmis ataskaitomis.

Jei metinės finansinės ataskaitos turi būti pakeistos

Jei nagrinėdamas šią papildomą ir kitą informaciją auditorius nustato

reikšmingų neatitikimų, jis turėtų nuspręsti, ar audituotos metinės

finansinės ataskaitos arba kita informacija turi būti pakeistos. Jei

audituojamas metines finansines ataskaitas būtina pakeisti, o subjektas

atsisako atlikti pakeitimą, auditorius turėtų dėl šių metinių finansinių

ataskaitų pateikti sąlyginę arba neigiamą nuomonę. Jei būtina pakeisti kitą

informaciją, o subjektas atsisako atlikti pakeitimą, auditorius turėtų

patikinimo pareiškime įtraukti „Kitų dalykų“ pastraipą, kurioje būtų aprašytas

reikšmingas neatitikimas, arba imtis kitų tinkamų priemonių.

Fakto iškraipymas Jeigu auditorius sužino, kad šioje papildomoje ir kitoje informacijoje yra

iškraipytas faktas, auditorius turėtų šį klausimą aptarti su subjekto

vadovybe. Jeigu auditorius padaro išvadą, kad papildomoje ir kitoje

informacijoje yra iškraipytas faktas, kurį vadovybė atsisako ištaisyti,

auditorius turėtų apsvarstyti, ar apie tai turėtų būti pranešta biudžeto

įvykdymą tvirtinančiai institucijai.




4.3 NEMODIFIKUOTA NUOMONĖ

4.3.1 Kada reikėtų pateikti nemodifikuotą nuomonę?

4.3.2 Nemodifikuotos nuomonės dėl finansinių ataskaitų patikimumo modelis

4.3.3 Nemodifikuotos nuomonės dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo modelis

4.3.1 Kada reikėtų pateikti nemodifikuotą nuomonę?

Teisingo pateikimo sistema

Europos institucijų, įstaigų, biurų ir agentūrų naudojama finansinė sistema

yra teisingo pateikimo sistema (Finansinio reglamento 123 straipsnis).

Teisingo pateikimo sistema yra finansinės atskaitomybės sistema, pagal

kurią turi būti laikomasi konkrečių taikomos finansinės atskaitomybės

sistemos reikalavimų ir pripažįstama, kad siekiant teisingo pateikimo

vadovybei gali būti reikalinga i) atskleisti daugiau informacijos nei būtina

pagal šiuos reikalavimus arba ii) labai retais atvejais nukrypti nuo šių

reikalavimų.

Nemodifikuota nuomonė

Auditorius turėtų pateikti nemodifikuotą nuomonę dėl finansinių ataskaitų

patikimumo tada, kai jis padaro išvadą, kad metinės finansinės ataskaitos

visais reikšmingais aspektais buvo parengtos pagal taikomą finansinės

atskaitomybės sistemą. Kad susidarytų tokią nuomonę, auditorius turi

padaryti išvadą dėl to, ar jis gavo pakankamą patikinimą, kad finansinėje

atskaitomybėje iš esmės nėra dėl sukčiavimo ar klaidų atsiradusio

reikšmingo iškraipymų lygio.

4.3.2 Nemodifikuotos nuomonės dėl finansinių ataskaitų patikimumo modelis

Teikiant nemodifikuotą nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų, kurios

buvo parengtos pagal teisingo pateikimo sistemą, Audito Rūmų nuomonėje

turėtų būti naudojama ši frazė:




„Audito Rūmų nuomone, [audituojamo subjekto] [metinėse finansinėse

ataskaitose] visais reikšmingais aspektais yra teisingai pateikta

[audituojamo subjekto] finansinė padėtis [data] ir tą dieną pasibaigusių

finansinių metų operacijų ir pinigų srautų rezultatai pagal [taikomą

finansinės atskaitomybės sistemą]. “

Europos Sąjungos metinių finansinių ataskaitų atveju taikomą finansinės

atskaitomybės sistemą sudaro Finansinio reglamento nuostatos ir

Komisijos apskaitos pareigūno priimtos apskaitos taisyklės, kurios buvo

parengtos remiantis TVSAS.

4.3.3 Nemodifikuotos nuomonės dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo modelis


Auditorius turėtų pateikti nemodifikuotą nuomonę dėl atspindimų operacijų

teisėtumo ir tvarkingumo, kai jis padaro išvadą, kad atspindimos operacijos

visais reikšmingais aspektais atitinka šioms operacijoms taikomą teisinę ir

reglamentavimo sistemą.

Teikiant nemodifikuotą nuomonę dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir

tvarkingumo, remiantis audituojamo subjekto operacijoms taikoma teisine ir

reglamentavimo sistema, Audito Rūmų nuomonėje turėtų būti naudojama

ši frazė:

„Audito Rūmų nuomone, [audituojamo subjekto] [laikotarpis] [metinėse

finansinėse ataskaitose atspindimos operacijos] visais reikšmingais

aspektais yra teisėtos ir tvarkingos.“

Nemodifikuoto patikinimo pareiškimo dėl finansinių ataskaitų patikimumo ir

jose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo, kuris teikiamas dėl

Europos Sąjungos galutinių metinių finansinių ataskaitų ir dėl agentūros

metinių finansinių ataskaitų, pavyzdžiai pateikti III priede.




4.4 MODIFIKUOTA NUOMONĖ


Auditoriaus tikslas yra aiškiai pareikšti tinkamai modifikuotą nuomonę apie metines finansines ataskaitas ir jose atspindimas operacijas, kuri yra būtina tada, kai: a) auditorius padaro išvadą, kad metinės finansinėse ataskaitose yra reikšmingų iškraipymų arba jose atspindimos operacijos reikšmingu aspektu neatitinka taikomo teisinio ir reglamentavimo pagrindo; arba b) auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais remdamasis galėtų padaryti išvadą, kad metinėse finansinėse ataskaitose nėra reikšmingų iškraipymų arba jose atspindimos operacijos visais reikšmingais aspektais atitinka teisinę ir reglamentavimo sistemą.

4.4.1 Modifikuotos nuomonės apibrėžtis ir kada reikėtų ją naudoti

4.4.2 Trijų modifikuotų nuomonių tipų apibūdinimas

4.4.3 Negalėjimo gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų pobūdis ir pasekmės

4.4.4 Paplitusio poveikio apibrėžimas

4.4.5 Modifikavimo pagrindo pastraipa

4.4.6 Modifikavimo pastraipos modelis

4.4.7 Atitinkami auditoriaus atsakomybės aprašymo pakeitimai

4.4.8 Ryšiai su už valdymą atsakingais asmenimis

4.4.9 Patikinimo pareiškimų su nuomonės modifikavimu pavyzdžiai

4.4.10 Fragmentinių nuomonių neteikimas

4.4.1 Modifikuotos nuomonės apibrėžtis ir kada reikėtų ją naudoti

Tinkamo patikinimo pareiškimo pateikimas yra auditoriaus pareiga. Tam

tikromis aplinkybėmis turi būti teikiama modifikuota auditoriaus nuomonė. Ji

teikiama tuo atveju, kai auditorius i) padaro išvadą, kad finansinėse

ataskaitose yra reikšmingas iškraipymų lygis arba kad atspindimos

operacijos ne visais reikšmingais aspektais atitinka reglamentuojančių

institucijų nurodymus; arba ii) negali gauti pakankamų ir tinkamų audito

įrodymų.

Trijų tipų modifikuotos nuomonės Modifikuotos nuomonės yra trijų tipų: sąlyginė nuomonė, neigiama

nuomonė ir atsisakymas pateikti nuomonę. Sprendimas dėl to, kokio tipo

modifikuota nuomonė yra tinkama, priklauso nuo:

a) dalyko, dėl kurio taikomas modifikavimas, pobūdžio; ir

b) auditoriaus sprendimo dėl dalyko poveikio arba galimo poveikio

metinėms finansinėms ataskaitoms arba jose atspindimoms

operacijoms.






4.4.2 Trijų modifikuotų nuomonių tipų apibūdinimas

Sąlyginė nuomonė

Auditorius turėtų pateikti sąlyginę nuomonę:

a) kai auditorius gavo pakankamus ir tinkamus audito įrodymus ir daro

išvadą, kad iškraipymai arba neatitikties atvejai atskirai arba kartu yra

reikšmingi metinėms finansinėms ataskaitoms arba jose atspindimoms

operacijoms, bet nėra paplitę; arba

b) kai auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais

remiantis būtų galima pagrįsti nuomonę, ir kai galimas šio negalėjimo

poveikis metinėms finansinėms ataskaitoms arba jose atspindimoms

operacijoms yra reikšmingas, bet nėra paplitęs.

Neigiama nuomonė

Auditorius turėtų pateikti neigiamą nuomonę, kai jis gavo pakankamus ir

tinkamus audito įrodymus ir daro išvadą, kad iškraipymai arba neatitikties

atvejai, kurie atskirai arba kartu yra reikšmingi, yra paplitę metinių finansinių

ataskaitų arba jose atspindimų operacijų atžvilgiu.

Atsisakymas pateikti nuomonę Auditorius turėtų atsisakyti pateikti nuomonę dėl finansinės atskaitomybės,

kai jis negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais remiantis

būtų galima pagrįsti nuomonę, ir kai galimas šio negalėjimo poveikis

metinėms finansinėms ataskaitoms arba jose atspindimoms operacijoms

yra reikšmingas ir paplitęs.

Ypač retais atvejais, kai kyla daug neaiškumų, auditorius, nepaisant to, kad

gavo pakankamus ir tinkamus audito įrodymus apie kiekvieną tokių

neaiškumų, gali padaryti išvadą, kad neįmanoma susidaryti nuomonės, ir

todėl turėtų atsisakyti ją pateikti.

Šie nuomonių tipai gali būti apibendrinti taip:




15 lentelė. Modifikuotų nuomonių tipai

Klausimo, dėl kurio taikomas

modifikavimas, pobūdis

Auditoriaus poveikio arba galimo poveikio

metinėms finansinėms ataskaitoms arba jose

atspindimoms operacijoms vertinimas

Reikšmingas, bet nepaplitęs Reikšmingas ir

paplitęs

Metinės finansinės ataskaitos yra

reikšmingai iškraipytos arba jose

atspindimos operacijos ne visais

reikšmingais aspektais atitinka teisinį

ir reglamentavimo pagrindą

Sąlyginė nuomonė Neigiama nuomonė

Negalėjimas gauti pakankamų ir

tinkamų audito įrodymų, kuriais būtų

galima pagrįsti nuomonę Sąlyginė nuomonė Atsisakymas pateikti

nuomonę

4.4.3 Negalėjimo gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų pobūdis ir pasekmės

Įrodymų nepakankamumo priežastys

Auditoriaus negalėjimą gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų (tai taip

pat įvardijama kaip audito apimties apribojimas) gali sąlygoti:

a)aplinkybės, kurių subjektas negali kontroliuoti; b)aplinkybės, susijusios su auditoriaus darbo pobūdžiu ar tvarkaraščiu; c)vadovybės taikomi apribojimai.

Negalėjimas atlikti konkrečios procedūros nėra apimties apribojimas, jeigu

auditorius gali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų atlikdamas

alternatyvias procedūras. Vadovybės taikomi apribojimai gali turėti kitų

pasekmių auditui, pavyzdžiui, auditoriaus atliekamam sukčiavimo rizikos

vertinimui.




Teisės aktuose nustatyta teisė gauti informaciją

Pagal SESV (279 straipsnis) ir Finansinį reglamentą (140, 142 straipsniai)

Audito Rūmams suteikta teisė naudotis bet kokiais dokumentais arba

informacija, kuri yra būtina vykdyti jų užduotį. Šie teisiniai pagrindai Audito

Rūmams suteikia įgaliojimus reikalauti pakankamų ir tinkamų audito

įrodymų ir juos gauti ir nepalieka daug galimybių audituojamo subjekto

vadovybei taikyti apribojimus Audito Rūmų auditui. Retu atveju, kai

atlikdamas užduotį, auditorius sužino, kad vadovybė taikė audito apimties

apribojimą, dėl kurio, jo vertinimu, gali būti reikalinga pateikti sąlyginę

nuomonę arba atsisakyti pateikti nuomonę, auditorius turėtų pareikalauti

apribojimą panaikinti.

Taikytinos procedūros

Pasekmės

Jei vadovybė atsisako vykdyti auditoriaus reikalavimą pašalinti apribojimą,

kurį vadovybė nustatė audito apimčiai, auditorius turėtų perduoti šį

klausimą už valdymą atsakingiems asmenims. Jeigu vadovybės nustatytas

audito apimties apribojimas nepašalinamas, auditorius turėtų nustatyti, ar

galima atlikti alternatyvias procedūras, siekiant gauti pakankamų ir tinkamų

audito įrodymų, kuriais būtų galima remtis teikiant nemodifikuotą nuomonę.

Jei auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, jis turėtų

tokiu būdu nustatyti to pasekmes:

a) jeigu galimas apimties apribojimo poveikis metinėms finansinėms

ataskaitoms arba jose atspindimoms operacijoms yra reikšmingas, bet

nėra paplitęs, auditorius turėtų pateikti sąlyginę nuomonę;

b) jeigu galimas apimties apribojimo poveikis metinėms finansinėms

ataskaitoms arba jose atspindimoms operacijoms yra tiek reikšmingas

ir paplitęs, kad pateikus sąlyginę nuomonę nebūtų tinkamai atspindėtas

padėties rimtumas, auditorius turėtų atsisakyti pateikti nuomonę.




4.4.4 Paplitusio poveikio apibrėžtis

Paplitusio poveikio apibrėžtis Jeigu auditorius nustato reikšmingą klaidų lygį arba neturi galimybės gauti

pakankamų ir tinkamų audito įrodymų dėl reikšmingos balanso, pajamų, ar

išlaidų dalies, jis privalo nustatyti poveikį audito nuomonei. Šiuo tikslu

auditorius turi nustatyti, ar klaidos arba audito įrodymų nebuvimas yra

„paplitę“ ar ne. Tai darydamas, auditorius taiko TAAIS 1705 pateiktas

gaires (išplėsdamas šių gairių taikymo sritį teisėtumo ir tvarkingumo

klausimams, atsižvelgiant į Audito Rūmų platesnius įgaliojimus). Jeigu

klaidos yra reikšmingos ir paplitusios, auditorius pateikia neigiamą

nuomonę, o jeigu klaidos yra reikšmingos, bet nėra paplitusios, auditorius

pateikia sąlyginę nuomonę („išskyrus“).

Paplitęs poveikis yra toks poveikis, kuris, remiantis auditoriaus nuožiūra,

neapsiriboja konkrečiais elementais, sąskaitomis arba finansinių ataskaitų

eilutėmis (t. y. jis pasklidęs po įvairias testuojamas sąskaitas arba

operacijas) arba, jeigu jais apsiriboja, jis sudaro arba gali sudaryti svarbią

finansinės atskaitomybės dalį arba yra susijęs su atskleidimais, kurie yra

labai svarbūs, kad naudotojai galėtų suprasti finansinę atskaitomybę.

Audito Rūmai audito nuomones pateikia bendru į finansines ataskaitas

įtrauktų atspindimų operacijų lygmeniu, bet ne specialiųjų įvertinimų

lygmeniu. Klaidų paplitimas taip pat nustatomas bendros nuomonės

lygmeniu24.

Daugiau informacijos apie paplitimą pateikta IV priede.

4.4.5 Modifikavimo pagrindo pastraipa

Atskira modifikavimo pagrindo pastraipos antraštė pateikima prieš

nuomonės pastraipą

Kai auditorius modifikuoja nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų arba

jose atspindimų operacijų, jis turėtų į auditoriaus ataskaitą įtraukti

pastraipą, kurioje būtų aprašytas dalykas, dėl kurio taikomas

modifikavimas. Pirminis modifikuotos nuomonės pagrindas yra aiškiai

nurodytos klaidos, kurios buvo nustatytos atliekant auditą. Auditorius turėtų

šią pastraipą įtraukti iš karto prieš nuomonės pastraipą auditoriaus

ataskaitoje ir suteikti šias atitinkamas antraštes: „Sąlyginės nuomonės

pagrindas“, „Neigiamos nuomonės pagrindas“, arba „Atsisakymo pateikti

nuomonę pagrindas“.

24 Taigi klausimas, ar klaida yra paplitusi politikos grupėje standartuose apibrėžta prasme, nėra keliamas ir todėl atskirų metinės ataskaitos skyrių išvadose nėra jokių nuorodų į paplitusį poveikį.




Jei įmanoma, kiekybiškai įvertinti poveikį

Jei reikšmingas metinių finansinių ataskaitų iškraipymas arba atspindimų

operacijų klaida yra susiję su konkrečiomis sumomis, auditorius turėtų į

modifikavimo pagrindo pastraipą įtraukti iškraipymo arba klaidos poveikio

aprašymą ir kiekybinį įvertinimą, nebent tai praktiškai sudėtinga įgyvendinti.

Jeigu praktiškai sudėtinga kiekybiškai įvertinti poveikį, auditorius turėtų tą

nurodyti modifikavimo pagrindo pastraipoje.

Informacijos atskleidimas Jei esama reikšmingų metinių finansinių ataskaitų iškraipymų, susijusių su

aprašomosios informacijos atskleidimu, auditorius turėtų į modifikavimo

pagrindo pastraipą įtraukti paaiškinimą, kaip atskleidimai yra iškraipyti.

Informacijos neatskleidimas Jei esama reikšmingo metinių finansinių ataskaitų arba jose atspindimų

operacijų iškraipymo, susijusio su informacijos, kuri turėjo būti atskleista,

neatskleidimu, auditorius turėtų aptarti šį klausimą su už valdymą

atsakingais asmenimis, modifikavimo pagrindo pastraipoje aprašyti

trūkstamos informacijos pobūdį ir, išskyrus atvejus, kai tai draudžiama

pagal įstatymus ar kitus teisės aktus, į ją įtraukti trūkstamus atskleidimus,

jei tai nėra sudėtinga praktiškai įgyvendinti ir jei auditorius gavo

pakankamus ir tinkamus audito įrodymus apie trūkstamą informaciją.

Pakankamų ir tinkamų audito įrodymų trūkumas

Jeigu nuomonė modifikuojama dėl to, kad negalima surinkti pakankamų ir

tinkamų audito įrodymų, auditorius turėtų modifikavimo pagrindo

pastraipoje nurodyti šio negalėjimo priežastis.

Kitų klausimų, dėl kurių turi būti taikomas modifikavimas,

aprašymas

Net jeigu auditorius pateikė neigiamą nuomonę arba atsisakė pateikti

nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų arba jose atspindimų operacijų,

auditorius turėtų modifikavimo pagrindo pastraipoje aprašyti bet kokių kitų

klausimų, dėl kurių būtų reikalinga modifikuoti nuomonę, priežastis ir jų

poveikį.

4.4.6 Modifikavimo pastraipos modelis

Kai auditorius modifikuoja audito nuomonę, jis turėtų suteikti šias

atitinkamas nuomonės pastraipos antraštes: „Sąlyginė nuomonė“,

„Neigiama nuomonė“ arba „Atsisakymas pateikti nuomonę“.

„Sąlyginės nuomonės“ pateikimas Kai auditorius pateikia sąlyginę nuomonę, jis turėtų šią nuomonę formuluoti

taip:




• Sąlyginė nuomonė dėl metinių finansinių ataskaitų patikimumo:

„Audito Rūmų nuomone, išskyrus sąlyginės nuomonės pagrindimo

pastraipoje nurodyto (-ų) klausimo (-ų) poveikį, [audituojamo subjekto]

[metinėse finansinėse ataskaitose] visais reikšmingais aspektais yra

teisingai pateikta [audituojamo subjekto] finansinė padėtis [data] ir tą

dieną pasibaigusių finansinių metų operacijų ir pinigų srautų

rezultatai pagal [taikomą finansinės atskaitomybės sistemą].“

• Sąlyginė nuomonė dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo:

„Audito Rūmų nuomone, išskyrus sąlyginės nuomonės pagrindimo

pastraipoje aprašyto (-ų) klausimo (-ų) poveikį, [audituojamo subjekto]

[laikotarpio] [metinėse finansinėse ataskaitose atspindimos operacijos]

atitinka teisės aktus ir yra visais reikšmingais aspektais teisėtos ir

tvarkingos.“

Kai nuomonė modifikuojama dėl to, kad negalima gauti pakankamų ir

tinkamų audito įrodymų, auditorius, pateikdamas modifikuotą nuomonę,

turėtų naudoti atitinkamą formuluotę „išskyrus galimą […] klausimo (-ų)

poveikį [...]“.

„Neigiamos nuomonės“ pateikimas Kai auditorius pateikia neigiamą nuomonę, jis turėtų šią nuomonę

formuluoti taip:

• Neigiama nuomonė dėl metinių finansinių ataskaitų patikimumo:

„Audito Rūmų nuomone, dėl neigiamos nuomonės pagrindimo

pastraipoje nurodyto (-ų) klausimo (-ų) reikšmingumo, [audituojamo

subjekto] [metinėse finansinėse ataskaitose] visais reikšmingais

aspektais nėra teisingai pateikta [audituojamo subjekto] finansinė

padėtis [data] ir tą dieną pasibaigusių finansinių metų operacijų ir

pinigų srautų rezultatai pagal [taikomą finansinės atskaitomybės

sistemą].“

• Neigiama nuomonė dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo:

„Audito Rūmų nuomone, dėl neigiamos nuomonės dėl [metinėse

finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų] teisėtumo ir tvarkingumo

pagrindimo pastraipoje nurodyto (-ų) klausimo (-ų) reikšmingumo,

[laikotarpio] [metinėse finansinėse ataskaitose atspindimos operacijos] yra

reikšmingai paveiktos klaidų.“

„Atsisakymo pateikti nuomonę“ teikimas

Kai auditorius atsisako pateikti nuomonę dėl to, kad nagalėjo gauti

pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, auditorius turėtų šią nuomonę

formuluoti taip:




• Atsisakymas pateikti nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų

patikimumo:

„Dėl atsisakymo pateikti nuomonę pagrindimo pastraipoje

nurodyto (-ų) klausimo (-ų) reikšmingumo, mes negalėjome gauti

pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kurie galėtų sudaryti pagrindą

audito nuomonei, ir todėl Audito Rūmai nuomonės dėl metinių

finansinių ataskaitų neteikia.“

• Atsisakymas pateikti nuomonę dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir

tvarkingumo:

„Dėl atsisakymo pateikti nuomonę pagrindimo pastraipoje

nurodyto (-ų) klausimo (-ų) reikšmingumo, mes negalėjome gauti

pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais būtų galima pagrįsti

audito nuomonę, ir todėl Audito Rūmai nuomonės dėl atspindimų

operacijų neteikia.“

4.4.7 Atitinkami auditoriaus atsakomybės aprašymo pakeitimai

Salyginės arba neigiamos nuomonės atveju

Kai auditorius pateikia sąlyginę arba neigiamą nuomonę, jis turėtų pakeisti

auditoriaus atsakomybės aprašymą nurodydamas, kad, jo manymu, jo

gauti audito įrodymai yra pakankami ir tinkami, kad jis galėtų pateikti savo

modifikuotą audito nuomonę.

Atsisakymo pateikti nuomonę atveju

Kai auditorius atsisako pateikti nuomonę dėl to, kad nagalėjo gauti

pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, jis turėtų pakeisti patikinimo

pareiškimo įžanginę pastraipą nurodydamas, kad jis buvo įgaliotas atlikti

metinių finansinių ataskaitų arba jose atspindimų operacijų auditą.

Auditorius taip pat turėtų pakeisti auditoriaus atsakomybės aprašymą ir

audito apimties aprašymą nurodydamas, kad: „Mes atsakingi už tai, kad

pateiktume nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų (arba jose

atspindimų operacijų), remiantis pagal Tarptautinius audito

standartus atliktu auditu. Tačiau dėl atsisakymo pateikti nuomonę

pagrindimo pastraipoje nurodyto (-ų) dalyko (-ų), mes negalėjome

gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais būtų galima

pagrįsti audito nuomonę.“

4.4.8 Ryšiai su už valdymą atsakingais asmenimis

Kai auditorius numato patikinimo pareiškime pateikti modifikuotą nuomonę,

jis turėtų už valdymą atsakingiems asmenims pranešti apie aplinkybes, dėl

kurių numatoma taikyti modifikavimą, ir apie siūlomą modifikavimo

formuluotę.




Už valdymą atsakingų asmenų informavimas apie aplinkybes, dėl kurių

numatoma modifikuoti auditoriaus nuomonę, ir apie siūlomą modifikavimo

formuluotę suteikia galimybę:

• auditoriui iš anksto pranešti už valdymą atsakingiems asmenims apie

numatomą (-us) modifikavimą (-us) ir apie modifikavimo (-ų) priežastis arba

aplinkybes;

• auditoriui siekti sutarimo su už valdymą atsakingais asmenimis dėl su

dalyku (-ais), kuris (-ie) sąlygojo numatomą (-us) modifikavimą (-us),

susijusių faktų arba gauti patvirtinimą dėl to, kokiais klausimais iš principo

nesutariama su vadovybe; ir

• prireikus, už valdymą atsakingiems asmenims pateikti auditoriui tolesnę

informaciją ir paaiškinimus dėl dalyko (-ų), kuris (-ie) sąlygoja

numatomą (-us) modifikavimą (-us).

4.4.9 Patikinimo pareiškimų su nuomonės modifikavimu pavyzdžiai

III priede pateikta praktinė situacija yra neigiamos nuomonės pavyzdys.

4.4.10 Fragmentinių nuomonių neteikimas

Nuomonės dėl finansinių ataskaitų / operacijų kaip visumos

Nuomonė dėl finansinių ataskaitų patikimumo ir nuomonė dėl jose

atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo turėtų būti teikiamos dėl

audituojamo subjekto finansinių ataskaitų kaip visumos ir visų jose

atspindimų operacijų. Tuo remiantis galima daryti išvadą, kad nuomonė

nėra teikiama dėl metinių finansinių ataskaitų dalies arba jose atspindimų

operacijų dalies.




Fragmentinių nuomonių neteikimas

Tačiau, atskiros išvados arba nuomonės pagal politikos grupes

DAS teisėtumo ir tvarkingumo audito atveju

Be to, jei auditorius pateikia neigiamą nuomonę arba atsisako pateikti

nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų arba jose atspindimų operacijų

kaip visumos, jis neturėtų teikti nemodifikuotos nuomonės dėl vieno ar

daugiau konkrečių metinių finansinių ataskaitų elementų, sąskaitų arba

eilučių arba jose atspindimų operacijų toje pačioje ataskaitoje ir

remdamasis ta pačia taikoma finansinės atskaitomybės sistema arba

teisine ir reglamentavimo sistema („fragmentinė nuomonė“).

Tačiau nuomonės dėl ES biudžeto atspindimų operacijų teisėtumo ir

tvarkingumo (DAS) atveju yra pateikiamos išvados dėl atskirų politikos

grupių, kadangi tai leidžia pateikti biudžeto valdymo institucijai geresnę

informaciją, reikalingą priimant sprendimus, ir kadangi tokios išvados arba

nuomonės kiekvienoje politikos grupėje yra pagrįstos pakankamu audito

darbu. Toks požiūris atitinka SESV25, pagal kurią leidžiama teikti

specialiuosius įvertinimus. Be to, remdamiesi TAAIS 420026 Audito Rūmai

gali pasinaudoti galimybe teikti nuo seno įprastas ataskaitas.

4.5 „DALYKO PABRĖŽIMO“ IR „KITŲ DALYKŲ“ PASTRAIPOS


Auditoriaus tikslas yra auditoriaus ataskaitoje pateikti aiškią papildomą informaciją, kai, remiantis auditoriaus nuovoka, į šią metinėse finansinėse ataskaitose pateiktą ar atskleistą arba su finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumu ir tvarkingumu susijusią informaciją arba į bet kurią kitą informaciją, kuri gali turėti esminės reikšmės naudotojams suprantant metines finansines ataskaitas, jose atspindimas operacijas arba auditą, turėtų būti atkreiptas naudotojo dėmesys.

4.5.1 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa

4.5.2 Kiti dalykai auditoriaus ataskaitoje

4.5.3 Patikinimo pareiškimo su „Dalyko

pabrėžimo“ pastraipa pavyzdžiai

4.5.1 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa

Tik retais atvejais

Retais atvejais auditorius gali naudoti „Dalyko pabrėžimo“ pastraipą,

siekdamas atkreipti skaitytojų dėmesį į dalyką, kuris yra labai svarbus, kad

naudotojai galėtų suprasti finansines ataskaitas. Šioje pastraipoje turėtų

būti pateiktos nuorodos į metinėse finansinėse ataskaitose pateiktą arba

atskleistą informaciją, bet ne į auditoriaus ataskaitoje esančią informaciją.

25 Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 287 straipsnio 1 dalis. 26 Žr. TAAIS 4200 „Su finansinės atskaitomybės auditu susijęs atitikties auditas“ 146 dalį ir 7 priedą.






Gauti įrodymų, kad dalykas nėra iškraipytas arba neatitinkantis

teisės aktų

Auditorius turėtų naudoti „Dalyko pabrėžimo“ pastraipą tik tuo atveju, jei jis

gavo pakankamus ir tinkamus audito įrodymus, kad metinėse finansinėse

ataskaitose nebuvo su šiuo dalyku susijusių reikšmingų iškraipymų ir kad

nurodytas dalykas visais reikšmingais aspektais atitinka teisinę ir

reglamentavimo sistemą.

Priklauso nuo auditoriaus nuovokos

Ar įtraukti „Dalyko pabrėžimo“ pastraipą, kuri nėra alternatyva modifikuotai

nuomonei, auditorius sprendžia remdamasis savo nuovoka.

Pastraipos vieta ir formuluotė

Kai auditorius į auditoriaus ataskaitą įtraukia „Dalyko pabrėžimo“ pastraipą,

jis turėtų:

a) ją įtraukti iš karto po nuomonės pastraipos auditoriaus išvadoje;

b) jai suteikti antraštę „Dalyko pabrėžimas“;

c) pastraipoje pateikti aiškią nuorodą į pabrėžiamą dalyką; ir

d) nurodyti, kad auditoriaus nuomonė pabrėžto dalyko atžvilgiu nėra modifikuota.

4.5.2 Kiti dalykai auditoriaus ataskaitoje

Kai auditorius mano, kad tikslinga pranešti apie kitus dalykus nei tie, kurie

yra pateikti ar atskleisti metinėse finansinėse ataskaitose arba yra susiję su

finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumu ir tvarkingumu, jis

turėtų naudoti „Kitų dalykų“ pastraipą. „Kitų dalykų“ antraštinė dalis

įdedama po auditoriaus nuomonės ir dalyko pabrėžimo pastraipų.

Kai auditorius numato į auditoriaus ataskaitą įtraukti dalyko pabrėžimo ar

„Kitų dalykų“ pastraipą, jis turėtų apie šį ketinimą ir siūlomą šios dalies

formuluotę pranešti už valdymą atsakingiems asmenims.

4.5.3 Patikinimo pareiškimo su dalyko pabrėžimo pastraipa pavyzdžiai

III priede pateikta praktinė situacija yra dalyko pabrėžimo pastraipos

pavyzdys.




4.6 NAGRINĖJAMI KLAUSIMAI, SUSIJĘ SU ĮTARIAMO SUKČIAVIMO ATVEJAIS

TAAIS 1240

[TAS 240]


a) nustatyti ir įvertinti reikšmingo finansinių ataskaitų iškraipymo dėl sukčiavimo riziką;

b) gauti pakankamus ir tinkamus audito įrodymus dėl įvertintos reikšmingo iškraipymo dėl sukčiavimo rizikos, rengiant ir įgyvendinant tinkamą atsaką; ir

c) tinkamai reaguoti į sukčiavimą ar įtariamą sukčiavimą, aptiktą audito metu.

Dėl sukčiavimo pobūdžio ir auditui būdingų ribotumų, kyla neišvengiama

rizika, kad bus sukčiaujama ir kad sukčiavimas nebus aptiktas atliekant

audito darbą. Sukčiavimas gali būti susijęs su veika, kurią buvo specialiai

planuojama nuslėpti. Vadovybė gali būti slaptai susitarusi su darbuotojais

arba trečiosiomis šalimis arba gali būti klastojami dokumentai. Pavyzdžiui,

nėra pagrindo tikėtis, kad auditorius atpažins padirbtus dokumentus, kuriais

grindžiami prašymai skirti dotacijas ir išmokas, nebent tai akivaizdžios

klastotės.

Be to, Audito Rūmų auditoriai neturi teisminio tyrimo įgaliojimų, nes tik

teismas gali nustatyti, ar konkreti operacija yra apgavikiška. Nors teisiniu

požiūriu auditorius nenustato, ar buvo sukčiaujama, jis yra atsakingas už

tai, kad būtų įvertinta, ar susijusios operacijos buvo atliktos laikantis

atitinkamų reglamentuojančių institucijų teisės aktų.

Apgavikiškos operacijos pagal savo pobūdį prieštarauja atitinkamiems

teisės aktams. Auditorius taip pat gali nustatyti, kad operacijos, dėl kurių

įtariamas, bet dar nėra įrodytas sukčiavimas, prieštarauja

reglamentuojančių institucijų teisės aktams. Nustačius sukčiavimą, audito

ataskaitoje paprastai pateikiama sąlyginė nuomonė dėl atitikties.

Jeigu audito metu kyla įtarimų dėl apgavikiškos veiklos, auditorius apie tai

praneša tinkamo lygmens vadovybei ir, jei tinkama, už valdymą

atsakingiems asmenims, išskyrus atvejus, kai jie gali būti susiję su šia

veikla. Auditorius taip pat turėtų pranešti apie įtarimą savo viršininkui, kad

būtų galima dėl šios veiklos imtis tinkamų tolesnių priemonių ir į ją reaguoti.

Apie tai pranešama CEAD kolegijai, kuri informuoja Komisijos kovos su

sukčiavimu tarnybą OLAF.



| 130 Bendrieji klausimai – Priedai


FAAV – 1 dalis – Priedai

I PRIEDAS. BŪDINGOS RIZIKOS VEIKSNIAI

Toliau išvardyti rizikos veiksniai nėra taikomi visų tipų auditams. Auditorius turėtų visada įvertinti su sukčiavimu ir

pažeidimais susijusią būdingą riziką. Atitinkami būdingos rizikos veiksniai yra pažymėti kursyvu. 1. Būdingos rizikos veiksniai, susiję su veiklos sritimis / programomis - programų sudėtingumas;

- esamų programos finansavimo arba tinkamumo finansuoti taisyklių pakeitimas;

- sudėtingos, neįprastos arba didelės vertės operacijos;

- veikla, susijusi su didelių grynųjų pinigų sumų arba didelės vertės paklausaus turto tvarkymu – išeikvojimas

arba vagystė;

- tokio pobūdžio veikla, kuri tradiciškai laikoma itin paveikiama sukčiavimo arba korupcijos rizikos (pvz., viešieji

darbai ir techninės sutartys, sutartys dėl pagalbos maistu pristatymo iš ilgalaikių ES saugyklų);

- skubūs veiksmai (pavyzdžiui, pagalba ekstremaliųjų situacijų atveju) / veiksmai, kuriems nėra visapusiškai

taikomos įprastos kontrolės priemonės;

- istoriniai dažnai pasitaikančių tyčinių pažeidimų įrodymai;

- tikslų neatitinkantys tinkamumo kriterijai (per platūs, pernelyg ribojantys, nesvarbūs);

- veiklos administravimas, apimantis sudėtingą turto vertinimą ar gautų prekių ir paslaugų sąnaudų

apskaičiavimą (pavyzdžiui, kai sutartyse nustatytos kainų koregavimo formulės);

- Sąjungos ir valstybių narių prioritetai labai skiriasi;

- nėra papildomumo: Sąjungos lėšos pakeičia nacionalinės vyriausybės išlaidas; - veikla, kuri yra nedraudžiama, ir / arba kuriai kyla politinio, ekonominio, finansinio, ekologinio (ir kt.)

nestabilumo rizika;

- konkretūs dalykai, paminėti vidaus ir išorės audito ataskaitose, Europos Parlamento pranešimuose, spaudoje

ir kt. 2. Būdingos rizikos veiksniai, susiję su veiklos struktūra - geografiškai suskaidyta organizacija arba organizacija, veikianti vietovėse, kuriose yra sudėtinga palaikyti

ryšius;

- neaiškus atsakomybės pasidalijimas tarp Komisijos ir valstybių narių institucijų;

- veikla arba projektai, kuriuose dalyvauja daug partnerių (koordinavimo problemos, silpnos valdymo ir ryšių

struktūros);

- veikla, kuri apima tarpvalstybines operacijas (valiutos kurso rizika; kalbos ir politinės (ir kt.) problemos) ir / arba

daugelį administracinių lygmenų;


ir kt. 3. Būdingos rizikos veiksniai, susiję su naudos gavėjais - veikla, kai naudos gavėjų veiksmus sudėtinga patikrinti arba kai galutiniai naudos gavėjai gali skirtis nuo

tariamo gavėjo;

- naudos gavėjai, kurie yra labai priklausomi nuo Sąjungos lėšų;

- veikla, susijusi su keliais subrangos lygmenimis, kai dėl to yra sudėtinga nustatyti tinkamus naudos gavėjus;

- istoriniai dažnai pasitaikančių tyčinių pažeidimų įrodymai;




- veikloje dalyvaujančių naudos gavėjų / dalyvių daromas politinis / administracinis spaudimas;

- su Sąjungos sistemomis nesuderinamos naudos gavėjų apskaitos sistemos ir / arba politika (pavyzdžiui,

mokslinių tyrimų sektorius);

- priverstiniai įpareigojimai, nustatyti organizacijoms, administravimo institucijoms arba naudos gavėjams;


ir kt. 4. Būdingos rizikos veiksniai, susiję su ekonominėmis arba techninėmis aplinkybėmis - nenormalios tendencijos ir koeficientai;

- rezultatai, kurie yra nematerialūs arba kuriuos sudėtinga įvertinti;

- veikla, kuri yra pradedama arba baigiama, arba kuriai būdinga sparti technologijų kaita;

- naudos gavėjai arba pramonės šakos, kurioms būdingas didelis nepasisekimų dažnis (pavyzdžiui, naujos

technologijos);

- nestabilūs tiekimo šaltiniai ir kintamos išteklių (žaliavų ir kt.) kainos;

- per didelė priklausomybė nuo vieno tiekėjo (pavyzdžiui, įrangos tiekėjas turi išskirtinę priežiūros sutartį, yra

vienintelis detalių ir medžiagų, programinės įrangos ir kt. tiekėjas);


ir kt. 5. Būdingos rizikos veiksniai, susiję su audituojamu subjektu - dažni konfliktai dėl darbo užmokesčio, darbo sąlygų, socialinių klausimų;

- didelės rizikos departamente / srityje (pavyzdžiui, finansų, apskaitos ir kontrolės tarnybose) maža personalo

kaita / mobilumas ir / arba darbuotojai neina atostogų;

- veiklos sritis, kurioje audituojamas subjektas neturi patirties arba turi tik ribotą patirtį;

- veikla, kuri yra labai priklausoma nuo nedidelio pagrindinių darbuotojų skaičiaus;

- sparti darbuotojų, ypač dirbančių finansų, apskaitos ir kontrolės departamentuose, kaita;

- nepakankamas personalas, žemos kvalifikacijos, nepatyrę, menkai motyvuoti darbuotojai / vadovybė;

- darbo struktūros ir informacijos srautų pakilimai ir nusileidimai;

- pasenusių informacijos technologijų sistemų naudojimas;


ir kt. 6. Būdingos rizikos veiksniai, susiję su audituojamo subjekto valdymo politika ir praktika - blogai apibrėžti arba nerealistiški tikslai;

- valdymo, priežiūros ir kontrolės funkcijos blogai pritaikytos veiklai;

- nėra valdymo informacinės sistemos ir / arba sąnaudų apskaitos sistemos;

- neaiškus atsakomybės paskirstymas tarp įvairių departamentų ir jų viduje;

- didelis spaudimas vadovybei gauti nerealistiškus rezultatus, pasiekti nerealistiškus tikslus, laikytis nerealistiškų

terminų, pasiekti dideles biudžeto panaudojimo normas metų pabaigoje;

- trumpalaikis spaudimas biudžetui (pavyzdžiui, uždelsus atlikti būtiną priežiūrą vėliau patiriamos didesnės

sąnaudos);


ir kt.




II PRIEDAS. SU VIDAUS KONTROLĖS SISTEMOS KOMPONENTAIS SUSIJUSI SMULKESNĖ INFORMACIJA

Komponentas Komponento elementai Kaip įgyjamas supratimas

Kontrolės aplinka Atsižvelgdamas į tai, kad kontrolės aplinkai būdingas didelis paplitimas, auditorius turi apsvarstyti, ar šie elementai suteikia tinkamą pagrindą kitiems vidaus kontrolės komponentams ar, atvirkščiai, mažina jų veiksmingumą:

• komunikacija / principingumo laikymasis / etinės vertybės

• kompetencijos reikalavimas • už valdymą atsakingų asmenų dalyvavimas • vadovybės filosofija ir veiklos stilius • organizacinė struktūra • įgaliojimų suteikimas ir pareigų skyrimas • žmogiškųjų išteklių politika ir praktika

Apklausos

Stebėjimas

Dokumentų, pavyzdžiui, elgesio kodekso, inspektavimas

Subjekto rizikos vertinimo procesas

Kad pagrįstų savo paties rizikos vertinimą, auditorius išnagrinėja, kaip vadovybė valdo veiklos riziką ir ypač tai, kaip ji:

• nustato su finansine atskaitomybe ir atitiktimi susijusias rizikas;

• įvertina jos reikšmingumą; • įvertina įvykio tikimybę; • priima sprendimus dėl jos valdymui skirtų

veiksmų.

Subjekto rizikos vertinimo procesas ir dokumentų, kaip antai metinio valdymo plano (MVP) ir metinės veiklos ataskaitos (MVA), peržiūra

Informacinės sistemos ir komunikacija

Kadangi tai visų subjekto įrašų ir operacijų archyvas, labai svarbu, kad auditorius įgytų supratimą apie:

• pagrindines operacijų klases; • procedūras, skirtas pradėti, įvesti, vykdyti

operacijas ir teikti apie jas ataskaitas; • apskaitos įrašus; • finansinės atskaitomybės procesą; • ypač didelių arba neįprastų operacijų vykdymą; • atmestų operacijų pakartotinį vykdymą

Apklausos dėl to, kaip pradedamos ir vykdomos operacijos

Apžvalginis testas Inspektavimas

Kontrolės veikla Auditorius sutelkia dėmesį į tai, kaip kontrolės veiksmai, atskirai arba kaip visuma, sumažina riziką, visų pirma išnagrinėdamas:

• leidimų suteikimą; • rezultatų peržiūras; • informacijos tvarkybą; • fizinės kontrolės priemones; • pareigų atskyrimą.

Apklausos

Stebėjimas

Kontrolės priemonių stebėjimas

Įvertindamas, kaip atidžiai subjektas stebi kontrolės priemones ir, prireikus, imasi taisomųjų veiksmų, auditorius susidaro nuomonę, koks yra subjekto vidaus kontrolės veiksmingumas. Aspektai, į kuriuos reikia atsižvelgti, yra šie:

• valdymo ir priežiūros veikla • vidaus auditas • informacija iš trečiųjų šalių (pavyzdžiui, skundai)

Stebėjimo informacijos šaltinių inspektavimas

Apklausos




• įvertinimai




III PRIEDAS. 2010 M. AUDITO RŪMŲ PATIKINIMO PAREIŠKIMAS

AUDITO RŪMŲ PATIKINIMO PAREIŠKIMAS, TEIKIAMAS EUROPOS PARLAMENTUI IR TARYBAI –

NEPRIKLAUSOMO AUDITORIAUS ATASKAITA

I. Pagal Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo (SESV) 287 straipsnį Audito Rūmai auditavo:

a) Europos Sąjungos metines finansines ataskaitas, kurias sudaro 2010 m. gruodžio 31 d. pasibaigusių finansinių metų konsoliduotos finansinės ataskaitos27 ir konsoliduotos biudžeto vykdymo ataskaitos28; ir

b) šiose finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą.

Vadovybės atsakomybė

II. Pagal SESV 310–325 straipsnius ir Finansinį reglamentą, vadovybė yra atsakinga už Europos Sąjungos metinių finansinių ataskaitų parengimą ir teisingą pateikimą bei jose atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą:

a) su Europos Sąjungos metinėmis finansinėmis ataskaitomis susijusi vadovybės atsakomybė apima: tinkamos vidaus kontrolės nustatymą, vykdymą ir palaikymą, siekiant parengti ir teisingai pateikti finansinę atskaitomybę, kurioje nėra reikšmingų dėl sukčiavimo ar klaidų atsiradusių iškraipymų, tinkamų apskaitos metodų pasirinkimą ir taikymą, atsižvelgiant į Komisijos apskaitos pareigūno patvirtintas apskaitos taisykles29, ir apskaitinių įvertinimų atlikimą pagal atitinkamas aplinkybes. Pagal Finansinio reglamento 129 straipsnį Komisija patvirtina Europos Sąjungos metines finansines ataskaitas po to, kai jas konsoliduoja Komisijos apskaitos pareigūnas, atsižvelgdamas į kitų institucijų ir įstaigų pateiktą informaciją, ir parengia su konsoliduotomis finansinėmis ataskaitomis pateikiamą aiškinamąjį raštą, be kita ko, nurodydamas, kad jis turi pakankamą patikinimą, kad jos visais reikšmingais aspektais tikrai ir teisingai atspindi Europos Sąjungos finansinę būklę.

b) būdas, kuriuo vadovybė vykdo su operacijų teisėtumo ir tvarkingumo užtikrinimu susijusius įsipareigojimus, priklauso nuo Finansiniame reglamente nustatyto biudžeto vykdymo metodo. Vykdymo užduotys turi atitikti patikimo finansų valdymo principą, todėl reikalaujama, kad būtų nustatoma, vykdoma ir palaikoma veiksminga ir efektyvi vidaus kontrolė, apimanti pakankamą priežiūrą ir tinkamas priemones, siekiant išvengti pažeidimų ir sukčiavimo, bei, prireikus, teismines procedūras, susigrąžinant neteisingai išmokėtas ar panaudotas lėšas. Nepriklausomai nuo biudžeto vykdymo metodo, galutinė atsakomybė už Europos Sąjungos finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą tenka Komisijai (SESV 317 straipsnis).

27 Konsoliduotą finansinę atskaitomybę sudaro balansas, ekonominių rezultatų ataskaita, pinigų srautų lentelė, grynojo turto pokyčių ataskaita, svarbių apskaitos metodų santrauka ir kiti aiškinamieji raštai (taip pat segmentų informacija).

28 Konsoliduotas biudžeto vykdymo ataskaitas sudaro konsoliduotos biudžeto vykdymo ataskaitos, biudžeto principų santrauka ir kiti aiškinamieji raštai.

29 Komisijos apskaitos pareigūno patvirtintos apskaitos taisyklės yra pagrįstos Tarptautinės buhalterių federacijos paskelbtais Tarptautiniais viešojo sektoriaus apskaitos standartais (TVSAS) arba, jei jų nėra, – Tarptautinės apskaitos standartų valdybos paskelbtais Tarptautiniais apskaitos standartais (TApS) / Tarptautiniais finansinės atskaitomybės standartais (TFAS). Pagal Finansinį reglamentą, 2010 finansinių metų konsoliduotos finansinės ataskaitos buvo parengtos (kaip daroma nuo 2005 finansinių metų) remiantis Komisijos apskaitos pareigūno patvirtintomis apskaitos taisyklėmis, kuriose kaupiamosios apskaitos principai yra pritaikyti konkrečiam Europos Sąjungos kontekstui, o konsoliduotos biudžeto vykdymo ataskaitos ir toliau yra grindžiamos grynųjų pinigų judėjimu.




Auditoriaus atsakomybė

III. Audito Rūmai, atsižvelgdami į savo audito rezultatus, Europos Parlamentui ir Tarybai turi pateikti finansinių ataskaitų patikimumo bei jose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo patikinimo pareiškimą. Audito Rūmai auditą atliko remdamiesi IFAC tarptautiniais audito standartais ir etikos kodeksais ir INTOSAI tarptautiniais aukščiausiųjų audito institucijų standartais. Pagal šiuos standartus reikalaujama, kad Audito Rūmai planuotų ir atliktų auditą tokiu būdu, kad būtų gautas pakankamas patikinimas, kad Europos Sąjungos metinėse finansinėse ataskaitose nėra reikšmingų iškraipymų, o jose atspindimos operacijos yra teisėtos ir tvarkingos.

IV. Auditas turi būti atliekamas taikant procedūras, skirtas gauti audito įrodymus apie sumas ir kitą informaciją konsoliduotose finansinėse ataskaitose bei apie jose atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą. Auditorius procedūras pasirenka remdamasis savo nuovoka, be kita ko atlikdamas dėl sukčiavimo ar klaidų atsiradusių konsoliduotų finansinių ataskaitų reikšmingų iškraipymų ir operacijų reikšmingos neatitikties Europos Sąjungos teisinės sistemos reikalavimams rizikos įvertinimą. Įvertindamas šią riziką, auditorius tikrina su konsoliduotų finansinių ataskaitų rengimu ir jų pateikimo teisingumu susijusią vidaus kontrolės sistemą bei įdiegtas priežiūros ir kontrolės sistemas, skirtas užtikrinti operacijų teisėtumą ir tvarkingumą, siekiant pagal esamas aplinkybes nustatyti audito procedūras. Audito metu taip pat įvertinamas taikomų apskaitos metodų tinkamumas ir atliktų apskaitinių įvertinimų pagrįstumas. Taip pat įvertinamas bendras konsoliduotų finansinių ataskaitų ir metinių veiklos ataskaitų pateikimas.

V. Pajamų srityje audituodami pridėtinės vertės mokesčiu ir bendrosiomis nacionalinėmis pajamomis pagrįstus nuosavus išteklius Audito Rūmai tikrinimą pradeda nuo valstybių narių parengtų makroekonominių suvestinių rodiklių atsiuntimo Komisijai momento ir tuomet įvertina Komisijos sistemas, skirtas apdoroti duomenis, prieš juos įtraukiant į galutines finansines ataskaitas ir prieš gaunant valstybių narių įnašus. Audituodami tradicinius nuosavus išteklius Audito Rūmai nagrinėja muitinės institucijų finansines ataskaitas bei analizuoja muito mokesčių srautą prieš tai, kai sumos įtraukiamos į galutines finansines ataskaitas ir jas gauna Komisija.

