Controlul Financiar
-
Upload
paraschiv-mugurel -
Category
Documents
-
view
81 -
download
10
Transcript of Controlul Financiar
Universitatea Ştefan cel Mare Suceava
Facultatea de Ştiinţe Economice şi Administraţie Publică
Domeniul: Finanţe - Bănci
DISCIPLINA
CONTROL FINANCIAR
- CURS -
Lector univ. doctor GHEORGHE MOROŞAN
1
PARTEA ÎNTÂI
CONTROL FINANCIAR
2
CAP. 1 Controlul financiar în România 1.1. Consideraţii teoretice privind controlul1.2.Definiţia, obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea controlului financiar1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar1.2.2. Obiectivele, sarcinile şi sfera de activitate a controlului financiar 1.2.3 Clasificarea activităţii de control financiar1.2.3.1. Clasificarea controlului financiar după momentul efectuării1.2.3.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită1.2.3.3. Clasificarea după alte criterii1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar1.3.1. Principiile controlului financiar 1.3.2 Funcţiile controlului financiar1.4. Sursele de informaţii pentru activitatea de control financiar1.5. Asemănări şi deosebiri între controlul financiar şi celelalte forme de control
CAP. 2 Procedee şi tehnici de control financiar2.1 Cercetarea2.2 Controlul documentar2.3 Controlul faptic2.4 Analiza economico-financiară2.5 Controlul total şi controlul prin sondaj2.6 Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării
CAP. 3 Metodologia de exercitare a controlului financiar al statului3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar 3.2. Programarea activităţii de control financiar al statului3.2.1. Elaborarea programului de control3.2.2 Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control3.3. Pregătirea acţiunii de control financiar al statului3.3.1. Stabilirea temelor controlului3.3.2. Analiza generală a temelor controlului3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar3.4. Efectuare controlului financiar al statului3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului3.4.4 Determinarea abaterilor şi a deficienţelor3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate3.5. Întocmirea actelor de control financiar al statului3.6.Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar
3
CAP. 5 Exercitarea controlului financiar
5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României 5.2. Exercitarea controlului financiar de către structurile specializate ale
Ministerului Finanţelor Publice5.2.1 Exercitarea controlului fiscal5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv5.3. Exercitarea controlului financiar de gestiune
4
CAP. 1 Controlul financiar în România 1.1. Consideraţii teoretice privind controlul1.2.Definiţia, obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea activităţii de control financiar1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar1.2.2. Obiectivele, sarcinile şi sfera de activitate a controlului financiar 1.2.3 Clasificarea activităţii de control financiar1.2.3.1. Clasificarea controlului financiar după momentul efectuării1.2.3.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită1.2.3.3. Clasificarea după alte criterii1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar1.3.1. Principiile controlului financiar 1.3.2 Funcţiile controlului financiar1.4. Sursele de informaţii pentru activitatea de control financiar1.5. Asemănări şi deosebiri între controlul financiar şi celelalte forme de control
1.1. Consideraţii teoretice privind controlul Lucrarea „Control financiar” este un curs universitar adresat studenţilor, managerilor şi în
general publicului familiarizat cu conceptele şi tehnicile specifice finanţelor publice, finanţelor
firmelor şi contabilităţii de gestiune.
Conform literaturii de specialitate, controlul reprezintă activitatea specific umană de
verificare şi analiză permanentă, periodică sau inopinată a unor procese, fenomene,
operaţii, informaţii rezultate dintr-un domeniu sau sector oarecare, în scopul preîntâmpinării şi
lichidării eventualelor abateri şi neajunsuri.
El este pus în situaţia de a emite judecăţi de valoare sau de conformitate, interpretând stările de
lucruri sau realităţile constatate printr-o raportare continuă a acestora la obiectivele de atins, normele
fixate anticipat sau regulile de desfăşurare prestabilite. În acest context, controlul face posibilă
determinarea abaterilor înregistrate, stabilind semnificaţia şi implicaţiile lor, cauzele care le-au generat
şi măsurile ce se impun pentru evitarea repetării lor în viitor.
Pe cât de veche în istoria civilizaţiei, pe atât de necesară, activitatea de control, la origine, ţine
de suspiciunea omenească faţă de semeni, de nevoia omului de a-şi proteja proprietatea şi
propriile interese.Cu timpul, la acest scop primordial al controlului s-au adăugat şi scopuri legate de
eficacitate, legalitate şi oportunitate.
Baza definiţiei activităţii de control îşi are originea în expresia latinească „contra rolus” care se
poate traduce ca activitatea de verificare a actului original după duplicatul acestuia, activitate
încredinţată unei persoane specializate.
Apariţia statului a fost începutul avântului activităţii de control care şi-a îmbunătăţit
permanent metodele, tehnicile, scopurile şi obiectivele. El s-a impus ca o activitate umană utilă şi
cerută de celelalte activităţi şi niciodată nu i-a scăzut rolul şi importanţa în societate. Perfecţionarea şi
5
aprofundarea lui au avut urmări benefice asupra celor care l-au folosit, impunîndu-l ca o
permanenţă legată de ideea de progres.
Noţiunea de „control” este utilizată în ştiinţele organizaţiilor încă de la începutul secolului al
XX-lea, de vreme ce Frederick Winslow Taylor (Principiile managementului ştiinţific, 1911) sau
Henry Fayol (Administraţie industrială şi generală, 1918) au atribuit conducerii întreprinderii şi funcţia
de control.
La început, prin controlul unei organizaţii s-a înţeles un „control-sancţiune”, adică o formă de
control care are drept scop de a verifica adecvarea unei norme prestabilite la rezultatul unei acţiuni.
„Conducerea este un proces de cunoaştere, acţiune şi perfecţionare, un raport social între factorii de
conducere şi cei conduşi. Conducere înseamnă prevedere, organizare, comandă, coordonare şi
control” (H.Fayol, 1918).
Mai târziu, o dată cu extinderea standardizării producţiei şi muncii, controlul a evoluat în
sensul unui „control bugetar”, trecând de la rolul de a supraveghea a posteriori producţia la acela de
instrument al politicii previzionale a întreprinderii. Mutaţiile din mediul de afaceri contemporan
(complexitatea sporită a organizaţiilor, apariţia de noi forme de concurenţă, globalizarea şi
dereglementarea crescândă a pieţelor, schimbarea rapidă a tehnologiilor etc.) au dus la redefinirea
noţiunii de control al organizaţiei, în sensul că acesta reprezintă o acţiune prin care se urmăreşte
dominarea sau măcar influenţarea unui sistem.
Astfel, controlul unei organizaţii este definit ca „un proces care înainte de o acţiune
orientează, în cursul desfăşurării acţiunii ajustează şi, odată acţiunea realizată, evaluează rezultatele
sale pentru a trage învăţăminte utile”1.
Orice organizaţie (o întreprindere producătoare de bunuri, o bancă, un spital public, o asociaţie
non-profit etc.) dispune de un ansamblu de dispozitive, care au rolul de a oferi o asigurare a calităţii
deciziilor şi acţiunilor, referenţial denumit control organizaţional (pentru o întreprindere se vorbeşte de
controlul întreprinderii). Controlul este universal la nivelul unei firme deoarece se aplică la toate
deciziile şi la toate acţiunile care se derulează, de unde rezultă necesitatea unei structurări a controlului
organizaţional.
În epoca modernă, controlul dobândeşte o însemnătate deosebită, fiind exercitat în virtutea
dreptului inalienabil al societăţii de a-şi apăra interesele sale generale, fundamentale. Prin intermediul
controlului, societatea îşi manifestă exigenţele ei, omologând numai acele activităţi şi practici
economice sau de altă natură care sunt în concordanţă cu normele generale de
comportament social, cu obiectivele şi programele sale prioritare şi numai acele rezultate care
îndreptăţesc eforturile depuse.
1 Patrick Boisselier, Contrôle de gestion, Editions Vuibert, 1999, pag. 23-28
6
Dar ce se înţelege prin control? În mod concis, prin control se înţelege verificare şi
supraveghere. Într-o manieră foarte simplă, controlul ar putea fi definit prin aprecierea conformităţii cu
o normă, un standard sau un model.
Controlul asigură cunoaşterea temeinică şi detaliată a realităţilor economico-sociale, dar
nu se poate limita la atât. El trebuie să facă judecăţi de valoare sau de conformitate,
interpretând stările de lucruri sau realităţile constatate printr-o raportare continuă a acestora la
obiectivele de atins, normele fixate sau regulile de desfăşurare prestabilite. În felul acesta
controlul face posibilă determinarea abaterilor înregistrate, stabilind semnificaţia şi implicaţiile lor,
cauzele care le-au generat şi măsurile ce se impun pentru evitarea repetării lor în viitor.
DEX-ul dă următoarea definiţie controlului: analiza permanentă sau periodică a unei
activităţi, a unei situaţii etc. pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de
îmbunătăţire.
O definiţie mai tehnică este cea care consideră controlul a fi procesul de comparare
permanentă a situaţiei de fapt cu cea impusă (programată) şi, dacă este cazul, aplicarea de
măsuri de corectare, astfel încât realizările să fie conforme cu obiectivele anticipat stabilite.
O altă definiţie a controlului este „analiză permanentă sau periodică a unei activităţi, a unei
situaţii pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de îmbunătăţire"2.
În literatura de specialitate străină mai există şi alte accepţiuni, astfel:
- în accepţiunea francofonă „controlul este o verificare, o inspecţie atentă a corectitudinii unui
act."3
- în accepţiunea anglo-saxonă „controlul este acţiunea de supraveghere a cuiva, a ceva, o
examinare minuţioasă sau puterea de a conduce ca un instrument de reglementare a unui mecanism."4
Sensul cel mai comun asociat controlului este acela de „verificare", care frecvent se asociază
cu activitatea de cunoaştere şi permite managementului să coordoneze activităţile din cadrul
organizaţiei într-un mod cât mai economic şi eficient.
Reiese din aceste definiţii că activitatea de control trebuie să răspundă următoarelor cerinţe:
− furnizarea de informaţii privind cunoaşterea realităţii cercetate;
− propunerea de măsuri vizând corectarea realităţii în sensul dorit de cel care a dispus controlul;
− luarea unor măsuri de către organele de control pentru descurajarea, îndreptarea şi pedepsirea
producerii de abateri de la obiectivele prestabilite.
În domeniul economic, controlul cuprinde trei laturi esenţiale ale activităţilor ce se desfăşoară
în cadrul agenţilor economici, respectiv latura tehnică sau profesională, latura economică şi latura
2 Ghiţă Marcel, Controlul financiar componentă a mecanismului economiei de piaţă, Editura Universitaria, Craiova, 1995, pag. 63 Le petit Larousse, Dictionaire encilopedique, Paris, Larousse, 19754 The New Merriam, Webster Dictionary, Springfield, Massachusetts, Merriam-Webster Inc, Publishers, 1989
7
financiară.
Controlul tehnic se exercită de cadre specializate, având în vedere, în principal, aspectele
tehnologice ale proceselor de producţie şi de circulaţie, proprietăţile fizice şi chimice ale bunurilor şi
caracteristicile sau parametrii mijloacelor care participă la desfăşurarea activităţilor din obiectul
statutar al firmelor. Ca să exemplificăm, putem enumera recepţia materiilor prime şi materialelor,
utilajelor sau mărfurilor aprovizionate, obţinerea de produse şi semifabricate din producţia proprie,
finisarea şi terminarea operaţiunilor, proceselor tehnologice şi lucrări sau faze ale acestora.
Mai pot fi asimilate acestui tip de control urmărirea realizării proiectelor şi documentaţiilor
de execuţie, asistenţa tehnică de specialitate pe faze de producţie, controlul profesional al activităţii
didactice, medicale, etc.
Controlul economic urmăreşte, în principal, modul de gospodărire şi utilizare a resurselor
umane şi materiale, realizarea integrală şi la termene a obiectivelor propuse în activitatea de producţie şi
de gestiune a firmelor.
La acest nivel - microeconomic - controlul urmăreşte utilizarea completă şi raţională a
capitalului, atât sub aspect tehnic, cât şi organizarea şi productivitatea muncii, nivelul şi structura
costurilor, gradul de specializare şi de cooperare a departamentelor şi structurilor funcţionale,
respectarea raporturilor şi angajamentelor economice, precum şi a disciplinei contractuale.
La nivel macroeconomic, un asemenea control vizează îndeplinirea programelor naţionale
sau regionale de dezvoltare economico - socială, precum şi respectarea proporţiilor, nivelurilor,
ritmurilor de dezvoltare a diferitelor ramuri şi subramuri ale economiei, în cadrul politicii de stabilizare
economică.
Controlul financiar acţionează în sfera relaţiilor financiare, fiscale şi de credit, urmărind,
în principal, aspecte legate de constituirea şi utilizarea fondurilor la toate nivelurile economiei
naţionale, în condiţii de asigurare a unei eficienţe maxime.
La nivelul firmelor, controlul financiar urmăreşte, în principal, elaborarea bugetelor, mai
ales modul de realizare a veniturilor şi cheltuielilor, precum şi execuţia acestora; rentabilizarea
tuturor activităţilor, produselor, serviciilor şi sectoarelor de activitate; sporirea acumulărilor băneşti şi
asigurarea capacităţii de plată, creşterea resurselor proprii de finanţare, integritatea patrimoniului,
prevenirea, descoperirea şi recuperarea pagubelor suferite, lichidarea cheltuielilor
supradimensionate sau neeconomicoase, stoparea risipei, respectarea disciplinei financiare şi fiscale.
În acelaşi timp, controlul financiar, nelimitîndu-se numai la perimetrul firmei, vizează în
mare măsură aspecte legate de relaţiile financiare ale agenţilor economici cu exteriorul, cu
mediul economic, administrativ şi social în care acestea îşi desfăşoară activitatea, incluzând aici
obligaţiile financiare şi fiscale ale tuturor întreprinderilor şi instituţiilor, raporturile lor cu organismele
de asigurare şi protecţie socială, subvenţiile şi ajutoarele primite de la stat, relaţiile de creditare şi
8
operaţiunile efectuate prin bănci.
Controlul financiar se realizează cu ajutorul indicatorilor valorici de către organe proprii
ale firmelor, instituţiilor şi mai ales prin intermediul organelor specializate aparţinând statului
sau altor organisme publice.
Între controlul financiar şi cel economic există apropieri şi întrepătrunderi, după mulţi
specialişti, controlul financiar fiind considerat chiar o formă sau varietate a controlului economic
limitat la sfera raporturilor financiare şi de credit.
Primele mărturii ale existenţei structurii de control în spaţiul carpato – danubiano – pontic
datează din secolul al XIV – lea. Apoi, prin reforma fiscală realizată de domnitorul Matei Basarab în
1635, în Ţara Românească, s-a urmărit atât diversificarea obligaţiilor fiscale, cât şi repartizarea dărilor
pe unităţi teritoriale şi repartizarea evidenţei contribuabililor. În timpul domniei lui Constantin
Brâncoveanu (1694 – 1704) se întâlnesc pentru prima dată codice de venituri şi cheltuieli.
La sfârşitul secolului al XVIII –lea au loc primele încercări de organizare a sistemului fiscal
constând în stabilirea unei dări unice, ce trebuia plătită la anumite termene stabilite dinainte pentru
fiecare contribuabil în parte. În 1831 în Muntenia şi în 1832 în Moldova se înfiinţează o structură
legislativă, formată din reprezentanţi ai boerimii (Adunarea Obştească Ordinară), care a funcţionat
până la 24 ianuarie 1864 când s-a înfiinţat Înalta Curte de Conturi.
Dupa 1944, controlul financiar – contabil, atât cel exercitat de stat cât şi controlul propriu
executat la nivelul agenţilor economici au căpătat alte forme de organizare, determinate de noile
condiţii politice. În 1957 controlul exercitat de Curtea de Conturi a fost desfiinţat, iar controlul
financiar intern din întreaga economie a fost trecut în subordinea conducătorilor de unităţi şi organizat
pe principiul specializării în scară. În 1959 a fost aprobat regulamentul privind organizarea şi
executarea controlului preventiv în instituţii, întreprinderi şi organizaţii economice de stat exercitat de
conducătorul departamentului financiar – contabil.Tot în această perioadă a fost înfiinţată Curtea
Superioară de Control Financiar care avea ca principale obiective verificarea modului de executare a
prevederilor financiare din planul unic de dezvoltare economico – socială şi a bugetului de stat.
După 1989 controlul financiar contabil a căpătat noi dimesiuni, impuse de aplicarea noii
legislaţii a economiei de piaţă, fiind înfiinţate noi structuri de control. Instituirea unui sistem de control
financiar contabil asupra modului de formare şi utilizare a resurselor financiare ale statului, ca şi unele
dintre organismele specializate să execute această activitate au fost stabilite chiar prin Constituţia
României.
9
1.2. Definiţia, obiectivele, sarcinile, sfera de activitate şi clasificarea controlului financiar
1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar Controlul financiar este o concretizare practică a funcţiei de control a finanţelor, el
exercitîndu-se doar acolo unde se manifestă relaţii, procese şi raporturi financiare, deci procese ale
reproducţiei sociale din care rezultă şi se mobilizează resursele financiare.
Teoria şi practica financiară arată că finanţele îndeplinesc trei funcţii, şi anume: funcţia de
repartiţie, funcţia de control şi funcţia de reglare a economiei. În sinteză, funcţia de control a
finanţelor constă înfolosirea raporturilor financiare ca mijloc de exercitare a unui control în
formă bănească asupra ansamblului de procese ale reproducţiei sociale. Ea vizează
procesele şi fenomenele cu conţinut financiar, caracteristice formării şi repartizării de fonduri
financiare constituite la nivelul diferitelor structuri organizatorice din economie (firme, instituţii
publice centrale şi locale, stat, ş.a.), din care rezultă şi se mobilizează, sau către care sunt dirijate spre
utilizare resursele financiare.
Acest suport obiectiv al controlului prin finanţe este la rândul său asigurat de exprimarea
valorică (prin bani) a proceselor economice şi de corelaţiile dintre procesele materiale şi cele
valorice, inclusiv cele financiare.
Manifestarea funcţiei de control a finanţelor se întrepătrunde astfel cu îndeplinirea
funcţiilor caracteristice ale banilor. Controlul care se exercită prin finanţe are deci la bază
exprimarea valorică a proceselor materiale ale reproducţiei, dar aceasta nu presupune
suprapunerea acestei funcţii cu funcţiile banilor.
Funcţiile banilor se manifestă în raport cu poziţia de echivalent general ce revine
acestora, iar faptul că produsul naţional îmbracă şi o formă bănească, stă la originea formei
valorice de realizare a proceselor financiare.
Rezultă că prin finanţe se exprimă într-un mod sintetic, derularea proceselor de ansamblu ale
reproducţiei. Faptul că procesele financiare reflectă ansamblul reproducţiei sociale, asigură premisele
necesare exercitării controlului de pe poziţia finanţelor, inclusiv ca o fază a procesului decizional şi de
conducere.
Controlul financiar, în sens restrâns, constituie o manifestare a funcţiei de control a finanţelor
publice. Această funcţie se referă la verificarea modului de constituire a fondurilor publice în
economie, la repartizarea acestora pe beneficiari şi la eficienţa (eficacitatea) cu care unităţile
economice cu capital de stat şi instituţiile publice utilizează resursele de care dispun, indiferent dacă
acestea sunt proprii sau împrumutate.
Rezultă cu claritate: controlul financiar nu se poate exercita acolo unde nu se manifestă relaţii,
10
procese şi raporturi financiare. Concretizarea efectivă a funcţiei de control a finanţelor presupune
exercitarea controlului financiar atât asupra proceselor şi fenomenelor de natură financiară
caracteristice constituirii şi repartizării fondurilor băneşti la nivelul diferitelor structuri
organizatorice, cât şi asupra altor procese ale reproducţiei sociale din care rezultă şi se mobilizează sau
către care sunt dirijate spre utilizare resursele financiare.
Acest aspect pune în evidenţă faptul că funcţia de control a finanţelor (inclusiv controlul
financiar) se manifestă pe o sferă mai largă decât sfera activităţilor financiare. Această extensie
dată controlului financiar se justifică tot în mod obiectiv, asigurând finalitatea sa. Constatările ce
rezultă din exercitarea controlului financiar evidenţiază nu numai caracterul legal sau ilegal,
corectitudinea sau incorectitudinea unor operaţiuni financiare, cât mai ales cauzele evoluţiei negative
în plan financiar. Aceste cauze îşi au adesea rădăcinile în derularea celorlalte procese ale
reproducţiei sociale. În acest sens, controlul prin finanţe are finalitate în măsura în care
stabilesc cauzele reale ale unei situaţii financiare date şi pe această bază, posibilitatea de
intervenţie în derularea acestor procese.
Fiind concretizarea practică a funcţiei de control a finanţelor, controlul financiar
nu se individualizează ca o ştiinţă cu un domeniu de cercetare de sine stătător, de aceea
apreciem că arsenalul metodologic utilizat vizează mai multe discipline financiare şi economice,
fiind de fapt o însumare a unor asemenea tehnici şi procedee. Exercitarea efectivă a controlului
financiar include procese economice şi adesea, procese sociale care nu sunt toate de esenţă financiară,
dar asupra cărora se poate exercita o anumită influenţă prin finanţe.
Modul concret de manifestare a unei activităţi ce se desfăşoară în cadrul instituţionalizat al unui
sistem economic, determinat ca rezultat al comparării stării acesteia, la un moment dat, cu prevederile
prin care a fost definită, este realizat prin instrumente pe care statul sau persoane cu atribuţii de
conducere în cadrul entităţilor economice le instituie la diferitele niveluri ale structurilor acestora, pe
baza competenţelor legale ce revin fiecăruia în propriul domeniu de activitate.
Controlul financiar reprezintă, prin rezultatele sale, una din cele mai importante surse de
informaţii necesare desfăşurării, în condiţii de eficienţă, a acţiunii de management general al
cărei principal scop este stabilirea deciziilor optime ce urmează a fi utilizate ca pârghii ale
statului sau ale conducătorului de activităţi economice în realizarea obiectivelor din programele
propuse.
Controlul financiar nu se desfăşoară numai de către organele statului, şi nu este un atribut
numai al statului ci el este organizat şi de către firme. Controlul financiar, ca parte integrantă a
managementului unei firme şi ca formă de cunoaştere, constituie expresia unei necesităţi obiective,
ceea ce îi conferă o sferă mai largă şi cu semnificaţii multiple, care depăşesc interesul strict al entităţii
economice.Controlul care se efectuează în cadrul firmelor, are o triplă semnificaţie, fiind, în acelaşi
11
timp, un control pentru sine (control intern), un control pentru alţii (control exterior) şi un control
pentru stat (control public).
În primul rând, controlul financiar este instrumentul care, prin efectele de prevenire şi de
reglare a disfuncţionalităţilor ce pot interveni la un moment dat în activităţile desfăşurate în cadrul
unităţilor economice, serveşte intereselor statului în realizarea politicii acestuia, pe termen lung, în
domeniul fiscalităţii şi a pârghiilor economice.
Într-un sistem economic pot să apară, la un moment dat, unele disfuncţionalităţi în relaţiile pe
care statul le instituie, prin prevederi şi/sau norme legale, între entităţile economice, indiferent de
forma acestora, sau între acestea şi diferitele instituţii sau organisme guvernamentale.
Disfuncţionalităţile pot fi generate de cauze subiective, cum sunt sustragerile deliberate ale
reprezentanţilor entităţilor economice de la îndeplinirea obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de stat sau
gestionarea defectuoasă a activităţilor, situaţie care, de asemenea, nu le-ar mai permite agenţilor
economici asumarea şi realizarea acestor obligaţii stabilite prin prevederi legale.
În cele mai multe cazuri însă disfuncţionalităţile apărute în cadrul sistemelor economice au
cauze obiective, determinate de situaţii care nu au putut fi prevăzute pentru a fi preîntâmpinate.
Analiza acestor cauze, atât a celor subiective, cât şi a celor obiective, se efectuează în
majoritatea situaţiilor pe baza informaţiilor rezultate din acţiunile de control financiar, informaţii ce se
constituie în elemente importante de realizare a funcţiilor de prevenire sau de remediere a
disfuncţionalităţilor din activitatea entităţilor economice care ar prejudicia în acest fel şi interesele
statului.
În al doilea rând, controlul financiar serveşte intereselor agenţilor economici care îl
organizează şi exercită, atât prin acţiunea de prevenire a situaţiilor de disfuncţionalitate în procesul de
gestionare a patrimoniului, cat si, mai ales, prin cea de remediere a unor abateri de la prevederile
legale, cu efecte perturbatorii în activitatea acestora.
Din acest punct de vedere, controlul financiar constituie una din cele mai importante pârghii
ale activităţii de management a entităţilor economice, deoarece poate furniza conducătorilor acestora
importante informaţii necesare realizării, în condiţii de eficienţă, a programelor, respectiv obiectivelor
propuse.
În al treilea rând, controlul financiar serveşte intereselor entităţilor economice partenere pe
piaţă, cărora le oferă informaţii exacte asupra stării patrimoniului unităţii economice de ale cărei
rezultate sunt interesate, prin mediatizarea aspectelor pozitive sau negative, după caz, ale acesteia.
Investitorii prezenţi şi potenţiali îşi extrag informaţii referitoare la:
- capacitatea entităţii de a genera profit şi de a plăti dividende;
- evaluarea modului cum este administrat patrimoniul în vederea menţinerii sau înlocuirii
managementului în cazul unor performanţe slabe;
12
- evaluarea riscului de a investi sau nu într-o afacere;
- cumpărarea, păstrarea sau vinderea unei investiţii.
Furnizorii, alţi creditori comerciali şi creditorii financiari, sunt interesaţi de informaţii
referitoare la poziţia financiară, pentru a fi siguri că îşi vor primi la scadenţă sumele datorate. În timp
ce creditorii comerciali sunt interesaţi de poziţia financiară pe termen scurt, cei financiari vizează un
orizont de timp mediu si lung.
Clienţii analizează situaţiile financiare controlate prin prisma continuităţii activităţii, fiind
interesaţi de o colaborare pe termen lung.
Angajaţii împreună cu sindicatele au nevoie de informaţii legate de profitabilitate, poziţie
financiară şi continuitate, pentru a se asigura că :
- îşi vor primi salariile, pensiile şi alte avantaje băneşti;
- nu îşi vor pierde locul de muncă;
- vor avea oportunităţi de promovare.
Bursele de valori sunt interesate de evoluţia unor societăţi multinaţionale de valori mobiliare,
societăţi internaţionale de valori mobiliare şi a alto societăţi cotate la bursă sau posibile de a fi cotate la
bursă.
Publicul larg este intersat de evoluţia agenţilor economici şi influenţa acestora în economia
locală, posibilitatea unor eventuale colaborări şi oportunităţi de afaceri.
Controlul financiar este o necesitate obiectivă şi subiectivă, dar nu este un scop, ci un mijloc de
perfecţionare a activităţii executive, inclusiv a managementului. Pe această linie, el are ca direcţii
esenţiale:
– organizarea mai bună a muncii;
– întărirea ordinii şi disciplinei în organizarea şi desfaşurarea activităţii economice;
– gospodărirea mai eficientă a mijloacelor de muncă, materiale şi financiare;
– descoperirea operaţiunilor nereale, neeconomicoase şi nelegale;
– preîntâmpinarea apariţiei deficienţelor, neregulilor şi pagubelor;
– evaluarea eficienţei rezultatelor obţinute;
– remedierea abaterilor constatate şi perfecţionarea activităţii viitoare.
Exercitată în condiţii de eficienţă, activitatea de control financiar are ca principal efect
furnizarea tuturor elementelor necesare fundamentării unor decizii optime ce urmează a fi utilizate ca
pârghii ale statului sau ale conducătorului de activităţi economice la realizarea obiectivelor din
programele propuse.
Având în vedere aceste elemente, controlul financiar devine o necesitate atunci când statul, prin
instituţiile sale, atrage şi distribuie prin bugetul de stat cele mai mari fonduri financiare din economie,
fiind şi principalul responsabil de realizarea bunastării cetăţenilor săi. Implicaţiile unei eventuale
13
gestiuni defectuoase capătă dimensiuni deosebite prin consecinţele care această stare ar avea-o asupra
întregului sistem economico-social urmare a introducerii, în interiorul său, a unor elemente eronate cu
efect perturbator.
Pornind de la necesitatea prevenirii unor astfel de situaţii, ca şi de la nevoia permanentă de
informare asupra stării fenomenelor economice, prin legi speciale, organice sau chiar prin Legea
fundamentală, Constituţia, la nivel naţional a fost instituit un sistem complex de control dimensionat
astfel încât să acopere cea mai mare parte a ariei de desfăşurare a activităţilor sociale şi economice.
În cadrul acestui sistem, controlului financiar i-a fost atribuit un rol important, ca rezultat al
tradiţiilor istorice înregistrate de această activitate, ca şi al preocupării permanente a structurilor
legislative şi executive de a asigura realizarea, în regim de eficienţă, a tuturor activităţilor economice
la nivel naţional.
În sinteză, la nivel de concept, controlul financiar verifică prin comparare prevederile
normative prevăzute în legi, hotărâri, ordine, norme metodologice etc. cu realitatea,
legalitatea, oportunitatea şi eficienţa operaţiilor consemnate în acte şi documente, stabilind
erorile, abaterile, lipsurile şi deficienţele din activitatea economico-financiară.
Controlul financiar are ca obiect de cercetare şi cuprinde în sfera sa: relaţiile,
fenomenele şi procesele financiare; procesul de administrare şi gestionare a patrimoniului şi
rezultatele activităţii economico-sociale; toate momentele, unităţile şi locurile unde se gestionează
valori materiale şi băneşti şi se fac cheltuieli. Controlul financiar asigură buna funcţionare a
activităţii economice, acţionează sistematic în vederea prevenirii abaterilor şi deficienţelor,
creşterii eficienţei, apărarea patrimoniului, cunoaşterea modului de respectare a legalităţii cu
caracter economic şi financiar, stabilirii răspunderii pentru pagube sau nerespectarea disciplinei de
gestiune.
Pornind de la această noţiune şi în funcţie de evoluţiile înregistrate de domeniul economic
căruia îi aparţine, controlul financiar se defineşte ca fiind: acţiunea de determinare a stării unor
activităţi economice reprezentate în documente financiare şi contabile, prin raportarea acestor
reprezentări la prevederile legale prin care au fost definite.
Din analiza definiţiei rezultă că această importantă activitate, controlul financiar, reprezintă
mai mult decât o acţiune de verificare determinată de necesitatea cunoaşterii stării unui anumit
fenomen economic şi exercitată în scopul remedierii efectelor unor abateri de la anumite prevederi
legale. Prin rezultatele sale, controlul financiar constituie una dintre pârghiile economice care oferă
tuturor conducătorilor, indiferent de treapta ierarhică pe care se află, posibilitatea utilizării, în orice
moment, a unui sistem complex, complet şi continuu de informaţii în legătură cu starea unui fenomen
sau a unei activităţi, dintr-un anumit domeniu economic de interes pentru factorii de decizie.
În concluzie, controlul financiar este:
14
– o analiză permanentă pe o anumiră perioadă a unei activităţi, a unei situaţii, pentru ai putea urmări
mersul şi a lua măsuri de îmbunătăţire;
– o supraveghere continuă, morală sau materială, stăpânirea unei activităţi, a unei situaţii;
– o revedere, o inspecţie atentă a corectitudinii unui act, o acţiune de supraveghere a cuiva, a ceva, o
examinare minuţioasă;
– o funcţie a managementului, un mijloc de cunoaştere a realităţii şi de corectare a erorilor;
– procesul prin care realizarea cantitativă şi calitativă a sarcinilor sau lucrărilor şi performanţelor se
compară cu obiectivele programate şi se indică măsurile de corecţie.
1.2.2. Obiectivele, sarcinile şi sfera de activitate a controlului financiar
Obiectivul controlului financiar îl constituie actele şi operaţiunile emise sau înfăptuite de
agenţii economici, instituţiile publice, precum şi de alţi participanţi la viaţa economico-financiară.
Profesioniştilor din acest domeniu le revine sarcina să urmărească dacă actele şi operaţiunilor
examinate îndeplinesc conditiile de legalitate, operativitate, eficienţă, oportunitate, economicitate şi
realitate.
Sarcinile controlului financiar constau în:
- verificarea îndeplinirii prevederilor actelor normative emise de organele legislative şi executive
privind politica economico-financiară;
- analizarea din punct de vedere economico-financiar a factorilor activităţii economice pentru
descoperirea şi mobilizarea rezervelor de creştere a eficienţei economice;
- verificarea respectării normelor cu privire la constituirea şi utilizarea fondurilor la agenţii economici
şi la nivelul întregii economii;
- urmărirea îndeplinirii obligaţiilor agenţilor economici către bugetul de stat, bugetele locale şi
fondurile speciale, către alţi agenţi economici, acţionari şi proprii lucrători;
- prevenirea angajării şi utilizării resurselor materiale şi financiare altfel decât în corcondanţă cu
programele stabilite şi cu normele legale existente;
- determinarea managerilor regiilor autonome, societăţilor comerciale şi instituţiilor publice să ia
măsuri pentru apărarea patrimoniului public şi privat;
- descoperirea utilizării ilegale, neraţionale şi inoportune a fondurilor proprii, atrase şi împrumutate,
tragând la răspundere persoanele vinovate, urmărirea şi reîntregirea patrimoniului agenţilor economici
şi a statului;
- sprijinirea conducerilor agenţilor economici în acţiunea de lichidare şi prevenire a deficienţelor,
îndrumând personalul pentru cunoaşterea mai bună a normelor legale;
- controlarea modului în care este organizată şi condusă contabilitatea şi evidenţa operativă a agenţilor
economici.
15
1.2.3 Clasificarea activităţii de control financiar
În abordarea problematicii controlului financiar prezintă interes şi clasificarea diferitelor
forme şi nivele de exercitare a acestuia, atât pentru teoria, dar mai ales pentru practica activităţii
financiare.
Realizarea practică a funcţiilor controlului financiar impune exercitarea acestuia în
condiţii concrete de timp şi de loc, precum şi diversificarea controlului, în funcţie de particularităţile
domeniului de referinţă şi de nivelul de competenţă, de obiectivele urmărite şi de scopul
propus. Cu alte cuvinte, marea diversitate a entităţilor economico-sociale şi varietatea
aspectelor ce caracterizează activitatea lor, determină existenţa mai multor forme de control
financiar şi exercitarea acestora de către diferite categorii de organe.
Formele controlului financiar pot fi clasificate din mai multe puncte de vedere,
ca: momentul exercitării, aria de cuprindere, scopul urmărit, modalităţile de executare sau poziţia
organelor de control faţă de unităţile controlate. Toate aceste criterii au în vedere raportul de
interdependenţă care se stabileşte între activitatea economică şi financiară, pe de o parte, şi conţinutul
acţiunilor pe de altă parte.
În funcţie de aceste criterii, controlul financiar îmbracă forme distincte care, deşi se deosebesc
prin rol, funcţii, sferă de activitate şi obiective stabilite, prin prevederi legale sau pe care şi le propun
conducătorii de activităţi economice, toate au un scop comun, şi anume acela al determinării modului
de manifestare, la un moment dat, a unor fenomene, procese sau activităţi economice faţă de un sistem
determinat de criterii prestabilite.
1.2.3.1. Clasificarea după momentul efectuării
După momentul efectuării propriu-zise a activităţilor sau al întocmirii şi utilizării documentelor
supuse verificării, faţă de momentul exercitării acesteia, activitatea de control financiar se clasifică
astfel:
A. control financiar preventiv;
B. control financiar concomitent (operativ curent);
C. control financiar ulterior.
A. Controlul financiar preventiv
Controlul financiar preventiv se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stărilor unor
proiecte de operaţiuni economice, reprezentate în documente financiar-contabile, prin compararea
acestora cu prevederile legale prin care au fost definite.Controlul financiar preventiv este o formă a
controlului financiar ale cărei trăsături caracteristice sunt următoarele:
se exercită înainte de efectuarea operaţiunii sau activităţii supuse verificării sau înainte
de lansarea (transmiterea) unui document în procesul economic;
are drept scop identificarea şi eliminarea operaţiunilor care ar putea determina
16
perturbaţii în activitatea unităţii economice;
contribuie la realizarea unui management eficient al activităţii desfăşurate de unităţile
economice;
se organizează în cadrul compartimentului financiar-contabil al unităţii economice.
În funcţie de entitatea desemnată să o realizeze, activitatea de control financiar preventiv se
clasifică în:
control financiar preventiv exercitat de structuri proprii de control ale unităţii economice;
control financiar preventiv exercitat de structuri specializate de control aparţinând statului.
Obiectivul principal al controlului financiar preventiv este de a opri, înainte de efectuare, toate
documentele privind operaţiuni care nu sunt legale, reale, necesare, oportune, economicoase şi
eficiente, în faza de angajare şi de plată, respectiv de încasare, după caz.
Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv cuprinde ansamblul documentelor şi
operaţiunilor din care derivă drepturile şi obligaţiile patrimoniale pe care o unitate economică le are
faţă de o persoană fizică sau juridică, precum şi faţă de instituţiile statului.
Dimensionarea ansamblului documentelor şi operaţiunilor, care formează sfera de acţiune şi
face obiectul controlului financiar preventiv, se stabileşte diferenţiat, în funcţie de natura activităţilor
realizate în cadrul unităţii patrimoniale la care se realizează, astfel:
1. La nivelul societăţilor comerciale, indiferent de forma şi natura capitalului social ale
acestora, pot fi supuse activităţii de control financiar preventiv următoarele operaţiuni:
încheierea contractelor sau a comenzilor interne sau externe de aprovizionare sau a contractelor ce
au ca obiect executarea de lucrări sau prestări de servicii;
efectuarea de plăţi, în lei şi/sau valută, pentru produsele aprovizionate, lucrările executate sau
diversele servicii prestate;
efectuarea de plăţi pentru activitatea desfăşurată în cadrul unităţii de către personalul propriu, ca şi
a altor drepturi cuvenite acestuia;
trecerea pe seama cheltuielilor sau a rezultatelor financiare a pierderilor şi/sau a daunelor aduse
patrimoniului care nu au fost produse cu vinovăţie;
alte operaţiuni stabilite de conducerea unităţii economice.
operaţiunile din care derivă drepturi sau obligaţii patrimoniale ale unităţii economice faţă de
diferite persoane fizice şi/sau juridice;
operaţiunile privind acordarea fondurilor de la buget şi alte operaţiuni similare cu caracter
financiar;
operaţiunile de creditare, finanţare şi efectuare de plăţi în lei şi/sau valută privind activitatea de
producţie, investiţii, comerţ ş.a.;
17
trecerea, conform prevederilor legale, pe seama cheltuielilor a rezultatelor financiare sau pe seama
unor fonduri a pierderilor, daunelor produse de calamităţi şi a altor daune aduse unităţilor, care nu
au fost produse cu vinovăţie.
2. La nivelul instituţiilor publice, al ministerelor şi al altor instituţii centrale şi locale
asimilate acestora, conduse de ordonatori de credite, principalele obiective de control financiar
preventiv constau în stabilirea legalităţii, regularităţii şi încadrării în limitele aprobate, pentru
următoarele categorii de operaţiuni:
angajamente bugetare;
deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;
modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a creditelor
aprobate, inclusiv prin virări de credite;
ordonanţarea cheltuielilor;
efectuarea de încasări în numerar;
constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi a stabilirii titlurilor de încasare;
reducerea, eşalonarea sau anularea titlurilor de încasare;
recuperarea sumelor avansate şi care ulterior au devenit necuvenite;
vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al
unităţilor administrativ-teritoriale;
concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor
administrativ-teritoriale.
Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv se stabileşte de către fiecare conducător al
instituţiei publice, ordonator de credite, în funcţie de specificul acesteia şi este formată din ansamblul
activităţilor şi al documentelor derulate într-o anumită perioadă fixă, de obicei de un an.
Activităţii de control financiar preventiv i se supun, de asemenea, documentele si operaţiile
privind acordarea fondurilor de la buget efectuarea unor plăţi din fonduri publice, precum şi
operaţiunile privind gajarea unor bunuri din patrimoniul instituţiilor publice.
Documentele referitoare la operaţiunile supuse controlului financiar preventiv trebuie sa fie
însoţite de actele justificative corespunzătoare, vizate de personalul care le-a întocmit şi aprobate de
şefii compartimentelor de specialitate care, prin semnătură, îşi asumă şi întreaga răspundere în legătură
cu legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea, economicitatea, acestor operaţiuni.
Dacă operaţiunile sau documentele verificate nu au fost avizate de către persoanele
împuternicite cu realizarea activităţii de control financiar preventiv, potrivit legii, nu pot fi înregistrate
în evidenţe financiar-contabile, operative sau de sinteză.
B. Controlul financiar concomitent (operativ curent)
18
Controlul financiar concomitent (operativ curent) se defineşte ca fiind activitatea de
determinare a stării unor operaţiuni economice reprezentate în documente financiare şi contabile prin
raportarea modului de manifestare a acestora, în momentul efectuării sau pe măsura derulării în cadrul
sistemelor din care fac parte, la prevederile şi normele legale prin care au fost definite.
Controlul financiar operativ curent este o formă a controlului financiar ale cărei trăsături
caracteristice sunt următoarele:
- se exercită concomitent cu realizarea activităţilor şi operaţiunilor economice controlate;
- se exercită pe toată durata desfăşurării proceselor economice supuse acţiunii de verificare,
identificându-se, atât in timp, cât şi în spaţiu, cu însăşi activitatea de management general;
- se realizează de personal calificat încadrat într-o structură distinctă, în directa subordonare a
conducătorului unităţii economice.
Obiectivele controlului financiar operativ curent constau în verificarea modului de
respectare a prevederilor legale în legătură cu:
1. existenţa, integritatea şi păstrarea bunurilor de orice fel;
2. utilizarea mijloacelor materiale şi băneşti;
3. efectuarea recepţiilor şi a inventarierilor bunurilor patrimoniale;
4. modul de conducere a evidenţelor contabile;
5. stabilirea realităţii datelor înscrise în bilanţ şi în conturile de execuţie.
Sfera de acţiune a controlului operativ curent cuprinde totalitatea documentelor şi
activităţilor, întocmite şi realizate în cadrul unităţilor patrimoniale, indiferent de forma acestora.
Controlul operativ curent se realizează prin operaţiuni inopinate sau acţiuni financiare stabilite
prin programele de activitate şi control ale unităţii economice şi se desfăşoară în principalele locaţii în
care sunt desfăşurate procesele economice, secţii de producţie, unităţi de desfacere, instituţii publice,
localuri şi pieţe publice, depozite şi altele.
C. Controlul financiar ulterior
Controlul financiar ulterior se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stării unor
operaţiuni economice efectuate, reprezentate în documente financiar-contabile, prin raportare la
prevederile şi normele legale prin care au fost definite, care se desfăşoară după o anumită perioadă de
timp de la efectuarea lor.Controlul financiar ulterior este o formă a controlului financiar ale cărei
trăsături caracteristice sunt următoarele:
- se exercită după efectuarea activităţilor şi/sau a proceselor economice supuse acţiunilor de verificare;
- rezultatele constau, în cele mai multe cazuri, în remedierea unor abateri de la prevederile şi normele
legale de reglementare a activităţilor economice supuse controlului;
- se organizează şi se exercită atât în cadrul unităţilor economice, cât şi prin structuri specializate ale
statului.
19
Principalele obiective ale controlului financiar ulterior sunt stabilite în funcţie de structurile
care îl organizează şi exercită, astfel:
La nivelul instituţiilor publice, principalele obiective ale activităţii de control financiar
ulterior constau în stabilirea:
- modului de administrare şi utilizare a fondurilor acordate de la buget;
- modului de utilizare a mijloacelor şi a fondurilor unităţilor economice ale statului;
- îndeplinirii integrale şi la termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale a agenţilor economici faţă
de diferitele structuri guvernamental;
- stabilirea modului de formare şi gestionare a resurselor diferitelor bugete şi a fondurilor speciale;
- urmărirea modului de gestionare a datoriei publice a statului.
La nivelul unităţilor economice, principalul obiectiv al controlului financiar ulterior constă în
stabilirea modului de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti din patrimoniul fiecăreia dintre
acestea în legătură cu:
- integritatea mijloacelor materiale şi băneşti deţinute cu orice titlu;
- respectarea prevederilor şi a normelor legale privind aprovizionarea, expediţia, transportul şi recepţia
mijloacelor materiale;
- respectarea prevederilor legale privind încadrarea şi salarizarea personalului de conducere şi
execuţie;
- legalitatea, realitatea şi necesitatea cheltuielilor efectuate în numerar sau prin alte mijloace de plată,
în lei şi/sau valută.
Sfera de acţiune a controlului financiar ulterior este formată, practic, din toate activităţile
economice realizate de diferitele unităţi economice, instituţii ale statului, regii autonome, societăţi
comerciale şi bancare cu capital de stat sau privat, asociaţii familiale etc.
Din cele prezentate mai sus rezultă că deşi cele trei forme ale controlului financiar -
controlul financiar preventiv, controlul concomitent (operativ curent) şi controlul financiar
ulterior, diferă, aşa cum s-a menţionat, prin rol, sferă de acţiune, obiective şi manieră de
exercitare, păstrează între ele strânse legături de influenţare, condiţionare şi completare.
1.2.3.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită
După structurile care îl exercită, controlul financiar se poate clasifica după cum urmează:
A. control financiar organizat şi exercitat de instituţiile specializate ale statului, denumit în continuare
controlul financiar al statului;
B. control financiar organizat şi exercitat de către structurile proprii, aparţinând firmelor.
A. Controlul financiar al statului
Controlul financiar al statului se defineşte ca fiind activitatea de verificare financiară
exercitată de către structurile specializate ale statului, organizate în acest scop pe bază de prevederi
20
legale.
Activitatea de control financiar exercitată de instituţii specializate ale statului, aprobată prin
prevederi legale, poate fi exercitată în toate cele trei forme, preventivă, concomitentă (operativ-
curentă) şi ulterioară, în funcţie de instituţiile desemnate să o exercite şi de obiectivele acestora.
După locul de exercitare, în cadrul instituţiilor din sfera de activitate a legislativului sau a
executivului, controlul financiar al statului este organizat în structuri distincte, cu statute şi atribuţii
proprii fiecăreia dintre ele, astfel:
A.1. În sfera de activitate a legislativului, controlul financiar este organizat şi exercitat de
Curtea de Conturi a României, instituţie supremă de control financiar ulterior extern având ca
obiectiv verificarea modului de formare, administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare ale
statului şi ale sectorului public.
A.2. În sfera de activitate a executivului, controlul financiar este exercitat de către structurile
specializate ale Ministerului Finanţelor Publice şi ale Autorităţii Naţionale de Control.
A.2.1. În cadrul Ministerului Finanţelor Publice, controlul financiar se exercită, în baza
prevederilor legale proprii de organizare şi funcţionare, prin structuri specializate.
Conform acestor prevederi legale, „Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte funcţia de
...autoritate de stat prin care se asigură exercitarea controlului aplicării unitare şi respectării
reglementărilor legale în domeniul său de activitate, precum şi al funcţionării instituţiilor care îşi
desfăşoară activitatea în subordinea sa sau sub autoritatea sa”.
Realizarea de către Ministerul Finanţelor Publice a acestei funcţii se face prin structurile sale
specializate, care exercită:
controlul financiar preventiv delegat în scopul constituirii şi utilizării, legale şi eficiente, a
fondurilor publice;
controlul financiar ulterior privind utilizarea creditelor bugetare de către instituţiile publice,
modul de conducere a activităţii financiare de către agenţii economici;
inspecţii fiscale privind respectarea legalităţii, atât la nivelul aparatului propriu, cât şi la nivelul
celorlalte instituţii publice.
A.2.2. În cadrul Autorităţii Naţionale de Control, activitatea de control financiar se exercită
în baza prevederilor legale proprii, prin următoarele forme specifice:
control economic exercitat de Corpul de Control al Guvernului,
control specific exercitat de Garda Naţională de Mediu, Inspectoratul de Stat în Construcţii,
control financiar exercitat de Garda Financiară şi Autoritatea Naţională a Vămilor
Rezultă din cele de mai sus că, dintre instituţiile cu sarcini de control care din punct de
vedere organizatoric funcţionează în cadrul Autorităţii Naţionale de Control, numai Corpul de
Control al Guvernului, Garda Financiară şi, în parte, Autoritatea Naţională a Vămilor realizează
21
activităţi de control financiar extern.
Activitatea de control financiar organizată să verifice activitatea din cadrul acestor instituţii se
realizează sub două forme: control financiar intern, prin structuri interne şi control financiar
extern, prin structuri de specialitate.Organizarea şi exercitarea controlului financiar în cadrul
structurilor de specialitate va fi descrisă detaliat în capitolele următoare.
A. 3. Controlul financiar intern
Controlul intern este „ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice,
inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu
reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi
eficace; acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile”5;
Comisia Europeană şi Ordonanţa 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar
preventiv recunoaşte eliminarea controlului obligatoriu impus de stat asupra firmelor şi întărirea
poziţiei managerului de a-şi organiza propriile controale în vederea stăpânirii funcţionării entităţii şi
atingerii obiectivelor
Modul de organizare a controlului intern stabilit prin această ordonanţă a creat impresia
managerilor că organizarea controlului în cadru firmelor este opţională şi astfel a slăbit răspunderea
mangerială. Totuşi conform practicii internaţionale recunoscute în domeniul controlului intern, această
activitate trebuie să se desfăşoare în toate compartimentele şi trebuie să fie formalizată prin proceduri
care să fie puse în concordanţă cu atribuţiile stabilite prin ROF şi fişele postului pentru fiecare salariat.
Managementul trebuie să stabilească pentru fiecare domeniu de activitate formele de control
cele mai adecvate menite să elimine riscurile asociate activităţilor:
a. autocontrolul propriei activităţi realizate de fiecare salariat,
b. controlul mutual/reciproc realizat între fazele unui lanţ procedural asupra modului de efectuare a
preluărilor de către postul anterior în vederea elaborării propriei lucrări şi pentru pregătirea controlului
realizat de postul următor,
c. controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate de persoana care are funcţia de
decizie în calitate de responsabil al unei activităţi,
d. controlul partenerial realizat prin delegarea unor competenţe între diferite paliere de
responsabilitate.
Alături de aceste forme de control ataşate intrinsec activităţilor curente ale fiecărui post de
lucru, managerul poate stabili şi alte forme de control care intră în lanţul operaţiilor dar care presupun
costuri suplimentare având reguli procedurale destincte (CFP, CF de gestiune, CF contabil, controlul
de calitate, inspecţii, etc)
5 OG 119/1999 privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, art.2, lit. d
22
Aşa cum se observă din ordonanţă, distinct de aceasta activitate există auditul intern care are
rolul de a evalua funcţionalitatea sistemului de control intern.
Aşa cum s-a arătat mai sus începând din 1999 în sistemul de control financiar românesc s-a
implementat controlul intern şi auditul intern numai în entităţile din sistemul public ceea ce a impus
necesitatea clarificării conceptuale a acestor noţiuni. Ca atare principalele obiective ale controlului
intern sunt:
- realizarea obiectivelor entităţii la un nivel corespunzător de calitate,
- protejarea fondurilor împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului, fraudei,
- dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, prelucrare şi stocare a informaţiilor precum şi a
unor sisteme de proceduri privind raportări periodice.