VI. Audito Rūmai mano, kad gauti audito įrodymai yra pakankami ir tinkami, kad galėtų pateikti savo patikinimo pareiškimą.

Finansinių ataskaitų patikimumas

Nuomonė dėl finansinių ataskaitų patikimumo

VII. Audito Rūmų nuomone Europos Sąjungos metinėse finansinėse ataskaitose Sąjungos finansinė būklė 2010 m. gruodžio 31 d. ir su tą dieną pasibaigusiais finansiniais metais susijusių operacijų ir pinigų srautų rezultatai visais reikšmingais aspektais yra pateikti teisingai, kaip to reikalauja Finansinio reglamento nuostatos ir Komisijos apskaitos pareigūno priimtos apskaitos taisyklės.

Su finansinių ataskaitų patikimumu susijęs dalyko pabrėžimas

VIII. Neprieštaraudami VII dalyje pateiktai nuomonei, Audito Rūmai atkreipia dėmesį į pasikeitusį Komisijos apskaitos metodą, susijusį su išankstinio finansavimo mokėjimais, skirtais suformuoti finansų inžinerijos priemones arba prie jų prisidėti, kurie dar nebuvo panaudoti teikiant paskolas, garantijas arba vykdant nuosavo kapitalo investicijas. Dėl to Komisija turėjo pertvarkyti 2009 m. Europos Sąjungos metines finansines ataskaitas, dėl kurių Audito Rūmai paskelbė nemodifikuotą nuomonę30 (žr. 2010 m. Europos

30 Žr. OL C 303, 2010 11 9, p. 10–12.




Sąjungos metinių finansinių ataskaitų 2.5, 2.9, 2.10 ir 3.4 aiškinamąsias pastabas, kuriose paaiškinami atlikti pataisymai).

Finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumas ir tvarkingumas

Pajamos

Nuomonė dėl finansinėse ataskaitose atspindimų pajamų teisėtumo ir tvarkingumo

IX. Audito Rūmų nuomone, 2010 m. gruodžio 31 d. pasibaigusių finansinių metų finansinėse ataskaitose atspindimos pajamos visais reikšmingais aspektais yra teisėtos ir tvarkingos.

Įsipareigojimai

Nuomonė dėl finansinėse ataskaitose atspindimų įsipareigojimų teisėtumo ir tvarkingumo

X. Audito Rūmų nuomone, 2010 m. gruodžio 31 d. pasibaigusių finansinių metų finansinėse ataskaitose atspindimi įsipareigojimai visais reikšmingais aspektais yra teisėti ir tvarkingi.

Mokėjimai

Neigiamos nuomonės dėl finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų teisėtumo ir tvarkingumo pagrindas

XI. Audito Rūmai daro išvadą, kad priežiūros ir kontrolės sistemų visuma yra iš dalies veiksminga užtikrinant finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų teisėtumą ir tvarkingumą. Žemės ūkio ir gamtinių išteklių ir Sanglaudos, energetikos ir transporto politikos grupės yra reikšmingai paveiktos klaidų. Audito Rūmų įvertintas finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų labiausiai tikėtinas klaidų lygis yra 3,7 %.

Neigiama nuomonė dėl finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų teisėtumo ir tvarkingumo

XII. Audito Rūmų nuomone, dėl klausimų, aptartų neigiamos nuomonės dėl finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų teisėtumo ir tvarkingumo pagrinde, reikšmingumo 2010 m. gruodžio 31 d. pasibaigusių finansinių metų finansinėse ataskaitose atspindimi mokėjimai yra reikšmingai paveikti klaidų.

2011 m. rugsėjo 8 d.

Pirmininkas

Vítor Manuel da SILVA CALDEIRA

Europos Audito Rūmai 12, rue Alcide De Gasperi, 1615 Luxembourg, LUXEMBOURG




IV PRIEDAS. PAPLITIMAS KAIP PAGRINDAS NUSTATANT AUDITO RŪMŲ DAS AUDITO NUOMONIŲ MODIFIKAVIMO TIPĄ

Dalys

Pagrindiniai faktai 1 - 8

Paplitimo sąvoka taikoma tik audito nuomonių lygmeniu 9 - 11

Paplitimo apibrėžimas 12 - 14

Pirmasis etapas nustatant paplitimą: daugiausia dėmesio skiriama sąvokai „apsiriboja“ 15 - 17

Antrasis etapas nustatant paplitimą: daugiausia dėmesio skiriama sąvokai „didelė“ 18 - 21

Pirmojo ir antrojo etapo derinimas: sąlygos, leidžiančios tinkamai nustatyti paplitimą 22 - 25

Reikšmingumo ir paplitimo sąsaja 26 - 28

1 priedas. Lentelė, parodanti paplitimo poveikį pateikiamos audito nuomonės tipui

2 priedas. 1 lentelė. 2010 m. DAS rezultatai – pagal 2010 m. metinėje ataskaitoje pateiktas politikos grupes

2 lentelė. 2010 m. DAS rezultatai – pagal 2011 m. metinėje ataskaitoje pateiktas politikos grupes

3 lentelė. Hipotetiniai rezultatai – pagal politikos grupes, kurias numatyta taikyti 2011 m. metinėje ataskaitoje

PAGRINDINIAI FAKTAI 1. Pagal Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo (SESV) 287 straipsnį Audito Rūmai, remdamiesi savo audito rezultatais, privalo pateikti Europos Parlamentui ir Tarybai finansinių ataskaitų patikimumo bei jose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo patikinimo pareiškimą (DAS). Šis pareiškimas gali būti papildomas kiekvienos svarbios Sąjungos veiklos srities specialiaisiais įvertinimais. 2. Audito Rūmai savo DAS auditą atlieka vadovaudamiesi Tarptautiniais aukščiausiųjų audito institucijų standartais (TAAIS). Pirmasis išsamus TAAIS rinkinys buvo priimtas 2010 m. pabaigoje INTOSAI kongrese Pietų Afrikoje ir galioja finansinės atskaitomybės auditams, kurių laikotarpis prasideda nuo 2009 m. gruodžio 15 d. 3. Pagal TAAIS reikalaujama, kad Audito Rūmai planuotų ir atliktų DAS auditą tokiu būdu, kad būtų gautas pakankamas patikinimas dėl to, ar ES metinėse finansinėse ataskaitose31 (ES finansinėse ataskaitose) nėra reikšmingų netikslumų, o jose atspindimos operacijos yra teisėtos ir tvarkingos. Pakankamas patikinimas yra aukšto lygio patikinimas. Jis pasiekiamas, kai Audito Rūmai gauna pakankamus ir tinkamus audito įrodymų, kurie leidžia sumažinti audito riziką (t. y. riziką, kad DAS kontekste Audito Rūmai pateiks netinkamą audito nuomonę) iki priimtinai žemo lygio32. 4. TAAIS 1705 „Nuomonės modifikavimas nepriklausomo auditoriaus ataskaitoje“ ir 4200 „Atitikties audito gairės – atitikties auditas, susijęs su finansinės atskaitomybės auditais“ aptariama Audito Rūmų atsakomybė priimti tinkamus sprendimus, jeigu rengdami savo patikinimo pareiškimą33 Audito Rūmai padaro išvadą, kad būtina modifikuoti jų audito nuomonę. Modifikuotos nuomonės yra trijų skirtingų tipų: sąlyginė nuomonė, neigiama nuomonė ir auditoriaus atsisakymas pateikti nuomonę. 5. Sprendimas dėl to, kokio tipo modifikuota nuomonė yra tinkama, priklauso nuo: a) nustatyto fakto, dėl kurio modifikuojama nuomonė, pobūdžio, t. y. ar ES finansinėse ataskaitose yra reikšmingų iškraipymų / jose atspindimos operacijos yra reikšmingai paveiktos klaidų, arba, jei neįmanoma gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, ar gali būti reikšmingų iškraipymų / operacijos gali būti paveiktos klaidų; ir

31 ES metinės finansinės ataskaitos apima konsoliduotą finansinę atskaitomybę (kurią sudaro balansas, ekonominių rezultatų ataskaita, pinigų srautų lentelė, grynojo turto pokyčių ataskaita, svarbių apskaitos metodų santrauka ir kiti aiškinamieji raštai, įskaitant segmentų informaciją) ir konsoliduotas biudžeto vykdymo ataskaitas (taip pat įskaitant biudžeto principų santrauką ir kitus aiškinamuosius raštus).

32 Žr. TAAIS 1200 „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas pagal Tarptautinius audito standartus“ 5 dalį ir TAAIS 4200 „Atitikties audito gairės – su finansinės atskaitomybės auditu susijęs atitikties auditas“ 87 dalį.

33 Žr. TAAIS 1700 „Nuomonės apie finansinę atskaitomybę susidarymas ir pateikimas“ ir TAAIS 4200 8 skirsnį „Įrodymų vertinimas ir išvadų darymas“ ir 9 skirsnį „Ataskaitų teikimas“.




b) auditoriaus sprendimo dėl nustatyto fakto poveikio ar galimo poveikio finansinėms ataskaitoms / jose atspindimoms operacijoms paplitimo (išsamiau žr. 1 priedą). 6. Dėl klausimų, kurie turi būti išnagrinėti DAS, skirtingumo, savo patikinimo pareiškimo kontekste Audito Rūmai parengia keturias skirtingas audito nuomones. Pirmuoju DAS klausimu („finansinių ataskaitų patikimumas“) yra teikiama viena audito nuomonė. Antruoju DAS klausimu („atspindimų operacijų teisėtumas ir tvarkingumas“) yra teikiamos trys skirtingos audito nuomonės: viena dėl pajamų, viena dėl įsipareigojimų ir viena dėl mokėjimų. 7. Audito Rūmų audito nuomonės dėl pajamų ir įsipareigojimų buvo nemodifikuotos nuo pirmojo DAS, kuris buvo paskelbtas už 1994 finansinius metus, o dėl ES finansinių ataskaitų patikimumo – nuo 2007 m. DAS. Be to, Audito Rūmai niekada nesusidūrė su atvejais, kai negalima gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kad būtų galima pateikti audito nuomonę. Vienintelis klausimas, dėl kurio buvo modifikuojama viena jų audito nuomonių, per ketverius metus buvo reikšmingas mokėjimams poveikį darančių klaidų lygis. 8. Todėl toliau pateiktoje analizėje, susijusioje su galimu paplitimo sąvokos taikymo metodu, daugiausia dėmesio skiriama ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų teisėtumui ir tvarkingumui34. Joje atsižvelgiama į 2010 m. DAS audito rezultatus, kai Audito Rūmai pirmą kartą analizavo paplitimą ir manė, kad audito nuomonė dėl mokėjimų turėtų būti aiškiai neigiama. Paplitimo sąvoka taikoma tik audito nuomonių lygmeniu

9. Audito Rūmų DAS metodas yra pagrįstas patikinimo modeliu, kurio tikslas – pateikti Audito Rūmams pakankamą patikinimą (t. y. kai patikimumo lygis yra 95 %), ar ES finansinėse ataskaitose atspindimuose mokėjimuose iš esmės visais reikšmingais aspektais nėra klaidų teisėtumo ir tvarkingumo požiūriu. Ši sąvoka pirmajame etape yra taikoma skirtingoms politikos grupėms ir leidžia daryti tinkamas išvadas specialiųjų įvertinimų lygmeniu. Antrajame etape audito išvados, kurios buvo gautos skirtingose politikos grupėse, yra konsoliduojamos į bendrą audito nuomonę35. 10. Nors TAAIS nėra gairių, skirtų skirtingiems audito išvadų tipams, su audito nuomonių modifikavimu susiję reikalavimai yra labai griežti. Pagal TAAIS 1705 ir 420036 Audito Rūmai, gavę pakankamus ir tinkamus audito įrodymus apie tai, ar mokėjimus paveikė reikšmingas klaidų lygis, teikia: a) sąlyginę nuomonę dėl ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų tuo atveju, kai jie padaro išvadą, jog nuokrypiai yra reikšmingi, bet nėra paplitę; ir b) neigiamą nuomonę dėl ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų tuo atveju, kai jie padaro išvadą, jog nuokrypiai yra reikšmingi ir paplitę. 11. Paplitimo sąvoka negali būti taikoma specialiuosiuose įvertinimuose pateikiamų audito išvadų lygmeniu. Tačiau, kaip bus parodyta toliau, taikyti paplitimo sąvoką audito nuomonės kontekste padeda tai, kad Audito Rūmai taiko tinkamą metodą, kuris leidžia gauti aukštą patikinimo lygį dėl savo audito išvadų, susijusių su skirtingomis politikos grupėmis. Paplitimo apibrėžtis

12. Paplitimas yra Audito Rūmų atitikties auditų kontekste taikoma sąvoka, parodanti reikšmingo klaidų lygio poveikį ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų populiacijai. Labiausiai tikėtino klaidų lygio, kuris viršija 2 %, poveikis ES finansinėse ataskaitose atspindimiems mokėjimams klaidų paplitimo atžvilgiu gali būti skirstomas į tris kategorijas. Pagal TAAIS 170537 tai poveikis, kuris Audito Rūmų manymu: a) neapsiriboja konkrečiais ES finansinių ataskaitų elementais, sąskaitomis ar straipsniais; b) net jei jais apsiriboja, jis apima arba gali apimti didelę ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų dalį; arba c) jei tai susiję su atskleidimais, yra esminis naudotojo ES finansinių ataskaitų supratimui38. 13. Pačiuose TAAIS standartuose, dokumentuose, kuriuose analizuojamos parengiamojo proceso metu gautos pastabos39, audito metodikos literatūroje arba kituose dokumentuose nėra pateikti tikslūs nurodymai, pavyzdžiui,

34 Nėra aptariami klausimai, susiję su Audito Rūmų audito nuomonėmis dėl finansinių ataskaitų, pajamų ir įsipareigojimų patikimumo ir su negalėjimu gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų (dėl kurio turėtų būti atsisakyta pateikti nuomonę).

35 Šis metodas yra pagrįstas TAAIS (žr., pavyzdžiui, TAAIS 1200 5 dalį). 36 Žr. TAAIS 1705 praktinės pastabos P5 dalį. 37 Žr. TAAIS 1705 5 dalį, TAAIS 4200 nepateikta tokia tiksli apibrėžtis. Tačiau jame taikomas toks pat metodas, skirtas nustatyti audito

nuomonės modifikavimo tipą (žr. 169 ir 170 dalis), ir nurodomos TAAIS 1705 pateiktos gairės (žr. 175 dalį). 38 Kadangi trečioji paplitimo poveikio kategorija yra nesusijusi su Audito Rūmų audito nuomone dėl mokėjimų teisėtumo ir tvarkingumo,

šiame leidinyje ji nėra aptariama (taip pat žr. 7 ir 8 dalis). 39 Žr., pavyzdžiui, du Tarptautinės buhalterių federacijos leidinius „Išvadų pagrindimas: TAS 705 (persvarstytas ir performuluotas),

nuomonės modifikavimas nepriklausomoje auditoriaus ataskaitoje“ (4–10 dalys) arba „Išvadų pagrindimas: baigiamieji dokumentai – TAS 705 (persvarstytas), nuomonės modifikavimas nepriklausomoje auditoriaus ataskaitoje, ir TAS 706 (persvarstytas), „Dalyko




nustatant kiekybines ribas, kaip turėtų būti traktuojamos paplitimo apibrėžties pagrindinės sąvokos „apsiriboja“ ir „didelė“. Dėl pastarosios Tarptautinės buhalterių federacijos (IFAC) Tarptautinė audito ir užtikrinimo standartų valdyba (IAASB) laikėsi nuomonės, kad „tai, kas bus laikoma didele finansinių ataskaitų dalimi, galiausiai priklausys nuo auditoriaus profesinės nuovokos esamomis aplinkybėmis.“40 Nors IAASB panašaus tvirtinimo nepateikė dėl sąvokos „apsiriboja“, būtų logiška ją traktuoti tokiu pat būdu. 14. TAAIS profesinė nuovoka apibrėžta kaip „atitinkamo išsilavinimo, žinių ir patirties taikymas vadovaujantis audito, apskaitos ir etikos standartais priimant kompetentingus sprendimus dėl audito užduoties aplinkybes atitinkančios veiksmų eigos.“41 Pagal šią taisyklę toliau yra bandoma parengti galimą metodą, skirtą sąvokų „apsiriboja“ ir „didelė“ taikymui konkrečiame Audito Rūmų ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų atitikties auditų kontekste, atsižvelgiant į 2010 m. ir 2011 m. DAS politikos grupių struktūrą ir finansinę svarbą bei realius ir hipotetinius audito rezultatus42. Be to, taip pat yra nagrinėjama, kaip kitos AAI taiko paplitimą savo konkrečiame kontekste. Pirmasis etapas nustatant paplitimą: daugiausia dėmesio skiriama sąvokai „apriboti“

15. Audito Rūmų audito nuomonės dėl mokėjimų kontekste reikšmingas klaidų lygis yra paplitęs, jei jis neapsiriboja konkrečiais visų ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų populiacijos elementais, sąskaitomis ar sritimis. Dėl DAS taikomo metodo Audito Rūmai paprastai gauna būtiną pakankamą patikinimą (t. y. 95 % patikimumo lygį), kad būtų galima apskaičiuoti labiausiai tikėtiną klaidų lygį, tik atskirų politikos grupių lygmeniu. Atlikto audito darbo, susijusio su įvairiomis valstybėmis narėmis, trečiosiomis šalimis, Komisijos generaliniais direktoratais ir kontrolės sitemomis, biudžeto eilutėmis ir kt., paprastai nepakaks, kad būtų pasiektas būtinas klaidų lygio įvertinimo tikslumo lygis43. Todėl vienetai, kurie yra pagrindas siekiant nustatyti, ar reikšmingas klaidų lygis yra apribotas, paprastai turi būti politikos grupės. 16. Todėl pirmajame etape turi būti išnagrinėta, kiek politikos grupių yra paveiktos reikšmingo klaidų lygio. Kaip parodyta 2 priedo 1 lentelėje, 2010 m. DAS šis santykis sudarė 2 iš 5 (40 %). Jei 2010 m. jau būtų buvusi taikoma 2011 m. numatyta nauja politikos grupių struktūra (žr. 2 priedo 2 lentelę), šis santykis būtų sudaręs 2 iš 7 (29 %). 17. Kur turėtų būti brėžiamos paplitimo ribos nėra aišku visų pirma dėl to, kad nė viena AAI iki šiol nėra paskelbusi dokumentų ar pateikusi audito nuomonių, kuriose būtų paaiškinta, kaip ji taikė šią sąvoką. Kaip bus parodyta toliau, tam, kad remiantis Audito Rūmų profesine nuovoka priimami sprendimai šiuo klausimu būtų prasmingi, taip pat turėtų būti atsižvelgta į visų reikšmingo klaidų lygio paveiktų / nepaveiktų politikos grupių finansinės vertės dalį. Antrasis etapas nustatant paplitimą: daugiausia dėmesio skiriama sąvokai „didelė“

18. Audito Rūmų audito nuomonės dėl mokėjimų kontekste reikšmingas klaidų lygis taip pat yra paplitęs, jei jis daro poveikį didelei visų ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų populiacijos daliai. Dėl pirmiau aptartų faktų Audito Rūmai paprastai gauna būtiną pakankamą patikinimą (t. y. 95 % patikimumo lygį), kad būtų galima apskaičiuoti labiausiai tikėtiną klaidų lygį, tik skirtingų politikos grupių lygmeniu. Todėl vienetai, kurie yra pagrindas siekiant nustatyti, ar didelėje ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų dalyje yra reikšmingas klaidų lygis, paprastai taip pat turi būti politikos grupės. 19. Taigi antrasis paplitimo nustatymo etapas apima visos politikos grupių, kurias paveikė reikšmingas klaidų lygis, finansinės apimties dalį, palyginti su visų ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų populiacija. 2 priedo 1 lentelėje parodyta, kad 2010 m. DAS kontekste politikos grupėse, kurios sudaro 80 % visos mokėjimų sumos, buvo nustatytas 2 % viršijantis labiausiai tikėtinas klaidų lygis. Jei 2010 m. jau būtų buvusi taikoma 2011 m. numatyta naujoji politikos grupių struktūra, procentinė dalis būtų sumažėjusi iki 38 % (žr. 2 priedo 2 lentelę)44.

pabrėžimo“ pastraipa ir „Kitų dalykų“ pastraipos nepriklausomoje auditoriaus ataskaitoje“ (17–24 dalys), kuriuos parengė Tarptautinių audito ir užtikrinimo standartų valdybos darbuotojai.

40 Tarptautinės buhalterių federacijos leidinys „Išvadų pagrindimas: baigiamieji dokumentai – TAS 705 (persvarstytas), nuomonės modifikavimas nepriklausomoje auditoriaus ataskaitoje, ir TAS 706 (persvarstytas), „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa ir „Kitų dalykų“ pastraipos nepriklausomoje auditoriaus ataskaitoje“, 20 dalis.

41 Žr. TAAIS 1200 „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas pagal Tarptautinius audito standartus“, 13 dalies k punktą.

42 2 lentelėje pateiktas hipotetinis labiausiai tikėtinų klaidų lygių scenarijus pagal naujas politikos grupes, kurias numatyta taikyti 2011 m. metinėje ataskaitoje, neatsižvelgiant į gautą patikimumo lygį, remiantis 2010 m. DAS operacijų auditu. 3 lentelėje pateikti keturi hipotetiniai scenarijai yra tiesiog naudojami siekiant parodyti galimus DAS auditų rezultatus (taip pat taikant 2011 m. metinės ataskaitos struktūrą), neatsižvelgiant į ankstesnių auditų rezultatus. Nėra atsižvelgta į persvarstytos atspindimų operacijų apibrėžties ir su viešaisiais pirkimais susijusio suderinto metodo poveikį.

43 2010 m. DAS kontekste su IAKS susiję Audito Rūmų audito rezultatai buvo išimtis. Kadangi viršutinė klaidų riba sudarė 1,8 %, Audito Rūmai turėjo 99,3 % patikinimą, kad šios srities nepaveikė reikšmingas klaidų lygis.

44 Taip yra dėl to, kad naujų politikos grupių „Žemės ūkis“ ir „Europos socialinis fondas“ labiausiai tikėtini klaidų lygiai neviršija 2 %, priešingai nei politikos grupių, į kurias jie buvo įtraukti anksčiau.




20. Kur turėtų būti brėžiamos paplitimo ribos nėra aišku visų pirma dėl to, kad nė viena AAI iki šiol nėra paskelbusi dokumentų ar pateikusi audito nuomonių, kuriose būtų paaiškinta, kaip ji taikė šią sąvoką. Tačiau atrodo, kad 38 % sudaro didelę populiacijos dalį45. Dėl šios priežasties Audito Rūmams gali būti sunku esant tokiai situacijai padaryti išvadą, kad „nedidelė“ dalis ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų yra paveikta reikšmingo klaidų lygio ir todėl tinkama nuomonė yra sąlyginė („išskyrus [...], finansinėse ataskaitose atspindimi mokėjimai nėra paveikti reikšmingo klaidų lygio“). 21. Kadangi TAAIS neplanuoja nustatyti tikslių „paplitimo ribų“, įvairių Audito Rūmų profesinių sprendimų pasekmės bus parodytos toliau, remiantis hipotetiniais audito rezultatų pavyzdžiais (taip pat žr. 2 priedo 3 lentelėje pateiktus scenarijus). Pavyzdžių atskaitos taškas yra hipotezė, kad „pilkoji zona“ tarp „didelės dalies“ ir „nedidelės dalies“ gali būti nuo 20 % iki 30 % visos ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų sumos. a) Jeigu didžiausia arba antra pagal dydį politikos grupės būtų paveiktos reikšmingo klaidų lygio, būtų visada konstatuojamas paplitimas, jei Audito Rūmai 27 % laikytų didele visos mokėjimų populiacijos dalimi. b) Jei Audito Rūmai manytų, kad politikos grupės, kurias paveikė reikšmingas klaidų lygis, neturėtų viršyti 26 % visos mokėjimų populiacijos, to pakaktų, kad paplitimas būtų atmestas, jeigu trijose didžiausiose politikos grupėse labiausiai tikėtinas klaidų lygis nesiektų 2 %. Jei leistinas maksimalus lygis būtų 20 %, be trijų didžiausių politikos grupių būtų reikalinga dar viena (išskyrus mažiausią). Pirmojo ir antrojo etapo derinimas: sąlygos, leidžiančios tinkamai nustatyti paplitimą

22. Savaime suprantama, kad dviem etapais pagrįstas paplitimo nustatymas remiantis viena reprezentatyvia DAS imtimi (sudaryta iš minimalaus operacijų skaičiaus) prieštarautų TAAIS reikalavimams. Toks metodas iš esmės leistų suteikti pakankamą patikinimą dėl labiausiai tikėtino klaidų lygio ES finansinėse ataskaitose atspindimuose mokėjimuose. Tačiau jis iš esmės nesuteiktų pakankamų ir tinkamų įrodymų, leidžiančių įvertinti, ar: a) reikšmingas klaidų lygis apsiriboja konkrečiais ES finansinių ataskaitų elementais, sąskaitomis arba straipsniais; arba b) jei taip, ar visa probleminių sričių finansinė vertė sudaro didelę visos populiacijos dalį. 23. Be to, pirmiau pateikto skirsnio pavyzdžiai rodo, kad didesnių politikos grupių svarba nustatant paplitimą yra neproporcingai didelė. Ypatingais atvejais dėl skirtingų politinių grupių finansinės vertės disbalanso pirmojo ir antrojo paplitimo aspekto nustatymo bendri rezultatai gali net netekti prasmės. 24. Atsižvelgiant į galimybę aiškiai ir nuosekliai nustatyti paplitimą, naujos politikos grupių struktūros įvedimas turi būti laikomas teigiamu dalyku, nes finansinės apimties disbalansas tarp įvairių politinių grupių sumažėjo. Be to, Audito Rūmai gaus daugiau audito įrodymų, kurie leis atskirti problemines sritis ir sritis, kuriose klaidų rizika yra tinkamai valdoma. 25. Per daug griežto, mechaniško metodo, skirto nustatyti paplitimą remiantis a) fiksuotu skaičiumi politikos grupių, kurias paveikė reikšmingas klaidų lygis, palyginti su visų politikos grupių skaičiumi; ir b) politikos grupių, kurias paveikė reikšmingas klaidų lygis, visos finansinės vertės fiksuota procentine dalimi, palyginti su visa ES finansinėse ataskaitose atspindimų mokėjimų populiacija, įgyvendinimas nebūtų tinkamas. Vietoj to turi būti remiamasi aukšto laipsnio profesine nuovoka, atsižvelgiant į politikos grupių struktūrą46 ir visus gautus audito rezultatus47. Itin daug dėmesio reikia skirti finansinei politikos grupių, kurias paveikė / nepaveikė klaidos, vertei. Reikšmingumo ir paplitimo sąsaja

26. TAS 705, kuris yra sudedamoji TAAIS 1705 dalis, parengiamojo proceso metu IAASB neparėmė keleto respondentų požiūrio, kad „reikšmingumo sąvoka turi būti įtraukta į paplitimo apibrėžtį; rengdama reikalavimus parengiamajame projekte ED-ISA 705, IAASB pirmiau nagrinėjo, ar sąvoka „paplitęs“ turėtų apimti sąvoką

45 Vienintelė nustatyta kiekybinė informacija buvo susijusi su JAV Vyriausybės atskaitomybės biuru. Pavyzdžiui, savo ataskaitoje GA-10-637T „Medicare ir Medicaid paslaugų centrai – paplitę vidaus kontrolės trūkumai trukdė įgyvendinti veiksmingą kontrolės valdymą“: „Mūsų 2009 m. spalio mėn. ataskaitoje buvo nustatyta su sutarčių sudarymo ir sutarties šalims skirtų mokėjimų vidaus kontrole susijusių paplitusių trūkumų... Remdamiesi savo darbo rezultatais, mes esame 95 procentais įsitikinę, kad su sutartimis susijusių veiksmų, kurie neatitiko trijų ar daugiau kontrolės testų, dalis sudarė ne mažiau kaip 37,2 procento.“ (žr. 6 puslapį, 18 išnašą).

46 Pavyzdžiui, valdymo būdų tipus, priežiūros ir kontrolės sistemas. 47 Pavyzdžiui, priežiūros ir kontrolės sistemų veiksmingumą, mokėjimų, kuriuos paveikė reikšmingas klaidų lygis, tipus.




„reikšmingas“; tačiau IAASB sutiko, kad praktikoje sakinys „reikšmingas ir paplitęs“ buvo dažnai naudojamas ir gerai suprantamas.“48 27. Taikant naujiesiems TAAIS skirtą metodiką, susijusią su būtinais audito nuomonių modifikavimais, yra aiškiai būtina atlikti nepriklausomą klaidų lygio analizę (siekiant nustatyti, ar viršijama reikšmingumo riba) ir klaidų sklaidos analizę (kurios metu atsižvelgiama į paplitimą). Tačiau paplitimo nustatymas yra būtinas tik tais atvejais, kai yra nustatomas reikšmingas klaidų lygis. 28. Bendras šių dviejų aspektų vertinimas neatitiktų TAAIS 1705 ir 4200 reikalavimų.

48 IFAC leidinys „Išvadų pagrindimas: TAS 705 (persvarstytas ir performuluotas), nuomonės modifikavimas nepriklausomoje auditoriaus ataskaitoje“, (9 dalis).




1 PRIEDAS

Klaidų paplitimo poveikis pateikiamos nuomonės tipui

Klausimo, dėl kurio modifikuojama

nuomonė, pobūdis

Audito Rūmų poveikio ar galimo poveikio ES finansinėms ataskaitoms /

ES finansinėse ataskaitose atspindimoms operacijoms vertinimas

Reikšmingas, bet nepaplitęs Reikšmingas ir paplitęs

ES finansinėse ataskaitose yra

reikšmingų iškraipymų / ES

finansinėse ataskaitose

atspindimos operacijos yra

reikšmingai paveiktos klaidų

Sąlyginė nuomonė Neigiama nuomonė

Negalėjimas gauti pakankamų ir

tinkamų audito įrodymų Sąlyginė nuomonė Atsisakymas pateikti nuomonę

Šaltinis: TAAIS 1705 A1 dalyje pateikta lentelė buvo pritaikyta atsižvelgiant į Audito Rūmų patikinimo pareiškime aptariamus

klausimus, kaip apibrėžta SESV 287 straipsnyje.



2 PRIEDAS


Išmokos 2010 m. Visų išmokų dalis, % Reikšmingas klaidų lygis

Žemės ūkis ir gamtiniai ištekliai 56 841,00 47% x

Sanglauda, energetika ir transportas 40 630,00 33% x

Išorės pagalba, vystymas ir plėtra 6 543,00 5%

Moksliniai tyrimai ir kitos vidaus politikos 8 953,00 7%

Administracinės ir kitos išlaidos 9 264,00 8%

Iš viso 122 231,00 100%

2/5 (40%)

80%

Išmokos 2010 m. Visų išmokų dalis, % Reikšmingas klaidų lygis

Žemės ūkis 43 990,00 36%

Kaimo plėtra, aplinka, žuvininkystė ir jūrų reikalai, sveikata ir vartotojų apsauga 12 851,00 11% x

Europos regioninės plėtros fondas, energetika ir transportas 33 554,00 27% x

Europos socialinis fondas 7 076,00 6%

Išorės pagalba, vystymas ir plėtra 6 543,00 5%

Moksliniai tyrimai ir kitos vidaus politikos 8 953,00 7%

Administracinės ir kitos išlaidos 9 264,00 8%

Iš viso 122 231,00 100%

2/7 (29%)

38%

Išmokos 2010 m. Visų išmokų dalis, % Reikšmingas klaidų lygis Reikšmingas klaidų lygis Reikšmingas klaidų lygis Reikšmingas klaidų lygis

Žemės ūkis 43 990,00 36% x

Kaimo plėtra, aplinka, žuvininkystė ir jūrų reikalai, sveikata ir vartotojų apsauga 12 851,00 11%

Europos regioninės plėtros fondas, energetika ir transportas 33 554,00 27% x

Europos socialinis fondas 7 076,00 6% x

Išorės pagalba, vystymas ir plėtra 6 543,00 5% x x

Moksliniai tyrimai ir kitos vidaus politikos 8 953,00 7% x x

Administracinės ir kitos išlaidos 9 264,00 8% x x

Iš viso 122 231,00 100%

1/7 (14%) 1/7 (14%) 4/7 (57%) 3/7 (43%)

36% 27% 26% 20%

Sąvokos „apsiriboja“ rodiklis: reikšmingas klaidų lygis paveikia x iš y politikos grupių

Sąvokos „didelė“ rodiklis: reikšmingas klaidų lygis paveikia politikos grupes, kurios sudaro z % visų mokėjimų

3 lentelė. Hipotetiniai rezultatai – pagal politikos grupes, numatytas 2011 m. metinėje ataskaitoje

1 lentelė. 2010 m. DAS rezultatai – pagal politikos grupes 2010 m. metinėje ataskaitoje

2 lentelė. 2010 m. DAS rezultatai – pagal politikos grupes, numatytas 2011 m. metinėje ataskaitoje(1)





(1) DAS 2010 m. operacijų audito rezultatų, remiantis 2011 m. metinėje ataskaitoje numatytomis politikos grupėmis, ekstrapoliavimas nesuteikia pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais remiantis būtų galima suteikti pakankamą patikinimą dėl to, ar politikos grupes „Žemės ūkis“ ir „Europos socialinis fondas“ paveikė reikšmingas klaidų lygis. Pateiktas hipotetinis scenarijus paremtas labiausiai tikėtinais klaidų lygiais, neatsižvelgiant į gautą patikimumo lygį.

| 144 Patikimumas – Turinys




VADOVAS


2. FINANSINIŲ ATASKAITŲ

PATIKIMUMAS

TURINYS





I priedas. Audito Rūmų atliekami patikimumo auditai

II priedas. Vadovybės pareiškimo, susijusio su finansinės atskaitomybės

(2010 m. negalutinių metinių finansinių ataskaitų) patikimumu, pavyzdys

| 145 Patikimumas – Pagrindas




VADOVAS

2. PATIKIMUMAS 1 skirsnis. Pagrindas 2 skirsnis. Planavimas 3 skirsnis. Tikrinimas 4 skirsnis. Ataskaitų teikimas Priedai

2 DALIS. PATIKIMUMAS


TURINYS

1.1 Audituojamos finansinės ataskaitos

1.2 Patikimumo apibrėžtis

1.3 Taikoma finansinės atskaitomybės sistema

1.4 Profesinis elgesys

1.5 Bendrasis patikimumo audito tikslas

1.6 Su patikimumu susiję audito tvirtinimai





Finansinių ataskaitų audito tikslas – suteikti auditoriui galimybę pareikšti nuomonę, ar finansinės ataskaitos visais reikšmingais aspektais yra parengtos pagal taikomą finansinės atskaitomybės sistemą.

Auditoriaus tikslas – gauti pakankamą patikinimą, kad visose finansinėse ataskaitose nėra dėl sukčiavimo ar klaidų atsiradusių reikšmingų iškraipymų, ir pateikti ataskaitą dėl finansinių ataskaitų, remiantis jo nustatytais faktais.

1.1 AUDITUOJAMOS FINANSINĖS ATASKAITOS

Finansinių ataskaitų elementai Pagal SESV (287 straipsnį) reikalaujama, kad būtų atliktas auditas ir

pateikta nuomonė (patikinimo pareiškimas) dėl finansinių ataskaitų, kurias

sudaro finansinė atskaitomybė ir finansinių metų biudžeto vykdymo

ataskaita (-s), patikimumo. Šių auditų metu tikrinama Europos Sąjunga

(ES) ir institucijos, Europos plėtros fondai (EPF), agentūros, bendrosios

įmonės, Europos mokyklos ir visos kitos atitinkamos Sąjungos įsteigtos

įstaigos, kurių audito nedraudžia joks atitinkamas steigimo dokumentas.

Šių auditų sąrašas, privaloma audito ataskaitos forma ir audito teisinis

pagrindas pateikti I priede.

Kaupimo principas Pagal Finansinį reglamentą finansinė atskaitomybė yra pagrįsta kaupimo

principu, pritaikytu specifiniam Sąjungos kontekstui, o biudžeto vykdymo

ataskaitos pirmiausiai yra grindžiamos grynųjų pinigų apskaita.

1.2 PATIKIMUMO APIBRĖŽTIS

Nėra reikšmingų iškraipymų ir

šališkumo

Laikantis patikimumo principo reikalaujama, kad finansinėse ataskaitose

nebūtų reikšmingų iškraipymų ir šališkumo, ir kad jose būtų pateikiama

informacija, kurią naudotojai laikytų tikslia, ar galėtų pagrįstai tikėtis, kad ji

yra tiksli. Kad informacija būtų tiksli, operacijos ir kiti įvykiai turi būti:

Tikslus pateikimas

• pateikti atsižvelgiant į jų esmę, ne tik į jų teisinę formą;

• neutralūs, be šališkumo;

• pateikti apdairiai, kad turtas arba pajamos nebūtų padidintos, o įsipareigojimai ar išlaidos sumažintos;

• išsamūs visais reikšmingais aspektais; ir

• palyginami laike ir su kitais subjektais.

Atitinkamų metų finansinėje atskaitomybėje turi būti pateikta išsami ir tiksli

informacija apie tų metų pinigų srautus ir finansinius rezultatus; metų

pabaigoje turi būti tinkamai užregistruoti turtas ir įsipareigojimai, kad būtų

tiksliai atspindėta finansinė būklė; finansinių ataskaitų aiškinamuosiuose






raštuose turi būti pateikta visa svarbi informacija.

1.3 TAIKOMA FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS SISTEMA

ES institucijų ir įstaigų49 taikomos apskaitos taisyklės yra pagrįstos

Tarptautinės buhalterių federacijos (IFAC) paskelbtais Tarptautiniais

viešojo sektoriaus apskaitos standartais (TVSAS) arba, kai jų negalima

pritaikyti, – Tarptautinės apskaitos standartų valdybos parengtais

Tarptautiniais apskaitos standartais (TApS) arba Tarptautiniais finansinės

atskaitomybės standartais (TFAS).

1.4 PROFESINIS ELGESYS


Etika

Skepticizmas

Pakankamas patikinimas

• atitikti tam tikrus etinius reikalavimus, kaip reikalaujama pagal Audito

Rūmų politiką ir standartus;

• planuoti ir atlikti auditą, laikantis profesinio skepticizmo ir pripažįstant, kad

finansinėse ataskaitose gali būti reikšmingų netikslumų;

• gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kad būtų galima turėti

pakankamą patikinimą, susijusį su audito išvada ir nuomone.

1.5 BENDRASIS PATIKIMUMO AUDITO TIKSLAS

Visais reikšmingais aspektais pateikta teisingai

Pagrindinis patikimumo audito tikslas – nustatyti, ar pagal taikomą

finansinės atskaitomybės sistemą finansinėse ataskaitose visais

reikšmingais aspektais teisingai pateikta metų finansinė būklė, rezultatai ir

pinigų srautai. Pavyzdžiui, Europos Sąjungos metinių finansinių ataskaitų

atveju šią sistemą sudaro Finansinio reglamento nuostatos ir Komisijos

apskaitos pareigūno parengtos apskaitos taisyklės (jas galima rasti

BudgWeb svetainėje50), pagrįstos Tarptautinės buhalterių federacijos

(IFAC) paskelbtais Tarptautiniais viešojo sektoriaus apskaitos standartais

(TVSAS) arba, kai jų negalima pritaikyti, – Tarptautinės apskaitos standartų

valdybos parengtais Tarptautiniais apskaitos standartais (TApS) arba

49 Apskaitos taisyklės taikomos institucijoms ir subjektams, įtrauktiems į konsolidavimo perimetrą.

50 Budgweb: http://intracomm.cec.eu-admin.net/budg/index_en.html.




Tarptautiniais finansinės atskaitomybės standartais (TFAS).

Šios apskaitos taisyklės, turi skirtis nuo TVSAS reikalavimų, tik tuomet,

kai, tam tikrais atvejais, turi būti tikrai ir teisingai atspindėta Europos

Sąjungos veikla.

1.6 SU PATIKIMUMU SUSIJĘ AUDITO TVIRTINIMAI

1.6.1 Konkretūs elementai, susiję su audituojamomis finansinėmis ataskaitomis

Nurodydama, kad metinės finansinės ataskaitos yra patikimos, vadovybė

netiesiogiai ar aiškiai pateikia tvirtinimus, susijusius su įvairiais finansinių

ataskaitų elementais. Planuojant auditą auditorius siekia užtikrinti, kad bus

pakankamai surinkta tinkamų ir patikimų audito įrodymų, kad būtų galima

parengti išvadas apie tai, ar buvo atsižvelgta į šiuos tvirtinimus.

Laikotarpio operacijos/įvykiai

Konkretūs tikslai arba tvirtinimai, į kuriuos atsižvelgdamas auditorius turėtų

parengti išvadas, yra šie:

a) Tvirtinimai apie operacijų grupes ir įvykius audituojamu laikotarpiu

Tikrumas – registruotos operacijos ir įvykiai tikrai įvyko ir yra susiję su

subjektu.

Išsamumas – visos operacijos ir įvykiai, kurie turėjo būti registruoti, yra užregistruoti. Tikslumas – su registruotomis operacijomis ir įvykiais susijusios sumos ir

kiti duomenys yra registruoti tinkamai.

Atskyrimas – operacijos ir įvykiai į apskaitą įtraukti tinkamu ataskaitiniu

laikotarpiu.

Klasifikavimas – operacijos ir įvykiai registruoti tinkamose finansinėse

ataskaitose.

Operacijos/įvykiai laikotarpio pabaigoje

Teisėtumas ir tvarkingumas – biudžeto asignavimai yra patvirtinti51.

b) Tvirtinimai apie sąskaitų likučius laikotarpio pabaigoje

Buvimas – turtas, įsipareigojimai ir nuosavybė iš tikrųjų yra.

Teisės ir pareigos – subjektas turi arba kontroliuoja teisę į turtą ir atsako už

savo įsipareigojimus.

Išsamumas – visas turtas, įsipareigojimai ir nuosavybė, kurie turėjo būti

51 Apie neteisėtą ir netvarkingą operaciją nėra pranešama kaip turinčią įtakos finansinių ataskaitų patikimumui, jeigu ji buvo teisingai įtraukta į finansines ataskaitas. Tačiau būtina pateikti tinkamą informaciją apie finansinį poveikį arba pažeidimų riziką.




registruoti, yra registruoti.

Vertinimas ir priskyrimas – finansinėje atskaitomybėje nurodytos teisingos

turto, įsipareigojimų ir nuosavybės sumos, o atsiradę vertinimo ar

priskyrimo koregavimai buvo tinkamai registruoti.

Pateikimas ir atskleidimas c) Tvirtinimai apie pateikimą ir atskleidimą

Tikrumas, teisės ir įsipareigojimai – atskleisti įvykiai, operacijos ir kita tikrai

įvyko ir yra susiję su subjektu;

Išsamumas – visa informacija, kuri turėjo būti atskleista finansinėje

atskaitomybėje, yra atskleista;

Klasifikavimas ir suprantamumas – finansinė informacija yra tinkamai

pateikta ir aprašyta, o atskleista informacija aiškiai išreikšta.

Tikslumas ir vertinimas – finansinė ir kita informacija atskleista teisingai ir

tinkamomis sumomis.

1.6.1 Su audituojamomis finansinėmis ataskaitomis susiję konkretūs elementai

Konkretūs elementai, susiję su audituojamomis finansinėmis ataskaitomis,

yra šie:

i) Ekonominių rezultatų ataskaita

Su ekonominių rezultatų ataskaita susijusios audito procedūros skirtos

patikrinti, ar pajamos ir turėtos išlaidos yra tikslios, išsamios ir teisingai

registruotos tinkamais metais, tinkamai pateiktos ir atskleistos.

ii) Balansas Atliekant su balansu susijusias audito procedūras turėtų būti galima

patikrinti šiuos finansinės atskaitomybės straipsnius ir tvirtinimus

(pavyzdžiai):

a) valstybių narių įnašai (išsamumas ir vertinimas);

b) skolininkai (buvimas, teisės ir pareigos, išsamumas, vertinimas);

c) išankstinis finansavimas (buvimas, teisės ir pareigos, išsamumas ir vertinimas);

d) pinigai ir pinigų ekvivalentai (buvimas, teisės ir pareigos, išsamumas ir vertinimas);

e) kapitalas ir rezervai (išsamumas ir vertinimas);

f) neapmokėtos sąskaitos faktūros (išsamumas ir vertinimas);

g) sukauptos sąnaudos — gautinų sąskaitų faktūrų rezervas (teisės ir pareigos, išsamumas ir

vertinimas);

h) ilgalaikis turtas (buvimas, teisės ir pareigos, išsamumas ir vertinimas).




iii) Pinigų srautų ataskaita

Su pinigų srautų ataskaita susijusios audito procedūros skirtos nustatyti, ar

ataskaitoje teisingai atskleistas finansinių metų grynųjų pinigų judėjimas

(įnašai, pajamos, turėtos išlaidos ir iždo likutis).

(iv) Finansinių ataskaitų aiškinamieji raštai

Su finansinių ataskaitų aiškinamaisiais raštais susijusios audito procedūros

skirtos patikrinti tvirtinimus apie pateikimą ir atskleidimą, t. y. kad

aiškinamuosiuose raštuose yra tinkamai paaiškinta kiekviena reikšminga

finansinės atskaitomybės dalis, įskaitant nebalansinius straipsnius,

pavyzdžiui, garantijas.

v) Grynojo turto pokyčių ataskaita

Su grynojo turto pokyčių ataskaita susijusios audito procedūros skirtos

užtikrinti, kad grynojo turto pokyčiai yra teisingai registruoti ir pateikti.

vi) Biudžeto vykdymo ataskaitos

Su biudžeto vykdymo ataskaitomis susijusios audito procedūros skirtos

patikrinti, ar:

a) konsoliduotų išteklių pokyčiai atitinka balanse pateiktus rezervų, fondų ir kapitalo pokyčius;

b) finansinių įsipareigojimų, individualių teisinių įsipareigojimų ir mokėjimų (pagal kiekvieną

priemonę, politikos sritį ir pan.) sumos yra pagrįstos tinkamais dokumentais;

c) finansinė informacija yra patikima;

d) aiškinamuosiuose raštuose užtikrintas tinkamas pateikimas ir atskleidimas.

| 151 Patikimumas – Planavimas

[Sugrįžti į išsamų turinį] ]


FINANSINIO IR





TURINYS



2.3 Rizikos nustatymas ir vertinimas, susipažįstant su subjektu ir jo aplinka,

įskaitant jo vidaus kontrolę

2.4 Audito įrodymų pakankamumo, tinkamumo ir patikimumo vertinimas

2.5 Audito procedūrų nustatymas

2.6 Audito planavimo memorandumo ir audito programos parengimas

| 152 Patikimumas – Planavimas

[Sugrįžti į išsamų turinį] ]




Auditoriaus tikslas – taip suplanuoti auditą, kad jis būtų atliktas veiksmingai.

2.1.1 Patikimumo auditui skirto auditoriaus metodo pagrindas

2.1.1 Patikimumo auditui skirto auditoriaus metodo pagrindas

Atlikdamas finansinių ataskaitų patikimumo auditą, auditorius planuoja imtis

toliau nurodytų veiksmų, kad galėtų padaryti išvadą dėl pirmiau minėtų

bendrų ir konkrečių audito tikslų:

• Nustatyti ir įvertinti reikšmingų iškraipymų riziką, susipažįstant su

audituojamu subjektu ir jo aplinka. Auditorius turi turėti bendrą suvokimą,

kurio pakaktų nustatant operacijų kategorijas ar finansinių ataskaitų

grupes, kurios gali turėti didelės įtakos subjekto veikloje, ir nustatyti

būdingos rizikos, susijusios su tvirtinimais, dėl kurių, labiausiai tikėtina,

finansinėse ataskaitose galėtų atsirasti reikšmingų iškraipymų, lygį.

• Atlikti preliminarų kontrolės rizikos vertinimą

Auditorius susipažįsta su vidaus kontrolės sistema, įskaitant apskaitos

sistemas, metinių finansinių ataskaitų užbaigimo procesu ir įdiegtomis

procedūromis, skirtomis užtikrinti, kad finansinės ataskaitos atitinka

finansinės atskaitomybės sistemą. Tai padeda auditoriui nustatyti

atitinkamas kontrolės priemones, skirtas geriausiai nagrinėti tvirtinimus, dėl

kurių, labiausiai tikėtina, galėtų atsirasti reikšmingų iškraipymų, ir atlikti su

finansinių ataskaitų patikimumu susijusį preliminarų kontrolės rizikos

įvertinimą.

• Parengti audito procedūras

Auditorius planuoja audito procedūrų, kurios bus atliktos, pobūdį, tvarkaraštį

ir aprėptį (ar kontrolės testai bus atliekami kartu su pagrindinėmis

procedūromis, ar bus atsižvelgta tik į pagrindines procedūras), kad būtų

galima iki priimtinai žemo lygio sumažinti reikšmingų iškraipymų audito

riziką.

• Atlikti audito procedūras, kaip numatyta planavimo etape, jei būtina,

atlikti atitinkamus pakeitimus, pagrįstus atliktų auditų testų rezultatais.

• Pateikti ataskaitas dėl patikimumo

Audito Rūmai pateikia atskirą ir aiškią nuomonę dėl finansinių ataskaitų

patikimumo.








Auditoriaus tikslas – nustatyti, o atliekant auditą – iš naujo apsvarstyti tinkamą reikšmingumo lygį ar lygius, būtinus tam, kad auditorius galėtų planuoti ir atlikti auditą.

2.2.1 Reikšmingumo lygiai

2.2.2 Su patikimumu susijęs kiekybinis ir kokybinis reikšmingumas

2.2.3 Į finansines ataskaitas įtraukti svarbūs straipsniai

2.2.1 Reikšmingumo lygiai

Finansinės atskaitomybės lygmuo

Operacijų kategorijos, sąskaitų likučiai ir atskleidžiama informacija

Planuodamas auditą auditorius įvertina, dėl ko finansinėse ataskaitose

galėtų būti reikšmingų iškraipymų. Jis įvertina reikšmingumą metinių

finansinių ataskaitų lygmeniu ir atsižvelgdamas į operacijų kategorijas,

sąskaitų likučius ir atskleidžiamą informaciją. Atsižvelgiant į nagrinėjamų

finansinių ataskaitų aspektus, gali būti naudojami skirtingi reikšmingumo

lygiai. Auditoriaus atliktas reikšmingumo vertinimas jam padeda nuspręsti,

kokius klausimus nagrinėti ir ar naudoti imties metodą ir analitines

procedūras kaip pagrindines procedūras.

2.2.2 Su patikimumu susijęs kiekybinis ir kokybinis reikšmingumas

Kiekybinis

Auditorius turi įvertinti lygį, kuriame bendra audito metu nustatytų

neištaisytų iškraipymų vertė tokia, kad jis finansines ataskaitas galėtų laikyti

nepatikimomis. Pavyzdžiui, jei įvertintas bendras klaidų lygis metinėse

finansinėse ataskaitose yra toks aukštas, kad jei naudotojai tai žinotų, jie

finansines ataskaitas laikytų nepatikimomis, tuomet šis klaidų lygis turi būti

laikomas kiekybiškai reikšmingu. Be to, auditorius turi įvertinti nedidelių

sumų iškraipymų galimybę. Šie susikaupę iškraipymai galėtų turėti įtakos

finansinėms ataskaitoms.

Kokybinis

Tam tikrų rūšių iškraipymai, nors nėra kiekybiškai reikšmingi, gali būti

reikšmingi kokybiškai, t. y. būti reikšmingi dėl savo pobūdžio ar konteksto.

Tai reiškia, kad jie yra tokie reikšmingi dėl savo pobūdžio ar konteksto, kad

turi įtakos rengiant audito nuomonės projektą. Pavyzdžiui, tai galėtų būti

nepakankamas ar netinkamas apskaitos politikos aprašymas, dėl kurio,

tikėtina, finansinių ataskaitų naudotojas bus suklaidintas, arba, tam tikrais

atvejais, subjekto neįrašymas į konsoliduotų subjektų sąrašą.






2.2.3 Į finansines ataskaitas įtraukti svarbūs straipsniai

2005 m. Sąjungos institucijoms, agentūroms bei vykdomosioms

agentūroms, biurams ir panašioms įstaigoms patvirtinus kaupiamąją

apskaitą, balanse atsirado keli nauji straipsniai, kuriuose nuo šiol turtas ir

įsipareigojimai į apskaitą įtraukiami nepriklausomai nuo išieškojimų ar

mokėjimų. Pavyzdžiui, Komisija turi pripažinti įsipareigojimą rangovui, kuris

baigė atlikti paslaugą metų pabaigoje, net jei dar nebuvo gauta sąskaita

faktūra. Šie nauji straipsniai (išankstinis finansavimas, apmokėtinos

sąskaitos faktūros ir sukauptų sąnaudų atskyrimas) yra svarbūs elementai,

kadangi jų suma paprastai yra reikšminga.

2.3 RIZIKŲ NUSTATYMAS IR VERTINIMAS SUSIPAŽĮSTANT SU SUBJEKTU IR JO APLINKA, ĮSKAITANT JO VIDAUS KONTROLĘ


Auditoriaus tikslas – nustatyti ir įvertinti dėl sukčiavimo ar klaidų atsiradusių reikšmingų iškraipymų riziką metinių finansinių ataskaitų ir tvirtinimų lygmeniu, susipažįstant su subjektu ir jo aplinka, įskaitant subjekto vidaus kontrolę, ir tuo remiantis suplanuoti ir vykdyti veiksmus reaguojant į įvertintą reikšmingų iškraipymų riziką.

2.3.1 Audito rizika

2.3.2 Subjekto veiklos supratimas, siekiant nustatyti ir įvertinti būdingą riziką



2.3.5 Iškraipymų rizikos pavyzdžiai

2.3.1 Audito rizika

Audito rizikos apibrėžtis

Su patikimumu susijusi audito rizika yra rizika, kad Audito Rūmai gali

pareikšti netinkamą audito nuomonę, kai finansinėse ataskaitose yra

reikšmingų iškraipymų. Audito rizika apima:

• reikšmingų iškraipymų riziką – riziką, kad finansinėse ataskaitose gali

būti reikšmingų iškraipymų prieš atliekant auditą; riziką sudaro šios dalys –

būdinga rizika ir kontrolės rizika; ir

• riziką, kad auditorius šių iškraipymų neaptiks (neaptikimo rizika).

Tai galima apibūdinti taip:






1 diagrama. Audito rizikos sudedamosios dalys

Reikšmingų iškraipymų rizikos vertinimas

Auditorius turėtų nustatyti ir įvertinti reikšmingų iškraipymų riziką metinėse

finansinėse ataskaitose ir tvirtinimuose, susijusiuose su operacijų

kategorijomis, sąskaitų likučiais ir atskleidžiama informacija. Šiuo tikslu

auditorius:

• nustato riziką viso subjekto ir jo aplinkos supratimo proceso metu,

įskaitant atitinkamas su rizika susijusias kontrolės priemones, ir atsižvelgia

į operacijų kategorijas, sąskaitų likučius ir atskleidžiamą informaciją;

• susieja nustatytą riziką su tuo, kas gali būti neteisinga tvirtinimų

lygmeniu;

• atsižvelgia į tai, ar rizika yra tokia didelė, kad galėtų atsirasti metinių

finansinių ataskaitų reikšmingų iškraipymų;

• vertina, ar tikėtina, kad dėl rizikos gali atsirasti reikšmingų iškraipymų; ir

• nustato, kuriai iš nustatytų rizikos rūšių, auditoriaus nuomone, reikėtų

specialaus audito vertinimo (vadinama „reikšminga rizika“).

Reikšminga rizika

Reikšmingų iškraipymų rizika gali būti didesnė dėl rizikos, susijusios su:

i) reikšmingomis neįprastomis operacijomis, susijusiomis su šiais

klausimais:

• svarbesne vadovybės įtaka nustatant apskaitos tvarką;

• dažniau rankiniu būdu atliekamu duomenų rinkimu ir apdorojimu;

• sudėtingais skaičiavimais ar apskaitos principais;

• neįprastų operacijų pobūdžiu, dėl kurio subjektui gali būti sunku taikyti

Vertinama subjekto veiklos rizika

Vertinama reikšmingų iškraipymų dėl klaidų ar sukčiavimo rizika

Audito rizika Būdinga rizika

Kontrolės rizika

Neaptikimo rizika = X X

Audituojamam subjektui kylanti rizika




efektyvias rizikos kontrolės priemones.

ii) svarbiais vertinimo aspektais, kuomet reikia parengti apskaitinius

įvertinimus, susijusius su šiais klausimais:

• apskaitinių įvertinimų metodai arba pajamų pripažinimas gali būti

skirtingai interpretuojami (pavyzdžiui, sukauptos sumos);

• reikalaujamas sprendimas gali būti subjektyvus, sudėtingas arba gali

reikėti prielaidų dėl būsimų įvykių poveikio (pavyzdžiui, atidėjimai).

Aplinkybės ir įvykiai, kurie gali nurodyti reikšmingų iškraipymų

riziką

Toliau pateikiami (nebūtinai išsamūs) aplinkybių ir įvykių, kurie gali nurodyti

reikšmingų iškraipymų riziką, pavyzdžiai:

1 lentelė. Aplinkybių ir įvykių, kurie gali nurodyti reikšmingų iškraipymų riziką, pavyzdžiai

Sritis Pavyzdžiai

Subjekto struktūra

• Pokyčiai subjekto viduje, pavyzdžiui, reorganizacija arba neįprasti įvykiai

• Sudėtiniai susivienijimai arba bendros įmonės

Operacijos • Svarbios operacijos su susijusiomis šalimis

• Svarbios neįprastų ar nesisteminių operacijų sumos laikotarpio pabaigoje

Apskaita

• Naujų apskaitos taisyklių ar sprendimų taikymas (pavyzdžiui, kaupiamosios apskaitos įdiegimas)

• Apskaitiniai įvertinimai pagal sudėtingas procedūras

• Įvykiai ar operacijos, dėl kurių atsiranda reikšmingų įvertinimo neaiškumų, įskaitant apskaitinius įvertinimus

Personalas • Personalo, turinčio atitinkamus apskaitos ir finansinių ataskaitų rengimo įgūdžius,

stygius

• Su pagrindiniu personalu susiję pokyčiai, įskaitant vadovaujančių pareigūnų išėjimą iš darbo, personalo kaitą

Informacinės technologijos (IT)

• IT aplinkos pokyčiai

• Svarbių finansinėms ataskaitoms skirtų naujų IT sistemų įdiegimas (pavyzdžiui, ABAC)

• Nepakankama duomenų tarp IT sistemų perdavimo kontrolė

Senos ar aktualios problemos

• Iškraipymų ar reikšmingų patikslinimų istorija laikotarpio pabaigoje

• Vidaus kontrolės trūkumai, visų pirma tie, kurių neištaisė vadovybė

• Reguliavimo ar valdžios institucijų atliekami subjekto patikrinimai

• Neužbaigtos bylos ir neapibrėžtieji įsipareigojimai

Rizikos vertinimo procedūros Auditorius turėtų atlikti rizikos vertinimo procedūras (analizę, tyrimus,

inspektavimą), kad turėtų atitinkamą nuomonę apie subjekto būdingą riziką

ir kontrolės riziką. Naudingesnę informaciją galima gauti nagrinėjant paties

audituojamo subjekto atliktas rizikos vertinimo procedūras. Pavyzdžiui,

Komisijos generaliniai direktoratai (GD) kiekviename direktorate yra




paskyrę apskaitos korespondentus, atsakingus už apskaitos rizikos

nustatymą ir vertinimą. Visais atvejais auditorius, atsižvelgdamas į

audituojamų subjektų atliktus rizikos vertinimus, turi remtis profesiniu

skepticizmu.

2.3.2 Subjekto veiklos supratimas, siekiant nustatyti ir įvertinti būdingą riziką

Pagrindiniai faktai

Auditoriaus darbo apimtis, siekiant pakankamai suprasti subjektą ir jo

aplinką, priklausys nuo operacijų sudėtingumo ir atitinkamų apskaitos

procedūrų; su subjektu susijusios ankstesnės auditoriaus patirties; ir

pakeitimų lygmens, jei jie buvo atlikti po ankstesnių auditų.

Visais atvejais audituojamas subjektas lieka atsakingas užtikrinant

finansinių ataskaitų patikimumą ir tinkamą metinių finansinių ataskaitų

atskleidimą. Visų pirma, Komisijos atveju, už metines finansines ataskaitas

yra tiesiogiai atsakingas apskaitos pareigūnas, o įgalioti leidimus duodantys

pareigūnai (generaliniai direktoriai) yra atsakingi netiesiogiai. Kitų ES

institucijų atveju atsakomybė tenka apskaitos pareigūnui.

Svarbios sritys Siekiant suprasti subjektą ir jo aplinką, reikia žinoti:

• subjekto pobūdį, įskaitant atliktų operacijų tipus, finansinę atskaitomybę

ir į finansines ataskaitas įtrauktus biudžeto straipsnius bei su apskaitos

procesu susijusios atsakomybės grandinę;

• subjekto tikslus, strategijas ir susijusią verslo riziką, dėl kurios gali

atsirasti reikšmingų metinių finansinių ataskaitų iškraipymų;

• finansinės atskaitomybės sistemą (žr. 1.3 skyrių), įskaitant patvirtintas

apskaitos taisykles ir SESV, Finansinio reglamento ir jo įgyvendinimo

taisyklių reglamentuojančias nuostatas, pagal kurias yra parengtos metinės

finansinės ataskaitos. Finansinės atskaitomybės sistema ir kiti teisės aktai

apima specialius teisės aktus, kuriais įsteigtas audituojamas subjektas ir

apibrėžta jo veikla. Taip pat reikia suprasti metinių finansinių ataskaitų

pateikimą, įskaitant svarbių klausimų atskleidimą, naudotą terminologiją,

straipsnių klasifikavimą ir sumų pagrindą;

• subjekto pasirinktą apskaitos politiką ir jos taikymo tvarką – auditorius

įvertina, ar jos yra tinkamos ir suderintos su finansinės atskaitomybės

sistema. Reikia suprasti reikšmingų ir neįprastų operacijų apskaitos

metodus, apskaitinių įvertinimų nustatymą, apskaitos politikos ar

tarptautinių apskaitos standartų pokyčius, kurie galėtų turėti įtakos

subjektui, ir ar subjekto vadovybė nevykdo agresyvios ar konservatyvios

apskaitos politikos;

• kaip subjektas vertina ir peržiūri savo finansinės veiklos rezultatus –




pasitelkdamas veiklos rodiklius (pavyzdžiui, biudžeto vykdymas),

dispersijos analizę ar kitas priemones; pagal šias priemones auditorius gali

nurodyti finansinių ataskaitų iškraipymų riziką.

Metinės finansinės ataskaitos Metines finansines ataskaitas sudaro:

• finansinė atskaitomybė, kurią sudaro:

• balansas (-ai);

• ekonominių rezultatų ataskaita, įskaitant segmentų atskaitomybę;

• pinigų srautų ataskaita;

• grynojo turto pokyčių ataskaita;

• prie finansinių ataskaitų pridedami aiškinamieji raštai;

• biudžeto vykdymo ataskaita (-os)

• biudžeto rezultatų ataskaita (Europos Sąjungos bendrojo biudžeto

suvestinės ataskaitos);

• aiškinamieji raštai.

Kai kurie pagrindiniai finansinių ataskaitų straipsniai yra:

Išankstinis finansavimas Išankstinis finansavimas. Juo siekiama suteikti naudos gavėjui avansą, ir

tai yra dažnai naudojama sutartinė nuostata Sąjungos intervencijoms

įvairiose srityse. Projektui avansu išmokėta išankstinio finansavimo suma

yra Sąjungos nuosavybė, kol ji patvirtinama, kai naudos gavėjas pagrindžia

lėšų panaudojimą. Kol bus patvirtinta, grynoji išankstinio finansavimo vertė

balanse yra turtas.

Neapmokėtos sąskaitos faktūros Neapmokėtos sąskaitos faktūros. Sąjungos apskaitos aplinkoje „sąskaitos

faktūros“ yra bendras terminas, kuriuo vadinami iš projektų naudos gavėjų

gauti išlaidų kompensavimo prašymai, iš valstybių narių gautos išlaidų

ataskaitos, komercinės sąskaitos faktūros, audituotos bendrai

finansuojamų projektų išlaidų ataskaitos ir pan. Sąskaitų faktūrų gavimas,

tinkamumo analizė ir apmokėjimas yra neatskiriama Sąjungos intervencijų

ypatybė. Sąskaitos faktūros įtraukiamos į „trumpalaikes mokėtinas sumas“

balanso įsipareigojimų dalyje, jei jos dar nebuvo apmokėtos metų

pabaigoje.

Sukauptos sąnaudos Sukauptos sąnaudos. Pagal kaupiamosios apskaitos principą Sąjunga

metų pabaigoje pripažįsta šiuos įsipareigojimus projektų rangovams pagal

atliktų darbų dalį iki metų pabaigos, tačiau kurių sąskaitos faktūros dar

nebuvo gautos. Paprastai tai vadinama atskyrimu. Sukauptų sąnaudų

atskyrimo nustatymas metų pabaigoje yra sudėtingas procesas, kadangi iš

esmės yra atliekami įvertinimai.




Iškraipymų rizika padidėja dėl didelio projektų, kuriuos finansuoja Sąjunga,

skaičiaus, su jais susijusių sumų, įvairių projektų gyvavimo ciklų modelių,

specialių apskaitos sistemų, skirtingo sutarčių pobūdžio, turimos

informacijos apie kiekvieną projektą pobūdžio ir patikimumo, o DAS ir EPF

atveju – skirtingų generalinių direktoratų veiklos modelių. (Išsamią

informaciją apie įvairius GD atskyrimo metodus pateikia ARR skyrius)

Būdingos rizikos nustatymas ir įvertinimas

Auditorius turėtų atlikti preliminarų bendrą būdingos rizikos įvertinimą (t. y.

bendros veiklos/subjekto), kad nustatytų su auditu susijusias rizikos sritis, į

kurias reikia atsižvelgti planuojant ir atliekant audito procedūras. Auditorius

gali įvertinti, ar būdinga rizika bus didelė ar ne.

Būdingos rizikos pavyzdžiai galėtų būti reikšmingi pokyčiai, susiję su

apskaita ir informacinėmis technologijomis, sudėtingos apskaitos taisyklės

ir taikomos procedūros, susijusių institucijų ir / arba departamentų skaičius

ir svarbios sritys, pavyzdžiui, išankstinis finansavimas, sąskaitos faktūros /

išlaidų ataskaitos ir atskyrimas.

Reikšminga rizika Auditorius turėtų apibrėžti, kuriai nustatytai būdingai rizikai, auditoriaus

nuomone, reikia specialaus audito vertinimo (reikšminga rizika), ir turėtų

suprasti susijusią vidaus kontrolės sistemą.


Su patikimumu susijusi vidaus kontrolė

Su patikimumu susijusi vidaus kontrolė skirta šalinti riziką ir suteikti

pakankamą patikinimą apie subjekto tikslų, susijusių su finansinių ataskaitų

patikimumu, pasiekimą.

Kai kurios kontrolės sritys apima metų apskaitos procesus (pavyzdžiui,

apskaitos peržiūros veiklą ir Komisijos apskaitos rizikos analizės plėtojimą).

Kitos kontrolės priemonės yra konkrečiai susijusios su metų pabaigos

užbaigimo procedūra.

Susijusios kontrolės priemonės

Su finansinių ataskaitų patikimumo auditu susijusios kontrolės priemonės

yra paremtos subjekto tikslu išorės tikslams rengti finansines ataskaitas,

kurios visais reikšmingais aspektais yra teisingai pateiktos pagal taikomą

finansinės atskaitomybės sistemą ir rizikos, dėl kurios šiose finansinėse

ataskaitose gali atsirasti reikšmingų iškraipymų, valdymų sistemą.

Auditorius, vadovaudamasis profesine nuovoka, įvertina, ar šios kontrolės

priemonės atskirai ar kartu su kitomis yra svarbios šiame kontekste.

Remdamasis šia nuovoka, auditorius įvertina reikšmingumą, subjekto

veiklos pobūdį, subjekto operacijų įvairovę ir sudėtingumą bei vidaus

kontrolės sistemų pobūdį ir sudėtingumą.

Vertinant apskaitos kontrolės aplinką ypatingą dėmesį reikia atkreipti į




kontrolės priemones, kurios turi tiesioginį poveikį su finansinėmis

ataskaitomis susijusiems tvirtinimams.

Kontrolės sistemos, į kurias reikia atsižvelgti:

Pagrindinės kontrolės sistemos, į kurias reikia atsižvelgti vertinant

patikimumą, yra apskaitos pareigūno ir, tam tikrais atvejais, pačių GD

taikoma kontrolė, patikros ir priemonės, kaip antai:

- bendra kontrolė, patikros ir priemonės

• priemonės, kurias audituojamas subjektas taiko pateikdamas metines finansines ataskaitas, laikantis taikomų apskaitos taisyklių ir standartų bei ataskaitų teikimo terminų;

• paties audituojamo subjekto atliekamas savo apskaitos procedūrų nustatymas (tai yra būtina apskaitos rizikos analizės sąlyga);

• audituojamo subjekto taikomos procedūros, skirtos nustatyti ir patvirtinti savo rizikos analizę;

• pagrindinės apskaitos procedūros ir vadovai, reglamentuojantys atskiros metų finansinės informacijos registravimą ir kokybę;

• galutinių likučių kontrolės vykdymas;

• pritaikyto apskaitos vadovo taikymas;

• vertinimas ir kontrolės metodai, specialiai sukurti didelei finansinių ataskaitų grupei (pavyzdžiui, sukauptų sąnaudų ar atidėjinių atskyrimo įvertinimai);

- susijusios su organizacija • atsakomybės, susijusios su metinėse finansinėse ataskaitose pateiktų skaičių tvirtinimu, grandinė (pavyzdžiui, leidimus duodantis pareigūnas, apskaitos korespondentas, ir, galiausiai, apskaitos pareigūnas);

• apskaitos funkcijos organizacija (personalas, mokymai, atsakomybės priskyrimas);

- susijusios su užbaigimo procedūra

• specialios kontrolės priemonės atliekant metų pabaigos užbaigimo procedūrą, skirtos užtikrinti ir peržiūrėti apskaitos įrašų kokybę (pavyzdžiui, užtikrinti išsamumą ir įvertinimą);

• sukauptoms sąnaudoms taikomos atskyrimo metodikos tinkamumas, nuoseklumas ir svarba;

• atskyrimo biudžetinės informacijos ir į sistemas įtrauktų duomenų sutikrinimas;

• metinių finansinių ataskaitų užbaigimo procedūros vidaus kontrolė;

• procedūra, skirta gauti svarbius apskaitinius įvertinimus ir svarbią apskaitos informaciją;

• klausimas, ar užbaigimo instrukcijos gautos laiku ir tinkamai taikomos;

• teisingai ir laiku atliktos procedūros ir nustatytų terminų laikymasis;

- susijusios su IT • apskaitos IT sistemos ir jų sąveika (pavyzdžiui, ABAC, SAP);

• vietinių (pavyzdžiui, vietinės GD, institucijų ar agentūrų sistemos) ir centrinių sistemų (pavyzdžiui, ABAC, SAP) suderinimas ir vietinių sistemų




tvirtinimas;

- susijusios su peržiūromis • subjekto atliktos apskaitos peržiūros (pavyzdžiui, GD, agentūros);

• duomenų įvedimo kokybė ir duomenų, įvedamų į apskaitos sistemą, peržiūros apimtis;

• apskaitos peržiūra, susijusi su GD apskaitos rizikos analize;

• apskaitos pareigūno atliekamos finansinės informacijos, gautos iš leidimus duodančio pareigūno, siekiant parengti metines finansines ataskaitas, kokybės peržiūros apimtis;

• galutinis generalinio direktoriaus jo GD finansinių ataskaitų patvirtinimas.

Su patikimumu susijęs darbas šioje srityje apima aprašymų atnaujinimą ir procedūrų, susijusių su svarbiais apskaitos procesais ir sistemomis bei apskaitos taisyklių, skirtų atskyrimui ir susijusių su metinėmis finansinėmis ataskaitomis, taikymu, vertinimą. Audito darbo Komisijoje atveju, tai apima centrinės apskaitos sistemos (ABAC) ir įvairių vietinių apskaitos sistemų veikimą. Prireikus, procedūros, skirtos kaupti ir tikrinti duomenis, kurie turi būti pateikti finansinėse ataskaitose, tačiau vis dar nėra įrašyti, turi būti patikrintos, siekiant užtikrinti, kad jos yra išsamios.


Auditorius turėtų atlikti preliminarų kontrolės rizikos pagal procesus

(išlaidos / sąskaitos faktūros, išankstinis finansavimas ir pan.) vertinimą,

įvertinant, ar ji yra maža, vidutinė ar didelė, siekiant padėti nustatyti

atliekamų audito procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį.

Komisijoje generaliniai direktoratai nustato savo apskaitos rizikos analizę

pagal procesus ir audito tvirtinimus. Tai yra didelė pagalba auditoriaus

darbui, tačiau vertindamas audituojamo subjekto rizikos analizę, jis turėtų

pasitelkti profesinį skepticizmą.




2.3.5 Iškraipymų rizikos pavyzdžiai

Iškraipymų rizika gali atsirasti tvirtinimų lygmeniu šiose pagrindinėse

balanso eilutėse:

Išankstinis finansavimas:

Buvimas: išankstinio finansavimo suma gali būti neteisingai įrašyta į apskaitą kaip turtas (o ne išlaidos), tuo būdu neteisingai padidinant Sąjungos turtą, jei sutartyje nėra numatytos avansinės lėšos arba jei išankstinio finansavimo dalis turėjo buti sumažinta patirtų išlaidų suma.

Išsamumas: išankstinio finansavimo suma balanse nėra išsami, jei tam tikri avansai buvo neteisingai įrašyti į apskaitą kaip išlaidos, o ne avansiniai mokėjimai.

Vertinimas: išankstinio finansavimo suma gali būti neteisingai įrašyta į apskaitą, jei ji buvo skirtingai įvertinta pagal sutarties nuostatas. Grynoji išankstinio finansavimo suma gali būti neteisingai įvertinta, jei į apskaitą buvo įrašyta neteisinga turėtų išlaidų ar sukauptų sąnaudų suma.

Pateikimas: balanse kaip įsipareigojimai gali būti klaidingai paskirstyta ilgalaikio išankstinio finansavimo ir trumpalaikio išankstinio finansavimo suma arba su išankstiniu finansavimu susijusios sukauptos sąnaudos.

Apmokėtinos sąskaitos faktūros:

Teisės ir pareigos: įsipareigojimas gali būti neteisingai įrašytas į apskaitą, kai užregistruota suma neatitinka i) nominalios sąskaitos faktūros vertės arba ii) tikrojo įsipareigojimo trečiajai šaliai.

Išsamumas: sąskaitos faktūros įsipareigojimų suma gali būti neišsami, jei, pavyzdžiui, GD arba agentūra neturi tinkamos sistemos, užtikrinančios, kad metų pabaigoje visos gautos fizinės sąskaitos faktūros registruojamos veiklos skyrių apskaitos sistemoje.

Vertinimas: netikslios sąskaitų faktūrų įsipareigojimų sumos atsiranda dėl neteisingo tinkamų sumų skaičiavimo; į apskaitą įtraukiama visa išlaidų deklaracijos suma, o ne vien tik Sąjungos dalis bendrojo finansavimo susitarime.

Pateikimas: dėl klaidos balanse gali būti atliktas klaidingas sąskaitos faktūros klasifikavimas apskaitos grupėje „kiti kreditoriai“, o ne „trumpalaikės mokėtinos sumos“.

Sukauptos sąnaudos:

Buvimas: sukauptos sąnaudos gali būti apskaičiuojamos jau užbaigtam projektui arba projektui, kurį įgyvendinant nebuvo jokių faktinių išlaidų.

Išsamumas: bendra sukauptų sąnaudų suma nėra išsami, jei skaičiavimo pagrindui nebuvo naudojama visa sutarčių populiacija.

Vertinimas: metodika arba metodikos parametrų apibrėžtis gali būti netiksli, pavyzdžiui, prorata temporis nustatymas arba įsipareigojimų panaikinimo lygio įvertinimas. Gali būti netikslus pačių parametrų skaičiavimas, pavyzdžiui, neteisingos sutarties pradžios ir / arba pabaigos datos arba neteisingas įsipareigojimų panaikinimo lygis.

Pateikimas: gali būti sukauptų sąnaudų pateikimo apskaitoje painiavos, kadangi projekto išankstinio finansavimo mokėjimas yra nurodytas kaip neigiama suma balanso turto pusėje (kaip išankstinio finansavimo atskaitymas), o tikrosios sukauptos sąnaudos yra pateiktos įsipareigojimuose (kaip mokėtinos sumos).




2.4 AUDITO ĮRODYMŲ PAKANKAMUMO, SVARBOS IR PATIKIMUMO VERTINIMAS


Auditoriaus tikslas – nustatyti ir atlikti audito procedūras, kad būtų galima gauti pakankamų, tinkamų ir patikimų audito įrodymų.

2.4.1 Metinių finansinių ataskaitų, audito įrodymų ir audito ataskaitos ryšys

2.4.2 Audito įrodymų šaltiniai


2.4.1 Metinių finansinių ataskaitų, audito įrodymų ir audito ataskaitos ryšys

Audito įrodymai, gauti atlikus audito procedūras, yra auditoriaus išvados ir

nuomonės dėl finansinių ataskaitų patikimumo, pagrindas. Tai yra:

2 diagrama. Finansinių ataskaitų, įrodymų ir audito ataskaitos ryšys

Metinės

finansinės

ataskaitos

Tvirtinimai, susiję su metinių

finansinių ataskaitų komponentais

Audito procedūros Įrodymai dėl metinių finansinių ataskaitų

teisingumo

Audito ataskaita







Su patikimumu susijusius audito duomenis galima gauti iš šių šaltinių:

• subjekto vidaus: pačios finansinės ataskaitos, informacija iš duomenų

bazių ir subjekto parengti dokumentai;

• subjekto išorės, pavyzdžiui, trečiųjų šalių patvirtinimai ar auditorių

ekspertų ataskaitos;

• auditoriaus parengtų, pavyzdžiui, finansinės atskaitomybės ataskaitų ar

atskirų sąskaitų, pavyzdžiui, skolininkų, išankstinio finansavimo ar

neapibrėžtojo turto, analitinė peržiūra.

2.4.3 Audito įrodymams gauti skirtos audito procedūros

Audito procedūros, skirtos gauti audito įrodymus apie patikimumą, yra:

Skaičiavimas

- aritmetinis sąskaitų patikrinimas

- prireikus, konsolidavimo teisingumo patikrinimas

- skaičių balanse sutikrinimas su susijusių IT sistemų aiškinamaisiais raštais ir / arba patvirtinamaisiais dokumentais, naudotais kaip finansinių ataskaitų skaičių pagrindas

- skaičių suderinimas, pavyzdžiui, bandomojo balanso ir didžiosios sąskaitų knygos

Analizė

- analitinė finansinių ataskaitų nuoseklumo peržiūra

- subjekto atliktų suderinimų, pavyzdžiui, bankinių suderinimų, analizė

- apskaitos taisyklių ir politikos analizė

- vertinimo metodų analizė

- biudžeto vykdymo analizė

Inspektavimas

- įrašai ir dokumentai

- materialusis turtas

Patvirtinimai

- banko likučių, skolininkų, kreditorių patvirtinimas (sutikrinimas)

- patvirtinimas su trečiosiomis šalimis (pavyzdžiui, advokatu dėl neišspręstų teismo bylų, kurias gali reikėti pateikti kaip nenumatytus atvejus)




2.5. AUDITO PROCEDŪRŲ RENGIMAS


Auditoriaus tikslas – gauti pakankamus ir tinkamus audito įrodymus dėl įvertintos reikšmingų iškraipymo rizikos, rengiant ir taikant tinkamą atsaką į šią riziką.

2.5.1 Įvertintos reikšmingų iškraipymų rizikos susiejimas su audito procedūromis

2.5.2 Kontrolės testų nustatymas

2.5.3 Analitinių procedūrų, kaip pagrindinių procedūrų, nustatymas

2.5.4 Detaliųjų testų nustatymas

2.5.5 Audito imties sudarymas

2.5.1 Įvertintos reikšmingų iškraipymų rizikos susiejimas su audito procedūromis

Rizika – audito procedūrų pagrindas

Nustačius reikšmingų iškraipymų riziką, kaip nurodyta 2.3 skyriuje, tai

vėliau naudojama kaip pagrindas nustatant audito procedūras, kurios yra

būtinos siekiant iki priimtinai žemo lygio sumažinti reikšmingų iškraipymų

audito riziką.

Siekiant gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, pagrindžiančių

tvirtinimus dėl patikimumo, auditorius turėtų atlikti kontrolės testus, kad

nustatytų, ar kontrolės sistemos suteikia pakankamą užtikrinimą, ir

pagrindines procedūras. Pagrindinių procedūrų apimtis priklausys nuo

auditoriaus įvertinimo, ar sistemų koncepcija yra veiksminga, ir nuo to, ar

kontrolės testai patvirtina žemą ar vidutinį rizikos vertinimą. Atsižvelgiant į

preliminarų kontrolės rizikos vertinimą auditorius gali nuspręsti atlikti

kontrolės testus dėl šių priežasčių:

• Kai preliminariai įvertinta kontrolės rizika yra žema arba vidutinė,

auditorius turėtų atlikti kontrolės priemonių testus, kad patvirtintų šį

vertinimą, jei jis ketina remtis šiomis kontrolės priemonėmis.

• Kai preliminariai įvertinta kontrolės rizika yra didelė, auditorius neturi

remtis sistemomis, tačiau gali atlikti kontrolės priemonių testus, kad

pagrįstų nustatytus faktus, susijusius su sistemų trūkumais, apie kuriuos

praneštų vadovybei ar biudžeto įvykdymą tvirtinančiai institucijai.

2.5.2 Kontrolės testų rengimas

Finansinių ataskaitų patikimumo audito metu paprastai atliekami toliau

nurodyti kontrolės testai:

• apskaitos kontrolės aplinka (pavyzdžiui, rizikos analizė, veiklos peržiūra ir apskaitos






vadovas);

• duomenų registravimo sistemų analizė (pavyzdžiui, ABAC ir vietinės registravimo sistemos, išankstinis finansavimas, garantijos);

• pagrindinių biudžeto ir apskaitos procedūrų funkcionavimas;

• finansinių ataskaitų užbaigimo procedūra, visų pirma susijusi su atskyrimu, sąskaitomis faktūromis, išankstiniu finansavimu, garantijomis, neįvykdytais įsipareigojimais (RAL), įsipareigojimais, mokėjimais ir nebalansiniais straipsniais;

• sutikrinimai;

• generalinių direktoratų kontrolės priemonės, skirtos užbaigimo dokumentams, pagrindžiantiems mokėjimus galutiniams naudos gavėjams;

• VAT (vidaus audito tarnybos) ir vidaus audito skyriaus (VAS) ataskaitų peržiūra.

2.5.3 Analitinių procedūrų, kaip pagrindinių procedūrų, rengimas

Atliekamos analitinės procedūros yra analitinės patikros, skirtos įvertinti

finansinių ataskaitų nuoseklumą ir pagrįstumą, palyginti su praėjusiais

metais ir biudžetais.

2.5.4 Detaliųjų testų rengimas

Detalieji testai gali būti:

• laikotarpio pradžios balanso ir praėjusių metų laikotarpio pabaigos balanso palyginimas;

• aritmetinis sąskaitų patikrinimas;

• prireikus, finansinių ataskaitų konsolidavimo ir biudžeto vykdymo teisingumo patikrinimas (pavyzdžiui, tarpgrupinių operacijų neįtraukimas, konsolidavimo įrašai ir aritmetinis tikslumas);

• laikotarpio pabaigos balanso ir ekonominių rezultatų ataskaitos atitikties su bandomuoju balansu (įskaitant nebalansinius įsipareigojimus) patikrinimas;

• biudžeto rezultatų ir ekonominių rezultatų sutikrinimo auditas;

• finansinės atskaitomybės ataskaitų ir atitinkamų apskaitos įrašų suderinimas ar sutikrinimas;

• pagrindinių žurnalo įrašų ir kitų koregavimų, atliktų rengiant finansinę atskaitomybę, patikrinimas;

• fiziniai patikrinimai;

• patikrinimai, ar atrinktos operacijos buvo tinkamai įrašytos į finansines ataskaitas;

• įsipareigojimų, mokėjimų ir tam tikrų balanso straipsnių pagrindiniai testai, įskaitant sukauptas sąnaudas, pinigus banke ir grynuosius pinigus, skolininkus, atidėtus mokesčius, atskyrimą, išankstinį finansavimą, garantijas, bankų patvirtinimus, skolininkų sutikrinimą ir pan.;

• nebalansinių įsipareigojimų patikrinimas.


Auditoriui gali prireikti patvirtinti finansinę ataskaitą, kuri yra finansinės

atskaitomybės (balansas, ekonominių rezultatų ataskaita ir pan.) arba




vykdymo ataskaitų biudžeto sąskaitų sudedamoji dalis. Imties nustatymas

yra tinkamiausias audito metodas, kai tokios finansinės ataskaitos apima

daug įrašų ar atskirus likučius (pavyzdžiui, išankstinis finansavimas ir

susijusios garantijos, apmokėtinos sąskaitos faktūros).

Patikimumo audito atveju taikoma piniginio vieneto atranka (PVA). PVA

imties dydis apibrėžiamas atsižvelgiant į šiuos veiksnius:

• bendrą rizikos įvertinimą: didelė, vidutinė ar žema (didesnė rizika =

didesnė imtis);

• toleruotinas klaidų lygis (pavyzdžiui, 2 % ES konsoliduoto balanso);

• pasitikėjimo lygis (pavyzdžiui, 95 % ES konsoliduoto balanso).

Nustačius audito tikslus (išsamumas, tikrumas, teisės ir pareigos,

matavimas ir vertinimas, pateikimas), kurių siekiama atlikus pagrindinius

imties testus, auditorius turėtų:

1) Apibrėžti, kas yra klaida

Auditoriai nustato kriterijus, apibrėžiančius, kas yra klaida finansinių

ataskaitų patikimumo imtyje, atsižvelgiant į audito tikslo pobūdį pagal

audituojamą konkretų balanso straipsnį. Pagrindinių balanso straipsnių

galimų iškraipymų pavyzdžiai gali būti šie:

Išankstinio finansavimo galimų iškraipymų pavyzdžiai pagal audito tvirtinimus:

• Buvimas o suma, įrašyta kaip išankstinis finansavimas, niekada nebuvo

išmokėta naudos gavėjui (įvykio nebuvimas) o naudos gavėjas jau pateikė visus būtinus įrodymus dėl

išankstinio finansavimo, tačiau Komisija jo nepatvirtino savo sąskaitose

• Išsamumas o avanso mokėjimas buvo klaidingai įrašytas į apskaitą kaip

išlaidos (įtrauktas į ekonominius rezultatus), o ne kaip išankstinis finansavimas (įrašytas į balansą)

• Per maža arba per didelė vertė o finansinėse ataskaitose įrašyta suma skiriasi nuo išankstinio

finansavimo sumos, faktiškai išmokėtos naudos gavėjui o neteisingai apskaičiuota išankstinio finansavimo suma,

atitinkanti sukauptų sąnaudų sumą, dėl ko atsiranda neteisinga grynojo išankstinio finansavimo suma

o užskaitymo nebuvimas o naudos gavėjo turėtų išlaidų kompensavimas įrašytas kaip

išlaidos ir priskirtas ekonominiams rezultatams; tai neturi būti įrašyta kaip išankstinis finansavimas, kadangi būtų padidintas turtas

• Pateikimas O visa išankstinio finansavimo suma yra teisinga, tačiau ji buvo

netinkamai išskaidyta į ilgalaikį išankstinį finansavimą (ilgalaikis turtas balanse) ir trumpalaikį išankstinį finansavimą




(trumpalaikis turtas balanse). Termino kriterijus paprastai yra toks, kad išankstinis finansavimas pirmųjų X mėnesių projektų operacijų išlaidoms padengti yra trumpalaikis, o išlaidoms, pasibaigus šiam laikotarpiui – ilgalaikis.

Mokėtinų sumų galimų iškraipymų pavyzdžiai pagal audito tvirtinimus: • Buvimas

o įrašyta suma, nors niekada nebuvo gautos prekės ar suteiktos paslaugos (įvykio nebuvimas)

• Išsamumas o metų pabaigoje kai kurios sąskaitos faktūros / mokėjimai gali

būti neįrašyti į apskaitos sistemą, kadangi audituojamas subjektas neturi tinkamų jų rinkimo procedūrų ir kontrolės priemonių

• Per maža arba per didelė vertė o į sąskaitas įrašyta suma nėra susijusi su gauta sąskaita

faktūra, ar tai būtų prieš tinkamumo analizę (1 etapas), ar po (2 etapas).

o į sąskaitas įrašyta suma neatspindi tikrųjų įsipareigojimų (pavyzdžiui, kai naudos gavėjas prašo daugiau nei įsipareigota suma, maksimalūs įsipareigojimai, įrašyti kaip sąskaita faktūra, neturi viršyti įsipareigojimo sumos, arba, kai Sąjunga klaidingai patvirtina bendrą visos sąskaitos faktūros sumą bendrai finansuojamuose projektuose, įsipareigojimas neturi viršyti bendrojo finansavimo sumos)

• Pateikimas o sąskaita faktūra gali būti klaidingai įrašyta į sąskaitas, balanse

pateiktas kitame, ne „Mokėtinų sumų“ straipsnyje

Sukauptų sąnaudų galimų iškraipymų pavyzdžiai pagal audito tvirtinimus:

• Teisės ir pareigos o sukauptos sąnaudos gali būti klaidingai priskirtos projektui,

kuriam nėra numatyta jokių papildomų išlaidų, kadangi galutinis mokėjimas jau buvo atliktas arba projektas jau užbaigtas

• Išsamumas o sutartis ar įsipareigojimas buvo praleistas atliekant bendrą

skaičiavimą • Vertė, dažnai susijusi su neteisingu vertinime naudojamu parametru

o neteisingas įsipareigojimų panaikinimo vidutinis lygis o neteisingas panaudojimo vidutinis lygis o jau patvirtintų ir / arba apmokėtų sąskaitų faktūrų praleidimas o išankstinio finansavimo praleidimas o neatnaujintos sutarties įgyvendinimo datos (atlikus sutarčių

pataisymus) o neatnaujinta sutarties suma (atlikus sutarčių pataisymus)

• Pateikimas o bendros sukauptos sąnaudos, apskaičiuotos įsipareigojimui,

gali būti neteisingai paskirstytos tarp „Išankstinio finansavimo sukauptų sąnaudų“, kurios yra įrašytos balanso turto dalyje




(kaip išankstinio finansavimo sumažėjimas) ir „Sukauptų sąnaudų“, kurios yra įrašytos balanso įsipareigojimų dalyje (kaip mokėtinos sumos)

Garantijų galimų iškraipymų pavyzdžiai pagal audito tvirtinimus: • Buvimas

o garantija, kuri buvo nutraukta, gali būti palikta sąskaitose o garantijos suma gali būti įrašyta į sąskaitas, kai nėra finansinės

institucijos išduoto garantijos dokumento • Išsamumas

o audituojamas subjektas neturi savo sistemos, kad apskaitos sistemoje galėtų laiku registruoti suteiktas ar gautas garantijas, todėl metų pabaigoje atsiranda neišsami suma

• Per maža arba per didelė vertė o finansinėse ataskaitose pateikta suma yra didesnė nei

garantijos vertė, nes kai kurie daliniai nutraukimai nebuvo įrašyti į sąskaitas

o sąskaitose pateikta suma yra mažesnė nei faktiškai gautos garantijos, pavyzdžiui, naudos gavėjui pateikus papildomą išankstinio finansavimo garantiją, kai išankstinio finansavimo suma padidėja pagal sutarties nuostatas, arba papildomą įvykdymo garantiją, kai sutarties suma padidėja po jos pataisymo

• Pateikimas o garantijos gali būti klaidingai pateiktos kaip „suteiktos“, o ne

„gautos“ (garantijos pateikiamos metinių finansinių ataskaitų aiškinamuosiuose raštuose kaip „Neapibrėžtas turtas“ gautų garantijų atveju ir „Neapibrėžtieji įsipareigojimai“ suteiktų garantijų atveju )

2) Nustatyti populiaciją, iš kurios bus atrinkti duomenys

Testuojama populiacija apima šias sąskaitas ar sąskaitų grupes:

1. iš finansinės atskaitomybės ataskaitų: išankstinį finansavimą, sukauptų

sąnaudų atskyrimą, apmokėtinas sąskaitas faktūras, garantijas ir pan.;

2. iš biudžeto vykdymo ataskaitų: asignavimus, įsipareigojimus,

mokėjimus, susigrąžinimus, neįvykdytus įsipareigojimus (RAL) ir pan.

Populiacija yra visi duomenys, iš kurių bus sudaryta imtis ir apie kurią

auditorius nori padaryti išvadas, pavyzdžiui, susigrąžinimų, įsipareigojimų

panaikinimo, išankstinio finansavimo ar bet kokio kito finansinių ataskaitų

straipsnio populiacija. Visi balanso straipsniai (pavyzdžiui, „Trumpalaikis

išankstinis finansavimas“) ir metinių finansinių ataskaitų straipsniai apskritai

dažnai sudaro ne vieną bendrą didžiosios sąskaitų knygos sąskaitą, o

kelias. Pavyzdžiui, yra daugiau nei 20 didžiosios sąskaitų knygos sąskaitų,

sudarančių balanso straipsnį „Trumpalaikis išankstinis finansavimas“. Todėl

populiacija, iš kurios bus sudaryta imtis, dažnai apima kelias sąskaitas.




Populiacija gali būti kelios galutinės individualios sumos, sudarančios šių

kelių sąskaitų metų pabaigos likutį N-12-31 (pavyzdžiui, individualaus

išankstinio finansavimo pagal sutartį galutinis likutis) ar kai kuriuos

konkrečius pokyčius (pavyzdžiui, individualaus išankstinio finansavimo

debeto arba kredito pokyčiai per metus).

3) Išnagrinėti populiacijos, kuri yra imties pagrindas, pobūdį

Auditorius turi gauti kuo daugiau informacijos apie populiaciją, kad

nustatytų jos tinkamumą imčiai, pavyzdžiui:

• ar visi klausimai susiję su audituojamais finansiniais metais;

• ar nėra jokių specialių sumų, kurios turėtų būti panaikintos, pavyzdžiui,

atskiri aspektai, viršijantys reikšmingumo ribą, kurie turi būti testuojami ne

imtyje;

• ar visi klausimai susiję su audituojamu subjektu.

2.6 AUDITO PLANAVIMO MEMORANDUMO IR AUDITO PROGRAMOS PARENGIMAS

TAAIS 1300

[TAS 300]

Auditoriaus tikslas – parengti audito planavimo memorandumą ir audito programą, siekiant iki priimtinai žemo lygio sumažinti audito riziką.

2.6.1 Audito planavimo memorandumas

2.6.1 Audito planavimo memorandumas

Gairės dėl APM turinio pateiktos šio vadovo bendrosios dalies 2.6 skyriuje.




| 171 Patikimumas - Tikrinimas



FINANSINIO IR




3 SKIRSNIS. TIKRINIMAS

TURINYS


3.2. Audito procedūrų atlikimas – kontrolės ir detalieji testai

3.3 Audito procedūrų rezultatų vertinimas

3.4 Pagrindinių analitinių procedūrų atlikimas








3.1 TIKRINIMAS. APŽVALGA

Gairės dėl auditų tikrinimo pateiktos šio vadovo bendrosios dalies

3.1 skyriuje.

3.2 AUDITO PROCEDŪRŲ ATLIKIMAS – KONTROLĖS IR DETALIEJI TESTAI


Auditoriaus tikslas – atlikti kiekvieno atrinkto vieneto audito procedūras, atitinkančias konkretų audito tikslą.

3.2.1 Kontrolės priemonių testų atlikimas

3.2.2 Detaliųjų testų atlikimas


Atliekant kontrolės testus auditorius turėtų laikytis šio vadovo bendrosios

dalies 3.2.2 skyriuje nurodytų reikalavimų.


Atliekant kontrolės testus auditorius turėtų laikytis šio vadovo bendrosios

dalies 3.2.3 skyriuje nurodytų reikalavimų.

3.3 AUDITO PROCEDŪRŲ REZULTATŲ VERTINIMAS



Auditoriaus tikslas – įvertinti imties

rezultatus tokiu būdu, kad būtų gautas

tinkamas pagrindas auditoriui parengti

išvadas apie populiaciją.

3.3.1 Iškraipymų ir jų galimų priežasčių nustatymas

3.3.2 Iškraipymų tipai

3.3.3 Iškraipymų poveikis audito metodui

3.3.4 Pranešimas ir iškraipymų ištaisymas

3.3.5 Neištaisytų iškraipymų poveikio vertinimas

3.3.6 Visos finansinės atskaitomybės įvertinimas

3.3.1 Iškraipymų ir jų galimų priežasčių nustatymas

Apibrėžtis Iškraipymas – skirtumas tarp pateiktos finansinės atskaitomybės elemento

sumos, klasifikavimo, pateikimo ar atskleidimo ir tarp šio elemento sumos,

klasifikavimo, pateikimo ar atskleidimo pagal taikomą finansinės

atskaitomybės sistemą.










Kai auditorius pareiškia nuomonę dėl to, ar finansinės ataskaitos, visais

reikšmingais aspektais, pateiktos teisingai, iškraipymai taip pat apima šių

sumų, klasifikavimo, pateikimo ar atskleidimo pataisymus, kurie,

auditoriaus manymu, yra būtini, kad finansinės ataskaitos, visais

reikšmingais aspektais, būtų pateiktos teisingai.

Klaida ar sukčiavimas Iškraipymai gali būti klaidos arba sukčiavimas. Terminas „klaida“ susijęs su

netyčiniu iškraipymu finansinėje atskaitomybėje. Terminas „sukčiavimas“

susijęs su vieno ar kelių vadovybei priklausančių asmenų, už valdymą

atsakingų asmenų, darbuotojų ar trečiųjų šalių tyčiniu veiksmu, panaudojus

apgaulę siekiant gauti nepelnytos ar neteisėtos naudos. Auditoriui svarbūs

dviejų tipų sąmoningi iškraipymai: iškraipymai, atsiradę dėl apgaulingos

finansinės informacijos pateikimo, ir iškraipymai, atsiradę neteisėtai

pasisavinus turtą.

Iškraipymai gali atsirasti dėl:

Iškraipymų šaltinis a) netikslumo renkant ar tvarkant duomenis, pagal kuriuos rengiamos

finansinės ataskaitos;

b) sumos ar informacijos praleidimo;

c) neteisingo apskaitinio įvertinimo, atsirandančio dėl neapsižiūrėjimo ar

aiškiai klaidingo faktų interpretavimo; arba

d) vadovybės sprendimų, susijusių su apskaitiniais įvertinimais, kurie,

auditoriaus nuomone, yra nepagrįsti, ar, auditoriaus nuomone, netinkamų

apskaitos metodų pasirinkimo ir taikymo.

3.3.2 Iškraipymų tipai

Auditorius turėtų kaupti audito metu nustatytus iškraipymus, išskyrus tuos,

kurie yra tikrai nežymūs. Kad auditoriui būtų suteikta pagalba vertinant

audito metu sukauptų ir vadovybei pateikiamų iškraipymų poveikį, reikėtų

skirti:

faktinius iškraipymus: iškraipymus, dėl kurių nėra abejonių;

su sprendimais susijusius iškraipymus: jie susiję su skirtumais,

atsirandančiais dėl vadovybės sprendimų, susijusių su apskaitiniais

įvertinimais, kurie, auditoriaus nuomone, yra nepagrįsti, arba dėl,

auditoriaus nuomone, netinkamų apskaitos metodų pasirinkimo ar taikymo;

projekcinius iškraipymus: geriausias auditoriaus iškraipymų populiacijoje

įvertinimas, susijęs su audito imtyse nustatytų iškraipymų projekcija į visas

populiacijas, iš kurių buvo sudarytos imtys.




3.3.3 Iškraipymų poveikis audito metodui

Auditorius turėtų įvertinti, ar APM ir audito programa turi būti peržiūrėtos,

jei nustatytų iškraipymų pobūdis ir jų atsiradimo aplinkybės rodo, kad yra

kitų iškraipymų, kurių poveikis juos susumavus su audito metu nustatytais

iškraipymais gali būti reikšmingas.