Formele controlului intern sunt diferite în funcţie de entitatea în care se organizează.Astfel
controlul intern se poate clasifica în:
-autocontrolul activităţii – se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul mutual – se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul ierarhic – se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul de gestiune,
-controlul patrimonial,
-controlul de calitate,
-controlul financiar contabil– se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-controlul administrativ– se regăseşte atât la entităţi publice cât şi la firme,
-inspecţii.
Controlul financiar intern ca formă a controlului intern se defineşte ca fiind controlul
financiar care se organizează şi se exercită în cadrul agenţilor economici în scopul prevenirii
şi/sau depistării şi soluţionării efectelor unor abateri de la prevederile şi normele legale prin care
activităţile realizate în cadrul acestora sunt definite.
Necesitatea instituirii, de către agenţii economici a unui sistem de control financiar propriu
rezultă din obligaţia:
cunoaşterii de către manageri, în orice moment şi în detaliu, a stării patrimoniului propriu;
recuperării prejudiciilor şi stabilirii răspunderilor pentru situaţii care au afectat integritatea sau
corecta administrare a patrimoniului agenţilor economici.
B. Controlul financiar organizat şi exercitat de către structurile proprii, aparţinând firmelor este
organizat şi exercitat în cadrul societăţilor comerciale, regiilor autonome, societăţilor şi companiilor
naţionale, numit în continuare controlul financiar al agenţilor economici.
Controlul financiar organizat în cadrul agenţilor economici menţionaţi se exercită, la rândul
său, tot prin trei forme: controlul concomitent, controlul financiar preventiv al agenţilor economici,
23
aspecte discutate mai sus şi controlul financiar de gestiune.
B.1. Controlul financiar de gestiune
Controlul financiar de gestiune este definit ca forma controlului financiar propriu care se
efectuează în vederea stabilirii modului de respectare a prevederilor legale, ca şi a normelor interne cu
privire la gestionarea şi gospodărirea mijloacelor materiale şi băneşti, pe baza operaţiunilor economice
înregistrate în documente şi evidenţe tehnico-operative, financiare şi contabile din cadrul unei societăţi
comerciale.
Principalul obiectiv al controlului financiar de gestiune constă în stabilirea integrităţii
valorilor materiale şi băneşti din gestiunile supuse verificării. Realizarea practică de către fiecare agent
economic a obiectivului se face, în funcţie de specificul activităţii proprii, prin stabilirea unor obiective
carracteristice.
Sfera de acţiune a controlului financiar de gestiune se stabileşte de către fiecare unitate
patrimonială în funcţie de specificul activităţilor realizate şi cuprinde, în general, ansamblul gestiunilor
supuse verificării pe o anumită perioadă de timp, fixă, de obicei de un an.
1.2.3.3. Clasificarea după alte criterii
Controlul financiar mai poate fi clasificat şi după alte criterii decât cele prezentate, stabilite în
funcţie de maniera de exercitare a acţiunii de verificare sau determinate de nevoia de informare a
factorilor de decizie în legătură cu starea, la un moment dat, a unei operaţiuni, activităţi sau fenomen
economic.Dintre aceste criterii, volumul controlat al documentelor şi/sau al operaţiunilor verificate,
durata şi intensitatea efectuării verificării sunt cele uzuale.
După volumul documentelor şi/sau al operaţiunilor ce fac obiectul unei acţiuni de verificare,
controlul financiar se clasifică în:
control financiar total;
control financiar prin sondaj.
Controlul financiar total este forma controlului financiar care se realizează de obicei atunci
când persoana desemnată pentru efectuarea verificării este obligată prin prevederi legale să pronunţe în
scris un aviz în legătură cu legalitatea, oportunitatea, economicitatea şi eficienţa modului de realizare a
unei operaţiuni sau a legalităţii întocmirii unui document.
În special, această formă a controlului financiar se exercită în cazul în care controlorul
financiar are sarcina verificării unor operaţiuni şi/sau documente în scopul acordării vizei de control
financiar preventiv sau pentru formularea propunerii de descărcare a gestiunii conturilor financiare
întocmite în cadrul instituţiilor publice.
Controlul total presupune verificarea tuturor documentelor şi a activităţilor care fac obiectul
unei acţiuni, emise sau efectuate în perioada supusă analizei.
Controlul prin sondaj este forma controlului financiar care presupune verificarea celor mai
24
reprezentative documente şi activităţi emise şi efectuate în perioadele cele mai semnificative şi de
maximă activitate ale unităţii economice.
Cea mai importantă problemă în cazul efectuării controlului prin sondaj este alegerea
eşantionului optim, reprezentativ al documentelor şi operaţiunilor care urmează a fi supuse controlului
financiar, astfel încât din constatările rezultate să poată fi desprinsă o concluzie generală, valabilă
pentru întreg sistemul controlat şi care să poată caracteriza toată perioada verificată.
După durata şi intensitatea efectuării, activitatea de control financiar se împarte în:
control financiar continuu;
control financiar periodic.
Controlul financiar continuu este forma controlului financiar care se exercită pe toată durata
efectuării operaţiunilor economice controlate, fără întreruperi sau scăderi de ritm. Într-o oarecare
măsură, controlul continuu se aseamănă cu controlul operativ curent prin faptul că ambele forme au o
caracteristică comună, aceea a efectuării verificării concomitent cu realizarea operaţiunilor analizate,
determinată de necesitatea tot mai accentuată, in prezent, a verificării tuturor activităţilor economice în
condiţii de eficienţă.
Controlul financiar periodic este forma controlului financiar care se desfăşoară la anumite
intervale, de obicei fixe, stabilite prin programe in funcţie de particularităţile activităţilor economice şi
necesităţile de informare, la anumite momente, asupra formelor de manifestare a acestora.
25
1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar
1.3.1. Principiile controlului financiar
Realizarea nemijlocită în practică a activităţii de control financiar se bazează pe o serie de
principii şi funcţii de maximă generalitate care, indiferent de modificările obiective pe care le
suportă această activitate în condiţii politice, economice, sociale existente la un moment dat, să
permită utilizarea cu eficienţă a resurselor publice şi private.
Organizarea de către stat a activităţii de control financiar a fost instituită prin prevederi legale
distincte atât pentru activitatea desfăşurată în cadrul guvernamental, cât şi pentru cea desfăşurată în
sfera de acţiune a legislativului, Parlamentul României, bazată pe următoarele principii:
Principiul integrării controlului financiar în structura organizatorică şi de conducere a
economiei naţionale presupune exercitarea sa de la verigile de bază până la nivelul de
ansamblu al economiei naţionale, acţionând în sistem piramidal.
Principiul autonomiei, competenţei şi autorităţii controlului trebuie să răspundă la
mai multe cerinţe, dintre care:
− organizarea controlului să fie astfel făcută încât să dea posibilitatea ca cine conduce să şi controleze.
Această cerinţă presupune ca fiecare structură organizatorică să poată dispune de propriile
organe pentru urmărirea obiectivelor stabilite, în mod permanent şi sistematic, cu scopul de a obţine
informaţii asupra propriilor rezultate şi corectarea eventualelor deficienţe;
− autonomia controlului îşi găseşte expresia în organizarea propriu-zisă a acestuia, în
independenţă absolută de structurile verificate. Pentru a desfăşura o muncă cu adevărat eficientă,
organele de control trebuie să fie independente faţă de unitatea sau activitatea controlată, astfel încât
să poată acţiona nestingherit în virtutea sarcinilor şi atribuţiilor pe care le au. Excluzând raporturile de
subordonare directă, autonomia implică într-o măsură mai mare responsabilitatea organelor de
control pentru calitatea verificărilor efectuate.
− competenţa profesională este asigurată prin nivelul de pregătire, volumul de cunoştinţe sau
perceperea organului de control, la care se adaugă unele calităţi personale dobândite prin
experienţă, reprezentate prin capacitatea de analiză şi sinteză, putere de selecţie, spirit de orientare,
forţa de a pătrunde în intimitatea unor probleme complexe şi de a sesiza aspectele lor
esenţiale, receptivitate faţă de nou etc.
− competenţa juridică sau legală desemnează sfera de atribuţii recunoscute de lege şi dreptul
organelor de control de a acţiona în cadrul acestora. Competenţa juridică este strâns legată de
autoritatea controlului, reprezentând dreptul legitim, puterea organelor de control de a dispune măsuri
26
obligatorii în sarcina celor vinovaţi.
Principiul controlului extern presupune existenţa unor organisme de control
independente, în afara structurii organizatorice pe verticală a ministerelor, administraţiei publice
locale, altor organisme economice şi sociale, indiferent de forma de proprietate. În organizarea
controlului, acest principiu îşi găseşte expresia nu numai la nivel macroeconomic, ci şi la
nivel microeconomic, în sensul că competenţele de control se stabilesc în scară, ţinând
seama de subordonarea controlului, ceea ce permite ca orice activitate desfăşurată în cadrul unei
unităţi, să fie îndrumată şi controlată de organul de control ierarhic superior nemijlocit.
Chiar şi în cadrul controlului propriu al unităţilor, principiul controlului extern îşi păstrează
viabilitatea, întrucât controlul exercitat se efectuează asupra activităţii nivelului subordonat,
având competenţă de a dispune măsuri cu caracter obligatoriu.
Principiul controlului extern cere ca în cadrul organizării sistemului de control să se
delimiteze strict sfera de activitate şi competenţele acordate fiecărui organ de control.
Principiul asigură coordonarea, orientarea ca unitate de concepţie, acţiune şi metodă de exercitare a
controlului.
Principiul specializării controlului impune gruparea şi specializarea organelor de control pe
formele specifice, cât şi pe domenii particulare în care îşi exercită activitatea (industrie,
comerţ) Aceasta oferă posibilitatea folosirii raţionale a aparatului de control, precum şi creşterea
eficienţei acestuia.
Principiul adaptabilităţii controlului la structurile organizatorice şi funcţionale ale
unităţilor sau activităţilor controlate.
Controlul financiar are în toate un obiect bine precizat, exercitându-se în cadrul ori
asupra unor unităţi, sectoare sau compartimente determinate şi urmărind obiective ori având
sarcini foarte precise. În aceste condiţii, este necesar ca formele şi metodele de control să fie suficient
de suple sau de elastice, pentru a se adapta cu uşurinţă la specificul activităţilor controlate, la
structurile lor de organizare şi desfăşurare. În caz contrar, rigiditatea controlului sau utilizarea unor
metode stereotipe nu vor putea asigura eficienţa scontată. Respectarea acestui principiu se înscrie
în acţiunea mult mai largă de perfecţionare continuă a tehnicilor de exercitare a controlului
financiar, acţiune care este impusă de evoluţia foarte rapidă a metodelor de conducere, ca şi
de progresele înregistrate pe linia modernizării sistemului informaţional economic.
Principiul apropierii controlului de locurile unde se iau deciziile şi unde se concretizează
răspunderile pentru administrarea patrimoniului public sau privat.
Aplicarea unui asemenea principiu urmăreşte, în principal, înlăturarea verigilor
intermediare şi inutile din munca de control. Avem în vedere că activitatea de control financiar este o
latură inseparabilă a conducerii în economie, iar răspunderile pentru integritatea patrimoniului şi
27
pentru realizarea sarcinilor propuse revin, în primul rând, unităţilor patrimoniale şi consiliilor lor
de administraţie. În consecinţă, controlul trebuie efectuat mai întâi din interiorul unităţii, de către
organele de conducere şi de organele de la nivelurile imediat superioare. Derivând din aceste
principii, controlul financiar îndeplineşte anumite funcţii care caracterizează conţinutul său.
1.3.2 Funcţiile controlului financiar
Prin funcţiile sale, activitatea de control financiar depăşeşte calitatea de instrument de lucru, de
scop în sine, devenind un factor important de creştere a calităţii sistemului în care este utilizată, prin
cele trei elemente ale acesteia: economicitatea, eficacitatea şi eficienţa operaţiunilor ce fac obiectul
programelor proprii.
Funcţia de cunoaştere şi evaluare a controlului financiar constă în determinarea rezultatelor
economice ale unei unităţi patrimoniale şi evaluarea acestora prin raportarea la un sistem de criterii
prestabilit, în vederea determinării măsurilor de intrare în legalitate şi a îmbunătăţirii activităţilor
verificate.
Prin funcţia de cunoaştere-evaluare se realizează cunoaşterea exactă, reală, continuă şi
completă a fenomenelor, proceselor sau a activităţilor supuse controlului financiar, care se constituie,
în acest fel, în principala sursă de informaţii necesare fundamentării, dispunerii şi urmăririi deciziilor.
Funcţia de prevenire a controlului financiar constă, în special, în efectul de preîntâmpinare a
abaterilor de la prevederile legale sau de la normele prin care a fost reglementată activitatea unei
unităţi economice.
Funcţia de prevenţie rezultă, în primul rând, din faptul că activitatea de control financiar are
menirea de a dirija activitatea economică prin stabilirea obiectivelor majore ale acesteia într-o ordine
de priorităţi logice, raţionale şi privite din perspectiva realizării în condiţii care să asigure calitatea şi
rezultatele scontate.
Funcţia de îndrumare a controlului financiar constă în efectul formativ-stimulativ şi de
generalizare a experienţei pozitive, dobândite pe parcursul şi ca urmare a desfăşurării activităţii de
verificare, atât de cei ce o execută, cât şi de către personalul unităţii controlate.
Caracterul formativ al acţiunii de control este pus în evidenţă de activitatea de îndrumare pe
care controlorul financiar o desfăşoară concomitent cu activitatea de verificare, în legătură atât cu
unele abateri constatate care pot fi remediate chiar în această perioadă, cât şi cu modul de rezolvare, de
către alţi operatori economici, a problemelor care au generat aceste abateri.
Funcţia de reglare a activităţii agentului economic controlat este cea prin care se realizează
eliminarea factorilor perturbatori în scopul menţinerii echilibrului economic şi al asigurării
funcţionalităţii activităţii acestuia la parametrii proiectaţi.
Din cele menţionate, se poate conchide că pentru realizarea obiectivelor generale ale unui
sistem economic, indiferent de formă, funcţiile controlului financiar, în calitatea acestuia de pârghie a
28
managementului general, trebuie să se perfecţioneze, să se completeze şi să se intercondiţioneze în
permanenţă, pe măsura dezvoltării activităţii economice.
Funcţia de atestare-certificare se localizează, îndeosebi, la nivelul auditului financiar-
contabil, a cărui principală misiune este să certifice conturile anuale ale agenţilor
economici, atestând că acestea dau o imagine fidelă, clară şi completă a patrimoniului, a
situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute.
Funcţiile controlului financiar ar putea fi abordate şi prin prisma practicii economice, ţinând
cont de latura formală a participării controlului la mecanismul de funcţionare al economiei, în
general şi al diferitelor entităţi, în particular. Din acest punct de vedere, controlul financiar
îndeplineşte două funcţii specifice:
Funcţia de instrument de conducere, care se concretizează în: cunoaştere-evaluare şi
îndrumare şi sprijin. În activitatea de management general al unei firme, controlul financiar are
prin urmare un rol fundamental, misiunea lui fiind de a ajuta responsabilii operaţionali să
conducă eficient gestionarea afacerilor.În consecinţă, pentru ei, se impun următoarele obiective:
- să valorifice toate oportunităţile;
- să controleze planurile de acţiune;
- să urmărească executarea lor;
- să analizeze ecarturile între previziuni şi realizări;
- să propună acţiuni permiţând corectarea tendinţelor negative.
De asemenea, controlul financiar ajută managementul în aprecierea rezultatelor care
îi sunt comunicate. Prin acţiunea şi analizele sale critice, controlul financiar oferă posibilitatea
conducerii generale de a aprecia performanţa fiecărui responsabil operaţional punând înainte, de
o manieră clară rezultatele obţinute, explicând ecarturile, el poate astfel mai bine delimita
responsabilităţile angajate. Acţiunea sa favorizează, în consecinţă, o veritabilă delegare de
responsabilitate. Cele două noţiuni, control şi responsabilitate sunt, în consecinţă, direct legate în
activitatea de management al firmei. În acest sens, controlul financiar poate fi considerat ca ansamblul
mijloacelor puse în operă de către firmă, vizând susţinerea responsabililor operaţionali în
conducerea ariei lor de competenţă pentru atingerea obiectivelor stabilite anticipat. Vocaţia
controlului financiar este de a ajuta la realizarea acestui obiectiv în activitatea unei firme.
Funcţia de constrângere a controlului financiar rezultă din prevederile legale în vigoare care
reglementează obiectivele şi sfera de acţiune ale acestei activităţi şi care se realizează prin complexul
de măsuri administrative, civile sau penale ce se propun sau se dispun în sarcina celor vinovaţi de
nerespectarea acestor norme, în raport cu gradul de implicare al fiecăruia.
Funcţia de constrângere sau coercitivă - controlul financiar, instrument de verificare/sancţiune -
este imaginea controlului cea care se impune cel mai des în cazul manifestării controlului, fie că este
29
vorba de controlul financiar sau de cel al poliţiei. Este vorba aici de o verificare de către un
terţ, constând în a compara o operaţiune cu o normă, o autorizaţie sau un regulament. Orice deviere
constatată devine sursă de sancţiuni. Această accepţiune poate da o imagine relativ rigidă sau negativă
controlului financiar.
Eventualele disensiuni în cadrul întreprinderii urmare exercitării controlului financiar nu
reprezintă tocmai obiectivul acestuia, chiar dacă una din obligaţiile controlului este de a
efectua verificări intransingente, urmate adesea de aplicarea unor sancţiuni.
Cu toate acestea, trebuie subliniat că sancţiunea nu este scopul final, esenţialul fiind de a ajuta
la conducerea eficientă a gestiunii şi nu de a adopta condamnări sau calificative nesatisfăcătoare. Din
această perspectivă putem propune acum o a doua abordare a controlului financiar, aceasta
reprezentând ansamblul tehnicilor ce permit confirmarea utilizării optimale a
instrumentelor de conducere a unei activităţi şi, de asemenea, a obţinerii de rezultate conforme cu
previziunile.
Această definiţie poate fi sintetizată astfel: „Ansamblul de decizii luate pentru a
furniza conducătorilor şi diverşilor responsabili de la nivelul unei firme date periodice care
caracterizează evoluţia întreprinderii. Compararea lor cu datele trecute sau prevăzute poate,
dacă este cazul, să determine managerii acesteia să iniţieze măsurile corective corespunzătoare” .
Se constată de fapt că cele două abordări ale controlului financiar nu se exclud, ci din
contră se completează: prima abordare pune accentul pe mijloacele puse în practică pentru a ajuta
managementul firmei, a doua pe instrumentele de control.
Controlul financiar nu se concepe ca fiind ceva rigid; el este evolutiv şi adaptabil
mijloacelor şi nevoilor întreprinderii. După ce am definit rolul controlului financiar, trebuie
subliniat acum locul şi modul său de funcţionare în cadrul întreprinderii. În acelaşi timp, controlul
financiar mai îndeplineşte şi o serie de funcţii particulare (specifice) care ţin de natura acestuia, printre
care:
• Funcţia de măsurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat);
• Funcţia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afectează sau
ameninţă activitatea agentului economic;
• Funcţia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar;
• Funcţia de a interveni, în cadrul competenţelor date, pentru redresarea sau soluţionarea
problemelor firmei;
• Funcţia de reglementare a activităţii firmei, prin asigurarea coerenţei acţiunii de control, în
raport cu obiectivele firmei, focalizându-se asupra activităţilor în curs de desfăşurare;
• Funcţia de pregătire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor
controlului a priori;
30
• Funcţia de învăţare şi autoînvăţare a realităţilor pe care controlul le ridică în permanenţă, prin
acţiunea corectivă asupra pertinenţa cadrului şi normelor folosite.
1.4. Sursele de informaţii pentru activitatea de control financiar
Evidenţa şi controlul sunt esenţiale în conducerea activităţilor economico-sociale bazate
pe criterii de profit. Controlul financiar nu se confundă cu evidenţa, cu fotografierea şi reflectarea
pasivă a activităţilor economice. Întrucât evidenţa este o sinteză reală a activităţilor desfăşurate
şi supuse unui control, se poate aprecia că sistemul de evidenţă reprezintă sursa principală de
informaţii pentru controlul financiar.
Pentru a obţine o imagine fidelă a activităţilor supuse controlului, este necesar ca
sursele de informaţii pentru acesta să fie reale, corecte, de calitate şi legale.
Sub acest aspect în sfera controlului se cuprind mai întâi obiective privind întocmirea
documentelor primare cu respectarea condiţiilor de formă şi conţinut şi în al doilea rând,
organizarea şi conducerea evidenţei tehnic-operative şi contabile cu respectarea normelor
metodologice.
În consecinţă, sursele de informaţii pentru controlul financiar pot fi grupate în:
• sistemul de documente primare;
• sistemul de evidenţe tehnic-operative şi contabile;
• formularele cu regim special.
Datele cuprinse în sursele menţionate au cea mai largă utilizare în exercitarea controlului
financiar, întrucât aici este reflectată întreaga activitate economică şi financiară. În acţiunile de control
sunt utilizate şi alte informaţii, cum ar fi cele rezultate din ordine interioare, corespondenţă, declaraţii
etc., ele fiind de real folos în descoperirea cauzelor unor deficienţe sau abateri, constituindu-se ca un
suport ajutător.
Sistemul de documente primare, ca acte justificative şi dovezi scrise ale proceselor
economice şi financiare, constituie sursele de informaţii atât pentru toate formele de evidenţă,
cât şi pentru controlul financiar. Caracteristica principală a documentelor primare constă în faptul că
reflectă cu fidelitate situaţia patrimonială, pe baza lor exercitându-se controlul financiar de
gestiune. Documentele trebuie să îndeplinească anumite cerinţe în ce priveşte structura, circulaţia
şi păstrarea lor.
Sistemul de evidenţe tehnic-operative şi contabile constituie o sursă şi mijloc de control
permanent asupra activităţii economice şi financiare la nivelul diferitelor structuri organizatorice din
economie.
În acest sens, înregistrările contabile, registrele şi situaţiile contabile, bilanţul şi anexele sale,
contul de profit şi pierderi etc. constituie importante surse de informaţii pentru controlul
31
financiar care fac posibilă cunoaşterea reală a situaţiei financiare şi gestionării
patrimoniului agenţilor economici, instituţiilor, organizaţiilor etc.
Deşi aspectele legate de prezentarea documentelor contabile, modul lor de întocmire,
clasificarea şi circulaţia lor nu ţin în mod nemijlocit de disciplina „Control financiar", ele reprezintă o
reală importanţă pentru efectuarea unui control financiar eficient.
Utilizarea sistemului de evidenţe specifice contabilităţii ca surse de informaţii importante
pentru exercitarea controlului financiar, organele de control trebuie să fie familiarizate cu conţinutul şi
funcţiile, modul de întocmire, formele şi circulaţia acestora.
Formularele cu regim special
Un obiectiv special al controlului financiar asupra documentelor primare îl constituie
modul de gestionare, utilizare şi evidenţă a formularelor cu regim special.
Prin folosirea abuzivă, frauduloasă sau în afara actelor normative care reglementează
utilizarea unor asemenea formulare se poate facilita scoaterea din circuitul economic a unor
importante valori materiale şi băneşti în scopul însuşirii lor în scop personal, justificarea
neglijenţei, abuzului în serviciu etc.
Din acest motiv, asemenea documente sunt supuse unui regim special de gestionare, utilizare şi
evidenţă, cu finalitate în prevenirea păgubirii patrimoniului, public sau privat, şi sunt supuse unui
control documentar specific riguros.
În mod concret se verifică dacă procurarea lor s-a efectuat numai de la furnizorii autorizaţi,
dacă persoanele desemnate cu gestionarea lor îndeplinesc condiţiile legale, cunoaşterea cu
exactitate a volumului formularelor cu regim special intrate în gestiune şi a celor date spre utilizare,
eliberarea lor din magazii numai cu indicarea expresă pe bonul de consum a numerelor şi
seriilor formularelor, justificarea permanentă a stocului existent, restituirile, formularele cu greşeli,
eronat completate sau anulate.
32
1.5. Asemănări şi deosebiri între controlul financiar şi celelalte forme de control
Există asemănări şi deosebiri între diferite forme ale controlului şi controlul financiar. Să
vedem asemănările şi deosebirile între controlul financiar, auditul financiar, auditul financiar extern şi
auditul intern.Adeseori, aceste noţiuni sunt confundate, considerîndu-se că e vorba de aceeaşi noţiune
altfel exprimată. Confuzia este posibilă datorită:
• Modalităţii de exercitare:
- control financiar extern (se face de stat prin: Curtea de Conturi şi Ministerul Finanţelor);
- audit financiar extern (cerut expres de lege-cenzurat, sau cerut de proprietarii anumitor unităţi
patrimoniale şi executat pe bază de contract);
- control financiar propriu (la ministere, departamente, alte organe centrale de stat, prefecturi şi
Primăria Municipiului Bucureşti, regii autonome, societăţi comerciale cu capital de stat);
- audit intern (la nivelul tuturor unităţilor patrimoniale definite ca atare în Legea contabilităţii) asigurat
de cei care gestionează patrimoniul, în condiţiile Regulamentului de aplicare a Legii contabilităţii.
• Utilizării unor tehnici şi proceduri comune ca: tehnica sondajului, procedura examinării analitice,
• Utilizării superficiale a noţiunilor: a revizui, a controla, a audita sunt eronat considerate
„verificări” în scopul descoperirii unor erori sau inexactităţi.
În fapt, controlul financiar şi auditul financiar sunt două noţiuni distincte care se completează
reciproc, care nu au nici un caracter antagonic, dar care se deosebesc prin modalitatea de exercitare şi
scopul urmărit,astfel:
• Controlul financiar extern al statului:
- se exercită în numele statului, urmărindu-se: modul de utilizare al banului public (efectuat de Curtea
de Conturi);
- controlul administrării şi utilizării mijloacelor financiare ale organelor centrale şi locale ale
administraţiei de stat şi ale instituţiilor de stat (efectuat de către Ministerul Finanţelor);
- verificarea respectării reglementărilor financiar-contabile în legătură cu îndeplinirea obligaţiilor faţă
de stat de către: regiile autonome şi agenţii economici (efectuat de către Ministerul Finanţelor);
- acţionarea operativă pentru prevenirea şi combaterea fraudelor, contravenţiilor şi infracţiunilor la
regimul fiscal, vamal şi cel al preţurilor (efectuat de Ministerul Finanţelor prin Garda Financiară şi
Autoritatea Vamală).
- se organizează de către ordonatorii de credite sau directorii regiilor autonome sub forma „controlului
financiar propriu" şi se exercită în unităţile administraţiei de stat, în regiile autonome şi în unităţile
33
patrimoniale care au prevăzut aceasta în statutele proprii;
- se exercită sub forma Controlului financiar preventiv (CFP) şi a Controlului financiar de gestiune
(CFG) care sunt subordonate conducerii unităţii, iar personalul ce-l exercită este remunerat cu salariu.
• Audit financiar extern
În general, prin audit se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea
exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea ei la un criteriu (standard, normă)
de calitate în vederea satisfacerii nevoilor unor utilizatori de informaţii.
Prin audit financiar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist competent şi
independent (auditor financiar, cenzor-expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) în
vederea exprimării unei opinii motivate asupra:
- validităţii şi corectei aplicări a procedurilor interne stabilite de conducerea întreprinderii (auditul
intern);
- imaginiI fidele, clare şi complete a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de
întreprindere (auditul statutar cerut de lege şi exercitat de cenzori sau auditul contractual efectuat la
cererea întreprinderii de către auditori financiari sau societăţi comerciale de audit).
Alte elemente ce definesc auditul financiar sunt:
- se execută la cererea proprietarilor, unităţii patrimoniale de către auditori pe baza mandatului (audit
statutar) sau pe baza contractului de prestări de servicii (audit contractual);
- nu are drept scop urmărirea obţinerii rezultatelor prevăzute în bugete sau raportate prin situaţii
financiare sau conturi anuale;
- are drept scop colectarea elementelor probante pentru exprimarea unei opinii cu privire la
regularitatea şi sinceritatea contabilităţii şi că sinteza acesteia - conturile anuale - dau o imagine fidelă
clară şi completă a patrimoniului, situaţiei financiare şi a rezultatelor;
- reprezintă o garanţie pentru terţi şi pentru controlul financiar extern al Statului că informaţia
financiară (conturile anuale) este credibilă;
- este independent şi remunerat cu onorariu.
• Audit intern
În România, la recomandarea Comisiei Europene, în anul 1999, s-a introdus auditul intern, o
activitate nouă care a generat profesia de auditor intern, în baza OUG 119/1999 privind controlul
financiar preventiv şi auditul intern. Introducerea acestei forme de control a avut efecte pozitive prin
apariţia activităţii de audit intern ca o funcţie a managementului general prin crearea unei legături cu
controlul intern aşa cum exista deja în cazul controlului extern şi auditului extern.
Datorită creşterii rolului auditului intern şi întelegerea importanţei auditorilor interni în cadrul
entităţilor şi s-a emis o lege a auditului public intern (672/2002) în baza căreia toate entităţile publice
şi cele asimilate acesteia, fonduri bugetare şi patrimoniu public sunt obligate să aibă compartimente de
34
audit intern (direcţii, servicii, birou).Prin legea nr. 672/2002 privind auditul public intern şi OG
37/2004 privind modificările şi completările acestuia, a fost reglementat auditul intern în entităţile
publice, ca activitate independentă şi obiectivă.
În entităţile economice din sistemul privat, auditul intern este reglementat prin OUG nr.
75/1999 privind activitatea de audit financiar republicată prin legea 133/2002.Pentru aceste entităţi din
sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu, dar şi acestea sunt interesate să-şi organizezeaceastă
activitate pentru accesarea eventualelor fonduri structurale europene.În România, în baza legii 31/1991
republicată, firmele care nu sunt obligate să-şi procure audit financiar pot avea comisii de
cenzori.Structurile din sistemul privat care utilizeaza patrimoniul public, prin legea 672/2002 au fost
obligate să-şi organizeze compartiment de audit intern.Standardele internaţionale de audit intern
recomandă compartimentelor de audit intern să nu fie mai mici de 3 persoane.Auditul intern are
următoarele caracteristici:
- oferă consiliere managerială
- analizează şi evaluează controlul intern- este controlul controlului intern
- se asigură organizarea şi funcţionarea de către persoana care gestionează patrimoniul;
- are drept scop protejarea valorilor active, promovarea eficacităţii exploatării, asigurarea respectării
dispoziţiilor administraţiei şi asigurarea fidelităţii exactităţii informaţiei contabile;
- este exercitat de angajaţii celui care gestionează patrimoniul;
- este subordonat administraţiei unităţii patrimoniale şi este remunerat cu salariu,
În concluzie, controlul financiar şi auditul sunt categorii economice care nu pot fi confundate,
deosebirile privesc aspectele legate de organizare, exercitare şi obiective urmărite.
35
CAP. 2 Procedee şi tehnici de control financiar2.1. Cercetarea2.2. Controlul documentar2.3. Controlul faptic2.4. Analiza economico-financiară2.5. Controlul total şi controlul prin sondaj2.6. Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării
Procedeele utilizate în vederea realizării în condiţii optime a
obiectivelor specifice controlului financiar alcătuiesc metoda controlului.
Procedeul „constă în modul sistematic de efectuare a unei lucrări, cu alte cuvinte
modalitatea, maniera de a acţiona în vederea realizării verificărilor obiectivelor
propuse”.
În general, noţiunea de metodă simbolizeaza drumul raţional ce trebuie parcurs pentru
înfăptuirea unui deziderat ( „mersul raţional al gândirii către adevăr”, René Descartes, Discours de la
methods, 1637).
În cazul concret al controlului financiar, metoda are mai întâi un înţeles general teoretic, dar are
şi însemnate valenţe practice, reprezentând un mod de gândire care canalizează eforturile de înţelegere şi
apoi de acţiune ale oamenilor în contextul unor activităţi specifice muncii de control. Din acest punct de
vedere, metoda se concretizează într-un sistem unitar de concepţii şi judecăţi de valoare, care
asigură cunoaşterea efectivă a fenomenelor economice, găsirea soluţiilor pentru perfecţionarea
activităţilor viitoare.
În înţelesul ei teoretic, metoda controlului financiar constă în
eşalonarea investigaţiilor sau a cercetării fenomenelor pe patru trepte
distincte: informarea, verificarea, analiza şi sinteza.
Tehnica executării controlului financiar presupune alegerea procedeelor cele mai
adecvate în funcţie de obiectivul controlat şi aplicarea acestora, în vederea realizării scopului
controlului, care pot fi:
• Procedee comune: observaţia, raţionamentul, comparaţia, clasificarea, analiza, sinteza.
• Procedee specifice: cercetarea, studiul general prealabil, controlul documentar, inventarierea de
control, expertizele tehnice şi analizele de laborator, controlul total şi controlul prin sondaj,
analiza activităţii economice financiare.
În cele ce urmează, ne vom opri asupra procedeelor specifice activităţii de control financiar.
36
2.1. Cercetarea
Deoarece constituie o formă eficientă a controlului financiar faptic, recomandată a se utiliza ori
de câte ori este posibil, cercetarea constă în „examinarea şi observarea nemijlocită, direct pe
teren, a fenomenelor sau operaţiilor economice supuse controlului, cu scopul de a stabili
modul cum se desfăşoară, cauzele care au generat unele deficienţe, măsurile ce se impun pentru
remediere”. În vederea stabilirii unor concluzii complete, este necesară îmbinarea ei cu verificarea
documentelor.
2.2. Controlul documentar
Controlul documentar este procedeul de stabilire a realităţii, legalităţii şi eficienţei
operaţiunilor economice şi financiare prin examinarea documentelor primare şi centralizatoare, a
înregistrărilor în evidenţa tehnic-operativă şi în cea contabilă.
O importanţă deosebită se acordă controlului documentar, atât înainte de a se înregistra în
conturi, cât şi ulterior. Acest tip de control se exercită atât sub aspectul formei cât şi al conţinutului
documentelor primare.
Din punctul de vedere al formei, controlul documentelor are următoarele obiective:
autenticitatea, exactitatea întocmirii şi valabilitatea, efectuarea corectă a calculelor.
Controlul vizând autenticitatea documentelor se îndreaptă cu prioritate asupra următoarelor
aspecte: modul de folosire a documentelor tipizate; completarea cu toate elementele necesare solicitate
de imprimat; completarea corectă a datelor şi existenţa eventualelor ştersături, falsificări, adăugiri
în text, corecturi nesemnate; existenţa semnăturilor originale, inclusiv concordanţa cu specimenele de
semnături; concordanţa dintre documente şi justificările anexate.
Controlul exactităţii întocmirii şi valabilităţii documentelor se realizează în raport cu
momentul şi condiţiile producerii operaţiunilor economice şi financiare pe care le consemnează. De
cele mai multe ori, documentele care reflectă operaţiuni patrimoniale (care generează drepturi şi
obligaţii) se întocmesc la anumite termene anticipat stabilite şi cu respectarea unei metodologii
unitare, a căror nesocotire lezează autenticitatea lor şi pune sub semnul întrebării exactitatea şi
valabilitatea acestora.
Controlul efectuării corecte a calculelor presupune verificarea din punct de vedere
aritmetic a documentelor vizând constatarea şi înlăturarea erorilor de calcul care pot
37
denatura conţinutul operaţiunilor economice şi financiare, eventual în slujba unor scopuri oculte. Sunt
cazuri când calculele sunt greşite intenţionat şi ascund fraude, delapidări, sustrageri, nereguli, evaziune
fiscală.
Din punctul de vedere al conţinutului, controlul financiar al documentelor are ca
obiective: legalitatea (justeţea), realitatea (exactitatea), eficienţa (necesitatea, economicitatea şi
oportunitatea).
Controlul asupra legalităţii documentelor urmăreşte ca acestea să fie întocmite cu
respectarea normelor legale privind disciplina financiară a operaţiunilor pe care le reflectă. În acest
scop, conţinutul documentelor justificative se confruntă cu prevederile legale şi se stabileşte
concordanţa dintre ele. Baza juridică a controlului financiar sub aspectul legalităţii o constituie legile,
ordinele şi instrucţiunile, prevederile altor acte normative care servesc drept criteriu pentru
stabilirea justeţii operaţiunilor efectuate.
Controlul realităţii şi exactităţii operaţiunilor economice şi financiare îşi propune să
stabilească dacă acestea s-au efectuat în limitele, condiţiile şi locul indicat în documentele justificative.
În cazul în care există incertitudine asupra realităţii operaţiunilor supuse verificării se recurge la
controlul faptic, solicitîndu-se celor ce au semnat documentele să confirme realitatea operaţiunilor,
inclusiv autenticitatea semnăturilor. Acest obiectiv al controlului financiar asupra documentelor
primare se realizează şi prin tehnica controlului reciproc şi prin tehnica controlului încrucişat al
documentelor.
Controlul eficienţei operaţiunilor economice şi financiare are în vedere aspecte mai
complexe care ţin de: necesitatea, economicitatea şi oportunitatea acestora.
Controlul financiar sub aspectul necesităţii îşi propune să verifice gradul de utilitate a
operaţiunilor consemnate în documente, propunând măsuri pentru eliminarea risipei şi stoparea
efectuării în continuare a unor operaţiuni ineficiente.
Controlul economicităţii vizează cu prioritate dacă operaţiunea financiară este necesară
din punctul de vedere al activităţii generale a unei entităţi economice sau sociale şi dacă prin
producerea acelor operaţiuni există garanţia unui rezultat financiar pozitiv. Economicitatea este
minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activităţi,
cu menţinerea calităţii corespunzătoare a acestor rezultate.
Controlul oportunităţii unei operaţiuni vizează aspectul dacă momentul ales şi locul
stabilit pentru executarea acesteia sunt cele mai convenabile, atât din punct de vedere economic
şi financiar. Există adeseori posibilitatea ca o anumită operaţiune supusă controlului financiar să
satisfacă criteriile de legalitate şi realitate, dar să fie inoportună într-un anumit moment datorită
conjuncturii şi astfel să devină ineficientă. Oportunitatea este caracteristica unei operaţiuni de a
servi în mod adecvat, în circumstanţe date, realizării unor obiective asumate.
38
De asemenea, se mai pot constata documente care fie îndeplinesc condiţiile de formă,
dar nu reflectă real operaţiunile economice, fie nu îndeplinesc condiţii de formă, dar reflectă operaţii
economice reale, fie nu îndeplinesc condiţii de formă cât şi de conţinut.
În asemenea cazuri, sarcina controlului este de a semnala situaţiile anormale şi a propune
eventuale soluţii pentru ca conducerea entităţii respective să ia deciziile corespunzătoare.
Controlul documentar se exercită prin modalităţi sau tehnici care se utilizează selectiv în
funcţie de situaţia verificată. Aceste modalităţi sau tehnici sunt următoarele:
1.Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii
documentelor. Acestea se examinează pe fiecare zi, în ordinea în care sunt păstrate fără nici o grupare
sau sistematizare prealabilă. Această modalitate de control este simplă, însă distribuie atenţia organului
de verificare asupra unui mare număr de operaţiuni de diferite feluri, necesită folosirea în acelaşi timp
a unui material legislativ bogat şi duce la îngreunarea studierii succesive şi aprofundarea fiecărui gen
de operaţiune. Se exercită cu uşurinţă, dar nu dă posibilitatea urmăririi de la început şi până la sfârşit a
unei anumite probleme.
2.Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de control.
Se începe cu verificarea celor mai recente operaţiuni şi documente şi se continuă din prezent
spre trecut. Această modalitate de control documentar se utilizează mai ales atunci când la constatarea
unei abateri este necesar să se stabilească momentul iniţial când aceasta s-a produs, sau să se
urmărească procesul dezvoltării operaţiunilor precedente şi cele care au legătură cu abaterea. De
asemenea, se utilizează şi atunci când se constată anumite omisiuni sau erori de înregistrare, pentru
identificarea cărora este necesară cercetarea document cu document sau poziţie cu poziţie a lucrărilor
întocmite anterior.
3.Controlul sistematic sau pe probleme presupune mai întâi gruparea documentelor pe
anumite probleme (exemplu: operaţiuni de casă, aprovizionare, salarizare, decontări), iar apoi se trece
la controlul lor în ordine cronologică. Această modalitate de control documentar este eficientă în
examinarea documentelor întrucât dă posibilitatea urmăririi cu mai mare atenţie a unui anumit
obiectiv. Eventualitatea producerii omisiunilor este mai redusă şi se pot stabili concluzii pertinente cu
privire la fiecare problemă sau temă supusă controlului.
O fază superioară a controlului pe probleme este controlul tematic, a cărui arie de
cuprindere este mai extinsă, iar complexitatea obiectivelor mai ridicată (exemplu: situaţia
imobilizărilor de active circulante, situaţia utilizării capacităţilor de producţie, garanţia pentru
creditarea bancară).
4.Controlul reciproc constă în verificarea şi confruntarea la aceeaşi unitate a unor documente sau
evidenţe cu conţinut identic, însă diferite ca formă, pentru operaţii aflate în interdependenţă. Această
formă a controlului documentar este o confirmare internă a datelor înscrise în documente şi
39
evidenţe tehnic- operative şi contabile.
5.Controlul încrucişat constă în verificarea şi confruntarea conţinutului tuturor exemplarelor
ale unui document, existente la unitatea controlată şi la alte unităţi cu care aceasta se află în relaţii de
afaceri (exemplu: originalul facturii existent la client se confruntă cu copia rămasă la furnizor; extrasul
de cont primit de la bancă se confruntă cu copia existentă la bancă).
Pe lângă confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul încrucişat cuprinde
şi documente sau evidenţe diferite, din al căror cuprins se pot desprinde neconcordanţe care
privesc aceeaşi operaţie. Controlul încrucişat constituie o confirmare externă a datelor înscrise în
documentele sau evidenţele unităţii controlate. Rezultatele acestui tip de control documentar se
completează prin situaţii extrase de la unitatea verificată şi prin anexarea documentelor
originale sau a copiilor certificate în mod legal la dosarul de control.
6.Investigaţia de control reprezintă modalitatea prin care se obţin informaţii din partea personalului a
cărei activitate se verifică, presupunând studierea unor probleme care nu rezultă clar din documentele
şi evidenţele puse la dispoziţie. Prin ea însăşi, investigaţia nu este întotdeauna o sursă de informaţii
demnă de încredere, întrucât poate conduce acţiunea de control pe căi greşite (cu sau fără intenţie),
însă ea oferă un supliment de informaţii în aplicarea altor modalităţi de verificare.
7.Calculul de control presupune reproducerea unor secvenţe ale muncii îndeplinite de
contabili, prin care se obţin probe asupra exactităţii înregistrărilor contabilităţii, şi un element
probatoriu extrem de important în cazul producerii unor fraude prin „plimbarea” unor sume şi
operaţiuni în diferite conturi cu scopul pierderii urmei lor.
8.Examenul critic implică verificarea documentelor şi evidenţelor tehnic-operative, contabile şi
financiare cu scopul descoperirii elementelor esenţiale, de continuitate logică în derularea unor procese
şi fenomene. Eficienţa acestei tehnici depinde în primul rând de experienţa şi pregătirea
profesională a persoanelor care efectuează controlul financiar.
9.Comparaţia contabilă constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din evidenţele
analitice cu cele din conturile sintetice supuse controlului documentar. Prin acest procedeu se
obţin informaţii care dau pentru unele înregistrări o probă suficientă privind justeţea lor.
10.Analiza contabilă este modalitatea de control documentar care precede înregistrarea operaţiunilor
economice în conturi şi prin care se determină conturile în care urmează a se înregistra şi relaţia dintre
ele, presupunând înlănţuirea logică a mai multor judecăţi pentru obţinerea unei concluzii concretizate
în soluţia contabilă a respectivelor operaţiuni.
Spre deosebire de revizia contabilă ca expresie a controlului financiar ce are caracter
postoperativ, analiza contabilă este preventivă, plasîndu-se la începutul procesului de evidenţă.
Acest procedeu presupune şi analiza elementelor de activ şi de pasiv, reflectate prin conturile
sintetice şi cele analitice corespunzătoare. Pentru controlul concordanţei dintre datele unui cont sintetic
40
şi datele din conturile sale analitice se utilizează balanţa analitică de control.
11.Examinarea balanţelor analitice de control care se întocmesc pentru fiecare cont sintetic
desfăşurat pe conturi analitice şi care cuprind următoarele corelaţii de control:
− soldul iniţial/final al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor iniţiale/finale ale conturilor sale
analitice;
− totalul mişcărilor debitoare/creditoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul
mişcărilor debitoare/creditoare ale conturilor analitice;
Lipsa acestor corelaţii arată că s-au strecurat erori, fie la înregistrarea operaţiunilor în conturi,
fie la efectuarea calculelor, erori care trebuie identificate şi corectate. Aceste balanţe se
întocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice, motiv pentru care se mai numesc şi
balanţe auxiliare sau secundare de control. Controlul documentar pe baza balanţelor analitice se face
prin confruntarea fiecărei asemenea balanţe cu sumele respective ale contului sintetic din balanţa
sintetică de control contabil.
12. Examinarea balanţei contabile sintetice este instrumentul cu ajutorul căruia se obţine
garanţia exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi şi a întocmirii unor balanţe reale şi
complete prin care se semnalează operativ înregistrarea greşită a unor operaţii economice, ca urmare
a nerespectării principiului dublei înregistrări, însumarea eronată a rulajelor sau stabilirea greşită a
soldurilor.
Erorile se identifică prin intermediul egalităţilor care trebuie să existe între totalurile
diferitelor coloane, precum şi prin intermediul corelaţiilor care se stabilesc cu ajutorul lor.
Posibilitatea descoperirii erorilor cu ajutorul acestei modalităţi a controlului documentar
prin intermediul egalităţilor dintre coloane, sunt limitate numai la acele erori care se bazează
pe inegalităţi, fără a avea posibilitatea sesizării erorilor care denaturează însuşi sensul înregistrărilor
contabile. Erori de asemenea tip sunt cele legate de: omisiunile de înregistrare a operaţiilor, erori de
compensaţie, erori de imputaţie şi erori de înregistrare în registrul jurnal.
a. Omisiunile de înregistrare constau în faptul că operaţiunea economică nu este înregistrată nici în
debit, nici în credit. Identificarea lor este posibilă, fie în urma controlului documentelor prin
punctare (pentru a se vedea dacă acestea au fost înregistrate în totalitate), fie în urma descoperirii
acelora care nu poartă pe ele menţiunea de înregistrare, sau ca urmare a reclamaţiilor primite de
la terţi în legătură cu operaţiunile respective.
b. Erorile de compensaţie se datorează reportării greşite a sumelor din jurnal sau din documentele
justificative în Cartea-mare, în sensul că s-a trecut o sumă în plus într-o parte a unui cont (sau mai
multor conturi) şi altă sumă egală în minus, astfel încât pe total cele două categorii de erori
se compensează. Identificarea acestor erori este posibilă cu ajutorul balanţelor analitice de control sau
în urma sesizărilor de la terţi.
41
c. Erorile de imputaţie se datorează reportării unei sume exacte ca mărime din jurnal în
Cartea- mare, atât la debit cât şi la credit, însă nu în conturile în care trebuia să fie trecută, ci în altele
care nu corespund conţinutului economic al operaţiei respective. Identificarea acestui tip de erori
se face ca în cazul precedent.
d. Erorile de înregistrare în Registrul Jurnal se pot datora stabilirii greşite a conturilor
corespondente, înregistrării unei operaţii de două ori (atât la debit, cât şi la credit), inversării
formulei contabile, întocmirii unei formule contabile corecte, dar cu sume eronate. Aceste erori
nu influenţează egalităţile cuprinse în balanţa sintetică de control, neajuns completat de balanţa de
control şah.
13. Examinarea balanţei şah, este instrumentul în măsură să descopere erorile de înregistrare
care pe lângă seriile de egalităţi, cuprinde şi corespondenţa conturilor. Aceasta oferă şi
posibilitatea identificării necorelaţiilor între conturi, a erorilor de compensaţie şi a celor de
înregistrare.
14.Tehnica operaţiunilor bilanţiere, ca modalitate de control documentar, are în vedere
verificarea indicatorilor bilanţului care se sprijină pe datele contabilităţii curente. Exactitatea
indicatorilor bilanţului se asigură prin:
− reflectarea completă şi exactă a tuturor veniturilor şi cheltuielilor care se referă la perioada pentru
care se întocmeşte bilanţul;
− respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse în bilanţ;
− confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea, prin inventariere;
− respectarea normelor legale cu privire la virarea obligaţiilor faţă de buget etc.
Conturile anuale (bilanţ, contul de profit şi pierdere şi anexele), constituie documente de
sinteză ale contabilităţii care pot fi verificate pentru a se trage anumite concluzii.Controalele efectuate
asupra conturilor i-au permis controlorului să obţină unele elemente probante pe baza cărora să tragă
concluzii cu privire la diferite posturi şi rubrici din conturile anuale.
Pentru a putea avea certitudinea faptului că indicatorii bilanţului se sprijină pe datele
contabilităţii curente, controlorul trebuie să verifice bilanţul. Examenul conturilor anuale are ca obiect
verificarea:
- faptului că bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexele sunt coerente, concordă cu datele din
contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile şi reglementărilor în vigoare şi ţin cont de
evenimentele posterioare datei de închidere;
- faptului că anexele comportă toate informaţiile de importanţă semnificativă asupra situaţiei
patrimoniale, financiare şi rezultatelor obţinute.
Tehnicile de examinare a conturilor anuale se sprijină în mod esenţial pe examenul analitic şi,
în mod deosebit, pe:
42
- calcularea indicatorilor de analiză financiară şi compararea lor cu cei ale exerciţiilor precedente şi ale
sectorului de activitate;
- comparaţiile între datele reieşite din conturile anuale şi datele anterioare, posterioare şi previziunile
firmei sau ale altor firme similare;
- compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit şi pierdere.
Acest examen analitic asupra documentelor finale permite actualizarea şi controlul concluziilor
trase în timpul examenului analitic efectuat în etapele anterioare.
Examinarea de ansamblu a bilanţului contabil are ca obiective principale verificarea dacă
bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexele: sunt coerente, ţinând cont de cunoaşterea generală a
firmei, de sectorul de activitate şi de mediul social-economic; sunt prezentate după principiile
contabile şi reglementările în vigoare; ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere; prezintă
o imagine fidelă, clară şi completă a:
a. patrimoniului, prin: ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii; existenţa inventarierii patrimoniului, a
corectei valorificări a acesteia şi cuprinderii acestui rezultat în bilanţ; preluarea corectă în balanţa de
verificare a datelor din conturile sintetice şi concordanţa dintre acestea şi conturile analitice; corecta
efectuare a operaţiilor legate de înregistrarea sau modificarea capitalului social; corecta evaluare a
patrimoniului conform reglementărilor în vigoare; întocmirea bilanţului contabil pe baza balanţei de
verificare a conturilor sintetice; corelarea datelor din anexe cu cele din bilanţ.
b. rezultatelor, prin: întocmirea contului de profit şi pierdere pe baza datelor din contabilitate privind
perioada de raportare; stabilirea profitului net şi a destinaţiilor acestuia propuse adunării generale
conform dispoziţiilor legale.
c. situaţiei financiare, prin: existenţa garanţiilor pentru împrumuturile şi creditele obţinute sau
acordate de firmă; existenţa suficientă a resurselor financiare.