Auditorius negali paprasčiausiai teigti, kad iškraipymas yra pavienis įvykis.

Įrodymai, kad gali būti kitų iškraipymų, apima atvejus, kai auditorius

nustato, jog iškraipymas atsirado dėl netinkamos vidaus kontrolės tvarkos

ar dėl plačiai subjekto taikytų netinkamų prielaidų ar vertinimo metodų.

Auditorius taip pat turėtų nustatyti, ar APM ir audito programa turi būti

peržiūrėtos, jei audito metu nustatytų iškraipymų visuma priartėja prie

reikšmingumo lygio. Tokiomis aplinkybėmis gali atsirasti didesnė nei

priimtinai maža rizika, kad galimi neaptikti iškraipymai, juos susumavus su

audito metu nustatytų iškraipymų visuma, gali viršyti reikšmingumo lygį.

Iškraipymai galėtų būti neaptikti dėl imties rizikos ar dėl ne imties rizikos.

Vadovybei gali prireikti patikrinti operacijų kategoriją, sąskaitos likutį arba

pateiktą informaciją, kad būtų galima nustatyti ir ištaisyti iškraipymus. Po to,

kai vadovybė patikrino operacijų kategoriją, sąskaitos likutį ir pateiktą

informaciją bei ištaisė nustatytus iškraipymus, auditorius atlieka papildomas

audito procedūras, kad iš naujo įvertintų iškraipymų sumą.

3.3.4 Pranešimas ir iškraipymų ištaisymas

Auditorius atitinkamo lygmens vadovybei turėtų laiku pranešti apie visus

audito metu nustatytus iškraipymus ir paprašyti vadovybės juos ištaisyti.

Savalaikis pranešimas apie iškraipymus atitinkamo lygmens vadovybei yra

svarbus, kadangi tai suteikia jai galimybę įvertinti, ar elementai iš tikrųjų yra

iškraipymai, informuoti auditorių, jei ji su tuo nesutinka, ir imtis reikiamų

veiksmų. Paprastai atitinkamo lygmens vadovybė yra atsakinga ir turi

įgaliojimus įvertinti iškraipymus ir imtis būtinų veiksmų.

Jei vadovybė atsisako ištaisyti kai kuriuos arba visus auditoriaus nurodytus

iškraipymus, auditorius turi sužinoti priežastis, dėl kurių vadovybė neatlieka

pataisymų ir į tai atsižvelgti vertinant, ar visose finansinėse ataskaitose nėra

reikšmingo iškraipymų lygio.

3.3.5 Neištaisytų iškraipymų poveikio vertinimas

Prieš vertindamas neištaisytų iškraipymų poveikį, auditorius turėtų iš naujo




įvertinti reikšmingumo lygį, naudojamą planuojant ir atliekant auditą, kad

patvirtintų, ar jis yra tinkamas.

Auditorius turėtų įvertinti, ar neištaisyti iškraipymai yra reikšmingi atskirai ar

juos susumavus. Atlikdamas šį vertinimą, auditorius turi atkreipti dėmesį į

iškraipymų dydį ir pobūdį, atsižvelgiant į atitinkamas operacijų kategorijas,

sąskaitų likučius ir pateikiamą informaciją ir visas metines finansines

ataskaitas, bei į ypatingas jų atsiradimo aplinkybes.

Prieš nustatydamas neištaisytų iškraipymų sukauptą poveikį, auditorius

atsižvelgia į kiekvieną iškraipymą atskirai tam, kad:

Reikšmingumas a) įvertintų jo poveikį atitinkamoms operacijų kategorijoms, sąskaitų

likučiams ar pateikiamai informacijai, įskaitant tai, ar, tam tikrais atvejais,

buvo viršytas su šia konkrečia operacijų kategorija, sąskaitų likučiais ar

pateikiama informacija susijęs reikšmingumo lygis;

Kompensavimas b) įvertintų, ar tikslinga kompensuoti iškraipymus. Jeigu nusprendžiama,

kad atskiras iškraipymas yra reikšmingas, mažai tikėtina, kad jis galėtų būti

kompensuotas kitais iškraipymais;

Klasifikavimas c) įvertintų iškraipymų, turinčių įtakos klasifikavimui, poveikį finansinei

atskaitomybei. Siekiant nustatyti, ar klasifikavimui turintis įtakos

iškraipymas yra reikšmingas, reikia pasiremti profesine nuovoka ir įvertinti

kokybinius aspektus, pavyzdžiui, klasifikavimui įtakos turinčio iškraipymo

poveikį i) atskiriems straipsniams ar tarpinėms sumoms arba ii)

pagrindiniams koeficientams.

Konkretūs aspektai

Dėl kai kurių iškraipymų aplinkybių auditorius juos gali įvertinti kaip

reikšmingus, atskirai ar kartu su kitais audito metu nustatytais iškraipymais,

net jei jie yra žemiau reikšmingumo lygio visų finansinių ataskaitų atžvilgiu

(arba, tam tikrais atvejais, atsižvelgiant į atitinkamą operacijų kategoriją,

sąskaitų likučius ar pateikiamą informaciją).

Konkrečių aspektų pavyzdžiai Aplinkybės, kurios gali paveikti auditoriaus vertinimą, be kita ko, apima

nustatymą, kokiu mastu iškraipymas:

• turi įtakos reglamentavimo reikalavimų laikymuisi;

• susijęs su neteisingu apskaitos politikos pasirinkimu ar taikymu; tai

nedaro reikšmingo poveikio einamojo laikotarpio finansinei atskaitomybei,

tačiau tai gali turėti reikšmingos įtakos būsimųjų laikotarpių finansinei

atskaitomybei;

• turi įtakos finansinėje atskaitomybėje pateiktai segmentų informacijai;

• reikšmingas atsižvelgiant į auditoriaus žinias apie anksčiau




naudotojams pateiktus pranešimus;

• susijęs su elementais, apimančiais susijusias šalis;

• susijęs su trūkstama informacija, kuri nėra privaloma pagal taikomą

finansinės atskaitomybės sistemą, tačiau kuri, auditoriaus nuomone, yra

svarbi naudotojams suprasti subjekto finansinę būklę, finansinius

rezultatus ar pinigų srautus.

Jei auditorius mano, kad iškraipymas yra arba gali būti sukčiavimo

rezultatas, jis turėtų įvertinti šios situacijos svarbą kitiems audito

aspektams.

3.3.6 Visos finansinės atskaitomybės įvertinimas

Auditorius turėtų įvertinti, ar visoje finansinėje atskaitomybėje nėra

reikšmingų iškraipymų. Atlikdamas šį vertinimą, auditorius turėtų atsižvelgti

į neištaisytų iškraipymų vertinimo rezultatus ir į subjekto apskaitos tvarkos

kokybinius aspektus.

Kokybiniai aspektai Vertindamas subjekto apskaitos tvarkos kokybinius aspektus, auditorius

pripažįsta, kad vadovybė priima daug sprendimų dėl sumų ir kitos

informacijos finansinėje atskaitomybėje. Audito metu auditorius turėtų

neužmiršti, kad vadovybės sprendimai gali būti šališki. Auditorius gali

padaryti išvadą, kad dėl neutralumo trūkumo ir neištaisytų iškraipymų visa

finansinė atskaitomybė gali būti reikšmingai paveikta iškraipymų.

Neutralumo trūkumo rodikliai, į kuriuos auditorius atsižvelgia vertindamas,

ar visa finansinė atskaitomybė yra reikšmingai paveikta iškraipymų, yra šie:

• atrankinis iškraipymų, apie kuriuos buvo pranešta vadovybei audito

metu, ištaisymas;

• galimas vadovybės šališkumas atliekant apskaitinius įvertinimus.

Jeigu auditorius daro išvadą, kad visa finansinė atskaitomybė yra

reikšmingai paveikta klaidų arba negali daryti šios išvados, jis turėtų tai

nurodyti audito ataskaitoje.

3.4 PAGRINDINIŲ ANALITINIŲ PROCEDŪRŲ ATLIKIMAS


Auditoriaus tikslas – prireikus taikyti analitines procedūras, kurios padėtų įvertinti riziką, suteikti audito įrodymų ir parengti bendrą audito išvadą.

Audito įrodymai dėl finansinių ataskaitų patikimumo iš esmės gaunami






atlikus detaliuosius testus ir, prireikus, pagrindines analitines procedūras.

Pagrindinės analitinės procedūros paprastai naudojamos atliekant analitinę

šių elementų peržiūrą:

• pagrindinių apskaitos duomenų nuoseklumo ir pagrįstumo;

• sąskaitų, susijusių su nebalansiniais įsipareigojimais;

• ekonominių rezultatų ataskaitos ir sektorinės informacijos;

• mažų banko likučių (sąskaitų, atidarytų dėl avansų);

• vadinamųjų „mažų“ sąskaitų.

Pagrindinės analitinės procedūros atliekamos pagal šio vadovo bendrosios

dalies 3.4 skyriuje nurodytą tvarką.






Auditoriaus tikslas – rašytiniais pareiškimais patvirtinti: a) kad vadovybė ir, jei taikytina, už valdymą atsakingi asmenys, jų įsitikinimu, įvykdė savo įsipareigojimą dėl finansinių ataskaitų rengimo ir auditoriui suteiktos informacijos išsamumo; b) kitus audito įrodymus, susijusius su finansinėmis ataskaitomis ar specifiniais tvirtinimais. Be to, auditoriaus tikslas c) – tinkamai reaguoti į pateiktus rašytinius pareiškimus ar jų nepateikimą.

3.5.1 Vadovybės pripažįstama atsakomybė

3.5.2 Specialūs rašytiniai pareiškimai dėl svarbių klausimų



Auditoriai turėtų gauti audito įrodymus, kad vadovybė:

Teisingas pateikimas i) pripažįsta savo atsakomybę dėl teisingo finansinių ataskaitų pateikimo

pagal taikomą atskaitomybės sistemą ir patikslina, ar:

• apskaitos metodų pasirinkimas ir taikymas yra tinkamas;

• visos operacijos buvo užregistruotos;

• prireikus, pagal finansinės atskaitomybės sistemą buvo pripažinti, įvertinti

ir pateikti šie klausimai:

• planai ar ketinimai, kurie gali turėti įtakos apskaitinei turto ir įsipareigojimų vertei ar klasifikavimui;

• apibrėžtieji ir neapibrėžtieji įsipareigojimai;

• turto nuosavybės teisė arba jo valdymas, turto areštas ar įkeitimas ir turto panaudojimas garantijoms;

• sutartinių susitarimų aspektai, kurie gali turėti įtakos finansinei atskaitomybei, įskaitant neatitiktį; ir

• įvykiai laikotarpiui pasibaigus.

Vidaus kontrolė ii) pripažįsta ir supranta savo atsakomybę rengti, įgyvendinti ir palaikyti

vidaus kontrolę, kad finansinėse ataskaitose nebūtų reikšmingų klaidų, ir

įvertina, ar vidaus kontrolė yra tinkama šiam tikslui.

Pateikta informacija iii) mano, kad visi įrašai, dokumentai, neįprasti dalykai, apie kuriuos

vadovybė žino, ir kita su auditu susijusi informacija, buvo pateikta auditoriui.






Pavyzdžiui, Europos Sąjungos galutinių metinių finansinių ataskaitų atveju,

pirmiau minėtos atsakomybės pripažinimas yra įtrauktas į vadovybės

pareiškimą, pasirašytą Komisijos apskaitos pareigūno. Standartinio

vadovybės pareiškimo dėl finansinės atskaitomybės patikimumo pavyzdys

pateiktas II priede.


Auditorius turėtų gauti rašytinius pareiškimus dėl klausimų, kurie atskirai ar

juos susumavus yra svarbūs, siekiant patvirtinti iš kitų šaltinių gautus audito

įrodymus. Pavyzdžiui, atliekant Europos Sąjungos galutinių metinių

finansinių ataskaitų auditą, tikrinamos DG BUDG ir Vidaus audito tarnybos

generalinių direktorių metinės veiklos ataskaitos ir deklaracijos, siekiant

gauti įrodymus, susijusius su apskaitos ir vidaus kontrolės klausimais

finansinių ataskaitų patikimumo srityje (pavyzdžiui, apskaitos sistemos

pokyčiai, atlikti auditai ir pan.).



• įvertinti, ar rašytiniai pareiškimai yra pagrįsti ir atitinka kitus

pareiškimus; ir

• nustatyti, ar šiuos pareiškimus pateikiantis (-ys) asmuo (-enys)

(pavyzdžiui, apskaitos pareigūnas) gerai išmano pareiškimuose

nurodomus klausimus.








Naudojant trečiųjų asmenų darbą, reikia laikytis šio vadovo bendrosios dalies 3.6 skyriuje nustatytų principų.



Auditoriaus tikslas – nustatyti, kokią įtaką auditui turės kito auditoriaus darbas, jei juo yra pasinaudojama.

Tam tikrais atvejais kitų auditorių darbu pasinaudojama atliekant finansinių

ataskaitų patikimumo auditą.

Naudojant kitų auditorių darbą, auditorius turėtų laikytis šio vadovo

bendrosios dalies 3.6.2 skyriuje nustatytų reikalavimų.



Išorės auditoriaus tikslas – susipažinti su vidaus audito funkcija ir nustatyti, ar su ja susijusi veikla yra svarbi planuojant ir atliekant auditą, ir jei taip, koks yra jos poveikis išorės auditoriaus atliekamoms procedūroms.

Auditorius išnagrinėja, kiek jis gali pasikliauti su vidaus audito funkcija

susijusio darbo rezultatais (pavyzdžiui, generalinio direktorato Vidaus audito

skyriaus ar Vidaus audito tarnybos atliktu darbu).

Naudojantis su vidaus audito funkcija susijusiu darbu, auditorius turėtų

laikytis šio vadovo bendrosios dalies 3.6.3 skyriuje nustatytų reikalavimų.



Auditoriaus tikslai yra: i) nustatyti, ar naudotis auditoriaus eksperto darbu; ii) jei taip, nustatyti, ar šis darbas yra adekvatus audito tikslams pasiekti.

Išorės ekspertai gali būti įdarbinti, siekiant suteikti audito grupei tokių

techninių žinių ar įgūdžių, kurie yra itin svarbūs, norint pasiekti audito

tikslus, kurių kitu atveju nebūtų įmanoma pasiekti. Audito grupė gali

samdyti ekspertą atlikti išsamią analizę konkrečiose srityse, pavyzdžiui,










išnagrinėti išmokas darbuotojams, kaip antai pensijas ir sveikatos draudimo

sistemos įmokas.

Tokiais atvejais turėtų būti laikomasi visų šio vadovo bendrosios dalies

3.6.4 skyriuje nustatytų reikalavimų dėl ekspertų darbo naudojimo.

3.7 KITOS AUDITO PROCEDŪROS

Šiame skyriuje nagrinėjamos kelios kitos audito procedūros,

kurias turi atlikti auditorius tikrinimo etape. Visų pirma šios

audito procedūros yra:

3.7.1 Apskaitiniai įvertinimai

3.7.2 Pobalansiniai įvykiai

3.7.3 Išorės šalių patvirtinimas


3.7.1 Apskaitiniai įvertinimai


Auditoriaus tikslas – gauti pakankamus, tinkamus ir patikimus audito įrodymus apie tai, ar apskaitiniai įvertinimai ir susijusi informacija finansinėje atskaitomybėje yra pagrįsti atsižvelgiant į taikomą finansinės atskaitomybės sistemą.

Apibrėžtis „Apskaitinis įvertinimas“ – elemento sumos apytikris įvertinimas, kai nėra

tikslių matavimo būdų. Pagrindiniai įvertinimai, visų pirma, yra pensijų

sumos, sukauptos sąnaudos, atidėjimai, neapibrėžtieji įsipareigojimai ir

pajamų prognozės (susigrąžinimai).

Vadovybė yra atsakinga už apskaitinių įvertinimų įtraukimą į finansinę

atskaitomybę. Šie įvertinimai gali būti paprasti (pavyzdžiui, įvertinant

nuomai skirtą atidėjimą) arba sudėtiniai (įvertinant atidėjimą „lėtai

judančioms“ ar perteklinėms atsargoms). Jie dažnai atliekami, kai nėra

tikrumo dėl įvykių rezultatų, ir jiems reikia vadovybės sprendimo. Todėl gali

atsirasti reikšmingų iškraipymų rizika. Auditorius gali nuspręsti, kad ši rizika

gali būti reikšminga, todėl jai reikalingas specialus auditoriaus vertinimas.

Audito metodas, susijęs su apskaitiniais įvertinimais

Auditorius turėtų nustatyti ir atlikti audito procedūras, kad gautų

pakankamus ir tinkamus audito įrodymus, ar subjekto apskaitiniai

įvertinimai yra pagrįsti tokiomis sąlygomis ir, jei reikalaujama, yra tinkamai

atskleisti. Šiuos audito įrodymus dažnai bus sunku gauti ir jie bus mažiau

įtikinantys, nei kitose srityse; todėl auditorius turėtų remtis savo nuovoka,

vertindamas turimų audito įrodymų pakankamumą ir tinkamumą.

Atsižvelgimas į apskaitinius įvertinimus planavimo etape

Atlikdamas rizikos vertinimo procedūras, auditorius turėtų suprasti

apskaitinių įvertinimų reikalavimus, taip pat, kaip vadovybė nustato įvykius,

susijusius su šiais įvertinimais, vadovybės vykdomą šių įvertinimų procesą

ir ankstesnių metų įvertinimų rezultatų peržiūrą.

Nustatydamas ir vertindamas reikšmingų iškraipymų riziką, auditorius






turėtų nustatyti su įvertinimais susijusio neaiškumo ir galimo šališkumo

lygį, ir nuspręsti, ar yra reikšminga susijusi rizika.

Su apskaitiniais įvertinimais susijusios audito procedūros


• nustatyti, ar buvo nuosekliai taikomi apskaitinių įvertinimų nustatymo

metodai;

• nustatyti, ar reikia prašyti auditoriaus eksperto pagalbos;

• atlikti atitinkamų kontrolės priemonių veiksmingumo testus; ir

• nustatyti ribas, siekiant atlikti vadovybės įvertinimų testus.

Be to, įvertinimų, dėl kurių kyla reikšminga rizika, atveju auditorius turėtų

įvertinti alternatyvias vadovybės prielaidas, nustatyti, ar šios prielaidos yra

pagrįstos ir, prireikus, įvertinti, ar vadovybė ketina imtis konkrečių veiksmų.

Jei auditorius mano, kad vadovybė netinkamai atsižvelgė į įvertinimų, dėl

kurių gali atsirasti reikšminga rizika, neapibrėžtumą, jis turi nustatyti ribas,

siekiant įvertinti įvertinimo pagrįstumą.

Auditorius turėtų gauti rašytinius vadovybės pareiškimus dėl reikšmingų

prielaidų, kurias jis naudoja rengdamas apskaitinius įvertinimus,

pagrįstumo.

Apskaitinių įvertinimų ir informacijos įvertinimas

Auditorius turėtų įvertinti, ar įvertinimai ir susijusi informacija yra pagrįsta ar

ne.



Auditoriaus tikslai yra:

a) gauti pakankamus, tinkamus ir patikimus audito įrodymus apie tai, ar įvykiai, įvykę nuo finansinės atskaitomybės datos iki auditoriaus ataskaitos datos, kurie reikšmingai veikia finansinę atskaitomybę, yra tinkamai atspindėti finansinėje atskaitomybėje;

b) tinkamai reaguoti į faktus, apie kuriuos auditorius sužino po savo ataskaitos parengimo datos, ir kurie reikšmingai veikia finansinę atskaitomybę.

Pobalansinių įvykių apibrėžtis Pobalansiniai įvykiai – tai palankūs ir nepalankūs įvykiai, kurie:

a) įvyksta tarp balanso datos ir auditoriaus ataskaitos datos; arba

b) nustatomi po auditoriaus ataskaitos datos, bet prieš finansinės atskaitomybės paskelbimą; arba

c) nustatomi po finansinės atskaitomybės paskelbimo.

Įvykiai bet kurioje iš šių kategorijų gali padėti pateikti įrodymus apie esamą

situaciją balanso sudarymo datą (jei ši informacija reikšminga, būtina

pataisyti finansines ataskaitas) arba turėti įtakos situacijai po balanso






sudarymo datos (jei ši informacija reikšminga, ji privalo būti pateikta

finansinėse ataskaitose).

Veiksmai, kurių imsis auditorius, priklausys nuo pirmiau nurodyto

laikotarpio. Pirmu atveju auditorius turi vykdyti audito procedūras, kad

nustatytų tokius įvykius, o dviem paskutiniais atvejais auditorius turi imtis

veiksmų tik tuomet, jei jis sužino apie pobalansinius įvykius. Kiekvienas

atvejis paaiškintas toliau.

Įvykiai, įvykę tarp balanso datos ir auditoriaus ataskaitos datos

Dėl įvykių, įvykusių nuo balanso datos iki auditoriaus ataskaitos datos, dėl

kurių gali prireikti atlikti finansinės atskaitomybės pataisymus arba joje

pateikti informaciją, auditorius turėtų atlikti audito procedūras, skirtas gauti

pakankamus ir tinkamus audito įrodymus, patvirtinančius, kad šie įvykiai

buvo nustatyti. Tačiau auditorius neturi atlikti nuolatinės visų klausimų, dėl

kurių, atlikus audito procedūras buvo gautos pakankamos išvados,

peržiūros.

Audito procedūros turi būti atliktos kuo arčiau auditoriaus ataskaitos datos.

Būtina atsižvelgti į auditoriaus atliktą rizikos įvertinimą. Nors jos priklauso

nuo laiko, praėjusio po paskutinio audito vizito, šios audito procedūros

paprastai apima:

• valdymo procedūrų peržiūrą, siekiant užtikrinti, kad buvo nustatyti

pobalansiniai įvykiai;

• vadovybės posėdžių, įvykusių po balanso datos, protokolų skaitymą;

• subjekto naujausios turimos tarpinės finansinės atskaitomybės,

biudžetų, pinigų srautų prognozių ir kitų susijusių vadovybės ataskaitų

skaitymą;

• vadovybės apklausą, ar kokie nors pobalansiniai įvykiai gali turėti įtakos

finansinei atskaitomybei.

Kai auditorius nustato įvykius, kurie gali reikšmingai paveikti finansinę

atskaitomybę, jis turėtų įvertinti, ar į šiuos įvykius joje buvo tinkamai

atsižvelgta ir šioje finansinėje atskaitomybėje apie juos buvo tinkamai

pateikta informacija.

Faktai, kuriuos auditorius sužinojo po auditoriaus ataskaitos datos, bet

prieš finansinės atskaitomybės paskelbimą

Dėl faktų, kuriuos auditorius sužinojo po auditoriaus ataskaitos datos, bet

prieš finansinės atskaitomybės paskelbimą, auditorius neprivalo atlikti

audito procedūrų ar kokio nors tyrimo dėl finansinės atskaitomybės po

auditoriaus ataskaitos datos. Nuo auditoriaus ataskaitos datos iki

finansinės atskaitomybės paskelbimo datos atsakomybė informuoti

auditorių apie faktus, kurie gali turėti įtakos finansinei atskaitomybei, tenka

vadovybei.

Kai po auditoriaus ataskaitos parengimo datos, bet prieš finansinių




ataskaitų paskelbimą, auditorius sužino apie faktą, kuris iš esmės gali

reikšmingai paveikti finansinę atskaitomybę, jis turi tai aptarti su vadovybe,

įvertinti, ar reikėtų atlikti finansinės atskaitomybės pakeitimus ir nuspręsti,

ar vadovybė atliks šiuos pakeitimus.

Kai vadovybė atlieka finansinės atskaitomybės pakeitimus, auditorius

atlieka būtinas audito procedūras ir parengia naują ataskaitą dėl pataisytos

finansinės atskaitomybės. Naujosios ataskaitos data turi būti ne ankstesnė

už pataisytos finansinės atskaitomybės patvirtinimo datą ir, atitinkamai,

pirmiau minėtų audito procedūrų laikotarpis turėtų būti pratęstas iki naujos

auditoriaus ataskaitos datos.

Kai vadovybė neatlieka finansinės atskaitomybės pakeitimų, o auditorius

mano, kad juos reikia atlikti, ir savo ataskaitos dar nebuvo pateikęs

subjektui, auditorius turėtų pateikti sąlyginę arba neigiamą nuomonę. Jei

auditorius jau buvo pateikęs savo ataskaitą subjektui, jis praneša vadovybei

arba, prireikus, už valdymą atsakingiems asmenims neteikti finansinės

atskaitomybės ir auditoriaus ataskaitos trečiosioms šalims. Jei finansinė

atskaitomybė, vis dėlto paskelbiama, auditorius turi imtis veiksmų, kad būtų

išvengta, jog trečiosios šalys pasinaudos šia auditoriaus ataskaita, ir Audito

Rūmų teisės tarnybos paprašyti patarimo.

Faktai, nustatyti po to, kai finansinė atskaitomybė buvo paskelbta

Viešajame sektoriuje, jei finansinė atskaitomybė buvo paskelbta, ji nebegali

būti peržiūrėta ir nebegali būti parengta nauja auditoriaus ataskaita. Taigi,

po to, kai buvo paskelbta finansinė atskaitomybė, auditorius neprivalo atlikti

jokio tyrimo, susijusio su šia finansine atskaitomybe. Tačiau, jei po to, kai

finansinė atskaitomybė buvo paskelbta, auditorius sužino apie faktą, kuris

buvo auditoriaus ataskaitos rengimo metu, ir auditorius būtų pakeitęs savo

ataskaitą, jei apie jį būtų žinojęs tinkamu laiku, jis turėtų nuspręsti, ar

būtina atkreipti suinteresuotųjų šalių dėmesį į šį klausimą, pavyzdžiui,

parengti ataskaitą biudžeto įvykdymą tvirtinančiai institucijai.




3.7.3 Išorės šalių patvirtinimas


Auditoriaus tikslas, kai jis taiko išorės šalių patvirtinimo procedūras, reaguodamas į įvertintą reikšmingų iškraipymų riziką – parengti ir atlikti šias procedūras, kad gautų svarbius ir patikimus audito įrodymus.

Apibrėžtis Audito įrodymai, kuriuos auditorius siekia gauti atlikdamas pagrindines

procedūras, galinčias apimti ir išorės šalių patvirtinimą, turi būti tuo

svarbesnės ir patikimesnės, kuo yra didesnė auditoriaus įvertinta

reikšmingų iškraipymų rizika. Išorės šalių patvirtinimas – tai procedūra,

skirta gauti ir įvertinti audito įrodymus pagal tiesiogiai iš trečiųjų šalių gautą

pareiškimą, pateiktą auditoriaus prašymu dėl informacijos apie konkretų

elementą. Šie audito įrodymai kartu su audito įrodymais, gautais atlikus

kitas audito procedūras, gali padėti sumažinti įvertintą riziką iki priimtinai

žemo lygio.

Pavyzdžiai Išorės šalių patvirtinimai dažnai naudojami patvirtinti:

• likučius banke, paskolas, garantijas ir kitą bankinę informaciją;

• atidarytas banko sąskaitas, susijusias su avansais (pavyzdžiui,

delegacijose);

• finansinių tarpininkų turimas sumas metų pabaigoje;

• gautinų sumų ar mokėtinų sumų sąskaitų likučius.

Kai kurių tvirtinimų atveju šie patvirtinimai gali suteikti audito įrodymų,

tačiau kitų – ne. Auditorius turėtų įvertinti patvirtinimo tikslą, t. y. konkretų (-

čius) testuojamą (-us) tvirtinimą (-us).

Nusprendęs, ar naudoti teigiamo arba neigiamo išorės patvirtinimo

prašymus, auditorius turėtų taikyti tinkamas audito procedūras, kai i)

atlieka išorės patvirtinimo procedūras ii) vertina rezultatus ir iii) vertina

įrodymus.

Teigiamo arba neigiamo išorės patvirtinimo prašymai

Auditorius gali naudoti teigiamo arba neigiamo patvirtinimo prašymus, arba

abu kartu. Teigiamo išorės patvirtinimo prašymo atveju respondento

prašoma atsakyti visais atvejais; paprastai atsakyme į teigiamo išorės

patvirtinimo prašymą pateikiami patikimi audito įrodymai. Neigiamo išorės

patvirtinimo prašymo atveju respondento prašoma atsakyti tik nesutikimo

su pateikta informacija atveju; tuomet pateikiama mažiau patikimų audito

įrodymų nei teigiamo patvirtinimo prašymo atveju, tačiau šis prašymas gali

būti naudojamas, kai įvertinta rizika ir tikėtinas klaidų lygis yra žemi, yra

daug nedidelės vertės likučių, ir auditorius tikisi, kad respondentai pateiks

atsakymą.






Išorės patvirtinimo procedūrų atlikimas

a) Auditorius vykdo išorės patvirtinimų prašymų ir atsakymų kontrolę


• nustatyti, kurią informaciją reikėtų patvirtinti ir išorės patvirtinimo

prašymus pritaikyti konkretiems nagrinėjamiems tvirtinimams;

• pasirinkti trečiąsias šalis – jei įmanoma, auditorius užtikrina, kad

patvirtinimo prašymas būtų pateiktas asmeniui, turinčiam tinkamas žinias ir

įgaliojimus pateikti informaciją, ir įvertina, ar kai kurios šalys gali nepateikti

objektyvaus atsakymo į patvirtinimo prašymą;

• suformuluoti patvirtinimo prašymus. Formuluodamas prašymą,

auditorius atsižvelgia į veiksnius, galinčius turėti įtakos patvirtinimų

patikimumui, pavyzdžiui, prašymo formą, tvirtinamos informacijos pobūdį ir

informacijos, kurią respondentai galės lengvai patvirtinti, tipą (pavyzdžiui,

atskiros operacijos, palyginti su visais sąskaitų likučiais);

• susisiekti su trečiosiomis šalimis, t. y. išsiųsti patvirtinimo prašymus ir

užtikrinti, kad jie skirti tinkamiems adresatams, ir kad juose pateikta

pastaba, jog visi atsakymai turi būti siunčiami tiesiogiai auditoriui, siekiant

sumažinti patvirtinimo prašymų ar atsakymų perėmimo ir pakeitimo

galimybę bei padidinti gautų audito įrodymų patikimumą;

• įvertinti gautus įrodymus, atsižvelgiant į atsakymus, atsakymų negavimą

ir išimtis.

b) Auditoriaus atsakymas, jei vadovybė atsisako leisti auditoriui išsiųsti

patvirtinimo prašymą

Patvirtinimo prašymai paprastai susiję su vadovybės leidimu respondentui

atskleisti auditoriui skirtą informaciją. Kai auditorius prašo patvirtinti tam

tikrus sąskaitų likučius ar informaciją, o vadovybė jo prašo to nedaryti,

auditorius turėtų įvertinti šio atsisakymo pagrįstumą; įvertinti poveikį

auditoriaus rizikos vertinimui ir audito procedūrų pobūdžiui, tvarkaraščiui ir

aprėpčiai bei taikyti alternatyvias audito procedūras, siekiant gauti

pakankamus, tinkamus ir patikimus audito įrodymus.

Jeigu auditorius padaro išvadą, kad vadovybės atsisakymas yra

nepagrįstas, arba jis negali gauti audito įrodymų iš alternatyvių audito

procedūrų, auditorius turėtų susisiekti su už valdymą atsakingais

asmenimis ir įvertinti galimą poveikį jo išvadoms ir nuomonei.

Rezultatų vertinimas a) Gautų atsakymų patikimumas

Auditorius turėtų įvertinti atsakymų autentiškumą ir atlikti audito

procedūras, kad būtų išsklaidytos bet kokios abejonės, kad gauti išorės

patvirtinimai gali nebūti patikimi. Jei jis nustato, kad atsakymas yra

nepatikimas, auditorius turėtų įvertinti poveikį rizikos vertinimui, audito




procedūrų pobūdžiui, tvarkaraščiui ir aprėpčiai.

b) Neatsakymas į teigiamo patvirtinimo prašymą

Jei nėra gautas atsakymas į teigiamo išorės patvirtinimo prašymą,

auditorius turėtų atlikti alternatyvias audito procedūras, kad gautų audito

įrodymus dėl atitinkamų tvirtinimų. Jeigu auditorius mano, kad yra būtinas

teigiamas patvirtinimas, siekiant gauti pakankamus, tinkamus ir patikimus

audito įrodymus, o jis jo negauna, jis turėtų nustatyti šios padėties poveikį

auditui.

c) Išimtys

Auditorius turėtų išnagrinėti išimtis, kad nustatytų, ar jos yra susijusios su

iškraipymais. Jei išimtis yra susijusi su iškraipymu ar pažeidimu subjekto

apskaitoje, auditorius nustato priežastis, įvertina, ar tai turi reikšmingą

poveikį, ir iš naujo apsvarsto reikalingų audito procedūrų pobūdį, tvarkaraštį

ir aprėptį.

Įrodymų vertinimas

Auditorius turėtų įvertinti, ar išorės patvirtinimo proceso rezultatai su visų

kitų atliktų audito procedūrų rezultatais teikia pakankamus, tinkamus ir

patikimus įrodymus, susijusius su audituojamu tvirtinimu, ir ar būtina atlikti

papildomas audito procedūras.


Audito reikalavimai dėl susijusių šalių ir susijusių šalių ryšių bei operacijų

yra pateikti šio vadovo bendrosios dalies 3.7 skyriuje.




Auditoriaus tikslai yra: laiku informuoti už valdymą atsakingus asmenis apie audito metu pastebėtus dalykus, kurie yra svarbūs jų atliekamoms pareigoms;

tinkamai informuoti vadovybę arba už valdymą atsakingus asmenis apie auditui svarbius vidaus kontrolės trūkumus, kuriuos auditorius nustatė atlikdamas auditą ir kurie, profesiniu auditoriaus sprendimu, yra pakankamai svarbūs, kad būtų verti atitinkamo šių asmenų dėmesio.

kaip nurodyta šio vadovo bendrosios dalies 3.8 skyriuje, audito metu

nustatyti faktai turėtų būti patvirtinti pagal PPNF procedūrą.





| 188 Patikimumas – Ataskaitų teikimas



FINANSINIO IR





TURINYS


4.2 Patikinimo pareiškimas. Audito nuomonės rengimas

4.3 Modifikuotos nuomonės


4.5 Lyginamoji informacija





Patikinimo pareiškimas

Nuomonė dėl metinių finansinių ataskaitų patikimumo

Visų periodinių patikimumo auditų rezultatai turėtų būti pateikti patikinimo

pareiškime. Todėl reikalavimas parengti patikinimo pareiškimą taikomas

Europos Sąjungos ir EPF metinių finansinių ataskaitų auditams bei ES

agentūrų, įstaigų ir biurų metinių finansinių ataskaitų auditams.

Patikinimo pareiškime pateikiama nuomonė dėl audituojamo subjekto

metinių finansinių ataskaitų patikimumo. Patikinimo pareiškimas yra

pagrindinė kiekvienos metinės ir specialiosios metinės ataskaitos dalis. Jis

taip pat gali būti skelbiamas kaip atskiras dokumentas kartu su

audituojamo subjekto metinėmis finansinėmis ataskaitomis.

Daugiau informacijos apie patikinimo pareiškimo struktūrą ir turinį bei

metinę ataskaitą ir specialiąsias metines ataskaitas pateikta šio vadovo

bendrosios dalies 4 skirsnyje.




Auditoriaus tikslai:

a) parengti nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų ir jose atspindimų operacijų patikimumo, vadovaujantis išvadų, padarytų remiantis gautais audito įrodymais, įvertinimu;

b) aiškiai išreikšti šią nuomonę rašytinėje ataskaitoje, kurioje paaiškintas nuomonės pagrindas.

4.2.1 Įvadas

4.2.2 Patikinimo pareiškimo dėl patikimumo turinys

4.2.3 Nuomonių tipai

4.2.4 Vertinimai rengiant nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų

4.2.5 Kokybiniai subjekto apskaitos politikos aspektai

4.2.6 Taikomos finansinės atskaitomybės sistemos aprašymas

4.2.7 Teisingas pateikimas

4.2.8 Pavyzdžiai


4.2.1 Įvadas

Pagrindinis finansinių ataskaitų patikimumo auditų rezultatas yra patikinimo

pareiškimas.

Patikimumo ir teisėtumo / tvarkingumo ryšio įvertinimas

Tačiau finansinių ataskaitų patikimumas ir jose atspindimų operacijų

teisėtumas ir tvarkingumas yra du tarpusavyje susiję tikslai (žr. šio vadovo

atitikties dalies 1.5.2 skyrių). Rengdamas audito ataskaitą, auditorius turėtų

įvertinti šių dviejų tikslų ryšį.








4.2.2 Patikinimo pareiškimo dėl patikimumo turinys Pagrindinės su patikinimo pareiškimo turiniu susijusios gairės pateiktos šio

vadovo bendrosios dalies 4 skirsnyje.


Nuomonių tipai apibūdinti šio vadovo bendrosios dalies 4 skirsnyje.

4.2.4 Svarstymai formuluojant nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų

Rengdamas išvadą, ar buvo gautas pakankamas patikinimas, ar visose

metinėse finansinėse ataskaitose iš esmės nėra reikšmingų iškraipymų,

auditorius turėtų atsižvelgti į tai, ar:

a) buvo gauti pakankami ir tinkami audito įrodymai;

b) neištaisyti iškraipymai atskirai ar kartu paėmus, yra reikšmingi;

c) metinės finansinės ataskaitos visais reikšmingais aspektais yra

parengtos ir pateiktos pagal taikomos finansinės atskaitomybės sistemos

specialius reikalavimus. Šis vertinimas apima subjekto apskaitos praktikos

kokybinius aspektus, įskaitant galimo vadovybės sprendimų šališkumo

rodiklius. Visų pirma auditorius vertina, ar, atsižvelgiant į taikomos

finansinės atskaitomybės sistemos specialius reikalavimus:

• metinėse finansinėse ataskaitose tinkamai atskleista reikšminga

pasirinkta ir taikoma apskaitos politika ir reikšmingas vadovybės atliekamas

reglamentavimo ar teisinių reikalavimų interpretavimas;

• pasirinkta ir taikoma apskaitos politika atitinka taikomą finansinės

atskaitomybės sistemą ir yra tinkama;

• vadovybės atlikti apskaitiniai įvertinimai yra pagrįsti;

• metinėse finansinėse ataskaitose pateikta informacija yra tinkama,

patikima, palyginama ir suprantama;

• metinėse finansinėse ataskaitose pateikta tinkama informacija,

padedanti atitinkamiems naudotojams suprasti reikšmingų operacijų ir

įvykių poveikį metinėse finansinėse ataskaitose pateiktai informacijai, t. y.

finansinę būklę, finansinius rezultatus ir pinigų srautus;

• metinėse finansinėse ataskaitose naudota terminologija, įskaitant jos

antraštines dalis, yra tinkama;




d) metinės finansinės ataskaitos pateiktos teisingai, atsižvelgiant į:

• bendrą metinių finansinių ataskaitų pateikimą, struktūrą ir turinį;

• tai, ar metinėse finansinėse ataskaitose, įskaitant susijusius

aiškinamuosius raštus, tiksliai atspindėtos operacijos ir įvykiai, ir

užtikrinamas teisingas pateikimas; ir

e) metinėse finansinėse ataskaitose tinkamai aprašyta taikoma finansinės

atskaitomybės sistema arba daroma tinkama nuoroda į ją.

4.2.5 Kokybiniai subjekto apskaitos politikos aspektai

Vadovybė priima tam tikrus sprendimus dėl metinių finansinių ataskaitų

sumų ir atskleidžiamos informacijos. Nagrinėdamas subjekto apskaitos

praktikos kokybinius aspektus, auditorius gali sužinoti apie galimą

vadovybės šališkumą priimant sprendimus. Auditorius gali padaryti išvadą,

kad dėl neutralumo trūkumo ir neištaisytų iškraipymų poveikio metinėse

finansinėse ataskaitose iš esmės gali būti reikšmingų iškraipymų.

Neutralumo trūkumo požymiai, kurie gali turėti įtakos auditoriaus vertinimui,

ar metinės finansinės ataskaitos iš esmės yra paveiktos reikšmingų

iškraipymų, yra:

• atrankinis iškraipymų, apie kuriuos buvo pranešta vadovybei audito

metu, ištaisymas;

• galimas vadovybės šališkumas atliekant apskaitinius įvertinimus.

4.2.6 Taikomos finansinės atskaitomybės sistemos aprašymas

Vadovybė yra atsakinga už metinių finansinių ataskaitų parengimą ir

pateikimą pagal taikomą finansinės atskaitomybės sistemą ir tinkamą jos

aprašymą metinėse finansinėse ataskaitose. Šis aprašymas yra svarbus,

kadangi jis metinių finansinių ataskaitų naudotojams paaiškina sistemą,

kuria jos yra pagrįstos.

Aprašymas, nurodantis, kad metinės finansinės ataskaitos yra parengtos ir

pateiktos laikantis specialios nustatytos finansinės atskaitomybės sistemos,

yra tinkamas tik tuomet, jei metinės finansinės ataskaitos atitinka visus

sistemos, galiojančios metinių finansinių ataskaitų parengimo dieną,

reikalavimus.

Nustatyta ES institucijų, agentūrų ir panašių įstaigų finansinės

atskaitomybės sistema yra Komisijos apskaitos pareigūno pagal Finansinį




reglamentą52 parengtos ir patvirtintos apskaitos taisyklės. Jose nustatyta,

kad tvirtindamas šias taisykles, apskaitos pareigūnas vadovaujasi

tarptautiniu mastu pripažintais apskaitos standartais, taikomais viešajam

sektoriui, bet gali nuo jų nukrypti, kai tokį nukrypimą pateisina specifinis

Sąjungos veiklos pobūdis.

Nustatytos finansinės atskaitomybės sistemos aprašymas, kuriame

naudojama netiksli ar neapibrėžta kalba (pavyzdžiui, kad „metinės

finansinės ataskaitos iš esmės atitinka apskaitos taisykles“), nėra tinkamas

šios sistemos aprašymas, kadangi jis gali suklaidinti metinių finansinių

ataskaitų naudotojus.

4.2.7 Teisingas pateikimas

Gali būti tokių atvejų, kai metinės finansinės ataskaitos, nors ir parengtos ir

pateiktos pagal teisingos pateikimo sistemos specialius reikalavimus, nėra

pateikiamos teisingai. Tokiu atveju vadovybė privalo pateikti informaciją,

papildančią sistemos specialius reikalavimus, arba, ypatingai retais

atvejais, nesilaikyti sistemos specialių reikalavimų, kad būtų teisingai

pateiktos metinės finansinės ataskaitos.

4.2.8 Pavyzdžiai

2010 m. patikinimo pareiškimo dėl finansinių ataskaitų patikimumo

pavyzdys pateiktas šio vadovo bendrosios dalies III priede.


Šis klausimas nagrinėjamas šio vadovo bendrosios dalies 4.2.3 skyriuje.

52 Finansinio reglamento 133 straipsnis.




4.3 MODIFIKUOTOS NUOMONĖS


Auditoriaus tikslas – aiškiai pareikšti tinkamą modifikuotą nuomonę dėl metinių finansinių ataskaitų ir jose atspindimų operacijų:

a) kai auditorius padaro išvadą, kad metinėse finansinėse ataskaitose yra reikšmingų iškraipymų; arba

b) kai auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kad galėtų padaryti išvadą, jog metinėse finansinėse ataskaitose nėra reikšmingų iškraipymų.

4.3.1 Reikšmingų iškraipymų pobūdis

4.3.2 Paplitusi (-ios) problema (-os), dėl kurios (-ių) galima pateikti modifikuotą nuomonę

4.3.3 Draudimas nuomonę teikti dalimis

4.3.4 Auditoriaus ataskaitos forma ir turinys, kai nuomonė yra modifikuota

4.3.1 Reikšmingų iškraipymų pobūdis

Esminis iškraipymas metinėse finansinėse ataskaitose gali būti susijęs su:

a) pasirinktos apskaitos politikos tinkamumu, t. y. ji i) neatitinka taikomos

finansinės atskaitomybės sistemos; ii) netinkama tokiomis sąlygomis; arba

iii) ją taikant metinėse finansinėse ataskaitose nėra teisingai atspindimos

operacijos ir įvykiai. Finansinės atskaitomybės sistema dažnai apima

reikalavimus, susijusius su atsakomybe už apskaitos politikos pakeitimus ir

su jų atskleidimu. Jei subjektas pakeitė savo pasirinktą reikšmingą

apskaitos politiką, gali atsirasti reikšmingas finansinės atskaitomybės

iškraipymas, kai subjektas nesilaiko šių reikalavimų.

b) pasirinktos apskaitos politikos taikymu, t. y. i) ji taikoma nenuosekliai; ii)

yra netyčinių taikymo iškraipymų;

c) atskleidžiamos informacijos metinėse finansinėse ataskaitose tinkamumu

ar svarbumu, t. y. kai i) nėra įtraukiama visa būtina atskleidžiama

informacija; ii) atskleidžiama informacija metinėse finansinėse ataskaitose

nėra pateikta pagal taikomą finansinės atskaitomybės sistemą; arba iii)

metinėse finansinėse ataskaitose nėra pateikiama informacija, skirta

teisingai parodyti situaciją.







Metinėse finansinėse ataskaitose

yra reikšmingų iškraipymų Auditorius gali nuspręsti, kad atskiri ar bendri reikšmingi iškraipymai gali

būti paplitę metinėse finansinėse ataskaitose, kai i) šie iškraipymai nėra

susiję su konkrečiais elementais, sąskaitomis ar metinių finansinių

ataskaitų straipsniais arba, jei susiję, iškraipymai sudaro ar galėtų sudaryti

svarbią metinių finansinių ataskaitų dalį; arba ii) informacijos atskleidimo

atveju, kai neteisinga informacija turi esminės įtakos metinių finansinių

ataskaitų naudotojams jas tinkamai suprasti;

Negalėjimas gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų

Auditorius gali nuspręsti, kad negalėjimas gauti pakankamų ir tinkamų audito

įrodymų apie vieną ar kelis metinių finansinių ataskaitų elementus yra

reikšminga ir paplitusi problema, kai šio negalėjimo poveikis negali buti

susietas tik su konkrečiais elementais, sąskaitomis ar metinių finansinių

ataskaitų straipsniais arba, jei susietas tik su konkrečiais elementais, šis

poveikis turi įtakos svarbiai metinių finansinių ataskaitų daliai.




3 diagrama. Schema, išsamiai paaiškinanti nuomonės dėl patikimumo rengimo procedūrą

4.3.3 Draudimas teikti fragmentines nuomones

Išsami informacija apie dalinę nuomonę pateikta šio vadovo bendrosios

dalies 4.4.10 skyriuje.

4.3.4 Auditoriaus ataskaitos forma ir turinys, kai nuomonė yra modifikuota

Modifikuotą nuomonę pagrindžianti pastraipa

Išsami informacija apie nuomonės modifikavimą pateikta šio vadovo

bendrosios dalies 4.4 skyriuje.

Ar buvo gauti pakankami ir

tinkami audito įrodymai?

Ar metinės finansinės ataskaitos parengtos pagal taikomą finansinės atskaitomybės sistemą?

Ar metinės finansinės ataskaitos

veikiamos reikšmingų klaidų?

Ar galimas apimties ribojimo poveikis yra reikšmingas ir paplitęs?

Sąlyginė nuomonė, modifikuota dėl apribojimo

Atsisakymas pateikti

nuomonę

Ar reikėjo nukrypti nuo taikomos finansinės atskaitomybės sistemos, siekiant atskleisti tikrą ir teisingą situaciją?

Ar ši išlyga buvo tinkamai pateikta?

Ar metinėse finansinėse ataskaitose

visais reikšmingais aspektais

pateikiama tikra ir teisinga situacija?

Ne Ne

Taip

Ar poveikis metinėms finansinėms ataskaitoms reikšmingas ir paplitęs?

Sąlyginė nuomonė, modifikuota dėl nesutikimo Neigiama nuomonė

Taip

Ne

Taip

Taip Taip Ne

Ne

Taip

Taip Ne

Ne Ne

Taip





4.4. „DALYKO PABRĖŽIMO“ IR „KITŲ DALYKŲ“ PASTRAIPOS


Auditoriaus tikslas – savo ataskaitoje tiksliai pateikti papildomą informaciją, kai, auditoriaus nuomone, ši informacija yra svarbi atkreipti naudotojų dėmesį į metinėse finansinėse ataskaitose pateiktą ar atskleistą dalyką arba bet kokį kitą dalyką, kuris gali būti svarbus siekiant suprasti metines finansines ataskaitas ar auditą.

4.4.1 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos pobūdis

4.4.2 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos forma ir pateikimas

4.4.1 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos pobūdis

Auditorius gali nuspręsti, kad yra tikslinga ar būtina patikinimo pareiškime

pabrėžti, kad metinėse finansinėse ataskaitose pateiktas ar atskleistas

dalykas yra labai svarbus naudotojams suprasti finansinę atskaitomybę.

4.4.2 „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos forma ir pateikimas

Daugiau informacijos pateikiama šio vadovo bendrosios dalies

4.5.1 skyriuje.

4.5. LYGINAMOJI INFORMACIJA


Auditoriaus tikslas – gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų apie tai, ar metinėse finansinėse ataskaitose pateikta lyginamoji informacija visais reikšmingais aspektais atitinka taikomą finansinės atskaitomybės sistemą.

4.5.1 Įvadas

4.5.2 Audito procedūros

4.5.3 Audito ataskaitos teikimas

4.5.1 Įvadas

Atitinkami duomenys

Lyginamoji informacija atspindi metinėse finansinėse ataskaitose

pateikiamas sumas ar informaciją, susijusią su vienu ar daugiau ankstesnių

laikotarpių. Naudotojai gali gauti informaciją apie tendencijas ir pokyčius,

turinčius įtakos subjektui tam tikrą finansinį laikotarpį.

ES kontekste lyginamoji informacija yra atitinkami duomenys, kuomet

praėjusio laikotarpio sumos ir kita atskleista informacija įtraukiami į

einamojo laikotarpio metines finansines ataskaitas ir yra skirti vertinti tik

kartu su einamojo laikotarpio sumomis ir kita atskleista informacija

(vadinamaisiais „einamojo laikotarpio duomenimis“). Atitinkamų sumų ir

atskleistos informacijos išsamumas visų pirma priklauso nuo jų svarbos








einamojo laikotarpio duomenims.