Asupra indicatorilor cuprinşi în bilanţ, au atribuţiuni de control financiar
conducătorul compartimentului financiar-contabil, cenzorii, ca mandatari ai adunării generale a
acţionarilor, Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Procedeul ridicării unor documente de către organele de control reprezintă o măsură
asiguratorie şi se foloseşte în toate cazurile în care există pericolul ca unele documente (considerate
nelegale, incorecte sau dubioase) să fie sustrase sau distruse de cei interesaţi (mai ales dacă
reprezintă unica dovadă a unor nereguli), să fie modificate sau completate cu menţiuni suplimentare
faţă de cele constatate iniţial.
În toate cazurile documentele ridicate se înlocuiesc cu copii certificate de către organul de
control şi de conducatorul unităţii sau compartimentului verificat; pe copie se menţionează obligatoriu
locul unde se află documentul original, organul care l-a ridicat şi calitatea acestuia.
Procedeul confecţionării unor copii sau extrase după documentele
43
verificate se utilizează în cazurile în care datele sau operaţiunile economice şi
financiar contabile conţinute în documente sunt necesare pentru susţinerea ori
confirmarea constatărilor făcute de către organul verificator, pentru
fundamentarea concluziilor înscrise în actele de control, fără să existe riscul
ca documentele respective să fie sustrase, distruse sau falsificate. Copiile şi
extrasele trebuie să fie conforme cu documentele rămase la unitatea verificată şi
trebuie certificate pentruu exactitate de către organul de control şi şeful
compartimentului de la care emană actul original.Anexarea acestor copii sau
extrase la procesele verbale de control trebuie să respecte cerinţele legale
privind apărarea confidenţialităţii datelor, neputând constitui un mijloc disimulat
de divulgare a secretului afacerilor firmei în cauză.
44
2.3. Controlul faptic
Controlul faptic este procedeul de control financiar prin care are loc stabilirea situaţiei reale şi a
mişcării mijloacelor materiale şi băneşti dintr-un patrimoniu. Acesta se exercită la locul de
păstrare a bunurilor materiale şi mijloacelor băneşti având ca obiective prioritare următoarele:
− determinarea exactă a cantităţilor şi valorilor existente;
− starea reală în care se găsesc;
− stadiul şi modul de prelucrare;
− respectarea prevederilor legale în utilizarea lor.
Se efectuează atunci când este posibilă identificarea „pe teren” a imobilizărilor
corporale, mărfurilor, materiilor prime, materialelor care fac obiectul documentelor verificate,
urmărind a se stabili dacă cele reflectate în documente sunt în concordanţă cu realitatea.
Principalele tehnici utilizate în controlul faptic sunt: inventarierea de control, expertiza
tehnică şi analiza de laborator, observarea directă, inspecţia fizică.
1. Inventarierea de control este modalitatea principală de control faptic având ca obiectiv constatarea
(la un moment dat) a existenţei cantitative şi calitative a valorilor materiale şi băneşti dintr-o gestiune,
precum şi a modului de îndeplinire a activităţii de către gestionari. Această operaţiune presupune
constatarea existenţei stocurilor şi a soldurilor faptice, compararea acestora cu cele scriptice din
evidenţa contabilă şi în final stabilirea eventualelor diferenţe. Prin inventariere se controlează şi
modul de conservare a mijloacelor economice.
Este necesar să se facă o distincţie între inventarierea de control ca tehnică a controlului
financiar şi inventarierea generală şi periodică a întregului patrimoniu care dă conţinut
controlului financiar de gestiune. Prima variantă se realizează la un moment dat, vizând surprinderea
realităţilor efective şi pentru reuşita sa, o condiţie esenţială este caracterul inopinat.A doua formă
se execută în funcţie de o programare anticipată asupra întregului patrimoniu, îmbinând elemente de
control faptic cu cel documentar şi cu efectuarea unor operaţiuni specifice de regularizare a
rezultatelor.
45
Ca metodă specifică de control financiar, inventarierea reprezintă, în primul rând, o verificare
faptică pe teren a existenţei de valori materiale şi băneşti. Prin extensie inventarierea de control poate
fi folosită şi pentru verificarea unor documente sau evidenţe (sub raportul existenţei acestora şi ţinerii
lor la zi), precum şi pentru identificarea unor elemente patrimoniale de natura titlurilor, drepturilor de
creanţă, obligaţiilor. În accepţiunea ei ca metodă de tehnică a controlului financiar, inventarierea de
control coincide numai parţial cu activitatea mult mai cuprinzătoare de inventariere periodică a
gestiunilor sau al întregului patrimoniu, care se realizează printr-o îmbinare a verificărilor faptice cu
cele documentare.
În funcţie de natura elementelor verificate şi de obiectivele urmărite prin acţiunea de control, se
pot utiliza, ca procedee de lucru, inventarierea totală şi inventarierea prin sondaj:
a.Inventarierea totală permite cunoaşterea integrală a realităţilor şi formularea unor concluzii exacte,
dar este mai greu de realizat. Ea reclamă un timp de executare îndelungat, un efort substanţial
şi sistarea operaţiunilor de primire şi eliberare a bunurilor din gestiune pe perioada efectuării ei.
b.Inventarierea prin sondaj se realizează cu mai multă uşurinţă, este mai operativă. În practica
economică actuală, inventarierea de control se realizează, în principal, pe calea sondajului.
Explicaţia poate fi dată şi de faptul că, în condiţiile actuale, volumul valorilor ce trebuie inventariate şi
sortimentele acestora înregistrează o creştere rapidă şi respectiv o diversificare continuă.
Procedeul inventarierii prin sondaj nu trebuie să conducă la diminuarea gradului de precizie al
acţiunilor de control. În acest scop, se impune o perfecţionare continuă a tehnicilor de lucru, astfel
încât sondajul să satisfacă tot mai mult cerinţele unei cercetări selective.
În toate cazurile în care din inventarierile de control prin sondaj rezultă plusuri sau
minusuri frecvente, acestea se transformă în inventarieri de control totale, organul de control
financiar având obligaţia să extindă verificarea la toate reperele existente în gestiune. În cazul
gestiunilor valorice, inventarierea de control trebuie să fie totală, altfel nefiind posibil să se determine
valoarea totală reală a valorilor materiale şi băneşti existente în gestiunea respectivă.
Pentru a da rezultate, inventarierea de control implică şi stabilirea justeţei soldurilor
scriptice la reperele cuprinse în control, ceea ce presupune verificarea documentară a tuturor actelor
pe baza cărora au avut loc intrări sau ieşiri din gestiune, pe o perioadă anterioară care, de
regulă, se extinde până la ultimul control efectuat.
2. Expertiza tehnică şi analiza de laborator sunt modalităţi de control faptic care se utilizează (de
regulă combinat) pentru stabilirea integrităţii valorilor materiale, calitatea unor produse,
conţinutul şi succesiunea anumitor lucrări, volumul manoperei încorporate, consumurile specifice
necesare unei operaţiuni etc. Acest procedeu de verificare se execută de către specialişti în
domeniu, la solicitarea şi împreună cu organele de control financiar, asumîndu-şi răspunderea
pentru constatările făcute.
46
Intervin în cazurile în care, în cursul efectuării verificării, organele de control nu pot trage
concluzii asupra unor aspecte fără intervenţia specialiştilor, care să se pronunţe din punct de vedere
profesional, fie efectuând o expertiza tehnică, fie efectuând analize de laborator. De exemplu, în
activitatea de construcţii este frecvent necesară intervenţia organelor tehnice pentru efectuare de
măsurători, pentru analiza justeţei soluţiilor tehnice adoptate, pentru analiza justeţei calculelor din
documentaţiile de execuţie sau pentru dozarea cimentului din betoane turnate etc.
La analiza de laborator se recurge şi pentru a stabili componenţa unor produse
comparativ cu materiile prime eliberate din depozit, calitatea unor materii sau materiale depozitate
vreme îndelungată, etc. Pentru elucidarea unor astfel de aspecte se recurge fie la tehnicieni şi la
laboratoarele din cadrul întreprinderii, fie la organele tehnice din cadrul unor inspecţii specializate.
Probele de laborator se folosesc pentru determinarea calităţii compoziţiei sau conţinutului unor
bunuri (materii prime minerale sau organice, produse alimentare, materiale textile, betoane).
Expertizele tehnice sunt necesare pentru cunoaşterea parametrilor de funcţionare a utilajelor, a
rezistenţei unor materiale sau construcţii, a randamentelor energetice şi termice, a consumului de
materiale şi de manoperă pentru o lucrare sau produs.
Probele de laborator şi expertizele tehnice depăşesc cadrul problemelor economico-financiare,
dar foarte adesea ele sunt indispensabile organelor de control pentru analiza temeinică a
fenomenului verificat, pentru cunoaşterea realităţilor efective şi pentru formularea unor concluzii juste.
3. Observarea directă ca modalitate de control faptic este folosită pentru stabilirea unor situaţii reale
care nu rezultă din documente. Acest procedeu presupune ca organul de control să se deplaseze
inopinat la faţa locului pentru a constata modul în care personalul unităţii controlate îşi
îndeplineşte obligaţiile de serviciu sau la locurile unde se desfăşoară anumite activităţi cum ar fi: secţii,
ateliere, laboratoare, magazine, depozite, gestiuni, şantiere, birouri. Prin observarea directă se
culeg informaţii utile asupra modului cum se desfăşoară o activitate, conturând un punct de
vedere real asupra obiectivelor supuse verificării. Şi cu acest prilej sunt puse în evidenţă capacitatea
profesională şi intuiţia organelor de control în a surprinde elementele esenţiale care îi ajută în
activitatea lor.
Observarea directă este o metodă utilizată cu prioritate în controlul concomitent
(ierarhizat sau operaţional) şi constă în urmărirea la faţa locului a modului de organizare şi desfăşurare
a muncii în diferite sectoare sau compartimente specializate.
În acţiunile de control financiar, observarea directă poate îmbrăca forma generală a inspecţiilor
sau poate utiliza procedee tehnice mai evoluate, cum sunt: cronometrarea, fotografierea, normarea,
testarea de aptitudini etc. De asemenea, controlul prin observare directă permite cunoaşterea unor
situaţii de fapt care nu fac obiectul înregistrărilor în documente sau evidenţe cum sunt: asigurarea
pazei la magazii şi depozite, respectarea normelor de securitate a muncii, realizarea măsurilor
47
de siguranţă privind păstrarea şi manipularea numerarului (existenţa casei de bani şi a
grilajelor metalice de la uşa şi ferestrele casieriei, efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi la
ghişeu) şi altele similare.
4. Inspecţia fizică constă în examinarea existenţei nemijlocite a unor mijloace materiale şi
valori, cum ar fi controlul banilor şi altor hârtii de valoare în casierii.Reprezentând o probă certă pentru
constatarea existenţei unui anumit post de activ, sau a actelor justificative înregistrate în contabilitate,
inspecţia fizică este o cale prin care se stabilesc atât modul de gestionare al mijloacelor
materiale şi băneşti, cât şi calitatea informaţiilor cu privire la activitatea controlată. Prin modalităţile
specifice controlului faptic, acesta întregesc controlul documentar.
5. Procedura confirmării directe - este o tehnică ce constă în a cere unui terţ - având legături de
afaceri cu firma verificată - să confirme direct informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor
etc. Cel care controlează are latitudinea de a determina condiţiile şi întinderea acestei
proceduri.Procedura se demarează cu acordul conducerii întreprinderii supusă controlului.
Procedura confirmării directe este indicată în toate cazurile când poate fi realizată. Nu se poate
stabili o listă exhaustivă a cazurilor în care procedura de confirmare directă poate avută în vedere.
Exemplele tipice care urmează ilustrează aplicarea acestei proceduri:
Imobile = situaţia ipotecilor, extrase din cartea funciară;
Mijloace fixe altele decât imobile = gajuri, contracte de leasing;
Active de exploatare = stocuri deţinute în afara firmei, stocuri deţinute de firmă în contul terţilor;
Creanţe şi datorii = solduri în curs (clienţi, furnizori, debitori şi creditori diverşi), împrumuturi şi
credite date sau primite (soldul, dobânda, angajamentele date sau primite);
Bănci = situaţii privind relaţiile bancare (soldurile curente, împrumuturi şi credite, efecte scontate,
garanţii), informaţii despre bonitatea partenerilor de afaceri cerute Centralei Incidentelor de Plăţi;
Administraţia financiară = cuantum impuneri, sume datorate sau de primit;
Avocaţi şi consilieri din afara firmei = procese şi litigii în curs, onorarii datorate.
6. Tehnica interviului, aplicată în cadrul lucrărilor de audit financiar, este o metodă de investigare
destinată cunoaşterii în profunzime a comportamentului uman în însuşirea şi aplicarea unor proceduri
componente ale controlului financiar şi nu numai.
Tehnica interviului presupune o discuţie/dialog între cel care aplică interviul, denumit
intervient şi subiectul interogat, denumit intevievat.
Interviul, de regulă, este axat pe o anumită temă şi cu un anumit scop, ambele dinainte stabilite,
în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor anumite reguli adaptate domeniului investigat,
denumite „ghiduri de orientare” şi „chestionare”.
Există mai multe feluri de interviuri, dintre care:
- interviul liber, denumit şi de profunzime, nedirijat, nestandardizat, nondirecţionat, neformal,
48
extensiv, care constă în înregistrarea intervievatului sau intervievaţilor de către intervient cu ajutorul
unei foi de lucru, rolul acestuia fiind să-i facă pe aceştia să vorbească liber şi pe larg, fără întrerupere,
fără să-i influenţeze într-un fel în expunerea ideilor; deşi nu asigură obţinerea unor informaţii
cantitative permite culegerea de idei din care se degajă ipoteze pentru interviuri viitoare.
- interviul cu chestionar, denumit şi standardizat, direcţionat, sistematizat formal, intensiv, dirijat, pe
care intervientul de obicei îl angajează cu un singur intervievat şi care se desfăşoară pe baza unor
întrebări, într-o anumită ordine şi formă stabilite, de la care intervient nu se abate.
2.4. Analiza economico-financiară
Analiza economico-financiară este un procedeu metodologic utilizat de controlul financiar
pentru cunoaşterea rezultatelor obţinute în îndeplinirea programelor de activitate şi a factorilor
care le-au influenţat desfăşurarea. Pe baza acestui procedeu activitatea verificată este
descompusă pe elemente constitutive şi apoi studiate raporturile existente între acestea.
Analiza cercetează activitatea economică şi financiară considerată ca un complex de
legături cauzale şi factori de influenţă. Pentru controlul financiar prezintă importanţă stabilirea locului
şi originea în care îşi au sursa factorii a căror acţiune a determinat anumite evoluţii şi rezultate
negative. Acest procedeu de control este de regulă ataşat altor tehnici specifice în funcţie de
natura obiectivelor de control care se urmăresc şi presupune următoarele acţiuni:
− determinarea elementelor structurale (părţile componente) ale fenomenului economic verificat;
− evidenţierea factorilor care acţionează succesiv, de la cei cu acţiune directă, spre cei cu
acţiune indirectă, procedeu cunoscut şi ca descompunere în trepte;
− corelaţia dintre fiecare element şi fenomenul analizat prin prisma raporturilor de condiţionare
reciprocă;
− stabilirea şi cuantificarea efectivă a diferitelor elemente şi factori de influenţă.
În acest demers de cunoaştere şi verificare, analiza economico-financiară presupune
anumite tehnici de cercetare specifice, vizând aspecte calitative şi cantitative a realităţilor
dintr-o unitate controlată.
Modalităţile de analiză calitativă vizează esenţa activităţii desfăşurate la nivelul unei
anumite structuri organizatorice, descoperind legăturile cauzale dintre fenomenele sau procesele
economico- financiare verificate.
Modalităţile cantitative de cercetare îşi propun cuantificarea influenţelor sau
factorilor care determină o anumită dinamică a fenomenelor şi proceselor verificate.
În mod concret procedeul de verificare bazat pe analiza economico-financiară se
efectuează prin mai multe modalităţi sau tehnici specifice, cum ar fi:
49
1. Tehnici de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene, vizează cu precădere următoarele
aspecte:
−corespondenţa între fenomenul verificat şi împrejurările sau condiţiile reale în care
acesta s-a desfăşurat;
−stabilirea efectelor unei anumite variaţii a fenomenului verificat căruia îi urmează o anumită variaţie a
altui fenomen;
−stabilirea soldului sau rămăşiţei, adică scăderea din variaţia totală a unui fenomen, a
influenţelor cunoscute şi obţinerea astfel a diferenţei datorate acţiunii factorilor necunoscuţi.
2. Diviziunea şi descompunerea asigură profunzime studierii activităţilor supuse
controlului, permiţând astfel localizarea abaterilor şi a cauzelor lor, în timp şi spaţiu. Diviziunea
în timp permiţând stabilirea abaterilor perturbatoare de la tendinţa generală de evoluţie a activităţii
verificate, de la o anumită cadenţă şi ritmicitate prevăzute.
Descompunerea pe elementele componente permite aprofundarea cunoaşterii
activităţii ce se controlează şi cuantificarea legăturilor cauzale ale factorilor de influenţă.
3. Gruparea implică separarea operaţiunilor controlate în grupe omogene după unul sau mai
multe criterii sau caracteristici, în funcţie de scopul urmărit în control.
4. Substituirea în lanţ se aplică în cazul relaţiilor de tip determinist, care îmbracă forma matematică a
„produsului sau raportului” (proporţionalitate directă sau inversă). În cazul relaţiei dintre doi sau mai
mulţi factori de influenţă, se folosesc valorile din baza de comparaţie şi cele efective,
stabilindu-se diferenţa tuturor factorilor şi apoi, prin substituire treptată se ajunge la
consemnarea influenţei fiecărui factor în parte. Această tehnică de control presupune respectarea
următoarelor reguli:
− aşezarea factorilor în ordinea de analiză prin substituirea întâi a factorului cantitativ şi apoi
a celui calitativ;
− realizarea substituirii în mod succesiv;
− un factor substituat se menţine ca atare în toate operaţiunile ulterioare.
5. Balanţa elementelor şi a modificării lor ca modalitate de analiză şi control se utilizează
atunci când între elementele fenomenului verificat există relaţii de tipul „sumă şi diferenţă", şi
care oglindesc cantitativ interdependenţa elementelor fenomenului respectiv. Aceasta face
posibilă compararea elementelor balanţei (valorile efective cu cele din perioada considerată ca
bază) şi evidenţierea cauzelor care au determinat modificarea unui rezultat.
6. Corelaţia este modalitatea de analiză şi control ce se utilizează în cazul în care între factori
şi fenomenul controlat sunt relaţii de tip „stochastic", adică fiecărei valori a factorului determinant îi
corespund mai multe valori ale caracteristicii rezultative, eşalonate între anumite limite.
Această tehnică de investigare şi control presupune mai multe etape, şi anume:
50
− stabilirea conţinutului economic al fenomenului controlat şi al factorilor de influenţă;
− determinarea legăturilor de cauzalitate şi a formei matematice a acestuia;
− stabilirea valorii parametrilor ecuaţiei;
− calcularea intensităţii legăturii dintre fenomenul controlat şi factorii de influenţă cu
ajutorul coeficientului de corelaţie;
− evidenţierea influenţei factorilor asupra fenomenului controlat cu ajutorul coeficienţilor de
determinare.
7. Calculul matricial se aplică în cazul existenţei unor relaţii funcţionale de „produs sau raport" între
fenomenul controlat şi factorii de influenţă. În separarea acestor factori trebuie să se ţină seama de
ordinea de intercondiţionare a acestora, similar tehnicii de substituire în lanţ. Calculul matricial poate
fi aplicat cu rezultate bune la analiza şi controlul cheltuielilor cu materialele pe unitatea de
produs pentru a obţine influenţa factorilor, care pot fi: consumurile specifice, preţul de aprovizionare
unitar ş.a.
8. Cercetarea operaţională se utilizează în adoptarea deciziilor când intervin mai mulţi factori diferiţi
care trebuie luaţi în consideraţie, fiind o tehnică utilizată cu precădere în analiza previzională.
Modalităţile de control bazate pe analiza economico-financiară nu se aplică în mod automat
pentru toate obiectivele supuse controlului, ci selectiv şi diferenţiat, în funcţie de natura
surselor de date, de modul de culegere, înregistrare, prelucrare şi păstrare a acestora, natura şi
formele de control exercitat.
Între analiza economico-financiară şi alte procedee de control (în special controlul
documentar) există legături de interdependenţă, dar şi domenii distincte de manifestare care pot fi
separate atât teoretic cât şi practic.
Spre exemplu, dacă se urmăreşte prin controlul financiar să se stabilească doar
legalitatea şi sinceritatea unor operaţiuni, se utilizează modalităţile aparţinând controlului documentar
şi a celui faptic. Dacă se urmăresc şi obiective ţinând de stabilirea factorilor şi cauzelor care au
influenţat dinamica unor operaţiuni sau procese economice, se apelează şi la modalităţile de control
aparţinând analizei.
Totuşi, între controlul documentar şi controlul bazat pe analiza economico-financiară se
stabilesc relaţii directe şi reciproce. Astfel, analiza presupune în mod necesar utilizarea
controlului documentar pentru a se asigura că informaţiile utilizate sunt exacte, reale şi legale.
Pe de altă parte, controlul documentar utilizează concluzii ale analizei, în scopul obţinerii unei
aprecieri generale asupra activităţii verificate.
51
2.5. Controlul total şi prin sondaj
Controlul financiar exercitat asupra patrimoniului unei structuri organizatorice poate fi
total sau prin sondaj.
Controlul total cuprinde toate operaţiunile din cadrul obiectivelor stabilite şi se exercită pe
întreaga perioadă supusă verificării. Acest tip de control financiar este cel mai cuprinzător şi
sigur. Întrucât presupune un volum foarte mare de muncă, nu se poate aplica întotdeauna. Este
posibil mai ales la unităţile mici sau atunci când există probe certe că s-au produs grave deficienţe şi
abateri în activitatea economico-financiară a unităţii controlate, presupunând clarificarea situaţiei,
stabilirea vinovaţilor şi recuperarea prejudiciilor.
Controlul prin sondaj vizează cu prioritate cele mai reprezentative documente şi
operaţii, care permit obţinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului controlat.
Acest tip de control financiar cuprinde numai o parte din operaţiile şi documentele dintr-un
anumit sector. El se poate limita şi la o parte din perioada de timp supusă verificării, luîndu-se
în considerare inclusiv operaţiunile în curs de efectuare. Tendinţa de cuprindere în control a
unui număr mare de operaţiuni curente este ponderată de obligaţia de a extinde controlul prin sondaj
la perioade compacte din perioada precedentă, în cazul constatării unor deficienţe şi abateri grave
în gestiunea patrimoniului.
Sondajul este un control selectiv, care simplifică sarcina de apreciere prin utilizarea unui
exemplu reprezentativ şi permite, astfel, să se obţină economii autentice în ceea ce priveşte munca de
control.
Eficienţa controlului prin sondaj depinde de alegerea perioadei, a operaţiunilor şi
documentelor care se controlează şi care dau posibilitatea generalizării concluziilor şi a
măsurilor ce se impun. De multe ori, rezultatele sondajelor determină extinderea controlului asupra
tuturor operaţiunilor, ajungându- se astfel la controlul total. De asemenea, eficienţa controlului
prin sondaj depinde, în mare măsură, de modul cum sunt selectate reperele principale şi de
proporţia operaţiunilor în cadrul fiecărui reper.
Reperele care se controlează prin sondaj trebuie să fie cele mai reprezentative în
52
gestiunea respectivă; această calitate o au reperele care sunt susceptibile sustragerilor, se pot
utiliza în consumul individual, au o largă şi intensă circulaţie în gestiune (şi, ca atare, riscul
producerii unor erori la primirea şi eliberarea lor poate fi mare), deţin o pondere însemnată din punct
de vedere cantitativ şi valoric, au o dinamică în creştere a pierderilor pe o perioadă mai mare de timp.
Sondajul este definit ca o tehnică care constă în selecţionarea unui anumit număr
sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor
probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau
mulţime.
Sondajele pot fi :
• sondaje asupra atribuţiilor: în unele cazuri, controlul caută să demonstreze că elementele care
constituie masa (mulţimea) reprezintă o caracteristică comună (de exemplu, vizarea sau
aprobarea comenzilor cu ocazia cumpărărilor),
• sondaje asupra valorilor: în alte cazuri, se verifică valoarea dată unei mulţimi sau unei mase.
Alegerea naturii mulţimii sau a masei este foarte importantă, aceasta trebuie să fie
comparabilă cu obiectul urmărit. De exemplu, pentru a verifica dacă toate recepţiile au condus la
contabilizarea facturilor respective, masa de bază (mulţimea) trebuie să o constituie notele de
recepţie şi nu facturile contabilizate.
Trebuie, de asemenea, să se definească limita de timp (perioada), care va servi ca bază a
selecţiei din întreaga masă (mulţime).
O caracteristică a masei (mulţimii) care serveşte ca bază controalelor este că acestea sunt foarte
rar omogene, de aceea, analiza masei (mulţimii) este necesară, ea permiţând decuparea, împărţirea în
submase cu caracteristici suficient de omogene pentru a nu denatura rezultatele sondajului.
La alegerea masei, aceasta trebuie bine identificată: numărul de elemente sau valoare
cumulată în funcţie de natura sondajului care trebuie făcut, identificarea criteriilor care vor
permite să se decidă în timpul efectuării sondajului dacă elementul este corect sau nu, cifrarea
ratei de anomalii şi erori maxim acceptabile.
Din moment ce se procedează la sondaje, ne supunem unui risc: acela de a ajunge la concluzii
diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control exhaustiv; acesta este riscul practicării controlului
prin sondaj şi el exista întotdeauna. Acest risc poate fi însă redus printr-o organizare riguroasă a
acţiunii de control şi prin alegerea celor mai adecvate tehnici de lucru.
Elementele cheie dintr-o mulţime sunt elementele care fie datorită naturii lor (exemplu:
conturi intitulate greşit sau neintitulate), fie datorită valorilor (exemplu: elemente care
exced pragului de semnificaţie fixat), reprezintă riscuri şi ca atare, se poate decide verificarea
integrală a acestora. Dacă verificarea elementelor cheie nu este considerată suficientă, restul
mulţimii poate face obiectul unor sondaje.
53
După ce s-au definit obiectivele şi s-a ales masa (mulţimea), se trece la executarea
sondajului, parcurgându-se mai multe etape şi anume:
1. Alegerea tehnicilor, care este influenţată de două elemente: natura controlului care trebuie efectuat
(sondaje asupra atribuţiilor sau sondaje asupra valorilor) şi recurgerea sau nerecurgerea la tehnici
statistice.
Alegerea de a aplica sau nu tehnicile este la latitudinea şi raţionamentul controlului; în nici un
caz, însă, recurgerea la sondajul nestatistic nu trebuie să fie justificată prin faptul că el permite
reducerea taliei eşantionului.
Alegerea tehnicii de lucru reţinute depinde de următorii factori: talia masei respective (cu cât
este mai mare, cu atât recurgerea la tehnici statistice este mai ridicată); capacitatea acesteia de a
îndeplini obiectivele sondajului; raportul cost/eficacitate a tehnicii alese (costurile impuse pentru
realizarea unui sondaj statistic sunt uneori disproporţionate faţă de obiectivele şi utilitatea sondajului).
2. Determinarea taliei eşantionului se face în funcţie de unii factori, care diferă, după cum este vorba
de sondaje asupra atribuţiilor sau de sondaje asupra valorilor.
3. Selecţionarea eşantionului - oricare ar fi metoda utilizată pentru alegere, eşantionul
selecţionat trebuie să fie reprezentativ. Toate elementele masei (mulţimii) trebuie să fie considerate
susceptibile de a fi selecţionate. Această selecţie poate fi făcută fie prin tragere la întâmplare, fie de o
manieră sistematică cu condiţia ca primul element să fie ales la întâmplare, fie de o manieră empirică.
4. Studiul eşantionului. Pentru ca eşantionul să aibă un caracter probant, toate elementele selecţionate
trebuie să fie controlate. Se poate întâmpla însă ca acela care controlează să fie în imposibilitatea de a
face acest control deoarece, de exemplu, documentele corespunzătoare nu sunt disponibile. În
acest caz, el trebuie să se întrebe dacă, considerând elementele necontrolate ca erori, se
depăşeşte pragul de erori acceptabil: dacă răspunsul este afirmativ, se vor căuta proceduri de
control alternative care să permită exprimarea unei concluzii motivate asupra acestor elemente; dacă
răspunsul este negativ nu sunt necesare proceduri alternative de control, dar ne putem întreba dacă
acest fapt nu este de natură să pună în discuţie încrederea acordată controlului intern.
5. Evaluarea rezultatelor - înainte de a trage o concluzie generală asupra rezultatelor obţinute, fiecare
anomalie constatată este examinată în sensul aprecierii dacă este într-adevăr reprezentativă
pentru masa (mulţimea) respectivă, sau dacă este accidentală şi al aprecierii dacă anomalia nu este
revelatoare pentru o problemă mai gravă decât aparenţele (de exemplu, o fraudă).
Anomaliile excepţionale sunt analizate şi tratate separat numai după izolarea efectelor acestora
fiind posibilă extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga mulţime (masă) care ar
servi ca bază a sondajului.
6. Concluziile sondajului - concluzia finală asupra postului, tranzacţiilor sau operaţiilor care au făcut
obiectul controlului va fi suma concluziilor trase asupra:
54
- elementelor cheie care au făcut obiectul unui control;
- anomaliilor excepţionale constatate;
- restului masei (mulţimii).
De multe ori, rezultatele sondajelor determină extinderea verificării asupra tuturor
operaţiunilor, ajungîndu-se astfel la controlul total.
2.6. Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării
În condiţiile racordării depline a operaţiunilor economico-financiare la reţeaua modernă de
evidenţă, prelucrare şi calcul, se ridică noi probleme şi în faţa controlului financiar care
trebuie să se adapteze la noile realităţi.
În acest context, controlul financiar este nevoit să-şi modifice tradiţionalele mijloace şi
procedee de investigare, adaptîndu-se la posibilităţile oferite de asemenea mijloace tehnice,
centrul de greutate deplasîndu-se spre controlul prin sondaj asupra modului de aplicare a
normelor privind lucrările de evidenţă şi asupra controlului propriu al sistemului de
prelucrare, inclusiv pentru contracararea tendinţelor de mistificare a datelor primare prin
programare.
Principala modificare intervenită în structura sarcinilor ce revin organelor de control
financiar, în condiţiile sistemelor informatice, constă în aceea că, pe lângă obiectivele de fond ale
controlului sau ale altor verificări similare, trebuie urmărite cu egală atenţie operaţiunile
secundare de culegere, prelucrare şi prezentare a informaţiilor utilizate. Acest lucru are o dublă
semnificaţie:
• în primul rând, metodologia controlului şi tehnicile de verificare trebuie adaptate la
condiţiile şi cerinţele impuse de sistemele informatice, la noile forme de organizare şi de prezentare a
evidenţelor economice.
• în cel de-al doilea rând, organele de control economic-financiar şi experţii contabili trebuie
să cunoască (să poată aprecia) gradul de exactitate al datelor furnizate de sistemele informatice,
să-şi formeze convingerea că investigaţiile şi apoi concluziile lor au o bază de plecare reală.
Unii profesionişti ai domeniului vorbesc chiar despre o nouă schemă de intervenţie a
controlului, cu referire la:
- sondaje de conformitate asupra controalelor efectuate de utilizatori, pentru a se asigura că informaţia
preluată este analizată, iar eventualele erori corectate;
- verificarea, evident limitată, a datelor informatice şi a conţinutului fişierelor administrate de către
aplicaţie.
55
Volumul imens de operaţiuni efectuate, limitele fizice şi intelectuale ale oamenilor, viteza lor
de reacţie şi capacitatea de prelucrare sunt în mod frecvent depăşite de complexitatea
problemelor şi de rapiditatea cu care se succed procesele şi fenomenele economice. În acest
fel, metodele şi tehnicile tradiţionale de informare devin insuficiente, fiind în contradicţie cu nivelul
tehnic din ce în ce mai ridicat al activităţilor economico-sociale şi cu progresul general al societăţii.
Specialiştii sunt unanimi în a aprecia că, prin extinderea utilizării mijloacelor
informatice moderne, sistemele de evidenţă şi calcul devin mai operative, permiţând şi un control
permanent şi mult mai eficace asupra tuturor operaţiunilor şi tranzacţiilor.
Marea majoritate a societăţilor comerciale, a regiilor autonome şi a instituţiilor publice
efectuează astăzi lucrările lor financiar-contabile cu ajutorul echipamentelor proprii, sau apelează la
serviciile unor firme specializate în prestaţii informatice. În felul acesta, exercitarea formelor interne şi
chiar externe de control financiar capătă valenţe noi.
În primul rând, fructificarea avantajelor pe care le oferă sistemele informatice se
împleteşte organic cu rigoarea prezentării codificate a datelor, memorarea acestora pe suporţi
magnetici, adaptarea documentelor justificative şi a situaţiilor finale, modificarea fluxurilor sau
circuitului informaţiilor, integrarea şi exploatarea comună a bazelor de date, extinderea tehnicilor de
teleprelucrare.
În al doilea rând, în legătură cu aceste aspecte se impune o precizare deosebit de
importantă pentru înţelegerea corectă a esenţei fenomenului, anume că sistemele informatice nu
afectează conţinutul propriu-zis şi obiectivele de fond ale controlului financiar, dar exercită o
influenţă puternică asupra modalităţilor de exercitare efectivă, generând mutaţii de ordin
metodologic, schimbări de priorităţi şi chiar apariţia unor sarcini noi.
Influenţele pe care le exercită sistemele informatice moderne asupra controlului financiar ţin
de preocupările autorităţilor publice, de structurile manageriale interne, vizând combaterea
criminalităţii economico-financiară,marea delicvenţă financiară, evaziunea fiscală şi fenomenul
spălării banilor murdari, etc. domenii în care infracţiunile sunt sprijinite de o logistică
informatică din ce în ce mai sofisticată şi mai performantă.
Se admite că două categorii de influenţe le exercită sistemele informatice asupra
controlului financiar, astfel:
A. Influenţele de natura avantajelor sau facilităţilor care constau în următoarele:
• faptul că informaţiile de intrare se introduc o singură dată în sistem (fie prin
transcopiere, fie prin preluarea lor în memorii şi în fişiere) asigură o identitate deplină a
datelor preluare din documentele - sursă, precum şi caracterul unitar al indicatorilor folosiţi
în diferite compartimente. În acelaşi timp, rezultatele obţinute din calcul (sau din
prelucrare) pot fi înregistrate concomitent sau succesiv şi în jurnale, în fişe, în rapoarte sau
56
alte situaţii de ieşire-finalizare.
Aceasta înseamnă că organele de control financiar, în principiu, sunt scutite de
verificarea corespondenţei datelor din evidenţele tehnic-operative ori din raportările statistice
prin tradiţionalele punctaje între evidenţele cantitative şi cele valorice, între contabilitatea
analitică şi cea sintetică, orientând preocupările de control spre obiective de fond.
• efectuarea automată a calculelor oferă întotdeauna un grad sporit de siguranţă, faţă de
prelucrarea manuală a datelor. Dacă adăugăm acestui avantaj şi posibilităţile
practic nelimitate de memorare/stocare a datelor şi de redare a lor în momentul şi la
locul dorit de operator, oferă organelor de control financiar posibilitatea să-şi orienteze
eforturile direct către problemele de fond şi mai puţin spre exactitatea operaţiunilor aritmetice.
Sintetizând preocupările în acest domeniu, putem concluziona că:
a. sistemele informatice moderne permit o grupare şi o sistematizare mai bună şi mai uşoară a datelor,
fapt ce facilitează analiza mai temeinică şi mai operativă a proceselor şi fenomenelor financiare din
entităţile economice şi sociale, sporind eficienţa activităţii de control financiar.
b. sistemele informatice moderne se caracterizează prin operativitatea culegerii datelor şi
prelucrarea aproape instantanee a acestora, astfel încât controlul fenomenelor economice se poate face
operativ, sporind totodată promptitudinea măsurilor propuse sau adoptate pe baza constatărilor făcute.
Se desprinde concluzia că facilităţile oferite de sistemele informatice moderne
influenţează în mod favorabil activitatea de control financiar şi uşurează sarcinile oricărui controlor.
Aceste avantaje pot fi fructificate numai în măsura în care sistemele informatice sunt bine puse la
punct şi bine organizate. În caz contrar, prelucrarea datelor cu mijloace moderne de calcul poate
genera erori şi denaturări mai mari, mult mai greu de identificat şi de corijat decât în cazul
evidenţelor manuale. Aceasta înseamnă că sistemele informatice aduc nu numai avantaje, dar impun
şi unele restricţii.
B. Influenţele de natura restricţiilor se referă în principal la următoarele aspecte:
• viteza cu care sunt operate înregistrările sau transpuse datele pe suporţi magnetici
exclude posibilitatea examinării atente a fiecărui document. În plus, operatorii din sistemele
informatice nu au în toate cazurile pregătirea şi competenţele necesare pentru a aprecia
realitatea, legalitatea sau oportunitatea operaţiunilor conţinute în respectivele documente.
• în condiţiile sistemelor informatice, introducerea unor sume greşite, denaturarea unor simboluri
sau coduri şi alte erori similare, sunt preluate în toate aplicaţiile ce utilizează fişierul în cauză,
ajungând până în documentele de sinteză. În aceste condiţii, depistarea erorilor este mult mai greoaie.
• într-un mediu puternic informatizat, condiţiile de acces la mijloacele de probă sunt total diferite
faţă de sistemele de evidenţă manuală. Or, dacă toate informaţiile financiar-contabile sunt
stocate în calculator sau sunt înregistrate pe suporţi tehnici, organele de control trebuie să
57
găsească soluţii individuale pentru fiecare situaţie în care au nevoie de documente de probă
care să fie ataşate la actele de control.
Influenţele sistemelor informatice moderne asupra controlului financiar vizează şi alte aspecte.
Pe lângă facilităţile oferite şi restricţiile impuse, apare necesitatea obiectivă a cunoaşterii de către
organele de control financiar a sistemelor de prelucrare a datelor şi a modului de utilizare a
situaţiilor finale practicate în unităţile patrimoniale ce fac obiect al controlului. Aceasta
înseamnă în fapt că acţiunile propriu-zise de control trebuie precedate de studii preliminare sau
documentări speciale asupra sistemului informaţional şi informatic, care să permită organelor de
control să se familiarizeze cu condiţiile concrete din unitate şi să aprecieze gradul de siguranţă pe care
îl oferă informaţiile pe care le vor utiliza.
Sistemele informatice exercită o influenţă favorabilă asupra tuturor formelor de control
financiar şi asupra tehnicilor de efectuare a auditului financiar. Cu toate că obiectivele de fond
ale controlului rămân relativ neschimbate, mutaţiile care se produc în baza de informare,
operativitatea furnizării datelor şi abundenţa acestora, calitatea lor superioară şi posibilităţile
sporite de memorare (specifice echipamentelor electronice) impun cu necesitate adaptarea
modalităţilor de verificare, perfecţionarea metodologiilor de control şi chiar unele modificări de
sarcini sau de obiective, după cum urmează:
• Controlul financiar preventiv este mai puţin afectat sub raport metodologic, datorită faptului
că el se exercită înainte de efectuarea operaţiunilor economice patrimoniale prevăzute de legislaţia în
vigoare, în schimb, este influenţat din punctul de vedere al organizării şi al sarcinilor sale specifice.
Astfel, în condiţiile sistemelor informatice moderne, documentele primare şi cele
centralizatoare suferă importante modificări şi adaptări (de formă, de conţinut ori de circuit) care se
răsfrâng inevitabil şi asupra controlului financiar preventiv (cel care este chemat să le examineze şi
apoi să aprecieze legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea şi economicitatea operaţiunilor
consemnate în ele).
Pe de altă parte, prelucrarea datelor cu mijloace automatizate determină extinderea
controlului preventiv asupra unor obiective noi, cum ar fi, de exemplu, modul de introducere a
datelor în sistem, organizarea datelor şi a bazelor de date, elaborarea şi completarea sistemului
de simbolizare sau de codificare, corectarea operaţiunilor înregistrate greşit şi altele similare.
Aceasta înseamnă că persoanele investite cu exercitarea vizei de control financiar preventiv trebuie să
urmărească nu numai aspectele de fond ale operaţiunilor examinate, dar şi modul de consemnare
a acestora în documente, respectarea strictă a regulilor general admise, a normelor metodologice şi a
instrucţiunilor ce reglementează regimul juridic al documentelor financiar-contabil. În caz contrar,
există riscul ca operaţiuni patrimoniale corecte, acceptate cu deplin temei la viza de control preventiv,
să fie denaturate pe parcurs printr-o preluare sau prelucrare greşită în sistemele informatice.
58
• Controlul ulterior exercitat pe baza datelor prelucrate şi furnizate de sistemele informatice
moderne suferă influenţe substanţiale.
În general, în condiţiile modernizării sistemului informaţional din unităţile patrimoniale,
modalităţile obişnuite de control nu mai pot fi aplicate cu suficientă eficienţă. Multe dintre procedeele
folosite în mod tradiţional în acţiunile de control ulterior trebuie să fie abandonate în
favoarea unor tehnici perfecţionate, bazate (între altele) pe utilizarea echipamentelor electronice în
însăşi munca de control.
Pe de altă parte, modificarea surselor de informare, apariţia unor documente secundare
(benzi, dischete, liste de erori), ca şi schimbarea mecanismului de stornare a erorilor de înregistrare
ridică în faţa organelor de control alte sarcini şi obiective, pentru rezolvarea cărora sunt necesare
cunoştinţe şi eforturi suplimentare.
Trebuie totuşi să admitem că, în condiţiile sistemelor informatice, controlul ulterior
(indiferent de forma concretă pe care o îmbracă şi de statutul organelor care îl exercită) poate cuprinde
mai multe obiective sau laturi ale activităţii, poate examina perioade mai lungi şi poate
examina mai temeinic procese şi fenomene mult mai complexe.
În aceste condiţii, complexitatea sporită a sistemului informaţional, necesitatea unor
cunoştinţe temeinice despre tehnica de calcul şi organizarea exploatării ei, ca şi evoluţia foarte rapidă a
tehnicilor de programare şi de prelucrare presupune înţelegerea şi interpretarea datelor şi
documentelor financiare în timp real. Fenomenul este de natură să influenţeze nu numai
tehnicile de efectuare a controalelor şi verificărilor, dar şi criteriile de desemnare a organelor
de control, de alegere a cenzorilor şi a auditorilor, influenţând în egală măsură procedurile de
fixare a obiectivelor şi chiar alegerea metodelor de investigaţie.
59
CAP. 3 Metodologia de exercitare a controlului financiar al statului3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar 3.2. Programarea activităţii de control financiar al statului3.2.1. Elaborarea programului de control3.2.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control3.3. Pregătirea acţiunii de control financiar al statului3.3.1. Stabilirea temelor controlului3.3.2. Analiza generală a temelor controlului3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar3.4. Efectuare controlului financiar al statului3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului3.4.4. Determinarea abaterilor şi a deficienţelor3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate3.5. Întocmirea actelor de control financiar al statului3.6.Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar
3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar
Ca orice disciplină care are ca obiect de acţiune examinarea unor activităţi umane, şi controlul
financiar se exercită pe baza unei metodologii proprii prin care, pornind de la regulile generale de
analiză, se realizează în final obiectivele ce au drept scop cunoaşterea stării fenomenelor, proceselor şi
activităţilor economice. Metodologia de exercitare a controlului financiar reprezintă modul de
cercetare şi acţiune, procedeele de control, în vederea prevenirii, constatării şi înlăturării
pagubelor din avutul public sau privat.
Aşa cum am mai arătat noţiunea de metodă îşi are originea în cuvântul „methodus”, care în
traducere liberă din limba latină semnifică un mod de acţiune.Interpretarea şi traducerea noţiunii de
„methodus” se fac prin sintagma: „mers raţional al gândirii către adevăr” ( René Descartes).
Controlul financiar (ca formă particulară specifică a controlului în general) se exercită la orice
nivel de gestiune şi se desfăşoară în conformitate cu un algoritm care include patru etape
importante:
60
1. stabilirea standardelor, normelor şi obiectivelor;
2. măsurarea realizărilor;
3. compararea realizărilor cu obiectivele stabilite în prima etapă şi determinarea abaterilor;
4. luarea de măsuri pentru corectarea deviaţiei.
Din punct de vedere metodologic, controlul financiar este un proces de cunoaştere cu
următoarele momente esenţiale:
− cunoaşterea situaţiei stabilite, considerată ca bază de referinţă (comparaţie);
− cunoaşterea situaţiei reale;
− determinarea abaterilor (prin confruntarea situaţiei reale cu cea stabilită);
− formularea unor concluzii, propuneri, măsuri şi sugestii.
Momentul esenţial al procesului de control îl constituie comparaţia, întrucât orice
operaţiune sau activitate economico-financiară se cercetează nu numai în sine, ci în raport cu un
criteriu considerat ca o bază de comparaţie, permiţând tragerea unor concluzii.
Criteriile de comparaţie alese determină în ultimă instanţă şi natura comparaţiei ca
suport al controlului financiar. Astfel, se pot delimita:
− comparaţii în funcţie de un criteriu prestabilit, în această categorie fiind cuprinse previziunile,
prognozele, sarcinile, normele, prevederile legale, standardele;
− comparaţii cu caracter special, ca de exemplu cele care au în vedere variante de eficienţă a unor
măsuri, programe sau soluţii tehnico-economice vizând alegerea celei optime;
− comparaţii în timp, referindu-se de regulă la activitatea programată sau efectivă din perioada
controlată cu cea din perioadele precedente.
Comparaţia de control prezintă aspecte specifice în funcţie de natura operaţiunilor
şi activităţilor economico-financiare supuse verificării, în funcţie de metodologia de calcul şi în
funcţie sistemul de evidenţă.
Pentru ca activitatea de control financiar să fie eficientă, operaţiunile comparate în
timpul verificării trebuie să fie omogene, calculate şi exprimate după o metodologie unitară. Spre
exemplu, în compararea indicatorilor de volum, cantităţile sunt variabile, însă forma de
exprimare este aceeaşi: preţuri comparabile, unităţi de timp convenţionale.
În comparaţia indicatorilor calitativi (costuri, rentabilitate) indicatorii de volum sunt
aceeaşi (volumul producţiei), iar cheltuielile diferite. În compararea indicatorilor cantitativi şi
calitativi ce cuprind mai multe produse sau lucrări, se are în vedere şi eventuala modificare a structurii.
Privită ca un proces structurat pe momentele enunţate, metodologia de control
presupune o filieră adecvată de cercetare şi acţiune, care într-o succesiune logică, se prezintă astfel:
− formularea obiectivelor controlului;
61
− stabilirea formelor de control şi a organismelor competente să efectueze verificarea asupra
obiectivelor stabilite;
− identificarea surselor de informare pentru control (documente primare, evidenţe tehnico-
operative, evidenţe financiar-contabile, alte documente);
− aplicarea procedeelor şi modalităţilor (tehnicilor) de control cu ajutorul cărora se realizează
cunoaşterea activităţii verificate;
− întocmirea actelor de control în care se înscriu constatările;
− modalităţile concrete de finalizare a acţiunii de control;
− măsurarea eficienţei controlului vizând prevenirea şi înlăturarea abaterilor, deficienţelor şi
lipsurilor.
Complexul acestor activităţi se desfăşoară pe parcursul mai multor etape care se grupează
astfel:
1. informarea, documentarea şi pregătirea activităţii de control;
2. controlul propriu-zis;
3. gruparea, sistematizarea şi definitivarea constatărilor făcute;
4. finalizarea controlului;
5. urmărirea executării măsurilor luate de organele de control financiar.
Deci, în înţelesul ei teoretic, metoda controlului financiar contă în eşalonarea cercetării
fenomenelor pe etapele menţionate.
Totalitatea metodelor şi tehnicilor utilizate în activitatea de control financiar formează
metodologia generală a controlului, realizîndu-se în practică prin intermediul mai multor procedee de
lucru. Metodele de lucru sunt diferenţiate în funcţie de natura acţiunilor de control, obiectivele
urmărite şi competenţa organelor însărcinate cu executarea lor. O parte dintre acestea sunt
metode specifice controlului, altele sunt metode comune (în sensul că se utilizează şi în alte domenii
de activitate economico-socială sau chiar sunt preluate de la acestea).
Metodologia de control financiar, ca sistem, reprezintă intercondiţionarea
procedeelor şi modalităţilor de exercitare nemijlocită a activităţii de verificare cu principiile generale
care fac posibilă acţiunea de control.
Această metodologie se utilizează selectiv şi diferenţiat în funcţie de natura activităţilor
sau operaţiunilor controlate, de formele controlului financiar utilizate, de sursele de
informare, natura abaterilor existente şi a posibilităţilor de perfecţionare a activităţii
controlate. Metodologia de control financiar utilizează atât căi şi modalităţi proprii de cercetare, cât şi
alte instrumente.
Realizarea practică a procesului de cunoaştere a realităţii faptice în legătură cu starea la un
moment dat a unor fenomene şi activităţi economice presupune derularea mai multor etape succesive şi
62
interdependente, care în ansamblu formează metodologia de exercitare a controlului financiar.
Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar se defineşte ca un ansamblu de
activităţi interdependente care, prin utilizarea unor procedee şi tehnici specifice, are drept scop
realizarea procesului de cunoaştere a unui fenomen, a unui proces sau a unei activităţi
economice prin raportarea modului concret de manifestare a acestora la prevederile legale,
normele sau instrucţiunile prin care au fost definite.
Prin acţiunea de control financiar al statului se stabileşte dacă activitatea economică şi
financiară a unei entităţi economice este organizată şi se desfăşoară conform normelor, principiilor şi
regulilor stabilite. Structurată pe etape, şi, în cadrul acestora, pe faze şi sub-faze, metodologia de
realizare a controlului financiar al statului se prezintă astfel:
1. Etapa programării activităţii de control financiar
1.1. Elaborarea programului de control;
1.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control financiar.
2. Etapa pregătirii acţiunii de control financiar
2.1. Stabilirea temelor controlului;
2.2. Analiza generală a temelor controlului care presupune:
- însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor legale care reglementează activitatea ce face obiectul
acţiunii de control;
- cunoaşterea generală a principalelor elemente de organizare a tipului de subiect (unitate economică)
care urmează a fi controlat.
2.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar.
3. Etapa efectuării controlului financiar
3.1.Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat;
3.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului;
3.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului;
3.4. Determinarea abaterilor şi a deficienţelor;
3.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate.
4. Etapa întocmirii actelor de control - presupune înscrierea constatărilor în actele de control.
5. Etapa valorificării constatărilor rezultate din efectuarea controlului financiar - presupune în
principal stabilirea măsurilor de intrare în legalitate şi recuperarea prejudiciilor.
Altfel formulat, acţiunea de control financiar al statului presupune cunoaşterea situaţiei stabilite
prin programe, legi şi norme, cunoaşterea situaţiei reale, determinarea abaterilor prin compararea celor
două situaţii şi formularea de concluzii, sugestii, măsuri de aplicat. Activitatea de control financiar al
statului presupune studiul prealabil al activităţii ce urmează a fi verificate, controlul documentar -
contabil, controlul faptic, analiza economico - financiară, controlul total şi prin sondaj şi valorificarea
63
constatarilor.
O deosebită importanţă în realizarea practică a acestui proces de cunoaştere o are competenţa
profesională, controlul eficient trebuind să aparţină specialiştilor de elită, experţilor în domeniu pe care
noi îi numim controlori sau inspectori.
Realizarea activităţii de control financiar al statului presupune atât efectuarea operaţiunilor
proprii fiecăreia dintre etape şi, în cadrul acestora, a fazelor şi sub-fazelor ce alcătuiesc procesul
metodologic de exercitare a controlului financiar, cât şi realizarea altor activităţi, adiacente, ca şi a
unor analize şi judecăţi de valoare sau de conformitate şi chiar aplicarea şi utilizarea unor rutine de
calcul, aşa cum sunt descrise în cele ce urmează.
3. 2. Programarea activităţii de control financiar al statului
Programarea activităţii de control financiar al statului cuprinde atât activităţi privind stabilirea
propriu-zisă a obiectivelor, a subiecţilor şi a termenelor de realizare, cât şi repartizarea şi transmiterea
acestor informaţii către unităţile cu atribuţii de control financiar. Structurată pe cele două faze
prezentate, etapa programării activităţii de control financiar al statului se prezintă astfel:
3.2.1. Elaborarea programului de control
Programul de control este principalul instrument de lucru în baza căruia, pe o perioadă
determinată, structurile cu atribuţii de control financiar îşi desfăşoară întreaga activitate.
Programul de control este un document care conţine, nominalizate, toate obiectivele generale
privind activităţile ce urmează a fi incluse în acţiunile de control financiar, structurate pe forme de
control, cu precizarea termenelor la care urmează a fi finalizate, eventual a persoanelor care îl execută,
precum şi a subiecţilor - entităţi economice sau activităţi - ce urmează a face obiectul verificării.
Programul de control se elaborează în cadrul fiecărei unităţi cu atribuţii de control financiar, se
centralizează la nivelul structurii coordonatoare, după care se aprobă de către conducerea acesteia şi, în
formă finală, se returnează unităţilor din subordine în vederea punerii în aplicare.
3.2.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control
Sarcinile rezultate din programul de control se repartizează subunităţilor, care, în baza acestora,
îşi elaborează propriul program, în care obiectivele generale sunt detaliate pe obiectivele specifice,
proprii fiecăreia dintre aceste componente structurale cu atribuţii de control aparţinând unităţii de bază.
Pentru fiecare obiectiv propriu, structurile cu atribuţii de control financiar stabilesc atât
persoanele care exercită verificarea, cât şi termenele până la care acţiunea se finalizează.
După aprobare, prevederile programului de control financiar constituie sarcină de
serviciu, obligatoriu de realizat de către fiecare unitate cu sarcini de control financiar, indiferent
de nivelul acesteia.
64
3.3. Pregătirea acţiunii de control financiar al statului
Activitatea de pregătire se realizează de către organele de control desemnate să efectueze
verificarea activităţii economice programate, atât la nivelul instituţiei sau structurii care dispune şi/sau
efectuează controlul, cât şi, în completare, la nivelul subiectului ce urmează a fi controlat.Pregătirea
acţiunii de control începe cu informarea şi se termină cu întocmirea programului de lucru al
organelor de control, sintetizîndu-se principalele obiective cu deficienţe potenţiale ale unităţii ce va fi
controlată şi problematica spre care trebuie canalizată atenţia controlului financiar al statului,
cuprinzând:
3.3.1. Stabilirea temelor controlului
Sarcinile generale de control, aşa cum au fost stabilite prin programe, se desfăşoară pe teme
generale, iar în cadrul acestora, pe teme specifice de control financiar.
Tema controlului se defineşte ca o exprimare sintetică a unei acţiuni de verificare
financiară care se desfăşoară pe baza unor obiective stabilite şi aprobate de către conducerea
unităţii cu sarcini de control autorizate să o exercite.
Temele controlului sunt stabilite în funcţie de necesităţile de informare a unor factori de
decizie, în legătură cu starea la un moment dat a unor fenomene, procese sau a unor activităţi
economice. Aceste necesităţi de informare pot avea caracter permanent, determinat de programele de
management general şi în cadrul acestora de modul de luare şi aplicare a deciziilor, sau caracter
accidental, determinat de unele perturbaţii ce pot interveni în cursul desfăşurării unui proces economic
şi ale căror cauze este necesar a fi cunoscute, iar efectele acestora reparate.
Caracterul permanent al necesităţii de informare prin control poate îmbrăca la rândul său
forma continuă sau forma periodică, aceasta din urmă manifestîndu-se la anumite date, de obicei fixe.
Necesităţile de informare, în cele două forme ale sale, continuă şi periodică, pot fi satisfăcute
prin rezultatele celor două forme ale controlului financiar ce urmează a fi exercitat, în aceste cazuri
controlul financiar continuu şi controlul financiar periodic.
Caracterul accidental al necesităţii de informare este de obicei generat de apariţia unor situaţii
65
neprevăzute în desfăşurarea fenomenelor, proceselor sau activităţilor economice, datorate unor abateri
de la prevederile legale ale personalului de execuţie şi/sau de conducere implicat în realizarea acestora.
În funcţie de aceste necesităţi de informaţii şi de caracterul acestora, se stabilesc temele
controlului rezultate din sarcinile generale menţionate în programele de control ale instituţiilor de
verificare financiară.
Denumirea temei controlului financiar trebuie să facă referire la câteva elemente
caracteristice rezultate din obiectul verificării, subiectul controlului, persoană fizică sau juridică, la
care se realizează acţiunea şi eventual perioada din activitatea acestuia ce face obiectul acţiunii.
3.3.2. Analiza generală a temelor controlului
Analiza generală a temelor controlului este unul dintre momentele principale ale etapei de
pregătire a activităţii de control financiar, desfăşurată anterior acesteia, în cadrul căreia se efectuează
două importante acţiuni de a căror realizare depinde în mare măsură reuşita întregii activităţi de
verificare.
Prima dintre aceste acţiuni, aceea privind însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor
legale care reglementează activitatea ce face obiectul acţiunii de control, este activitatea în care
controlorul studiază şi îşi însuşeşte toate elementele teoretice referitoare la tema dată, atât cele stabilite
prin prevederi şi norme legale, cât şi cele publicate în literatura de specialitate din ţară şi chiar din
străinătate.
Informarea oferă organelor de control al statului posibilitatea cunoaşterii modului în care s-au
desfăşurat sau se desfăşoară activităţile verificate. Această informare prealabilă începe la sediul
organului de control unde se studiază specificul unităţii ce urmează a fi verificată, precum şi
reglementările cu caracter economico-financiar.
De asemenea, organul de control al statului studiază dispoziţiile legale, instrucţiunile
elaborate de organul superior al unităţii verificate, regulamentele de ordine interioară şi alte
documente care au legătură cu acţiunea de control. Atunci când consideră necesar, organele de
control pot extinde documentarea asupra problemelor ce fac obiectul verificării cerând unele
informaţii organelor administrative locale, unităţilor bancare, inspecţiilor şi inspectoratelor
specializate şi îndeosebi organelor teritoriale ale controlului financiar de stat.
În acest scop, pregătirea acţiunilor de control începe printr-o documentare specială asupra
organizării şi desfăşurării activităţii în sectorul supus verificării. În funcţie de conţinutul activităţii şi
de sarcinile care revin organului de control, se trece la desemnarea persoanelor care vor intra în
componenţa echipei de control. Formarea echipelor are o importanţă deosebită pentru succesul
acţiunii.
Informarea permite organelor de control să se orienteze cu prioritate asupra problemelor mai
importante sau asupra acelor sectoare ori laturi ale activităţii care prezintă deficienţe sau riscuri
66
mai mari.
În condiţiile autonomiei tot mai accentuate şi autogestionării unităţilor economice,
priorităţile au în vedere soluţionarea operativă a problemelor legate de integritatea
patrimoniului public şi privat, respectarea disciplinei economice şi financiare, constituirea
corectă şi utilizarea eficientă a fondurilor, creşterea rentabilităţii şi a eficienţei economice.
Cea de-a doua acţiune din cadrul acestei faze se referă la cunoaşterea generală a
principalelor elemente de organizare a subiectului sau a tipului de subiect (entitate economică,
activitate) ce urmează a fi controlat.Acţiunea constă în realizarea unei documentări prealabile la una
din entităţile cu profil similar celei la care se exercită controlul, unde se urmăreşte organizarea
generală a acesteia.
Apoi informarea se desfăşoară la unităţile, compartimentele sau organismele supuse
controlului (conţinutul activităţii, structuri interne, niveluri ierarhice, competenţe şi
responsabilităţi), putând avea un caracter de ansamblu sau de detaliu.
În etapa pregătirii acţiunilor de control, organele desemnate în acest scop studiază
materialele existente la sediul unităţii ce urmează a fi verificate, având în vedere, cu prioritate:
actele de control întocmite cu ocazia verificărilor anterioare, măsurile luate de unitate în urma
acestor verificări şi modul de îndeplinire a lor, ultimul bilanţ contabil şi raportul de gestiune al
administratorilor, corespondenţa purtată între unitatea verificată şi organul ei superior, în
legătură cu problemele care fac obiectul controlului.
Determinarea şi însuşirea tuturor acestor elemente au drept scop punerea la dispoziţia celui care
execută controlul a unui fond cuprinzător şi cât mai complet de informaţii privind atât condiţiile în care
entitatea ce urmează a face obiectul controlului îşi desfăşoară activitatea, cât şi cadrul legal în care
această activitate trebuie să se deruleze.
Pregătirea acţiunilor de control cuprinde obligatoriu instruirea echipelor desemnate pentru
efectuarea verificării. Acest lucru se realizează înainte de plecarea echipelor pe teren, prin prezentarea
unor referate sau lecţii de sinteză, întocmirea unor îndreptare cu probleme ce trebuie urmărite etc.
Instructajul echipelor se încheie în toate cazurile cu seminarizarea organelor de control, pentru a se
vedea în ce măsură acestea şi-au însuşit problemele respective şi dacă cunosc sarcinile complete
ce revin fiecărui membru al echipei în cadrul acţiunii de control.
3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar
Principalele obiective pe baza cărora se desfăşoară activitatea de control financiar se stabilesc
pornind atât de la necesităţile de informare permanentă sau accidentală la diferite niveluri de
conducere, cât şi de la sarcinile rezultate din prevederile legale de reglementare a activităţii ce face
obiectul controlului, ca şi de la elementele de organizare a unităţii economice subiect al
verificării.Ansamblul temelor de control şi al obiectivelor stabilite pentru fiecare dintre acestea
67
formează tematica controlului.
Tematica de control este un instrument practic de lucru pe baza căruia personalul specializat
îşi desfăşoară activitatea de control financiar în baza obiectivelor stabilite prin programe. Tematica de
control se elaborează de către fiecare compartiment sau structură a unităţii care dispune şi/sau
organizează controlul financiar şi se aprobă de către conducătorul legal al acesteia.
Obiectivele de control sunt structurate pe activităţi şi, în cadrul acestora, pe probleme distincte,
formularea lor făcîndu-se de aşa manieră încât să răspundă tuturor necesităţilor de informare,
indiferent de nivelul la care s-a creat această necesitate.
După aprobare, tematica de control devine documentul oficial de lucru pe baza căruia se
desfăşoară întreaga activitate de control financiar, pe temele şi obiectivele stabilite, la entităţile
economice înscrise în program.
În sfârşit, etapa de pregătire a acţiunilor de control cuprinde şi alegerea momentului de
începere a verificării şi stabilirea duratei acesteia. După precizarea sectoarelor şi problemelor ce
urmează a face obiectul controlului, conducătorul grupului de control repartizează în scris fiecărui
membru al echipei sarcinile individuale, care se vor ataşa la actele de control şi care antrenează
răspunderea acestora.
După ce s-a parcurs această etapă se întocmeşte planul de activitate care se mai
numeşte şi „graficul de control” în care se înscriu etapele verificării şi obiectivele în ordinea
executării lor pe capitole, subcapitole şi probleme, precum şi timpul afectat.
68
3.4. Efectuarea controlului financiar al statului
Etapa constă în controlul propriu-zis al activităţii economico-financiare din entitatea
verificată în care are loc derularea obiectivelor cuprinse în planul de control pentru perioada
supusă verificării. Verificarea este treapta de bază în cercetarea operaţiunilor, proceselor sau
fenomenelor supuse controlului financiar şi are ca element principal confruntarea sau comparaţia
ce trebuie făcută între realităţile constatate şi situaţiile ideale conţinute în programe, normative sau
norme. În funcţie de scopul urmărit, de sfera controlului şi de domeniul în care se exercită aceasta, pot
fi utilizate forme şi instrumente specifice de verificare, astfel încât să se asigure o cât mai
completă cunoaştere şi o mai corectă interpretare a fenomenului controlat.
Efectuarea propriu-zisă a activităţii de control financiar se realizează prin compararea
stării reale la un moment dat a unor activităţi economice, înregistrată în documentele financiar-
contabile, cu prevederile legale prin care aceste activităţi au fost definite.
Etapa în care se realizează activitatea propriu-zisă a controlului financiar presupune derularea
următoarelor faze:
3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat
La nivelul unei instituţii centrale cu atribuţii de control financiar, acţiunile tematice de
verificare a unor activităţi economice se organizează astfel încât să includă cât mai mulţi subiecţi din
segmente cât mai cuprinzătoare şi reprezentative din punctul de vedere al obiectivelor programate şi
consemnate în tematica de control. Excepţia de la această regulă generală o constituie acţiunile dispuse
ca urmare a primirii unor sesizări sau reclamaţii.
Toate aceste elemente rămân valabile însă doar în cazul realizării activităţii de control financiar
de către organele specializate ale statului, nu şi în cazul controlului financiar propriu, organizat de
unităţile economice, unde acţiunea de verificare se va referi doar la patrimoniul propriu, indiferent care
ar fi tema şi obiectivele controlului.
Activitatea de adaptare a obiectivelor stabilite pentru situaţii generale la modul concret de
derulare a procesului economic desfăşurat de către subiectul supus controlului presupune doar o
69
eventuală ajustare a acestor obiective la maniera concretă în care unitatea economică efectuează o
parte a operaţiunilor sau întreaga sa activitate economică.
3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului
Sursele de informare necesare desfăşurării controlului financiar sunt formate în general
din ansamblul documentelor primare şi al evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile
specifice activităţii supuse verificării, definite şi aprobate prin prevederi legale.
Alte documente care se referă la activitatea supusă verificării, în afara celor stabilite prin
prevederile legale, pot fi luate în consideraţie de către organele de control ca surse de informaţii doar
cu titlu orientativ şi numai dacă datele înscrise în acestea sunt ulterior confirmate de alte informaţii
înregistrate in documentele legale.
Sistemul evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile, împreună cu ansamblul
documentelor primare, constituie principala sursă de informaţii..
Exercitarea controlului se realizează pe baza mai multor obiective, dintre care cel mai
important se refera la aplicarea corectă a doctrinei şi a metodologiei contabile, care presupune
realizarea următoarelor sub-obiective:
- efectuarea conducerii evidenţei contabile astfel încât să asigure corecta reflectare în expresie
bănească a patrimoniului;
- evidenţierea exactă, corectă şi la timp a elementelor economice înscrise în documentele justificative;
- asigurarea tuturor corelaţiilor între datele diferitelor tipuri de evidenţe.
Prin această acţiune de control se evaluează, de asemenea, activitatea structurilor
organizatorice în cadrul cărora se realizează evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile,
precum şi modul de realizare a competenţelor, atribuţiilor, obligaţiilor şi răspunderilor personalului de
conducere şi execuţie care lucrează în cadrul acestor structuri aparţinând unităţii economice verificate.
Se impune ca la utilizarea evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile ca surse de
informare pentru control, verificarea să fie foarte exactă, prin sistemul de corelaţii proprii fiecărei
activităţi, atât din punctul de vedere al legalităţii, realităţii şi exactităţii datelor primare, cât şi din
punctul de vedere al modului cum acestea au fost agreate şi înregistrate.
3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului
Procesul de cunoaştere a modului de manifestare a fenomenelor, proceselor şi activităţilor
economice se realizează prin procedee şi tehnici proprii fiecărei discipline ce are ca obiectiv
verificarea acestora.
Procedeul de control financiar se defineşte ca un instrument practic, utilizat în procesul de
verificare economică, realizat de către personalul cu atribuţii în acest domeniu, în scopul stabilirii unor
adevăruri, prin raportarea modului de efectuare a unor operaţiuni din activitatea unei unităţi economice
la un sistem de convenţii aprioric stabilit.
70
Ca orice disciplină care are drept scop cercetarea modului concret de realizare a unor acţiuni
umane, controlul financiar poate utiliza o multitudine de procedee şi tehnici de analiză atât generale,
aparţinând altor discipline, cât şi proprii metodei, sferei şi obiectului său de activitate. Din această
multitudine, considerăm că două procedee, şi anume controlul documentar şi controlul faptic sunt
reprezentative şi specifice propriei maniere de exercitare a acestei activităţi.
Aşa cum am mai arătat, controlul documentar, ca procedeu propriu al controlului
financiar, se defineşte ca un complex de acţiuni de verificare efectuate în scopul stabilirii
legalităţii şi realităţii unor date sau a unor operaţiuni economice înregistrate în documentele
primare şi/sau în evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile, ca şi de verificare a
calităţii efectuării acestora.
Controlul documentar contabil este procedeul cu cel mai larg spectru de utilizare, putând fi
folosit cu foarte bune rezultate în toate formele de control - preventiv, operativ curent şi ulterior - sau
în forme derivate ale acestora, cum sunt controlul continuu sau periodic, simultan, unidirecţional sau
multisens.
Controlul documentar contabil se realizează prin tehnici specifice, fiecare dintre acestea având
propria procedură de exercitare, dar cu scop comun, acela al stabilirii realităţii în ceea ce priveşte
starea unui fenomen economic rezultată din compararea modului de manifestare a acestuia cu o serie
de criterii prin care a fost definit şi instituţionalizat.Tehnicile controlului documentar contabil au fost
prezentate în capitolul al doilea.
Controlul faptic este procedeul de control financiar care, prin utilizarea unor tehnici
specifice, realizează obiectivul principal al acestuia, ce constă în stabilirea existenţei şi mişcării
într-o anumită perioadă de timp determinată a tuturor mijloacelor materiale şi băneşti dintr-o
entitate economică.
Controlul faptic se realizează prin utilizarea mai multor tehnici, dintre care inventarierea,
expertiza tehnică şi analiza de laborator, inspecţia fizică şi observarea directă, au fost de asemenea
prezentate în capitolul al doilea.
Se poate spune despre expertiză că este un „...mijloc de probă, reglementat prin prevederile
codului de procedură civilă, solicitat de instanţă în vederea stabilirii unui adevăr obiectiv necesar
clarificării unor stări de fapt, care reclamă pregătire de specialitate în domeniul ştiinţei, tehnicii,
artei sau în altă specialitate pe care judecătorul nu o posedă”.
Din definiţia de mai sus se desprinde una din caracteristicile principale ale activităţii de
expertizare, şi anume faptul că aceasta este efectuată de către o persoană specializată într-un anumit
domeniu de activitate, specialitate pe care cel ce solicită expertiza nu o stăpâneşte.
3.4.4 Determinarea abaterilor şi a deficienţelor
În această etapă organele de control trec la gruparea, sistematizarea şi definitivarea
71
constatărilor făcute în vederea întocmirii actelor de control. De regulă, această operaţiune
este coroborată cu obiectivele cuprinse în etapa a doua, în sensul că actele de control se întocmesc
pe parcursul desfăşurării controlului pe măsura definitivării constatărilor.
Acest mod de lucru este important întrucât elimină graba şi pripeala în întocmirea actelor de
control în ultimele zile ale perioadei care poate duce la neajunsuri în gruparea deficienţelor,
sistematizarea materialului, stabilirea celor mai adecvate măsuri şi recomandări.
Stabilirea abaterilor şi a deficienţelor se realizează prin raportarea activităţilor ce fac obiectul
verificării, aşa cum au fost constatate de către controlorul financiar, la normele şi prevederile legale
prin care acestea au fost definite şi instituţionalizate.
O dată stabilite, abaterile şi deficienţele constatate se aduc la cunoştinţa persoanelor de
conducere sau de execuţie, cărora li se solicită explicaţii scrise în legătură cu împrejurările în
care aceste operaţiuni au fost efectuate şi înregistrate în evidenţele tehnico-operative, financiare
şi contabile.
Explicaţiile scrise prezentate de persoanele făcute răspunzătoare sunt în continuare analizate de
către controlorii care le-au solicitat şi în funcţie de conţinutul acestora sunt combătute cu argumente
legale, reale şi concrete sau sunt acceptate.
Este necesar ca abaterile de la prevederile şi normele legale, ca şi deficienţele constatate să fie
analizate în aşa fel încât să poată fi individualizate, cât mai mult cu putinţă, pe fiecare persoană care se
face răspunzătoare de producerea acestora sau, dacă răspunderea are caracter colectiv, pe toate
persoanele vinovate.
3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate
Deşi stabilirea răspunderilor în sarcina personalului vinovat de nerespectarea prevederilor
legale se poate realiza, aşa cum s-a arătat, operativ in timpul controlului, majoritatea constatărilor se
valorifică după încheierea acţiunii de verificare, datorită dreptului de contestare a abaterilor, care de
cele mai multe ori este valorificat de către persoanele făcute răspunzătoare prin actele de control
întocmite.
Răspunderea disciplinară
Persoanele încadrate în muncă au datoria de a realiza corespunzător şi la timp obligaţiile ce le
revin la locurile de muncă, de a acţiona conştiincios pentru sporirea eficienţei şi îmbunătăţirea calităţii
muncii, de a respecta obligaţiile ce decurg din contractele de muncă, regulamentele de organizare şi
funcţionare a entităţilor precum şi dispoziţiilor primite din partea şefilor ierarhici.
Consiliile de administraţie (administratorii), şefii ierarhici, au obligaţia de a stabili măsuri
privind: desfăşurarea normală a activităţii, creşterea eficienţei, protecţia patrimoniului, prevenirea
producerii pierderilor şi a perturbării activităţii, prevenirea abaterilor de la ordinea şi disciplina muncii,
a neglijenţei şi risipei.
72
Încălcarea cu vinovăţie de către persoana încadrată în muncă a obligaţiilor sale, inclusiv a
normelor de comportare, constituie abatere disciplinară care atrage răspunderea cu caracter disciplinar.
Abaterile disciplinare se sancţionează, după caz, cu: avertisment scris; suspendarea
contractului individual de muncă pentru o perioadă ce nu poate depăşi 10 zile lucrătoare; retrogradarea
din funcţie cu acordarea salariului corespunzător funcţiei în care s-a dispus retrogradarea, pentru o
durată ce nu poate depăşi 60 zile; reducerea salariului de bază pe o durată de 1-3 luni cu 5-10%;
reducerea salariului şi/sau, după caz, şi a indemnizaţiei de conducere pe o perioadă de 1-3 luni cu 5-
10%; desfacerea disciplinară a contractului de muncă.
Când prin aceeaşi faptă comisivă sau omisivă sunt încălcate mai multe forme de drept, sunt
angrenate mai multe răspunderi în materie gestionară, fapta ilicită a unei persoane, cu sau fără funcţie
de gestiune, poate încălca în acelaşi timp mai multe norme de drept ceea ce are ca efect existenţa mai
multor răspunderi. Astfel, predarea-primirea unei gestiuni fără respectarea condiţiilor legale, constituie
o încălcare a obligaţiilor de serviciu, reprezintă o abatere disciplinară şi, deci, implică o sancţiune
disciplinară. în acelaşi timp, dacă fapta respectivă generează o pagubă, poate antrena şi răspunderea
materială.
Toate defecţiunile şi neregularităţile săvârşite în materie de gestiuni reprezintă încălcări ale
obligaţiilor de serviciu şi atrag răspunderea disciplinară care se cumulează cu celelalte forme de
răspundere.
Amenzile disciplinare sunt interzise de lege.6 Pentru aceeaşi abatere disciplinară se poate
aplica o singură sancţiune.Răspunderea penală sau materială nu exclude răspunderea disciplinară
pentru fapta săvârşită, dacă prin aceasta s-au încălcat şi obligaţii de muncă.
Existenţa răspunderii disciplinare este condiţionată de existenţa raportului de muncă,
concretizat printr-un contract de muncă dintre persoana juridică şi persoana fizică încadrată si
funcţionează numai în cadrul unor asemenea raporturi juridice de muncă. Cei care nu sunt încadraţi în
muncă nu pot fi sancţionaţi disciplinar.
Sancţiunea disciplinară se aplică după cercetarea disciplinară prealabilă a faptei ce constituie
abatere, ascultarea persoanei în cauză şi controlul susţinerilor făcute de acesta în apărare.
În vederea desfăşurării cercetării disciplinare prealabile, salariatul va fi convocat în scris de
persoana împuternicită de angajator să realizeze cercetarea, precizîndu-se obiectul, data, ora şi locul
întrevederii. Neprezentarea salariatului la convocarea făcută fără un motiv obiectiv dă dreptul
angajatorului să dispună sancţionarea, fără realizarea cercetării disciplinare prealabile. În cursu!
cercetării disciplinare prealabile, salariatul are dreptul să formuleze şi să susţină toate apărărările în
favoarea sa şi să ofere, persoanei împuternicite să realizaze cercetarea, toate probele şi motivaţiile pe
care le consideră necesare, precum şi dreptul de a fi asistat, la cererea sa, de către un reprezentant al
6 Legea nr. 53/2003, Codul Muncii
73
sindicatului al cărui membru este.
Angajatorul stabileşte sancţiunea disciplinară aplicabilă în raport cu gravitatea abaterii
disciplinare săvârşite de salariat, avându-se în vedere următoarele:
- împrejurările în care fapta a fost săvârşită;
- gradul de vinovăţie a salariatului;
- consecinţele abaterii disciplinare;
- comportarea generală în serviciu a salariatului;
- eventualele sancţiuni disciplinare suferite anterior de către acesta.
Angajatorul dispune aplicarea sancţiunii disciplinare printr-o decizie emisă în formă scrisă, în
termen de 30 zile calendaristice de la data luării la cunoştinţă despre săvârşirea abaterii disciplinare,
dar nu mai târziu de şase luni de la data săvârşirii faptei. Sub sancţiunea nulităţii absolute, în decizie se
cuprind în mod obligatoriu următoarele elemente:
- descrierea faptei care constituie abatere disciplinară;
- precizarea prevederilor din statutul de personal, regulamentul intern sau contractul
colectiv de muncă aplicabil care au fost încălcate de salariat;
- motivele pentru care au fost înlăturate apărările formulate de salariat în timpul cercetării
disciplinare prealabile sau motivele pentru care nu a fost efectuată cercetarea;
- temeiul de drept în baza căruia sancţiunea disciplinară se aplică;
- termenul în care sancţiunea poate fi contestată;
- instanţa competentă la care sancţiunea poate fi contestată.
Decizia de sancţionare se comunică salariatului în cel mult 5 zile calendaristice de la data
emiterii şi produce efecte de la data comunicării. Comunicarea se predă personal salariatului, cu
semnătura de primire ori, în caz de refuz al primirii, prin scrisoare recomandată, la domiciliul sau
reşedinţa comunicată de acesta. Decizia de sancţionare poate fi contestată de salariat, la instanţele
judecătoreşti competente, în termen de 30 zile calendaristice de la data comunicării.
Răspunderea contravenţională
Răspunderea contravenţională se poate stabili şi aplica în timpul controlului dacă prin
săvârşirea contravenţiei nu s-a cauzat pagubă şi nici nu există bunuri materiale ce urmează a fi
confiscate ca urmare a abaterii săvârşite, dar numai dacă organele care efectuează controlul au aceasta
competenţă.
Contravenţia este considerată fapta săvârşită cu vinovăţie, stabilită şi sancţionată prin lege,
ordonanţă, hotărâre a Guvernului sau, după caz, prin hotărâre a consiliului local al comunei, oraşului,
municipiului sau al sectorului municipiului Bucureşti, a consiliului judeţean ori a Consiliului General
al Municipiului Bucureşti.
Actele prin care se stabilesc contravenţii trebuie să cuprindă descrierea faptelor ce constituie
74
contravenţii şi sancţiunea ce urmează a fi aplicată pentru fiecare dintre acestea. Stabilirea sancţiunii
trebuie să fie proporţională cu gradul de pericol social al faptei săvârşite.Sancţiunile contravenţionale
se împart, conform prevederilor legale, în principale şi complementare.
Sancţiunile contravenţionale principale sunt:
a. avertismentul;
b. amenda contravenţională;
c. prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.
1. Avertismentul reprezintă atenţionarea verbală sau scrisă a contravenientului asupra pericolului
social al faptei săvârşite, însoţită de recomandarea de a respecta dispoziţiile legale, şi se aplică în
cazurile în care fapta este de gravitate redusă.Avertismentul mai poate fi aplicat, de asemenea, chiar în
cazul în care actul normativ de stabilire şi sancţionare a contravenţiei nu prevede această
sancţiune.Avertismentul şi amenda contravenţională se pot aplica oricărui contravenient persoană
fizică sau juridică.
2. Amenda contravenţională are un caracter administrativ.Sumele provenite din amenzi se fac venit
la bugetul de stat, cu excepţia celor provenite din amenzile aplicate în temeiul hotărârilor autorităţilor
administraţiei publice locale sau judeţene, care se fac venit la bugetul local respectiv. Aplicarea
sancţiunii amenzii contravenţionale se prescrie în termen de 6 luni de la data săvârşirii faptei. În cazul
contravenţiilor continue termenul curge de la data constatării faptei.
3. Prestarea unei activităţi în folosul comunităţii se poate aplica numai contravenienţilor persoane
fizice, dar numai dacă a fost prevăzută prin lege şi numai pe o durată ce nu poate depăşi 300 de ore.
Această sancţiune poate fi stabilită alternativ cu amenda. Nu poate fi sancţionat cu obligarea la
prestarea unei activităţi în folosul comunităţii minorul care nu a împlinit vârsta de 16 ani.
Sancţiunile contravenţionale complementare se aplică întotdeauna alături de o sancţiune
contravenţională principală şi pot consta în:
„a.confiscarea bunurilor destinate, folosite sau rezultate din contravenţii;
b.suspendarea sau anularea, după caz, a avizului, acordului sau a autorizaţiei de exercitare a unei
activităţi;
c.închiderea unităţii;
d. blocarea contului bancar;
e. suspendarea activităţii agentului economic;
f.retragerea licenţei sau a avizului pentru anumite operaţiuni ori pentru activităţi de comerţ exterior,
temporar sau definitiv;
g.desfiinţarea lucrărilor şi aducerea terenului în starea iniţială”7.
Sancţiunile complementare se aplică în funcţie de natura şi de gravitatea faptei, iar pentru una 7 Ordonanţa Guvernului nr. 2 din 12 iulie 2001 privind regimul juridic al contravenţiilor, Anexa 2., art. 5, pct. 3
75
şi aceeaşi faptă se poate aplica numai o sancţiune contravenţională principală şi una sau mai multe
sancţiuni complementare.
Oricărui contravenient persoană fizică sau juridică i se poate aplica avertismentul, amenda
contravenţională şi obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.Sancţiunea închisorii
contravenţionale se poate aplica numai persoanelor fizice.
Închisoarea contravenţională şi obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii pot fi
stabilite numai prin lege şi numai pe o durata ce nu poate depăşi 6 luni, respectiv 300 de ore. O
persoană minoră sub 14 ani nu răspunde contravenţional.
Pentru contravenţiile săvârşite de minorii care au împlinit 14 ani minimul şi maximul amenzii
stabilite în actul normativ pentru fapta săvârşită se reduc la jumătate.
Atunci când mai multe fapte care conform prevederilor legale constituie contravenţii au fost
constatate prin acelaşi proces-verbal, sancţiunile se cumulează fără a putea depăşi dublul maximului
amenzii prevăzut pentru contravenţia cea mai gravă sau, după caz, maximul general stabilit pentru
prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.
„ Limita minimă a amenzii contravenţionale este de 250.000 lei, iar limita maximă nu poate
depăşi:
a) 1 miliard lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin lege şi ordonanţă;
b) 500 milioane lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin hotărâri ale Guvernului;
c) 50 milioane lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin hotărâri ale consiliilor judeţene ori ale
Consiliului General al Municipiului Bucureşti;
d) 25 milioane lei, în cazul contravenţiilor stabilite prin hotărâri ale consiliilor locale ale comunelor,
oraşelor, municipiilor şi ale sectoarelor municipiului Bucureşti”8.
Răspunderea juridică, ca element de realizare a funcţiei de constrângere a activităţii de
control financiar, nu trebuie confundată cu sancţiunea aplicată persoanei care a încălcat regulile de
conduită, dar în acelaşi timp nici o formă de răspundere juridică nu poate fi concepută dacă aceasta nu
se întemeiază pe ideea de sancţiune juridică.
Natura răspunderii juridice este determinată în mod hotărâtor de natura faptei ilicite care o
generează şi care constituie temeiul obiectiv al tragerii la răspundere a făptuitorului, fiind definită de
normele juridice pe care le încalcă, cât şi de gradul de pericol social al acesteia.Dintre diferitele forme
de răspundere juridică, în lucrarea de faţă va fi tratată răspunderea civilă.
Răspunderea civilă, definită ca raport de obligaţie în temeiul căruia cei care au păgubit o
persoană fizică sau juridică sunt obligaţi să repare prejudiciul suferit de victimă, are ca finalitate
satisfacerea intereselor patrimoniale ale celui prejudiciat printr-o faptă ilicită.
În consecinţă, răspunderea civilă devine operantă numai dacă printr-o faptă ilicită s-a cauzat o
8 Ordonanţa Guvernului nr. 2 din 12 iulie 2001 privind regimul juridic al contravenţiilor, Anexa 2., art. 8, pct. 2
76
pagubă materială, deoarece, prin natura sa, numai această pagubă personifică ideea de reparaţie,
crearea unui dezavantaj material rămânând condiţia esenţială a stabilirii acestei răspunderi.
Paguba constituie „sursa obligaţiei de despăgubire în cazul în care a fost săvârşită fapta
ilicită şi culpabilă a debitorului sau a persoanelor şi bunurilor de care acesta este chemat să
răspundă”.
Sancţiunea civilă aplicabilă autorului faptei ilicite păgubitoare constă, în esenţă, în obligarea la
o reparaţie, răspunderea având deci din acest punct de vedere caracter patrimonial prin scopul pe care
şi-l propune, acela de înlăturare a consecinţelor păgubitoare suferite de victimă.
Răspunderea civilă se manifestă sub două forme: răspunderea civilă delictuală şi răspunderea
civilă contractuală, acestora fiindu-le specifice o serie de particularităţi, şi anume:
- răspunderea civilă delictuală este angajată în cazurile în care prin condiţii ilicite se nesocoteşte
obligaţia generală a oricărui membru al unei colectivităţi de a nu păgubi pe un altul;
- răspunderea civilă contractuală se stabileşte ca urmare a unor obligaţii izvorâte dintr-un contract
preexistent între cel păgubit şi făptuitor, deci a unor norme sociale.
Dacă în cazul răspunderii civile delictuale, pentru fapta ilicită victima trebuie să dovedească
culpa făptuitorului, în cazul răspunderii civile contractuale, debitorul care nu îşi respectă obligaţiile
contractuale este considerat în culpă în virtutea unei prezumţii legale, care poate fi combătută numai
prin dovedirea forţei majore, a cazului fortuit sau a faptei de neînlăturat aparţinând unui terţ.
Răspunderea civilă delictuală, se defineşte ca fiind „...orice faptă a omului care cauzează
prejudicii şi îl obligă pe acela din a cărui greşeală s-au ocazionat a le repara”.
Angajarea răspunderii civile delictuale este determinată de realizarea cumulativă a
următoarelor condiţii:
- să fi fost săvârşită o faptă cu caracter ilicit;
- să existe un prejudiciu;
- între fapta ilicită şi prejudiciu să existe un raport de cauzalitate;
- autorul faptei să fi fost în culpă şi să fi avut capacitatea delictuală în momentul săvârşirii acesteia.
Caracterul ilicit al faptei este definit ca „...orice faptă a omului care trebuie înţeleasă în
sensul de activitate materială, adică de fapte comisive sau omisive săvârşite cu intenţia de a cauza
altuia un prejudiciu”.Conduita ilicită poate consta atât în săvârşirea unei fapte interzise, cât şi/sau în
omisiunea de a săvârşi o faptă impusă de lege.
Prejudiciul constituie atât condiţia răspunderii, cât şi măsura acesteia, în sensul că autorul
răspunde numai în limita prejudiciului cauzat, care pentru a putea fi supus reparării trebuie să fie
patrimonial, adică să poată fi exprimat şi reparat în bani, să fie cert, nu îndoielnic sau ipotetic, şi
nereparabil.
Raportul de cauzalitate dintre fapta ilicită şi prejudiciu trebuie înţeles în dublu sens, fapt ce
77
corespunde atât existenţei unui prejudiciu cauzat, cât şi răspunderii pentru procedura acestuia,
răspundere ce revine numai persoanei care l-a cauzat şi ale cărei fapte se găsesc în legătură directă cu
prejudiciul produs.
3.5. Întocmirea actelor de control financiar al statului
Etapa constă în finalizarea materialului rezultat în urma discutării şi însuşirii constatărilor
menţionate în actele de control de către conducerea entităţii verificate. Pentru mai multă operativitate
în definitivarea materialului de control se discută cu factorii de decizie şi execuţie din entitatea
verificată, pe parcursul derulării acţiunii de control a constatărilor făcute, controlul dobândind
astfel şi o importantă funcţie de pregătire profesională a personalului pentru prevenirea
producerii în viitor a unor anumite tipuri de deficienţe. În acest context se pot soluţiona
operativ eventualele obiecţiuni ridicate de conducerea entităţii ca urmare a rezultatelor
controlului, fiind posibilă reexaminarea lor în timp util şi stabilirea situaţiei reale.
Principalele acte de control financiar, care se întocmesc ca urmare a constatării unor abateri de
la prevederile legale sau de la alte norme prin care activităţile verificate au fost definite şi
instituţionalizate, sunt:
- procesele-verbale de control,
- procesele-verbale de constatare şi sancţionare a contravenţiilor,
- notele de constatare,
- rapoartele de control,
- notele de control.
Procesele-verbale de control
Rezultatele activităţii de control se înscriu în procesele-verbale de control, documente care
după întocmire se semnează atât de către controlorii ce au realizat verificarea, cât şi de către
persoanele ce au efectuat şi/sau condus activităţile consemnate în aceste documente, ca şi de cele care,
prin semnătură, angajează patrimonial entitatea în procesul economic. Procesul-verbal de control se
compune din trei părţi.
O primă parte o formează preambulul, care conţine înscrise: data actului de control, datele
de identificare ale entităţii care organizează şi/sau exercită controlul, datele de identificare ale contro-
lorilor, datele de identificare ale entităţii controlate şi ale persoanelor care o reprezintă prin semnătură,
precum şi câteva elemente privind perioada la care se referă controlul şi obiectivele acestuia.
78
A doua parte, cuprinsul procesului verbal, este formată din ansamblul abaterilor şi
deficienţelor constatate, prevederile legale nerespectate, persoanele răspunzătoare şi măsurile de
remediere a abaterilor efectuate în timpul controlului.
O dată cu abaterile şi deficienţele constatate, în actele de control se mai înscriu, în mod
obligatoriu, prevederile legale nerespectate, efectele în plan economic ale acestor nerespectări,
persoanele răspunzătoare şi măsurile operative de remediere dispuse sau luate în timpul controlului în
vederea intrării în legalitate.
Ultima parte, a treia, a procesului verbal de control: conţine referiri la numărul de
exemplare în care a fost întocmit actul de control (este recomandabilă întocmirea în minim trei
exemplare), semnăturile persoanelor ce au efectuat controlul şi ale persoanelor care angajează
patrimonial, prin semnătură, entitatea controlată, faptul că au fost restituite entităţii controlate toate
documentele puse la dispoziţia echipei de control (cu excepţia celor pentru care s-a întocmit proces
verbal de ridicare de înscrisuri), numărul din Registrul Unic de Control sub care procesul verbal este
înregistrat;
La procesele-verbale de control se anexează documente primare, tabele, evidenţe tehnico-
operative, financiare şi contabile, note explicative şi alte acte necesare susţinerii abaterilor şi
deficienţelor constatate de către persoanele cu atribuţii de control. Documentele, evidenţele şi actele în
care sunt consemnate operaţiuni financiar-contabile, necesare confirmării şi fundamentării
constatărilor, se anexează în copie certificată de către organul de control şi şeful compartimentului în
cadrul căruia au fost întocmite.
Tabelele şi situaţiile explicative anexate la actele de control trebuie să fie semnate de organele
de control şi de reprezentanţii legali ai entităţii controlate. În cazul în care există indicii că s-ar urmări
sustragerea sau distrugerea documentelor-martor, ca şi în cazul abaterilor care, conform legii penale,
constituie infracţiuni, la procesele-verbale de control se anexează originalele acestora. În acest caz
agentului economic controlat i se lasă copii confirmate de controlorul financiar, precum şi o dovadă de
ridicare a acestora.
Procesele-verbale de control în care sunt consemnate abateri ce atrag răspunderea materială sau
penală se semnează filă cu filă de către organele de control, de către persoanele care se fac
răspunzătoare şi, la sfârşit, de către conducerea entităţii controlate şi de către eventualii martori în
prezenţa cărora a fost constatată abaterea.
Semnarea actelor de control este obligatorie şi poate fi realizată cu sau fără obiecţiuni de
către persoanele făcute răspunzătoare pentru abaterile şi deficienţele constatate şi consemnate în
aceste acte de către persoanele care au efectuat verificarea financiară.
În cazul formulării de obiecţiuni, acestea se consemnează de către controlorii care au efectuat
verificarea şi în funcţie de rezultat se stabilesc măsurile de valorificare a constatărilor contestate de
79
către persoanele făcute răspunzătoare sau de către conducătorii legali ai entităţii verificate.
Procesele-verbale de constatare şi sancţionare a contravenţiilor
Atunci când unele dintre abaterile constatate constituie, conform prevederilor legale,
contravenţii, persoana făcută vinovată nu îşi recunoaşte vinovăţia, face obiecţiuni în legătură cu modul
de stabilire a acestora şi nu plăteşte amenda stabilită, organele de control întocmesc procese-verbale de
constatare şi sancţionare a contravenţiilor, separat, numai pentru aceste abateri. Aceste acte de control,
întocmite pe baza aceloraşi principii şi cu aceeaşi structură ca procesele-verbale de control, sunt remise
organelor de drept, în vederea declanşării procedurii de executare silită.
Elementele care trebuie întrunite simultan pentru ca o faptă să fie considerată contravenţie
sunt:
- fapta respectivă să fie ilicită, săvârşită cu vinovăţie.Caracterul contravenţional este înlăturat în
situaţiile de forţă majoră, cazurilor fortuite, stării de necesitate, constrângerii fizice şi morale, beţiei
involuntare, erorii de fapt, infirmităţii şi iresponsabilităţii. Aceste cauze care înlătură răspunderea
contravenţională pot fi constatate numai de către instanţa de judecată.
- fapta să aibă grad de pericol social mai redus decât infracţiunile;
- fapta să fie sancţionată ca atare prin legi, hotărâri de guvern sau ordonanţe ale administraţiei centrale
sau prin hotărâri ale consiliilor locale sau judeţene.
Elementele procesului verbal de constatare a contravenţiilor sunt următoarele:
- data şi locul constatării contravenţiei;
- numele, prenumele, calitatea şi instituţia de care aparţine agentul constatator;
- datele persoanale, actul de identitate, codul numeric personal, ocupaţia, locul de muncă al
contravenientului;
- descrierea faptei care constituie contravenţie cu indicarea datei, locului, orei şi împrejurările în care
s-a săvârşit contravenţia;
- actul normativ încălcat;
- posibilitatea achitării în 48 de ore a 50% din minimul amenzii prevăzut în actele normative, dacă
legea prevede această posibilitate;
- termenul de exercitare a căii de atac şi organul la care se depune plângerea;
- alte menţiuni.
Sub sancţiunea nulităţii procesului verbal, agentul constatator este obligat să aducă la
cunoştiinţă şi să consemneze contravenientului acest lucru în procesul verbal dîndu-i posibilitatea de a
face obiecţiuni. Nulitatea procesului verbal de constatare a contravenţiilor intervine atunci când se
constată lipsa menţiunilor referitoare la:
• numele şi prenumele contravenientului;
• denumirea şi sediul persoanei juridice;
80
• numele, prenumele şi calitatea agentului constatator;
• fapta săvârşită;
• semnătura agentului constatator.
Procesul verbal se semnează pe fiecare pagină atât de către contravenient, cât şi de către
organul constatator. Dacă contravenientul nu se află de faţă, refuză sau nu poate să semneze, aceste
împrejurări vor fi consemnate de către agentul constatator în procesul verbal. Menţiunea trebuie
confirmată de către cel puţin un martor, cu precizarea datelor de identificare din actul de identitate al
acestuia.
În cazul în care contravenientul este minor, actul constatator trebuie să cuprindă şi numele,
prenumele şi domiciliul părinţilor sau ale altor reprezentanţi ori ocrotitori legali ai acestuia.
În cazul în care contravenientul este persoană juridică, în actul constatator se vor face menţiuni
cu privire la denumirea, sediul, numărul de înmatriculare în Registrul Comerţului şi codul fiscal ale
acestuia, precum şi datele de identificare ale persoanei care o reprezintă.
Persoana împuternicită să aplice sancţiunea poate stabili şi despăgubirea, cu acordul expres al
persoanei vătămate, făcând menţiunea corespunzătoare în procesul-verbal, în cazul în care prin
săvârşirea contravenţiei s-a cauzat o pagubă şi există tarife de evaluare a acesteia, iar dacă nu există
tarif de evaluare a pagubei persoana vătămată îşi va putea valorifica pretenţiile potrivit dreptului
comun.
Atunci când contravenientul a fost sancţionat cu amendă, precum şi dacă a fost obligat la
despăgubiri, o dată cu procesul-verbal acestuia i se va comunica şi înştiinţarea de plată, făcîndu-se o
menţiune privind obligativitatea achitării amenzii şi, după caz, a despăgubirii în termen de 15 zile de la
comunicare, în caz contrar urmând să se procedeze la executarea silită.
Dacă fapta a fost săvârşită în astfel de condiţii încât, potrivit legii penale, constituie infracţiune,
iar persoana împuternicită să aplice sancţiunea apreciază acest lucru, sesizează organul de urmărire
penală competent.
Constituie titlu executoriu, fără vreo altă formalitate, procesul-verbal neatacat în termenul legal
stabilit, precum şi hotărârea judecătorească irevocabilă prin care s-a soluţionat plângerea împotriva
constatărilor din procesul verbal.
Confiscarea este adusă la îndeplinire de către organul care a dispus această măsură, în
condiţiile legii. Bunurile confiscate, cu excepţia celor a căror deţinere sau circulaţie este interzisă prin
lege, sunt restituite de îndată celui în drept în caz de anulare sau de constatare a nulităţii procesului-
verbal. În cazul în care bunurile prevăzute mai sus au fost valorificate, instanţa dispune achitarea către
cel în drept a unei despăgubiri care este stabilită în raport cu valoarea de circulaţie a bunurilor.
Cuantificarea pagubelor în vederea recuperării se face în baza dreptului celui prejudiciat la o
reparaţie materiala fie de la cel care a săvârşit fapta, fie de la cel obligat, potrivit legii, să răspundă
81
pentru fapta cauzatoare de producerea acestor pagube. Complexul de drepturi şi obligaţii care se nasc
în urma săvârşirii unor fapte ilicite şi cadrul de realizare în vederea creării stabilităţii raporturilor
sociale formează răspunderea juridică.
Notele de constatare
Pe parcursul desfăşurării activităţii de control financiar pot apărea situaţii în care starea unor
activităţi efectuate cu respectarea prevederilor legale să nu mai poată fi conservată până la terminarea
acţiunii de verificare. De asemenea, la un moment dat, înainte de terminarea acţiunii de control, poate
apărea necesitatea consemnării unui fenomen aşa cum se derulează acesta în momentul respectiv,
deoarece reconstituirea sa ulterioară n-ar mai fi relevantă sau posibilă.
În aceste situaţii, surprinderea acestor fenomene se face prin întocmirea de către controlori a
documentelor cunoscute sub denumirea de note de constatare, care sunt tot acte de control, cu aceeaşi
valoare juridică ca şi procesele-verbale de control. Conţinutul notei de constatare se valorifică ca atare
sau o dată cu valorificarea abaterilor consemnate în actul de control întocmit în formă finală.
Rapoartele de control
După numerotarea paginelor, şnuruire şi înregistrare la entitatea controlată, căreia i se vor lăsa
unul sau mai multe exemplare, actele de control se depun la registratura entităţii cu atribuţii de control
împreună cu un raport de control.
Întocmirea raportului de control este obligatorie, iar în conţinutul său se menţionează, pe lângă
unele consideraţii asupra abaterilor consemnate, şi anumite precizări în legătură cu persoanele din
afara entităţii, care, prin ordine sau decizii, au determinat abateri de la prevederile legale ale entităţii
controlate.
În raportul de control se înscriu, de asemenea, propunerile privind continuarea controlului
asupra altor activităţi decât cele care au făcut obiectul verificării, precum şi propunerile de dispoziţii
obligatorii ce urmează a fi transmise entităţii controlate în vederea intrării acesteia în legalitate.
Tot în raportul de control se înscriu propunerile controlorilor care au realizat verificarea în
legătură cu stabilirea răspunderii, ca şi propunerile de sancţionare administrativă, în conformitate cu
prevederile legale, a persoanelor făcute răspunzătoare în actele de control pentru abaterile şi
deficienţele constatate.
Notele de control
În cazul în care nu se constată abateri de la prevederile legale în legătura cu tema şi obiectivele
stabilite sau de altă natură din domeniul financiar-contabil, nu se mai întocmesc acte de control
bilaterale, ci numai o notă unilaterală în care controlorul prezintă numai documentele şi activităţile
controlate şi menţionează faptul că nu au fost depistate erori în întocmirea şi realizarea acestora.
82
3.6. Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar
Etapa finală, în care se realizează valorificarea abaterilor şi a deficienţelor constatate şi înscrise
în actele de control, este cel puţin la fel de importantă ca etapa de efectuare propriu-zisă a controlului
financiar.
De modul cum sunt valorificate constatările efectuate în timpul controlului va depinde în cea
mai mare măsură reuşita activităţii de verificare din punctul de vedere al remedierii abaterilor şi
deficienţelor în scopul asigurării condiţiilor pentru desfăşurarea, în limite legale, a activităţilor
economice, cât şi în ceea ce priveşte recuperarea eventualelor prejudicii materiale aduse patrimoniului
public sau privat al statului.