4.5.2 Audito procedūros

Auditorius turėtų nustatyti, ar metinėse finansinėse ataskaitose teisingai

įtrauktos atitinkamos sumos ir ar tokia informacija yra atitinkamai

klasifikuota. Tuo tikslu auditorius turėtų įvertinti, ar:

Informacijos tęstinumas

ir apskaitos politika

a) lyginamoji informacija atitinka praėjusiame laikotarpyje pateiktas sumas

ir kitą atskleistą informaciją arba, prireikus, yra atitinkamai patikslinta; ir

b) lyginamajai informacijai taikoma apskaitos politika atitinka einamuoju

laikotarpiu taikytą apskaitos politiką arba, jei ji buvo keičiama, šie

pakeitimai buvo teisingai įtraukti į apskaitą bei tinkamai pateikti ir atskleisti.

Jei atlikdamas einamojo laikotarpio auditą, auditorius sužino apie galimą

reikšmingą lyginamosios informacijos iškraipymą, jis turėtų atlikti tokias

papildomas audito procedūras, kokių reikia esamomis aplinkybėmis gauti

pakankamus ir tinkamus audito įrodymus, kad būtų galima nustatyti, ar yra

reikšmingų iškraipymų.

4.5.3 Audito ataskaitos teikimas

Patikinimo pareiškime neturėtų būti konkrečiai nurodyti atitinkami skaičiai,

išskyrus šiuos atvejus:

i) jei ankstesnio laikotarpio patikinimo pareiškime, tokiame, koks jis buvo

anksčiau paskelbtas, buvo pateikta modifikuota nuomonė ir klausimas,

sąlygojęs nuomonės modifikavimą, nėra išspręstas:

a) jei klausimo poveikis ar galimas poveikis einamojo laikotarpio

duomenims yra reikšmingas ir reikia atlikti auditoriaus nuomonės

modifikavimą, susijusį su einamojo laikotarpio duomenimis, auditorius

turėtų atsižvelgti į einamojo laikotarpio duomenis ir į atitinkamus duomenis

klausimo aprašyme, kuriais g rindžiamas modifikavimas modifikavimo

pagrindo pastraipoje;

Sąlyginės nuomonės pagrindo pastraipos pavyzdys:

„Kaip nurodoma metinių finansinių ataskaitų X aiškinamajame rašte, šiose metinėse

finansinėse ataskaitose nebuvo pateiktas nusidėvėjimas, o tai, mūsų nuomone, neatitinka

taikomų standartų. Toks neatitikimas atsirado dėl praėjusių finansinių metų pradžioje

vadovybės priimto sprendimo, dėl kurio mes pareiškėme sąlyginę nuomonę dėl praėjusių

metų metinių finansinių ataskaitų. Taikant tiesinį nusidėvėjimo metodą, 5 % metinę

nusidėvėjimo normą pastatui bei 20 % įrangai, metų ekonominis rezultatas turėtų būti

pakeistas xxx 20X1 m. ir xxx 20X0 m., ilgalaikio turto vertė turėtų būti sumažinta sukaupto

nusidėvėjimo suma xxx 20X1 m. ir xxx 20X0 m., o grynojo turto vertė turėtų būti sumažinta




xxx 20X1 m. ir xxx 20X0 m.“

b) jei klausimo poveikis ar galimas poveikis nėra svarbus ar reikšmingas

einamojo laikotarpio duomenims, auditorius, vis dėlto, turėtų modifikuoti

nuomonę patikinimo pareiškime dėl einamojo laikotarpio metinių finansinių

ataskaitų dėl poveikio ar galimo poveikio atitinkamiems duomenims.

Sąlyginės nuomonės pagrindo pastraipos pavyzdys:

„Mes negalėjome stebėti fizinės inventorizacijos vertinimo praėjusio laikotarpio pradžioje,

prasidėjusio 20X0 1 1, nei kitais būdais negalėjome patikrinti šių atsargų kiekio. Kadangi

pradiniai atsargų likučiai turi įtakos veiklos rezultatų nustatymui, mes negalėjome nustatyti, ar

turėjo būti atlikti 20X0 m. veiklos rezultatų ir laikotarpio pradžios grynojo turto pataisymai.

Mūsų audito ataskaita dėl 20X0 12 31 pasibaigusio laikotarpio metinių finansinių ataskaitų

buvo atitinkamai modifikuota.“

Tačiau jeigu patikinimo pareiškime dėl ankstesnio laikotarpio, koks jis buvo

paskelbtas anksčiau, buvo pateikta sąlyginė nuomonė, atsisakymas pateikti

nuomonę ar neigiama nuomonė ir jei klausimas, dėl kurio nuomonė buvo

modifikuota, yra išspręstas ir tinkamai pateiktas metinėse finansinėse

ataskaitose pagal taikomą finansinės atskaitomybės sistemą, tikrinamo

laikotarpio patikinimo pareiškime nebūtinai turi būti nuoroda dėl ankstesnio

modifikavimo.

ii) Jei auditorius sužino apie reikšmingus iškraipymus, turinčius įtakos

praėjusio laikotarpio metinėms finansinėms ataskaitoms, kurioms pirmiau

buvo pateiktas nemodifikuotas patikinimo pareiškimas, auditorius turėtų

laikytis atitinkamų nurodymų dėl pobalansinių įvykių:

Jeigu praėjusio laikotarpio metinės finansinės ataskaitos nebuvo keičiamos

ar iš naujo paskelbtos, o atitinkami duomenys nebuvo tinkamai patikslinti ar

tinkama informacija nebuvo atskleista, auditorius patikinimo pareiškime dėl

einamojo laikotarpio metinių finansinių ataskaitų turėtų pateikti sąlyginę

arba neigiamą nuomonę, modifikuotą atsižvelgiant į jose įtrauktus

atitinkamus duomenis.

Kai praėjusio laikotarpio metinės finansinės ataskaitos su iškraipymais

nebuvo pakeistos ir nebuvo iš naujo paskelbtas patikinimo pareiškimas,

tačiau atitinkami duomenys buvo tinkamai patikslinti ar atskleista

informacija einamojo laikotarpio metinėse finansinėse ataskaitose,

patikinimo pareiškime gali būti pateikta „Dalyko pabrėžimo“ pastraipa,

kurioje aprašytos aplinkybės ir nurodyta, kur metinėse finansinėse

ataskaitose galima rasti visą tinkamą informaciją apie atitinkamą klausimą.




I PRIEDAS. AUDITO RŪMŲ ATLIEKAMI PATIKIMUMO AUDITAI

Subjektai turi savo teisinę sistemą ir apskaitos taisykles, apibrėžiančias metinių finansinių ataskaitų formą ir

turinį. Visų Europos Sąjungos subjektų tipų finansinės atskaitomybės reikalavimai apibendrinti toliau:

Audito apimtis Audito ataskaitos

forma Audito teisinis pagrindas

Konsoliduota finansinė atskaitomybė ir

bendrojo biudžeto vykdymo ataskaitos,

kuriose pateikiama apibendrinta finansinė

informacija apie institucijas ir įstaigas

(Finansinio reglamento 121 straipsnis)

Nuomonė, susijusi

su patikinimo

pareiškimu (DAS) +

patvirtinančios

pastabos

Sutarties dėl Europos

Sąjungos veikimo

287 straipsnis

Finansinė atskaitomybė ir ataskaita dėl

Europos plėtros fondų finansinio

įgyvendinimo (EPF finansinio reglamento

96 straipsnis)

Nuomonė, susijusi

su patikinimo

pareiškimu (DAS) +

patvirtinančios

pastabos

(Analogiškai ) 287 straipsnis ir

EPF finansinis reglamentas

Europos mokyklų finansinės ataskaitos Ataskaita dėl

finansinių ataskaitų Mokyklų finansinio reglamento

78 straipsnis

Agentūrų, biurų ir kitų įstaigų finansinės

ataskaitos DAS pobūdžio

nuomonė Kiekvienai agentūrai ir įstaigai

skirtas atitinkamas Tarybos

reglamentas

| 200 Patikimumas – Priedai



II PRIEDAS

Vadovybės pareiškimo, susijusio su finansinės atskaitomybės (2010 m. negalutinių metinių finansinių

ataskaitų) patikimumu pavyzdys

(Subjekto rekvizitai)

Europos Audito Rūmų pirmininkui

Dėl: Vadovybės pareiškimo dėl 2010 m. negalutinių metinių finansinių ataskaitų

Šis vadovybės pareiškimas susijęs su jūsų atliktu 2010 m. gruodžio 31 d. pasibaigusių finansinių metų „Europos

Sąjungos negalutinių metinių finansinių ataskaitų“, kurias sudaro „konsoliduota finansinė atskaitomybė ir

konsoliduotos biudžeto vykdymo ataskaitos“, auditu, siekiant pateikti nuomonę apie tai, ar jose visais

reikšmingais aspektais yra teisingai pateikta Europos Sąjungos finansinė būklė 2010 m. gruodžio 31 d., tą dieną

pasibaigusių finansinių metų operacijų ir pinigų srautų rezultatai.

Pagal 2002 m. birželio 25 d. Tarybos finansinį reglamentą (EB, Euratomas) Nr. 1605/2002, su paskutiniais

pakeitimais, padarytais 2007 m. gruodžio 17 d. Tarybos reglamentu (EB) Nr. 1525/2007, 2010 m. finansinių

metų "konsoliduota finansinė atskaitomybė" parengta pagal mano patvirtintas apskaitos taisykles, kuriose

kaupiamosios apskaitos principai yra pritaikyti specifiniam Europos Sąjungos kontekstui, o „konsoliduotos

biudžeto vykdymo ataskaitos“ ir toliau iš esmės yra rengiamos remiantis grynųjų pinigų judėjimu.

Vadovaujantis Finansinio reglamento 61 straipsniu buvo patvirtintos mano nustatytos apskaitos sistemos ir, tam

tikrais atvejais, leidimus duodančių pareigūnų nustatytos sistemos, skirtos teikti arba patvirtinti apskaitos

informaciją.

Visa informacija, būtina parengti Europos Sąjungos finansines ataskaitas, kuriose pateikiama tikra ir teisinga

informacija apie turtą ir įsipareigojimus bei biudžeto vykdymą, gauta iš Komisijos įgaliotų leidimus duodančių

pareigūnų, bei kitų institucijų ir įstaigų apskaitos pareigūnų, nurodytų Finansinio reglamento 185 straipsnyje,

pagal Finansinio reglamento 128 straipsnį, kurie užtikrino jų patikimumą.

Tvirtinu, kad, mano žiniomis ir įsitikinimu, atlikus patikrinimus, kurie, mano nuomone, buvo būtini, kad būčiau

informuotas aš pats, šie pareiškimai:

Finansinė atskaitomybė

1. Pirmiau minėtos 2010 m. gruodžio 31 d. pasibaigusių finansinių metų „Europos Sąjungos negalutinės metinės

finansinės ataskaitos“ pateiktos pagal 2002 m. birželio 25 d. Tarybos finansinį reglamentą (EB, Euratomas)

Nr. 1605/2002, su paskutiniais pakeitimais, padarytais 2007 m. gruodžio 17 d. Tarybos reglamentu (EB)

Nr. 1525/2007, jo įgyvendinimo taisykles, mano atsakomybe nustatytas apskaitos taisykles ir metodus.




2. Išskyrus toliau minėtas išlygas .............., mano manymu, daugiau nėra jokio klausimo, kuriam būtų pateikta

išlyga.

3. Svarbios prielaidos, kurias mes naudojome atlikdami apskaitinius įvertinimus, įskaitant susijusias su

įvertintomis teisinga verte, yra pagrįstos.

4. Ryšiai ir operacijos su susijusiomis šalimis buvo tinkamai įtraukti į apskaitą ir pateikti pagal apskaitos taisyklių

reikalavimus.

5. Visi įvykiai, įvykę po finansinės atskaitomybės datos, kuriems pagal apskaitos taisykles reikia atlikti pataisymus

arba pateikti informaciją, buvo pataisyti ar atskleisti.

(Taikoma tik galutiniams vadovybės pareiškimams:) 6. Audito Rūmų birželio 15 d. nustatytų neištaisytų

iškraipymų poveikis, atskirai ir kartu paėmus, yra nereikšmingas visai finansinei atskaitomybei. Iškraipymų,

kuriuos auditoriai nustatė audito metu ir kurie nebuvo ištaisyti, sąrašas pridedamas prie vadovybės pareiškimo.

7. Nėra jokių planų arba ketinimų, kurie gali reikšmingai paveikti apskaitinę vertę ar finansinėje atskaitomybėje

pateikto turto ir įsipareigojimų klasifikavimą. Gautinų sumų, kurios gali būti nesugrąžinamos, apskaitinė vertė,

prireikus, buvo ištaisyta.

8. Europos Komisija ir kitos konsoliduotos įstaigos turi nuosavybės teisę į visą turtą, jis nėra areštuotas ar

įkeistas. Apskaitos informaciją, susijusią su kitų konsoliduotų įstaigų turtu, apskaitos pareigūnai pateikė pagal

Finansinio reglamento pirmos dalies VII antraštinę dalį.

9. Visi faktiniai ir neapibrėžtieji įsipareigojimai buvo tinkamai įrašyti ar atskleisti, ir visos garantijos, suteiktos

trečiosioms šalims, buvo atskleistos finansinės atskaitomybės aiškinamuosiuose raštuose.

10. Visi Europos Komisijai ir kitoms konsoliduotoms įstaigoms pateikti ieškiniai atsispindi sąskaitose kaip

atidėjimai arba, prireikus, kaip neapibrėžtieji įsipareigojimai.

11. Nėra jokių formalių ar neformalių kompensavimo susitarimų, susijusių su kuria nors iš mūsų grynųjų pinigų ar

investicinių sąskaitų. Nėra suteikta jokia kredito linija.

Pateikiama informacija

Atsižvelgiant į pateiktą informaciją ir tolesnius 12–18 pareiškimus, pabrėžiu, kad Jums pateikiau šią informaciją

apie Komisijos finansines ataskaitas, o ES metinėse finansinėse ataskaitose paminėtų konsoliduotų įstaigų

apskaitos pareigūnai turi tą patį padaryti dėl savo finansinių ataskaitų.

12. Jums suteikiau:

• galimybę susipažinti su visa informacija, kurią žinau ir kuri yra svarbi rengiant finansinę atskaitomybę, t. y.

įrašus, dokumentus ir kita;

• papildomą informaciją, kurios prašėte dėl audito;

• galimybę nevaržomai bendrauti su subjekto viduje dirbančiais asmenimis, iš kurių, jūsų manymu, būtina gauti

audito įrodymų.

13. Visos operacijos buvo įrašytos į apskaitos dokumentus ir atsispindi finansinėje atskaitomybėje.




14. Jums pateikiau rizikos vertinimo rezultatus, kad finansinėje atskaitomybėje dėl sukčiavimo gali būti

reikšmingų iškraipymų. Rėmiausi kitų konsoliduotų įstaigų apskaitos pareigūnų pareiškimais, pateiktais Audito

Rūmams ir susijusiais su jų subjektams skirtais rizikos vertinimais [nurodyti išimtis].

15. Jums pateikiau visą su įtariamo sukčiavimo atvejais susijusią informaciją, turinčią įtakos subjekto finansinei

atskaitomybei ir apie kurią man pranešė atitinkamos tarnybos.

16. Pagal ES 15 apskaitos taisyklę Jums pateikiau su subjektu susijusių šalių tapatybę bei visus ryšius ir

operacijas su susijusiomis šalimis, kurias aš žinau.

17. Jums pateikiau visus neatitikties ar įtariamos neatitikties įstatymams ir kitiems teisės aktams, kuriuos aš

žinau, ir į kurių poveikį reikėtų atsižvelgti rengiant finansinę atskaitomybę, atvejus.

18. Neskaitant pirmiau paminėto, patvirtinu, kad:

• finansinėje atskaitomybėje tiksliai atskleistas negalutinis operacijų, susijusių su būsimu sąskaitų patvirtinimu ar

patvirtinimo procedūromis, pobūdis;

• finansinės atskaitomybės aiškinamuosiuose raštuose pateiktos visos „galimos“, bet dar negalutinės gautinos

sumos, įskaitant, jei įmanoma, susijusių sumų įvertinimą;

• finansinėse ataskaitose paaiškintas susigrąžinimo veiklos įvairiarūšis pobūdis (pavyzdžiui, finansiniai

pataisymai, sąskaitų patvirtinimo sprendimai arba sprendimai kompensuoti Sąjungos įnašus pasibaigus

programoms, atlikus auditus ar kitas tinkamumo patikras);

• finansinės ataskaitos apima visų leidimus duodančių pareigūnų išduotus susigrąžinimo pavedimus, susijusius

su operacijomis, kuriomis galutinis naudos gavėjas, trečioji šalis ar valstybė narė grąžina Komisijos skirtas lėšas.

Leidimus duodantys pareigūnai man nepranešė apie vėlavimus ar kitas problemas, rengiant susigrąžinimo

pavedimus;

• informacija apie susigrąžintas sumas ir finansinius pataisymus, kuriuos atliko Europos Komisija arba valstybės

narės, atsižvelgdamos į klaidas ir pažeidimus, nustatytus įgyvendinus ES kontrolės priemones, pateikta

finansinės atskaitomybės 6 aiškinamajame rašte.....................................................................................

EUROPOS KOMISIJOS APSKAITOS PAREIGŪNAS (DATA)

| 203 Atitiktis – Turinys



FINANSINIO IR



3. ATITIKTIS TAIKOMIEMS ĮSTATYMAMS IR KITIEMS TEISĖS AKTAMS

TURINYS





I priedas. Priežiūros ir kontrolės sistemų veikimo įvertinimas

| 204 Atitiktis – Pagrindas



FINANSINIO IR


3. ATITIKTIS 1 skirsnis. Pagrindas 2 skirsnis. Planavimas 3 skirsnis. Tikrinimas 4 skirsnis. Ataskaitų teikimas Priedas

3 DALIS. ATITIKTIS


TURINYS

1.1 Atitikties audito apibrėžtis ir tikslai

1.2 Audito Rūmų atitikties auditų vykdymo teisiniai reikalavimai

1.3 Tarptautinių audito standartų (TAS) taikymas atitikties auditams

1.4 Atitikties auditų tikslai ir uždaviniai

1.5 Teisėtumo ir tvarkingumo auditai




1.1 ATITIKTIES AUDITO APIBRĖŽTIS IR TIKSLAI

Atitikties audito apibrėžtis Atitikties auditą sudaro vertinimas, ar veikla, finansinės operacijos ir

informacija atitinka jas reglamentuojančių autoritetingų šaltinių nuostatas.

Tokie šaltiniai gali būti biudžeto įstatymai ar nutarimai, kiti susiję įstatymai,

reglamentai ir susitarimai arba konkrečios taisyklės.

TAAIS 1250

[TAS 250]

TAAIS 4200

TAAIS 4100

Auditorius, atlikdamas finansinės atskaitomybės patikimumo auditą, siekia šių tikslų: a) surinkti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kad subjektas

tinkamai laikosi tų įstatymų ir teisės aktų, kurie yra bendrai pripažįstami darančiais tiesioginę įtaką nustatant reikšmingas finansinės atskaitomybės sumas ir atskleistiną informaciją, nuostatų;

b) atlikti apibrėžtas audito procedūras, kurios padėtų nustatyti kitų įstatymų ir teisės aktų nesilaikymo atvejus, kurie gali daryti reikšmingą poveikį finansinei atskaitomybei;

c) tinkamai reaguoti į audito metu nustatytus ar įtariamus įstatymų ir kitų teisės aktų nesilaikymo atvejus.

Auditorius, atlikdamas atitikties auditą, susijusį su finansinės atskaitomybės auditu, siekia šių tikslų: a) gauti pakankamą patikinimą, ar veikla, finansinės operacijos ir

finansinėje atskaitomybėje atspindima informacija visais reikšmingais aspektais atitinka jas reglamentuojančius autoritetingus šaltinius; ir

b) pranešti apie nustatytus faktus ir priimtus sprendimus įstatymų leidžiamajam organui, o prireikus, ir kitoms įstaigoms.

Auditorius, atlikdamas atskirus atitikties auditus, siekia šių tikslų: a) gauti pakankamą patikinimą, ar surinkta su konkrečiu

nagrinėjamu dalyku susijusi informacija visais reikšmingais aspektais atitinka tam tikrus nustatytus kriterijus;

b) pranešti apie nustatytus faktus ir priimtus sprendimus įstatymų leidžiamajam organui, o prireikus, ir kitoms įstaigoms.

1.2 AUDITO RŪMŲ ATITIKTIES AUDITŲ VYKDYMO TEISINIAI REIKALAVIMAI

Audito Rūmai turi įgaliojimus atlikti dviejų skirtingų tipų atitikties auditus:



http://www.issai.org/media(798,1033)/ISSAI_4200_E_Endorsement_version_June.pdf�

http://www.issai.org/media(797,1033)/ISSAI_4100_E_Endorsement_version_June.pdf�




287 straipsnis

i) Teisėtumo ir tvarkingumo auditus

Pagal SESV 287 straipsnį reikalaujama, kad Audito Rūmai pateiktų

Europos Parlamentui ir Tarybai Sąjungos ir visų Sąjungos įsteigtų įstaigų

atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo patikinimo pareiškimą, jei

tokio tikrinimo nedraudžia atitinkamas steigimo dokumentas.

287 straipsnyje taip pat reikalaujama, kad Audito Rūmai tikrintų, ar visos

pajamos buvo gautos ir visos išlaidos padarytos teisėtai ir tvarkingai. Tai –

pagrindinis Audito Rūmų atliekamo atitikties audito, kurio rezultatai yra

įtraukiami į metinę ataskaitą (ES biudžetas, Europos plėtros fondai) arba

specialiąsias metines ataskaitas (agentūros, biurai ir kitos įstaigos), tipas.

ii) Kitus atitikties auditus

Tame pačiame straipsnyje taipogi nustatyta, kad „Audito Rūmai taip pat gali

bet kada [...] pateikti pastabas konkrečiais klausimais, ypač specialių

pranešimų forma“. Tai leidžia Audito Rūmams atlikti atrinktus atitikties

auditus. Tokie atitikties auditai įvairiomis valdymo temomis arba pagal

biudžeto sritis, pavyzdžiui, viešųjų pirkimų arba finansavimo susitarimų

auditai, yra atliekami remiantis Audito Rūmų nustatytu jų prioritetiškumu.

1.3 TARPTAUTINIŲ AUDITO STANDARTŲ (TAS) TAIKYMAS ATITIKTIES AUDITAMS

Didžioji TAS reikalavimų dalis yra svarbi įvairiuose atitikties audito

etapuose, todėl šie reikalavimai pagal analogiją buvo pritaikyti medžiagai,

pateiktai šioje su atitiktimi susijusioje vadovo dalyje.

Audito Rūmams atliekant su atitikties auditais susijusį darbą taip pat

taikomos TAAIS 4000 serijos gairės, kuriose nagrinėjami atitikties auditai.

Tačiau ataskaitos apie vieną atitikties audito tipą – Audito Rūmų nuomonės

dėl atspindimų operacijų, susijusių su Europos Sąjungos (ES) bendruoju

biudžetu, teisėtumo ir tvarkingumo – rengimo atveju TAS draudimas teikti

fragmentinę nuomonę, Audito Rūmų manymu, yra netaikytinas, kadangi

teikiant pagal politikos grupes suskirstytas nuomones biudžeto įvykdymą

tvirtinančiai institucijai suteikiama geresnė su sprendimų priėmimu susijusi

informacija.




1.4 ATITIKTIES AUDITŲ TIKSLAI IR UŽDAVINIAI

Atitikties audito tikslas – pranešti biudžeto įvykdymą tvirtinančiai institucijai

ir kitoms suinteresuotosioms šalims, ar veikla, finansinės operacijos ir

informacija visais reikšmingais aspektais atitinka jas reglamentuojančius

autoritetingus šaltinius (t. y. teisinį ir reglamentavimo pagrindą). Teisinį ir

reglamentavimo pagrindą sudaro tarptautinės sutartys, reglamentai,

direktyvos, sprendimai, biudžetai, sutartys ir kitos priemonės, kuriose

pateiktos taisyklės, kaip operacijos turėtų būti valdomos, o biudžetas

įgyvendinamas.

Teisėtumo ir tvarkingumo auditų tikslai

Atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo auditu siekiama užtikrinti,

kad visais reikšmingais aspektais:

• operacija atitiktų susijusius SESV, Finansinio reglamento,

konkrečių reglamentų, įgyvendinimo taisyklių arba bet kokių

institucijos parengtų pagal šiuos reglamentus būtinų vidaus

taisyklių reikalavimus;

• operacija atitiktų dvigubo teisinio pagrindo reikalavimus

(žr. 1.5 punktą toliau);

• būtų patvirtinta biudžeto eilutė, kuriai buvo priskirta operacija; ir

• operacija iš tiesų būtų įvykusi ir tinkamai užregistruota.

Atrinktų atitikties auditų tikslai

Atrinktų atitikties auditų tikslai skiriasi, nelygu, kokia yra nagrinėjamoji

tema.




1.5 TEISĖTUMO IR TVARKINGUMO AUDITAI 1.5.1 Atspindimų operacijų apibrėžtis

1.5.2 Teisėtumo ir tvarkingumo sąvoka

1.5.3 Dvigubas teisinis pagrindas ir biudžetiniai įsipareigojimai

1.5.4 Bendrieji ir konkretūs teisėtumo ir tvarkingumo audito tikslai

1.5.1 Atspindimų operacijų apibrėžtis53

Tikslas Audito Rūmai privalo pateikti Europos Parlamentui ir Tarybai finansinių

ataskaitų patikimumo ir jose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo

patikinimo pareiškimą.

Audito Rūmai naudoja atspindimų operacijų apibrėžtį, leidžiančią jiems

suformuluoti patikimą ir tvirtą nuomonę apie tai, ar operacija yra teisėta ir

tvarkinga.

Išlaidas atspindinčios operacijos Finansinėse ataskaitose atspindimos operacijos – tai iš Sąjungos biudžeto

gautų lėšų pervedimai galutiniams ES lėšų gavėjams ir valstybių narių

pajamų pervedimai į Sąjungos biudžetą. Šie pervedimai gali būti susiję su

skirtingais išlaidų ciklo etapais (biudžetiniais ir teisiniais įsipareigojimais,

išlaidų patvirtinimu, leidimu jas daryti ir apmokėjimu); jie gali sąlygoti kelių

įrašų įtraukimą į Komisijos biudžetines sąskaitas arba finansinę

atskaitomybę.

Komisijos biudžetinėse sąskaitose išlaidų apmokėjimo ciklas fiksuojamas

grynųjų pinigų principu. Lėšų pervedimą paprastai sudaro daugiau nei vienas

mokėjimas. Šie mokėjimai gali būti įvairių formų ir skirtingos paskirties.

Išankstinio finansavimo mokėjimų (avansų) paskirtis – naudos gavėjui suteikti

avansinę sumą išlaidoms, kuri yra suteikiama pasirašius įgaliojimų perdavimo

susitarimą, sutartį arba susitarimą dėl dotacijos arba priėmus sprendimą dėl

dotacijos. Tarpiniai mokėjimai atliekami kaip veiksmo dalinio įvykdymo

atitikmuo. Galutiniai mokėjimai yra skirti mokėtinos sumos likučiui išmokėti,

kai veiksmas visiškai įvykdytas.

Komisijos finansinė atskaitomybė, atsižvelgiant į kaupiamosios apskaitos

principą, atspindi ekonominę realybę. Įrašai įtraukiami į sąskaitas, kai

sandoriai įvyksta, o ne kada pinigai yra faktiškai sumokami arba

53 [2011 m. balandžio 5 d. CEAD kolegijos preliminariai patvirtintas tekstas (žr. protokolą ir CH 122/11)].




susigrąžinami. Išmokamos lėšos gali būti įrašomos balanse kaip išankstinio

finansavimo mokėjimai arba kitas turtas, arba registruojamos kaip išlaidos

ekonominių rezultatų ataskaitoje.

Audito Rūmai gali priimti patikimą ir tvirtą nuomonę dėl operacijos

teisėtumo ir tvarkingumo tuomet, kai operacija yra perėjusi visą

įsipareigojimų perdavimo ciklą (kitaip tariant, jie yra prisiimami, patvirtinami,

suteikiamas leidimas juos vykdyti ir atliekami mokėjimai) ir kai yra

pakankamai įrodymų, pagrindžiančių operacijos ekonominę realybę, t. y.

kad operacija yra pagrįsta išlaidomis, patirtomis galutinio gavėjo lygmeniu.

Auditoriai stebi šių operacijų vykdymą pradedant centriniu Sąjungos

institucijų valdymo lygmeniu ir baigiant galutinių gavėjų arba subjektų,

aprūpinančių Sąjungą nuosavais ištekliais, lygmeniu. Auditorius vertina, ar

vykdant šias operacijas yra laikomasi visų teisinio, administracinio,

finansinio ar bankinio pobūdžio aktų, procedūrų, procesų ar dokumentų bei

įvertina bet kokius jas atspindinčius fizinius įvykius ar veiksnius tiek, kiek

yra būtina tvirtai nuomonei suformuluoti.

Operacijos turėtų sudaryti populiacijos dalį tik tuo atveju, jeigu:

- susiję projektai pasiekė tam tikrą etapą arba jie net yra užbaigti, t. y. yra

padaryta pažanga ir / arba išlaidos yra patirtos galutinio gavėjo lygmeniu; ir

- Komisija pripažino padarytą pažangą ir / arba susijusias išlaidas.

Atspindimų operacijų, skirtų įtraukti į su teisėtumu ir tvarkingumu susijusią

DAS dalį, populiaciją ir taikytiną audito metodą faktiškai nustato

vertikaliosios audito kolegijos kartu su CEAD kolegija rengdamos įvairius

DAS audito planavimo memorandumus (APM).

Atspindimų operacijų apibrėžties praktinis pritaikymas

Šiame kontekste atspindimos operacijos – tai ES biudžetinėse sąskaitose

atspindimi įsipareigojimai ir mokėjimai, taip pat ES balanse užregistruotas

susijęs turtas ir įsipareigojimai bei ES ekonominių rezultatų ataskaitoje

užregistruotos išlaidos ir pajamos.

Pagrindinėje su teisėtumu ir tvarkingumu susijusioje DAS dalyje

atsižvelgiama į pamatinius pažangos aspektus, t. y. į išlaidų patvirtinimą ir

kompensavimą galutinių ES lėšų gavėjų, kurie vykdo tiesiogiai su ES

politikos tikslais susijusią veiklą, lygmeniu.

Nors su visa mokėtina suma susijusios išmokos ir atitinkami ES finansinės

atskaitomybės kaupiamosios apskaitos elementai yra visuomet įtraukiami į

audituojamąją populiaciją, skirtingos daugiapakopių mokėjimų (avansų,

tarpinių ir galutinių mokėjimų) formos nagrinėjamos atsižvelgiant į

pamatinius su jais susijusius pažangos aspektus.

ES lėšas administruojančioms valdžios institucijoms Komisijos mokami




avansai, (kuriuos sudaro ES balanse pateiktos išankstinio finansavimo

sumos ir todėl jiems yra būdingos grynai balansinių operacijų savybės), į

audituojamąją populiaciją neįtraukiami.

Galutiniams gavėjams Komisijos mokami avansai neturėtų būti audito

populiacijos dalis.

Turėtų būti skiriamos dvi tarpinių mokėjimų rūšys:

Komisijos atliekami tarpiniai mokėjimai, (iš dalies) kompensuojantys

išlaidas, patirtas galutinio gavėjo lygmeniu, taip pat susijusias ES balanse

registruotas išankstinio finansavimo sumas arba ES ekonominių rezultatų

ataskaitoje registruotas išlaidas, yra įtraukiami į audituojamąją populiaciją.

Komisijos atliekami tarpiniai mokėjimai, kompensuojantys avansus, kuriais

kuriami fondai, pavyzdžiui, finansų inžinerijos priemonės, arba kurie

prisideda prie jų veiklos, (kuriuos iš esmės sudaro ES balanse pateiktos

išankstinio finansavimo sumos ir todėl jiems yra būdingos grynai balansinių

operacijų savybės), arba tarpiniai mokėjimai, kompensuojantys avansus,

sumokėtus galutiniams gavėjams, į audituojamąją populiaciją neturėtų būti

įtraukiami.

Užbaigimo procedūros metu, kai Komisija atlieka mokėjimų tvirtinimus arba

galutinius mokėjimus (kraštutiniais atvejais gali būti atliekami „nuliniai“

mokėjimai arba lėšų susigrąžinimai), didžiausias dėmesys skiriamas ES

ekonominių rezultatų ataskaitoje pateiktoms išlaidoms, kurios yra pagrįstos

galutinai patvirtintomis galutinių gavėjų lygmeniu patirtomis išlaidomis (ir

patvirtintomis ES balanse pateiktomis išankstinio finansavimo sumomis bei

ankstesniais tarpiniais mokėjimais ir / arba avansais).

Kadangi konkrečioms politikos sritims taikomi skirtingi valdymo ir mokėjimo

ciklai, CEAD-B direktoratas pateiks tolesnes gaires dėl imties sudarymo ir

ekstrapoliacijos.

Pajamas atspindinčios operacijos Pagrindinis tikslas yra, kaip paaiškinta pirmiau, atsižvelgiant į ekonominę

realybę apibrėžti atspindimas operacijas, kad būtų įtrauktos operacijos,

kurių atveju:

− pamatinė veikla yra pasiekusi galutinį etapą, ir turi būti surinktos pajamos; ir

− Komisija jau yra nustačiusi gautiną sumą ir pritaikiusi susigrąžinimo procedūras.

Didžiąją pajamų dalį sudaro nuosavi ištekliai, už kuriuos paprastai pinigai

yra gaunami prieš išduodant atitinkamus vykdomuosius raštus sumoms

išieškoti. Be to, kai Teisingumo Teismui54 pateikiamas ieškinys dėl baudų ir

54 Išnaudojus visas teisines gynimo priemones (žr. Finansinio reglamento įgyvendinimo taisyklių 85a straipsnį).




delspinigių (7 antraštinė dalis), vykdomieji raštai sumoms išieškoti, už

kuriuos grynieji pinigai yra gauti, gali ir toliau būti neapmokami tol, kol

nenustatoma galutinė išieškotina suma. Todėl tinkamesnė naudotina

atspindimų operacijų populiacija – tai per audituotus finansinius metus

išduoti vykdomieji raštai sumoms išieškoti.

Dėl tiesiogiai su išlaidomis susijusių vykdomųjų raštų sumoms išieškoti

(t. y. 4, 5 ir 6 antraštinės dalys), kadangi jie yra išduodami užbaigiant

programas ar projektus, kai yra galutinai patvirtinamos galutinių gavėjų

lygmeniu patirtos likutinės išlaidos (pavyzdžiui, sanglaudos ir švietimo bei

pilietybės politikos grupėse), baigiamieji auditai turėtų tuo pačiu metu apimti

atspindimas išlaidas ir vykdomąjį raštą sumoms išieškoti (t. y. tais atvejais,

kai deklaruotų išlaidų gavėjui nepakanka gautiems avansams tvarkyti).

Todėl šie vykdomieji raštai sumoms išieškoti turėtų būti išbraukti iš pajamų

populiacijos ir įtraukti į atitinkamų išlaidų populiaciją.

Gauta atspindimų operacijų populiacija, kaip paaiškinta pirmiau, turėtų būti

naudojama kaip pagrindas atrenkant svarbiausią imtį, kurią yra sudaręs

CEAD-B kolegijos ASC padalinys pajamų teisėtumo ir tvarkingumo

pagrindiniams testams atlikti.

Apie bet kokius nustatytus faktus dėl vykdomųjų raštų sumoms išieškoti,

susijusių su šiuo programų ar projektų užbaigimu, turėtų būti pranešta su

atitinkamomis išlaidomis susijusiuose specialiuosiuose vertinimuose.

1.5.2 Teisėtumo ir tvarkingumo sąvoka

Teisės aktų teisėtumo kriterijai yra

nustatyti SESV 263 straipsnyje. Jame

nurodyta, kad aktas gali būti

neteisėtas dėl (priimančiųjų aktą)

kompetencijos trūkumo, esminio

procedūrinio reikalavimo pažeidimo,

Sutarčių ar kokios nors su jų taikymu

susijusios teisės normos pažeidimo

arba piktnaudžiavimo įgaliojimais.

Pažeidimas – tai bet kuris Bendrijos

teisės aktų nuostatų pažeidimas, susijęs

su ekonominės veiklos vykdytojo

veiksmu ar neveikimu, dėl kurio

sumažėja ar iš viso prarandamos

pajamos arba yra daromos nepagrįstos

išlaidos (1995 m. gruodžio 18 d.

Tarybos reglamentas (EB, Euratomas)

Nr. 2988/95 (OL L 312, 1995 12 23).

Kadangi sudėtinga Sąjungos mastu nustatyti tikslią ribą tarp teisėtumo ir

tvarkingumo sąvokų, Audito Rūmai, taipogi atsižvelgdami į tai, kad šių

taisyklių nesilaikymo pasekmės yra visiškai tokios pačios ir patikinimo

pareiškimo atveju, šių dviejų sąvokų neatskiria. Taigi Audito Rūmai tikrina,

ar operacijos yra ir teisėtos, ir tvarkingos. Tam, kad operacija būtų teisėta ir

tvarkinga, ji privalo visais reikšmingais aspektais atitikti atitinkamas teisės




aktų dalis. Šie aktai apima:

i) Sąjungos teisės aktus, apimančius finansines taisykles (SESV, Finansinį

reglamentą ir įgyvendinimo taisykles), pagrindinius teisės aktus, kuriais

nustatoma atitinkama politika, programa ar veikla, bet kokias remiantis tais

pagrindiniais teisės aktais nustatytas taisykles ar reglamentus bei sutartinį

pagrindą.

ii) tais atvejais, kai pagal Sąjungos teisės aktus reikalaujama, kad valstybės

narės parengtų nacionalinius Sąjungos programų valdymui skirtus

įstatymus ar taisykles arba joms yra suteikiami tokie įgaliojimai, tada

nagrinėjama atitiktis šiems įstatymams ar taisyklėms teisėtumo ir

tvarkingumo požiūriais.

iii) atliekant teisėtumo ir tvarkingumo auditą svarbūs ir išimtinai nacionalinio

pobūdžio teisės aktai, jei juose nustatyti su ES finansavimu susiję atitikties

reikalavimai. Tai ypač aktualu pasidalijamojo valdymo atveju.

1.5.3 Dvigubas teisinis pagrindas ir biudžetiniai įsipareigojimai

Europos Sąjungos lygmeniu daromos išlaidos turi būti grindžiamos dvigubu

teisiniu pagrindu (pagrindiniu teisės aktu ir teisiniu įsipareigojimu); jų

atžvilgiu turi būti prisiimtas biudžetinis įsipareigojimas.

• Teisėkūros institucijos priimtas pagrindinis teisės aktas suteikia teisinį

pagrindą, būtiną Sąjungos priemonei įgyvendinti ir susijusioms išlaidoms

daryti. Pagrindiniai teisės aktai – tai SESV 288 straipsnyje nurodyti Tarybos

ir Parlamento, Tarybos ar Komisijos reglamentai, direktyvos ir sprendimai.

• Teisinis įsipareigojimas – tai veiksmas, kuriuo leidimus duodantis

pareigūnas prisiima arba nustato įsipareigojimą, dėl kurio iš biudžeto yra

mokamos lėšos55. Tai gali būti finansavimo sprendimas ar sutartis.

- Finansavimo sprendimus, būtinus visoms veiklos išlaidoms pagrįsti,

priima Komisija. Šiuose sprendimuose nurodyta veikla, kurios bus imamasi

siekiant įvykdyti atitinkamų metų biudžetą. Tam, kad jie būtų įgyvendinti,

turi būti priimti sprendimai dėl sutarčių sudarymo (dotacijos skyrimo).

- Sprendimai dėl, pavyzdžiui, sutarčių, skyrimo – tai atskiri įgyvendinimo

sprendimai, kuriuos, remdamasis Komisijos jau priimtu finansavimo

sprendimu, paprastai priima atsakingasis leidimus duodantis pareigūnas.

Šiuose sprendimuose įvardyta, su kuo yra sudaroma sutartis arba kam yra

skiriama dotacija.

55 Finansinio reglamento 76 straipsnis.




Biudžetinis įsipareigojimas – tai operacija, kuria rezervuojamas

asignavimas, būtinas būsimiems mokėjimams vykdant teisinius

įsipareigojimus padengti3. Jis yra pagrįstas asignavimu, kurį biudžete yra

numačiusi biudžeto valdymo institucija. Pajamos ir išlaidos biudžete

parodytos remiantis privalomojo pobūdžio nomenklatūra, atspindinčia

kiekvieno straipsnio pobūdį ir tikslą, kaip tai yra nustačiusi biudžeto

valdymo institucija.

Dvigubo teisinio pagrindo nustatymo ir biudžetinio įsipareigojimo prisiėmimo

reikalavimas yra pabrėžtas tolesnėje diagramoje.

1 diagrama. Dvigubo teisinio pagrindo nustatymo ir biudžeto asignavimų skyrimo reikalavimas56

Politikos įgyvendinimas(visuotinai taikomų arba atskirų

priemonių patvirtinimas ir vykdymas)

ES sutarties 14-16 straipsniai/SESV 290-291 straipsniai

(Taryba/EP priima teisės aktą ir suteikia Komisijai atitinkamus įgaliojimus)

Pagrindinis teisės aktas(Teisėkūros institucija)

Komisija atsako už operacijų valdymą

(pagal pagrindinį teisės aktą)

Teisinis įsipareigojimas(finansavimo sprendimas, sutartis)

Išlaidos

Biudžeto vykdymas(išlaidų paskirties nustatymas,

patvirtinimas, leidimas jas daryti ir apmokėjimas)

SESV 317 straipsnis(už biudžeto įvykdymą išimtinai

atsako Komisija)

Biudžete numatyti asignavimai(biudžeto valdymo institucija)

Komisija vykdo biudžetą(pagal Finansinį reglamentą)

Biudžetinis įsipareigojimas

Įgaliojimų perdavimas leidimus duodančiam pareigūnui

(vadovaujantis biudžeto vykdymo vidaus taisyklėmis)

≠

≠

Įgaliojimų perdavimas asmeniui, kuris paprastai yra leidimus

duodantis pareigūnas

56 Žr. Finansinio reglamento 49 straipsnį.




1.5.4 Bendrieji ir konkretūs teisėtumo ir tvarkingumo audito tikslai

Bendrieji tikslai Bendrasis atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo audito tikslas –

nustatyti, ar atspindimos operacijos visais reikšmingais aspektais yra

teisėtos ir tvarkingos.

Tvirtinimai Konkretūs tikslai arba tvirtinimai, dėl kurių auditorius turėtų parengti

išvadas, yra:

Tikrumas ir matavimas – atspindimos operacijos egzistuoja ir yra tiksliai

nustatytos

Atspindimų operacijų tink amumas – įvykdyti įvairioms operacijoms taikomi

tinkamumo kriterijai

Kitų reglamentavimo reikalavimų laikymasis – įvykdyti kiti (ne tinkamumo)

kriterijai

Skaičiavimų teisingumas – visi skaičiavimai atlikti teisingai

Apskaitos išsamumas ir tikslumas – visos operacijos apskaitytos,

neįtrauktos daugiau kaip vieną kartą ir priskirtos teisingam ataskaitiniam

laikotarpiui teisinga verte.

| 215 Atitiktis – Planavimas



FINANSINIO IR



3 DALIS. ATITIKTIS


TURINYS



2.3 Rizikos nustatymas ir įvertinimas susipažįstant su audituojamu subjektu

ir jo aplinka

2.4 Audito įrodymų pakankamumo, tinkamumo ir patikimumo vertinimas

2.5 Audito procedūrų rengimas

2.6 Audito planavimo memorandumo ir audito programos parengimas





TAAIS 1300

[TAS 300]

Auditoriaus tikslas – taip suplanuoti auditą, kad jis būtų atliekamas efektyviai.

2.1.1 Europos Sąjungos išlaidų pobūdis ir jo reikšmė auditui

2.1.2 Atitikties auditui taikomo audito metodo pagrindas

2.1.3 Atitikties audito kriterijai

2.1.4 Atitikties audito užduočių sąlygos

2.1.1 Europos Sąjungos išlaidų pobūdis ir jo reikšmė auditui

Atitikties auditai turi būti vertinami atsižvelgiant į specifinį Europos Sąjungos

išlaidų pobūdį, dėl kurio kyla tam tikra rizika, įskaitant:

Struktūra

• sudėtingą struktūrą: bendrai Komisijos ir valstybių narių valdomos

išlaidos sudaro apie 80 % biudžeto. Tai sąlygoja įgaliojimų perdavimo

riziką, kadangi valstybės narės administruoja kontrolės sistemą, o Komisija

vykdo priežiūrą. Dėl šios pasidalijamojo valdymo tvarkos taip pat iškyla su

auditoriaus atrenkamomis operacijomis susijusių problemų;

Taisyklės

• sudėtingos taisyklės taikomos įgyvendinant daugelį skirtingų valstybėse

narėse vykdomų išlaidų programų. Nemažai šių programų daliai taikomos

skirtingos tinkamumo taisyklės. Todėl yra būtina, kad auditorius, prieš

pradėdamas auditą, gerai išmanytų audituojamąją sritį;

Didelis naudos gavėjų skaičius

• didelė atliekamų mokėjimų procentinė dalis yra pagrįsta daugelio įvairių

valstybėse narėse, o kartais net ir trečiosiose šalyse įsikūrusių galutinių

naudos gavėjų pateiktais prašymais. Tai dar labiau pabrėžia gero

planavimo, apimančio logistiką ir laiko pasirinkimą bei operacijų atranką,

būtinybę.

2.1.2 Atitikties auditui taikomo audito metodo pagrindas

Atitikties audito atveju auditorius, siekdamas padaryti išvadą, ar vadovybės

tvirtinimai yra tinkamai pagrįsti, planuoja atlikti šiuos veiksmus:

i) neatitikties rizikos nustatymas ir įvertinimas

Auditorius neatitikties riziką nustato ir įvertina surinkęs pakankamai žinių

apie audituojamam subjektui taikomą teisinį ir reglamentavimo pagrindą ir

tokiu būdu įvertina, kaip audituojamas subjektas to pagrindo laikosi.

Auditorius įgyja pakankamai plačių žinių, leidžiančių nustatyti operacijas ar

įvykius, kurie gali turėti didelį poveikį atitikčiai.

ii) preliminaraus vidaus kontrolės įvertinimo parengimas

Auditorius tikrina įdiegtas sistemas ir procedūras, skirtas užtikrinti įstatymų

ir kitų teisės aktų laikymąsi, ir susipažįsta su vidaus kontrole, kad šiuo







atžvilgiu galėtų parengti preliminarų kontrolės rizikos įvertinimą.

iii) atitikčiai patikrinti skirtų testų atlikimas

Auditorius, siekdamas surinkti pakankamai tinkamų įrodymų, skirtų

tvirtinimams apie atitiktį pagrįsti, atlieka pagrindines su operacijomis

susijusias procedūras. Šių procedūrų mastas priklauso nuo auditoriaus

įvertinimo, kiek yra veiksminga sistemų koncepcija pritaikant įstatymus ir

kitus teisės aktus taip, kad būtų užtikrintos atitinkamos kontrolės

priemonės, ir nuo to, kokiu mastu šių kontrolės priemonių testai patvirtina

vidutinės ar mažos kontrolės rizikos įvertinimą.

iv) atitikties ataskaitos parengimas

Auditorius parengia atitikties ataskaitą ir nuomonę (patikinimo pareiškimą).

2.1.3 Atitikties audito kriterijai

Audito kriterijai – tai standartai, kuriais remiantis galima įvertinti faktinius su

atitiktimi susijusius subjekto veiklos rezultatus. Audito kriterijai turėtų būti

aktualūs, o auditorius arba audituojamas subjektas juos turėtų taikyti

nešališkai (pavyzdžiui, taikomus įstatymus, teisės aktus ar sutartis).

2.1.4 Atitikties audito užduočių sąlygos

Audito Rūmų atitikties auditų užduočių sąlygos gali būti:

• nustatytos teisinėje bazėje;

• jas gali būti nustatę Audito Rūmai vykdydami atrinktus atitikties auditus.

Audituojamas subjektas turėtų būti informuojamas laikantis Audito Rūmų

„jokių netikėtumų“ metodo.






Auditoriaus tikslas – nustatyti, o atliekant auditą – iš naujo apsvarstyti tinkamą reikšmingumo lygį ar lygius, būtinus tam, kad auditorius galėtų planuoti ir atlikti auditą.

2.2.1 Reikšmingumas, susijęs su atitiktimi taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams

2.2.2 Kiekybinis reikšmingumas

2.2.3 Kokybinis reikšmingumas

2.2.4 Reikšmingumas dėl sistemų neveikimo

2.2.1 Reikšmingumas, susijęs su atitiktimi taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams

Dėmesys naudotojams Auditorius planuoja ir atlieka auditą siekdamas nustatyti, ar veikla,

operacijos ir informacija visais reikšmingais aspektais atitinka atitinkamus

autoritetingus šaltinius. Teoriškai nuokrypiai arba klaidos yra reikšmingi,

jeigu jie, atskirai arba kartu su kitomis klaidomis, galėtų turėti pakankamai

didelę įtaką pamatinėms audito išvadoms arba audito ataskaitos adresatų

sprendimams. Tačiau praktikoje Audito Rūmai atlieka ekstrapoliaciją.

2.2.2 Kiekybinis reikšmingumas

0,5 % – 2 % Nustatant kiekybinį reikšmingumą vertinama, koks yra didžiausias

priimtinas neatitikties lygis. Audito Rūmai laikosi politikos, kad

reikšmingumo riba turėtų sudaryti 0,5 %–2 % finansinės veiklos lygį ar

audito objektą tinkamiausiai atspindinčios vertės. Paprastai šis objektas –

tai bendrosios išlaidos (t. y. įsipareigojimų asignavimų panaudojimo lygis

įsipareigojimų audito atveju ir mokėjimų asignavimų panaudojimo lygis

mokėjimų audito atveju) arba bendrosios pajamos. Pavyzdžiui:

• bendrojo biudžeto atveju reikšmingumo riba sudaro 2 % visų politikos

grupės išlaidų arba visų ES biudžeto pajamų;

• EPF atveju reikšmingumo riba sudaro 2 % visų išlaidų arba visų EPF

biudžeto pajamų;

• agentūrų atveju reikšmingumo riba sudaro 2 % biudžete numatytų

mokėjimų asignavimų.

Derėtų paminėti, kad atliekant teisėtumo ir tvarkingumo auditus faktinė

audituojama operacija, perėjusi įvairius įgyvendinimo atitinkamoje

valstybėje narėje lygius, gali būti gana mažos vertės išmoka (pavyzdžiui,

1000 eurų). Nors leidimus duodantis pareigūnas gali ją laikyti nereikšminga,






ji bus reikšminga ekstrapoliuojant, jei ji paveiks mokėjimo sąlygas ir viršys

2 % audituotų išlaidų.

2.2.3 Kokybinis reikšmingumas

Dėl savo pobūdžio ar aplinkybių reikšmingi klausimai

Be to, tam tikri neatitikties tipai, nors jie ir nėra kiekybiškai reikšmingi, dėl

savo pobūdžio arba dėl aplinkybių, kuriomis jie atsiranda, gali būti

kokybiškai reikšmingi ir gali turėti įtakos padarytai audito išvadai. Pavyzdžiu

galėtų būti situacija, kai, nepaisant to, jog bendra netvarkingumo klaidų

vertė yra mažesnė už reikšmingumo ribą, auditorius žino, kad Biudžeto

kontrolės komitetas yra išreiškęs ypatingą susidomėjimą pažeidimais, todėl

mano, kad šiuos aptiktus pažeidimus verta paminėti Audito Rūmų

ataskaitoje. Atskleidžiami tik dėl savo pobūdžio ar aplinkybių reikšmingi

klausimai, tačiau audito nuomonėje į juos yra atsižvelgiama tik išimtiniais

atvejais, kuriuos nustato Audito Rūmai.

2.2.4 Reikšmingumas dėl sistemų neveikimo

Tam tikrais atvejais taikoma 2 % riba,

Nebūtų tikslinga taikyti 2 % reikšmingumo ribos, kaip vienintelio rodiklio,

esant neatitikties sąlygotiems sistemų neveikimo atvejams. Iš tiesų dėl

sistemų trūkumų gali iškilti valdymo rizika šiems trūkumams nesąlygojant

faktinių neatitikties klaidų arba gali iškilti atitikties rizika, tačiau ji gali

nepasitvirtinti. Vidaus kontrolės sistemų kokybę ar veiksmingumą galima

nustatyti tik vadovaujantis 2 % reikšmingumo riba, jei audito metu buvo

gautas pakankamas patikinimas (pavyzdžiui, remiantis pakankamais

kontrolės testais ir/arba pagrindiniais testais):

• kad dėl sistemų trūkumo nebuvo padaryta reikšmingų klaidų. Šiuo

atveju vidaus kontrolės sistema būtų įvertinta kaip „veiksminga“;

• arba, priešingai, kad dėl sistemos trūkumo nebuvo užkirstas kelias

nustatytą reikšmingumo ribą viršijančioms klaidoms arba jos nebuvo

aptiktos ir ištaisytos. Šiuo atveju vidaus kontrolės sistema būtų įvertinta

kaip „iš dalies veiksminga“ arba „neveiksminga“.

Vidaus kontrolės sistemos (VKS) vertinimai metinėje ataskaitoje yra trejopi:

„veiksminga“, „iš dalies veiksminga“ arba „neveiksminga“.

Vidaus kontrolės sistema laikoma „veiksminga“, jeigu labiausiai tikėtinas

klaidų lygis yra mažesnis nei 2 %.

Jei labiausiai tikėtinas klaidų lygis viršija 2 %, vidaus kontrolės sistema yra

įvertinama kaip „iš dalies veiksminga" arba "neveiksminga". Klasifikavimas




priklauso nuo to, kokiu mastu vidaus kontrolės priemonės užkerta kelią

būdingoms klaidoms arba šias klaidas aptinka ir ištaiso. VKS yra „iš dalies

veiksminga“, jei taikant kontrolės priemones pašalinama daug klaidų, tačiau

jų skaičius yra nepakankamas, kad labiausiai tikėtinas klaidų lygis būtų

mažesnis nei 2 %. VKS yra vertinama kaip „neveiksminga“, jei taikant

kontrolės priemones nepašalinama dauguma klaidų, ir klaidų lygis yra

didesnis nei 2 %.

o kitais atvejais vertinami kiekybiniai ir kokybiniai aspektai

Siekiant įvertinti sistemų trūkumo reikšmingumą kitais atvejais (t. y.

neatliekant pakankamai kontrolės testų ir/arba pagrindinių testų), reikėtų

atsižvelgti tiek į jo kokybinį aspektą (konkrečiai – nustatyto trūkumo

rimtumą), tiek į kiekybinį aspektą (t. y. galimą jo finansinį poveikį). Jei

manoma, kad šių dviejų elementų poveikis viršija nustatytas ribas, sistemos

trūkumas turi būti laikomas reikšmingu. Pavyzdžiui, taip yra tuo atveju, kai

nėra įgyvendinta esminė vidaus kontrolės sistemos dalis (nėra privalomos

išorės auditoriaus pažymos, sertifikavimo įstaiga nėra nepriklausoma ir t. t.)

ir jei bendra atitinkamų operacijų suma viršija maždaug 10 % siekiančios

visos nagrinėjamos veiklos finansinės apimties57.

2.3 RIZIKŲ NUSTATYMAS IR VERTINIMAS SUSIPAŽĮSTANT SU SUBJEKTU IR JO APLINKA


Auditoriaus tikslas – nustatyti ir įvertinti reikšmingos neatitikties taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams riziką susipažįstant su audituojamo subjekto įstatymais ir kitais teisės aktais ir tuo remiantis parengti ir įgyvendinti audito procedūras.

2.3.1 Su reikšminga neatitiktimi susijusi audito rizika ir rizikos vertinimo procedūros

2.3.2 Susipažinimas su subjekto įstatymais ir teisės aktais, siekiant nustatyti ir įvertinti būdingą riziką

2.3.3 Subjekto vykdoma taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų laikymosi vidaus kontrolė

2.3.1 Su reikšminga neatitiktimi susijusi audito rizika ir rizikos vertinimo procedūros

Būdinga rizika Būdingą atitikties nuokrypio arba klaidos atsiradimo riziką auditorius gali

įvertinti pasitelkdamas nuovoką ir nustatydamas įvairius veiksnius, tarp jų:

• pasidalijamojo valdymo sistemos struktūros sudėtingumą;

• pagrindų reglamentų sudėtingumą;

• taisyklių ir reglamentų, pavyzdžiui, susijusių su tinkamumu, sudėtingumą;

• priimtus naujus teisės aktus arba taikomų teisės aktų pakeitimus;

57 Ši reikšmingumo riba yra grindžiama tokia logika: remiantis patirtimi, jeigu operacijų apimtis viršija 10 %, o didžiausias tikėtinas klaidų lygis viršija 20 %, reikšmingumo riba bus viršyta (0,2 * >10 % = >2 %).






• per trečiąsias šalis teikiamas paslaugas ir vykdomas programas;

• remiantis paraiškomis arba deklaracijomis atliktus mokėjimus ir gautas pajamas;

• galutinių naudos gavėjų skaičių ir įvairovę.

Auditorius, atlikdamas rizikos vertinimą, nustato, kurioms nustatytoms

būdingos rizikos rūšims, jo nuomone, audito metu turi būti skirtas ypatingas

dėmesys (reikšminga rizika). Auditorius turėtų įvertinti su šia rizika

susijusių kontrolės priemonių koncepciją ir atlikus testus nustatyti, ar šios

kontrolės priemonės per visą nagrinėjamą laikotarpį buvo veiksmingai ir

nepertraukiamai taikomos.

Kontrolės rizika Kontrolės rizika – tai rizika, kad atsiras reikšmingas nuokrypis, kuriam

taikant vidaus kontrolės sistemas nebus užkirstas kelias arba kuris nebus

laiku aptiktas ir ištaisytas. Jeigu auditorius tikisi, kad siekdamas sumažinti

su atitiktimi susijusių pagrindinių procedūrų mastą, jis galės pasitikėti savo

kontrolės rizikos įvertinimu, jis atlieka preliminarų kontrolės rizikos

įvertinimą bei planuoja ir atlieka kontrolės testus šiam įvertinimui paremti.

Aptikimo rizika Aptikimo rizika – tai rizika, kad auditorius neaptiks atsiradusių reikšmingų

nuokrypių, kuriems nebuvo užkirstas kelias arba kurie nebuvo laiku aptikti ir

ištaisyti taikant vidaus kontrolės sistemą.

Rizikos vertinimas Auditoriaus rizikos vertinime turėtų būti įvardyti pagrįsti lūkesčiai dėl galimo

su atitiktimi taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams susijusių

nuokrypių lygio.

Svarstytina informacija Atliekant su auditais, kurių metu vertinama atitiktis taikomiems įstatymams

ir kitiems teisės aktams, susijusius rizikos vertinimus, reikėtų išnagrinėti

šią svarbią informaciją:

• Europos Komisijos metinį valdymo planą (MVP), kuriame nustatyta

susijusiems generaliniams direktoratams (GD) iškilusi kritinė rizika;

• Komisijos apibendrinamojoje ataskaitoje ir ankstesnių finansinių metų

generalinių direktorių metinėse veiklos ataskaitose (MVA) ir pareiškimuose

pateiktą informaciją, su sąlyga, kad ši informacija buvo patvirtinta Audito

Rūmų audito metu nustatytais faktais. Tokie pareiškimai padeda nustatyti,

ar kontrolės rizikos lygis yra aukštas, vidutinis ar žemas;

• veiksmingą vidaus kontrolės standarto Nr. 6 dėl rizikos analizių ir

susijusių rizikos valdymo veiksmų planų įgyvendinimą;

• įvairių Komisijos kontrolės įstaigų (įskaitant vidaus audito tarnybos

(VAT) ir vidaus audito skyrių (VAS) bei valstybių narių ar kitų auditorių

parengtas aktualias ataskaitas;

• ankstesnį Audito Rūmų darbą ir audito skyrių/kolegijų sukauptas žinias




ir patirtį.

2.3.2. Susipažinimas su subjekto įstatymais ir kitais teisės aktais, siekiant nustatyti ir įvertinti būdingą riziką

Taikomas teisinis ir reglamentavimo pagrindas

Reglamentavimo pagrindas, kurį auditorius nagrinėja siekdamas įgyti žinių

apie audituojamo subjekto veiklą ir nustatydamas atitinkamus įstatymus ir

kitus teisės aktus, taikomus audituojamo subjekto veiklai, apima

atitinkamas šių dokumentų dalis:

• SESV;

• Finansinio reglamento ir įgyvendinimo taisyklių;

• pagrindinių teisės aktų, kuriais nustatoma politika, programa arba

veikla;

• remiantis šiais pagrindiniais teisės aktais nustatytų taisyklių ar reglamentų dalis.

Susipažinimo su subjekto įstatymais ir kitais teisės aktais

priežastys

Tai, kad auditorius bus susipažinęs su pagrindiniais įstatymais ir kitais

teisės aktais ir tinkamai naudosis šia informacija, jam padės nustatyti

galimus reikšmingus nuokrypius, pavyzdžiui, naujų ir sudėtingų teisės aktų

nuokrypius arba neteisingo teisės aktų ir jų taikymo srities aiškinimo

atvejus. Šios žinios vėliau padės auditoriui nustatyti, ar būdinga rizika, kuri

bus naudojama rengiant patikinimo modelį (žr. šio vadovo bendrosios

dalies 2.3.8 skyrių) ir kuria remiantis bus sprendžiama, koks turi būti

vykdytinų audito procedūrų pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis, turi būti

klasifikuojama kaip didelė ar nedidelė.

Be šių žinių auditorius turėtų išmanyti, kodėl tam tikri teisės aktai buvo

parengti ir kokie yra jų tikslai, kadangi tai jam padės suprasti antrinės teisės

arba pagalbinius teisės aktus.

Auditoriaus darbo apimtis susipažįstant su taikomais

įstatymais ir kitais teisės aktais

Auditoriaus darbo, siekiant pakankamai susipažinti su teisiniu ir

reglamentavimo pagrindu, mastas priklausys nuo įstatymų ir kitų teisės

aktų pobūdžio ir sudėtingumo. Tačiau auditoriui reikia suprasti tik tas teisės

akto dalis, kurios yra tiesiogiai susijusios su konkrečia audito užduotimi.

Audituojamas subjektas visais atvejais išlieka atsakingas už užtikrinimą,

kad būtų laikomasi taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų. Tai apima

užtikrinimą, kad visais etapais iki pat veiklos gairių parengimo įstatymai ir

kiti teisės aktai būtų tinkamai atspindimi.

Esant sudėtingai reglamentavimo aplinkai auditorius apsvarsto galimybę

remiantis įstatymais ir kitais teisės aktais parengti atitinkamas taisykles ir

procedūras ir gali prašyti vadovybės šiuo atžvilgiu parengti rašytinius

pareiškimus. Tačiau tokie pareiškimai yra menki audito įrodymai, todėl jie




turi būti kruopščiai tikrinami. Galiausiai auditoriaus ataskaita turėtų būti

pagrįsta įrodymais, kad yra laikomasi atitinkamų įstatymų ir kitų teisės aktų

bei sutarčių sistemos, o ne atitikties, susijusios su subjekto teisinio ir

reglamentavimo pagrindo supratimu, įrodymais.

Jeigu auditorius abejoja, ar teisės aktai buvo tinkamai interpretuojami, o šio

interpretavimo poveikis galėtų būti reikšmingas, gali prireikti teisinės

nuomonės. Jeigu įstatymai ir kiti teisės aktai nėra kasmet keičiami,

auditorius jau gali būti sukaupęs pakankamai žinių iš ankstesnių auditų.

2.3.3 Subjekto vykdoma taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų laikymosi vidaus kontrolė

Taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų laikymosi vidaus kontrolės tikslas

Atitikties vidaus kontrolės paskirtis – šalinti riziką ir suteikti pakankamą

patikinimą, kad, vykdant subjekto misiją, yra pasiekti su taikomų įstatymų ir

kitų teisės aktų laikymusi susiję tikslai.

Vidaus kontrolės reikalavimai gali būti konkrečiai nustatyti teisės aktuose.

Pavyzdžiui, Finansiniame reglamente (59 straipsnyje) reikalaujama, kad

įgaliotas leidimus duodantis pareigūnas, vadovaudamasis kiekvienos

institucijos priimtais būtiniausiais standartais ir tinkamai atsižvelgdamas į

riziką, susijusią su valdymo aplinka bei finansuojamos veiklos pobūdžiu,

nustato organizacinę struktūrą bei vidaus valdymo ir kontrolės procedūras,

tinkančias jo pareigoms atlikti.

Susijusios pagrindinės kontrolės priemonės

Auditorius turėtų sutelkti dėmesį į kontrolės priemones, kurios yra

susijusios su subjekto finansinių operacijų atitikties taikomiems įstatymams

ir kitiems teisės aktams tikslu. Tai apima ir tuos teisės aktus, kurie

reglamentuoja subjekto įgaliojimus atlikti mokėjimus ar gauti pinigus arba

kuriuose nustatoma tokių mokėjimų ar pajamų vertė. Tai nesusiję su

administracinėmis taisyklėmis ar nuostatais, kurie nėra tiesiogiai susiję su

finansinėmis operacijomis. Be to, auditorius sutelkia dėmesį į pagrindines

kontrolės priemones, skirtas užtikrinti, kad visais reikšmingais aspektais

būtų laikomasi taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų.

Auditoriui nagrinėjant atitikties kontrolės priemones taip pat įvertinama

bendroji kontrolės aplinka subjekto lygmeniu ir su atskirais operacijų

srautais susijusios kontrolės procedūros. Auditorius nagrinėja, kaip

subjekto vadovybė kontrolės priemonėmis siekia sumažinti reikšmingų

nuokrypių riziką. Vidaus kontrolės sistemų nustatymo ir įvertinimo tikslas –

prisidėti prie pakankamo patikinimo, kad yra laikomasi taikomų įstatymų ir

kitų teisės aktų.

Vadovybė yra atsakinga už veiksmingos vidaus kontrolės sistemos, skirtos

užtikrinti, kad būtų laikomasi įstatymų ir kitų teisės aktų, įdiegimą.

Auditorius, nustatydamas atitikties testavimui ir vertinimui skirtus etapus ir




procedūras, turėtų įvertinti subjekto vidaus kontrolės priemones ir riziką,

kad kontrolės sistema gali neužkirsti kelio neatitikties atvejams ar jų

neaptikti.

Nagrinėtinos kontrolės sistemos

Kontrolės priemonės ir procedūros, kurias audituojamas subjektas

įgyvendina siekdamas užtikrinti, kad būtų laikomasi taikomų įstatymų ir kitų

teisės aktų, gali apimti:

• procesą, kuriuo užtikrinama, kad teisės aktų nuostatos būtų tinkamai

perteiktos rengiant atitinkamas taisykles ir procedūras (žr. toliau);

• darbuotojams skirtų dokumentuotų instrukcijų, kuriose nurodoma, kaip

teisės aktų reikalavimai turi būti perteikti rengiant veiklos procedūras,

taikymą;

• pareigūno, atsakingo už užtikrinimą, kad būtų nuolat atnaujinamos

dokumentuotos instrukcijos ir kad jos atspindėtų bet kokius teisės aktų

pokyčius, paskyrimą;

• rekomendacijų ir kt. tarp remitento ir dotacijas gaunančio subjekto

sudarytame finansiniame memorandume pateikimą;

• finansinių memorandumų laikymosi priežiūrą;

• kitų subjektų (pavyzdžiui, mokėjimo agentūrų) auditorių parengtų

atitikties ataskaitų gavimą;

• mokėjimų ex ante ir ex post kontrolę;

• pagal Finansinį reglamentą ir sektorių teisės aktus reikalaujamus

parengti metinius audito apibendrinimus ir pareiškimus (susijusius su

mokėjimo agentūromis žemės ūkio srityje ir paskelbtus audito institucijų

struktūrinių fondų srityje).

Auditoriaus apsvarstymas, kaip teisės aktų nuostatos yra perkeltos

į pagalbines taisykles

Auditorius nagrinėja, kaip teisės aktai yra perkelti į pagalbines taisykles ir

gaires. Tam gali prireikti peržiūrėti teisės aktus, siekiant įvardyti veiklą

vykdyti leidžiančias nuostatas, ir patikrinti šių nuostatų perkėlimo į

pagalbines taisykles ir gaires bei jų interpretavimo procesą. Taip pat gali

prireikti patikrinti, kaip šios taisyklės yra perkeltos į darbo vadovus ar kitus

pagrindinius dokumentus. Auditorius, atlikdamas šią peržiūrą, ypatingai

daug dėmesio skiria taisyklėms, kurios reglamentuoja, pavyzdžiui,

• kontrolės priemones, kurias turi įgyvendinti subjektas, atsakingas už

sistemos administravimą;

• gavėjų tinkamumą gauti pagal schemą skiriamas dotacijas/finansinę

paramą;

• dotacijų arba bet kurių kitų išmokų apskaičiavimą; ir




• mokesčių ir rinkliavų bei kitų pajamų nustatymą.

Auditorius, nagrinėdamas atitinkamas su schemomis susijusias taisykles ir

procedūras, taip pat nustato kontrolės priemones, skirtas užkardyti ir aptikti

reikšmingus nuokrypius.

Tais atvejais, kai įstatymų ar kitų teisės aktų apimtis yra didelė, subjektai

gali turėti įdiegę procedūrų ir kontrolės priemonių koncepcijos kūrimo ir

priežiūros sistemas, skirtas užtikrinti, kad jos būtų tinkamos ir atitiktų teisės

aktų reikalavimus. Vidaus audito padaliniai taip pat gali turėti savo darbo

programą, skirtą tikrinti kontrolės priemones, užtikrinančias, kad būtų

laikomasi teisės aktų ir autoritetingų šaltinių. Auditorius, testuodamas šio

proceso kontrolės priemones, gali siekti galimybės pasikliauti subjekto

sistemomis, reglamentuojančiomis autoritetingų šaltinių nuostatų perkėlimą

bei taisyklių ir procedūrų koncepcijos kūrimą.

Atitikties rizika ir galimos susijusios kontrolės procedūros

Kai kurie rizikos veiksniai ir galimos riziką mažinančios kontrolės

priemonės, kurias auditorius galėtų apsvarstyti, yra šios:

1 lentelė. Atitikties rizika ir susijusios kontrolės priemonės

Rizika Aprašymas Riziką mažinančios kontrolės priemonės

Teisės aktų sudėtingumas

Kuo sudėtingesni teisės aktai, tuo didesnė klaidų rizika. Ši rizika gali iškilti neteisingai supratus ar interpretavus teisės aktą arba padarius klaidą jį taikant.

• Sutartos ir dokumentais pagrįstos procedūros, skirtos teisės aktų reikalavimus perteikti veiklos instrukcijomis.

• Schemos administratorių parengti ir prižiūrimi dokumentais patvirtinti kontrolės planai, dėl kurių susitarta.

• Schemos kontrolės planų ir veiklos vadovų tikrinimas vidaus audito metu.

Nauji teisės aktai Dėl naujų teisės aktų gali tekti įdiegti naujas administracines ir kontrolės procedūras. Dėl to gali atsirasti su kontrolės priemonių, skirtų tvarkingumui užtikrinti, koncepcijos kūrimu arba veikimu susijusių klaidų.

• Schemos kontrolės planų ir veiklos vadovų tikrinimas vidaus audito metu.

• Sutarti ir dokumentais pagrįsti kontrolės planai ir schemų, patvirtintų priėmus naujus teisės aktus, veiklos instrukcijų nepriklausoma peržiūra.

Per trečiąsias šalis teikiamos paslaugos ir vykdomos programos

Kai programas administruoja įgaliotiniai, sumažėja generalinių direktoratų vykdoma tiesioginė kontrolė, todėl jiems gali prireikti šiais įgaliotiniais remtis siekiant užtikrinti, kad būtų laikomasi taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų.

Dokumentais patvirtintas subjekto ir įgaliotinio susitarimas, kuriame apibrėžtos administruojant paslaugas taikytinos kontrolės procedūros.

• Trečiųjų šalių veiklos valdymo kontrolė ir priežiūra.

• Vidaus auditorių vykdomi trečiųjų šalių sistemų ir procedūrų inspektavimo vizitai.

• Trečiųjų šalių auditoriaus atliekamas nepriklausomas mokėjimų ir pajamų sertifikavimas.

Remiantis paraiškomis arba deklaracijomis atlikti mokėjimai ir gautos pajamos

Subjekto gebėjimas patvirtinti, kad yra laikomasi taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų, gali būti apribotas, kai, pavyzdžiui, nėra tiesiogiai tikrinami konkretūs dotacijų gavimo kriterijai.

• Pareiškėjams skirtose instrukcijose aiškiai nurodomų paraiškų teikimo kriterijų nustatymas.

• Standartiniai reikalavimai, susiję su kartu su paraiška teikiamais dokumentais ir įrodymais, patvirtinančiais teises į išmokas.

• Fizinis pareiškėjų dokumentų ir kt.




inspektavimas siekiant patvirtinti tinkamumą.

• Pareiškėjų finansinės padėties įvertinimo prieš jiems skiriant dotaciją ir tolydaus mokumo stebėjimo procedūros.

• Išorės auditoriaus atliekamas nepriklausomas paraiškos dotacijai gauti sertifikavimas.

Auditoriaus atliekamas preliminarus kontrolės rizikos

vertinimas

Auditorius, remdamasis savo žiniomis apie vidaus kontrolę, nustato, ar

kontrolės rizika yra didelė, vidutinė ar maža, ir ją vėliau naudoja nustatant

audito procedūrų pobūdį, tvarkaraštį ir aprėptį (žr. šio vadovo bendrosios

dalies 2.3.8 skyriuje pateiktą patikinimo modelį).

2.4 AUDITO ĮRODYMŲ PAKANKAMUMO, TINKAMUMO IR PATIKIMUMO VERTINIMAS


Auditoriaus tikslas – nustatyti ir atlikti audito procedūras, kad būtų galima gauti pakankamų, tinkamų ir patikimų audito įrodymų.

2.4.1 Įvadas


2.4.3 Audito procedūros, skirtos audito įrodymams gauti

2.4.1 Įvadas

Auditorius siekia gauti pakankamų, tinkamų ir patikimų audito įrodymų, kad,

gavęs pakankamą patikinimą, galėtų padaryti atitinkamą išvadą. Auditas

turėtų būti vykdomas aukščiausiu lygiu, kad būtų galima gauti pakankamai

tinkamų audito įrodymų atitikčiai įvertinti.

Visi atitikties auditai

Audito įrodymai, pagrindžiantys atitiktį taikomiems įstatymams ir kitiems

teisės aktams, daugiausia surenkami atlikus kontrolės ir detaliuosius

testus, suteikiančius išsamius sudarius operacijų imtį gautus įrodymus.

Remiantis šiais audito įrodymais galima:

• įvertinti visos srities atitiktį iki pat galutinio naudos gavėjo lygmens;

• numatyti klaidų, aptiktų nepaisant vidaus kontrolės sistemų, kilmės,

pobūdžio, dažnio ir poveikio priežiūros elementus;

• nustatyti sritis, kuriose reikia imtis veiksmų, kad būtų išvengta tolesnių

klaidų;

• palengvinti bendravimą su audituojamais subjektais pateikiant konkrečių

pastebėtų trūkumų pavydžių.

Šiems įrodymams paremti, prireikus, taip pat gali būti vykdomos analitinės

procedūros.

Atspindimų operacijų teisėtumas ir tvarkingumas

Be to, atliekant atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo auditus,






papildomų audito įrodymų galima gauti iš dviejų pagalbinių šaltinių:

• generalinių direktorių metinių veiklos ataskaitų (MVA) ir pareiškimų –

rašytinių vadovybės pareiškimų. Dėl atitikties ES kontekste svarbos

auditorius nagrinėja generalinių direktorių kasmet teikiamus pareiškimus

dėl jų pareigos užtikrinti operacijų teisėtumą ir tvarkingumą įvykdymo, ypač

tose srityse, kuriose auditorius negali gauti tiesioginių įrodymų.

• kitų auditorių darbo. Tai – kitų auditorių, pavyzdžiui, atitinkamos

valstybės narės aukščiausiosios audito institucijos arba valstybių narių

sertifikuojančių įstaigų atlikti išorės auditai.

Subjektai, kaip antai mokėjimo agentūros, paprastai bus įdiegusios vidaus

kontrolės priemones, skirtas atspindimų operacijų teisėtumui ir

tvarkingumui užtikrinti. Reikės įrodymų, kad šis subjektas savo pareigas

įvykdė, įsitikinant, kad operacijos atliktos tinkamai (pavyzdžiui, galutiniai

naudos gavėjai atitinka dotacijų arba kitos finansinės pagalbos teikimo

sąlygas). Negavus šių su tinkamu kontrolės sistemų veikimu susijusių

įrodymų galutinių naudos gavėjų lygmeniu turėtų būti atliekamos

pagrindinės procedūros.

2.4.2. Audito įrodymų šaltiniai

Atitiktį taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams pagrindžiantys

audito įrodymai gali kilti iš šių šaltinių:

• vidinių subjekto šaltinių, pavyzdžiui, susitarimų dėl dotacijų, sąskaitų faktūrų ir kt.;

• išorinių subjekto šaltinių, pavyzdžiui. naudojamų kitų auditorių ataskaitų (taip pat žr. šio vadovo bendrosios dalies 3.6.2 skyrių);

• auditoriaus parengtų dokumentų, pavyzdžiui, išlaidų tendencijų analitinių peržiūrų.

2.4.3. Audito įrodymams gauti skirtos procedūros

Audito procedūros, naudojamos gauti su atitiktimi taikomiems įstatymams ir

kitiems teisės aktams susijusius audito įrodymus, be kita ko, apima:

Skaičiavimas • aritmetinius sumų, pavyzdžiui, pateiktų sąskaitoje faktūroje, tikrinimus;

Analizė

• išlaidų suderinamumo su biudžeto ir ankstesnių metų skaičiais analitines peržiūras;

• sprendimų analizę, skirtą patikrinti, ar laikomasi taisyklių ir kitų teisės

aktų;

Inspektavimas

• sąskaitų faktūrų, įrašų ir dokumentų patikras;

• materialių objektų, kaip antai gyvulių, tiltų ir kelių patikras.




2.5. AUDITO PROCEDŪRŲ RENGIMAS


Auditoriaus tikslas – surinkti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų dėl įvertintos neatitikties rizikos rengiant ir įgyvendinant tinkamą atsaką į šią riziką.

2.5.1 Aplinkybės, į kurias atsižvelgiama rengiant su atitiktimi susijusias audito procedūras

2.5.2 Kontrolės testai

2.5.3 Pagrindinės procedūros


2.5.1 Aplinkybės, į kurias atsižvelgiama rengiant su atitiktimi susijusias audito procedūras

Dvejopos paskirties testai Aplinkybės, pavyzdžiui, laiko apribojimai, gali apspręsti, kokias audito

procedūras reikia vykdyti. Pavyzdžiui, dėl Audito Rūmų nuomonių dėl

atitikties auditų, susijusių su atspindimų operacijų teisėtumu ir tvarkingumu,

teikimo terminų, nustatytų Finansiniame reglamente, sudėtinga laikytis

tradicinės audito eigos. Šiomis aplinkybėmis tos pačios operacijos gali būti

naudojamos atliekant ir kontrolės, ir detaliuosius testus („dvejopos

paskirties testai“). Tokiais atvejais auditorius nagrinėja, ar audito rezultatai

atitinka audito hipotezes ir sprendžia, ar nereikėtų atlikti papildomų audito

procedūrų.

2.5.2 Kontrolės testai

Atitinkama aukšto lygio kontrolė Atliekant kontrolės testus atitikčiai tikrinti reikėtų daugiausia dėmesio skirti

pagrindinėms kontrolės priemonėms, kurios yra: i), susijusios su subjekto

taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų laikymosi tikslo pasiekimu; ir ii) kurios

būtų vykdomos kiek įmanoma aukštesniu lygmeniu, kad būtų galima

įgyvendinti audito tikslus.

Pavyzdžiai Pavyzdžiui, įdiegtos pagrindinės aukšto lygio kontrolės priemonės, kurios

gali būti testuojamos atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo audito

metu, yra:

ex ante kontrolė;

audito sertifikatai ir sertifikavimo proceso (pavyzdžiui, sertifikavimo įstaigų ir audito institucijų) patikimumas;

ex post kontrolė, pavyzdžiui, sąskaitų tvirtinimo procedūros, atitikties sprendimai, transporto, mokslinių tyrimų ir energetikos projektų ex post kontrolė;






informacinės sistemos, kaip antai Integruota administravimo ir kontrolės sistema (IAKS);

Komisijos vykdomas stebėjimas.

2.5.3 Pagrindinės procedūros

Pavyzdžiai Šioje lentelėje pateiktos svarbiausios sritys, kuriose gali būti taikomos

pagrindinės audito procedūros atliekant testus, skirtus nustatyti, ar

laikomasi taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų.




2 lentelė. Svarbiausios pagrindinių audito procedūrų taikymo sritys

Centrinis lygmuo (pavyzdžiui, Komisija)

1. Teisinis pagrindas

Bet kurių „reikšmingų Sąjungos veiksmų“ atveju turi būti nustatytas privalomas teisinis pagrindas (pvz., SESV, Finansinis reglamentas, tarpinstitucinis susitarimas; Tarybos sprendimas, Tarybos reglamentas, Komisijos reglamentas; Tarybos direktyva).

2 (a). Atrankos procedūra – tiesioginės išlaidos (jei taikoma)

• Kvietimus dalyvauti konkurse reglamentuojančių teisės aktų laikymasis.

• Finansiniame reglamente nustatytų proporcingumo, skaidrumo, vienodų sąlygų ir nediskriminavimo principų laikymasis.

• Sutarčių ir bet kokių pataisų suderinamumas su atrankos procedūromis (kvietimu dalyvauti konkurse, vertinimo ataskaita, rekomendacijomis dėl atrankos ir t. t.) ir jų nuoseklumas.

2(b). Atrankos procedūra – dotacijos (jei taikoma)

Kvietimas teikti pasiūlymus, tinkamumo kriterijai, vertinimo komiteto rekomendacija ir leidimus duodančio pareigūno sprendimas.

3. Finansavimo sprendimas, biudžetiniai ir teisiniai įsipareigojimai

• Finansavimo sprendimo priėmimas prieš prisiimant bet kokius biudžetinius įsipareigojimus.

• Biudžetinio įsipareigojimo buvimas prieš prisiimant teisinį įsipareigojimą.

• Susitarimas dėl dotacijos apima visus būtinus elementus, yra datuotas ir pasirašytas tinkamai įgalioto pareigūno.

4. Leidimo atlikti mokėjimus suteikimas

• Mokėjimai atliekami laikantis atitinkamo biudžetinio įsipareigojimo specifikacijų (pagrindžiančių dokumentų), o lėšos išmokamos iki nustatyto termino.

• Išmokos suma yra teisingai apskaičiuota ir atitinka teisines bei sutartines nuostatas (pvz., susijusias su bendrojo finansavimo lygiu, valiutos keitimo kursu, deklaruotų išlaidų tinkamumu ir t. t.).

• Mokėjimo nurodyme pateiktas teisingas gavėjas (pavardė ir vardas, banko sąskaitos duomenys).

• Mokėjimas buvo iš tikrųjų apdorotas (išduota banko pažyma).

Valstybės narės, tarpinis ir galutinio naudos gavėjo lygmuo (taikytinu mastu)

• Paraiškos pateiktos ir įvykdyti tinkamumo reikalavimai.

• Vykdant projektą gautos pajamos (įskaitant iš išankstinio finansavimo gaunamas palūkanas) tinkamai deklaruotos ir apskaičiuotos, o prašymuose dėl bendrojo finansavimo




sumos teisingai apskaičiuotos.

• Sutartinių nuostatų (pvz., susijusių su subrangos sutarčių sudarymu, mokėjimo terminais, lėšų paskirstymu konsorciume ir kt.) laikymasis

• Sutartyse numatytų tikslų pasiekimas.

2.5.4. Audito imties sudarymas

Klaidų nustatymas

Klaidos arba nuokrypiai – tai veikla, operacijos ar jų dalys ir / arba su jomis

susiję veiksmai, kurie nebuvo atlikti pagal taikomas teisines ir

reglamentavimo nuostatas. Tokios klaidos yra reikšmingos, jei, atskirai ar

kartu, jos gali turėti reikšmingą poveikį Audito Rūmų ataskaitų adresatų

sprendimams.

Į klaidas, kurios yra aptinkamos ir ištaisomos audituojamo subjekto

iniciatyva, nepriklausomai nuo Audito Rūmų atliekamų patikrų, nėra

atsižvelgiama, kadangi jos rodo, kad vidaus kontrolės sistema veikia

efektyviai. Be to, jei auditorius negali nustatyti, ar neatitikties atvejis iškilo

dėl aplinkybių sąlygotų apribojimų, o ne dėl audituojamo subjekto kaltės, jis

neturėtų šio padarinio traktuoti kaip klaidos.

Nagrinėjant atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą turi būti

skiriamos atitikties klaidos, turinčios:

• tiesioginį poveikį mokėjimo sąlygoms (pavyzdžiui, nesugebėjimas

laikytis su išieškojimais susijusių tinkamumo taisyklių ar prievolių); ir

• sąlygojančios kitas atitikties problemas, kurios neturi tiesioginio poveikio

atliktiems mokėjimams, tačiau dėl kurių iškyla finansinė rizika ir / arba dėl

kurių valstybėms narėms gali teikti atlikti finansinius pataisymus, o

galutiniams naudos gavėjams – sumokėti baudas (pavyzdžiui, Sąjungos

nuostatomis įtvirtintų valdymo ir kontrolės procedūrų nesilaikymas arba

gerosios patirties netaikymas).

Daugiau informacijos apie audito atranką ir patikinimo modelį pateikta

vadovo bendrosios dalies 2.5.6 ir 2.3.8 skyriuose.

2.6 AUDITO PLANAVIMO MEMORANDUMO IR AUDITO PROGRAMOS PARENGIMAS


Auditoriaus tikslas – audito planavimo memorandume nustatyti bendrąją audito strategiją ir parengti audito programą siekiant sumažinti audito riziką iki priimtinai žemo lygio.

Su APM turiniu susijusios gairės pateiktos vadovo bendrosios dalies

2.6 skyriuje.



| 232 Atitiktis – Tikrinimas



FINANSINIO IR



3 DALIS. ATITIKTIS

3 SKIRSNIS.TIKRINIMAS

TURINYS


3.2 Audito procedūrų – kontrolės ir detaliųjų testų – atlikimas

3.3 Audito tikrinimas – kontrolės ir detaliųjų testų rezultatų vertinimas – atitiktis

taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams









3.1 TIKRINIMAS. APŽVALGA

Auditų tikrinimo gairės pateiktos šio vadovo bendrosios dalies 3.1 skyriuje.

3.2 AUDITO PROCEDŪRŲ ATLIKIMAS – KONTROLĖS IR DETALIEJI TESTAI


Auditoriaus tikslas – atlikti kiekvieno atrinkto vieneto audito procedūras, atitinkančias konkretų audito tikslą.




Auditorius, atlikdamas kontrolės testus, turėtų laikytis šio vadovo

bendrosios dalies 3.2.2 skyriuje nurodytų reikalavimų.


Auditorius, atlikdamas detaliuosius testus, turėtų laikytis šio vadovo

bendrosios dalies 3.2.3 skyriuje nurodytų reikalavimų.

3.3 AUDITO TIKRINIMAS – KONTROLĖS IR DETALIŲJŲ TESTŲ REZULTATŲ VERTINIMAS – ATITIKTIS TAIKOMIEMS ĮSTATYMAMS IR KITIEMS TEISĖS AKTAMS


TAAIS 1530

[TAS 530]

Auditoriaus tikslas – įvertinti imties rezultatus, kurie sudarytų jam tinkamą pagrindą padaryti išvadas apie populiaciją.

3.3.1 Kontrolės testų rezultatų vertinimas

3.3.2 Detaliųjų testų rezultatų vertinimas

Auditorius, nustatydamas, kas yra reikšmingas atitikties nuokrypis,

pasitelkia savo nuovoką ir atsižvelgia į aplinkybes bei atitinkamų operacijų

ar problemų kiekybinius (dydžio) ir kokybinius (pobūdžio) aspektus.

Pavyzdžiui, auditorius vertina atitinkamų įstatymų ir kitų teisės aktų pobūdį

bei nuokrypio mastą arba piniginę vertę.

3.3.1 Kontrolės testų rezultatų vertinimas










Auditorius, nusprendęs pasikliauti vidaus kontrolės priemonėmis ir

parengęs atitinkamą audito metodą, kontrolės testais siekia patvirtinti

pasikliovimo šiomis kontrolės priemonėmis mastą.

Kontrolės testų rezultatai gali būti tokie:

i. jeigu, atlikęs kontrolės testus, auditorius įsitikina, kad jos viso

nagrinėjamo laikotarpio metu veikia veiksmingai ir nepertraukiamai, jis ir

toliau taiko planavimo etape nustatytą audito metodą;

ii. jei nustatyti tam tikri trūkumai, tačiau sistema apskritai nėra laikoma

nepatikima, kontrolės rizikos įvertinimas yra tikslinamas, o pagrindinių

procedūrų mastas remiantis patikimumo modeliu yra didinamas;

iii. jei kontrolės priemonės neveikia taip, kaip turėtų, tuomet negalima gauti

patikinimo dėl atitikties taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams.

Tokiu atveju auditorius turėtų siekti gauti audito įrodymų daugiausia arba

vien tik remdamasis pagrindiniais testais.

Galima siekti kito atskiro tikslo – informuoti apie vidaus kontrolės priemonių

veiksmingumą. Tokiu atveju kontrolės priemonės gali būti atitinkamai

vertinamos kaip veiksmingos, iš dalies veiksmingos arba neveiksmingos.

3.3.2 Detaliųjų testų rezultatų vertinimas

Bendra pastaba Auditorius turėtų įvertinti imties rezultatus, lygindamas numatomą klaidų

lygį/kiekį ir toleruotiną klaidų lygį/kiekį (nereikšmingų klaidų kiekį),

siekdamas nustatyti, ar jo atliktas atitinkamo populiacijos ypatumo

įvertinimas pasitvirtino ar turi būti tikslinamas (pavyzdžiui, jei auditorius

detaliųjų testų metu yra nustatęs netikėtai didelį klaidų kiekį). Remiantis

rezultatų įvertinimu auditoriams gali prireikti išplėsti audito procedūrų apimtį

ir / arba atlikti papildomas procedūras, kaip paaiškinta šio vadovo

bendrojoje dalyje.


a) Klaidų apskaičiavimas

Aptiktų kiekybiškai įvertinamų klaidų procentinis lygis ir piniginė vertė

turėtų būti apskaičiuojama atsižvelgiant į atitinkamame lygmenyje

apskaitytą operacijos vertę. Klaidos kiekybinis įvertinimas yra susijęs su

Sąjungos įnašu: bendrojo finansavimo (daugiausia kartu su valstybėmis

narėmis) atveju skiriamos Sąjungos ir trečiųjų šalių finansuojamos dalys.

Kiekybinis įvertinimas atliekamas operacijos faktinę vertę lyginant su verte,

kuri būtų gauta, jei operacija būtų buvusi atlikta pagal galiojančias

nuostatas. Tokiu būdu apskaičiuotas skirtumas išreiškiamas procentine




apskaitytos operacijos nepakankamo įvertinimo arba pervertinimo vertės

dalimi. Atliekant DAS auditus Audito Rūmų elektroninė pagalbinė audito

sistema automatiškai apskaičiuoja sumą ir procentinį klaidų lygį remiantis

įvestais nustatytos informacijos duomenimis.

b) Klaidų pobūdžio ir priežasčių vertinimas

Reikėtų kruopščiai įvertinti nustatytų klaidų pobūdį ir priežastis bei nustatyti

galimą jų poveikį konkrečiam audito tikslui ir kitoms audito sritims.

c) Klaidos klasifikavimas Aptiktos klaidos turėtų būti laipsniškai analizuojamos, siekiant nustatyti, ar

ir kiek jos yra svarbios, kad būtų įtrauktos į audito išvadą arba nuomonę,

kurias rengiant analizuojama:

1. ar daromas poveikis teisiniams reikalavimams (mokėjimo sąlygoms arba

kitiems atitikties klausimams);

2. ar klaidos yra kiekybiškai įvertinamos ir reikšmingos (t. y. viršija

reikšmingumo ribą), o jeigu ne, ar jos yra reikšmingos savo pobūdžiu ar

aplinkybėmis;

3. ar klaidos yra:

- „rimtos“ (viršijančios 2 % viso mokėjimo sumos arba veikiančios svarbią jo dalį);

- „nedidelės“ (sudarančios 0,5 %–2 % viso mokėjimo sumos arba veikiančios svarbią jo dalį); arba

- „nereikšmingos“;

4. ar klaidos yra sisteminės;

5. koks yra bendras klaidų poveikis ekstrapoliavus kiekybiškai įvertinamus

nustatytus faktus. Nustatyti faktai gali būti ekstrapoliuojami tik tada, jei

atlikus atrankos procedūrą buvo sudaryta reprezentatyvioji imtis.

Į klaidas, kurios yra nustatomos ir ištaisomos vadovaujančiosios institucijos

iniciatyva prieš uždarant finansinių metų sąskaitas ir nepriklausomai nuo

Audito Rūmų atliekamų patikrų, rengiant DAS nėra atsižvelgiama, kadangi

jos rodo, kad Bendrijos sistema veikia efektyviai, be to, finansinių metų

sąskaitoms jos nebeturi įtakos.

Jei vadovybė atsisako ar negali atlikti būtinų patikslinimų, o išplėstinių

audito procedūrų rezultatai neleidžia auditoriui padaryti išvados, kad

bendras poveikis yra nereikšmingas, auditorius turėtų apsvarstyti galimybę

atitinkamai modifikuoti auditoriaus ataskaitą.

Auditoriui gali prireikti apsvarstyti, kaip pranešti apie nuokrypius, kurie yra

nustatyti, bet kurie nebūtinai yra kiekybiškai reikšmingi, kadangi biudžeto

įvykdymą tvirtinančią instituciją galėtų dominti įgaliojimų pažeidimai tam

tikrose jautriose srityse.




3.4 ANALITINĖS PROCEDŪROS


Auditoriaus tikslas – prireikus taikyti analitines procedūras, kurios padėtų įvertinti riziką, suteikti audito įrodymų ir parengti bendrą audito išvadą.

Analitinės procedūros tam tikromis aplinkybėmis gali padėti auditoriui

įvertinti atitiktį. Pavyzdžiui, kai pagal dotacijų skyrimo schemą mokamų

išmokų maksimali vertė yra nustatyta, o gavėjų skaičius yra žinomas,

auditorius gali naudoti analitines procedūras siekdamas nustatyti, ar

nebuvo pažeista didžiausio leistino dydžio nuostata.



Auditoriaus tikslas – rašytiniais pareiškimais patvirtinti: a) kad vadovybė ir, jei taikytina, už valdymą atsakingi asmenys, jų įsitikinimu, įvykdė savo įsipareigojimą dėl finansinės atskaitomybės rengimo ir auditoriui suteiktos informacijos išsamumo; b) kitus audito įrodymus, susijusius su finansinėmis ataskaitomis ar specifiniais tvirtinimais. Be to, auditoriaus tikslas c) – tinkamai reaguoti į pateiktus rašytinius pareiškimus ar jų nepateikimą.

3.5.1 Įvadas


3.5.3 Specialūs rašytiniai pareiškimai, susiję su konkrečiais tvirtinimais

3.5.1 Įvadas

Atsižvelgiant į atitikties taikomiems įstatymams ir kitiems teisės aktams

svarbą ES kontekste, auditorius paprastai siekia gauti rašytinius su atitiktimi

susijusius pareiškimus, visų pirma:

i) vadovybės raštišką savo atsakomybės pripažinimą;

ii) specialius vadovybės, už valdymą atsakingų subjektų arba specialių žinių

turinčių darbuotojų teikiamus rašytinius su konkrečiais tvirtinimais

susijusius pareiškimus.


Auditoriai turėtų prašyti, kad atsakingoji (-ios) šalis (-ys), kuri (-ios), kaip

tikimasi, turi parengti oficialų pareiškimą dėl savo pareigų, susijusių su








užtikinimu, kad būtų laikomasi taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų,

įvykdymo, jiems pateiktų atitinkamus pareiškimus.

Tokiuose pareiškimuose visų pirma gali būti nurodyta, ar

i) pareigūno žiniomis ir įsitikinimu, veikla ir finansinės operacijos (o

finansinėje atskaitomybėje atspindimų operacijų atitikties auditų atveju –

subjekto finansinėje atskaitomybėje atspindima informacija) atitinka jas

reglamentuojančius autoritetingus šaltinius;

ii) vadovybė turi pakankamą patikinimą, kad įdiegtos vidaus kontrolės

priemonės užkardo ir ištaiso reikšmingus neatitikties atvejus;

iii) auditoriui yra pateikta visa svarbi informacija.

MVA ir pareiškimai Pavyzdžiui, DAS teisėtumo ir tvarkingumo auditų atveju tokie pareiškimai

teikiami Europos Sąjungos metinėms finansinėms ataskaitoms skirtame

rašte su vadovybės pareiškimais, kurį pasirašo apskaitos pareigūnas ir

kuris yra įtraukiamas į Komisijos apibendrinamąją ataskaitą bei generalinių

direktorių metines veiklos ataskaitas (MVA) ir pareiškimus, ir kuriems

biudžeto įvykdymą tvirtinanti institucija (Europos Parlamentas ir Taryba)

teikia didelę reikšmę. Generalinio direktoriaus metinėje veiklos ataskaitoje

pateikiama informacija apie nustatytų politinių tikslų pasiekimą, aprašoma

vidaus kontrolės sistema ir suformuluojama išvada dėl jos veiksmingumo.

Šiuo atžvilgiu prie savo ataskaitos jie prideda pareiškimą dėl sąskaitų

(ataskaitą dėl biudžeto vykdymo) ir atskleidžia bet kokius apribojimus, su

kuriais generalinis direktoratas susidūrė vykdydamas savo veiklą.

Generalinio direktoriaus pareiškime teigiama: „Gavau (negavau)

pakankamą(-o) patikinimą(-o) [..], kad įdiegtos kontrolės procedūros

tinkamai užtikrina atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą.“ Jei yra

pasikartojančių vidaus kontrolės sistemos trūkumų arba konkrečių

sunkumų, kurie gali turėti poveikį operacijų, už kurias jis yra atsakingas,

teisėtumui ir tvarkingumui, generalinis direktorius, siekdamas akcentuoti

šiuos trūkumus, gali pateikti išlygas.

Auditoriaus tikslas Auditoriaus tikslas peržiūrint raštą su vadovybės pareiškimais (o, prireikus,

ir kitus pareiškimus dėl operacijų teisėtumo ir tvarkingumo) – atkreipti

dėmesį į atvejus, kai patikinimas nėra suteikiamas arba jis suteikiamas su

išlygomis, ir tokiu atveju išnagrinėti jo poveikį audito nuomonei (žr.

bendrosios dalies 3.5.4 skyrių). Auditorius neprivalo pranešti apie tai, ar

vadovybės pareiškimas yra pagrįstas, bet gali pranešti (jei jis turi audito

įrodymų), kad suteiktoje informacijoje yra reikšmingų klaidų. Taigi,

generaliniam direktoriui praleidus reikšmingus trūkumus arba parengus

pareiškimą, nesuderinamą su esamais trūkumais, tokie rašytiniai

vadovybės pareiškimai kaip audito įrodymai yra nieko verti.




Pabrėžtina, kad vadovybės pareiškimai, kaip antai tie, kurie yra pateikiami

generalinių direktorių metinėse veiklos ataskaitose ir pareiškimuose,

niekada nepakeis pagrindinių testų, skirtų įvertinti kontrolės priemonių

veiksmingumą.

3.5.3 Specialūs rašytiniai pareiškimai, susiję su konkrečiais tvirtinimais

Jeigu reikia, auditorius gauna specialius rašytinius pareiškimus kitiems

audito įrodymams patvirtinti. Tačiau tokie specialūs rašytiniai pareiškimai,

imant skyrium, nėra pakankami ir tinkami audito įrodymai.





Kito auditoriaus darbo naudojimas

Vidaus auditoriaus darbo naudojimas

Auditoriaus eksperto darbo naudojimas


3.6.2 Atsižvelgimas į vidaus audito funkciją




Auditoriaus tikslas – nustatyti, kokią įtaką auditui turės kito auditoriaus darbas, jei juo yra pasinaudojama.