Raportată la momentul realizării, activitatea de valorificare a constatărilor privind efectuarea
defectuoasă a unor operaţiuni economice şi nerespectarea prevederilor legale se poate efectua chiar în
timpul a controlului, prin remedierea operativă a acestora, sau după încheierea verificării, prin
dispunerea unui complex de măsuri tehnice şi organizatorice care au drept scop instituirea stării de
legalitate.
Valorificarea constatărilor în timpul controlului se face prin dispunerea de către controlor a
unor măsuri operative de natură să aibă ca rezultat final refacerea operaţiunilor în conformitate cu
prevederile legale prin care au fost definite şi înregistrarea acestora, în noua formă, în evidenţele
tehnico-operative, financiare şi contabile, în scopul intrării în legalitate.
Valorificarea constatărilor rezultate din activitatea de control financiar după încheierea
acesteia se face pentru acele abateri care, din diferite motive, nu au putut fi reglementate pe parcursul
verificării sau a căror natură nu permite acest lucru. Operaţia presupune emiterea de către conducătorul
entităţii cu sarcini de control financiar a unor dispoziţii obligatorii, care se transmit conducătorului
legal al entităţii controlate în scopul instituirii de către acesta a măsurilor de intrare în legalitate pentru
acele abateri de la prevederile legale ce nu implică personalul controlat în răspundere civilă sau penală.
În cazul abaterilor care au generat prejudicii, valorificarea constatărilor presupune o procedura
complexă, care urmăreşte recuperarea sumelor datorate de la persoanele făcute răspunzătoare în actul
de control. Tot după încheierea acţiunii de control se realizează şi transmiterea către organele abilitate
83
cu cercetarea faptelor penale a actelor de control în care au fost înscrise constatările ce constituie
infracţiuni.
Repararea prejudiciului este activitatea de restituire în natură prin readucerea bunului, obiect al
pagubei, în starea anterioară săvârşirii faptei ilicite. Dacă repararea în natură nu mai este posibilă,
autorul faptei ilicite este obligat la plata către persoana prejudiciată a unei sume de bani reprezentând
echivalentul prejudiciului, acţiune cunoscută în literatura de specialitate sub denumirea de
despăgubire.
În funcţie de atitudinea autorului faţă de fapta ilicită cauzatoare de prejudicii, culpa
îmbracă forme diferite, cum sunt: intenţia directă sau indirectă, în care autorul doreşte sau îi
este indiferent dacă acţiunea sa se realizează, imprudenţa (uşurinţa) şi neglijenţa, în care autorul
nu doreşte ca acţiunea să se producă sau pur şi simplu nu realizează şi nu prevede consecinţele
faptelor sale.
La evaluarea prejudiciului, atunci când repararea se face prin echivalent bănesc, se iau în calcul
despăgubirile ce urmează a fi stabilite în raport de preţurile existente în momentul evaluării acestuia,
cu respectarea principiului recuperării integrale, ceea ce presupune asigurarea pentru victimă a unei
stări patrimoniale identice cu cea avută înainte de a se produce fapta ilicită al cărei efect este paguba.
Recuperarea pagubelor se face prin obţinerea titlurilor executorii asupra sumelor de
încasat. Cele mai uzuale titluri executorii sunt angajamentul de plată scris, decizia de imputare,
dispoziţia judecătorească, titlul executoriu notarial şi altele.
Valorificarea abaterilor constatate ca urmare a verificărilor efectuate de către organele de
control ale Curţii de Conturi a României, deşi în general se încadrează în aceleaşi principii prezentate
mai sus, au câteva particularităţi determinate de specificul acestui organ de control şi de jurisdicţie în
domeniul financiar-contabil care vor fi tratate într-un capitol separat.
84
CAP. 4 Organizarea activităţii de control financiar4.1. Cadrul general de organizare a activităţii de control financiar în România4.2. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României4.3. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului4.3.1. Ministerul Finanţelor Publice4.3.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală4.3.3. Garda Financiară4.3.4. Autoritatea Naţională a Vămilor4.4. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici4.4.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice4.4.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale
4.1 Cadrul general de organizare a activităţii de control financiar în România
În perioada tranziţiei de la economia centralizat-planificată, la economia de piaţă liberă,
multitudinea fenomenelor nou apărute, precum şi lipsa unui cadru legislativ coerent şi eficient au
impus, printre alte priorităţi, şi necesitatea instituirii unor forme de control în general şi în special a
unor forme de control financiar.
Pentru realizarea acestui important obiectiv al economiei de piaţă libere, prin prevederi legale
distincte s-a aprobat ca organizarea şi exercitarea controlului financiar al statului să se realizeze prin
structuri specializate înfiinţate atât în sfera de acţiune a Guvernului, cât şi pe lângă Parlamentul
României.
De asemenea, a fost stabilit cadrul general de organizare şi exercitare a controlului financiar la
nivelul tuturor unităţilor economice (societăţi comerciale cu capital de stat, regii, companii naţionale,
instituţii publice), în cele trei forme ale acestuia, control financiar preventiv, control financiar intern
sau control financiar de gestiune.
Organizarea controlului financiar în România este în linii mari următoarea:
I. Controlul financiar – contabil din sfera de acţiune a legislativului
1. Exercitarea controlului financiar – contabil de către Curtea de Conturi.
II. Controlul financiar din sfera de acţiune a executivului (denumit şi controlul financiar de stat)
85
1. Controlul financiar – contabil executat de Ministerul Finanţelor Publice,
2. Controlul fiscal executat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală,
3. Controlul financiar – contabil executat de Garda Financiară,
4. Controlul financiar – contabil executat de Autoritatea Naţională a Vămilor.
III. Controlul financiar – contabil la nivelul agenţilor economici.
1. Organizarea cotrolului financiar preventiv,
2. Organizarea controlului financiar de gestiune,
3. Controlul ierarhic operativ curent
Activitatea de control financiar organizată pe lângă Parlamentul României este realizată de
Curtea de Conturi a României. Curtea de Conturi este organ suprem de control financiar şi de
jurisdicţie în domeniul financiar. Principalele atribuţii se referă la exercitarea controlului asupra
gestiunii bugetului naţional, adică asupra bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi a
bugetelor locale.
II. Controlul Financiar – contabil din sfera de acţiune a executivului.
Controlul financiar – contabil executat de Ministerul Finanţelor Publice cuprinde în mod
concret controlul efectuat la MFP ca fiind autoritatea administraţiei publice centrale de specialitate.
MFP îndeosebi prin Direcţia Generală de Reglementare şi Control având la dispoziţie un aparat
specializat, efectuează în numele statului controlul modului de administrare şi utilizare a fondurilor
acordate de stat la nivel central şi la nivel local.
De asemenea verifică respectarea reglementarilor financiar – contabile în mod deosebit
exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţe şi stabilirea corectă a obligaţiilor faţă de bugetul
statului.
Legea controlului financiar defineşte procedurile aplicate de aparatul MFP şi precizează faptul
ca o firmă poate face obiectul unui singur control, iar activităţii de control se supune întreaga perioadă
scursă de la controlul precedent.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este o structură distinctă în cadrul MFP şi
funcţionează ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale.ANAF exercită funcţia de
control financiar sub două forme: control fiscal şi investigaţia fiscală.
Garda Financiară este o instituţie publică de control, are personalitate juridică, care exercită
control operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte din
domeniul economic, financiar şi vamal care au ca efect evaziunea şi frauda fiscală.
Autoritatea Naţională a Vămilor este organ specilizat al administraţiei publice centrale cu
atribuţii de control începând din 2005 şi verifică modul de aplicare a actelor normative în domeniul
vamal precum şi controlul modului de valorificare a bunurilor confiscate şi devenite proprietatea
86
statului.
Din punct de vedere organizatoric, controlul se efectueaza şi în teritoriu de către personalul
direcţiilor regionale vamale şi a birourilor vamale din subordine.Are dreptul să efectueze verificări şi
investigaţii atât în momentul vămuirii cât şi ulterior la vama sau la sediul importatorilor.
Sunt urmărite respectarea prevederilor din codul vamal precum şi controlul fizic al bunurilor
importate. Şi în acest caz cel mai adesea avem de-aface cu un control bazat pe verificarea
documentelor anexate de declaraţia vamală. În momentul vămuirii, controlul efectuat are drept scop
prevenirea încălcării reglementărilor vamale, respectarea strictă a condiţiilor legale şi a termenelor
precum şi descoperirea fraudelor vamale.
În ceea ce priveşte controlul fizic al bunurilor importate, autoritatea vamală procedează la un
control total sau parţial al mărfurilor, când este cazul recurge la prelevarea de probe, expertize şi
analize de laborator.
Liberul de vamă se acordă practic în mod scris cu semnătura şi ştampilă numai dacă sunt
îndeplinite condiţiile impuse de actele normative.
În ceea ce priveşte controlul vamal ulterior, acesta se efectueaza pe o perioada de 5 ani din
momentul acordării liberului de vamă. Sunt supuse verificării documentelor, registrele şi evidenţele
financiar – contabile privind mărfurile vămuite.
Controlul financiar – contabil la nivelul agenţilor economici (control financiar propriu) trebuie
să fie organizat obligatoriu la nivelul regiilor autonome, companiilor naţionale, societăţilor naţionale şi
a societăţilor comerciale cu capital majoritar de stat.Conform legii nu este obligatoriu la societăţile cu
capital privat.
87
4.2. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României
Activitatea de control financiar organizată pe lângă Parlamentul României este exercitată de
către singură structură specializată, Curtea de Conturi a României.
Pentru prima dată, o astfel de structură de control financiar, purtând denumirea de Înalta Curte
de Conturi a României, a fost înfiinţată la 24 ianuarie/5 februarie 1864, dată la care domnitorul
Alexandru Ioan Cuza a promulgat legea pentru înfiinţarea acesteia „...voind a da o garanţie mai mult
ţării despre dorinţa ...ca întrebuinţarea banilor publici să fie supusă unui control, pe cât de serios pe
atât de ne-atârnat de orice bănuieli de înrâurire din partea agenţilor însărcinaţi cu manipulata
statului”.
Înalta Curte de Conturi a funcţionat până în anul 1948 când, prin Decretul nr. 352 din 30
noiembrie 1948, Legea din 29 martie 1929 a fost abrogată şi, în consecinţă, instituţia desfiinţată.
Curtea de Conturi a României a fost reînfiinţată în anul 1992 printr-o lege specială9 ca urmare a
înscrierii acestui obiectiv în Constituţia României din anul 1991, care, la art. 139, prevedea „...Curtea
de Conturi execută controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare a
resurselor financiare ale statului”.Prin aceste prevederi legale, Curtea de Conturi a fost definită ca
„...organ suprem de control şi de jurisdicţie în domeniul financiar”.
Ulterior, printr-o nouă prevedere legală, o seamă de prerogative aprobate prin Legea nr. 94 din
8 septembrie 1992 au fost restrânse sau anulate ( Legea nr.99/1999 privind unele măsuri pentru
accelerarea reformei economice şi Legea nr.204/1999 pentru modificarea şi completarea Legii
94/1992). În baza acestor noi prevederi, Curtea de Conturi a României a devenit „...autoritatea
administrativă autonomă de control financiar care exercită atribuţii jurisdicţionale asupra modului de
formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului
public”. Legea nr.94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi a fost republicată în
Monitorul Oficial al României nr.116 din 16 martie 2000.
Principalele modificări aduse Legii nr. 94 din 8 septembrie 1992, privind organizarea şi
funcţionarea Curţii de Conturi a României, au fost operate în domeniul controlului şi au constat în:
9 Legea nr. 94 din 08 septembrie 1992
88
- trecerea activităţii de control financiar preventiv în sarcina instituţiilor guvernamentale;
- restrângerea activităţii de control financiar ulterior prin eliminarea din sfera de activitate a acesteia a
persoanelor juridice la care statul şi unităţile sale administrativ-teritoriale participă cu mai puţin de
50% la formarea capitalului social, ca şi a celor care nu îşi îndeplinesc obligaţiile financiare către stat.
Alte modificări se referă la atribuţiile jurisdicţionale ale Curţii de Conturi, care, de asemenea,
au suferit modificări în sensul restrângerii atribuţiilor.
Noi modificări a acestor prevederi legale au avut loc în anul 2002 şi 2008, prin aprobarea de
către Parlamentul României a Legii nr. 77 din 23 ianuarie 2002, care modifică Legea nr. 94/1992
privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi şi prin Legea nr.217/2008, publicată în Monitorul
Oficial al României nr.724 din 24 octombrie 2008.
Principalele obligaţii ce revin Curţii de Conturi a României din Legea fundamentală,
Constituţia, ca şi din legea proprie de organizare şi funcţionare, cu adăugirile şi modificările ulterioare,
sunt:
- de a controla modul de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului
şi ale sectorului public;
- de a prezenta anual Parlamentului un raport asupra rezultatelor controlului conturilor de gestiune ale
bugetului public naţional din exerciţiul bugetar expirat;
- de a efectua verificarea modului de gestionare a resurselor publice, la cererea Camerei Deputaţilor
sau a Senatului.
La această dată, Curtea de Conturi funcţionează în baza Legii nr. 94 din 8 septembrie 1992
republicată în Monitorul Oficial nr. 282 din 29 aprilie 2009 şi exercită controlul asupra modului de
formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public,
furnizând Parlamentului şi, respectiv, unităţilor administrativ-teritoriale rapoarte privind utilizarea şi
administrarea acestora, în conformitate cu principiile legalităţii, regularităţii, economicităţii, eficienţei
şi eficacităţii.Curtea de Conturi poate exercita auditul performanţei asupra gestiunii bugetului general
consolidat, precum şi a oricăror fonduri publice.
La baza organizării şi funcţionării Curţii de Conturi a României stă principiul independenţei,
conform căruia această instituţie supremă de control financiar se supune numai legii, programul său
este decis în mod independent şi în deplină autonomie, iar membrii săi se bucură de inamovibilitate.
Curtea de Conturi funcţionează pe lângă Parlamentul României şi îşi desfăşoară, aşa cum s-a
precizat, activitatea în mod independent, în baza prevederilor înscrise în Constituţie şi în celelalte legi
ale ţării.
Sediul Curţii de Conturi a României este în capitala ţării, iar în unităţile administrativ-
teritoriale atribuţiile acesteia sunt realizate de către structurile subordonate, respectiv Camerele de
Conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti, structuri fără personalitate juridică.
89
Curtea de Conturi a României este formată din 18 consilieri de conturi, aleşi de către
Parlamentul României pe baza principiului independenţei. Dintre aceştia, tot de către Parlament, sunt
aleşi preşedintele, vicepreşedintele şi preşedinţii de secţii. Membrii Curţii de Conturi sunt numiţi de
Parlament, la propunerea comisiilor permanente pentru buget, finanţe şi bănci ale celor două Camere,
pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau înnoit.Curtea de Conturi se înnoieşte cu o
treime din consilierii de conturi numiţi de Parlament, din 3 în 3 ani.
Membrii Curţii de Conturi sunt independenţi în exercitarea mandatului lor şi inamovibili pe
toată durata acestuia. Aceştia sunt demnitari de stat şi sunt supuşi incompatibilităţilor prevăzute de
lege pentru judecători.Se interzice membrilor Curţii de Conturi să facă parte din partide politice sau să
desfăşoare activităţi publice cu caracter politic.Membrilor Curţii de Conturi le este interzisă
exercitarea, direct sau prin persoane interpuse, a activităţilor de comerţ, participarea la administrarea
ori conducerea unor societăţi comerciale sau civile. Ei nu pot fi experţi sau arbitri desemnaţi de parte
într-un arbitraj.
Înainte de a începe să-şi exercite mandatul, membrii Curţii de Conturi depun următorul
jurământ în faţa preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului:
„Jur să respect Constituţia şi celelalte legi ale ţării, să apăr interesele României, ordinea de drept,
drepturile şi libertăţile fundamentale ale cetăţenilor, să-mi îndeplinesc cu onoare, conştiinţă şi fără
părtinire atribuţiile ce-mi revin ca membru al Curţii de Conturi. Aşa să-mi ajute Dumnezeu!”
În structura organizatorică a Curţii de Conturi, sunt cuprinse:
1. 12 departamente, din care 11 departamente de control/audit şi un departament juridic;
2. camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti;
3. alte structuri în subordinea preşedintelui Curţii de Conturi:
- serviciul audit intern;
- serviciul relaţii externe şi protocol;
- serviciul comunicare, imagine şi relaţii publice;
- compartimentul - Unitatea de implementare a programelor finanţate din fonduri nerambursabile
4. Autoritatea de Audit;
5. Secretariatul general.
Conducerea Curţii de Conturi se exercită de plenul Curţii de Conturi iar conducerea
executivă se exercită de către preşedinte, ajutat de doi vicepreşedinţi, care sunt consilieri de conturi.
Cele 11 departamente de control/audit sunt conduse de câte un consilier de conturi, care
îndeplineşte şi funcţia de şef de departament, numit de plenul Curţii. În cadrul departamentelor pot fi
organizate direcţii, servicii, birouri şi compartimente de specialitate.
90
Prin aceste departamente se exercită funcţia de control/audit asupra modului de formare, de
administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, precum şi
auditul performanţei asupra gestiunii bugetului general consolidat şi a oricăror altor fonduri publice.
Departamentul Juridic este condus de un consilier de conturi, care îndeplineşte funcţia de şef
de departament, desemnat de plen. Departamentul Juridic este o structură funcţională a Curţii de
Conturi a României, care se află în subordinea directă a preşedintelui Curţii de Conturi. Prin acest
departament se acordă asistenţă juridică departamentelor de control/audit, camerelor de conturi
judeţene şi a municipiului Bucureşti, Autoritţii de Audit şi Secretariatului general şi se asigură
reprezentarea Curţii de Conturi în faţa instanţelor judecătoreşti şi a altor autorităţi publice.
În structura Departamentului Juridic se află Direcţia Juridică, condusă de un director, care
cuprinde:
- Serviciul de contencios, condus de un şef serviciu aflat în subordinea directorului Direcţiei Juridice;
- Serviciul avizare şi consultanţă, condus de un şef serviciu aflat în subordinea directorului Direcţiei
Juridice.
Departamentul Juridic are următoarele atribuţii:
a. acordă asistenţă juridică şi consultanţă departamentelor de control/audit, camerelor de conturi,
Autorităţii de Audit şi Secretariatului general;
b. reprezintă Curtea de Conturi în faţa instanţelor judecătoreşti;
c. analizează şi avizează pentru legalitate actele juridice întocmite la nivelul Curţii de Conturi;
d. monitorizează aducerea la îndeplinire a hotărârilor judecătoreşti care privesc activitatea Curţii de
Conturi;
e. îndeplineşte toate atribuţiile stabilite de lege, de Regulamentul de organizare şi funcţionare şi
celelalte reglementări aplicabile Curţii de Conturi.
Camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti sunt conduse de către un director
şi un director adjunct. În structura camerelor de conturi judeţene funcţionează servicii şi birouri.
Personalul de control financiar încadrat la Curtea de Conturi dobândeşte calitatea de auditor
public extern. Pe această funcţie pot fi încadrate persoane cu studii superioare economice, juridice şi
de altă specialitate, necesare desfăşurării activităţii Curţii de Conturi.
Autoritatea de Audit este organizată şi funcţionează în vederea îndeplinirii unor obligaţii în
domeniul auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al Uniunii Europene, pentru
fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin programele
PHARE, ISPA şi SAPARD, pentru fondurile structurale şi de coeziune, pentru Fondul European de
Garantare în Agricultură, pentru Fondul European pentru Agricultură şi Dezvoltare Rurală, pentru
Fondul European pentru Pescuit, precum şi pentru fondurile ce vor fi acordate în perioada postaderare.
Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operaţional faţă de
91
Curtea de Conturi şi faţă de celelalte autorităţi responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor
comunitare nerambursabile, are atribuţii şi proceduri de lucru proprii. În teritoriu, Autoritatea de Audit
are structuri regionale organizate în judeţele în care îşi desfăşoară activitatea, agenţii, autorităţi de
management şi/sau organismele intermediare care gestionează fondurile comunitare. Oficii Regionale
de Audit sunt în judeţele Alba, Bucureşti-Ilfov, Călăraşi, Cluj, Dolj, Galaţi, Neamţ şi Timiş.
Autoritatea de Audit este singura autoritate naţională competentă să efectueze audit public
extern, în conformitate cu legislaţia comunitară şi naţională asupra fondurilor arătate mai sus.Poate
efectua audit public extern şi asupra altor categorii de fonduri urmând ca reglementările care vizează
fondurile respective să prevadă şi asigurarea resurselor necesare acestei activităţi.
În conformitate cu prevederile legislaţiei comunitare şi naţionale, cu standardele de audit
acceptate pe plan internaţional, Autoritatea de Audit efectuează audit de sistem şi audit al
operaţiunilor.
Principalele atribuţii ale Autorităţii de Audit sunt următoarele:
a. evaluarea conformităţii sistemelor de management şi control pentru programele operaţionale
cofinanţate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit, cu prevederile legale
comunitare;
b. verificarea, pe bază de eşantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autorităţile responsabile cu
gestionarea şi implementarea fondurilor prevăzute mai sus;
c. raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management şi control ale autorităţilor
responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor prevăzute mai sus, referitor la capacitatea
acestora de a asigura conformitatea operaţiunilor cu reglementările comunitare;
d. verificarea existenţei şi corectitudinii elementului de cofinanţare naţional;
e. eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agenţiilor de plăţi, precum şi pentru
contul Euro SAPARD, în ceea ce priveşte integralitatea, acurateţea şi veridicitatea acestor conturi;
f. emiterea opiniei asupra declaraţiei de asigurare, emise de agenţiile de plăţi pentru agricultură şi
dezvoltare rurală;
g. emiterea declaraţiilor de închidere, însoţite de rapoarte de audit, pentru fiecare program sau măsură,
finanţate din fondurile prevăzute mai sus;
h. urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităţilor responsabile cu gestionarea şi
implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, destinate agriculturii şi dezvoltării rurale, pe
toată perioada de implementare tehnică şi financiară a acestora;
i. urmărirea modului de implementare de către entităţile auditate a recomandărilor formulate ca urmare
a acţiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit.
Pentru fondurile comunitare nerambursabile, destinate susţinerii agriculturii şi dezvoltării
rurale, Autoritatea de Audit îndeplineşte rolul de organism de certificare.Autoritatea de Audit
92
raportează Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor comunitare nerambursabile, iar
principalele constatări şi recomandări rezultate în urma auditurilor efectuate sunt incluse în raportul
public anual al Curţii de Conturi.
Autoritatea de Audit este condusă de un preşedinte şi 2 vicepreşedinţi numiţi de Parlament
dintre consilierii de conturi, pentru perioada mandatului de consilier de conturi pentru care aceştia au
fost numiţi. Mandatul nu poate fi reînnoit.
În cadrul competenţelor avute, Curtea de Conturi desfăşoară activităţile specifice asupra
următoarelor categorii de entităţi publice:
a. statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu
serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau neautonome;
b. Banca Naţională a României;
c. regiile autonome;
d. societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale, instituţiile publice sau regiile
autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul social;
e. organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri, valori sau
fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care prin lege sau prin statutele lor se prevede
acest lucru.
Curtea de Conturi poate hotărâ desfăşurarea activităţilor stabilite de lege şi la alte persoane,
care:
1. beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii sau alte forme de sprijin
financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale, a altor instituţii publice;
2. administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri aparţinând
domeniului public sau privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;
3. administrează şi/sau utilizează fonduri publice, în sensul prezentei legi, verificările urmând a se
efectua numai în legătură cu legalitatea administrării şi/sau utilizării acestor fonduri.
Controlul execuţiei bugetelor Camerei Deputaţilor, Senatului, Administraţiei Prezidenţiale,
Guvernului, Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, Curţii Constituţionale, Consiliului Legislativ şi
Avocatului Poporului se exercită exclusiv de Curtea de Conturi.
93
4.3. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului
În sfera de acţiune a executivului, activitatea de control financiar este organizată în structuri
distincte care funcţionează în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, ca organ central ce pune în
aplicare politica guvernamentală în domeniul financiar.
4.3.1. Ministerul Finanţelor Publice
Ministerul Finanţelor Publice este instituţia publică organizată în baza prevederilor legale
proprii ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale, în subordinea Guvernului, care
aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice.
Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte următoarele funcţii:
a. de strategie, prin care se asigură, în conformitate cu politica financiară a Guvernului şi cu normele
Uniunii Europene, elaborarea strategiei în domeniile de activitate specifice ministerului: fiscal,
bugetar, contabilitate publică, reglementări contabile, datorie publică, coordonarea şi administrarea
asistenţei financiare nerambursabile, coordonarea şi administrarea instrumentelor structurale, controlul
financiar public intern, sisteme de management financiar şi control, coordonarea şi verificarea
achiziţiilor publice, domenii reglementate specific;
b. de reglementare şi sinteză, prin care se asigură elaborarea cadrului normativ şi instituţional necesar
pentru realizarea obiectivelor strategice în domeniul finanţelor publice;
c. de reprezentare, prin care se asigură, în numele statului român şi al Guvernului României,
reprezentarea pe plan intern şi extern în domeniul său de activitate şi în limitele stabilite prin actele
normative în vigoare;
d. de prognoză, prin care se asigură elaborarea de studii şi prognoze pe termen scurt, mediu şi lung
privind evoluţia economiei româneşti în ansamblu, pe sectoare şi în profil teritorial, precum şi
fundamentarea principalelor măsuri de politică economică, exercitată prin Comisia Naţională de
Prognoză;
e. de concepţie bugetară şi fiscală;
f. de administrare a veniturilor statului;
g. de administrare a resurselor derulate prin Trezoreria Statului;
h. de administrare a datoriei publice;
94
i. de implementare a prevederilor Tratatului de aderare a României la Uniunea Europeană pentru
domeniul financiar şi fiscal;
j. de coordonare a asistenţei financiare nerambursabile acordate României de Uniunea Europeană şi de
statele membre ale acesteia, precum şi de statele membre ale Asociaţiei Europene a Liberului Schimb;
k. de administrare financiară a fondurilor PHARE, ISPA şi SAPARD, inclusiv de asistenţă financiară
acordată de statele membre ale Asociaţiei Europene a Liberului Schimb;
l. de coordonare a relaţiilor bugetare cu Uniunea Europeană, precum şi a contactelor cu structurile
comunitare, din punct de vedere administrativ, în acest domeniu;
m. de autoritate pentru coordonarea instrumentelor structurale, având responsabilitatea coordonării
pregătirii, dezvoltării, armonizării şi funcţionării cadrului legislativ, instituţional, procedural şi
programatic pentru gestionarea instrumentelor structurale;
n. de autoritate de management pentru Programul operaţional „Asistenţă tehnică”;
o. de control financiar public intern;
p. de organizare şi exercitare a auditului intern în entităţile publice, inclusiv în Ministerul Finanţelor
Publice;
q. de evidenţă a bunurilor ce constituie domeniul public al statului;
r. de combatere a evaziunii fiscale, exercitată prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi
unităţile subordonate;
s. de control al aplicării unitare şi respectării reglementărilor legale în domeniul său de activitate,
precum şi al funcţionării instituţiilor care îşi desfăşoară activitatea în subordinea sau sub autoritatea sa;
t. de autoritate cu competenţe în domeniul politicii şi legislaţiei vamale, coordonare, îndrumare şi
control în acest domeniu;
u. de verificare a aspectelor procedurale aferente procesului de atribuire a contractelor care intră sub
incidenţa legislaţiei privind atribuirea contractelor de achiziţie publică, a contractelor de concesiune de
lucrări publice şi a contractelor de concesiune de servicii;
v. de suport, respectiv de management al resurselor umane, financiare şi materiale, de susţinere a
activităţilor specifice prin intermediul tehnologiei informaţiilor şi comunicaţiilor, de consultanţă
juridică, precum şi de promovare a unui cadru de lucru comunicaţional.
Principalele instituţii subordonate sunt:Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Garda
Financiară, Autoritatea Na ţi onală a Vămilor , Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice judeţene,
Autoritatea Naţională pentru Restituirea Proprietăţilor, Comisia Naţională de Prognoză, alte unităţi
aflate în coordonarea sau sub autoritatea MFP.
Activitatea de control financiar sau forme derivate ale acesteia, în sensul teoretic al noţiunilor,
este realizată în cadrul Ministerului Finanţelor Publice de către următoarele structuri:
1. Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern;
95
2. Unitatea Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management şi Control;
3. Direcţia de Audit Public Intern;
4. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) este structura
specializată, organizată în baza prevederilor legale, având competenţă materială, teritorială şi
instituţională, care pune în aplicare obiectivele Ministerului Finanţelor Publice în domeniul auditului
public intern.
Atribuţiile Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern, stabilite prin
prevederi legale şi norme date în aplicarea acestora, sunt:
- de monitorizare a activităţii de audit public intern pe baza strategiei la nivel naţional, elaborată şi
aplicată în acest scop;
- de elaborare şi dezvoltare a cadrului legal de organizare şi exercitare a activităţii de audit public
intern prin realizarea şi implementarea de metodologii şi proceduri uniforme bazate pe standardele
internaţionale;
- de elaborare a Codului de conduită etică a auditorului intern şi de avizare a normelor metodologice
specifice de aplicare în diferitele sectoare de activitate;
- de efectuare de acţiuni de audit public intern pe teme stabilite prin programele de audit sau, la
solicitarea conducerii Ministerului Finanţelor Publice, pe teme punctuale;
- de coordonare privind angajarea şi pregătirea profesională a personalului propriu şi de avizare a
numirii responsabililor de structuri de audit public intern din cadrul instituţiilor publice conduse de
ordonatorii principali de credite;
- de cooperare cu autorităţile şi instituţiile de control financiar şi de audit public din ţară şi din
străinătate.
Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern este condusă de un director
general care are în subordine şefi ai unor servicii, constituite în baza prevederilor ordinului ministrului
finanţelor publice.
Principalul obiectiv al UCAAPI consta în reglementarea si coordonarea unitară, la nivel
naţional, a activităţii de audit public intern. Realizarea practică a obiectivului principal este asigurata
prin structurile de specialitate ale UCAAPI.
Unitatea Centrală de Armonizare a Sistemelor de Management şi Control este structura
Ministerului Finanţelor Publice care are ca obiect de activitate, reglementat prin prevederi legale
proprii, realizarea controlului financiar preventiv delegat.
Structura organizatorică este formată din:
- Serviciul de control financiar preventiv delegat şi armonizare metodologică a politicilor în
domeniul sistemelor de management financiar şi control la insituţiile publice,
96
- Serviciul de control financiar preventiv delegat şi monitorizare/implementare a sistemelor de
management financiar şi control la insituţiile publice
- Serviciul de control financiar preventiv delegat, evaluare şi raportare în domeniul sistemelor de
management financiar şi control la insituţiile publice,
- Unitatea de monitorizare a cheltuielilor publice.
Controlul financiar preventiv delegat este forma controlului financiar ce are ca obiectiv
analizarea unor operaţiuni din sfera de activitate a instituţiilor publice, de către personal specializat al
Ministerului Finanţelor Publice, în vederea stabilirii legalităţii şi regularităţii acestora.
În vederea realizării activităţii de control financiar preventiv delegat, prin ordin al ministrului
finanţelor publice se numesc, pentru fiecare instituţie publică în care se exercită funcţia de ordonator
principal de credite al bugetului de stat, al bugetului asigurărilor sociale de stat sau al bugetului
fondurilor speciale, controlorii delegaţi pentru realizarea acestei forme a controlului financiar.
Numărul controlorilor delegaţi este stabilit în funcţie de volumul şi complexitatea operaţiunilor
realizate în cadrul fiecărei instituţii publice unde se exercită controlul financiar preventiv delegat.
Activitatea de control financiar preventiv, desfăşurată de controlorii delegaţi, este reglementată
prin norme metodologice aprobate de ministrul finanţelor publice, prin care sunt stabilite:
- tipurile de operaţiuni ale căror proiecte se supun controlului financiar preventiv delegat;
- limitele valorice minime de la care se exercită controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip
de operaţiune în parte;
- procedura de exercitare a controlului financiar preventiv delegat, pentru fiecare operaţiune supusă
verificării.
Funcţia de controlor delegat este incompatibilă cu orice altă funcţie publică sau privată, cu
excepţia funcţiilor didactice din învăţământul superior. Corpul controlorilor delegaţi se organizează ca
un compartiment distinct în structura Ministerului Finanţelor Publice, la nivel central şi teritorial, şi
cuprinde ansamblul controlorilor delegaţi. Controlorii financiari delegaţi nu se pronunţă în legătură cu
oportunitatea operaţiunilor ce fac obiectul controlului financiar preventiv delegat.
Corpul controlorilor delegaţi este condus de controlorul financiar şef. Controlorul financiar şef
are doi adjuncţi ale căror atribuţii se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice, la propunerea
controlorului financiar şef.
Tot în structura Ministerului Finanţelor Publice, pe lângă Corpul controlorilor delegaţi şi în
subordinea controlorului financiar şef, funcţionează o direcţie de specialitate care asigură suportul
metodologic şi informaţional necesar în activitatea Corpului controlorilor delegaţi şi ale cărei atribuţii
se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice, la propunerea controlorului financiar şef.
Controlorul financiar şef şi adjuncţii acestuia sunt numiţi prin hotărâre a Guvernului pentru un
mandat de 6 ani, pe baza propunerii nominale făcute de către ministrul finanţelor publice în urma
97
intervievării a 6 candidaţi desemnaţi din rândul controlorilor delegaţi de către Corpul controlorilor
delegaţi, în şedinţă plenară, cu majoritate simplă. La data şedinţei plenare de desemnare a celor 6
candidaţi este obligatoriu ca numărul controlorilor delegaţi încadraţi efectiv şi efectiv prezenţi la
şedinţă să fie cel puţin jumătate din numărul de posturi de controlor delegat, stabilit.
Aceeaşi persoană nu poate îndeplini mai mult de un mandat în funcţia de controlor financiar
şef; de asemenea, aceeaşi persoană nu poate îndeplini mai mult de un mandat în funcţia de controlor
financiar şef adjunct.
Principalele atribuţii ale controlorilor financiari delegaţi constau în:
1.aplicarea şi dezvoltarea principiilor şi practicilor avansate de bună conduită financiară;
2.colaborarea şi schimburile profesionale între controlorii delegaţi;
3.colaborarea şi schimburile profesionale cu alte structuri de profil interne, externe şi
internaţionale.
Controlorul financiar şef îndeplineşte, în principal, următoarele atribuţii:
a. susţine, în faţa ministrului finanţelor publice, a Guvernului şi a altor autorităţi, după caz, soluţiile
date în exerciţiul atribuţiilor sale de către oricare dintre controlorii delegaţi;
b. organizează sistemul informaţional şi urmăreşte realizarea în mod efectiv şi în timp util a schimbului
de informaţii între controlorii delegaţi;
c. prezintă ministrului finanţelor publice, trimestrial, rapoarte privind activitatea controlorilor delegaţi,
situaţia intenţiilor şi refuzurilor de viză, precum şi aspectele importante privind utilizarea fondurilor
publice;
d. asigură formularea de opinii neutre;
e. organizează şi urmăreşte colectarea, prelucrarea şi înregistrarea statistică a informaţiilor privind
activitatea de control financiar preventiv delegat şi efectuează evaluarea acesteia;
f. dispune măsuri pentru aplicarea în activitatea controlorilor delegaţi a principiilor şi practicilor
avansate de bună conduită financiară şi pentru valorificarea propunerilor şi contribuţiilor acestora la
dezvoltarea şi la perfecţionarea de standarde în domeniu;
g. asigură îndrumarea metodologică în domeniul controlului financiar preventiv;
h. prezintă Guvernului, până la sfârşitul trimestrului I al anului curent pentru anul precedent, un raport
anual privind activitatea controlorilor delegaţi, care trebuie să cuprindă, între altele, o analiză, din
perspectiva anilor precedenţi, a modului de soluţionare a refuzurilor de viză de control financiar
preventiv delegat, precum şi propuneri de îmbunătăţire a legislaţiei financiare;
i. elaborează raportul naţional anual privind controlul preventiv, pe care îl prezintă spre dezbatere
Guvernului;
j. evaluează activitatea fiecărui controlor delegat şi propune ministrului finanţelor publice acordarea
aprecierilor anuale;
98
k. alte atribuţii, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Direcţia de Audit Public Intern (DAPI) este structura specializată a Ministerului Finanţelor
Publice care realizează politica acestuia în domeniul activităţii de audit organizat şi exercitat la nivelul
instituţiilor publice sau al altor unităţi asimilate acestora din economia naţională. Principalele atribuţii
ale Direcţiei de Audit Public Intern sunt următoarele:
- elaborează programul planului anual de audit public intern;
- realizează, în baza programului aprobat, activităţi de audit public intern în scopul evaluării sistemelor
de management financiar şi de control intern ale entităţilor publice;
- întocmeşte, periodic, rapoarte privind principalele constatări rezultate din activitatea de audit
exercitată, iar la sfârşitul anului elaborează raportul pentru întreaga activitate desfăşurată;
- informează UCAAPI asupra recomandărilor neînsuşite de către conducătorul instituţiei publice
auditate, ca şi asupra consecinţelor ce decurg din aceasta;
- creează, actualizează şi întreţine bazele de date centralizate privind activitatea proprie.
Din punct de vedere organizatoric, Direcţia de Audit Public Intern este formată din servicii şi
compartimente structurate pe baza obiectivelor rezultate din prevederile legale de organizare şi
funcţionare a Ministerului Finanţelor Publice.
Principalele atribuţii ale serviciilor funcţionale şi ale compartimentului de specialitate sunt
următoarele:
Serviciul audit public intern pentru fonduri externe:
- elaborează proiectul programului de audit public intern în domeniul fondurilor prestructurale care se
avizează atât de Ministerul Finanţelor Publice, cât şi de către responsabilul naţional cu autorizarea
funcţionării;
- elaborează propuneri de norme metodologice specifice pentru exercitarea activităţilor de audit public
intern asupra fondurilor prestructurale;
- efectuează activităţi de audit public intern, cel puţin o dată la trei ani, în scopul evaluării sistemelor
de management financiar şi de control implementate de către unele dintre structurile Ministerului
Finanţelor Publice, prin care se gestionează fonduri externe;
- iniţiază propuneri de modificări legislative în domeniul ce face obiectul propriu de activitate;
- participă la elaborarea raportului anual al activităţilor de audit public intern al Direcţiei de audit
public intern.
Serviciul de audit public intern pentru aparatul propriu:
- elaborează proiectul programului de audit public intern în domeniul de activitate intern al structurilor
funcţionale ale Ministerului Finanţelor Publice;
- elaborează propuneri de norme metodologice specifice sau de modificare a celor existente în legătură
cu auditarea activităţilor proprii ale structurilor Ministerului Finanţelor Publice;
99
- participă împreună cu UCAAPI în, şi, după caz, cu alte structuri de audit aparţinând unităţilor de
specialitate, la misiuni realizate de acestea.
Compartimentul coordonare, evaluare şi raportare pentru activitatea de audit public intern:
- elaborează raportul anual de audit public intern al Ministerului Finanţelor Publice;
- elaborează sinteze ale rapoartelor de audit public intern emise de structurile teritoriale de specialitate
ale Ministerului Finanţelor Publice;
- realizează îndrumarea metodologică a structurilor Ministerului Finanţelor Publice pe teme ce fac
obiectul de activitate al acestora;
- controlează modul de respectare a prevederilor legale şi a normelor şi instrucţiunilor din Codul
privind conduita etică a auditorului intern;
- elaborează tematicile pe baza cărora se realizează instruirea personalului Direcţiei de audit public
intern şi a celui încadrat în alte structuri ale Ministerului Finanţelor Publice pe teme specifice ale
obiectului de activitate, auditul public intern.
4.3.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este structura organizată în cadrul Ministerului
Finanţelor Publice, care funcţionează ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale, în
baza prevederilor legale proprii. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF) a fost înfiinţată la
data de 1 octombrie 2003 în subordinea Ministerului Finanţelor Publice, prin Ordonanţa Guvernului
nr. 86/2003, ca organ de specialitate al administraţiei publice centrală. Începând cu ianuarie 2004 a
devenit operaţională, dobândind calitatea de instituţie cu personalitate juridică proprie, prin
desprinderea direcţiilor cu atribuţii în administrarea veniturilor statului din cadrul Ministerului
Finanţelor Publice.
Organizată sub formă de reţea, ANAF este reprezentată în teritoriu de 42 Direcţii Generale ale
Finanţelor Publice, 42 Administraţii ale Finanţelor Publice pentru contribuabilii mijlocii(câte una în
fiecare DGFP) şi 368 de AFP-uri. În plus, din anul 2005, ANAF a preluat Garda Financiară şi
Autoritatea Naţională a Vămilor
Din punct de vedere organizatoric, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este formată din
direcţii generale şi direcţii, în cadrul cărora se pot organiza servicii şi birouri sau alte structuri, în
funcţie de necesităţi.
Controlul fiscal este activitatea principală realizată de către structurile specializate ale Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală pe baza următoarelor obiective:
- verificarea bazelor de impunere;
- stabilirea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale;
- controlul exactităţii realizării obligaţiilor de către contribuabil;
- verificarea modului de respectare a prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile;
100
- stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată şi a accesoriilor acestora.
Principalele activităţi care se realizează pe baza acestor obiective stabilite şi aprobate prin
prevederi legale sunt:
- investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor ce rezultă din activitatea unui contribuabil în vederea
constatării legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale, a corectitudinii îndeplinirii obligaţiilor faţă
de diferitele bugete ale statului;
- evaluarea informaţiilor fiscale în vederea comparării declaraţiilor fiscale cu informaţiile deţinute din
alte surse de către structurile abilitate cu realizarea activităţii de inspecţie fiscală;
- sancţionarea abaterilor constatate, conform prevederilor legale, şi stabilirea măsurilor de prevenire şi
combatere a faptelor de nerespectare a normelor fiscale.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală exercită funcţia de control financiar, în cele două
forme ale acestuia, controlul fiscal şi investigaţia fiscală, prin următoarele structuri:
Direcţia Generală de Control Financiar funcţionează, în baza prevederilor Legii nr.30/1991
şi O.M.F.P. nr. 889/2005 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar de stat cu
modificările şi completările ulterioare, ca aparat specializat de control financiar ulterior care asigură
îndeplinirea în bune condiţii şi la timp a sarcinilor ce revin Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,
pe linia exercitării controlului administrării şi utilizării resurselor financiare şi respectării
reglementărilor financiar-contabile în activitatea desfăşurată de agenţii economici cu capital de stat -
regii autonome, societăţi naţionale, companii naţionale şi societăţi comerciale - în legătură cu
îndeplinirea obligaţiilor acestora faţă de stat.
Direcţia are în structură Serviciul de Control Financiar al Statului şi Compartimentul de
analiză, sinteză, programare şi coordonare a activităţii de control financiar. De asemenea, Direcţia de
Control Financiar are în coordonare Serviciile de control al gestionării şi administrării patrimoniului
public şi privat al statului din cadrul Direcţiilor Generale a Finanţelor Publice teritoriale şi din cadrul
Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili. Aparatul de control este condus de un
director. Avea în subordine un număr total de posturi de 349, din care 27 la nivel central.
În exercitarea atribuţiilor prevăzute în art. 5 din Legea nr. 30/1991, privind organizarea şi
funcţionarea controlului financiar, principalele obiective ale controlului financiar sunt:
a. controlează utilizarea fondurilor acordate de stat pentru realizarea de investiţii de interes general,
subvenţionarea unor activităţi şi produse şi pentru alte destinaţii prevăzute de lege;
b. verifică folosirea mijloacelor şi a fondurilor din dotare şi respectarea reglementărilor financiar-
contabile în activitatea regiilor autonome şi a societăţilor comerciale cu capital de stat;
c. verifică exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţele prevăzute de lege şi de actele de
constituire a societăţilor comerciale şi a celorlalţi agenţi economici, urmărind stabilirea corectă şi
îndeplinirea integrală şi la termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de stat;
101
d. îndeplineşte şi alte atribuţii de control stabilite, potrivit legii, în sarcina Ministerului Finanţelor.
În contextul încheierii procesului de tranziţie şi atingerea statutului de economie de piaţă
funcţională, s-a impus reforma statului acţionar şi clarificarea rolurilor diferite ale statului în economia
de piaţă, justificată de faptul că, sectorul public reprezintă mize economice şi sociale importante şi
trebuie să facă faţă unor evoluţii profunde.
Toate aceste schimbări din economie au atras şi modificare conceptului privind controlul
financiar al statului şi consolidarea instituţională sub aspectul organizării, cuprinderii şi extinderii
acestuia în economie.
Noul concept privind controlul financiar al statului în sectorul public contribuie la asigurarea
unor sisteme sănătoase de gestiune şi administrare a patrimoniului public, precum şi la creşterea
eficacităţii, economicităţii şi eficienţei utilizării resurselor şi îmbunătăţirea calităţii managementului
financiar.
Elaborarea cadrului legislativ, cu asistenţă de specialitate din acele ţări ale UE unde sectorul
public deţine o pondere însemnată (Franţa, Spania, Italia), a condus la întărirea rolului Direcţiei
Generale de Control Financiar la nivel central şi adaptarea structurii instituţionale care să permită să se
conducă după principiul „să anticipăm şi nu să reacţionăm”.
Prin Direcţia Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale se asigură exercitarea de către
ANAF a unui control calificat şi eficient pentru respectarea de către contribuabili a legislaţiei. Direcţia
Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale are următoarele atribuţii:
- coordonarea activităţii de inspecţie fiscală desfăşurată de orice structură din subordinea ANAF cu
atribuţii în acest sens, prin întocmirea şi urmărirea respectării programelor de activitate, elaborarea şi
calcularea indicatorilor de performanţă, emiterea de proceduri de lucru în domeniul inspecţiei fiscale şi
metodologii de control;
- analizarea şi evaluarea informaţiilor fiscale pe care le deţine, precum şi obţinerea de informaţii noi în
vederea identificării riscurilor fiscale;
- anticiparea căilor şi metodelor utilizate de contribuabili pentru sustragerea de la plata obligaţiilor
bugetare;
- cooperarea administrativă şi efectuarea schimbului de informaţii între administraţia fiscală română şi
administraţiile statelor membre ale Uniunii Europene, precum şi cu cele cu care România are încheiate
convenţii de evitare a dublei impuneri cu privire la impozitele directe şi indirecte;
- emiterea de acte administrative în vederea soluţionării cererilor contribuabililor referitoare la
reglementarea unor situaţii fiscale de fapt viitoare sau la stabilirea condiţiilor şi modalităţilor în care
urmează să fie determinate preţurile de transfer.
- gestionarea schimbului de informaţii şi a cooperării administrative pe linie de TVA şi accize;
- emiterea soluţiei fiscale individuale anticipate şi a acordului de preţ în avans;
102
- întocmirea proiectelor de Ordin ale Preşedintelui ANAF, cu privire la contribuabilii declaraţi inactivi.
Direcţia Generală de Coordonare a Activităţii de Inspecţie Fiscală îşi propune următoarele
acţiuni:
- creşterea eficienţei acţiunilor de inspecţie fiscală;
- dezvoltarea activităţilor de cercetare privind procedeele de acţiune ale unor contribuabili în
vederea sustragerii de la declararea şi plata obligaţiilor fiscale;
- crearea indicatorilor de risc fiscal, respectiv tehnici şi instrumente pentru identificarea domeniilor cu
risc fiscal mare şi a contribuabililor cu risc mare;
- elaborarea metodologiei pentru activitatea de cercetare şi documentare în interes fiscal;
- modificarea/dezvoltarea cadrului legislativ care să permită efectuarea activitaţilor de cercetare şi
documentare în interes fiscal;
- dezvoltarea bazei de date unice cu rezultatele inspecţiei fiscale desfăşurate atât la persoane juridice,
cât şi la persoane juridice fizice;
- crearea unei baze de date cu cazuri fiscale identificate în acţiunile de inspecţie fiscală prin preluarea
datelor din aplicaţiile existente.
Direcţia Generală de Coordonare a Activităţii de Inspecţie Fiscală are următoarea structură
organizatorică:
- Direcţia de Inspecţie Fiscală, care are în subordine:
-Serviciul de coordonare a activităţii de inspecţie fiscală;
-Serviciul de metodologie şi proceduri pentru inspecţia fiscală;
-Serviciul central de legături;
-Serviciul preţuri de transfer.
- Direcţia de Informaţii Fiscale, care are în subordine:
-Serviciul de management al informaţiei;
-Serviciul de analiză de risc.
La nivelul judeţelor, activitatea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este realizată prin
Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, în cadrul cărora
funcţionează structuri specializate care au organizate Servicii de Investigaţii Fiscale (SIF), Servicii de
Control Fiscal (SCF) şi Servicii de Control Financiar (SCF).
4.3.3. Garda Financiară
Conform HG nr. 533/2007, Garda Financiară este instituţie publică de control, cu personalitate
juridică, care exercită controlul operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea
oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal, care au ca efect evaziunea şi frauda
fiscală. Este organizată ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.
103
Garda Financiară este condusă de un comisar general, înalt funcţionar public, numit, în
condiţiile legii, prin ordin al ministrului finanţelor publice. Comisarul general are calitatea de
ordonator secundar de credite şi exercită atribuţiile legale în această calitate pentru toate unitaţile din
structura Gărzii Financiare. În exercitarea atribuţiilor sale comisarul general emite decizii.
Comisarul general reprezintă Garda Financiară în relaţiile cu terţii.
Comisarul general asigură, prin deciziile luate, îndeplinirea corespunzătoare a atribuţiilor ce
revin Gărzii Financiare potrivit dispoziţiilor legale în vigoare şi răspunde în faţa ministrului finanţelor
publice şi a preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală de întreaga activitate desfăşurată
de unităţile din structura Gărzii Financiare.
Garda Financiară are în structură:
a. Comisariatul General;
b. Secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti.
Comisariatul general este structura centrală a Gărzii Financiare, care, sub conducerea
comisarului general, asigură realizarea strategiei de control, urmăreşte modul de realizare a atribuţiilor
încredinţate Secţiilor judeţene şi Secţiei Municipiului Bucureşti, stabileşte măsuri operative pentru
eficienţa controlului curent şi a controlului tematic. Comisarii din Comisariatul General al Gărzii
Financiare au competenţa de control operativ şi inopinat pe întregul teritoriu al ţării.
În cadrul structurii organizatorice a Comisariatului General al Gărzii Financiare şi, respectiv, a
Secţiilor judeţene şi a Secţiei Municipiului Bucureşti se pot constitui servicii, birouri, compartimente,
respectiv divizii.
Secţiile judeţene se organizează ca unităţi cu personalitate juridică. Au competenţe teritoriale
de control limitate, în cadrul judeţului în care sunt organizate.
Personalul Gărzii Financiare execută operaţiuni de control curent şi operaţiuni de control
tematic.Controlul curent se execută operativ şi inopinat, pe baza legitimaţiei de control, a insignei de
împuternicire şi a ordinului de serviciu.Controlul tematic se execută de către comisarii Gărzii
Financiare în baza ordinelor date de către ministrul finanţelor publice, preşedintele Agenţiei Naţionale
de Administrare Fiscală sau de către comisarul general.
Persoana care dispune controlul tematic stabileşte obiectivele de verificat, entităţile supuse
controlului, perioada asupra căreia se efectuează verificarea, precum şi durata controlului.La orice
acţiune de control participă minimum 2 comisari.
La acţiunile de control cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi însoţite de
membri ai subunităţilor specializate de intervenţie rapidă ale poliţiei.La constatarea unor împrejurări
privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal, organele Gărzii
Financiare întocmesc procese-verbale în baza cărora sesizează organele de urmărire penală cu privire
la faptele constatate.
104
În vederea realizării atribuţiilor sale, pentru combaterea actelor şi faptelor de evaziune şi fraudă
fiscală, Garda Financiară efectuează controlul operativ şi inopinat cu privire la:
a. respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror acte şi fapte
interzise de lege;
b. respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea operaţiunilor ilicite;
c. modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor, în toate locurile şi spaţiile în
care se desfăşoară activitatea agenţilor economici;
d. participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi instituţii specializate, la
acţiuni de depistare şi combatere a activităţilor ilicite care generează fenomene de evaziune şi fraudă
fiscală.
În îndeplinirea atribuţiilor ce le revin, comisarii Gărzii Financiare sunt în drept:
1. să efectueze controale în spaţiile în care se produc, se depozitează sau se comercializează bunuri ori
se desfăşoară activităţi ce cad sub incidenţa actelor normative în vigoare cu privire la prevenirea,
descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care sunt interzise de acestea;
2. să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulaţia mărfurilor pe drumurile publice, în
porturi, căi ferate şi fluviale, aeroporturi, în vecinătatea punctelor vamale, antrepozite, zone libere,
precum şi în alte locuri în care se desfăşoară o asemenea activitate;
3. să verifice legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea documentelor justificative
în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitării şi
comercializării bunurilor şi să aplice sigilii pentru asigurarea integrităţii bunurilor;
4. să dispună măsuri cu privire la confiscarea, în condiţiile legii, a bunurilor a căror fabricaţie,
depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum şi a veniturilor realizate din activităţi comerciale
sau prestări de servicii nelegale şi să ridice documentele financiar-contabile şi de altă natură care pot
servi la dovedirea contravenţiilor sau, după caz, a infracţiunilor;
5. să solicite, în condiţiile şi potrivit Codului de procedur ă penal ă , efectuarea de către organele
abilitate de lege a percheziţiilor în localuri publice sau particulare - case, curţi, dependinţe şi grădini,
dacă există indicii că în aceste locuri sunt ascunse documente, mărfuri sau se desfăşoară activităţi care
au ca efect evaziunea sau frauda fiscală;
6. să constate acte şi fapte care au avut ca efect evaziunea şi frauda fiscală, să stabilească implicaţiile
fiscale ale acestora şi să dispună, în condiţiile Codului de procedura fiscala, luarea măsurilor
asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să îşi ascundă
ori să îşi risipească averea şi să sesizeze, după caz, organele de urmărire penală;
7. să legitimeze şi să stabilească identitatea administratorilor unităţilor controlate, precum şi a oricăror
persoane implicate în săvârşirea faptelor constatate şi să solicite acestora explicaţii scrise, după caz;
105
8. să reţină documente, în condiţiile Codului de procedură fiscală, să solicite copii certificate de pe
documentele originale, să preleveze probe, eşantioane, mostre etc. şi să solicite efectuarea expertizelor
tehnice necesare finalizării actului de control. Analiza şi examinarea probelor, eşantioanelor şi
mostrelor, precum şi expertizele tehnice se fac în laboratoare de specialitate, cheltuielile privind
efectuarea acestora, inclusiv cele legate de depozitarea şi manipularea mărfurilor confiscate fiind
suportate din fondurile special alocate Gărzii Financiare prin bugetul de venituri şi cheltuieli;
9. să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile corespunzătoare, potrivit competenţelor prevăzute
de lege;
10. să întocmească acte de control operativ şi inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice
măsurile prevăzute de normele legale şi să sesizeze organele competente în vederea valorificării
constatărilor;
11. să oprească mijloacele de transport, în condiţiile legii, pentru verificarea documentelor de însoţire
a bunurilor şi persoanelor transportate;
12. să solicite instituţiilor financiar-bancare, de asigurări şi reasigurări, în condiţiile legii, date sau,
după caz, documente, în scopul instrumentării şi fundamentării constatărilor cu privire la săvârşirea
unor fapte ce contravin legislaţiei în vigoare;
13. să poarte uniforma, să păstreze, să folosească şi să facă uz de armamentul şi mijloacele de apărare
din dotare, în condiţiile legii;
14 să utilizeze mijloacele auto purtând însemne şi dispozitive de avertizare sonore şi luminoase
specifice, în condiţiile prezentei ordonanţe de urgenţă;
15. să constituie şi să utilizeze baze de date necesare pentru prevenirea şi combaterea infracţiunilor şi
a altor fapte ilicite în domeniul fiscal;
16. să efectueze, în exercitarea controlului operativ şi inopinant, monitorizări şi verificări necesare
prevenirii, descoperirii şi combaterii faptelor de fraudă şi evaziune fiscală.
4.3.3. Autoritatea Naţională a Vămilor
Autoritatea Naţională a Vămilor este organizat şi funcţionează ca organ de specialitate al
administraţiei publice centrale, cu personalitate juridică, cu buget şi patrimoniu propriu, în subordinea
Ministerului Finanţelor Publice, în cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Autoritatea Naţională a Vămilor asigură aplicarea politicii vamale şi în domeniul accizelor în
mod uniform, imparţial, transparent şi nediscriminatoriu, tuturor persoanelor fizice şi juridice,
indiferent de statutul lor juridic şi de forma de organizare şi funcţionare a acestora şi exercită atribuţiile
stabilite prin lege. Autoritatea Naţională a Vămilor are, în principal, următoarele atribuţii:
1. aplică în domeniul vamal şi pentru accize măsurile specifice rezultate din programele
guvernamentale şi din reglementările vamale şi pentru accize şi alte dispoziţii aplicabile mărfurilor
106
aflate sub supraveghere vamală şi fiscală pentru accize sau supuse controlului vamal şi fiscal pentru
accize;
2. organizează, îndrumă şi controlează activitatea direcţiilor regionale pentru accize şi operaţiuni
vamale, a direcţiilor judeţene şi a municipiului Bucureşti pentru accize şi operaţiuni vamale, precum şi
a birourilor vamale din subordine;
3. urmăreşte şi supraveghează respectarea reglementărilor vamale pe întregul teritoriu al ţării şi
exercită controlul specific, potrivit legislaţiei în vigoare;
4. ia măsuri pentru prevenirea, combaterea şi sancţionarea contravenţiilor, în conformitate cu
reglementările legale în vigoare;
5. aplică prevederile Tarifului vamal şi ale altor acte normative referitoare la acesta;
6. asigură aplicarea prevederilor cu caracter vamal din acordurile, convenţiile şi tratatele internaţionale
la care România este parte;
7. urmăreşte aplicarea corectă a regulilor generale de interpretare a Nomenclaturii Sistemului
armonizat şi de evaluare în vamă a mărfurilor, precum şi a prevederilor;
8. elaborează norme metodologice pentru organele proprii de control şi le supune spre aprobare
preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală;
9. elaborează propuneri privind sistematizarea legislaţiei vamale;
10.coordonează, îndrumă şi controlează activitatea direcţiilor regionale pentru accize şi operaţiuni
vamale, a direcţiilor judeţene şi a municipiului Bucureşti pentru din patrimoniul cultural naţional;
urmăreşte, în cooperare cu celelalte organe abilitate ale statului, cazurile de spălare a banilor prin
operaţiuni vamale;
11. verifică modul de declarare de către titularul operaţiunii vamale sau de către reprezentantul său a
drepturilor de import şi a altor drepturi legal datorate reprezentând impozite şi taxe care, potrivit legii,
sunt în atribuţia autorităţii vamale; încasează şi virează aceste drepturi; stabileşte, prin controlul
ulterior al declaraţiilor, diferenţele şi asigură încasarea sau, după caz, rambursarea ori remiterea
acestora; aplică formele şi instrumentele de plată şi de garantare a drepturilor de import şi a altor
impozite şi taxe aflate în competenţa sa;
12. controlează mijloacele de transport încărcate cu mărfuri de import, export sau aflate în tranzit,
precum şi bagajele însoţite ori neînsoţite ale călătorilor care trec frontiera de stat a României şi verifică
legalitatea şi regimul vamal ale acestora, potrivit reglementărilor vamale în vigoare; reţine, în vederea
confiscării, mărfurile care fac obiectul unor abateri de la legislaţia vamală şi pentru care legea prevede
o astfel de sancţiune;
13. verifică, potrivit reglementărilor vamale în vigoare, pe timp de zi şi de noapte, clădiri, depozite,
terenuri, sedii şi alte obiective şi poate preleva, în condiţiile legii, probe pe care le analizează în
laboratoarele proprii sau agreate în vederea identificării şi expertizării mărfurilor supuse vămuirii;
107
14. efectuează investigaţii, supravegheri şi verificări, potrivit reglementărilor legale în vigoare, în
cazurile în care sunt semnalate situaţii de încălcare a legislaţiei vamale de către persoane fizice şi
juridice; verifică registre, corespondenţa şi alte forme de evidenţă şi are dreptul de a cere oricărei
persoane fizice sau juridice să prezinte, fără plată, documentaţia şi informaţiile privind operaţiunile
vamale;
15. exercită controlul ulterior, conform reglementărilor vamale;
16. reprezintă în faţa instanţelor, direct sau prin organele teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice,
interesele statului în cazurile de încălcare a normelor vamale;
17. asigură aplicarea prevederilor legale privind recuperarea în România a unor creanţe stabilite într-un
alt stat membru al Uniunii Europene, precum şi a celor privind recuperarea într-un alt stat membru al
Uniunii Europene a creanţelor stabilite în România, pentru creanţele pe care le administrează potrivit
legii;
18. cooperează, pe bază de reciprocitate, cu autorităţile vamale ale altor state, precum şi cu
organismele internaţionale de specialitate, în vederea prevenirii, cercetării şi combaterii fraudelor
vamale;
19. organizează şi execută controlul respectării prevederilor legale privind supravegherea mişcării
produselor accizabile pe teritoriul naţional;
20. organizează şi acordă asistenţă de specialitate contribuabililor în domeniul mişcării produselor
accizabile;
21. raportează Comisiei Europene cazurile de fraudă şi neregularităţi privind drepturile vamale mai
mari de 10.000 euro;
22. încasează şi contabilizează resursele proprii tradiţionale (taxe vamale, contribuţii agricole, taxe
antidumping) ale bugetului comunitar;
23. întreprinde măsurile speciale privind supravegherea producţiei, importului şi circulaţiei produselor
accizabile, conform prevederilor privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare;
24. îndeplineşte atribuţiile şi sarcinile prevăzute de lege în domeniul autorizării, atestării, avizării
persoanelor juridice şi fizice care desfăşoară activităţi de producţie, îmbuteliere, ambalare, primire,
deţinere, depozitare şi/sau expediere, comercializare, utilizare finală a produselor accizabile;
25. controlează, în condiţiile legii, mijloacele de transport încărcate sau susceptibile a fi încărcate cu
produse accizabile aflate în mişcare intracomunitară, verifică îndeplinirea condiţiilor legale cu privire
la circulaţia intracomunitară de produse accizabile, verifică, în condiţiile legii, pe timp de zi şi de
noapte, clădiri, depozite, terenuri, sedii şi alte obiective
26. efectuează inspecţia fiscală, în condiţiile Codului de procedură fiscală, în domeniul produselor
accizabile;
108
27. emite decizii de impunere în urma inspecţiei fiscale, în condiţiile Codului de procedură fiscală, în
domeniul produselor accizabile;
28. organizează şi aplică măsuri de supraveghere fiscală şi efectuează controlul respectării prevederilor
legale, naţionale şi comunitare, în cazul deplasării pe teritoriul naţional a produselor accizabile;
îndeplineşte atribuţiile prevăzute de reglementările fiscale privind procedura de gestionare a
documentelor administrative de însoţire, întocmite în cazul deplasării produselor accizabile în regim
suspensiv;
29. realizează, prin intermediul direcţiilor regionale pentru accize şi operaţiuni vamale, executarea
silită a drepturilor de import sau de export, a altor taxe şi impozite datorate statului, potrivit legii, în
cadrul operaţiunilor vamale, a accesoriilor aferente acestora, a amenzilor şi a oricăror altor sume
datorate bugetului general consolidat în temeiul unor titluri executorii, precum şi, în cazurile prevăzute
de lege, a creanţelor stabilite într-un alt stat membru al Uniunii Europene, potrivit competenţelor
legale;
Autoritatea Naţională a Vămilor este condusă de un vicepreşedinte al Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, cu rang de subsecretar de stat, numit prin decizie a primului-ministru.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce Autoritatea Naţională a
Vămilor reprezintă autoritatea vamală în raporturile cu autorităţile şi instituţiile publice, cu operatorii
economici, cu celelalte persoane juridice şi fizice, precum şi cu orice alte organisme din ţară sau din
străinătate şi răspunde în faţa preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sau a
ministrului finanţelor publice, după caz, pentru întreaga activitate a sistemului vamal.
Vicepreşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce Autoritatea
Naţională a Vămilor are calitatea de ordonator terţiar de credite şi poate delega această calitate altor
persoane împuternicite în acest scop. Prin actul de delegare se precizează limitele şi condiţiile
delegării.
Structura organizatorică a Autorităţii Naţionale a Vămilor este prevăzută în anexa nr. 2.
Aparatul central şi unităţile subordonate, respectiv direcţiile regionale serviciile, birourile şi alte
compartimente funcţionale organizate în directa subordine a vicepreşedintelui, precum şi numărul
posturilor de conducere se stabilesc prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare
Fiscală, la propunerea vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală care conduce
Autoritatea Naţională a Vămilor, cu respectarea reglementărilor legale în vigoare.
Autoritatea Naţională a Vămilor are reprezentanţi permanenţi la Misiunea României pe lângă
Uniunea Europeană sau în cadrul altor organisme internaţionale care asigură legătura operativă pe
probleme vamale.
109
4.4. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici
Organizarea unor structuri interne de control financiar, proprii unităţilor economice, constituie
o sarcină legală numai pentru instituţiile publice.Cu toate acestea, organizarea unui sistem de control
intern la nivelul tuturor unităţilor economice, indiferent de forma de proprietate a acestora, este
necesară, atât datorită permisivităţii actuale a cadrului legislativ, situaţie care poate favoriza un climat
de instabilitate cu repercusiuni în creşterea numărului activităţilor nelegale, cât şi nevoii de cunoaştere
în permanenţă a situaţiei patrimoniale şi financiare a acestora.
Controlul este prezent pe toate palierele entităţii publice şi se manifestă sub forma
autocontrolului, controlului în lanţ (pe faze ale procesului) şi a controlului ierarhic. Din punct de
vedere al momentului în care se exercită, controlul este concomitent (operativ), ex-ante (feed-forward)
şi ex-post (feedback).
Printre activităţile de control curente se regăsesc: observarea, compararea, aprobarea,
raportarea, coordonarea, verificarea, analiza, autorizarea, supervizarea, examinarea, separarea
funcţiunilor şi monitorizarea. În afara activităţilor de control integrate în linia de management, pot fi
organizate controale specializate, efectuate de componente structurale anume constituite (comisii,
compartimente de control etc.), a căror activitate se desfăşoară în baza unui plan conceput prin luarea
în considerare a riscurilor.
Pentru o înţelegere adecvată a conceptului de control intern, privit prin prisma principiilor
generale de bună practică acceptate pe plan internaţional şi în Uniunea Europeană, se redă mai jos
definiţia adoptată de Comisia Europeană:
„Controlul intern reprezintă ansamblul politicilor şi procedurilor concepute şi implementate
de către managementul şi personalul entităţii publice, în vederea furnizării unei asigurări rezonabile
pentru: atingerea obiectivelor entităţii publice într-un mod economic, eficient şi eficace; respectarea
regulilor externe şi a politicilor şi regulilor managementului; protejarea bunurilor şi a informaţiilor;
prevenirea şi depistarea fraudelor şi greşelilor; calitatea documentelor de contabilitate şi producerea
în timp util de informaţii de încredere, referitoare la segmentul financiar şi de management”.
Stabilirea sistemelor de control intră în responsabilitatea managementului fiecărei entităţi
publice şi trebuie să aibă la bază standardele, elaborate de Ministerul Finanţelor Publice. Formularea
cât mai generală a standardelor a fost necesară pentru a da posibilitatea managerilor să le aplice, în
pofida deosebirilor semnificative între diferitele entităţi publice. Sistemele de control managerial
trebuie dezvoltate ţinând cont de specificul legal, organizaţional, de personal, de finanţare etc., al
fiecărei entităţi publice în parte.
Aşa cum am mai arătat organizarea controlului financiar intern se realizează diferenţiat, în
110
funcţie de tipul unităţii economice, de obiectivele şi sfera de activitate ale acesteia, la nivelul
instituţiilor publice şi al altor unităţi asimilate acestora, în forma: control concomitent (operativ
curent), control financiar preventiv propriu şi audit financiar intern, iar la nivelul societăţilor
comerciale private în forma: control concomitent (operativ curent), control financiar preventiv şi
control financiar de gestiune.
4.4.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice
Instituţia publică poate fi definită ca fiind entitatea administrativă care, în diferitele domenii de
activitate ale societăţii, aplică prevederile politicii naţionale într-o anumită perioadă de timp
determinată, şi care realizează şi anumite activităţi economice şi financiar-contabile proprii, în funcţie
de specificul fiecăreia.
Activitatea de control financiar intern desfăşurată în cadrul entităţilor publice este definită prin
prevederi legale ca „...ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv
auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările
legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi eficace...”.
Pe baza acestor prevederi şi a normelor date în aplicarea acestora au fost aprobate obiectul,
sfera de activitate, organizarea şi exercitarea controlului financiar intern ca formă a controlului
financiar.
Organizarea controlului financiar intern se face prin ordin sau decizie a ordonatorului de
credite, conducător al instituţiei publice, în care se menţionează formele şi structurile funcţionale de
control financiar necesare realizării, în condiţii de eficienţă, a procesului de management al unităţii.
Organizarea controlului financiar intern la nivelul instituţiei publice este determinată de
necesitatea cunoaşterii, de către ordonatorul de credite, conducător al acesteia, a situaţiei financiare şi a
stării patrimoniului propriu, proprietate a statului, în vederea fundamentării, dispunerii şi urmăririi
deciziilor.
În cadrul instituţiilor publice şi al altor forme de unităţi economice asimilate acestora, conduse
de ordonatori de credite, activitatea de cunoaştere se realizează şi din rezultatele controlului financiar
intern care, pentru a răspunde acestor obiective, se organizează şi se exercită în trei forme:
- controlul financiar concomitent (operativ curent);
- controlul financiar preventiv propriu;
- auditul financiar intern.
Controlul financiar concomitent (operativ curent), se exercită de către personalul care
efectuează controlul financiar preventiv, personal tehnic, personal economic-acesta realizîndu-se pe
domeniul său de activitate şi în baza atribuţiilor de serviciu stabilite prin fişa postului.Trasături
caracteristice :
- este exercitat concomitent cu realizarea activităţilor şi operaţiunilor economice controlate;
111
- este exercitat pe toată durata desfăşurării proceselor economice supuse acţiunii de verificare,
identificîndu-se, atât în timp, cât şi în spaţiu, cu însăşi activitatea de management general;
- este realizat de către personal calificat, încadrat într-o structură distinctă aflată în directa
subordonare a conducătorului instituţiei publice;
- prin rezultatele obţinute, controlul financiar operativ curent constituie una dintre pârghiile cele
mai importante ale conducătorului în activitatea de management pe care acesta o desfăşoară,
deoarece permite cunoaşterea, în orice moment, a modului concret de realizare a sarcinilor
rezultate din programele generale de gestionare a patrimoniului entităţii;
- sfera de acţiune a controlului operativ curent este formată din totalitatea documentelor şi
activităţilor întocmite şi realizate în cadrul unităţilor patrimoniale, indiferent de forma acestora;
- controlul operativ curent se realizează prin operaţiuni inopinate sau acţiuni financiare stabilite
prin programele de activitate şi control ale entităţilor şi se desfăşoară în principalele locaţii în
care sunt desfăşurate procesele economice, secţii de producţie, unităţi de desfacere, localuri şi
pieţe publice, depozite şi altele.
Aşa cum s-a arătat, prin rezultatele sale, această formă de control financiar furnizează date
operative pentru stabilirea şi punerea în aplicare a deciziilor necesare atât realizării în condiţii de
eficacitate, eficienţă şi economicitate a programelor economice, cât şi remedierii eventualelor
disfuncţionalităţi apărute în derularea normală a activităţilor şi proceselor economice ce fac obiectul
entităţii.
Activitatea de control financiar preventiv propriu se organizează în cadrul
compartimentului financiar-contabil prin decizie a conducătorilor unităţilor publice, ordonatori de
credite.Ordonatorii de credite au obligaţia să stabilească, în funcţie de natura instituţiei publice pe care
o coordonează, operaţiunile care se supun controlului financiar preventiv propriu, documentele
justificative care se prezintă la control, circuitul acestor documente şi procedurile de verificare a
fiecăreia dintre aceste operaţiuni înscrise în documente.
Ministerul Finanţelor Publice, în calitatea acestuia de instituţie publică de specialitate care
aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice, are, în plus faţă de celelalte
unităţi publice, şi sarcina organizării controlului financiar preventiv propriu pentru operaţiunile care
fac obiectul bugetului trezoreriei statului, datoriei publice şi pentru a altor operaţiuni specifice.
Conducătorii unităţilor publice, ordonatori de credite, au obligaţia de a desemna, prin ordin
scris, persoanele care se împuternicesc cu exercitarea controlului financiar preventiv propriu, altele
decât cele care au întocmit au aprobat documentele supuse verificării. În actul de organizare se mai
menţionează şi limitele de competenţă a fiecăreia dintre persoanele desemnate cu exercitarea acestei
forme de control financiar intern.
Nu pot exercita activitatea de control financiar preventiv propriu conducătorii
112
compartimentelor de specialitate sau persoanele din cadrul acestora care aprobă, întocmesc sau
participa la întocmirea documentelor care stau la baza efectuării operaţiilor supuse acestei forme de
control şi nici persoanele cărora, potrivit prevederilor legale, nu li se poate încredinţa gestionarea de
valori materiale şi/sau băneşti din cauza unor condamnări penale stabilite prin hotărâri judecătoreşti
ramase definitive.
Activitatea de audit financiar intern este reglementată prin prevederi legale proprii, conform
cărora această formă a controlului financiar este definită ca fiind „...activitatea funcţional-
independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a
veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice; ajută entitatea publică
să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică care evaluează şi
îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a
controlului şi a proceselor de administrare”.
Formele sub care se realizează activitatea de audit financiar intern în cadrul instituţiilor publice
sau în alte entităţi asimilate acestora sunt stabilite şi definite prin prevederi legale, astfel:
- auditul de sistem este definit ca „...o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control
intern cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient, pentru
identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea acestora"',
- auditul performanţei este definit ca activitatea care „...examinează dacă criteriile stabilite pentru
implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt concrete pentru evaluarea rezultatelor şi
apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele";
- auditul de regularitate este definit ca activitatea de „...examinare a acţiunilor asupra efectelor
financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării
ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice care le sunt aplicabile".
Sfera de acţiune a activităţii de audit financiar intern este formată din ansamblul activităţilor
realizate în cadrul instituţiei publice şi al structurilor subordonate ale acesteia în legătură cu modul de
formare şi utilizare a fondurilor publice şi de administrare a patrimoniului propriu. Activitatea de audit
financiar intern se realizează pe bază de program.
În acest scop, compartimentul de specialitate elaborează proiectul programului de audit
financiar pe baza evaluării riscurilor asociate activităţilor realizate în cadrul instituţiei publice, a
sugestiilor conducătorilor diferitelor structuri ale acesteia, precum şi ale altor structuri cu atribuţii de
audit financiar.Programul de audit financiar se aprobă în fiecare an de către ordonatorul de credite,
conducător al instituţiei publice, sau de către structura colectivă de conducere a acesteia, acolo unde
este cazul.
Principalele obiective, stabilite conform prevederilor legale, care se înscriu în mod obligatoriu
în programul de audit financiar al instituţiilor publice, constau în analizarea şi verificarea următoarelor
113
operaţiuni şi structuri:
- angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct, şi nu indirect, obligaţii de plată, inclusiv din
fondurile comunitare;
- plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare;
- vânzarea, gajarea, concesionarea şi închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al
unităţilor administrativ - teritoriale;
- constituirea veniturilor publice, respectiv a modului de autorizare şi de stabilire a titlurilor de creanţă,
precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;
- alocarea creditelor bugetare;
- organizarea şi funcţionarea sistemului contabil şi fiabilitatea acestuia;
- sistemul de fundamentare, dispunere şi urmărire a deciziilor;
- sistemele de conducere şi control, inclusiv evaluarea riscurilor asociate acestor sisteme.
Activitatea de audit financiar intern este realizată de către personalul specializat angajat în
structuri de specialitate, înfiinţate în cadrul instituţiilor publice sau al altor entităţi publice asimilate, în
directa subordonare a conducătorului acestora, ordonator de credite sau asimilat acestei funcţii.
Compartimentele de audit financiar intern din cadrul instituţiilor publice sunt coordonate de
Ministerul Finanţelor Publice, prin cele două structuri specializate în activitatea de audit financiar,
Comitetul pentru Audit Public Intern şi Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern.
În cazul instituţiilor publice mici, definite prin aceleaşi prevederi legale ca „...instituţii care
derulează un buget anual de pană la nivelul echivalentului în lei a 100,0 mii euro pe o perioadă de
trei ani consecutivi”, auditul financiar intern se realizează, doar sub forma auditului de regularitate şi
se efectuează de către personalul compartimentelor specializate de audit financiar intern ale
Ministerului Finanţelor Publice.
Principalele atribuţii ale activităţii de audit financiar intern sunt:
- să îndeplinească sarcinile şi atribuţiile ce îi revin din prevederile legale şi din normele date pentru
aplicarea acestora în mod obiectiv şi independent, cu profesionalism şi integritate;
- să nu divulge date, fapte sau situaţii constatate pe parcursul sau în legătură cu realizarea acţiunilor de
audit financiar intern la care participă;
- să protejeze documentele pe baza cărora realizează misiunea de audit financiar intern la care
participă;
- să respecte prevederile Codului de conduită etică a auditorului financiar intern;
- să-şi perfecţioneze pregătirea profesională.
Activitatea de audit financiar intern este realizată de persoane specializate având calitatea de
funcţionari publici. Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de către conducătorul instituţiei
publice, cu avizul responsabilului compartimentului de audit public intern. Persoanele care au calitatea
114
de soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul unei entităţi publice nu pot fi
angajate ca auditori interni în cadrul acesteia.
4.4.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale
Agenţii economici ce acţionează pe o piaţă economică, indiferent de forma de organizare a
acesteia, au deplina libertate de a decide în mod autonom asupra activităţii proprii, de a stabili ce şi cât
produc, de a stabili cota de repartizare a profitului pentru investiţii şi consum, conform obiectivelor
imediate sau de perspectivă.
Multe din firmele cu capital privat şi de dimensiuni medii şi mici nu acordă atenţia necesară
organizării formelor proprii de control. Dacă volumul activităţii şi posibilităţile financiare nu permit şi
nu necesită organizarea controlului preventiv sau a controlului gestionar, ar trebui să apeleze la
valenţele controlului concomitent (operativ curent) şi ale controlului invizibil.
Controlul invizibil este un concept care stă la baza organizării muncii şi a sistemelor
informaţionale. Sunt cunoscute două concepţii privind controlul invizibil:
- concepţia anglo-saxonă are la bază principiul: orice operaţiune şi tranzacţie trebuie să poată fi
observată în mod independent de cel puţin două persoane care au funcţii diferite în firmă,
- concepţia continentală (de origine franceză) are la bază principiul una şi aceeaşi persoană nu poate
interveni de două ori pe acelaşi flux de operaţiuni.
Controlul concomitent (operativ curent) se exercită în cadrul atribuţiilor normale de serviciu.
Sub aspect teoretic şi metodologic, derivă din principiul general al delegării autorităţii de conducere şi
control potrivit căruia fiecărei funcţii trebuie i se atribuie răspunderi bine precizate, însoţite de
autoritatea funcţiei respective. Caracterul ierarhic al acestei forme de control se întemeiază pe
organizarea piramidală a funcţiilor de conducere.
Organizarea propriu-zisă a acestui tip de control se face prin dispoziţii cu caracter intern,
stabilindu-se activităţile supuse controlului, periodicitatea exercitării, obiectivele urmărite şi
persoanele responsabile.
Controlul ierarhizat se poate exercita sub formă faptică sau documentară, utilizând diferite
mijloace şi tehnici,ca: inspectarea sau observarea directă, la faţa locului, a compartimentelor,
informarea personală sau organizarea unor şedinţe cu sobordonaţii, primirea periodică a unor rapoarte
şi situaţii operative, stabilirea anticipată a unor sarcini sau cifre de control
Activitatea de control financiar preventiv, ca formă a controlului financiar realizată la
nivelul societăţilor comerciale, are drept scop oprirea, înainte de producerea unor efecte nocive, a
tuturor operaţiunilor care nu sunt legale, reale, oportune, economicoase şi eficiente.
Activitatea de control financiar preventiv se organizează în cadrul compartimentului financiar-
contabil al societăţii comerciale şi se exercită de către conducătorul acestuia (director financiar-
contabil, contabil şef), care este titularul vizei de control. În cazul lipsei sale temporare, este desemnat
115
un înlocuitor, iar în unităţile cu volum mare de operaţiuni, pot fi stabilite şi alte persoane, împuternicite
pentru anumite operaţiuni.
Ca metodologie de exercitare, în momentul prezentării documentelor, persoana însărcinată cu
viza verifică dacă sunt îndeplinite toate obiectivele stabilite pentru operaţiunea în cauză. Sub aspect
formal, acordarea vizei de control financiar preventiv constă în aplicarea pe document a unei ştampile
şi a semnăturii persoanei însărcinate cu controlul, cu menţionarea datei acordării vizei.
Dacă nu sunt întrunite toate elementele necesare pentru acordarea vizei, persoana responsabilă
refuză acordarea vizei. Soluţionarea acestei situaţii depinde de modul concret prevăzut de către
conducerile firmelor respective . Prin dispoziţii ale conducerii vor fi stabilite operaţiunile care nu vot fi
executate şi nu vor fi înregistrate în contabilitate, dacă nu au primit în prealabil viza de control.
Controlul financiar de gestiune este forma controlului financiar definită ca activitatea de
stabilire a punctelor critice ale societăţilor comerciale şi a abaterilor de la prevederile legale sau
normele interne, ale personalului de conducere şi/sau de execuţie din cadrul acestora.
Controlul financiar de gestiune se organizează, aşa cum s-a precizat, în baza prevederilor legale
care instituie obligativitatea organizării şi exercitării controlului financiar de gestiune propriu doar
pentru instituţiile publice, menţionând totuşi la modul indicativ faptul că.„...societăţile comerciale îşi
organizează controlul financiar propriu potrivit... prevederilor din statutele proprii”.
Organizarea activităţii de control financiar de gestiune se realizează, în baza prevederilor din
statutele de înfiinţare a societăţilor comerciale, ca structuri distincte în directa subordine a
conducătorului societăţii, sub forma unor direcţii, servicii, birouri sau compartimente, în funcţie de
mărimea şi complexitatea activităţii supuse acestei forme de control financiar.
Scopul organizării activităţii de control financiar de gestiune este determinat deci de necesitatea
cunoaşterii, de către conducătorul societăţii comerciale, în orice moment, a stării patrimoniului şi a
situaţiei financiare proprii.
Activitatea de control financiar de gestiune este exercitată de personal specializat, controlori
(revizori) de gestiune cărora, prin norme interne, date în aplicarea prevederilor actelor de constituire, le
sunt stabilite obligaţiile de serviciu.
Exercitarea controlului financiar de gestiune pe obiectivele prezentate se realizează pe baza
unor tematici de control în care obiectivele generale sunt detaliate pe obiective specifice întocmite
conform prevederilor legale prin care operaţiunile controlate au fost aprobate.
116
CAP. 5 Exercitarea controlului financiar
5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României 5.2. Exercitarea controlului financiar de către structurile specializate ale
Ministerului Finanţelor Publice5.2.1 Exercitarea controlului fiscal5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv5.3. Exercitarea controlului financiar de gestiune
5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României
Structurile cu atribuţii de control financiar, indiferent de forma acestora, realizează, în baza
prevederilor legale de organizare şi funcţionare, a principiilor generale ale metodologiei de exercitare a
controlului şi a normelor proprii de control financiar, activitatea de verificare stabilită prin programe,
în funcţie de obiectivele propuse, specificul fiecărei structuri şi sfera proprie de acţiune.Aplicarea
principiilor metodologice teoretice de către fiecare dintre structurile cu atribuţii de control financiar
este realizată în mod diferit în funcţie de activitatea concretă desfăşurată.
În vederea instituirii, la nivel naţional, a unui sistem unitar de control financiar care să permită
urmărirea modului de realizare a fenomenelor şi activităţilor nou-apărute ca urmare a trecerii de la
economia centralizat - planificată la economia de piaţă liberă, prin prevederi legale a fost creat cadrul
organizatoric de funcţionare a unor structuri distincte cu atribuţii de control,în funcţie de forma de
organizare a agenţilor economici.
Fiecărei structuri cu atribuţii de control financiar i-au fost stabilite, atât prin prevederi legale
generale, cât şi prin norme specifice emise în aplicarea acestora, instrucţiuni foarte exacte de exercitare
a activităţii de control financiar în formele pe care acestea le realizează conform propriilor statute de
organizare şi funcţionare.
Activităţile specifice ale Curţii de Conturi sunt cele de control şi de audit public extern. Auditul
public extern cuprinde auditul financiar şi auditul performanţei. Acestea se exercită potrivit
117
programului de activitate.
Controlul financiar efectuat de către Curtea de Conturi
La nivelul Curţii de Conturi a României, structură cu atribuţii de control financiar care
funcţionează pe lângă Parlamentul României, exercitarea activităţii de control se realizează pe baza
prevederilor legii de organizare şi funcţionare şi ale normelor proprii de control, aprobate de organul
de conducere al acesteia, Plenul Curţii de Conturi a României.
Controlul efectuat de către Curtea de Conturi este activitatea efectuată de auditorii
publici externi, în baza programului anual de activitate, aprobat de plen, prin care se verifică şi
se urmăreşte modul de respectare a legii privind constituirea, administrarea şi utilizarea
fondurilor publice.
Prin fonduri publice se înţeleg sumele alocate din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul
asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetul Trezoreriei Statului, bugetele
instituţiilor publice autonome, bugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de
stat, după caz, bugetele instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii, bugetul fondurilor
provenite din credite externe contractate sau garantate de stat şi ale căror rambursare, dobânzi şi alte
costuri se asigură din fonduri publice, bugetul fondurilor externe nerambursabile, credite externe
contractate sau garantate de autorităţile administraţiei publice locale, împrumuturi interne contractate
de autorităţile administraţiei publice locale, precum şi din bugetele instituţiilor publice finanţate
integral sau parţial din bugetele locale,
Pentru realizarea acestui obiectiv, Curtea de Conturi întocmeşte program propriu de activitate
care se supune aprobării Plenului.Programul de activitate este anual şi multianual.În baza acestui
program, controlul financiar exercitat de Curtea de Conturi se iniţiază din oficiu şi poate fi oprit doar
de către Parlamentul României, dar numai în cazul în care prin verificarea programată competenţele
stabilite prin lege ar putea fi depăşite.Nici o altă autoritate publică, persoană fizică sau juridică nu o
mai poate obliga.
Camera Deputaţilor sau Senatul pot solicita, prin hotărâri, efectuarea unor acţiuni de control în
limitele competenţelor stabilite Curţii de Conturi prin legea proprie de organizare şi funcţionare.
Hotărârile Camerei Deputaţilor sau ale Senatului vor fi prezentate plenului Curţii de Conturi în
vederea introducerii acţiunilor solicitate în Programul anual de activitate. Controlul se desfăşoară în
baza tematicilor specifice elaborate de structurile de specialitate ale Curţii de Conturi.
Controlul se poate efectua, în limita competenţelor legale, şi ca urmare a unor informaţii
apărute în mass-media, a unor sesizări primite de Curtea de Conturi de la diverse persoane juridice şi
fizice sau din alte surse. Aceste acţiuni se declanşează operativ, în limita fondului de timp disponibil,
în baza unei analize privind necesitatea şi oportunitatea efectuării verificării. Acţiunea se iniţiază la
propunerea şefului de departament, este însuşită de vicepreşedintele coordonator şi avizată de
118
preşedintele Curţii de Conturi. Ulterior declanşării, aceste acţiuni de control se includ în „Programul
anual de activitate”, conform metodologiei de elaborare, modificare şi urmărire a realizării
Programului anual de activitate. Pentru rezolvarea unor sesizări, Curtea de Conturi poate dispune altor
entităţi abilitate prin lege să efectueze verificarea aspectelor semnalate.
Entităţile incluse în Programul anual de activitate, aprobat de plenul Curţii de Conturi, sunt
notificate asupra controlului care urmează să se efectueze de structurile de specialitate ale Curţii de
Conturi.Adresa de notificare este semnată de şeful de departament/directorul camerei de conturi şi se
transmite entităţii ce urmează a fi verificată, de regulă, cu cel mult 10 zile lucrătoare înainte de
începerea controlului.În cadrul acţiunilor de documentare sau în cazul unor controale declanşate
operativ, notificarea se face cu cel puţin două zile lucrătoare înainte de data începerii acestora.
Auditorii publici externi care urmează să efectueze controlul sunt propuşi de către directorii
direcţiilor din cadrul departamentelor/directorii adjuncţi ai camerelor de conturi şi aprobaţi de către
şefii de departament sau de către directorii camerelor de conturi. Directorii din cadrul
departamentelor/directorii adjuncţi ai camerelor de conturi propun pentru fiecare acţiune de control, de
regulă, câte 2 sau mai mulţi auditori publici externi, care formează echipa de control, în funcţie de
volumul de operaţiuni ale entităţii şi de complexitatea acţiunii.În cazul în care echipa de control este
formată din 2 sau mai mulţi auditori publici externi, unul dintre aceştia este desemnat şef de echipă, el
având şi sarcina de a repartiza obiectivele de control pe fiecare membru al echipei, precum şi de a
urmări şi coordona întreaga acţiune.
Pentru efectuarea controlului la entitatea nominalizată în Programul anual de activitate, şefii
departamentelor de specialitate/directorii camerelor de conturi emit delegaţia de control.În aceasta se
precizează în mod explicit: auditorii publici externi desemnaţi şi denumirea acţiunii, entitatea
nominalizată pentru verificare, perioada de desfăşurare a controlului. După finalizarea acţiunii,
delegaţia de control se ataşează la actul de control. Delegaţia de control se actualizează în situaţia în
care acţiunile de control se prelungesc ca perioadă de timp.Este interzisă auditorilor publici externi
efectuarea unor acţiuni de documentare şi verificare fără a deţine delegaţia de control şi fără să fie
notificată în prealabil entitatea la care urmează a fi efectuată acţiunea.
În cadrul competenţelor, Curtea de Conturi îşi desfăţoara atribuţiile specifice asupra
următoarelor domenii:
a. formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat, ale bugetului asigurărilor sociale de stat şi ale
bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale, precum şi mişcarea fondurilor între aceste bugete;
b. constituirea şi utilizarea celorlalte fonduri publice componente ale bugetului general consolidat;
c. formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţia garanţiilor guvernamentale pentru credite interne
şi externe;
d. utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor şi transferurilor şi a altor forme de
119
sprijin financiar din partea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale;
e. constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către autorităţile administrative
autonome şi de către instituţiile publice înfiinţate prin lege, precum şi de organismele autonome de
asigurări sociale ale statului;
f. situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor
administrativ-teritoriale de către instituţiile publice, regiile autonome, companiile şi societăţile
naţionale, precum şi concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din proprietatea publică;
g. constituirea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului, îmbunătăţirea
calităţii condiţiilor de viaţăşsi de muncă;
h. alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competenţa Curţii de Conturi.
Prin verificările sale la entităţile şi persoanele prevăzute a fi controlate, Curtea de Conturi
urmăreşte, în principal, următoarele aspecte:
1. exactitatea şi realitatea situaţiilor financiare, aşa cum sunt stabilite în reglementările contabile în
vigoare;
2. evaluarea sistemelor de management şi control la autorităţile cu sarcini privind urmărirea
obligaţiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice stabilite prin lege;
3. utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale, conform destinaţiei stabilite;
4. calitatea gestiunii economico-financiare;
5. economicitatea, eficacitatea şi eficienţa utilizării fondurilor publice.
Curtea de Conturi are acces neîngrădit la acte, documente şi informaţii necesare exercitării
atribuţiilor sale. Misiunile de control se desfăşoară la sediul entităţilor verificate. Acestea sunt obligate
să le asigure auditorilor publici externi accesul în incintă şi trebuie să le sprijine totodată activitatea în
mod corespunzător, oferind spaţii de lucru adecvate şi diverse echipamente (birouri, calculatoare etc.)
necesare bunei desfăşurari a activităţii.În cazuri excepţionale, misiunile de control se pot desfăşura şi
la sediul Curţii de Conturi. Actele, documentele şi informaţiile necesare exercitării funcţiei de control
financiar se solicită verbal sau, după caz, în scris conducătorilor entităţii supuse controlului.
La solicitarea Curţii de Conturi, entităţile supuse verificării sunt obligate să îi transmită, sub
semnătură, actele, documentele şi informaţiile solicitate, la termenele şi în structura stabilită.În caz
contrar, se va proceda la aplicarea prevederii potrivit căreia „ încălcarea obligaţiilor ...se penalizează
cu 50 lei pentru fiecare zi de întârziere”. De asemenea, în funcţie de situaţia concretă, acţiunile de
verificare pot fi suspendate până la prezentarea documentelor solicitate.
Conducătorii structurilor din cadrul Curţii de Conturi pot participa, la şedinţa de deschidere de
la entitatea controlată pentru prezentarea echipei de control. În cadrul acestei discuţii cu managementul
entităţii verificate se prezintă tema acţiunii şi se stabilesc persoanele de contact, logistica necesară,
precum şi alte detalii pentru realizarea în bune condţtii a respectivei acţiuni de control.
120
La entităţile care ţin registrul unic de control, auditorii publici externi au obligaţia de a
consemna în acesta, atât înaintea începerii, cât şi după finalizarea controlului, elementele prevăzute în
Legea nr. 252/2003 privind registrul unic de control, respectiv numele şi prenumele persoanelor
împuternicite a efectua controlul, numărul legitimaţiei de control, numărul şi data delegaţiei, tema
controlului, perioada controlului, perioada controlată, numărul şi data actului de control întocmit.
După ce a fost desemnată pentru efectuarea acţiunii, echipa de auditori îşi planifică activitatea
de control pentru a realiza o armonizare adecvată între obiectivele de control stabilite, probele care
trebuie colectate pentru atingerea acestor obiective, metodele prin care urmează să se obţină probe
suficiente şi temeinice, precum şi bazele pentru evaluarea probelor.
Planificarea activităţii de control presupune întocmirea de către auditorii publici externi a unui
plan de control. Acesta se avizează de către directorul direcţiei din cadrul departamentului/directorul
adjunct al camerei de conturi şi se aprobă de şeful departamentului/directorul camerei de conturi.
Planul cuprinde, în principal, următoarele: entitatea verificată; obiectivele controlului cuprinse în
tematica de control; perioada supusă verificării; auditorii publici externi desemnaţi să efectueze
controlul; şeful de echipă nominalizat; repartizarea obiectivelor de control pe fiecare auditor; perioada
de efectuare a controlului.Planul de control poate fi modificat şi completat pe parcursul desfăşurării
acţiunii în funcţie de situaţia reală constatată pe teren.
Auditorii publici externi au obligaţia de a examina ultimul act de control încheiat de Curtea de
Conturi la entitatea controlată, precum şi, dacă se impune, modul de ducere la îndeplinire a măsurilor
dispuse de Curtea de Conturi în procesul de valorificare şi să consemneze despre acestea în actul de
control.Auditorii publici externi au, de asemenea, obligaţia de a solicita şi de a examina actele de
control întocmite la entitatea verificată de către alte organe de control.
Executarea propriu-zisă a acţiunilor de control de către Curtea de Conturi, indiferent de
momentul realizării acestora, pe parcursul sau la sfârşitul execuţiei bugetare, se realizează pe baza
prevederilor legii proprii de organizare şi funcţionare, a metodologiei de control financiar si a
prevederilor „Regulamentului privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de
Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităţi” - document care se aprobă de
către Plenul Curţii de conturi.
Normele de control financiar stabilesc activităţile şi măsurile prin care se realizează atribuţiile,
competenţele şi obiectivele de control financiar ulterior extern ale Curţii de Conturi, prevăzute de lege,
precum şi documentele care se elaborează pentru consemnarea constatărilor rezultate din acţiunea de
verificare în vederea valorificării acestora potrivit procedurilor legale.
Controlul Curţii de Conturi se efectuează prin proceduri de audit. Procedurile utilizate se
selectează în funcţie de specificul activităţii entitătii controlate şi de obiectivele de control stabilite,
dupa cum urmează:
121
- teste de control, al căror scop este verificarea modului de funcţionare a sistemului financiar-contabil
utilizat de entitate şi a celui de control intern, pentru a evalua în ce măsură auditorii publici externi se
pot baza pe rezultatele acestora;
- proceduri de fond, care constituie, în principal, verificări directe ale operaţiunilor/tranzacţiilor şi ale
informaţiilor contabile. Prin procedurile de fond se verifică de către auditori, de asemenea, dacă toate
operaţiunile şi tranzacţiile economice verificate sunt în conformitate cu legislaţia şi cu reglementările
în vigoare.
Cele mai utilizate metode şi tehnici de colectare a probelor sunt: examinarea documentelor,
organizarea de grupuri de dezbatere, chestionare, interviuri, precum şi observarea directă, astfel:
a. examinarea documentelor.Pentru realizarea controlului, auditorii publici externi trebuie să
examineze actele şi documentele tehnico-operative şi financiar-contabile referitoare la obiectivele
supuse verificării.Pentru realizarea acestei activităţi auditorii publici externi urmează să analizeze, fară
a fi limitative, şi informaţii referitoare la:
- planificarea strategică şi operaţională a entităţilor controlate;
- controalele dispuse de conducere entităţii verificate;
- stenogramele sau procesele-verbale ale şedinţelor adunărilor generale ale acţionarilor, consiliilor de
administraţie şi ale conducerii executive, precum şi ale organelor deliberative;
- reclamaţii şi contestaţii şi modul de soluţionare a acestora;
- rapoartele de activitate ale entităţilor controlate şi ale unităţilor subordonate acestora;
- rapoartele de audit sau de control precedente;
- rapoartele de audit intern;
b. grupurile de dezbatere reprezintă o metodă utilizată de auditor pentru a colecta opinii şi idei de la
persoanele în măsură să dea relaţii în legătură cu obiectivele controlului;
c. chestionarele se utilizează de auditor, în vederea obţinerii unor informaţii privind o anumită
problematică. Avantajele acestora constau în faptul că pot fi obţinute o multitudine de informaţii cu
privire la problematica abordată, într-un timp relativ scurt;
d. interviurile reprezintă o metodă de investigare utilizată de auditor în scopul obţinerii de date şi de
informaţii în legătură cu problematica de control abordată;
e. observarea directă este o tehnică ce poate fi utilizată de auditori pentru analiza diferitelor procese
sau fenomene economice ori sub aspectul comportamentului managementului sau al personalului
entităţii verificate.
În cadrul acţiunii de control, operaţiunile şi documentele financiar-contabile ce se verifică se
selectează prin eşantionare.Eşantionarea presupune aplicarea de către auditor a procedurilor de audit
numai asupra unei părţi a operaţiunilor şi documentelor financiar-contabile, astfel încât, după
analizarea probelor selectate, concluziile să poată fi extinse.
122
Eşantionul trebuie să fie selectat astfel încât să fie reprezentativ. Eşantionul reprezentativ este
acel eşantion în care elementele controlate sunt aproximativ identice caracteristicilor specifice tuturor
operaţiunilor şi documentelor financiar-contabile ale entităţii controlate. Aceasta înseamnă că
elementele incluse în eşantion sunt asemănătoare cu cele rămase în afara eşantionului, iar pe baza lor
se pot formula concluziile în legătură cu obiectivele de control urmărite, întrucât definesc domeniul
supus verificării.
Eşantionul poate fi selectat atât prin metode statistice, cât şi prin metode nestatistice.Metoda de
eşantionare statistică foloseşte teoria probabilităţilor pentru determinarea mărimii eşantionului, oferind
posibilitatea obţinerii unor concluzii pertinente pentru întreaga populaţie. Metodele statistice cele mai
frecvent utilizate sunt: selecţia aleatorie şi selecţia sistematică.Metoda eşantionaăii nestatistice are la
baza raţionamentul profesional al auditorului, concluziile privind operaţiunile şi documentele
financiar-contabile facîndu-se pe baza propriului raţionament.
Timpul programat pentru desfăşurarea acţiunilor de control se stabileşte în funcţie de volumul
şi specificul activităţii entităţilor verificate, fără a se depăşi, de regulă, următoarele durate maxime:
a. 90 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la Agenţia Naţională de Administrare Fiscală;
- la regii autonome, companii şi societăţi naţionale sau la societăţi comerciale care au filiale, sucursale;
- activităţii financiare a autorităţilor naţionale cu atribuţii în domeniul privatizării;
b. 60 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la Banca Naţională a României;
- activităţii financiare a autorităţilor teritoriale cu atribuţii în domeniul privatizării;
c. 50 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la structurile subordonate ale ANAF.
d. 40 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la regii autonome, companii şi societăţi naţionale sau la societăţi comerciale fără filiale, sucursale;
- la regiile autonome şi societăţile comerciale de interes local;
e. 30 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la filialele şi sucursalele regiilor autonome, companiilor şi societăţilor naţionale sau ale societăţilor
comerciale;
- la ordonatori de credite care au calitatea de ordonatori principali, secundari sau terţiari.
e. 25 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- la alte entităţi care intră, potrivit legii, în competenţa de control a Curţii de Conturi
e. 5 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- modului de aducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizie/ a modului de implementare a
recomandărilor formulate cu ocazia auditului performanţei.
123
În cazul controalelor efectuate pe parcursul execuţiei bugetare şi pentru perioadele expirate, la
instituţiile publice, precum şi la celelalte persoane prevăzute de lege, se întocmesc următoarele tipuri
de acte de control:
- raport de control;
- proces-verbal de constatare;
- nota de constatare;
- nota unilaterală.