Auditorius, naudodamasis kitų auditorių darbu, turėtų laikytis šio šio

vadovo bendrosios dalies 3.6.2 skyriuje nurodytų reikalavimų.














Išorės auditoriaus tikslas – susipažinti su vidaus audito funkcija ir nustatyti, ar su ja susijusi veikla yra svarbi planuojant ir atliekant auditą, ir jei taip, koks yra jos poveikis išorės auditoriaus atliekamoms procedūroms.

Auditorius, naudodamasis su vidaus audito funkcija susijusiu darbu, turėtų

laikytis šio vadovo bendrosios dalies 3.6.3 skyriuje nurodytų reikalavimų.



Auditoriaus tikslai yra: i) nustatyti, ar naudotis auditoriaus eksperto darbu; ir ii) jei taip, nustatyti, ar šis darbas yra adekvatus audito tikslams pasiekti.

Tik pagal su Audito Rūmais pasirašytą sutartį dirbantys

ekspertai

Ekspertai gali būti pasitelkti teikti techninę patirtį tokiose srityse kaip kelių,

tiltų ir kt. statyba. Tačiau šiame skirsnyje nurodyti tik Audito Rūmų, o ne

valstybių narių ar vietos valdžios institucijų samdomi ekspertai. Auditorius

gali atsižvelgti į pastarųjų atliekamą darbą kaip į patvirtinamuosius audito

įrodymus, jei tai atitinka audito tikslus.

Auditorius turėtų laikytis vadovo bendrojoje dalyje nurodytų reikalavimų

(3.6.4 skyrius) dėl auditoriaus eksperto darbo naudojimo, visų pirma:

• sprendžiant, ar pasamdyti auditoriaus ekspertą;

• vertinant eksperto darbo adekvatumą;

• auditoriaus ataskaitoje nurodant auditoriaus ekspertą; ir

• susipažįstant su Audito Rūmų reikalavimais dėl auditorių ekspertų

samdymo.








3.7 KITOS AUDITO PROCEDŪROS 3.7.1 Pobalansiniai įvykiai



TAAIS 1560

[TAS 560]

Auditoriaus tikslas – surinkti pakankamų, tinkamų ir patikimų audito įrodymų dėl to, ar įvykiai nuo ataskaitinio laikotarpio pabaigos iki pat auditoriaus ataskaitos parengimo datos yra tinkamai atskleisti.

Apibrėžtis Su atitikties auditais susiję pobalansiniai įvykiai – tai nuo ataskaitinio

laikotarpio pabaigos iki auditoriaus ataskaitos parengimo įvykstantys

palankūs ir nepalankūs įvykiai. Taigi gali įvykti tokio pobūdžio su atspindimų

operacijų teisėtumo ir tvarkingumo atitikties auditais susiję pobalansiniai

įvykiai.

Auditorius turėtų atlikti audito procedūras, siekdamas nustatyti, ar nuo

ataskaitinio laikotarpio pabaigos iki auditoriaus ataskaitos parengimo yra

įvykusių įvykių, galinčių sąlygoti reikšmingus nuokrypius ir kuriuos yra

būtina atskleisti. Tačiau iš auditoriaus nėra tikimasi, kad jis vykdys

nuolatinę visų klausimų peržiūrą, jeigu atlikus audito procedūras jau yra

gautos patenkinamos išvados.

Audito procedūros Audito procedūrų atlikimo ir auditoriaus ataskaitos parengimo laikas turi

būti kiek įmanoma labiau suderintas, o vykdant šias procedūras

atsižvelgiama į auditoriaus rizikos vertinimą. Nors joms įtakos turi nuo

paskutinio audito vizito praėjęs laikas, tokios audito procedūros paprastai

apima:

• valdymo procedūrų peržvalgą siekiant užtikrinti, kad būtų nustatyti

pobalansiniai įvykiai;

• pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui surengtų už valdymą atsakingų

asmenų susitikimų protokolų skaitymą;

• vadovybei teikiamas užklausas siekiant nustatyti, ar nėra įvykusių

pobalansinių įvykių, galinčių sąlygoti reikšmingus neatitikties atvejus.

Auditoriui nustačius reikšmingus nuokrypius galinčius sąlygoti įvykius, jis

turėtų nustatyti, ar tokie įvykiai yra tinkamai atskleisti.







Audito reikalavimai dėl susijusių šalių ir susijusių šalių ryšių bei operacijų

yra išdėstyti šio vadovo bendrosios dalies 3.7 skyriuje. Auditorius nagrinėja

šiuo atžvilgiu audituojamo subjekto nustatytų konkrečių reikalavimų

nesilaikymo riziką.






laiku informuoti už valdymą atsakingus asmenis apie audito metu pastebėtus dalykus, kurie yra svarbūs jų atliekamoms pareigoms;

tinkamai informuoti vadovybę arba už valdymą atsakingus asmenis apie auditui svarbius vidaus kontrolės trūkumus, kuriuos auditorius nustatė atlikdamas auditą ir kurie, profesiniu auditoriaus sprendimu, yra pakankamai svarbūs, kad būtų verti atitinkamo šių asmenų dėmesio.

Audito metu nustatyti faktai turėtų būti tvirtinami parengiant pranešimą apie

preliminariai nustatytus faktus (PPNF), kaip nurodyta šio vadovo








| 242 Atitiktis – Ataskaitų teikimas



FINANSINIO IR



3 DALIS. ATITIKTIS


TURINYS


4.2 Patikinimo pareiškimas – audito nuomonės formulavimas

4.3 Modifikuotos nuomonės


4.5 Patikinimo pareiškimą patvirtinanti informacija

4.6 Specialieji įvertinimai patikinimo pareiškimo kontekste

4.7 Specialiosios atitikties audito ataskaitos





Patikinimo pareiškimas Visų periodinių su metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų

teisėtumu ir tvarkingumu susijusių atitikties auditų rezultatai turėtų būti

pateikiami patikinimo pareiškime. Šis reikalavimas parengti patikinimo

pareiškimą yra taikomas Europos Sąjungos ir EPF bei kitų ES įstaigų, biurų

ir agentūrų metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų atitikties

auditams.

Patikinimo pareiškimas yra pagrindinė kiekvienos metinės ir specialiosios

metinės ataskaitos dalis. Konsoliduotų Europos Sąjungos metinių finansinių

ataskaitų atveju jis taip pat gali būti skelbiamas kaip atskiras dokumentas

kartu su audituojamo subjekto metinėmis finansinėmis ataskaitomis.

Nuomonė dėl operacijų teisėtumo ir tvarkingumo kaip visumos

Patikinimo pareiškime pateikiama nuomonė dėl audituojamo subjekto

metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumo ir

tvarkingumo.

arba suskirstytų pagal politikos grupes

Audito Rūmų metinėje ataskaitoje dėl ES bendrojo biudžeto vykdymo

Audito Rūmai gali pateikti atskiras kiekvienai politikos grupei skirtas

nuomones dėl metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų

teisėtumo ir tvarkingumo. Patikinimo pareiškimas, kuriame šios nuomonės

yra pateiktos, taip pat gali būti papildytas įtraukiant patvirtinamąją

informaciją ir specialiuosius įvertinimus, biudžeto įvykdymą tvirtinančiai

institucijai suteikiančius išsamesnės informacijos.

Daugiau informacijos apie patikinimo pareiškimo struktūrą ir turinį bei

metines ir specialiąsias metines ataskaitas yra pateikta šio vadovo

bendrosios dalies 4 skirsnyje.




susidaryti nuomonę dėl metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo vadovaujantis išvadų, padarytų remiantis gautais audito įrodymais, įvertinimu;

aiškiai išreikšti šią nuomonę rašytinėje išvadoje, kurioje paaiškintas šios nuomonės pagrindas.

4.2.1 Įvadas

4.2.2 Reikalavimai


4.2.4 Svarstymai formuluojant nuomonę dėl teisėtumo ir tvarkingumo

4.2.5 Subjekto atitikties praktikos kokybiniai aspektai

4.2.6 Taikomas teisinis ir reglamentavimo pagrindas

4.2.7 Pavyzdžiai






4.2.1 Įvadas

Atitikties auditas yra susijęs su atspindimų operacijų teisėtumu ir

tvarkingumu, o jo pagrindinė išdava – patikinimo pareiškimas.

Patikimumo ir teisėtumo/tvarkingumo ryšio

apsvarstymas

Metinių finansinių ataskaitų patikimumas ir atspindimų operacijų teisėtumas

ir tvarkingumas yra du tarpusavyje susiję tikslai, kaip apibūdinta

1.5.2 skyriuje. Auditorius, rengdamas audito ataskaitą, turėtų apsvarstyti

šių dviejų tikslų ryšį.

4.2.2 Reikalavimai

Pagrindinės su patikinimo pareiškimo turiniu susijusios gairės yra pateiktos

šio vadovo bendrosios dalies 4 skirsnyje.


Nuomonių tipai apibūdinti šio vadovo bendrosios dalies 4 skirsnyje.

4.2.4 Svarstymai formuluojant nuomonę dėl teisėtumo ir tvarkingumo

Pakankamas patikinimas Auditorius turėtų padaryti išvadą, ar yra gautas pakankamas patikinimas

dėl to, ar atspindimose operacijose, imant apskritai, (arba ES bendrojo

biudžeto atveju – suskirstytose pagal politikos grupes) nėra reikšmingų

klaidų ir pažeidimų. Šioje išvadoje turėtų būti atsižvelgta į jo įvertinimą, ar:

Apsvarstyti

- įrodymus

- reikšmingumą

- kokybinius aspektus

a) buvo gauta pakankamai tinkamų audito įrodymų;

b) nustatytos klaidos arba pažeidimai, atskirai arba kartu, yra reikšmingi;

c) subjekto atitikties praktikos kokybiniai aspektai yra suderinti su taikomu

teisiniu ir reglamentavimo pagrindu ir yra tinkami, apsvarstant subjekto

ir jo vadovybės praktiką ir procesus bei nustatant, ar esama vadovybės

sprendimų ar veiksmų šališkumo požymių.




4.2.5 Subjekto atitikties praktikos kokybiniai aspektai

Galimas vadovybės šališkumas Vadovybė dažnai pasitelkia nuovoką priimdama su teisiniu ir

reglamentavimo pagrindu susijusius sprendimus. Nagrinėdamas kokybinius

subjekto atitikties praktikos aspektus, auditorius gali sužinoti apie galimą

vadovybės šališkumą priimant sprendimus. Auditorius gali padaryti išvadą,

kad dėl bendro neutralumo trūkumo bei klaidų ir pažeidimų poveikio

metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų visuma

reikšmingais aspektais neatitinka taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų.

Neutralumo trūkumo rodikliai, kurie gali turėti įtakos auditoriaus vertinimui,

ar atspindimų operacijų visuma reikšmingais aspektais neatitinka įstatymų

ir kitų teisės aktų, apima:

Šališkumo rodikliai • atrankiniu būdu atliekamą klaidų ir pažeidimų, į kuriuos audito arba

ankstesnių auditų metu buvo atkreiptas vadovybės dėmesys, ištaisymą;

• galimą vadovybės šališkumą vadovybės pareiškimuose.

Vykdant ES bendrojo biudžeto atitikties auditą, šis klausimas gali būti

svarbus ne tik Europos Komisijos, bet ir nacionalinių valstybių narių

valdžios institucijų lygmeniu.

4.2.6 Taikomas teisinis ir reglamentavimo pagrindas

Vadovybė yra atsakinga už sprendimų dėl metinėse finansinėse

ataskaitose atspindimų operacijų priėmimą pagal taikomo teisinio ir

reglamentavimo pagrindo nuostatas. Svarbu apibrėžti teisinį ir

reglamentavimo pagrindą, kadangi tokiu būdu biudžeto įvykdymą tvirtinanti

institucija ir suinteresuotieji visuomenės atstovai yra informuojami apie

bazę, kuria yra grindžiami su atspindimomis operacijomis susiję

sprendimai.

Auditorius turėtų užtikrinti, kad būtų nustatyta teisinio ir reglamentavimo

pagrindo apibrėžtis ir kad ji būtų tinkama. Auditorius, formuluodamas audito

nuomonę ir pagrindą jai paremti, turėtų pateikti nuorodą į taikomą teisinį ir

reglamentavimo pagrindą.

Gali būti atvejų, kai atspindimos operacijos atitiks vieną autoritetingą šaltinį,

bet neatitiks kito. Esant prieštaringiems su teisiniu ir reglamentavimo

pagrindu susijusiems reikalavimams, auditorius turėtų konsultuotis su

Teisės tarnyba.




4.2.7 Pavyzdžiai

2010 m. atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo patikinimo

pareiškimas kaip pavyzdys yra pateiktas šios vadovo bendrosios dalies

III priede.

4.3 MODIFIKUOTOS NUOMONĖS

TAAIS 1705

[TAS 705]

Auditoriaus tikslas – aiškiai pareikšti tinkamai modifikuotą nuomonę dėl atspindimų operacijų, kuri yra būtina tada, kai:

a) auditorius padaro išvadą, kad atspindimos operacijos visais reikšmingais aspektais neatitinka taikomo teisinio ir reglamentavimo pagrindo; arba

b) auditorius negali surinkti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais remdamasis galėtų padaryti išvadą, kad atspindimos operacijos visais reikšmingais aspektais atitinka taikomą teisinį ir reglamentavimo pagrindą

4.3.1 Reikšmingos neatitikties atvejų pobūdis


4.3.3 Auditoriaus ataskaitos forma ir turinys tais atvejais, kai nuomonė modifikuojama

4.3.1 Reikšmingos neatitikties atvejų pobūdis

Reikšmingos metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų

neatitikties atvejis (klaida ar nuokrypis) gali kilti dėl:

Procedūrų ir metodų tinkamumas a) atitikties procedūrų ir metodų tinkamumo, t. y. i) jie yra nesuderinti su

taikomu teisiniu ir reglamentavimo pagrindu; ii) jie netinkami tam tikromis

aplinkybėmis; arba iii) dėl jų metinėse finansinėse ataskaitose atspindimos

operacijos visais reikšmingais aspektais neatitinka teisinio ir

reglamentavimo pagrindo.

Taisyklių, nuostatų ir metodų taikymas

b) taisyklių, nuostatų ir metodų taikymo, t. y. i) dėl nenuoseklaus jų taikymo

panašioms operacijoms ar įvykiams arba nesilaikant nustatytų terminų; ii)

neteisingo taikomo metodo arba kai nepritariama vadovybei dėl pagrindinių

faktų ir aplinkybių, kurioms esant šios taisyklės ir kt. yra taikomos; arba iii)

kai subjektas nesilaiko naujų reikalavimų, nustatytų po to, kai buvo






pakeistos taisyklės ir t. t.

4.3.2 Paplitusi(-ios) problema(-os), dėl kurios(-ių) galima pateikti modifikuotą nuomonę

Metinėse finansinėse ataskaitose atspindimos operacijos neatitinka

teisinio ir reglamentavimo pagrindo

Auditorius gali nuspręsti, kad atskirai arba kartu reikšmingos klaidos yra

paplitusios, kai tokios klaidos neapsiriboja konkrečiais elementais ar

operacijų tipais, o jei ir apsiriboja, jos sudaro ar gali sudaryti reikšmingą

operacijų dalį.

Negalėjimas gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų

Kai auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų dėl vieno

ar kelių klausimų, susijusių su metinėse finansinėse ataskaitose

atspindimomis operacijomis, jis gali traktuoti šį negalėjimą kaip reikšmingą

ir paplitusią problemą. Taip yra tokiu atveju, kai galimi tokio negalėjimo

padariniai negali būti priskiriami tik konkretiems elementams arba operacijų

tipams, arba, jei jie yra šiems elementams priskiriami, jie gali paveikti

reikšmingą operacijų dalį.

2 diagrama. Išsami nuomonės dėl teisėtumo ir tvarkingumo rengimo struktūrinė schema

Ar gauta pakankamų ir tinkamų audito įrodymų?

Ar atspindimų operacijų visumą veikia reikšmingas klaidų lygis?

Ar galimas apimties ribojimo poveikis yra reikšmingas ir paplitęs?

Sąlyginė nuomonė- modifikuota dėl apribojimų

Atsisakymas pateikti nuomonę

Ar atspindimų operacijų visuma visais reikšmingais aspektais

atitinka teisinį ir reglamentavimo pagrindą?


Ne Ne

Taip

Ar klaidų poveikis atspindimų operacijų visumai yra reikšmingas ir

paplitęs?

Sąlyginė nuomonė - Modifikuota dėl prieštaravimų Neigiama nuomonė

Taip

Taip

TaipNe

Ne

Taip

Ne




Kai nuomonė dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo yra

modifikuojama, auditorius turėtų įvertinti platesnes jos pasekmes

metinėms finansinėms ataskaitoms kaip visumai bei patikinimo pareiškimui

ir kitoms su tuo susijusioms ataskaitos dalims.

4.3.3 Auditoriaus ataskaitos forma ir turinys tais atvejais, kai nuomonė modifikuojama

Modifikavimo pagrindo pastraipa

Išsami informacija apie nuomonės modifikavimą pateikta šio vadovo


4.4 „DALYKO PABRĖŽIMO“ IR „KITŲ DALYKŲ“ PASTRAIPOS


Auditoriaus tikslas – į patikinimo pareiškimą įtraukti aiškią papildomą informaciją, kai, jo nuomone, yra tikslinga šią informaciją pateikti norint atkreipti naudotojų dėmesį į vadovybės raštu pateiktą dalyką ar bet kurį kitą dalyką, kuris gali būti svarbus naudotojams suprantant metines finansines ataskaitas, atspindimas operacijas ar auditą.

Informacija apie „Dalyko pabrėžimo“ ir „Kitų dalykų“ pastraipas pateikta šio

vadovo bendrosios dalies 4.5 skyriuje.

4.5 PATIKINIMO PAREIŠKIMĄ PATVIRTINANTI INFORMACIJA

Patikslinti metodą ir pateikti apžvalgą

Ataskaitos „patikinimo pareiškimą patvirtinanti informacija“ dalyje su

atspindimų operacijų teisėtumu ir tvarkingumu susijęs skirsnis turėtų būti

naudojamas teikti papildomą informaciją apie Audito Rūmų metodą,

taikomą rengiant patikinimo pareiškimą, taip pat jame turėtų būti pateikta

trumpa audito rezultatų, išsamiau aprašytų su specialiaisiais vertinimais

susijusioje dalyje, apžvalga.

Kitų įstaigų, biurų ir agentūrų atveju patikinimo pareiškimą patvirtinanti

informacija taip pat gali apimti svarbias audituojamam subjektui skirtas

pastabas ir rekomendacijas.






4.6 SPECIALIEJI ĮVERTINIMAI PATIKINIMO PAREIŠKIMO KONTEKSTE

Pateikti išsamius paaiškinimus Be į patikinimo pareiškimą įtrauktos nuomonės dėl teisėtumo ir

tvarkingumo, Audito Rūmų auditoriai pridedamoje ataskaitoje gali pateikti

dar išsamesnius paaiškinimus. Tokie papildomi paaiškinimai gali būti

tinkami tais atvejais, kai nuomonė dėl reikšmingo neatitikties atvejo yra

modifikuojama. Taip daroma siekiant biudžeto įvykdymą tvirtinančiai

institucijai, audituojamam subjektui ir, prireikus, kitoms įstaigoms pateikti

išsamių paaiškinimų, papildančių patikinimo pareiškime pateiktą

paaiškinimą. Auditorius turėtų tokias atitikties problemas pakankamai

išsamiai apibūdinti, kad biudžeto įvykdymą tvirtinanti institucija arba

atitinkamas komitetas tinkamai šiuos klausimus suprastų.

Agentūrų, biurų ir kitų įstaigų atveju patikinimo pareiškimą patvirtinanti

informacija taip pat gali apimti svarbias audituojamam subjektui skirtas

pastabas ir rekomendacijas.

Dėmesys atitikčiai ir sistemoms Specialieji įvertinimai, kurie nėra nuomonės, gali papildyti patikinimo

pareiškimą; juose gali būti aprašomi subjekto atskirų biudžeto, veiklos ar

politikos sričių audito rezultatai, įskaitant tai sričiai suformuluotą (-as)

išvadą (-as). Pagrindinį dėmesį reikėtų skirti atspindimų operacijų

teisėtumo ir tvarkingumo bei sistemų aspektų vertinimui.

Europos Sąjungos metinėse finansinėse ataskaitose atspindimų operacijų

teisėtumo ir tvarkingumo atveju teikiamas kiekvienos politikos grupės

specialusis vertinimas, apimantis:

• audito apimties ir audituojamos srities ypatumų aprašymą;

• atitinkamos srities atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo įvertinimą, įskaitant reikšmingus nustatytus faktus ir pastabas;

• atitinkamos srities vidaus kontrolės sistemų veiksmingumo įvertinimą, pateikiant jį pagrindžiančius apsvarstymus;

• išvadas ir rekomendacijas.

4.7 SPECIALIOSIOS ATITIKTIES AUDITO ATASKAITOS 4.7.1. Įvadas

4.7.2 Specialiųjų audito ataskaitų forma ir turinys

4.7.1 Įvadas Specialiųjų (ne DAS) atitikties audito ataskaitų forma gali skirtis

priklausomai nuo aplinkybių. Tačiau užtikrinus tam tikrą ataskaitų

nuoseklumą ataskaitų skaitytojams gali būti paprasčiau suvokti atliktą

audito darbą ir padarytas išvadas bei nustatyti neįprastas aplinkybes, kai




jos susiklosto. Kriterijai, pagal kuriuos dalykas yra vertinamas, turėtų būti

nustatyti specialiojoje ataskaitoje. Atliekant atitikties auditus kriterijai gali

labai skirtis. Todėl svarbu ataskaitoje aiškia nustatyti kriterijus, kad

naudotojai galėtų suprasti, kokiu pagrindu remiantis buvo atliktas audito

darbas ir suformuluotos išvados.

4.7.2 Specialiųjų audito ataskaitų forma ir turinys Apskritai specialiąsias atitikties audito ataskaitas turėtų sudaryti šios dalys:

a) Antraštinis puslapis

b) Turinys

c) Žodynėlis (jei būtina)

d) Santrauka

e) Įvadas

f) Audito apimtis ir metodas

g) Pastabos

h) Išvados ir rekomendacijos

i) Audituojamo subjekto atsakymai

j) Priedai (jei būtina) i) Antraštinis puslapis, turinys ir

žodynėlis

Antraštiniame puslapyje aiškiai nurodomas ataskaitos pavadinimas,

ataskaitos data, jos adresatas ir rengėjas. Įtraukus turinį, ypač didelės

apimties ataskaitos atveju, ataskaita įgauna struktūrą, o skaitytojams yra

lengviau surasti ypač juos dominančias sritis. Terminų žodynėlis taip pat

gali būti naudingas skaitytojams, jei visoje ataskaitoje daug kartų

naudojami techninio pobūdžio ar nežinomi terminai, akronimai, santrumpos

ar ypatingą kontekstinę reikšmę turintys žodžiai.

ii) Santrauka

Santrauka yra labai svarbi, kadangi tai labiausiai skaitoma ataskaitos dalis.

Santrauka turėtų visapusiškai ir tiksliai, o kartu glaustai ir subalansuotai

atspindėti ataskaitos turinį. Kad santrauka būtų veiksminga, jos apimtis

turėtų būti vienas–du puslapiai. Pagrindinis dėmesys santraukoje turėtų būti

skiriamas nustatytiems kriterijams (svarbiems klausimams, į kuriuos turi

būti atsakyta); joje turi būti apibendrintos pagrindinės su šiais kriterijais

susijusios audito išvados ir rekomendacijos.

iii) Įvadas

Įvade išdėstomos audito aplinkybės, įskaitant dalyko įvardijimą ar

aprašymą arba su juo susijusios informacijos pateikimą. Taipogi

nurodomos įvairių susijusių šalių pareigos. Įvadas paprastai būna trumpas į

jį neįtraukiant pernelyg daug detalių. Prireikus, susijusi išsami informacija

gali būti pateikta prieduose.

iv) Audito apimtis ir metodas

Šioje specialiosios atitikties audito ataskaitos dalyje išsamiai aprašoma

audito apimtis ir tikslai.

v) Pastabos Su pastabomis ir nustatytais faktais susijęs skirsnis yra pagrindinė




specialiosios atitikties audito ataskaitos dalis. Joje apibūdinamas atliktas

audito darbas ir susiję nustatyti faktai. Jos struktūra yra logiška, ji paprastai

pagrįsta nustatytais kriterijais ir pateikta taip, kad padėtų skaitytojui sekti

tam tikro argumento loginę seką. Pristatant audito pastabas ir nustatytus

faktus, naudotojams aiškiai nurodomi šie keturi elementai, padedantys

jiems geriau suprasti atliktą audito darbą ir audito metu nustatytų faktų

reikšmingumą ir pasekmes:

a) Standartai (kriterijai) – orientacinė norma arba priemonė, kuria remiantis lyginami arba vertinami veiklos rezultatai

b) Faktai (sąlygos) – stebėta padėtis

c) Analizė (priežastys) – šaltinis ir priežastys, nulėmusios susidariusias sąlygas

d) Poveikis (padariniai) – susidariusių sąlygų poveikis ir pasekmės (nustatytų faktų reikšmingumas, jų poveikis biudžetui, ir t. t.).

Kai įtraukiama daug audito metu nustatytus faktus pagrindžiančių

duomenų, juos būtų tikslingiau pateikti prieduose.

vi) Išvados ir rekomendacijos

Pirminė su išvadomis ir rekomendacijomis susijusios ataskaitos dalies

paskirtis yra dvejopa:

a) pateikti aiškius atsakymus (išvadas) į audito klausimus (nustatytus

kriterijus),

b) prireikus, pateikti konstruktyvias praktines rekomendacijas dėl

patobulinimų.

Rekomendacijos yra veiksmingiausios tada, kai jos yra teigiamai

suformuluotos ir orientuotos į rezultatus, aiškiai nurodant, kokių veiksmų

reikia imtis. Nustatant rekomendacijų praktinę naudą turėtų būti atsižvelgta

į sąnaudų aspektus. Nors konstruktyvios praktinės rekomendacijos padeda

skatinti patikimą valdymą, auditorius neturėtų teikti pernelyg išsamių

rekomendacijų ir neprisiimti vadovo vaidmens, kad tokiu būdu nenukentėtų

jo paties objektyvumas.

vii) Audituojamo subjekto atsakymai

Prieštaravimo principas – susitarimas dėl faktų ir atsakymų įtraukimas –

turėtų būti taikomas rengiant specialiąsias atitikties audito ataskaitas.

Audituojamo subjekto atsakymai į iškeltus klausimus į ataskaitą gali būti

įtraukti pažodžiui arba juos apibendrinus. Jie įtraukiami į atskirą ataskaitos

dalį.

viii) Priedai

Prireikus, priedai gali būti naudojami teikti skaitytojams išsamią ar

papildomą su auditu susijusią informaciją. Informacija gali būti tekstas arba

lentelė arba ji gali būti atvaizduota grafiškai – diagramomis, schemomis ar

nuotraukomis. Tokia informacija gali padėti naudotojams suprasti audito

metu nustatytus faktus, jų priežastis ir pasekmes.

| 252 Atitiktis – Priedas


FAAV – 3 dalis – Priedas

I PRIEDAS. PRIEŽIŪROS IR KONTROLĖS SISTEMŲ VEIKIMO ĮVERTINIMAS

Priežiūros ir kontrolės sistemų apibrėžtis

Audito metodas

Priežiūros ir kontrolės sistemų aplinkos įvertinimas

Kontrolės testai

Bendrieji aspektai

Centralizuotas ir decentralizuotas valdymas

Pasidalijamasis valdymas

Pagrindiniai kontrolės tikslai

Nustatytų trūkumų reikšmingumo įvertinimas

Siūlomas pagrindas

Priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo nustatymas

Priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo masto įvertinimas

Priežiūros ir kontrolės sistemų apibrėžtis

1. Pagal SESV 317 straipsnį Komisija kartu su valstybėmis narėmis yra atsakinga už Sąjungos biudžeto

vykdymą, taigi ir už:

a) prognozių sudarymą (planavimą);

b) vykdymo organizavimą;

c) vykdymo stebėjimą;

d) ataskaitų teikimą.

2. Sistemą sudaro visos išsamios gairių rengimo, sutelkimo ir kontrolės procedūros, kurios yra taikomos

vienarūšėms operacijoms iki pat galutinio naudos gavėjo lygmens. Tokiu būdu labai įvairūs aplinkos

veiksniai (priemonės, organizacijos, šalys, regionai) sąlygoja didžiulį sistemų, kurios yra taikomos tam

tikrų sričių58 Sąjungos išlaidoms, skaičių. Dėl ribotų išteklių Audito Rūmai gali įvertinti tik labai nedidelį

valdymo sistemų skaičių per metus ir negali padaryti bendrų išvadų.

3. Kita vertus, Sąjungos reglamentuose arba organizacijų sprendimuose numatytų procedūrų,

užtikrinančių patikimą valdymo sistemų (priežiūros ir kontrolės sistemų) veikimą, skaičius yra daug

mažesnis, todėl jas įvertinus galima padaryti bendras išvadas. Tokio tipo auditas iš esmės turėtų sudaryti

galimybes Audito Rūmams kasmet stebėti padėties kiekvienoje srityje raidą.

4. Priežiūros ir kontrolės sistemomis siekiama gauti pakankamą patikinimą dėl pajamų ir išlaidų

teisėtumo ir tvarkingumo, patvirtinant, kad procedūros veikia tinkamai. Jos suteikia Komisijai informaciją,

58 Visų pirma EŽŪOGF garantijų skyriaus ir struktūrinių fondų atveju.

| 253 Atitiktis – Priedai



kurios jai reikia užtikrinti, kad tikslai būtų pasiekti atsižvelgiant į atitinkamas teisines, reglamentavimo

ir / arba sutartines nuostatas.

5. Priežiūros ir kontrolės sistemos yra įdiegtos įvairiuose valdymo lygmenyse. Kai kurios yra vienodos

tiek tiesioginio, tiek netiesioginio Komisijos vykdomo valdymo atveju, tuo tarpu kitos yra būdingos ne tik

tam tikram valdymo tipui, bet ir atitinkamoms konkrečioms sritims arba priemonėms.

Audito metodas

6. Priežiūros ir kontrolės sistemų, susijusių su įvairiais finansinės perspektyvos skyriais, įvertinimas yra

esminė atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo audito sudėtinė dalis. Audituojant priežiūros ir

kontrolės sistemas siekiama įvertinti jų gebėjimą:

a) teikti Komisijai informaciją, kurios jai reikia tam, kad galėtų užtikrinti, jog buvo laikomasi

atitinkamų teisinių, reglamentavimo ir sutartinių nuostatų, ir, jei reikia, imtis taisomųjų veiksmų;

b) suteikti pakankamą patikinimą dėl atspindimų operacijų teisėtumo/tvarkingumo.

7. Audito metu vertinamos priežiūros ir kontrolės sistemos, taigi šiuo tikslu taip pat atliekami kontrolės

testai. Šiame kontekste priežiūros ir kontrolės sistemų veiksmingumui įvertinti gali būti naudojami

pagrindiniai testai. Atlikus pagrindinius testus turi būti gauti analitiniai rezultatai, kurie kartu su priežiūros ir

kontrolės sistemų įvertinimu sudarys Audito Rūmams sąlygas suprasti atspindimų operacijų

teisėtumo/tvarkingumo klaidų priežastis ir šias klaidas apriboti. Trumpai tariant, reikia įvertinti priežiūros ir

kontrolės sistemų trūkumų pasekmes ir prisidėti prie šių sistemų gerinimo.

8. Tais atvejais, kai priežiūros ir kontrolės sistemos yra laikomos patikimomis, auditorius tikėsis surasti

mažai klaidų arba visai jų neaptikti, ir jei atlikus pagrindines patikras tai pasitvirtins, jis parengs

nemodifikuotą audito išvadą. Priešingu atveju jis tikėsis rasti daug klaidų, ir jei tai pasitvirtins, jis parengs

sąlyginę arba neigiamą audito išvadą. Pastaruoju atveju auditorius galės paaiškinti problemos pobūdį,

kadangi išanalizavus priežiūros ir kontrolės sistemas bus atskleisti trūkumai, o pagrindiniai testai bus jam

tai patvirtinę ir galbūt suteikę tam tikros papildomos informacijos. Kiti hipotetiniai atvejai yra nagrinėjami

pagrindinėje šio dokumento dalyje.

Priežiūros ir kontrolės sistemų aplinkos įvertinimas

9. Komisija ir kitos su priežiūros ir kontrolės sistemomis susijusios šalys privalo įsteigti atitinkamus

valdymo, priežiūros ir audito padalinius, kuriuose dirbtų reikiamas kvalifikuotų darbuotojų skaičius. Šie

padaliniai turi sukurti mechanizmus, siekiant užtikrinti, kad taikomi metodai ir procedūros atitiktų

visuotinai pripažintus standartus (aiškią misijos ir uždavinių apibrėžtį, deontologiją ir principingumą, su

slaptumu susijusias funkcijas, įgaliojimų perdavimą, pašto registravimą ir susistemintą rinkmeną, su

procedūromis susijusius dokumentus, pareigų atskyrimą, išimčių registravimą, operacijų tęstinumą,

ad hoc informaciją valdymo srityje, darbo programą, rizikos įvertinimą ir valdymą ir kt.59). Turi būti įdiegta

įspėjimo sistema, skirta pranešti apie esamus neatitikties atvejus ir juos pašalinti.

10. Audito kolegijos/padaliniai, vertindami priežiūros ir kontrolės sistemas, privalo pirma nustatyti

Komisijos padalinius ir trečiąsias šalis, atsakingus už priežiūrą, susijusią su pajamų ir išlaidų teisėtumu ir

59 Žr. Komisijos vidaus kontrolės standartus.




tvarkingumu. Tada jie privalo įvertinti, ar šių padalinių kontrolės aplinka atitinka pirmiau pateiktus

principus.

Kontrolės testai

Bendrieji aspektai

11. Kiekvienai sričiai turi būti nustatyta kontrolės testų programa priežiūros ir kontrolės sistemų veikimui

įvertinti. Vėliau, priklausomai nuo valdymo decentralizacijos laipsnio, reikės patikslinti apimtį ir geografinę

kontrolės testų vykdymo vietą siekiant užtikrinti pakankamą aprėptį. Pagrindiniams testams atlikti skirtos

imtys atitinkamais atvejais gali pasitarnauti kaip pagrindas kontrolės testams; jas galima suskirstyti pagal

valdymo lygmenis.

12. Audito padaliniai/kolegijos, rengdami kontrolės testų programas, turi pasinaudoti Komisijos darbu,

kaip nustatyta vidaus kontrolės standartuose Nr. 6 „Rizikos valdymo procesas“ ir Nr. 9 „Vadovybės

vykdoma priežiūra“.

13. Pagal vidaus kontrolės standartą Nr. 6 kiekvienas Komisijos generalinis direktoratas ar padalinys

privalo bent kartą per metus išnagrinėti su pagrindine jo veikla susijusią riziką. Padaliniai, remdamiesi

gautais rezultatais, turi parengti veiksmų planus, kad galėtų kontroliuoti riziką ir paskirti darbuotojus šiems

planams įgyvendinti. Vidaus audito skyrių metinė darbo programa taip pat turi būti grindžiama rizikos

įvertinimu. Priežiūros ir kontrolės sistemos turi būti išsamiai išnagrinėtos tose srityse, kuriose yra didelė

rizika.

14. Pagal vidaus kontrolės standartą Nr. 9 reikalaujama, kad Komisijos generaliniai direktoratai ir

padaliniai kasmet nagrinėtų Komisijos vidaus audito tarnybos, jos pačios vidaus audito skyrių ir Audito

Rūmų parengtose audito ataskaitose pateiktas rekomendacijas bei išanalizuotų priemones, kurių buvo

imtasi atsižvelgiant į šias ataskaitas. Tada jie privalo parengti veiksmų planus, kuriais siekiama ištaisyti

trūkumus ir prižiūrėti šių planų įgyvendinimą. Audito Rūmai, atlikdami priežiūros ir kontrolės sistemų

veikimo auditą, privalo įvertinti šių planų privalumus ir įgyvendinimą.

Centralizuotas ir decentralizuotas valdymas

15. Srityse, kurioms taikomas centralizuotas ir decentralizuotas valdymas, išnagrinėjus reglamentavimo ir

sutartinį pagrindą, turi būti nustatytos procedūros ir mechanizmai, užtikrinantys pajamų arba išlaidų

teisėtumą ir tvarkingumą. Gavęs šią informaciją auditorius privalo:

a) išnagrinėti, kaip vykdomos kontrolės priemonės, visų pirma iki pat galutinio naudos gavėjo

lygmens;

b) įvertinti jų apimtį;

c) išanalizuoti rezultatus;

d) įvertinti, kokiu mastu jomis remdamiesi Audito Rūmai gali gauti su visa nagrinėjama sritimi

susijusį patikinimą.




16. Taigi, į sektorių APM turi būti įtraukti šie elementai:

a) faktinės administracinių išlaidų (tiesioginis centralizuotas valdymas) srityje Komisijos

padalinių60 įvykdytos audito programos ir procedūros bei atliktas darbas;

b) vidaus politikų ir mokslinių tyrimų srityje (netiesioginis centralizuotas valdymas) Komisijos

padalinių, tarpinių įstaigų ir visų kitų trečiųjų šalių, susijusių su priežiūros ir kontrolės

sistemomis, įvykdytos faktinės audito programos, procedūros ir atliktas darbas;

c) išorės veiklos srityje (decentralizuotas valdymas) Komisijos, Komisijos delegacijų ir visų kitų

šalių, susijusių su priežiūros ir kontrolės sistemomis, lygmeniu įvykdytos faktinės audito

programos, procedūros ir atliktas darbas.

Pasidalijamasis valdymas

17. Sritys, kurioms taikomas pasidalijamasis valdymas, yra tos sritys, kuriose išlaidas iš dalies valdo šalių

naudos gavėjų (valstybių narių arba valstybių, kurios nėra ES narės) nacionalinės valdžios institucijos. Tai

taikoma žemės ūkio ir struktūrinių fondų sritims bei didžiajai nuosavų išteklių srities daliai. Dėl jos

centralizuoto įgyvendinimo pobūdžio šiam valdymo tipui gali būti priskirta ir tam tikra išorės pagalba.

18. Remdamiesi su atitinkama sritimi susijusiomis žiniomis, audito padaliniai/kolegija turi nustatyti, kokius

priežiūros mechanizmus pagal teisės aktus yra privaloma taikyti kiekvienai politikos sričiai. Šiuos

mechanizmus gali būti įdiegusi Komisija Bendrijos lygmeniu61 arba jie gali būti įdiegti nacionaliniu,

regioniniu ar vietos lygmeniu (pavyzdžiui, struktūrinių fondų atveju – veiksmų programos lygmeniu,

žemės ūkio atveju – mokėjimo įstaigos lygmeniu, nuosavų išteklių atveju – nacionaliniu lygmeniu ir t. t.).

Remiantis šiais principais reikės nustatyti su kiekviena sritimi susijusią kontrolės sritį, kurią išnagrinėjus

bus galima suformuluoti bendras audito išvadas. Kitaip tariant, turi būti įtraukti visi elementai, jei tokių

elementų praleidimas gali turėti įtakos bendro vaizdo susidarymui. Pagal pasidalijamąjį principą

valdomoms sritims būtina didesnė įžvalga. Surinkus šią informaciją, turi būti atliktas tas pats darbas, kuris

yra aprašytas 15 punkte.


19. Dėl iš Bendrijos biudžeto finansuojamų operacijų apimties ir sudėtingumo Komisija privalo sugebėti

savo darbą pagrįsti visuotine strategija, susijusia su nuolatiniu visoms atitinkamo tipo operacijoms (ES

pajamoms ir išlaidoms) taikomų priežiūros ir kontrolės sistemų veikimu visais atitinkamais valdymo

lygmenimis.

20. Siekiant užtikrinti pakankamą aprėptį ir nuoseklų analizės metodą, kuriuo vadovautųsi skirtingi Audito

Rūmų audito padaliniai/kolegijos, taikytina audito procedūra siekiama išnagrinėti, kaip į APM įtrauktos

priežiūros ir kontrolės sistemos užtikrina atitiktį penkiems pagrindiniams kontrolės tikslams įgyvendinant

Sąjungos politiką (žr. toliau pateiktą lentelę).

60 Kitų institucijų padaliniai (kai taikytina).

61 Tai – teisės aktuose numatytos sistemos, kurios tiesiogiai nesidubliuoja su Komisijos patvirtintos reformos elementais.





Pagrindinis tikslas Elementai, kurie turi būti įtraukti į priežiūros ir

kontrolės sistemas

IFAC(1)

terminologija

Tikrumas ir

matavimas

atspindimų

operacijų (fizinio

kiekio) nustatymas

Patikrinimas, ar įdiegtos sistemos užtikrina atspindimų

operacijų buvimą laiko ir dalyko atžvilgiu, kaip yra aprašyta,

ir ar fiziniai kiekiai (kaip antai žemės plotų, apmokomų

asmenų skaičius) yra tiksliai nustatyti. Tikrumas/tikslumas

Atspindimų

operacijų

tinkamumas

Patikrinimas, ar įdiegtos sistemos užtikrina, kad būtų

įvykdyti įvairūs Bendrijos lygmeniu nustatyti atspindimoms

operacijoms taikomi kriterijai.

Teisėtumas ir

tvarkingumas(2)

Kitų

reglamentavimo

reikalavimų

laikymasis

Patikrinimas, ar įdiegtos sistemos užtikrina, kad būtų

įvykdyti kiti (t. y. su tinkamumu nesusiję) kriterijai. Kaip

antai: konkursų procedūrų laikymasis, ataskaitų teikimas,

atskiras Bendrijos operacijų nustatymas ir kt.

Teisėtumas ir

tvarkingumas(2)

Skaičiavimų

teisingumas Patikrinimas, ar įdiegtos sistemos užtikrina, kad visi

skaičiavimai būtų matematiškai tiksliai atlikti naudojant

teisingą pagrindą, koeficientus ir t. t. Tikslumas

Apskaitos

išsamumas ir

tikslumas

Patikrinimas, ar įdiegtos sistemos užtikrina, kad visos

operacijos būtų apskaitytos, neįtrauktos daugiau kaip vieną

kartą ir priskirtos teisingam ataskaitiniam laikotarpiui

teisinga verte.

Išsamumas/tikslumas/meti

nis periodiškumas

(1) Tai nuoroda į IFAC kategorijas, atitinkančias finansinėje atskaitomybėje pateiktą informaciją.

(2) Teisėtumo/tvarkingumo aspektas nėra aiškiai įvardytas TAS 500, tačiau yra minimas TAS 250 „Įstatymų ir teisės aktų įvertinimas, atliekant finansinės

atskaitomybės auditą“ ir TAS 315 „Susipažinimas su įmone ir jos aplinka bei reikšmingo iškraipymo rizikos įvertinimas “42 dalyje.

21. Pagrindinių kontrolės tikslų laikymasis turėtų būti nagrinėjamas atsižvelgiant į šiuos tris aspektus:

a) teisės aktų, ypač nuostatų, susijusių su priežiūros ir kontrolės sistemomis, koncepciją;

b) Komisijos, valstybių narių, trečiųjų šalių ar kitų suinteresuotų šalių atliekamą šių taisyklių ir nuostatų

perkėlimą į nacionalinę teisę;

c) nuolatinį ir efektyvų priežiūros ir kontrolės sistemų veikimą.

22. Todėl auditoriai, visų pirma atlikdami audito testus, turi įvertinti, ar priežiūros ir kontrolės sistemų

koncepcija ir atitinkamos su jomis susijusios į nacionalinę teisę perkeltos nuostatos (testai turi būti

atliekami mažiausiai kartą per trejus metus, išskyrus atvejus, kai sistema yra pakeičiama), ir tai, kaip šios

sistemos veikia (testai turi būti atliekami kiekvienais metais), leidžia nustatyti su kiekvienu pagrindiniu

audito tikslu susijusią galinčią kilti klaidų riziką (būdingą riziką) ir nustatyti, ar yra įdiegtos kontrolės




procedūros, kurios leistų išvengti šių klaidų arba jas aptikti ir nedelsiant ištaisyti (kontrolės rizika). Tuomet

auditoriai privalo atlikti testus remdamiesi reprezentatyviosiomis imtimis, kad būtų įvertintas operacijų

teisėtumas ir tvarkingumas.

23. Dėl praktinių su auditais vietoje susijusių apribojimų kontrolės ir pagrindiniai testai gali būti atliekami

tuo pačiu metu remiantis tomis pačiomis imtimis. Atliekant šiuos testus turi būti siekiama atitinkamų su

jais susijusių tikslų. Kita vertus, turi būti tikrinamos visos priežiūros ir kontrolės sistemos, kurioms įtakos

turėjo konkreti operacija. Ši metodika taip pat užtikrina, kad audito rezultatai būtų pakankamai

reprezentatyvūs.

24. Trumpai tariant, visais tikrinamais lygmenimis turi būti vertinama, kaip Komisija vykdo patikimo

biudžeto vykdymo laiduotojos pareigas. Taigi auditorius turi atsakyti į klausimą, ar Komisija iš tikrųjų

kontroliuoja operacijų, finansuojamų iš Sąjungos biudžeto, teisėtumo ir tvarkingumo tikrinimą.

Nustatytų trūkumų reikšmingumo įvertinimas

Siūlomas pagrindas

25. FECED („Kontrolės išimčių ir trūkumų vertinimo pagrindas") apibrėžiamas siūlomas išimčių ir

trūkumų, nustatytų remiantis bendrovės finansinės ataskaitų vidaus kontrolės įvertinimu, reikšmingumo

vertinimo pagrindas. Vėliau šios gairės pritaikomos prie ES aplinkos. Šios gairės gali būti naudingos

vertinant priežiūros ir kontrolės sistemų trūkumų reikšmingumą. Be to, ši priemonė galėtų būti naudojama

nustatant priežiūros ir kontrolės sistemų kokybę taikant siūlomą patikinimo modelį ir nagrinėjant

generalinių direktorių metinių veiklos ataskaitų ir pareiškimų pagrįstumą.

26. Dėl kontrolės tipų įvairovės, populiacijos ypatumų ir testavimo išimčių pasekmių FECED rengianti

ekspertų grupė nesiėmė kurti išimtinai kiekybinio modelio. Užuot kūrus tokį modelį, taikant šį pagrindą

atsižvelgiama į kiekybinius ir kokybinius veiksnius, kurie atitinka DAS projekto grupės pasiūlytus kriterijus:

a) Kiekybiniai aspektai yra iš esmės tokie patys kaip ir finansinio audito atveju ir yra susiję su tuo,

ar klaidos, kurioms priežiūros ir kontrolės sistemos neužkerta kelio, arba kurios nėra

aptinkamos ir ištaisomos, atskirai arba kartu turi arba gali turėti kiekybiškai svarbios ar

reikšmingos įtakos finansinės perspektyvos sritims arba visam ES biudžetui.

b) Į kokybinius aspektus atsižvelgiama vertinant reikšmingumą, susijusį su priežiūros ir kontrolės

sistemų trūkumų rimtumu bei papildomais veiksniais, susijusiais su protingų asmenų,

suinteresuotų šiais elementais, numanomais poreikiais.

27. Priežiūros ir kontrolės sistemų trūkumų reikšmingumo vertinimas yra pasikartojantis procesas. Nors

gairėse ir iliustracinėse sprendimų priėmimo schemose Nr. 7 ir 8 vertinimo procesas yra apibūdintas kaip

linijinė progresija, gali būti tikslinga bet kuriuo proceso metu grįžti į ankstesnį etapą ir remiantis nauja

informacija jį iš naujo apsvarstyti. Šiame kontekste ekspertų grupė pabrėžė: „Šis pagrindas sukurtas

remiantis samprotavimais, todėl jį nagrinėjant būtina pasitelkti sveiką nuovoką. Pagrindo tikslas – padėti

kompetentingiems ir patyrusiems asmenims nuosekliai vertinti trūkumus. Vien mechaniškai pritaikius šį

pagrindą, nebūtinai savaime bus prieita prie tinkamos išvados. Dėl būtinybės pasitelkti nuovoką bei




apsvarstyti ir pasverti kiekybinius ir kokybinius veiksnius, skirtingi asmenys, vertinantys panašius faktinius

pavyzdžius, gali prieiti prie skirtingų išvadų.“62

Priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo nustatymas

28. Priežiūros ir kontrolės sistemos veiksmingumo testai bus atliekami tik tuo atveju, jei bus prieita prie

bendros išvados, kad jos koncepcija nėra „prasta“. Paprastai tai susijęs su svarbiais procesais ir

pagrindinėmis operacijų kategorijomis. Kontrolės testų tikslas – gauti pakankamą patikinimą, kad

kontrolės priemonės yra veiksmingos. Sistemų trūkumo mastas (t. y. nedidelis trūkumas, didelis

trūkumas arba reikšmingas trūkumas, atitinkantys labai gerą, gerą arba prastą priežiūros ir kontrolės

sistemų veikimą) įvertinamas remiantis trūkumo sąlygotomis nustatytomis ir / arba galimai neteisėtomis

ar netvarkingomis pajamomis arba išlaidomis.

29. 7 sprendimų priėmimo schemoje parodyta procedūra, kurią užbaigus nustatomas priežiūros ir

kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas. Auditorius turėtų išnagrinėti ir suprasti išimčių priežastis, kokybę

ir rezultatus. Jeigu faktinė nuokrypio norma yra mažesnė arba lygi planuotai nuokrypio normai arba jei

netinkamas veikimas nėra susijęs su pagrindine operacijų teisėtumo ir tvarkingumo kontrolės priemone,

kontrolės trūkumas yra nereikšmingas, o priežiūros ir kontrolės sistema turi būti laikoma „labai gerai

veikiančia“.

62 FECED, p. 1.




7 sprendimų priėmimo schema. Nustatytų su priežiūros ir kontrolės sistemų veiksmingumu (jų

veikimo požiūriu) susijusių išimčių vertinimas

(1) Šiuos preliminarius rezultatus turi patvirtinti pagrindinių testų rezultatai.