Raportul de control, se întocmeşte de către auditorii publici externi desemnaţi să efectueze
verificarea. În raportul de control, auditorii publici externi prezintă:
1. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care s-au constatat abateri de la legalitate şi
regularitate care nu au determinat producerea de prejudicii. Fiecare constatare este însoţită de
descrierea măsurilor luate în timpul controlului;
2. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care s-au constatat fapte pentru care există
indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale;
3. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care nu s-au constatat abateri de la legalitate
si regularitate.
Toate abaterile constatate şi prezentate pe scurt în raport sunt detaliate în procesele-verbale de
constatare, anexe la raportul de control.Raportul de control se semneaza numai de către auditorii
publici externi.
Procesul-verbal de constatare se întocmeşte:
1. în cazul în care se constată abateri de la legalitate şi regularitate care au determinat sau nu
producerea unor prejudicii;
2. în cazul în care se identifică fapte pentru care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii
penale.
Procesul-verbal de constatare se semnează de auditorii publici externi care au efectuat
verificarea şi de către reprezentanţii legali ai persoanei juridice controlate
În cazul în care este necesar pentru fundamentarea şi instrumentarea unor constatări, Curtea de
Conturi poate solicita unor instituţii ale statului efectuarea cu prioritate a unor verificări de specialitate.
Această solicitare a Curţii de Conturi se notifică instituţiilor specializate printr-o adresă semnată de
şeful de departament/directorul camerei de conturi (conform competenţei teritoriale), la propunerea
auditorilor publici externi.
Nota de constatare se întocmeşte:
1. în cazul in care, ca urmare a controalelor efectuate, se constată abateri pentru clarificarea cărora se
impune continuarea controlului la altă entitate şi/sau de către alte structuri ale Curţii de Conturi;
2. în cazul în care, în scopul instrumentării şi fundamentării unor constatări, se impune efectuarea unor
124
verificări încrucişate şi la alte entităţi decât cea la care s-a dispus iniţial controlul;
3. în cazul în care se constată abateri a căror reconstituire ulterioară nu mai este posibilă. În această
situaţie, nota de constatare se întocmeşte şi se semnează în momentul identificării abaterilor. În cazul
în care se refuză semnarea acestei note de către reprezentanţii entităţii verificate, aceasta poate fi
semnată de 1-2 martori.
În nota de constatare se consemnează situaţia de fapt, precum şi, dacă este cazul, măsurile luate
operativ pentru remedierea abaterilor constatate.Forma şi structura notei de constatare se adaptează
modelului procesului-verbal de constatare.Nota de constatare se semnează de către auditorii publici
externi, reprezentanţii legali ai persoanei juridice controlate sau, după caz, de alte persoane în prezenţa
cărora s-a efectuat constatarea şi constituie anexă la procesul-verbal de constatare şi raportul de
control, după caz.
În actele de control se înscriu în mod obligatoriu următoarele date:
- numele şi prenumele auditorilor publici externi care efectueaza controlul;
- structura care efectuează controlul;
- numărul şi data delegaţiei de control;
- denumirea şi adresa persoanei juridice controlate;
- codul fiscal/numărul de înregistrare la registrul comerţului al persoanei juridice controlate;
- ordonatorii de credite/conducătorii persoanei juridice controlate în perioada supusă controlului şi în
timpul controlului, cu precizarea intervalelor de timp în care aceştia au asigurat conducerea;
- denumirea acţiunii de control;
- perioada în care s-a efectuat controlul;
- perioada supusă controlului;
- obiectivele controlului;
- constatările rezultate în urma controlului efectuat.
În procesele-verbale de constatare în care sunt consemnate abateri de la legalitate şi regularitate
care au determinat sau nu au determinat producerea de prejudicii ori fapte pentru care există indicii că
au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, se înscriu, în principal, pentru fiecare abatere/faptă,
următoarele:
a. descrierea abaterii de la legalitate şi regularitate; descrierea abaterii se face cât mai complet, pe baza
de date, documente şi alte dovezi relevante;
b. legea sau altă reglementare încălcată, cu indicarea articolului, literei şi a conţinutului acesteia;
c. estimarea valorii operaţiunilor care constituie abateri, ce se determină pe bază de date, documente şi
alte probe relevante;
d. cauzele şi împrejurările care au condus la încălcarea legii sau a altor norme;
e. consecinţele economico-financiare ale abaterilor de la legalitate şi regularitate;
125
f. persoanele cu atribuţii în domeniul în care s-au constatat abateri, poziţia acestora faţă de abaterile
constatate, exprimată în nota de relaţii, precum şi punctul de vedere motivat al auditorilor publici
externi cu privire la aceasta;
g. măsurile luate de entitatea verificată în timpul controlului.
Pe parcursul desfăşurării acţiunii, membrii echipei de control trebuie să discute şi să analizeze
constatările cu persoanele implicate, precum şi cu conducerea entităţii, în vederea elucidării cauzelor şi
împrejurărilor care au condus la producerea abaterilor şi a consecinţelor economico-financiare.
Proiectul actului de control se prezintă conducerii entităţii şi se analizează cu aceasta, la o dată
stabilită de ambele părţi, încercîndu-se cu acest prilej clarificarea eventualelor divergenţe între
constatarile auditorilor şi susţinerile reprezentanţilor entităţii verificate. La această întâlnire poate
participa şi conducerea structurii de control.
Redactarea formei finale a actului de control se realizează după parcurgerea acestor etape,
avîndu-se în vedere şi eventualele probe noi prezentate de către conducerea/reprezentanţii entităţii
verificate. Actele de control care trebuie semnate bilateral se înregistrează la registratura entităţii
verificate. Numărul de înregistrare se menţionează în finalul actului de control.
Procesele-verbale de constatare şi notele de constatare se pot afla în următoarele situaţii:
- semnate fără obiecţiuni de către reprezentanţii legali ai entităţii controlate. În acest caz se
procedează de îndată la valorificarea actelor de control;
- semnate cu obiecţiuni de către reprezentanţii legali ai entităţii verificate. În acest caz valorificarea
actelor de control se face dupa primirea obiecţiunilor, dar nu mai târziu de 15 zile lucrătoare de la
înregistrarea actelor de control la registratura entităţii verificate;
- refuzate să fie semnate. Acest fapt se menţionează ca atare de către auditorii publici externi la
finalul actului de control. În acest caz, dupa expirarea celor 15 zile lucrătoare de la data înregistrării
actului de control la entitatea verificată, termen în care aceasta are dreptul de a depune obiecţiuni, se
procedează de îndată la valorificarea constatărilor înscrise în actul de control.
În vederea semnării, actele de control menţionate mai sus se depun/transmit entităţii verificate,
însoţite de o adresă, semnată de auditorii publici externi care au efectuat controlul, prin care se
stabileşte şi termenul pentru semnare.În adresă se menţionează şi dreptul entităţii verificate de a
formula şi de a transmite obiecţiuni la actul de control în termenul-limită de 15 zile lucrătoare de la
data înregistrării actului de control la entitatea verificată.Totodată, se precizează şi structura Curţii de
Conturi şi adresa acesteia unde se depun obiecţiunile.
Termenul pentru semnarea procesului-verbal de constatare de către reprezentanţii legali ai
entităţii verificate şi, după caz, a notei de constatare este de până la 5 zile lucrătoare de la data
înregistrării actului de control la registratura entităţii verificate sau data confirmării de primire când
actul se transmite acesteia prin poştă.
126
Numărul de exemplare în care se întocmesc actele de control se stabileşte în funcţie de tipul
actului, după cum urmează:
a. în cazul în care în raportul de control nu au fost consemnate abateri, acesta se întocmeţte într-un
singur exemplar, înregistrat la registratura generală a Curţii de Conturi sau, după caz, la registratura
din cadrul structurilor teritoriale ale acesteia;
b. în cazul în care în raportul de control au fost consemnate abateri de la legalitate şi regularitate care
au determinat sau nu au determinat producerea unor prejudicii şi/sau fapte pentru care există indicii că
au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, acesta se întocmeste în numarul necesar de exemplare, în
funcţie de modul de valorificare;
c. în cazul în care au fost întocmite procese-verbale de constatare şi/sau note de constatare, anexe la
raportul de control, acestea se întocmesc în numarul necesar de exemplare, în funcţie de modul de
valorificare.
Toate exemplarele actelor de control trebuie să conţină semnătura în original a auditorilor
publici externi şi a reprezentanţilor legali ai persoanelor juridice controlate. Numărul de exemplare în
care a fost întocmit actul de control se consemnează la finalul acestuia. De asemenea, la finalul actelor
semnate bilateral se menţionează faptul că prin semnarea acestora de către conducerea entităţii
verificate se certifică restituirea documentelor puse la dispoziţia echipei de control.În cazul în care nu
au fost constatate abateri, certificarea restituirii documentelor puse la dispoziţie de entitatea verificată
se face printr-o minută care se anexează la raportul de control.
Pe parcursul desfăşurării acţiunii de control, în vederea clarificării împrejurărilor şi a cauzelor
care au condus la crearea de abateri de la legalitate şi regularitate sau producerea de fapte pentru care
există indicii ca au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, auditorii publici externi solicită, după caz,
note de relaţii, persoanelor cu atribuţii în domeniul în care s-au constatat aceste abateri. În nota de
relaţii se descriu faptele în legătură cu care se solicita clarificări.
Actele de control întocmite ca urmare a controalelor efectuate pe parcursul execuţiei bugetare
şi pentru perioadele expirate sau a controalelor tematice (rapoarte de control, procese-verbale de
constatare, note de constatare, note unilaterale) se depun şi se înregistrează în evidenţa structurii care a
efectuat controlul (departament sau camera de conturi). Acestea se înregistrează şi în Registrul special
privind evidenţa actelor întocmite şi modul de valorificare a constatarilor consemnate în acestea.
Rapoartele de control se valorifică în funcţie de conţinutul acestora, după cum urmează:
a. rapoartele de control în care nu au fost consemnate abateri se repartizează de către şeful
departamentului către directorul din cadrul departamentului şi, respectiv, de către directorul camerei de
conturi către directorul adjunct, pentru a fi analizate de aceştia.În termen de 10 zile lucrătoare de la
data înregistrării actului în evidenţa structurii, directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct
al camerei de conturi întocmeşte o notă cuprinzând punctul sau de vedere privind conţinutul actului de
127
control, care se anexează la raportul de control.În cazul în care controlul a fost dispus şi coordonat de
un departament de specialitate din cadrul Curţii de Conturi, nota aprobată de directorul camerei de
conturi, însoţită, eventual, de raportul de control, se înaintează departamentului în cauză, la solicitarea
acestuia;
b. rapoartele de control în care au fost consemnate abateri de la legalitate şi regularitate care au
determinat sau nu au determinat producerea unor prejudicii şi/sau fapte pentru care există indicii că au
fost săvârşite cu încălcarea legii penale (prezentate detaliat în procesele-verbale de constatare, anexe la
raportul de control) se repartizează de către şeful de departament către directorul din cadrul
departamentului şi, respectiv, de către directorul camerei de conturi către directorul adjunct, pentru a fi
analizate de către aceştia şi a se întocmi proiectul documentelor de valorificare.În termen de maximum
20 de zile lucrătoare de la primirea obiecţiunilor sau de la expirarea termenului de depunere a acestora,
directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de conturi întocmeşte o notă
cuprinzând punctul său de vedere privind conţinutul actului de control şi proiectul documentelor de
valorificare (proiectul deciziei, proiectul adresei de sesizare a organelor de urmărire penală). Actele de
control încheiate de către auditorii publici externi, împreună cu notele şi proiectul documentelor de
valorificare, întocmite de către directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de
conturi, se înainteazş şefului de departament/directorului camerei de conturi.
Pentru valorificarea constatărilor înscrise în rapoartele de control şi, respectiv, în procesele-
verbale de constatare - anexe ale acestora, Curtea de Conturi poate stabili:
a. suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,
contabil şi fiscal;
b. blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau ineficientă
a acestora;
c. înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată;
d. în situaţia în care se constată existenţa unor abateri de la legalitate şi regularitate care au determinat
producerea unor prejudicii, Curtea de Conturi comunică conducerii entităţii controlate această stare de
fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului şi dispunerea măsurilor pentru recuperarea acestuia devin
obligaţie a conducerii entităţii verificate;
e. în situaţia în care se constată, în urma controlului Curţii de Conturi, existenţa unor fapte pentru care
există indicii că au fost savârşite cu încălcarea legii penale, consemnate într-un proces-verbal de
constatare distinct, conducătorul structurii (şeful departamentului/directorul camerei de conturi)
sesizează, după obţinerea avizului Departamentului juridic, organele în drept pentru asigurarea
valorificării constatării şi informează entitatea verificată;
f. Curtea de Conturi poate cere celor în drept suspendarea din funcţie, a persoanelor acuzate de
savârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar,
128
constatate în urma controalelor efectuate, până la soluţionarea definitivă a cauzelor în care sunt
implicate.
Pentru aplicarea măsurilor de valorificare prevăzute la litera a, d şi f, se emite o decizie care se
întocmeşte de către directorul direcţiei din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de
conturi.
În decizie se înscriu concret măsurile pe care entitatea verificată sau alte entităţi implicate
trebuie să le aducă la îndeplinire în vederea înlăturării abaterilor constatate, precum şi pentru stabilirea
întinderii prejudiciului şi dispunerea măsurilor pentru recuperarea acestuia.
În situaţia în care se constată existenţa unor abateri de la legalitate şi regularitate care au
determinat producerea de prejudicii, decizia cuprinzând măsurile pentru recuperarea acestora va fi
adusă la cunoştinţă şi organului ierarhic superior în subordinea căruia se află entitatea verificată sau
organului de conducere colectivă, care aprobă, coordonează şi controleaza activitatea entităţii
verificate şi care, în cadrul atribuţiilor ce îi revin, va urmări modul de ducere la îndeplinire a
măsurilor.În cazul aleşilor locali decizia se transmite consiliului local/consiliului judetean.
Contestaţiile formulate împotriva deciziilor emise de structurile Curţii de Conturi sunt
examinate de comisii de soluţionare a contestaţiilor, formată la nivel central dintr-un vicepreşedinte,
consilierul de conturi care coordonează departamentul care a efectuat verificarea şi un alt consilier de
conturi (desemnat de vicepreşedinte).
La nivelul camerelor de conturi, comisia este formată din: consilierul de conturi care
coordonează domeniul ce a făcut obiectul verificării, un alt consilier de conturi (desemnat de către unul
dintre vicepreşedinţi) şi directorul din cadrul departamentului respectiv.
La şedinta Comisiei de soluţionare a contestaţiilor pot fi invitaţi şi reprezentanţii entităţii
verificate, care pot depune acte şi documente suplimentare pentru susţinerea contestaţiei. Aceştia pot fi
asistaţi de avocat. Comisia de soluţionare a contestaţiilor examinează contestaţia împreună cu celelalte
documente şi emite o încheiere prin care se poate dispune admiterea totală sau parţială a contestaţiei
ori respingerea acesteia.
Împotriva hotărârilor înscrise în încheiere, entitatea verificată, în termen de 15 zile lucrătoare
de la primirea comunicării, poate sesiza instanţa de contencios administrativ competentă, în condiţiile
Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare.
Verificarea modului de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizii se realizează de
către structurile din cadrul Curţii de Conturi care le-au emis, de regulă, în cel mult 30 de zile
calendaristice de la data prevăzuta în decizie pentru comunicarea modului de ducere la îndeplinire a
acesteia.
În cazul în care conducerea entităţii verificate nu a dispus şi nu a urmărit măsurile transmise de
Curtea de Conturi pentru stabilirea întinderii prejudiciului şi recuperarea acestuia, se întocmeşte
129
proces-verbal de constatare.
În cazul neîndeplinirii unor măsuri dispuse, se aplică amenda civilă, egală cu salariul de la 2
până la 5 luni al persoanei care se face răspunzătoare de această situaţie.
Procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor se întocmeşte de către controlorii
financiari în cazul în care se constată fapte care potrivit prevederilor legale constituie contravenţii şi a
căror constatare intră în competenţa Curţii de Conturi. În cazul în care se constată abateri ce sunt
sancţionate contravenţional de către auditorii publici externi din cadrul Curţii de Conturi, se
procedează conform dispoziţiilor legale specifice, precum şi prevederilor legale comune care se aplică
în materie de contravenţii.
În cazul în care la raportul de control este anexat procesul-verbal de constatare prin care
auditorii publici externi au constatat existenţa unor fapte pentru care există indicii că au fost săvârşite
cu încălcarea legii penale, directorul din cadrul departamentului/directorul adjunct al camerei de
conturi examinează actul de control şi întocmeşte proiectul adresei de sesizare a organului in drept.
Şeful departamentului/directorul camerei de conturi analizează conţinutul actului de control şi al
proiectului de adresă şi solicită avizul Departamentului juridic din cadrul Curţii de Conturi. După
obţinerea avizului, adresa de sesizare, însoţită de raportul de audit la care este anexat procesul-verbal
de constatare, se transmite organului de urmărire penală competent.
Auditul financiar efectuat de către Curtea de Conturi
În baza prevederilor legale, Curtea de Conturi exercită activitatea de audit financiar asupra
conturilor de execuţie ale bugetului public consolidat.Auditul financiar se efectuează asupra
următoarelor conturi de execuţie:
a. contul general anual de execuţie a bugetului de stat;
b. contul anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat;
c. conturile anuale de execuţie a fondurilor speciale;
d. conturile anuale de execuţie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureşti, ale judeţelor, ale
sectoarelor municipiului Bucureşti, ale municipiilor, ale oraşelor şi comunelor;
e. contul anual de execuţie a bugetului Trezoreriei Statului;
f. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice autonome;
g. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parţial de la
bugetul de stat, de la bugetul asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale şi de la bugetele
fondurilor speciale, după caz;
h. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri proprii;
i. contul general anual al datoriei publice a statului;
j. conturile anuale de execuţie a bugetului fondurilor externe nerambursabile;
k. alte conturi de execuţie a unor bugete prevăzute de lege.
130
În auditarea conturilor de execuţie, Curtea de Conturi urmăreşte, în principal:
1. exactitatea şi realitatea datelor reflectate în situaţiile financiare. În cadrul acestui obiectiv se au
în vedere,următoarele:
- organizarea şi conducerea evidenţei operative şi contabile;
- înregistrarea veniturilor şi a cheltuielilor pe structura clasificaţiei bugetare;
- concordanţa datelor înregistrate în evidenţa contabilă cu cele preluate în balanţele de verificare şi
înscrise în bilanţurile contabile şi conturile de execuţie;
- întocmirea conturilor de execuţie a bugetelor instituţiilor publice;
- reflectarea reală şi exactă a operaţiunilor financiar-contabile în bilanţurile contabile şi conturile de
execuţie bugetară;
- încheierea exerciţiului bugetar;
2. legalitatea stabilirii şi încasării veniturilor statului, unităţilor administrativ-teritoriale,
asigurărilor sociale de stat şi ale instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii. În
cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- stabilirea, urmărirea şi încasarea sumelor datorate de contribuabili potrivit reglementărilor şi
procedurilor legale;
- realizarea veniturilor prevăzute în bugetele publice, în cuantumul şi la termenele prevăzute de lege,
identificarea cauzelor care au determinat nerealizarea acestora;
3. angajarea, lichidarea, ordonanţarea, plata şi înregistrarea cheltuielilor conform reglementărilor
legale şi în concordanţă cu prevederile legii bugetare. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în
principal, următoarele:
- evidenţa angajamentelor din care derivă obligaţii de plată;
- efectuarea cheltuielilor în limitele creditelor bugetare aprobate şi numai în legătură cu activitatea
instituţiei publice respective;
- efectuarea cheltuielilor în conformitate cu legislaţia care le reglementează, cu încadrarea în limita
angajamentelor asumate, cu aprobarea ordonatorului de credite, cu avizul compartimentelor de
specialitate şi viza pentru controlul financiar preventiv;
- existenţa documentelor justificative, întocmite conform legii, care atestă exactitatea şi realitatea
sumelor datorate;
- utilizarea creditelor bugetare şi efectuarea cheltuielilor în structura prevăzută de clasificaţia
bugetară;
- efectuarea vărsămintelor şi a contribuţiilor către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat
şi celelalte bugete publice, în cuantumul şi la termenele legale;
4. autorizarea şi legalitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor publice. În
cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
131
- legalitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor;
- efectuarea virărilor de credite bugetare pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare;
5. acordarea de la buget sau din fonduri speciale a subvenţiilor şi alocaţiilor pentru investiţii şi
utilizarea lor conform destinaţiilor stabilite. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal,
următoarele:
- înscrierea în liste a obiectivelor de investiţii în continuare şi a celor noi pe baza documentaţiilor
tehnico-economice aprobate;
- organizarea şi desfăşurarea licitaţiilor, încheierea contractelor;
- efectuarea cheltuielilor pentru obiectivele cuprinse în lista de investiţii;
- acordarea avansurilor, efectuarea plăţilor către antreprenori şi furnizori pe bază de documente legal
întocmite, certificate şi aprobate, în limita prevederilor bugetare;
- executarea, livrarea şi recepţia lucrărilor cu respectarea clauzelor contractuale;
6. contractarea împrumuturilor, rambursarea ratelor scadente ale acestora şi plata dobânzilor
aferente. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- garantarea împrumuturilor;
- încadrarea în limitele aprobate prin lege a acordurilor de împrumut;
- încheierea contractelor de împrumut şi respectarea clauzelor contractuale;
- rambursarea ratelor scadente, plata dobânzilor aferente şi plata comisioanelor, cu respectarea
termenelor din acordul de împrumut;
7. creanţele şi obligaţiile statului şi ale unităţilor administrativ-teritoriale; protejarea activelor.
În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- caracterul îndreptăţit sau garantat al creanţelor şi obligaţiilor;
- stabilirea şi aplicarea măsurilor de protejare a activelor;
- înregistrarea creanţelor şi a obligaţiilor în contabilitate pe baza documentelor justificative;
- încasarea creanţelor şi plata obligaţiilor;
8. concesionarea sau închirierea de bunuri proprietate publică şi concesionarea de servicii cu
caracter public. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- operaţiunile de concesionare şi/sau închiriere de bunuri proprietate publică, precum şi
concesionarea de servicii cu caracter public;
- organizarea licitaţiilor, încheierea contractelor în conformitate cu prevederile legale şi urmărirea de
către locator a respectării clauzelor contractuale;
9. modul de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti şi asigurarea integritaţii patrimoniului.
În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:
- efectuarea inventarierii la termenul prevăzut de lege şi înregistrarea în evidenţa contabilă a
rezultatelor acesteia;
132
- gestionarea şi utilizarea mijloacelor materiale şi băneşti primite;
- vânzarea şi/sau scoaterea din funcţiune a activelor corporale;
10. alte obiective în limita competenţelor stabilite de lege.
Responsabilitatea adoptării politicilor contabile corespunzătoare, a menţinerii unui control
intern adecvat şi a efectuării de prezentări corecte în situaţiile financiare revine entităţii
controlate.Organul de control trebuie să planifice şi să efectueze controlul astfel încât să obţină o
asigurare rezonabilă privind existenţa sau absenţa unor erori semnificative în situaţiile
financiare.Situaţiile financiare supuse controlului financiar sunt următoarele:
- bilanţul;
- contul de rezultat patrimonial (situaţia veniturilor, finanţărilor şi cheltuielilor);
- situaţia fluxurilor de trezorerie;
- situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor, anexe la situaţia financiară, care includ
politici contabile şi note explicative;
- contul de execuţie bugetară.
Prin activitatea de control financiar Curtea de Conturi urmăreşte dacă situaţiile
financiare sunt complete, reale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, furnizând în
acest sens o opinie.Obiectivul controlului financiar este acela de a obţine asigurarea că situaţiile
financiare controlate sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de
raportare financiară aplicabil în România şi respectă principiile legalităţii şi regularităţii.
Auditul financiar ulterior extern exercitat de către Curtea de Conturi în baza prerogativelor
legale ale acesteia este un control de legalitate şi regularitate ce are ca obiectiv stabilirea modului de
respectare a prevederilor legale în domeniile şi la entităţile din sfera acesteia de acţiune.
Regularitatea este caracteristica unei operaţiuni de a respecta sub toate aspectele
ansamblul principiilor şi regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriei de
operaţiuni din care face parte.
Legalitatea reprezintă caracteristica unei operaţiuni de a respecta toate prevederile legale
care îi sunt aplicabile şi care sunt în vigoare la data efectuării acesteia.
Auditorii publici externi trebuie să delimiteze clar categoriile de operaţiuni economice. Această
activitate presupune o abordare corespunzătoare a auditului financiar pentru fiecare „categorie de
operaţiuni economice”. Acestea cuprind, de regulă, operaţiunile care fac obiectul controalelor interne
şi evaluării riscurilor. De obicei, auditorul public extern împarte situaţiile financiare pe categorii de
operaţiuni economice, ţinând cont de modul în care informaţiile sunt prezentate în acestea.
Categoriile de operaţiuni economice tipice pentru o entitate pot fi: salariile, indemnizaţiile,
achiziţiile, alocaţiile, subvenţiile şi veniturile. În cazul bilanţului, categoriile de operaţiuni privesc
activele corporale fixe, stocurile, debitorii, creditorii şi alte obligaţii, plăţi anticipate etc.
133
Auditorii publici externi trebuie să identifice şi să evalueze riscurile pentru fiecare categorie de
operaţiuni economice. Evaluarea riscurilor, stabilirea nivelului pragului de semnificaţie şi estimarea
erorilor de către auditori determină volumul activităţii de audit. Identificarea riscurilor specifice îl ajută
pe auditorul public extern la selectarea testelor de audit, care vor fi orientate in special către
problemele cele mai importante.
Prag de semnificaţie (materialitatea) reprezintă valoarea maximă a erorilor pe care le-ar
putea conţine situaţiile financiare, valoare peste care erorile detectate sunt considerate a fi
semnificative, influenţând astfel opinia auditorului. Pragul de semnificaţie poate fi exprimat nu
numai valoric, ci şi prin natura abaterilor sau contextul în care acestea s-au produs.
Având în vedere faptul că auditul financiar oferă o asigurare rezonabilă, dar nu şi absolută
asupra corectitudinii situaţiilor financiare auditate, apare inevitabil riscul de audit, cu cele trei
componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare:
- riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca o categorie de operaţiuni să conţină erori semnificative,
fie individual, fie cumulate cu erorile altor categorii de operaţiuni, presupunând, printre altele, că în
entitatea auditată nu există/nu sunt implementate controale interne;
- riscul de control reprezintă probabilitatea ca o eroare semnificativă să se producă fără a fi detectată
sau prevenită de sistemul contabil aplicat şi de sistemul de control intern al entităţii auditate;
- riscul de nedetectare reprezintă probabilitatea ca un auditor să nu detecteze o eroare din situaţiile
financiare auditate.
Controlul conturilor financiare de execuţie are drept scop descărcarea de gestiunea a
ordonatorilor de credite, administratori ai activităţii financiare a entităţilor publice.
Descărcarea de gestiune se defineşte ca fiind atestarea oficiala pronunţată de un organism
abilitat prin lege, prin care se confirmă ca toate operaţiunile supuse acţiunilor de control
financiar au fost efectuate în baza şi conform prevederilor legale prin care au fost definite şi
aprobate.
Curtea de Conturi este singura instituţie împuternicită prin prevederi legale să hotărască, ca
urmare a controlului financiar al conturilor financiare efectuat, asupra descărcării gestiunii
ordonatorului de credite care conduce entitatea publică supusă verificării.Alte decizii ale autorităţii
executive în ceea ce priveşte descărcarea gestiunii unui ordonator de credite sunt doar provizorii, până
la pronunţarea în această problemă a hotărârii Curţii de Conturi.
Certificarea contului de execuţie nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere juridică a
entităţii auditate. Pentru motive bine întemeiate, în termen de un an de la data la care s-a certificat
contul de execuţie, procedura examinării contului poate fi redeschisă.
Conturile de execuţie şi situaţiile financiare supuse auditului trebuie să îndeplinească condiţiile
prevăzute de lege pentru a face posibilă auditarea lor.În cazul în care conturile prezentate nu întrunesc
134
condiţiile care să facă posibilă auditarea lor, auditorii publici externi restituie documentele titularilor
conturilor,consemnând aceasta situaţie într-un proces-verbal de constatare. În procesul-verbal de
constatare se va înscrie în mod obligatoriu şi termenul pentru refacerea sau completarea
conturilor.Refacerea sau completarea conturilor de execuţie se dispune prin decizie.
În aceasta situaţie, acţiunea de audit se suspendă până la refacerea/completarea conturilor, fapt
ce se aduce la cunoştinţa entităţii auditate.Dacă titularii conturilor nu se conformează acestei
măsuri,completarea sau refacerea conturilor se face pe cheltuiala acestora, de către un expert contabil
numit de Curtea de Conturi. În vederea numirii expertului, Curtea de Conturi (şeful de departament
sau, după caz, directorul camerei de conturi) solicită în scris Corpului Experţilor Contabili şi
Contabililor Autorizaţi din România nominalizarea unor experţi, în vederea refacerii conturilor de
execuţie la entitatea auditată.
În funcţie de natura constatărilor înscrise în raportul de control întocmit în baza competenţelor
Curţii de Conturi, controlorii financiari pot propune:
- descărcarea de gestiune, în cazul în care toate condiţiile privind conformitatea conturilor financiare
prevăzute de legile de aprobare a operaţiunilor înscrise în acestea, ca şi de Legea de organizare şi
funcţionare a Curţii de Conturi au fost îndeplinite;
- sesizarea instanţelor judecătoreşti specializate în vederea stabilirii răspunderii juridice,
potrivit legii, în cazul constatării de fapte prin care au fost cauzate prejudicii, şi a dispunerii
măsurilor de recuperare a sumelor datorate bugetului de stat, unităţilor administrativ-teritoriale
sau instituţiilor publice, reprezentând obligaţii financiare ale persoanelor juridice verificate
constatate în urma controlului;
- aplicarea unor amenzi pentru abateri cu caracter financiar, conform prevederilor Legii de
organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi.
Timpul programat pentru desfăşurarea acţiunilor de audit financiar se stabileşte în funcţie de
volumul şi specificul activităţii entităţilor verificate, fără a se depăşi, de regulă, următoarele durate
maxime:
a. 90 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- contului general anual de execuţie a bugetului de stat;
- contului anual al datoriei publice a statului şi situaţiei garanţiilor guvernamentale pentru credite
interne şi externe contractate de către alte persoane juridice decât statul;
b. 70 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- conturile anuale de execuţie ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor
speciale, bugetelor instituţiilor publice autonome, finanţate integral sau parţial din fonduri publice,
finanţate integral din venituri proprii, bugetului fondurilor externe nerambursabile şi a altor bugete
publice prevăzute de lege la nivelul ordonatorilor principali de credite;
135
c. 40 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- conturile anuale de execuţie ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor
speciale, bugetelor instituţiilor publice autonome, finanţate integral sau parţial din fonduri publice,
finanţate integral din venituri proprii, bugetului fondurilor externe nerambursabile şi a altor bugete
publice prevăzute de lege la nivelul ordonatorilor secundari de credite;
- conturile anuale de execuţie ale bugetelor locale, municipiului Bucureşti, sectoarelor municipiului
Bucureşti, municipiilor, oraşelor şi comunelor: consiliile judeţene, primăriile municipale, orăşeneşti şi
ale sectoarelor municipiului Bucureşti;
d. 30 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- conturile anuale de execuţie ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor
speciale, bugetelor instituţiilor publice autonome, finanţate integral sau parţial din fonduri publice,
finanţate integral din venituri proprii, bugetului fondurilor externe nerambursabile şi a altor bugete
publice prevăzute de lege la nivelul ordonatorilor terţiari de credite;
- conturile anuale de execuţie ale bugetelor locale, municipiului Bucureşti, sectoarelor municipiului
Bucureşti, municipiilor, oraşelor şi comunelor: primăriilor locale;
d. 25 de zile lucrătoare, pentru verificarea:
- conturile anuale de execuţie ale bugetelor locale, municipiului Bucureşti, sectoarelor municipiului
Bucureşti, municipiilor, oraşelor şi comunelor: ordonatorilor terţiari de credite.
Auditul performanţei efectuat de către Curtea de Conturi
Auditul performanţei se exercită asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum şi
asupra oricăror fonduri publice şi reprezintă o evaluare independentă a modului în care o entitate, un
program, o activitate sau o operaţiune funcţionează eficient şi eficace, în condiţiile respectării
economicităţii.
Constatările şi recomandările formulate în rapoarte auditul performanţei au scopul de a conduce la
diminuarea costului resurselor sau la sporirea rezultatelor şi de a furniza informaţii relevante
Parlamentului, Guvernului, entităţilor auditate şi altor instituţii interesate, în vederea îmbunătăţirii
performanţei folosirii fondurilor publice.
136
5.2. Exercitarea controlului financiar de către structurile specializate ale Ministerului Finanţelor Publice
5.2.1 Exercitarea controlului fiscal5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv
5.2.1 Exercitarea controlului fiscal
Structurile cu atribuţii de control financiar din cadrul Ministerului Finanţelor Publice exercită
în acest domeniu activităţi specifice în funcţie de atribuţiile, obiectivele şi sfera de acţiune stabilite prin
prevederi legale şi prin norme emise în aplicarea acestora.
În cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală competenţa de exercitare a inspecţiei
fiscale se stabileşte prin regulamentul de organizare şi funcţionare aprobat în condiţiile legii. Organele
de inspecţie fiscală din aparatul central al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală au competenţă în
efectuarea inspecţiei fiscale pe întregul teritoriu al ţării.
Pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului
general consolidat, competenţa revine acelui organ fiscal, judeţean, local sau al municipiului Bucureşti,
stabilit prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în a cărui rază teritorială
se află domiciliul fiscal al contribuabilului sau al plătitorului de venit, în cazul impozitelor şi
contribuţiilor realizate prin stopaj la sursă.
În cazul contribuabililor nerezidenţi care desfăşoară activităţi pe teritoriul României prin unul
sau mai multe sedii permanente, competenţa revine organului fiscal pe a cărui rază teritorială se află
situat fiecare sediu permanent. În cazul în care activitatea unui sediu permanent se desfăşoară pe raza
teritorială a mai multor organe fiscale, competenţa revine acelui organ fiscal în a cărui rază teritorială
începe activitatea acelui sediu permanent.
Pentru administrarea de către organele fiscale din subordinea Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală a creanţelor fiscale datorate de marii contribuabili, inclusiv de sediile secundare
ale acestora, competenţa poate fi stabilită în sarcina altor organe fiscale prin ordin al preşedintelui
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală
Competenţa privind efectuarea inspecţiei fiscale se poate delega altui organ fiscal. În cadrul
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală condiţiile în care se poate efectua delegarea altui organ
fiscal se stabilesc prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Agenţia Naţională de Administrare Fiscală exercită, în baza prevederilor legale proprii de
organizare şi funcţionare, în mod nemijlocit şi neîngrădit, prin structuri specializate, activităţile de
control financiar şi inspecţie fiscală. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are următoarele
obiective principale:
137
a. colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentând impozite, taxe şi alte venituri ale bugetului de
stat, conform competenţelor, precum şi a veniturilor bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului
asigurărilor pentru şomaj, bugetului fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate,
reprezentând contribuţia de asigurări sociale, contribuţia de asigurări pentru şomaj, contribuţia pentru
asigurări sociale de sănătate, contribuţia de asigurări pentru accidente de muncă şi boli profesionale,
datorate de plătitori, persoane juridice şi persoane fizice, care au calitatea de angajator sau asimilaţi ai
acestora şi alte persoane care au obligaţii faţă de bugetul de stat;
b. aplicarea unitară a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile sociale şi alte
venituri bugetare în domeniul său de activitate;
c. exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor
contribuabililor;
d. aplicarea în domeniul vamal a măsurilor specifice rezultate din Programul de guvernare şi din
legislaţia în domeniul vamal;
e. dezvoltarea asistenţei contribuabililor în vederea îmbunătăţirii nivelului de informare al acestora şi
aplicării unitare a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile sociale şi alte venituri
bugetare.
Sistemul fiscal românesc este unul declarativ, pornind de la acţiunea voluntară a
contribuabilului de a calcula, de a declara şi de a achita obligaţiile sale faţă de stat. Declaraţia fiscală
se depune de către persoanele obligate potrivit Codului fiscal, la termenele stabilite de acesta.
Începând cu obligaţiile declarative aferente lunii octombrie cu termen de declarare 25
noiembrie 2010, declaraţiile fiscale vor fi depuse numai electronic de către contribuabilii mari şi
mijlocii, precum şi de către sediile secundare ale acestora. Astfel, până la data de 25 noiembrie 2010,
se vor transmite prin intermediul Sistemului Electronic Naţional (SEN):
- 100 Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul de stat;
- 101 Declaraţie privind impozitul pe profit;
- 102 Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetele asigurărilor sociale şi fondurilor speciale;
- 710 Declaraţie rectificativă;
- 300 Decont de taxa pe valoarea adaugată;
- 301 Decont special de taxa pe valoarea adaugată;
- 120 Decont privind accizele;
- 130 Decont privind impozitul la tiţeiul din producţia internă;
- 390 VIES Declaratie recapitulativă privind livrările/achiziţăiile intracomunitare de bunuri.
Declaraţiile fiscale prevăzute mai sus se depun prin accesarea site-ului www.e-guvernare.ro.
Semnarea declaraţiilor fiscale se realizează prin utilizarea certificatului emis de un furnizor de servicii
de certificare, acreditat în condiţiile Legii nr. 455/2001 privind semnătura electronică.
138
Inspecţia fiscală are ca obiect verificarea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale,
corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, a respectării prevederilor
legislaţiei fiscale şi contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impunere, stabilirea
diferenţelor obligaţiilor de plată şi a accesoriilor aferente acestora.
Subiecte ale raportului juridic fiscal sunt statul, unităţile administrativ-teritoriale, contribuabilul
precum şi alte persoane care dobândesc drepturi şi obligaţii în cadrul acestui raport.
Statul este reprezentat de Ministerul Finanţelor Publice prin Agenţia Naţională de
Administrare Fiscală şi unităţile sale subordonate cu personalitate juridică.
Unităţile administrativ-teritoriale sunt reprezentate de autorităţile administraţiei publice
locale, precum şi de compartimentele de specialitate ale acestora, în limita atribuţiilor delegate de către
autorităţile respective.
Contribuabilul este orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără personalitate
juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat, în condiţiile
legii.
Orice persoană sau entitate care este subiect într-un raport juridic fiscal se înregistrează fiscal
primind un cod de identificare fiscală. Codul de identificare fiscală va fi:
a. pentru persoanele juridice, cu excepţia comercianţilor, precum şi pentru asocieri şi alte entităţi fără
personalitate juridică, codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal competent din subordinea
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală;
b. pentru persoanele fizice, codul numeric personal atribuit potrivit legii speciale;
c. pentru persoanele fizice care nu deţin cod numeric personal, numărul de identificare fiscală atribuit
de organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală;
d. pentru comercianţi, inclusiv pentru sucursalele comercianţilor care au sediul principal al comerţului
în străinătate, codul unic de înregistrare atribuit potrivit legii speciale;
e. pentru persoanele fizice care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau exercită
profesii libere, codul de înregistrare fiscală atribuit de organul fiscal competent din subordinea
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
Declaraţia de înregistrare fiscală se întocmeşte prin completarea unui formular pus la dispoziţie
gratuit de organul fiscal din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi va fi însoţită de
acte doveditoare ale informaţiilor cuprinse în aceasta.
Pe baza declaraţiei de înregistrare fiscală, organul fiscal competent din subordinea Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală eliberează certificatul de înregistrare fiscală, în termen de 15 zile de
la data depunerii declaraţiei. În certificatul de înregistrare fiscală se înscrie obligatoriu codul de
identificare fiscală.
139
Organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală
organizează evidenţa plătitorilor de impozite, taxe, contribuţii şi alte sume datorate la bugetul de stat,
bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate,
bugetul asigurărilor pentru şomaj, în cadrul registrului contribuabililor.
Certificatul de atestare fiscală se emite de organul fiscal competent, la solicitarea
contribuabililor. Certificatul se emite şi din oficiu sau la solicitarea altor autorităţi publice.Certificatul
de atestare fiscală se eliberează pe baza datelor cuprinse în evidenţa pe plătitor a organului fiscal
competent şi cuprinde creanţele fiscale exigibile, existente în sold în ultima zi a lunii anterioare
depunerii cererii, denumită lună de referinţă, şi neachitate până la data eliberării acestuia.
Certificatul de atestare fiscală se emite în termen de 5 zile lucrătoare de la data depunerii cererii
şi poate fi utilizat de persoana interesată pe o perioadă de până la 30 de zile de la data eliberării. În
cazul persoanelor fizice, perioada în care poate fi utilizat este de până la 90 de zile de la data eliberării.
Pe perioada de utilizare, certificatul poate fi prezentat de contribuabil, în original sau în copie
legalizată, oricărui solicitant.
Prin obligaţii fiscale, se înţelege:
- obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile
şi alte sume datorate bugetului general consolidat;
- obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele, taxele,
contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat;
- obligaţia de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului
general consolidat;
- obligaţia de a plăti dobânzi, penalităţi de întârziere sau majorări de întârziere, aferente impozitelor,
taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaţii de plată
accesorii;
- obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele
legale, impozitele şi contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă;
- orice alte obligaţii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor fiscale.
Principalele momente ale activităţii de inspecţie fiscală sunt:
- constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor ce rezultă din activitatea
contribuabilului supus inspecţiei privind legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea
şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale, în vederea aplicării corecte şi în termen a prevederilor
legii fiscale;
- analizarea şi evaluarea diferitelor informaţii fiscale, în vedere comparării cu declaraţiile fiscale ale
contribuabililor;
- sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri pentru prevenirea şi
140
combaterea abaterilor de la prevederii legislaţiei fiscale.
Exercitarea inspecţiei fiscale, deşi păstrează principiile generale ale metodologiei de control
financiar, se realizează diferit, având în vedere specificul acesteia.Exercitarea activităţii de inspecţie
fiscală detaliată pe principalele momente se prezintă astfel:
1. examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;
2. verificarea concordanţei datelor din declaraţiile fiscale cu cele din evidenţa contabilă a
contribuabilului;
3. stabilirea abaterilor,discutarea acestora şi solicitarea de explicaţii scrise de la reprezentanţii legali ai
contribuabililor sau împuterniciţii acestora;
4. solicitarea de informaţii de la terţi;
5. verificarea locurilor unde se realizează activităţi generatoare de venituri impozabile;
6. stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferenţelor datorate în plus sau în minus, după caz, faţă de
creanţa fiscală declarată şi/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecţiei fiscale;
7. stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii aferente
acestora;
8. dispunerea măsurilor asigurătorii în condiţiile legii;
9. efectuarea de investigaţii fiscale;
10. aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale;
11. aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens proces-verbal.
Nu intră în atribuţiile inspecţiei fiscale efectuarea de constatări tehnico-ştiinţifice sau orice alte
verificări solicitate de organele de urmărire penală în vederea lămuririi unor fapte sau împrejurări ale
cauzelor aflate în lucru la aceste instituţii.
Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare,
care au obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume
datorate bugetului general consolidat, prevăzute de lege.
Activitatea de inspecţie fiscală se realizează în două forme:
- inspecţia fiscală generală, definită ca activitatea de verificare a tuturor obligaţiilor fiscale ale unui
contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;
- inspecţia fiscală parţială, definită ca activitatea de verificare a uneia sau a mai multor obligaţii fiscale,
pentru o perioadă de timp determinată.Inspecţia fiscală parţială se realizează de regulă atunci când:
- este stabilită prin prevederi legale;
- se realizează ca acţiune de regularizare a unor obligaţii fiscale;
- este dispusă prin decizia de reverificare ca urmare a soluţiona unei contestaţii;
- este solicitată de către unele instituţii abilitate ale statului, în vederea clarificării unor aspecte privind
situaţia fiscală a unui anumit contribuabil.
141
Acţiunile de inspecţie fiscală parţială pot fi extinse şi transformate îl inspecţii fiscale generale
la propunerea motivată în scris a unei structuri de inspecţie fiscală şi aprobată de conducătorul
acesteia. Decizia de extindere a verificării este adusă la cunoştinţa contribuabilului în scris.În cazurile
fundamentate, conducătorul structurii de inspecţie fiscală poate aproba limitarea inspecţiei fiscale
generale la verificarea numai a anumitor obligaţii fiscale.
Stabilirea bazei de impozitare, precum şi a diferenţelor de impozite, a taxelor şi a altor
contribuţii se face prin metoda directă, pe baza evidenţelor contabile, fiscale, a altor documente şi
informaţii, sau folosind metode indirecte de estimare a nivelurilor acestor obligaţii.
Metoda de estimare indirectă se utilizează în cazul în care contribuabilul nu poate prezenta
organelor de inspecţie fiscală documentele, informaţiile şi explicaţiile necesare la determinarea
completă a bazei de impunere, din următoarele cauze:
- nu a depus declaraţiile fiscale sau cele prezentate nu permit stabilirea corectă a bazei de impunere;
- nu colaborează, obstrucţionează sau refuză acţiunea de inspecţie fiscală;
- nu şi-a îndeplinit obligaţiile privind conducerea evidenţelor contabile şi fiscale;
- din motive de forţă majoră evidenţele contabile şi fiscale sau actele justificative privind efectuarea
activităţilor producătoare de venituri au dispărut.
În cazul în care organele de inspecţie fiscală utilizează metode de estimare a bazei de impunere,
în actul de inspecţie se menţionează motivele care au determinat folosirea acestor metode şi criteriile
de estimare. Sarcina probării că baza de impozitare determinată prin utilizarea metodei de estimare nu
este corectă revine contribuabilului, care în acest caz trebuie să facă această dovadă cu documente
financiar-contabile şi fiscale legale şi corect întocmite.
Pentru realizarea atribuţiilor proprii, structurile de inspecţie fiscală utilizează în special
următoarele proceduri şi metode financiar: controlul inopinat, controlul încrucişat, controlul prin
sondaj şi controlul electronic.
Controlul inopinat constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în principal, ca
urmare a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, fără anunţarea
în prealabil a contribuabilului;
Controlul încrucişat constă în verificarea documentelor şi operaţiunilor impozabile ale
contribuabilului, în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane - controlul încrucişat poate fi şi inopinat.
Controlul prin sondaj presupune activitatea de verificare selectivă a documentelor şi
operaţiunilor semnificative, în care sunt reflectate modul de calcul, de evidenţiere şi de plată a
obligaţiilor fiscale datorate bugetului general consolidat, este deci o verificare parţială.În cazul în care
dintr-o acţiune de control prin sondaj se constată fapte care întrunesc elemente constitutive ale unei
infracţiuni, verificarea se extinde asupra tuturor documentelor şi operaţiunilor relevante pentru
fundamentarea faptelor constatate.
142
Controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilităţii şi a surselor
acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare şi testare asistate de
instrumente informatice specializate.
Utilizarea procedeelor de control se poate face individual sau combinat, în funcţie de scopul,
obiectivele, complexitatea, dificultăţile, specificul şi perioada inspecţiei fiscale. Selectarea
documentelor şi a operaţiunilor semnificative se referă la volumul, valoarea şi ponderea acestora în
activitatea contribuabilului.
Selectarea unităţilor în vederea efectuării inspecţiei fiscale are la bază principiul general al
tratamentului egal aplicat tuturor contribuabililor care fac parte din aceeaşi categorie şi din acelaşi
domeniu de activitate.Selectarea contribuabililor pentru control se realizează pe baza verificării cel
puţin o dată în cadrul termenului de prescripţie a contribuabililor mari.
La celelalte categorii de contribuabili inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor născute
în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale. Inspecţia fiscală se
poate extinde pe perioada de prescripţie10 a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, dacă este identificată
cel puţin una dintre următoarele situaţii:există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat; nu au fost depuse declaraţii fiscale
în interiorul termenului de prescripţie;nu au fost îndeplinite obligaţiile de plată a impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general consolidat.
Înainte de începerea unei acţiuni, toate structurile fiscale au obligaţia să înştiinţeze
contribuabilul în legătură cu activitatea de inspecţie fiscală care urmează să se desfăşoare, prin
transmiterea unui aviz de inspecţie fiscală care în general cuprinde: temeiul juridic al inspecţiei fiscale,
data începerii acţiunii, obligaţiile fiscale şi perioadele ce urmează a fi supuse controlului, posibilitatea
de a solicita amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale. Amânarea datei de începere a inspecţiei
fiscale se poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate.
Avizul de inspecţie fiscală se comunică contribuabilului în scris înainte de începerea inspecţiei
fiscale, astfel cu 30 de zile pentru marii contribuabili11 şi cu 15 zile pentru ceilalţi contribuabili.10 Prescripţia în materie de obligaţii fiscale se regăseşte în Codul de procedură fiscală aprobat prin OG 92/2003, art. 91-93, 131-135:Dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepţia cazului în care legea dispune altfel. Termenul de prescripţie începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală, dacă legea nu dispune altfel.Dreptul de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 10 ani în cazul în care acestea rezultă din săvârşirea unei fapte prevăzute de legea penală. Dreptul de a cere executarea silită a creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere acest drept.Termenul de prescripţie se aplică şi creanţelor provenind din amenzi contravenţionale.Dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanţelor fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la compensare sau restituire.11 Sunt consideraţi mari contribuabili conform OMFP nr. 753/2006, modificat, următorii: persoanele juridice cu cifra de afaceri (raportată în situaţiile financiare încheiate la data de 31 decembrie, a anului precedent celui în care se efectuează actualizarea) mai mare sau egală cu 70 de milioane de lei. Intră în această categorie şi entităţile rezultate în urma divizării acestora, ori a fuziunii cu alţi contribuabili, cu excepţia celor aflaţi în procedura de insolvenţă, Banca Naţională a României, societăţile bancare, societăţile de asigurări, societăţile de invesţitii financiare, societăţile comerciale organizatoare de jocuri de noroc tip „cazino“.
143
Comunicarea avizului de inspecţie fiscală nu este necesară: pentru soluţionarea unor cereri ale
contribuabilului, în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi, în cazul
controlului inopinat şi al controlului încrucişat, în cazul refacerii controlului ca urmare a unei
dispoziţii de reverificare cuprinse în decizia de soluţionare a contestaţiei.
Durata efectuării inspecţiei fiscale este stabilită de organele de inspecţie fiscală sau, după caz,
de compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, în funcţie de
obiectivele inspecţiei, şi nu poate fi mai mare de 3 luni.În cazul marilor contribuabili sau al celor care
au sedii secundare, durata inspecţiei nu poate fi mai mare de 6 luni.
Conducătorul inspecţiei fiscale competent poate decide suspendarea unei inspecţii fiscale ori de
câte ori sunt motive justificate pentru aceasta.Perioadele în care derularea inspecţiei fiscale este
suspendată nu sunt incluse în calculul duratei acesteia.
La începerea inspecţiei fiscale, inspectorul este obligat să prezinte contribuabilului legitimaţia
de inspecţie şi ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control şi să consemneze
acţiunea în Registrul Unic de Control.La termenul stabilit prin Avizul de control, după definitivarea
tuturor activităţilor organizatorice de instalare, controlul financiar pe probleme fiscale începe şi este
exercitat pe baza tematicilor de control, utilizând procedeele şi tehnicile specifice acestei discipline,
urmărindu-se realizarea tuturor obiectivelor şi a sub obiectivelor stabilite.