Išnagrinėti ir suvokti išimčių priežastis, kokybę ir rezultatus. Ar

buvo pasiektas kontrolės testų tikslas (pvz., ar faktinė

nuokrypio norma buvo mažesnė ar lygi planuotai nuokrypio

normai, o gal pagrindinė atitinkama kontrolės priemonė yra

nesusijusi su atspindimų operacijų teisėtumu ir tvarkingumu?

Įvertinus kontrolės testų rezultatus ir suvokus išimčių

priežastis, kokybę ir rezultatus apsvarstyti, ar papildomi

kontrolės testai galėtų paremti išvadą, kad aptiktos išimtys

nereprezentuoja visos populiacijos?

Išplėsti kontrolės testų apimtį ir atlikti pakartotinį vertinimą. Ar

buvo pasiektas testų tikslas?

Kontrolės trūkumas

=

Priežiūros ir kontrolės sistemos

trūkumas

Nereikšminga išimtis neturėtų būti

laikoma kontrolės trūkumu /

priežiūros ir kontrolės sistemos

trūkumu

=

Priežiūros ir kontrolės sistema yra

labai gera(1)

Taip

Taip

Taip

Ne

Ne

Ne




30. Nepasiekus testavimo tikslo reikėtų apsvarstyti, ar papildomi testai galėtų paremti išvadą, kad

nuokrypio norma nereprezentuoja visos populiacijos. Jei manoma, kad pastebėta išimtis ir su ja susijusi

reikšminga nuokrypio norma nereprezentuoja populiacijos, testų apimtis gali būti išplėsta, o rezultatai

vertinami iš naujo. Kitu atveju išimtys yra laikomos priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumu,

kurio mastas yra vertinamas.

Priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo masto įvertinimas

31. 8 sprendimų priėmimo schemoje parodyta, kaip turėtų būti vertinamas priežiūros ir kontrolės

sistemos (kontrolės) trūkumas (nereikšmingas, daugiau nei nereikšmingas, didelis ar reikšmingas).

Vertinimas grindžiamas realiu arba galimu poveikiu tiek DAS lygmeniu rengiamai audito nuomonei, tiek

specialiųjų įvertinimų lygmeniu formuluojamai audito išvadai.

| 261 Atitiktis – Priedas



8 sprendimų priėmimo schema. Priežiūros ir kontrolės sistemų (kontrolės) trūkumų reikšmingumo vertinimas

Šią sprendimų priėmimo schemą galima naudoti analizuojant iš šių šaltinių gautų audito rezultatų poveikį:- Atlikus priežiūros ir kontrolės sistemų veiksmingumo įvertinimą koncepcijos požiūriu;- Ištestavus priežiūros ir kontrolės sistemų veiksmingumą jų veikimo požiūriu (Žr. 7 sprendimų priėmimo schemą);- Atlikus atspindimų operacijų pagrindinius testus;- Atlikus visos atspindimų operacijų, susijusių su priežiūros ir kontrolės sistemų (kontrolės) trūkumais, finansinės apimties analizę

1 etapas. Nustatymas, ar yra didelių priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumų

Ar realus ar potencialus trūkumų mastas nereikšmingas formuluojant audito nuomonę DAS lygmeniu ir rengiant audito išvadą specialiųjų vertinimų lygmeniu (klaidų lygis mažesnis nei 0,5%, o susijusių atspindimų operacijų finansinė apimtis mažesnė nei 2,5% atitinkamos populiacijos finansinės apimties)?

Ar buvo ištestuotos ir įvertintos papildomos arba perteklinės kontrolės priemonės, kuriomis pasiekiamas tas pats kontrolės tikslas?

Ar buvo ištestuotos ir įvertintos kompensacinės kontrolės priemonės, sumažinančios realų ar potencialų klaidų poveikį audito nuomonei DAS lygmeniu arba audito išvadai specialiųjų vertinimų lygmeniu iki nereikšmingo (klaidų lygis mažesnis nei 0,5%, o susijusių atspindimų operacijų finansinė apimtis mažesnė nei 2,5% atitinkamos populiacijos finansinės apimties)?

Ar realus ar potencialus trūkumų mastas yra mažesnis nei reikšmingas formuluojant audito nuomonę DAS lygmeniu ir rengiant audito išvadą specialiųjų vertinimų lygmeniu (klaidų lygis mažesnis nei 2%, o susijusių atspindimų operacijų finansinė apimtis mažesnė nei 10% atitinkamos populiacijos finansinės apimties)?

Ar buvo ištestuotos ir įvertintos kompensacinės kontrolės priemonės, sumažinančios realų ar potencialų klaidų poveikį audito nuomonei DAS lygmeniu arba audito išvadai specialiųjų vertinimų lygmeniu iki mažesnio nei reikšmingas klaidų lygio (klaidų lygis mažesnis nei 2%, o susijusių atspindimų operacijų finansinė apimtis mažesnė nei 10% atitinkamos populiacijos finansinės apimties)?

Ar atlikus papildomą įvertinimą nusprendžiama, kad reikšmingų klaidų, susijusių su audito nuomone DAS lygmeniu ir audito išvada specialiųjų vertinimų lygmeniu, tikimybė (klaidų lygis – didesnis nei 2%) yra menka?

Reikšmingas priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas

=Priežiūros ir kontrolės sistema veikia prastai

Ar apdairus pareigūnas padarytų išvadą, kad priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas yra pakankamai didelis priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas, turintis įtakos audito nuomonei DAS lygmeniu ir audito išvadai specialiųjų vertinimų lygmeniu?

Nedidelis priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas

=Priežiūros ir kontrolės sistema veikia labai gerai

Ar apdairus pareigūnas padarytų išvadą, kad priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas yra reikšmingas priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas, turintis įtakos audito nuomonei DAS lygmeniu ir audito išvadai specialiųjų vertinimų lygmeniu?

Didelis priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas

=Priežiūros ir kontrolės sistema veikia gerai

NE

NE

NE

NE

NE

NE

TAIP NE

TAIP NE

TAIP

TAIP

2 etapas. Nustatymas, ar yra reikšmingų priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumų

TAIP

TAIP

TAIP

TAIP




32. Jei realus arba galimas klaidų dydis yra nereikšmingas (t. y. klaidų lygis yra mažesnis nei 0,5 % arba

bendra atitinkamų operacijų suma yra mažesnė nei 2,5 % susijusio biudžeto), tuomet atitinkamas sistemų

trūkumas klasifikuojamas kaip nereikšmingas kontrolės trūkumas. Tokiais atvejais priežiūros ir kontrolės

sistema turi būti laikoma „labai gerai veikiančia“.

33. Jei yra įdiegtų kontrolės priemonių, veiksmingai sumažinančių sistemų trūkumą, jis taip pat

priskiriamas nereikšmingiems trūkumams. Tokios kontrolės priemonės apima papildomas arba perteklines

kontrolės priemones, kuriomis pasiekiamas tas pat kontrolės tikslas, ir kompensacines kontrolės

priemones, kurios veiktų taip tiksliai, kad būtų užkardomos arba nustatomos ir ištaisomos daugiau nei

nereikšmingos klaidos.

34. Nesumažintas sistemos trūkumas, susijęs su realiai ar potencialiai didele neteisėtų ar netvarkingų

operacijų finansine apimtimi (klaidų lygis viršija 0,5 % arba susijusių operacijų finansinė apimtis yra

didesnė nei 2,5 % atitinkamo biudžeto), dėl kurio nepasiekiamas kontrolės tikslas, sąlygoja daugiau nei

mažą daugiau nei nereikšmingos klaidos tikimybę, todėl tai traktuojama bent jau kaip didelis trūkumas.

35. Tuomet turi būti nustatyta, ar yra reikšmingų trūkumų. O tai daroma taip: jei susijusi reali arba galima

klaida neviršija reikšmingumo ribos (klaidų lygis mažesnis nei 2 % arba susijusių operacijų finansinė

apimtis mažesnė nei 10 % atitinkamo biudžeto) sistemos trūkumas yra klasifikuojamas tik kaip didelis

kontrolės trūkumas. Priežiūros ir kontrolės sistema tuomet yra laikoma "gera". Kompensacinės kontrolės

priemonės, veikiančios taip tiksliai, kad būtų užkardomos arba nustatomos ir ištaisomos reikšmingos

klaidos, gali pagrįsti tai, kad kontrolės trūkumas nėra laikomas reikšmingu trūkumu.

36. Atliekant papildomą vertinimą turi būti nustatyta, ar reikšmingų klaidų tikimybė (klaidų lygis didesnis nei

2 %) yra maža. Ši analizė apima šiuos elementus, bet jais neapsiriboja:

a) Aptikto kontrolės trūkumo rimtumą;

b) Su kontrolės priemonių veiksmingumu susijusių žinomų arba aptiktų išimčių priežastis ir

dažnumą;

c) Sąveiką arba ryšį su kitomis kontrolės priemonėmis;

d) Nurodytą padidėjusią riziką, kurią patvirtina su esamu patikinimo pareiškimu susijusių

pagrindinių testų rezultatai;

e) Nurodytą padidėjusią riziką, kurią patvirtina klaidos, aptiktos ankstesnių pagrindinių testų metu;

f) Atitinkamų operacijų pobūdį ir jų polinkį būti veikiamoms su teisėtumu ir tvarkingumu susijusių

problemų;

g) Tinkamumo nustatymo taisyklių sudėtingumą.

37. Atsižvelgiant į patirtį, įgytą nuo pirmojo patikinimo pareiškimo parengimo, paprastai tik ypač retais

atvejais atlikus šį papildomą įvertinimą galima susidaryti nuomonę, jog kontrolės trūkumas yra

nereikšmingas dėl to, kad daugiau kaip didelio klaidų lygio tikimybė yra menka. Paprastai toks trūkumas

bus laikomas reikšmingu, o priežiūros ir kontrolės sistema bus klasifikuojama kaip „prasta“.

38. Vertindamas kontrolės trūkumo mastą, auditorius taip pat turėtų nustatyti patikinimo išsamumo lygį ir

laipsnį, kurio pakaktų apdairiems pareigūnams vykdant savo veiklą (pavyzdžiui., generaliniams




direktoriams rengiant savo metines veiklos ataskaitas ir pareiškimus) patikinti, kad priežiūros ir kontrolės

sistemos užtikrina atspindimų operacijų teisėtumą ir tvarkingumą. Nustačius, kad toks trūkumas užkirstų

kelią apdairiems pareigūnams vykdant savo veiklą padaryti išvadą, kad jie yra gavę pakankamą

patikinimą, auditorius turėtų jį traktuoti kaip didelį arba reikšmingą kontrolės trūkumą. Tuomet išnagrinėjus

tolesnės analizės rezultatus priežiūros ir kontrolės sistema turi būti įvertinta kaip „gera“ arba „prasta“.

39. Auditorius turi toliau vertinti kontrolės trūkumą, siekdamas nustatyti, ar šis trūkumas, atskirai arba kartu

su kitais trūkumais, yra reikšmingas. Kontrolės veiklos trūkumus būtina apibendrinti, kadangi dėl kelių

priežiūros ir kontrolės sistemos trūkumų padidėja klaidų tikimybė.

40. 7 lentelėje apžvelgiamos skirtingos priežiūros ir kontrolės sistemų kokybės kategorijos ir nurodoma,

kurie skirtingi atvejai gali būti laikomi lygiaverčiais.




7 lentelė. Bendras priežiūros ir kontrolės sistemų įvertinimas Bendras veiksmingumo įvertinimas koncepcijos požiūriu

Bendras veiksmingumo įvertinimas veikimo požiūriu (atlikus kontrolės testus)

Išimčių, nustatytų atliekant sistemų veiksmingumo jų veikimo požiūriu testus, įvertinimas

Labai geros

Priežiūros ir kontrolės sistemos yra sukurtos taip, kad suteiktų didelę tikimybę, jog veiklos sutrikimų bus išvengta arba jie bus nustatyti.

Labai geros

Priežiūros ir kontrolės sistemos yra sukurtos ir veikia taip, kad suteiktų didelę tikimybę, jog veiklos sutrikimų bus išvengta arba jie bus nustatyti.

Jokių priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumų nenustatyta

Kontrolės testų tikslas pasiektas (t. y. faktinė nuokrypio norma buvo mažesnė arba lygi planuotai nuokrypio normai).

Nereikšmingas priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas

Realus ar potencialus priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo mastas yra nedidelis arba papildomomis/perteklinėmis kontrolės priemonėmis pasiekiamas tas pats kontrolės tikslas arba kompensacinės kontrolės priemonės sumažina realų arba potencialų klaidų mastą iki nedidelio.

Geros Priežiūros ir kontrolės sistemos, kurių koncepcija yra labai gera, veikia taip, kad būtų galima pagrįstai tikėtis, jog veiklos sutrikimų bus išvengta arba jie bus nustatyti.


Realus ar potencialus priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo mastas yra didesnis nei nedidelis, bet mažesnis nei reikšmingas arba kompensacinės kontrolės priemonės sumažina realų ar potencialų klaidų mastą iki didesnio nei nedidelis, bet mažesnio nei reikšmingas klaidų masto arba reikšmingų klaidų tikimybė yra menka, arba apdairus pareigūnas padaro išvadą, kad priežiūros ir kontrolė sistemos (kontrolės) trūkumas yra didelis, bet nereikšmingas.

Prastos Kontrolės rizika yra pernelyg didelė, kad auditorius galėtų pasikliauti priežiūros ir kontrolės sistema.


Realus ar potencialus priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo mastas yra reikšmingas, kompensacinės kontrolės priemonės nesumažina realaus ar potencialaus klaidų masto iki mažesnio nei reikšmingas, o reikšmingų klaidų tikimybė nėra menka arba apdairus pareigūnas padaro išvadą, kad priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas yra reikšmingas.

Geros Priežiūros ir kontrolės sistemos yra sukurtos taip, kad būtų galima pagrįstai tikėtis, jog veiklos sutrikimų bus išvengta arba jie bus nustatyti.

Geros Priežiūros ir kontrolės sistemos, kurių koncepcija yra gera, veikia taip, kad būtų galima pagrįstai tikėtis, jog veiklos sutrikimų bus išvengta arba jie bus nustatyti.


Realus ar potencialus priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo mastas yra didesnis nei nedidelis, bet mažesnis nei reikšmingas arba kompensacinės kontrolės priemonės sumažina realų ar potencialų klaidų mastą iki didesnio nei nedidelis, bet mažesnio nei reikšmingas klaidų masto arba reikšmingų klaidų tikimybė yra menka, arba apdairus pareigūnas padaro išvadą, kad priežiūros ir kontrolė sistemos (kontrolės) trūkumas yra didelis, bet nereikšmingas.

Prastos Kontrolės rizika yra pernelyg didelė, kad auditorius galėtų pasikliauti priežiūros ir kontrolės sistema.


Realus ar potencialus priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumo mastas yra reikšmingas, kompensacinės kontrolės priemonės nesumažina realaus ar potencialaus klaidų masto iki mažesnio nei reikšmingas, o reikšmingų klaidų tikimybė nėra menka arba apdairus pareigūnas padaro išvadą, kad priežiūros ir kontrolės sistemos (kontrolės) trūkumas yra reikšmingas.

Prastos Priežiūros ir kontrolės sistemų koncepcija yra netinkama.

- - - -

Šaltinis: FECED

| 265

Terminų žodynėlis ir santrumpos


FAAV – Žodynėlis ir santrumpos

TERMINŲ ŽODYNĖLIS IR SANTRUMPOS

TERMINŲ ŽODYNĖLIS ATSKAITOMYBĖ

Asmenų ar subjektų, įskaitant viešąsias įmones ir korporacijas, kurioms patikėti viešieji ištekliai, prievolė būti atsakingiems už jiems pavestas fiskalines, valdymo ir programų įgyvendinimo užduotis bei teikti ataskaitas tiems, kas jiems šias užduotis pavedė.

APSKAITINIS ĮVERTIS Apytiksliai įvertinta elemento suma, kai nėra galimybių ją tiksliai apskaičiuoti.

APSKAITOS DOKUMENTAI

Paprastai jie apima pradinius įrašus ir patvirtinamuosius dokumentus, pavyzdžiui, sąskaitas faktūras, sutartis, apskaitos knygas, įrašų žurnalus, sutikrinimus ir kt.

APSKAITOS SISTEMA Subjekto procedūros ir dokumentai, leidžiantys tvarkyti operacijas ir įvykius bei registruoti juos buhalterinėje apskaitoje. Tokios sistemos leidžia operacijas ir kitus įvykius identifikuoti, grupuoti, analizuoti, apskaičiuoti, klasifikuoti, įrašyti, apibendrinti ir apie juos pranešti.

SĄSKAITOS Šis terminas apima kelias skirtingas reikšmes. Pirma, jis vartojamas kalbant apie atskirus įrašus, kuriuose organizacija registruoja tam tikrą kategoriją su ja susijusių operacijų ir / arba įvykių. Antra, jis vartojamas, kalbant apie apskaitos dokumentus kaip visumą. Galiausiai, ypač ES kontekste, jis dažnai vartojamas kaip „finansinių ataskaitų“ sinonimas.

KAUPIAMOJI APSKAITA Apskaitos metodas, pagal kurį operacijos ir kiti įvykiai yra pripažįstami tada, kai jie įvyksta (o ne tik tada, kai gaunami ar išmokami pinigai ar jų ekvivalentai). Todėl operacijos ir įvykiai yra įtraukiami į apskaitos dokumentus ir pripažįstami finansinėse ataskaitose tuo laikotarpiu, su kuriuo jie susiję. Pagal šį kaupiamosios apskaitos metodą registruojami elementai yra turtas, įsipareigojimai, grynasis turtas / nuosavas kapitalas, pajamos ir išlaidos.

ANOMALIJA Iškraipymas arba neatitiktis, akivaizdžiai neatitinkantys būdingų populiacijos iškraipymų ar neatitikčių.

ANALITINĖS PROCEDŪROS Svarbių santykių, tendencijų ir proporcijų analizė, kuri paprastai naudojama audito planavimo etape ir kaip sudėtinė bendros peržiūros dalis audito pabaigoje. Be to, tam tikrais ypatingais atvejais siekiant gauti svarių įrodymų dėl finansinių ataskaitų patikimumo, gali būti naudojama dar viena analitinės procedūros forma, vadinama numatomuoju testavimu. (žr. audito procedūra)

TAIKOMA FINANSINĖS ATSKAITOMYBĖS SISTEMA

ES subjektų priimtos apskaitos taisyklės, pagrįstos Tarptautinės buhalterių federacijos paskelbtais Tarptautiniais viešojo sektoriaus apskaitos standartais (TVSAS) arba, jų nesant, – Tarptautinės apskaitos standartų valdybos paskelbtais Tarptautiniais apskaitos standartais (TApS) / Tarptautiniais finansinės atskaitomybės standartais (TFAS).

INFORMACINIŲ TECHNOLOGIJŲ PROGRAMŲ KONTROLĖ

Rankinės arba automatizuotos prevencinės ar aptikimo procedūros, skirtos užtikrinti apskaitos dokumentų patikimumą. Jos susijusios su operacijų inicijavimu, registravimu, tvarkymu ir duomenų apie operacijas ar kitų finansinių duomenų teikimu.

TINKAMI (AUDITO ĮRODYMAI) Šis terminas apima tuo pat metu audito įrodymų aktualumą ir patikimumą. (žr. audito įrodymai; svarbūs audito įrodymai; patikimi audito įrodymai)

TVIRTINIMAI Tiesioginiai ar kitokie vadovybės pareiškimai, kurie atsispindi finansinėse

| 266




ataskaitose ir operacijose. Šie tvirtinimai atitinka konkrečius audito tikslus, kurių atžvilgiu auditorius stengiasi padaryti išvadą. Yra šie tvirtinimų tipai:

Patikimumo tvirtinimai apie:

• operacijų grupes ir įvykius audituojamuoju laikotarpiu: tikrumą; išsamumą; tikslumą; atskyrimą; klasifikaciją; teisėtumą ir tvarkingumą (biudžeto asignavimai skirti).

• sąskaitos likučius laikotarpio pabaigoje: buvimą, teises ir pareigas, išsamumą, vertinimą ir priskyrimą);

• pateikimą ir atskleidimą: buvimą bei teises ir pareigas; išsamumą; klasifikaciją ir suprantamumą; tikslumą ir vertinimą.

Teisėtumo ir tvarkingumo tvirtinimai apie:

• atitiktį ir tinkamumą. PATIKINIMO UŽDUOTIS Užduotis, kurią atlikę Audito Rūmai išreiškia išvadą, skirtą padidinti

numatomų naudotojų (kitų nei atsakingoji šalis) pasitikėjimą subjekto vertinimo pagal kriterijus rezultatais.

Pakankamo patikinimo užduotis leidžia sumažinti patikinimo užduoties riziką iki priimtinai mažo lygio (pvz., didelio, bet neabsoliutaus patikinimo lygio), kuriuo remdamiesi Audito Rūmai formuluoja teigiamo pobūdžio išvadą.

Riboto patikinimo užduotis leidžia sumažinti patikinimo užduoties riziką iki priimtino lygio, kuriuo remdamiesi Audito Rūmai formuluoja neigiamo pobūdžio išvadą.

AUDITAS Finansinių ataskaitų audito tikslas – suteikti auditoriui galimybę išreikšti nuomonę dėl to, ar finansinės ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais yra parengtos remiantis nustatytu ataskaitų teikimo pagrindu.

Atitikties audito tikslas – suteikti auditoriui galimybę padaryti išvadą, ar veikla, finansinės operacijos ir informacija visais reikšmingais aspektais atitinka taikomą teisinį ir reglamentavimo pagrindą.

AUDITO ĮRODYMAI Visa informacija, kurią auditorius naudojo rengdamas savo išvadas ar nuomonę. Kad patvirtintų išvadas ir nuomones, audito įrodymai turi būti pakankami. Be to, jie turi būti tinkami, t. y. svarbūs audito tikslų atžvilgiu ir patikimi. Paprastai audito įrodymai yra įtikinamo, o ne lemiamo pobūdžio.

AUDITO SRITIS Reiškia audituojamą objektą (subjektą ar veiklą).

AUDITO TIKSLAS Finansinių patikimumo auditų ir atitikties teisėtumo ir tvarkingumo auditų tikslai susiję su pirmiau išvardytais tvirtinimais (žr. tvirtinimai). Pasirinktų atitikties auditų audito tikslai priklauso nuo konkrečios užduoties. Pavyzdžiui, sistemų auditų tikslas gali būti įvertinti, ar sistemos leidžia išvengti klaidų, jas aptikti ir jas ištaisyti.

Kiekvienos audito užduoties atveju būtina dar planavimo etape nustatyti konkrečius šios užduoties audito tikslus.

AUDITO NUOMONĖ Aiškiai raštu išdėstyta nuomonė dėl pagrindinio dalyko: patikimumo ar teisėtumo ir tvarkingumo. Yra penki nuomonių tipai: besąlyginė (arba teigiama) nuomonė, besąlyginė nuomonė su dalyko pabrėžimu, sąlyginė nuomonė (dėl apimties ribojimo ar dėl prieštaravimo, kurie yra reikšmingas, bet nepaplitęs), atsisakymas pateikti nuomonę (dėl apimties ribojimo, kuris yra reikšmingas ir paplitęs) ir neigiama nuomonė (prieštaravimas, kuris yra

| 267




reikšmingas ir paplitęs). AUDITO PROCEDŪRA Reikiamų audito įrodymų gavimo ir analizės metodas. Kontrolės testams ir

detaliesiems testams atlikti auditorius gali naudoti penkių tipų procedūras: analitines procedūras, inspektavimą, stebėjimą, apklausas / patvirtinimą ir skaičiavimą.

AUDITO PROGRAMA Joje išsamiai išdėstomos planuojamo audito testų, būtinų norint įgyvendinti audito planavimo memorandumą, pobūdis, tvarkaraštis ir aprėptis. Joje pateikti nurodymai tiesiogiai audite dalyvaujantiems darbuotojams, kita vertus, ja remiamasi kontroliuojant ir registruojant tinkamą audito darbų vykdymą.

AUDITO RIZIKA Rizika, kad auditorius pareikš nuomonę, jog finansinės ataskaitos yra patikimos, kai iš tikrųjų taip nėra, arba jog atspindimos operacijos yra teisėtos ir tvarkingos, kai taip nėra. Audito rizika gali būti suskirstyta į tris sudėtines dalis: būdinga rizika, kontrolės rizika ir aptikimo rizika.

AUDITO APIMTIS Audito procedūros, kurias auditorius esamomis aplinkybėmis ir pagal tarptautinius audito standartus laiko tinkamomis (numatomas ataskaitos tipas, konkretūs tikslai ir ribojimai ir pan.) siekiant audito tikslų.

AUDITO STRATEGIJA Audito planavimo memorandume išdėstytas audito metodas ir audito procedūros, atrinktos atsižvelgiant į konkrečiai audito užduočiai nustatytus tikslus.

AUDITO UŽDUOTIS Atskiras apibrėžtas audito darbas, kurį atlikus Audito Rūmai turi pateikti nuomonę, ataskaitą arba papildyti ataskaitą.

GRYNŲJŲ PINIGŲ PRINCIPU VYKDOMA APSKAITA

Apskaitinis operacijų registravimo metodas, kai pajamos registruojamos tik tuomet, kai gaunami grynieji pinigai, o išlaidos registruojamos tik tuomet kai išmokami grynieji pinigai.

LYGINAMOJI FINANSINĖ INFORMACIJA

Palyginimui pateikiamos praėjusio finansinio (-ių) laikotarpio (-ių) atitinkamos sumos ir kita informacija.

KOMPENSACINĖ KONTROLĖS PRIEMONĖ

Kontrolės procedūra, kuri iš pradžių nebuvo laikoma pagrindine priemone, kuri leidžia pasiekti tą patį tikslą kaip vertinamoji ar testuojamoji pagrindinė kontrolės priemonė. Auditorius gali imtis nustatyti, įvertinti ir ištestuoti kompensacinę kontrolės priemonę vietoje pagrindines kontrolės priemonės, kai nustatoma, jog pastaroji yra neveiksminga, nenuosekli ir nėra taikoma nepertraukiamai. (žr. kontrolės veikla)

IŠSAMUMAS Finansinio audito išsamumo tikslu siekiama užtikrinti, kad visos su laikotarpiu susijusios operacijos, o balanso atveju – visas turtas ir įsipareigojimai (įskaitant nebalansinius elementus) yra užregistruoti apskaitos dokumentuose. (žr. audito tikslas ir tvirtinimai)

ATITIKTIS Šis terminas nurodo, kad veikla, finansinės operacijos ir informacija atitinka taikomus įstatymus ir kitus teisės aktus.

SKAIČIAVIMAS Audito procedūra, kurios metu tikrinamas aritmetinis pirminių dokumentų ir apskaitos dokumentų tikslumas perskaičiuojant arba atliekant įvairius kontrolinius skaičiavimus. (žr. audito procedūra)

KOMPIUTERINIAI AUDITO METODAI (KAM)

Audito procedūrų taikymas naudojant kompiuterį kaip audito įrankį, pavyzdžiui, kompiuterines programas, atliekančias audito testus, išrenkančias, rūšiuojančias ar atrenkančias duomenis, arba gaunančias įrodymus apie tinkamą procesų eigą.

KOMPIUTERIZUOTA INFORMAVIMO SISTEMA (KIS)

Sistema, kai subjektas auditui svarbią informaciją tvarko naudodamas bet kokios rūšies ar dydžio kompiuterį, nesvarbu ar tą kompiuterį valdo pats

| 268




subjektas ar trečioji šalis. PATIKIMUMO LYGIS Taip pat vadinamas patikinimo lygiu, jis – audito rizikos priešingybė. Kuo

didesnio patikimumo lygio siekiama, tuo daugiau reikia atlikti audito testų. Pagal Audito Rūmų politiką atlikti finansinius ir atitikties auditus reikia taip, kad būtų užtikrintas 95 % patikimumo lygis, taigi 5 % audito rizikos lygis yra leistinas.

PATVIRTINIMAS Ypatingas apklausos būdas, kai prašoma, kad tam tikrą informaciją ar esamą sąlygą tiesiogiai patvirtintų trečioji šalis. (žr. audito procedūra)

KONTROLĖS VEIKLA Politikos ir procedūros, padedančios užtikrinti, kad būtų vykdomos valdymo direktyvos. Jos yra sudėtinė vidaus kontrolės dalis. Konkrečios kontrolės veiklos rūšys yra: - leidimas;

- veiklos rezultatų peržiūros;

- informacijos apdorojimas;

- fizinė kontrolė;

- pareigų atskyrimas. (žr. vidaus kontrolė) KONTROLĖS APLINKA Apima valdymo ir administravimo funkcijas, taip pat už valdymą ir

administravimą atsakingų asmenų elgesį, taip pat šių asmenų veiksmus subjekto vidaus kontrolės atžvilgiu bei šios kontrolės svarbą subjektui. Kontrolės aplinka yra vidaus kontrolės sudėtinė dalis. (žr. vidaus kontrolė)

KONTROLĖS RIZIKA Rizika, kad vidaus kontrolės procedūros neleis išvengti arba aptikti ir laiku

ištaisyti reikšmingų finansų valdymo klaidų ar trūkumų. Tokia padėtis gali

susidaryti dėl to, kad nėra tinkamų kontrolės procedūrų arba dėl to, kad

esamos vidaus kontrolės procedūros yra neveiksmingos, nenuoseklios ir

nėra taikomos nepertraukiamai. (žr. audito rizika)

PATVIRTINAMIEJI ĮRODYMAI Įrodymai iš antro šaltinio, patvirtinantys kitus gautus įrodymus. KRITERIJAI Rodikliai, naudojami vertinant ar matuojant nagrinėjamą dalyką. Tinkami

kriterijai leidžia gauti pakankamai nuoseklius nagrinėjamo dalyko vertinimus ar matavimus, atsižvelgiant į profesinę nuovoką.

NEAPTIKIMO RIZIKA Rizika, kad auditoriui atliekant pagrindines procedūras nepavyks nustatyti finansų valdymo klaidos arba trūkumo, kurie patys savaime arba kartu su kitomis klaidomis ar trūkumais, galėtų būti reikšmingi. (žr. audito rizika)

ATSKLEIDIMAS Tam tikros informacijos pateikimas (paprastai finansinėse ataskaitose ir susijusiuose aiškinamuosiuose raštuose). Įvairioms ES institucijoms ir įstaigoms taikomi atskleidimo reikalavimai skiriasi. Apskritai šie reikalavimai yra išdėstyti įstaigų finansiniuose reglamentuose ir įgyvendinimo taisyklėse (arba analogiškuose dokumentuose). Atskleidimo reikalavimus taip pat nulemia 4-oji Tarybos direktyva ir finansinių ataskaitų naudotojų poreikiai.

TINKAMUMAS FINANSUOTI Deklaruotos išlaidos yra tinkamos finansuoti tuomet, kai yra įvykdytos visos sąlygos, yra laikomasi visų terminų, leidimai yra tinkamai išduoti o procedūros yra tinkamai taikomos.

APKLAUSA Kreipimasis į gerai informuotus, audituojamam subjektui priklausančius ar nepriklausančius asmenis, prašant jų suteikti finansinę ir nefinansinę informaciją. (žr. audito procedūra)

SUBJEKTO RIZIKOS VERTINIMO Tai vidaus kontrolės sudėtinė dalis – subjekto vykdomas procesas, skirtas

| 269




PROCESAS nustatyti veiklos riziką, susijusią su finansinių ataskaitų teikimo ir atitikties tikslais, ir priimti sprendimą dėl šios rizikos valdymo veiksmų bei jų rezultatų. (žr. vidaus kontrolė)

KLAIDA Finansinių ataskaitų patikimumo požiūriu tai netyčinis iškraipymas finansinėse atskaitose arba biudžeto vykdymo ataskaitoje, įskaitant praleistą sumą ar atskleidimą.

Atitikties požiūriu tai kai operacija ar jos dalis ir / arba su ja susiję veiksmai buvo vykdomi nesilaikant taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų nuostatų.

PAVIENĖ AR NESISTEMINĖ KLAIDA

Klaida, kuri atsiranda dėl pavienio įvykio, galinčio pasikartoti tik konkrečiomis apibrėžtomis aplinkybėmis. Todėl ji nėra reprezentatyvi populiacijos klaida. Taigi imties kontekste tokia klaida neturėtų būti ekstrapoliuojama visai populiacijai.

ŽINOMA KLAIDA Tai klaidos, kurios nebuvo nustatytos atliekant tiesiogiai su imtimis susijusius audito darbus, o atliekant papildomus darbus (pvz., susijusius su specialiosiomis ataskaitomis, ir pan.). Jos nėra ekstrapoliuojamos visai populiacijai, tačiau į jas atsižvelgiama absoliučių sumų ar aptiktų klaidų skaičiaus požiūriu.

BUVIMAS IR NUOSAVYBĖS TEISĖ

Siekdamas finansinio audito tikslo, susijusio su buvimu ir nuosavybės teise, auditorius turi įsitikinti, kad turtas arba įsipareigojimas esantys balanse egzistuoja balanse nurodytą dieną ir priklauso atsiskaitančiam subjektui. (žr. audito tikslas)

TIKĖTINA KLAIDA Klaida, kurią auditorius tikisi aptikti populiacijoje. EKSTRAPOLIUOTI projektuoti, pratęsti, ar išplėsti imties rezultatus visai populiacijai, kad apie

ją būtų galima padaryti išvadą. (žr. projektuoti) VALDYMAS Šis terminas nurodo asmenų, kuriems patikėta prižiūrėti, kontroliuoti ir

valdyti objektą, vaidmenį. Paprastai šių asmenų užduotis – užtikrinti, kad subjektas pasiektų savo tikslus.

INFORMAVIMO SISTEMA IR KOMUNIKACIJA

Tai vidaus kontrolės sudėtinė dalis, kurią sudaro:

• informavimo sistema: procedūros ir dokumentai, skirti pradėti, registruoti, tvarkyti, ir pranešti apie subjekto operacijas (taip pat kitus įvykius ir sąlygas) bei užtikrinti susijusio turto, įsipareigojimų ir nuosavybės atskaitomybę;

• komunikacija: leidžia supažindinti su individualiais vaidmenimis ir atsakomybe, susijusia su finansinės atskaitomybės ir atitikties vidaus kontrole. Ji gali būti vykdoma, pavyzdžiui, leidžiant procedūrų vadovus ir finansinės atskaitomybės ir atitikties vadovus. (žr. vidaus kontrolė)

BŪDINGA RIZIKA Su veiklos, operacijų ir valdymo struktūrų pobūdžiu susijusi rizika, kad atsiras klaidų ir finansų valdymo trūkumų, dėl kurių, nesant atitinkamos vidaus kontrolės, finansinės ataskaitos bus nepatikimos ar dauguma atspindimų operacijų bus neteisėtos ar netvarkingos. (žr. audito rizika)

INSPEKTAVIMAS Įrašų arba dokumentų – vidaus ir išorės – ar materialiojo turto tikrinimas. (žr. audito procedūra)

VIDAUS AUDITAS Subjekto tarnyba vykdanti vertinimo veiklą subjekto viduje. Priešingai nei vidaus kontrolė, vidaus auditas yra nepriklausomas nuo audituojamų procedūrų / veiklos. Šios tarnybos funkcijos yra nagrinėti, vertinti ir prižiūrėti

| 270




bei stebėti apskaitos ir vidaus kontrolės sistemų aktualumą ir veiksmingumą.

VIDAUS KONTROLĖ Integruotas procesas (t. y. veiksmų visuma, apimanti visas subjekto veiklas), kurį vykdo subjekto vadovybė ir darbuotojai ir kurio tikslas – valdyti riziką ir teikti pagrįstą patikinimą, kad vykdant subjekto užduotis yra pasiekiama šių bendrųjų tikslų: - vykdyti tvarkingas, etiškas, ekonomiškas, efektyvias ir veiksmingas operacijas;

- vykdyti atskaitomybės prievoles;

- laikytis taikomų įstatymų ir kitų teisės aktų; ir - saugoti išteklius nuo praradimo, piktnaudžiavimo ir žalos.

Ją sudaro: • kontrolės aplinka;

• subjekto rizikos vertinimo procesas;

• su finansine atskaitomybe ir komunikacija susijusi informavimo sistema, apimanti susijusius veiklos procesus;

• kontrolės veikla;

• kontrolės priemonių stebėjimas. PAŽEIDIMAS ES kontekste: „bet kuris Bendrijos teisės nuostatos pažeidimas arba bet

kuris sutartinio įsipareigojimo nevykdymas, susijęs su ekonominės veiklos vykdytojo veikimu arba neveikimu, dėl kurio nepagrįstomis išlaidomis yra arba būtų padaryta žalos Europos Sąjungos bendrajam biudžetui arba jos valdomiems biudžetams“.

(1995 m. gruodžio 18 d. Tarybos reglamentas (EB, Euratomas) Nr. 2988/95 (OL L 312, 1995 12 23)

TEISĖTUMAS IR TVARKINGUMAS

Auditorius siekia įsitikinti, kad operacija atitinka taikomus įstatymus ir kitus teisės aktus, ir jai atlikti pakanka esamų biudžeto asignavimų. (žr. audito tikslas)

APIMTIES RIBOJIMAS Kai dėl audituojamo subjekto sudarytų sunkumų ar dėl aplinkybių, ar dėl prastai tvarkomų apskaitos dokumentų auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų įrodymų, kad galėtų susidaryti nuomonę.

REIKŠMINGUMAS Šis terminas reiškia santykinį elemento ar tarpusavyje susijusių elementų grupės reikšmingumą ar svarbą. Elementas ar elementų grupė yra laikomi reikšmingais, jei dėl juos paveikusio nuokrypio, šios informacijos naudotojai gali priimti kitokį sprendimą. Elementas ar elementų grupė gali būti reikšmingi dėl jų vertės, pobūdžio ar konteksto, kuriame jie atsiranda.

MATAVIMAS Finansinio audito pajamų ir išlaidų matavimo tikslas yra įsitikinti, kad registruojamos operacijos suma yra teisingai nustatyta ir yra įtraukta į apskaitos dokumentus. (žr. audito tikslas)

IŠKRAIPYMAS Finansinių ataskaitų iškraipymas, galintis rastis dėl sukčiavimo ar klaidų. PINIGINIO VIENETO ATRANKA

(PVA) Statistinis imties sudarymo metodas, kai atrinkimo tikimybė yra proporcinga

operacijos dydžiui. Taigi, kuo didesnė operacijos vertė, tuo labiau tikėtina, kad ji bus atrinkta.

KONTROLĖS PRIEMONIŲ STEBĖJIMAS

Procesas, skirtas nuolatos vertinti vidaus kontrolės veiklos veiksmingumą. Jis leidžia norimu laiku įvertinti kontrolės priemonių koncepciją ir veikimą, imtis reikalingų taisomųjų veiksmų bei daryti pakeitimus pagal aplinkybes. Kontrolės priemonių stebėjimas yra vidaus kontrolės sudėtinė dalis.

| 271




(žr. vidaus kontrolė) SU IMTIMI NESUSIJUSI RIZIKA Rizika, kad auditorius gali padaryti klaidingas išvadas, atsirandanti dėl

veiksnių, nesusijusių su imties dydžiu. STEBĖJIMAS Žiūrėjimas, kaip atliekama operacija ar taikoma procedūra. (žr. audito

procedūra) NUOMONĖ Tai aiški raštu pareikšta nuomonė dėl finansinių ataskaitų patikimumo ar

dėl atspindimų operacijų teisėtumo ir tvarkingumo. Nuomonė gali būti besąlyginė ar modifikuota (sąlyginė ar neigiama arba auditorius gali atsisakyti pateikti nuomonę).

BESĄLYGINĖ NUOMONĖ Finansinės ataskaitos visais reikšmingais aspektais teisingai atspindi padėtį ir atitinka taikomą finansinės atskaitomybės teisinį pagrindą (patikimumas) arba atspindimos operacijos visais reikšmingais aspektais atitinka taikomus įstatymus ir kitus teisės aktus.

SĄLYGINĖ NUOMONĖ Kai negalima pareikšti besąlyginės nuomonės, tačiau nesutarimų su vadovybe ar apimties ribojimo poveikis nėra toks reikšmingas ir paplitęs, kad reikėtų teikti neigiamą nuomonę ar kad auditorius atsisakytų teikti nuomonę.

NEIGIAMA NUOMONĖ Kai nesutarimų poveikis yra toks reikšmingas ir paplitęs, kad auditorius daro išvadą, jog išlygos ataskaitoje nepakanka.

ATSISAKYMAS TEIKTI NUOMONĘ

Kai galimas apimties ribojimo poveikis yra toks reikšmingas ir paplitęs, kad auditorius negali gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų ir todėl negali pareikšti nuomonės.

POPULIACIJA Duomenų visuma, iš kurios yra atrenkama imtis ir apie kurią auditorius nori padaryti išvadas. Populiaciją galima stratifikuoti ir kiekvieną jos sluoksnį (populiacijos pogrupį) nagrinėti atskirai. (žr. stratifikacija)

NUSPĖJAMIEJI TESTAI Analitinė procedūra, naudojama norint gauti pagrindinius audito įrodymus. Auditorius nuspėja kai kurių pajamų, išlaidų ar balanso elementų rezultatus, ir palygina juos su skaičiais audituojamo subjekto finansiniuose duomenyse. Nuspėjamąjį testavimą galima taikyti tik tokiems pajamų ar išlaidų srautams ar sąskaitų likučiams, kurie patys yra lengvai nuspėjami ir apie kuriuos yra lengvai prieinami duomenys iš nepriklausomo šaltinio. (žr. analitinė procedūra).

INFORMACIJOS PATEIKIMAS Finansinio audito informacijos pateikimo tikslas – užtikrinti, kad operacijos, turtas ar įsipareigojimai atskleidžiami, klasifikuojami ir aprašomi laikantis nustatyto finansinės atskaitomybės teisinio pagrindo.

PROFESINIS SKEPTICIZMAS Požiūris, pagrįstas abejojimu ir kritišku įrodymų vertinimu. PROJEKTUOTI Pratęsti, išplėsti, t. y. ekstrapoliuoti imties rezultatus visai populiacijai, kad

apie šią populiaciją galima būtų padaryti išvadas. (žr. ekstrapoliuoti) TIKRUMAS Finansinio audito tikrumo tikslu siekiama užtikrinti, kad operaciją pateisina

su subjektu susijęs įvykis ir kad ji atitinka nagrinėjamą laikotarpį. (žr. audito tikslas)

SVARBŪS (AUDITO ĮRODYMAI)

Audito įrodymai yra svarbūs kai jie laidžia pasiekti audito tikslus, atsižvelgiant į konkrečią būdingą ir / arba kontrolės riziką. (žr. audito įrodymai)

FINANSINIŲ ATASKAITŲ PATIKIMUMAS

Finansinio audito kontekste audito tikslai, susiję su finansinių ataskaitų patikimumu yra:

- pajamų ir išlaidų ataskaitų atveju (įsipareigojimų ir mokėjimų asignavimai): išsamumas, operacijų tikrumas, matavimas, pateikimas ir skelbimas; - balanso atveju: išsamumas, buvimas ir nuosavybė, vertinimas ir

| 272




pateikimas ir skelbimas. (žr. audito tikslas) PATIKIMI (AUDITO ĮRODYMAI) Audito įrodymai turi būti nešališki. Šis nešališkumas priklauso nuo šaltinių,

iš kurių įrodymai gauti, ir nuo įrodymų pobūdžio. (žr. audito įrodymai) IMTIES SUDARYMAS Audito procedūrų taikymas mažiau kaip 100 % populiacijos atžvilgiu,

užtikrinant, kad visi tiriamosios visumos vienetai turėtų tikimybę būti atrinkti, siekiant padaryti išvadą dėl visos populiacijos. Imtis gali būti sudaroma statistiniu ar nestatistiniu metodais.

PAKARTOTINIS ATLIKIMAS Veiksmas kai auditorius nepriklausomai atlieka procedūras ar patikras, kurios pirma jau buvo atliktos vykdant vidaus kontrolę.

IMTIES SUDARYMO RIZIKA Rizika, kylanti dėl galimybės, kad auditoriaus išvada, pagrįsta pagal statistinį ar nestatistinį metodą sudaryta imtimi, gali būti kitokia, nei išvada, kuri būtų padaryta, jei ta pati audito procedūra būtų pritaikyta visai populiacijai.

IMTIES VIENETAS Populiaciją sudarantys atskiri elementai, pavyzdžiui, sąskaitos faktūros, skolininkų balansai arba piniginiai vienetai.

SEGMENTO INFORMACIJA Informacija finansinėse ataskaitose, susijusi su galimais išskirti visumos elementais.

ATRINKTAS AUDITAS Audito užduotis, kuri kaip metinės darbo programos dalis ir remiantis jos prioritetais, yra atrinkta iš Audito Rūmų kolegijos sudaryto galimų audito užduočių sąrašo.

REIKŠMINGA RIZIKA Rizika, kuri atliekant auditą reikalauja ypatingo dėmesio. STATISTINIS IMTIES

SUDARYMAS Bet kuris imties sudarymo metodas, pagrįstas atsitiktine atranka ir tikimybių

teorijos taikymu vertinant rezultatus. STRATIFIKACIJA (POPULIACIJOS)

Populiacijos dalijimas į pogrupius, iš kurių kiekvieną sudaro imties vienetai, siejami panašių požymių, pavyzdžiui, turintys panašią piniginę vertę, veikiami panašių rizikų ir pan. (žr. populiacija)

POAUDITINIAI ĮVYKIAI Palankūs ir nepalankūs įvykiai, kurie įvyksta per laikotarpį nuo audito testavimo procedūrų užbaigimo iki audito ataskaitos paskelbimo. Poauditiniai įvykiai laikomi reikšmingais, jei rengiant ataskaitą apie juos sužinojęs auditorius nusprendžia, kad dėl jų į ataskaitą būtina įvesti patikslinimą ar pastabą.

ESMĖ SVARBIAU UŽ FORMĄ Operacijos ir kiti įvykiai organizacijai vykdant veiklą turėtų būti apskaitomi ir pateikiami pagal jų esmę ir finansinę tikrovę, o ne vien tik pagal jų teisinę formą.

PAGRINDINĖS PROCEDŪROS Audito procedūros, naudojamos siekiant gauti pakankamus, svarbius ir patikimus pagrindinius audito įrodymus. Jas sudaro detalieji testai ir pagrindinės analitinės procedūros.

PAKANKAMI (AUDITO ĮRODYMAI)

Audito įrodymai yra pakankami, jei auditorius jų gavo pakankamai, kad jais galėtų pagrįsti padarytas išvadas, taigi ir pateiktą audito nuomonę (žr. audito įrodymai). Reikiamas įrodymų kiekis priklauso nuo jų kokybės.

KONTROLĖS TESTAI Tai testai, kurie yra atliekami siekiant gauti įrodymų, leidžiančių nustatyti, ar pagrindinės kontrolės priemonės per visą audituojamąjį laikotarpį iš tikrųjų veikė taip, kaip buvo numatyta, kitaip sakant, – leisdamos nepertraukiamai, nuosekliai ir veiksmingai išvengti reikšmingų iškraipymų (patikimumo auditų atveju) ar neatitikčių (atitikties auditų atveju), juos aptikti ar ištaisyti.

TOLERUOTINAS KLAIDŲ ARBA NUOKRYPIO LYGIS

Didžiausias klaidų lygis populiacijoje, kurį auditorius yra pasirengęs priimti ir jo nepaisydamas daryti išvadą, kad pagal imtį gautas rezultatas leidžia

| 273




pasiekti audito tikslą. BENDRAS KLAIDŲ LYGIS Tai nuokrypio, ar iškraipymų ar neatitikties atvejų lygis.

NEAIŠKUMAS Dalykas, kurio rezultatas priklauso nuo būsimų veiksmų ar įvykių, kurių subjektas tiesiogiai nekontroliuoja, tačiau kurie gali turėti poveikį finansinėms ataskaitoms.

VERTINIMAS Finansinio audito vertinimo tikslu siekiama užtikrinti, kad turtas arba įsipareigojimai apskaitos dokumentuose yra užregistruoti nurodant teisingą vertę. (žr. audito tikslas)

SANTRUMPOS MVA Metinė veiklos ataskaita

VGBS Veikla grindžiamas biudžeto sudarymas VGV Veikla grindžiamas valdymas, MVP Metinis valdymo planas

AP Audito programa APM Audito planavimo memorandumas

AR Audito rizika VII Vidutinis imties intervalas

ASSYST Paramos auditui sistema (Audito Rūmų elektroninė priemonė) MDP Metinė darbo programa KAM Kompiuteriniai audito metodai

ARAPS Audito Rūmų audito politika ir standartai CEAD Koordinavimas, vertinimas, užtikrinimas ir plėtotė (Audito Rūmų kolegija)

KR Kontrolės rizika DAS Patikinimo pareiškimas (iš pranc. Déclaration d'assurance)

GD Generalinis direktoratas NAR Neaptikimo rizika

EŽŪGF

EŽŪOGF

Europos žemės ūkio garantijų fondas

Europos žemės ūkio orientavimo ir garantijų fondas EPF Europos plėtros fondai

ES Europos Sąjunga FAAV Finansinio ir atitikties audito vadovas

FR Finansinis reglamentas VAS Vidaus audito skyriai VAT Vidaus audito tarnyba VKS Vidaus kontrolės sistema TBF Tarptautinė buhalterių federacija

| 274




TAAIO Tarptautinės aukščiausiųjų audito institucijų organizacijos TVSAS Tarptautiniai viešojo sektoriaus apskaitos standartai

BR Būdinga rizika TAS Tarptautiniai audito standartai

TAAIS Tarptautiniai aukščiausiųjų audito institucijų standartai IT Informacinės technologijos

ŽK Žinoma klaida AKLR Apatinė klaidų lygio riba LTKL Labiausiai tikėtinas klaidų lygis VPR Vadovybės pareiškimo raštas PVA Piniginio vieneto atranka

OLAF Komisijos kovos su sukčiavimu tarnyba (iš pranc. Office européen de lutte anti-fraude)

DPT Dydžiui proporcinga tikimybė RAL Pranc. termino neįvykdyti įsipareigojimai (reste à liquider) santrumpa AAI Aukščiausioji audito institucija

PPNF Pranešimas apie preliminariai nustatytus faktus SESV Sutartis dėl Europos Sąjungos veikimo VKLR Viršutinė klaidų lygio riba

LT - eca.europa.eu · 1.5 Audito Rūmų juridinė prieigos teisė 1.6 Audito Rūmų profesinės...

Documents

Transcript of LT - eca.europa.eu · 1.5 Audito Rūmų juridinė prieigos teisė 1.6 Audito Rūmų profesinės...