Examinarea situaţiei fiscale a unui contribuabil în vederea stabilirii bazei reale de impunere se
face prin verificarea tuturor documentelor justificative şi a evidenţelor financiar-contabile şi fiscale,
care pot constitui şi probe ale dosarului.
Documentele în care sunt consemnate operaţiunile necesare confirmării şi fundamentării
constatărilor se anexează la actul de inspecţie încheiat, în copie certificată de persoana responsabilă din
compartimentul unde au fost identificate şi semnată de organul de inspecţie.
Atunci când documentele analizate sunt considerate fictive şi există indicii de sustragere sau
distrugere a acestora, precum şi în cazul în care persoana responsabilă refuză să le certifice, acestea se
anexează în original.
De asemenea, se vor institui măsuri asiguratorii şi de conservare a corpurilor delicte şi a
oricăror mijloace de probă, în situaţiile în care se constată fapte care ar putea întruni elementele
constitutive ale unei infracţiuni.
Având în vedere obiectivele generale, aşa cum acestea au fost înscrise în programul de control,
unităţile economice care urmează a fi cuprinse în control se stabilesc potrivit prevederilor legale
conform cărora într-un an calendaristic un agent economic poate face obiectul unei singure verificări,
pe obiective care au drept scop stabilirea sincerităţii bilanţului sau realitatea sumelor datorate statului.
Principalele reguli privind inspecţia fiscală sunt:
144
- inspecţia fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care sunt
relevante pentru impunere,
- inspecţia fiscală va fi efectuată în aşa fel încât să afecteze cât mai puţin activitatea curentă a
contribuabililor şi să utilizeze eficient timpul destinat inspecţiei fiscale,
- inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume
datorate bugetului general consolidat şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării. Prin excepţie,
conducătorul inspecţiei fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la
data încheierii inspecţiei fiscale şi până la data împlinirii termenului de prescripţie, apar date
suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care
influenţează rezultatele acestora.
- în situaţia în care din instrumentarea cauzelor penale de către organele competente nu rezultă
existenţa prejudiciului, reverificarea nu este urmată de emiterea deciziei de impunere,
- inspecţia fiscală se exercită pe baza principiilor independenţei, unicităţii, autonomiei, ierarhizării,
teritorialităţii şi descentralizării,
- activitatea de inspecţie fiscală se organizează şi se desfăşoară în baza unor programe anuale,
trimestriale şi lunare aprobate în condiţiile stabilite prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală, respectiv prin acte ale autorităţilor administraţiei publice locale,
- la finalizarea inspecţiei fiscale, contribuabilul este obligat să dea o declaraţie scrisă, pe propria
răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziţie toate documentele şi informaţiile solicitate.
În declaraţie se va menţiona şi faptul că au fost restituite toate documentele solicitate şi puse la
dispoziţie de contribuabil. Declaraţia constituie mijloc de probă atât pentru contribuabil, cât şi pentru
structura fiscală, în cazul în care contribuabilul contestă decizia de reverificare a unei anumite
perioade.
- contribuabilul are obligaţia să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecţiei
fiscale, în termenele şi condiţiile stabilite de organele de inspecţie fiscală,
- contribuabilul are obligaţia să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat să
dea informaţii, să prezinte la locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale toate documentele, precum şi
orice alte date necesare clarificării situaţiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal,
- la începerea inspecţiei fiscale, contribuabilul va fi informat că poate numi persoane care să dea
informaţii. Dacă informaţiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente,
atunci inspectorul fiscal se poate adresa şi altor persoane pentru obţinerea de informaţii,
- pe toată durata exercitării inspecţiei fiscale contribuabilii supuşi acesteia au dreptul de a beneficia de
asistenţă de specialitate sau juridică,
- contribuabilul va fi informat pe parcursul desfăşurării inspecţiei fiscale asupra constatărilor rezultate
din inspecţia fiscală,
145
- la încheierea inspecţiei fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului constatările şi consecinţele
lor fiscale, acordîndu-i acestuia posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere potrivit, cu excepţia
cazului în care bazele de impozitare nu au suferit nici o modificare în urma inspecţiei fiscale sau a
cazului în care contribuabilul renunţă la acest drept şi notifică acest fapt organelor de inspecţie fiscală,
- data, ora şi locul prezentării concluziilor vor fi comunicate contribuabilului în timp util,
- contribuabilul are dreptul să prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările inspecţiei
fiscale.
Rezultatul inspecţiei fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta
constatările inspecţiei din punct de vedere faptic şi legal.La finalizarea inspecţiei fiscale, raportul
întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va cuprinde diferenţele în plus sau în minus,
după caz, faţă de creanţa fiscală existentă la momentul începerii inspecţiei fiscale. În cazul în care baza
de impunere nu se modifică, acest fapt va fi stabilit printr-o decizie privind nemodificarea bazei de
impunere.Decizia de impunere sau nemodificare se comunică în termen de 7 zile de la data finalizării
raportului de inspecţie fiscală.
Raportul de inspecţie fiscală privind rezultatele inspecţiei fiscale conţine următoarele
elemente principale:
- datele de identificare ale contribuabilului;
- numele/prenumele, funcţia organelor de inspecţie fiscală;
- perioadele supuse controlului pe fiecare obligaţie fiscală;
- perioada în care s-a efectuat inspecţia fiscală;
- fundamentarea constatărilor;
- sinteza rezultatelor inspecţiei fiscale pe fiecare obligaţie fiscală şi pe fiecare an fiscal;
- punctul de vedere al contribuabilului cu privire la constatările inspecţiei;
- măsurile propuse de inspector pentru remedierea deficienţelor constatate şi intrarea în legalitate;
- persoanele răspunzătoare pentru abaterile constatate şi sancţiunile contravenţionale aplicate.
Raportul de inspecţie fiscală se semnează de către organele care au realizat acţiunea, se
avizează de şeful de serviciu, se aprobă de conducătorul de inspecţie fiscală, după care se trimite
unităţii fiscale unde este arondat contribuabilul, pentru emiterea deciziei de impunere.
La nivelul unităţii fiscale se ţine Registrul de evidenţă prin care se realizează evidenţa
acţiunilor de control efectuate, în care se menţionează numele agentului economic controlat, obiectul,
pe scurt, al controlului, numărul şi data acţiunii de control, perioada supusă controlului şi durata
acestuia, sumele datorate, inclusiv majorările pentru nevirarea în termen şi altele.Această evidenţă
contribuie la evitarea repetării controalelor la acelaşi agent economic şi asigură cuprinderea în control
a tuturor agenţilor economici.
146
Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată, se datorează
după acest termen dobânzi şi penalităţi de întârziere.Nu se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere
pentru sumele datorate cu titlu de amenzi de orice fel, obligaţii fiscale accesorii stabilite potrivit legii,
cheltuieli de executare silită, cheltuieli judiciare, sumele confiscate, precum şi sumele reprezentând
echivalentul în lei al bunurilor şi sumelor confiscate care nu sunt găsite la locul faptei.
Dobânzile şi penalităţile de întârziere se fac venit la bugetul căruia îi aparţine creanţa principală
şi se stabilesc prin decizii întocmite în condiţiile aprobate prin ordin al preşedintelui ANAF, cu unele
excepţii.
Dobânda de întârziere se aplică pentru neachitarea obligaţiilor de plată pe perioada de 30 de
zile de la scadenţa lor.Nivelul dobânzii de întârziere este de 0,04% pentru fiecare zi de întârziere şi
poate fi modificat prin legile bugetare anuale.
Penalităţile de întârziere se aplică pentru neachitarea obligaţiilor de plată pe perioada de peste
30 de zile de la scadenţa lor concomitent cu calcului şi a dobânzilor de întârziere.Nivelul penalităţilor
de întârziere este de 5% din obligaţiile fiscale principale dacă stingerea se realizează în următoarele 60
de zile şi de 15% după trecerea termenului de 60 de zile.
În legătură cu abaterile constatate, persoanelor prezumtiv vinovate de producerea acestora li se
solicită explicaţii verbale şi/sau scrise.Solicitarea explicaţiilor scrise se face pe parcursul inspecţiei
fiscale, în vederea clarificării şi definitivării constatărilor privind situaţia fiscală a contribuabilului, dar
numai atunci când se constată abateri sancţionabile contravenţional sau care întrunesc elementele
constitutive ale unei infracţiuni, în cazul în care persoanele cărora le-au fost solicitate refuză
prezentarea explicaţiilor sau nu răspund la întrebările adresate în legătură cu obiectul verificării,
organele de inspecţie fiscală transmit întrebările printr-o adresă scrisă, înregistrată la contribuabil,
stabilind un termen de două zile pentru răspuns.
În cazul în care răspunsul nu se primeşte în termenul solicitat, fapta se consemnează în raportul
de inspecţie fiscală sau în procesul-verbal, concomitent cu aplicarea sancţiunilor prevăzute de
lege.Solicitarea explicaţiilor scrise se face prin documentul numit Notă explicativă.
Dacă persoana căreia i-au fost solicitate explicaţii nu răspunde nici la adresa înregistrată, în
procesul-verbal se va consemna refuzul de a răspunde la întrebările formulate, anexîndu-se şi copia
înregistrată a notei, şi se vor aplica sancţiunile legale.
În exercitarea atribuţiilor de serviciu organele de inspecţie fiscală au următoarele drepturi şi
obligaţii:
- să confişte, în condiţiile legii, obiectele sau produsele reprezentând bunuri sustrase de la plata
impozitelor, precum şi sumele în lei şi/sau în valută dobândite ilicit;
- să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile prevăzute de legile fiscale şi contabile;
- să suspende aplicarea măsurilor care contravin reglementărilor contabile şi fiscale şi să dispună
147
măsurile necesare îndeplinirii corecte de către contribuabili a obligaţiilor fiscale.
Constatarea şi sancţionarea contravenţiilor la legislaţia financiar-fiscală şi contabilă se face prin
proces-verbal de contravenţie, care se încheie de către organele de inspecţie în baza prevederilor
legilor generale şi speciale cu privire la contravenţii.
Inspecţia fiscală se exercită de regulă concomitent atât la sediul fiscal, cât şi la sediile
secundare. La sediile secundare se încheie de regulă acte de inspecţie cu caracter preliminar numite
Proces verbal intermediar, care se definitivează, se centralizează şi se valorifică în actul de inspecţie
fiscală încheiat la sediul fiscal al contribuabilului.
Pentru impozitele, taxele şi contribuţiile care potrivit legii se datorează şi se plătesc la unitatea
fiscală teritorială unde este înregistrat sediul secundar se pot încheia acte de inspecţie fiscală definitive,
pe baza cărora se emit decizii de impunere de către organul fiscal respectiv.
Procesul-verbal de control este un act bilateral care se încheie:
- în cazul constatării de fapte care întrunesc elementele constitutive ale unei infracţiuni, în condiţiile
prevăzute de legea penală, cu ocazia inspecţiilor fiscale efectuate la solicitarea autorităţilor publice;
- cu ocazia inspecţiilor fiscale realizate prin control inopinat.
După verificarea tuturor activităţilor conform obiectivelor înscrise în tematică, prin înscrierea
abaterilor şi deficienţelor fundamentate pe baza notelor explicative prezentate de persoanele făcute
răspunzătoare şi a celorlalte elemente analizate (documente, situaţii centralizatoare, evidenţe tehnico-
operative, financiare şi contabile) se întocmesc procese-verbale de control în care se înscriu, o dată cu
abaterea constatată, prevederile legale nerespectate, consecinţele economice ale abaterii, persoanele
vinovate şi măsurile de intrare în legalitate dispuse şi efectuate operativ în timpul controlului sau cele
care urmează a fi iniţiate, în continuare, după terminarea acţiunii de verificare.
Abaterile constatate care conform prevederilor legii penale constituie infracţiuni se
consemnează separat de celelalte abateri, în procese-verbale distincte.
În cazul în care se constată fapte care întrunesc elementele constitutive ale unei infracţiuni,
procesul-verbal şi plângerea penală se înaintează organelor de cercetare penală, în temeiul prevederilor
din Codul de procedură penală.
Toate documentele care probează fapta penală, după semnare de către persoanele răspunzătoare
şi conducătorii acestora, de către eventualii martori şi inspectorii financiari care au efectuat controlul,
se anexează la procesele-verbale astfel întocmite şi se înaintează organelor de cercetare penală în
termenele şi în condiţiile stabilite prin prevederi legale.
Atunci când din controlul documentelor şi activităţilor ce fac obiectul acţiunii de verificare nu
se constată abateri cu caracter economic sau se constată, dar importanţa acestora este nesemnificativă,
nu se mai întocmeşte proces-verbal de control, ci numai o Notă unilaterală semnată numai de către
inspectorul financiar care a efectuat controlul.Pentru fiecare obiectiv din tematica de control, în Nota
148
unilaterală se înscriu toate activităţile şi documentele controlate şi rezultatele constatate.
Atunci când, la un moment dat, se constată o abatere a cărei valorificare trebuie efectuată
imediat pentru a limita consecinţele ulterioare, inspectorii financiari întocmesc Note de
constatare.Notele de constatare se întocmesc în numărul necesar de exemplare, dar cel puţin două, se
semnează de către organele de control, de persoanele făcute răspunzătoare, de şefii ierarhici ai acestora
şi, în unele cazuri, de către unul sau doi martori.
Abaterile consemnate în notele de constatare sunt valorificate separat sau o dată cu
valorificarea constatărilor consemnate în procesul-verbal de control la care se anexează.Dacă în
legătură cu abaterile constatate persoanele făcute răspunzătoare au observaţii sau obiecţii, acestea se
analizează şi se rezolvă înainte de semnarea procesului-verbal.Abaterile care conform prevederilor
legale constituie contravenţii se consemnează în Procese-verbale de constatare şi sancţionare a
contravenţiilor.
Atunci când contravenţia impune şi confiscarea unor bunuri, în procesul-verbal se fac referiri
exprese asupra felului şi naturii acestora şi se dispun toate măsurile de conservare şi de valorificare
stabilite de lege, care, de asemenea, se menţionează în actul de control.
În cazul în care bunurile supuse confiscării nu aparţin contravenienului, ci altei persoane, în
procesul-verbal se menţionează numele, prenumele şi domiciliul acesteia şi/sau denumirea şi sediul
persoanei juridice.
Dacă prin săvârşirea contravenţiei a fost provocată şi o pagubă pentru care există elementele de
evaluare, inspectorul financiar o cuantifică, stabileşte modul de recuperare şi despre toate acestea face
menţiuni în actul de control.
Actele de control întocmite se completează cu o Notă de prezentare în care se menţionează, în
mod obligatoriu, următoarele elemente:
- persoanele fizice şi juridice din afara unităţii controlate care prin decizii, ordine sau dispoziţii au
determinat sau au contribuit la producerea abaterilor constatate;
- propuneri de aplicare a unor măsuri de sancţionare disciplinară, de imputare sau de transmitere
organelor de cercetare penală pentru abateri constatate în timpul controlului;
- propuneri de continuare a controlului pentru activităţile pentru care, din diferite motive, verificarea
nu s-a putut realiza conform cerinţelor din tematică;
- propuneri de extindere a controlului la alte filiale sau subunităţi ale unităţii controlate.
Nota de prezentare nu se întocmeşte în cazul în care inspectorul financiar nu are alte elemente
de precizat faţă de cele consemnate în actele de control.
La actele de control prezentate şi întocmite în numărul necesar de exemplare se anexează
documente, situaţii centralizatoare, evidenţe şi alte acte care să susţină abaterile consemnate, acestea
fiind înregistrate atât la registratura generală a unităţii controlate, cât şi, după completare cu notele de
149
prezentare, la registratura unităţii cu atribuţii de control care a dispus şi/sau a coordonat acţiunea.
Controlul financiar realizat de inspectorii financiari nu se considera activitate încheiată o dată
cu întocmirea actelor de control. În vederea eliminării tuturor deficienţelor constatate şi a intrării în
legalitate, pentru cazurile de abateri care nu au fost rezolvate operativ în timpul controlului, sub
semnătura conducătorului unităţii care a dispus şi/sau a efectuat controlul, se transmit unităţii
verificate, cu caracter de dispoziţie obligatorie, măsurile apreciate ca necesare pentru restabilirea
legalităţii.Documentul conţinând toate dispoziţiile obligatorii se transmit termen de 30 de zile de la
încheierea acţiunii, conducătorului unităţii economice controlate.
Prin acelaşi document, o dată cu dispoziţiile obligatorii se transmit şi termenele până la care
conducătorul unităţii economice controlate este obligat să informeze asupra măsurilor luate şi a
efectului acestora în ceea ce priveşte intrarea în legalitate.
În cazul în care au fost constatate sume datorate statului care nu au putut fi încasate în timpul
controlului, se transmite, în termen de 15 zile de la terminarea acţiunii, documentul Aviz de urmărire-
încasare.
După comunicarea măsurilor de intrare în legalitate şi încasarea tuturor sumelor şi a majorărilor
legal datorate statului, pentru fiecare acţiune de control se întocmeşte Fişa rezultatelor
controlului.Documentul se întocmeşte de către inspectori financiari care au participat la o acţiune de
control şi se anexează la procesul-verbal întocmit.Pe baza datelor înregistrate în Fişa rezultatelor
controlului se apreciază atât activitatea unităţii cu atribuţii de control financiar, cât şi activitatea
fiecărui inspector financiar în parte.
5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu
Controlul financiar propriu sau intern reprezintă ansamblul formelor de control exercitate la
nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele
acesteia şi cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic,
eficient şi eficace; acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile.
Exercitarea controlului financiar propriu este reglementată distinct, în funcţie de natura unităţii
economice în care se realizează, astfel:
- la firmele cu capital privat, în baza propriilor statute, norme şi regulamente de ordine interioară;
- la instituţiile publice, în baza prevederilor Ordonanţei nr. 119 din 31 august 1999, republicată, a
Guvernului României, privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, cu modificările
ulterioare, care, la art. 1 arată că, „reglementează controlul intern şi controlul financiar preventiv la
entităţile publice cu privire la utilizarea fondurilor publice şi administrarea patrimoniului public".
Controlul intern are următoarele obiective generale:
- realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuţiilor instituţiilor publice, stabilite în
concordanţă cu propria lor misiune, în condiţii de regularitate, eficacitate, economicitate şi eficienţă;
150
- protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei;
- respectarea legii, a reglementărilor şi deciziilor conducerii;
- dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare şi difuzare a
datelor şi informaţiilor financiare şi de conducere, precum şi a unor sisteme şi proceduri de informare
publică adecvată prin rapoarte periodice.
Necesitatea exercitării controlului financiar propriu rezidă din faptul că prin efectele sale de
prevenire şi de corecţie gestionară acesta contribuie în mod decisiv la realizarea actului de conducere
prin furnizarea informaţiilor necesare fundamentării şi aplicării sistemului decizional.
Conducătorul instituţiei publice trebuie să asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi
perfecţionarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor şi criteriilor de
evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern.
Cerinţele generale şi specifice de control intern sunt, în principal, următoarele:
A. cerinţe generale:
- asigurarea îndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematică şi menţinerea la un nivel
considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operaţiunilor;
- asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere şi de execuţie, acesta având
obligaţia să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii şi să sprijine efectiv controlul intern;
- asigurarea integrităţii şi competenţei personalului de conducere şi de execuţie, a cunoaşterii şi
înţelegerii de către acesta a importanţei şi rolului controlului intern;
- stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel încât acestea să fie adecvate,
cuprinzătoare, rezonabile şi integrate misiunii instituţiei şi obiectivelor de ansamblu ale acesteia;
- supravegherea continuă de către personalul de conducere a tuturor activităţilor şi îndeplinirea de către
personalul de conducere a obligaţiei de a acţiona corectiv, prompt şi responsabil ori de câte ori se
constată încălcări ale legalităţii şi regularităţii în efectuarea unor operaţiuni sau în realizarea unor
activităţi în mod neeconomic, ineficace sau ineficient;
B.cerinţe specifice:
- reflectarea în documente scrise a organizării controlului intern, a tuturor operaţiunilor instituţiei şi a
tuturor evenimentelor semnificative, precum şi înregistrarea şi păstrarea în mod adecvat a
documentelor, astfel încât acestea să fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de către cei
în drept;
- înregistrarea de îndată şi în mod corect a tuturor operaţiunilor şi evenimentelor semnificative;
- asigurarea aprobării şi efectuării operaţiunilor exclusiv de către persoane special împuternicite în
acest sens;
- separarea atribuţiilor privind efectuarea de operaţiuni între persoane, astfel încât atribuţiile de
aprobare, control şi înregistrare să fie, într-o măsură adecvată, încredinţate unor persoane diferite;
151
- asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;
- accesarea resurselor şi documentelor numai de către persoane îndreptăţite şi responsabile în legătură
cu utilizarea şi păstrarea lor.
Persoanele care gestionează fonduri publice sau patrimoniul public au obligaţia să realizeze o
bună gestiune financiară prin asigurarea legalităţii, regularităţii, economicităţii, eficacităţii şi eficienţei
în utilizarea fondurilor publice şi în administrarea patrimoniului public.
Ministerul Finanţelor Publice este autoritatea administraţiei publice centrale de specialitate care
are responsabilitatea elaborării şi implementării politicii în domeniul gestiunii financiare. Ministerul
Finanţelor Publice îndrumă metodologic, coordonează şi supraveghează asigurarea bunei gestiuni
financiare în utilizarea fondurilor publice şi în administrarea patrimoniului public.
Controlul financiar propriu se exercită prin organe specializate, în forma sa concretă, dar şi sub
forme neorganizate în mod distinct, cum sunt autocontrolul, controlul mutual şi controlul ierarhic al
conducătorului.
Autocontrolul este o calitate a salariaţilor dobândită în urma pregătirii profesionale, realizată
pe baza experienţei şi a însuşirii prevederilor şi normelor ce reglementează activitatea pe care aceştia o
desfăşoară în cadrul atribuţiilor de serviciu. Autocontrolul, ca formă a controlului financiar propriu,
poate avea rezultate spectaculoase dacă, o dată cu asigurarea programului de instruire profesională,
conducătorii unităţilor economice stimulează şi procesul de autoinstruire.
Controlul mutual este forma colectivă a autocontrolului şi se exercită în mod permanent pe
întregul circuit al documentelor şi al activităţilor în cadrul cărora fiecare salariat participă atât la
realizarea, cât şi la verificarea acestora.
Realizarea controlului mutual este condiţionată de o serie de factori cum sunt necesitatea
existenţei unui grafic al circuitului documentelor în cadrul unităţii, stabilirea precisă a
responsabilităţilor în ceea ce priveşte întocmirea documentelor, semnarea şi aprobarea acestora,
obligativitatea sesizării de către întregul personal a oricărei nereguli constatate în derularea normală a
activităţii în care este angrenat.
Controlul ierarhic al conducătorului este o altă formă neorganizată a controlului intern, care
însă trebuie să funcţioneze la toate nivelurile de conducere şi decizie ale unităţii economice. Ca şi în
cazul controlului mutual, realizarea practică a controlului ierarhic al conducătorului este condiţionată
de anumiţi factori, cum sunt necesitatea instruirii prealabile şi periodice a subordonaţilor, intervenţiile
la momentul oportun şi nu în ultimul rând permanenţa conducătorului în activitatea de îndrumare
corectă şi completă a acestora.
Cele trei forme organizate ale controlului financiar intern: controlul concomitent, controlul
financiar preventiv şi auditul financiar intern, se exercită diferenţiat în funcţie de sfera de activitate şi
de obiectivele propuse.Întrucât controlul concomitent a mai fost tratat şi în capitolele anterioare, vom
152
trece la prezentarea celorlalte două forme de control cu accent pe controlul financiar preventiv.
5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv
Activitatea de control financiar preventiv se poate exercita, la nivelul unităţilor patrimoniale,
prin personal propriu specializat sau prin personal aparţinând unor structuri cu atribuţii de control
financiar-contabil, independente sau integrate la rândul lor unor instituţii publice independente
guvernamentale sau funcţionând pe lângă Parlamentul României.
Din această a doua categorie de structuri cu atribuţii de control financiar preventiv a făcut
parte, până în luna decembrie a anului 1999, Curtea de Conturi a României.Din acest an, prin legea
privind unele măsuri pentru accelerarea reformei economice, activitatea de control financiar-contabil
preventiv exercitată de Curtea de Conturi a fost trecută în sarcina Ministerului Finanţelor Publice, în
cadrul căruia se exercită şi în prezent.
Entităţile publice, la care se organizează controlul financiar preventiv sunt:
- autorităţile publice şi autorităţile administrative autonome;
- instituţiile publice aparţinând administraţiei publice centrale şi locale şi instituţiile publice din
subordinea acestora;
- regiile autonome de interes naţional sau local;
- companiile sau societăţile naţionale;
- societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deţine capitalul majoritar şi
utilizează/administrează fonduri publice şi/sau patrimoniu public;
- agenţiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri provenite din finanţări externe,
rambursabile sau nerambursabile, cum ar fi: unităţile de management al proiectelor (UMP), unităţile de
coordonare a proiectelor (UCP), Oficiul de plăţi şi contractare PHARE (OPCP), Agenţia SAPARD,
Fondul Naţional de Preaderare, precum şi alte agenţii de implementare a fondurilor comunitare;
- Ministerul Finanţelor Publice, pentru operaţiunile de trezorerie, datorie publică, realizarea veniturilor
statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene;
- autorităţile publice executive ale administraţiei publice locale, pentru operaţiunile de datorie publică
şi realizarea veniturilor proprii.
Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaţiuni care vizează, în principal:
1. angajamente legale şi credite bugetare sau credite de angajament, după caz;
2. deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;
3. modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a creditelor
aprobate, inclusiv prin virări de credite;
4. ordonanţarea cheltuielilor;
5. efectuarea de încasări în numerar;
6. constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi a stabilirii titlurilor de încasare;
153
7. reducerea, eşalonarea sau anularea titlurilor de încasare;
8. constituirea resurselor proprii ale bugetului Uniunii Europene, reprezentând contribuţia viitoare a
României la acest organism;
9. recuperarea sumelor avansate şi care ulterior au devenit necuvenite;
10. vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al
unităţilor administrativ-teritoriale;
11. concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor
administrativ-teritoriale;
12. alte tipuri de operaţiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice sau de conducătorul
entităţii publice.
Controlul financiar preventiv se exercită asupra documentelor în care sunt consemnate
operaţiunile patrimoniale, înainte ca acestea să devină acte juridice, prin aprobarea lor de către titularul
de drept al competenţei sau de către titularul unei competenţe delegate în condiţiile legii. Nu intră în
sfera controlului financiar preventiv analiza şi certificarea situaţiilor financiare şi/sau patrimoniale,
precum şi verificarea operaţiunilor deja efectuate.
Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a proiectelor de operaţiuni care
fac obiectul acestuia din punctul de vedere al:
- legalităţii şi regularităţii;
- încadrării în limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament, după caz, stabilite potrivit
legii.
Controlul financiar preventiv se organizează şi se exercită în următoarele forme:
A. controlul financiar preventiv propriu, la toate entităţile publice şi asupra tuturor
operaţiunilor cu impact financiar asupra fondurilor publice şi a patrimoniului public;
B. controlul financiar preventiv delegat, la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat,
bugetului asigurărilor sociale de stat, precum şi ai bugetului oricărui fond special, la Fondul
naţional şi la agenţiile de implementare a fondurilor comunitare, precum şi la alte entităţi
publice cu risc ridicat, prin controlori delegaţi ai Ministerului Finanţelor Publice.
A. Exercitarea controlului financiar preventiv propriu
Conducătorii entităţilor publice au obligaţia să stabilească proiectele de operaţiuni supuse
controlului financiar preventiv, documentele justificative şi circuitul acestora, cu respectarea
dispoziţiilor legale.
Controlul financiar preventiv se organizează, de regulă, în cadrul compartimentelor de
specialitate financiar-contabilă. În raport de natura operaţiunilor, conducătorul entităţii publice poate
decide extinderea acestuia şi la nivelul altor compartimente de specialitate în care se iniţiază, prin acte
juridice, sau se constată obligaţii de plată sau alte obligaţii de natură patrimonială.
154
Controlul financiar preventiv propriu se exercită, prin viză, de persoane din cadrul
compartimentelor de specialitate, desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii publice. Actul
de numire va cuprinde şi limitele de competenţă în exercitarea controlului financiar preventiv propriu.
Persoanele desemnate să efectueze această activitate sunt altele decât cele care iniţiază operaţiunea
supusă vizei.
Viza de control financiar preventiv se exercită prin semnătura persoanei desemnate şi prin
aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde următoarele informaţii: denumirea entităţii publice;
menţiunea „vizat pentru control financiar preventiv”; numărul sigiliului (numărul de identificare a
titularului acestuia); data acordării vizei (an, lună, zi). Persoana care exercită controlul financiar
preventiv propriu nu trebuie să fie implicată, prin sarcinile de serviciu, în efectuarea operaţiunii supuse
controlului financiar preventiv propriu.
Se supun aprobării ordonatorului de credite numai proiectele de operaţiuni care respectă întru
totul cerinţele de legalitate, regularitate şi încadrare în limitele creditelor bugetare sau creditelor de
angajament aprobate, după caz, care poartă viza de control financiar preventiv propriu.
În vederea acordării vizei de control financiar preventiv propriu, proiectele de operaţiuni se
prezintă însoţite de documentele justificative corespunzătoare, certificate în privinţa realităţii şi
legalităţii prin semnătura conducătorilor compartimentelor de specialitate care iniţiază operaţiunea
respectivă.
Conducătorilor compartimentelor de specialitate în care se întocmesc documentele supuse
controlului financiar preventiv le revine întreaga răspundere pentru realitatea şi legalitatea
operaţiunilor ce urmează a se efectua pe baza acestor documente. Obţinerea vizei de control financiar
preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale sau inexacte şi/sau care se dovedesc ulterior
nelegale nu exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de specialitate care le-au întocmit.
Exercitarea controlului financiar preventiv prin organele proprii, specializate, se realizează în
cadrul programului de management general al unităţilor economice patrimoniale, în scopul eliminării
sau limitării pe cât posibil a introducerii în activitatea economică a unor date şi informaţii eronate cu
efect perturbator.
Prin exercitarea activităţii de control financiar preventiv se contribuie în mod eficient la
realizarea actului de conducere a unităţii patrimoniale prin asigurarea integrităţii şi mişcării în limitele
legale a mijloacelor materiale şi băneşti şi prin evaluarea reală a rezultatelor financiare ale activităţii
economice în scopul creşterii eficienţei economice a acesteia.
Concomitent cu aceste efecte interne, funcţia preventivă a controlului financiar preventiv
exercitat de către organele proprii se manifestă la nivel macroeconomic prin asigurarea unei circulaţii
băneşti normale cu efecte în evitarea blocajului financiar şi, fapt foarte important, în limitarea
evaziunii fiscale şi a economiei subterane.
155
Realizarea practică a controlului financiar preventiv constă în compararea de către controlorul
financiar însărcinat cu această activitate a unor proiecte de operaţiuni înscrise în documente financiar-
contabile cu prevederile şi normele legale prin care acestea au fost definite.
Pentru a putea fi analizate în vederea obţinerii vizei de control financiar preventiv, proiectele
de operaţiuni, împreună cu toate documentele justificative, se înaintează personalului însărcinat cu
exercitarea controlului, care după compararea cu prevederile legale prin care au fost aprobate avizează
sau nu efectuarea acestora.
Documentele justificative care se anexează proiectului de operaţiune supusă controlului
financiar preventiv trebuie să conţină toate elementele economice din care să poată fi stabilite
legalitatea, necesitatea, oportunitatea şi eficienţa efectuării operaţiunii.
În vederea acordării vizei, personalul cu sarcini de control financiar preventiv analizează atât
documentele anexate proiectelor de operaţiuni, cât şi alte documente şi informaţii pe care le apreciază
ca necesare şi consultă la nevoie personalul tehnic care a participat la întocmirea documentelor la care
se referă operaţiunile economice ce fac obiectul analizei.
Acordarea vizei de control financiar preventiv nu exonerează de răspundere personalele care
au întocmit, semnat şi aprobat documentele dacă ulterior se constată că toate sau numai anumite
operaţiuni efectuate în baza acestora nu sunt legale, necesare, oportune şi eficiente.
Asupra eventualelor deficienţe privind întocmirea şi prezentarea documentelor în vederea
obţinerii vizei de control financiar preventiv, ca şi asupra altor abateri de la prevederile legale rezultate
din verificare, persoanei împuternicite cu exercitarea controlului au obligaţia să informeze operativ
conducerea unităţii.
În funcţie de natura abaterilor semnalate, conducătorul compartimentului financiar-contabil
dispune, în baza competenţelor ce-i revin, măsurii de intrare în legalitate sau propune consiliului de
administraţie valorificare abaterilor conform prevederilor legale în vigoare. Conducătorul
compartimentului financiar-contabil şi celelalte persoane împuternicite cu exercitarea controlului
financiar preventiv au obligaţia legală de a nu viza documentele supuse analizei acestora dacă ele
conţin operaţii care nu îndeplinesc condiţii privind legalitatea, necesitatea, oportunitatea şi eficienţa
efectuării lor.
Dacă în urma controlului se constată că cel puţin un element de fond cuprins în lista de
verificare nu este îndeplinit, în esenţă, operaţiunea nu întruneşte condiţiile de legalitate,
regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de
angajament, persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza
motivat, în scris, acordarea vizei de control financiar preventiv, consemnând acest fapt în
Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.
156
La refuzul de viză se va anexa şi un exemplar al listei de verificare, cu indicarea
elementului/elementelor din această listă a cărui/ale căror cerinţă/cerinţe nu este/nu sunt
îndeplinită/îndeplinite.
Principalele activităţi asupra cărora se exercită controlul financiar preventiv în vederea
acordării vizei în celelalte entităţi economice, altele decât instituţiile publice, pot fi:
• aprovizionarea cu mărfuri, ambalaje, materii prime şi materiale, piese de schimb, obiecte de inventar;
• efectuarea de lucrări şi prestări de servicii pe bază de contracte sau note de comandă încheiate cu
parteneri interni şi externi;
• plăţile şi încasările în lei şi/sau valută efectuate prin casieria unităţii sau prin bancă;
• trecerea pe cheltuieli, fonduri sau rezultate a unor sume care duc la diminuarea profitului sau
capitalului social;
• gajarea, închirierea şi concesionarea bunurilor unităţilor sau ale subunităţilor acestora;
• predarea/primirea gestiunilor;
• evaluarea mijloacelor fixe propuse spre vânzare;
• vânzarea prin licitaţie a activelor;
• solicitările de credite pentru finanţarea activităţii curente sau pentru investiţii;
• vânzarea cu plata prin virament.
Operaţiunile care nu au fost vizate de către personalul însărcinat efectuarea controlului
financiar preventiv nu pot fi efectuate şi nici înregistrate în evidenţele tehnico-operative, financiare sau
contabile.
Documentele care conţin astfel de operaţiuni se înregistrează în evidenţă separată în care se
menţionează numărul şi data documentului, compartimentul emitent, operaţia refuzată şi motivul
refuzului.
Periodic, conducătorului unităţii îi este prezentată situaţia operaţiunilor pentru care a fost
refuzată viza de control financiar preventiv. În funcţie de interesele unităţii şi de motivele refuzului,
conducătorul unităţii poate dispune, în scris, pe propria răspundere, efectuarea operaţiunilor pentru
care viza de control financiar preventiv nu a fost acordată.
În cazul în care refuzul de viză a fost efectuat de către o persoana împuternicită cu exercitarea
controlului financiar preventiv, şeful compartimentului în cadrul căruia au fost întocmite documentele
ale căror operaţiuni au fost refuzate poate solicita conducătorului compartimentului financiar-contabil
reanalizarea documentelor prezentate la viză. Acesta, după ce controlează el însuşi documentele
supuse vizei de control financiar preventiv, poate aproba sau nu efectuarea operaţiunilor iniţial
neavizate.
În cazul menţinerii refuzului, dacă se insistă pentru efectuarea operatiunilor neavizate,
157
conducătorul compartimentului în cadrul căruia au fost emise documentele se poate adresa, în scris,
conducătorului unităţii, prezentând atât motivele refuzului, cât şi motivaţia solicitării efectuării
operaţiunilor.Pe baza acestor argumente, conducătorul unităţii poate dispune, în scris, pe proprie
răspundere, efectuarea operaţiunilor pentru care s-a menţinut refuzul de viză.
Conducătorul compartimentului financiar-contabil, în calitatea sa de salariat împuternicit cu
exercitarea controlului financiar preventiv, are obligaţia de a informa Consiliul de administraţie asupra
tuturor operaţiunilor refuzate la viză, dar efectuate din dispoziţia conducătorului unităţii sau a
înlocuitorului de drept al acestuia.
Documentele care conţin operaţii nevizate, dar efectuate, se înregistrează distinct, după cum au
produs sau nu efecte patrimoniale, astfel:
- în cartoteci, la nivelul compartimentului în cadrul căruia au fost emise, pentru operaţiunile
ce nu au dat naştere unor efecte patrimoniale;
- în conturi de ordine şi evidenţă, până la clarificare, operaţiunile care au produs efecte
patrimoniale.
B. Exercitarea controlului financiar preventiv delegat
Controlul financiar preventiv delegat se organizează de Ministerul Finanţelor Publice prin
personal special desemnat, controlori delegaţi pentru efectuarea acestei operaţiuni şi se exercită prin
viză.
Viza de control financiar preventiv este o atestare emisă de către o autoritate legală,
persoană fizică sau juridică, prin care se confirmă ca proiectele de operaţiuni supuse controlului
său au fost constituite în conformitate cu prevederile legale prin care au fost definite.
Controlul preventiv delegat se exercită la nivelul ordonatorilor principali de credite ai bugetelor
prevăzute de Legea nr. 500/2002. De asemenea, ministrul finanţelor publice numeşte unul sau mai
mulţi controlori delegaţi pentru operaţiunile derulate prin bugetul trezoreriei statului, pentru operaţiuni
privind datoria publică şi pentru alte operaţiuni specifice Ministerului Finanţelor Publice.
Principalele atribuţii ale controlului delegat în exercitarea controlului financiar preventiv sunt:
- exercitarea controlului financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operaţiuni ale ordonatorului
de credite, în conformitate cu ordinul de numire şi cu normele metodologice aprobate potrivit prezentei
ordonanţe;
- supravegherea organizării, ţinerii, actualizării şi raportării evidenţei angajamentelor;
- prezentarea de rapoarte lunare controlorului financiar şef cu privire la situaţia curentă a
angajamentelor efectuate, vizele acordate şi situaţiile intenţiilor şi refuzurilor de viză, formularea de
avize cu caracter consultativ, precum şi aspectele deosebite ale derulării operaţiunilor financiare;
158
- formularea de avize cu caracter consultativ, la solicitarea ordonatorului de credite pe lângă care este
numit sau la cererea ministrului finanţelor publice, precum şi din iniţiativă proprie, în privinţa
conformităţii, economicităţii, eficacităţii sau eficienţei unor operaţiuni ori proiecte de acte normative;
- monitorizarea şi îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv propriu;
- elaborarea de propuneri şi proiecte privind perfecţionarea controlului financiar preventiv;
- participarea la activităţile Corpului controlorilor delegaţi;
- îndeplinirea altor atribuţii, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.
Viza de control financiar preventiv se acordă în scris, pe formulare tipizate, pe care se aplică
semnătura şi sigiliul personal al controlorului delegat desemnat să realizeze verificarea. Controlorul
delegat în drept să exercite controlul financiar preventiv are dreptul şi obligaţia să refuze acordarea
vizei în cazul în care se constată că proiectele de operaţiuni ce fac obiectul activităţii sale nu
îndeplinesc condiţiile de legalitate şi încadrare în limita angajamentelor bugetare aprobate prin legea
bugetară anuală.
Înainte de a emite un refuz de viză, controlorul delegat are obligaţia să informeze, în scris, în
legătură cu intenţia sa ordonatorul de credite, precizând motivele refuzului.
Dacă ordonatorul de credite prezintă în scris argumente în favoarea efectuării operaţiunii pentru
care se intenţionează refuzul de viză, controlorul delegat poate consulta, înainte de a înregistra oficial
refuzul de viză, opinia neutră asupra cazului. Pentru formularea opiniei neutre se constituie ad-hoc o
comisie formată din 3 membri ai Corpului controlorilor delegaţi, prin decizie a controlorului financiar
şef.
Opinia neutră se motivează şi se formulează în scris şi are rol consultativ, soluţia finală fiind de
competenţa exclusivă a controlorului delegat, potrivit principiului exercitării în mod independent a
atribuţiilor de control financiar preventiv delegat.
Controlul financiar preventiv delegat se efectuează în termenul cel mai scurt, permis de durata
efectivă a verificărilor necesare, astfel încât să nu afecteze desfăşurarea în bune condiţii şi în termen a
operaţiunii al cărei proiect se supune controlului financiar preventiv delegat.
Perioada maximă pentru acordarea sau, după caz, pentru refuzul vizei de control financiar
preventiv delegat este de 3 zile lucrătoare de la prezentarea proiectului unei operaţiuni, însoţit de toate
documentele justificative.
Perioada este suspendată de la înregistrarea informării până la primirea răspunsului ordonatorului
de credite. Perioada de suspendare se aplică şi pentru intervalul necesar în vederea formulării opiniei
neutre, care însă nu poate depăşi 3 zile lucrătoare.
În cazuri excepţionale controlorul delegat are dreptul să prelungească perioada prevăzută cu
maximum 5 zile lucrătoare, pe baza unui referat de justificare pe care are obligaţia să îl transmită de
îndată spre informare controlorului financiar şef şi ordonatorului de credite.
159
Controlorul delegat îşi exercită atribuţiile în mod independent. El îl poate informa în mod
direct pe ministrul finanţelor publice asupra situaţiilor deosebite apărute în activitatea sa şi nu i se
poate impune, pe nici o cale, acordarea ori refuzul vizei de control financiar preventiv delegat
160
5.3. Exercitarea controlului financiar de gestiune
Controlul de gestiune a fost creat în marile întreprinderi pentru a verifica dacă acţiunile
întreprinse pe termen scurt se înscriu în sensul orientărilor strategice. Altfel spus, controlul de gestiune
este destinat facilitării pilotajului întreprinderii de către manageri în deciziile lor operaţionale şi pe
termen scurt, în vederea realizării obiectivelor strategice ale firmei.
În literatura de specialitate, controlul de gestiune (management control, engleză; contrôle de
gestion, franceză) este definit ca procesul prin care managerii se asigură că resursele sunt obţinute
şi utilizate cu eficienţă, eficacitate şi pertinenţă pentru realizarea obiectivelor organizaţiei.
Din această definiţie rezultă că un sistem de control de gestiune înglobează un proces şi o
structură. Procesul constă din ansamblul de acţiuni întreprinse iar structura priveşte adaptările
organizaţionale şi construcţiile de informare care facilitează procesul.
În definirea controlului de gestiune, termenul de eficienţă este utilizat în sens tehnic şi
semnifică modul cum sunt utilizate resursele, adică rezultatul obţinut pe unitate de resurse angajate
(efect/efort). Astfel, o maşina eficientă este cea care produce o cantitate dată de utilităţi cu un consum
minim de resurse sau cea care produce cel mai mare efect posibil cu o cantitate dată de resurse.
Prin resursele firmei trebuie să înţelegem toţi factorii antrenaţi în circuitul economic al firmei:
active fixe, stocuri, resurse financiare, informaţii, capitalul ecologic cât şi resursele umane.
Eficacitatea reprezintă aptitudinea organizaţiei de a-şi atinge obiectivele fixate. Un centru de
responsabilitate este considerat eficient în măsura în care îşi realizează obiectivele cu consumul cel
mai redus posibil.
Corelarea obiectivelor firmei cu mijloacele ridică problema pertinenţei, adică obiectivele (ca
volum şi calitate) trebuie să fie fixate în raport cu mijloacele existente sau mobilizabile într-un termen
scurt.
Modul de organizare şi de realizare a controlului de gestiune într-o organizaţie economică
depinde atât de mărimea firmei şi specificul activităţii, de competenţa echipei manageriale cât şi de
cultura de întreprindere.Într-o formulă ideală, controlul de gestiune este articulat de o manieră
funcţională cu direcţia generală a firmei. În felul acesta, el îşi îndeplineşte rolul de pregătire a
deciziilor la toate nivelurile şi de coordonare a acţiunilor, fără a fi perceput doar ca un instrument de
supraveghere din partea structurii ierarhice. Însă această situaţie se transpune în practică în funcţie de
mărimea întreprinderii, dupa cum urmează:
- într-un grup internaţional controlul de gestiune este instalat, pentru cea mai mare parte a timpului,
la nivelul sediului societăţii-mamă (holdingului, deci, avem de-a face cu o formulă relativ centralizată
de control de gestiune). Rolul său este acela de a primi informaţii de la diferite structuri (filiale,
sucursale, reprezentanţe) necesare pentru elaborarea şi urmărirea realizării strategiei grupului. Aceasta
situaţie nu exclude existenţa unui control de gestiune descentralizat la nivelul filialelor, dar care vor
161
avea competenţe restrânse şi vor trebui să aplice procedurile de control de gestiune stabilite de sediul
central, servind ca sistem de furnizare a unor rapoarte regulate, în special privind indicatorii de
performanţă.
- într-o întreprindere mare funcţia de control de gestiune trebuie poziţionată, în principiu, pe lângă
conducerea întreprinderii. Integrarea controlului de gestiune în cadrul unei direcţii ierarhice nu este
totdeauna cea mai bună soluţie. Astfel, dacă exercitarea controlului de gestiune se face dintr-o
structură (serviciu sau departament) aflată în subordinea direcţiei financiare sau contabile, această
activitate riscă să se limiteze doar la unele activităţi de execuţie tehnică, cum sunt operaţiile de
întocmire a situaţiilor financiare, calculul costurilor, elaborarea bugetelor, în detrimentul funcţiilor de
asistare şi sprijin în luarea deciziilor. În schimb, dacă controlul de gestiune este integrat de o manieră
ierarhică în organigrama firmei, acesta riscă să fie perceput ca o funcţie ierarhică, situaţie care
accentuează perceperea controlului de gestiune ca un instrument de supraveghere şi sancţiune. De
aceea, într-o întreprindere mare se recomandă organizarea controlului de gestiune de o manieră
funcţională.
- într-o întreprindere mică sau mijlocie controlul de gestiune este foarte puţin formalizat. Cel mai
adesea, acesta se organizează în cadrul serviciului de contabilitate sau direcţiei financiare, dacă există.
În multe întreprinderi mici şi mijlocii, sistemul informaţional este puţin dezvoltat şi nu se organizează
o veritabilă contabilitate de gestiune, funcţia de gestiune fiind realizată prin adaptarea contabilităţii
financiare şi la unele nevoi informaţionale ale managerului. De aceea, în aceste firme controlul de
gestiune este asigurat de manager (administratorul întreprinderii) împreună cu contabilul firmei.
Activitatea de control financiar de gestiune se exercită pe baza prevederilor legale în vigoare şi
a programului anual de control întocmit de către şeful compartimentului (serviciu sau birou) şi aprobat
de către consiliul de administraţie al fiecărei unităţi economice.
În programul de control sunt prevăzute, pe unităţi de timp - luni şi semestre -, atât gestiunile şi
în cadrul acestora activităţile programate a se controla, cât şi perioada supusă verificării, durata
acesteia, precum şi organele de specialitate care urmează a efectua verificarea.
Pentru fiecare acţiune înscrisă în programul de control, conducătorul compartimentului de
control financiar de gestiune elaborează tematica de control, document în care se înscriu principalele
obiective, prevederile legale care reglementează activităţile ce urmează a fi controlate, personalele care
exercită controlul şi termenele de execuţie.
Separat de această activitate, conducătorul compartimentului de control financiar de gestiune,
în cadrul acţiunii de pregătire a verificării, instruieşte fiecare controlor sau echipă, prezentând atât
principalele prevederi legale care reglementează activitatea controlată, cât şi unele aspecte rezultate
din activitatea anterioară de control, ca şi modul de valorificare a constatărilor rezultate din acesta.
Activitatea de control financiar de gestiune este reglementată prin prevederi şi norme şi constă
162
din acţiuni ce se realizează atât înainte, cât şi după efectuarea acţiunii propriu-zise de verificare.Înainte
de exercitarea activităţii propriu-zise de control financiar de gestiune, se realizează acele acţiuni care
privesc în special elaborarea tematicilor de control, instruirea echipelor de control, aşa cum s-a arătat
în capitolul de prezentare a sistemului metodologic de control financiar. După încheierea acestora şi a
realizării controlului, măsurile sunt mai complexe şi se referă în special la valorificarea abaterilor şi a
deficienţelor constatate.
Exercitarea controlului financiar de gestiune impune, atât din partea personalului care îl
realizează, cât şi din partea celui ce conduce sau execută activităţile verificate, o serie de obligaţii care,
defalcate pe cele două categorii, constau în:
1. pentru personalul însărcinat cu realizarea controlului financiar de gestiune:
- să exercite controlul în strictă concordanţă cu elementele înscrise în programul de control, la
termenele şi pentru perioadele stabilite;
- să înscrie în actele de control numai date şi fapte reale;
- să nu omită, cu bună ştiinţă, date sau fapte care constituie abateri de la prevederile şi
normele legale;
- să propună sau să dispună măsurile necesare pentru înlăturarea lipsurilor şi a
abaterilor constatate şi consemnate în actele control, în vederea intrării în legalitate;
- să nu dispună, prin interpretare sau aplicare eronată a dispoziţiilor legale, măsuri
care să producă prejudicii de orice natură unităţii economice;
2. pentru personalul care execută sau conduce activităţile controlate;
- să pună la dispoziţia controlorilor toate registrele, actele şi piesele justificative,
corespondenţa şi orice alte documente necesare realizării controlului financiar de gestiune;
- să prezinte controlorilor, la solicitarea acestora, valorile materiale, financiare şi băneşti sau
de altă natură pe care le gestionează sau le au în păstrare şi care intră sub incidenţa
obiectivelor; controlului;
- să prezinte, la solicitarea controlorului, informaţii şi explicaţii verbale şi/sau scrise în
legătură cu abaterile sau alte situaţii constatate;
- să consemneze, cu sau fără obiecţiuni, actele de control întocmite şi să comunice la
termenele fixate modul de rezolvare a măsurilor stabilite.
Nerealizarea obligaţiilor în legătură cu exercitarea controlului financiar de gestiune constituie
abatere de la prevederile legale şi atrage răspunderea disciplinară, juridică sau penală, după caz, pentru
următoarele fapte:
- nesesizarea de către şeful compartimentului de control financiar de gestiune a organelor
competente privind cazurile de nedispunere a măsurilor referitoare la recuperarea
pagubelor;
163
- nepunerea la dispoziţia controlorilor financiari de gestiune a documentelor şi/sau a datelor
necesare recuperării pagubelor;
- refuzul de a semna, cu sau fără obiecţiuni, actele de control întocmite de către organele de
control financiar de gestiune, precum şi de a da explicaţii scrise sau verbale în legătură cu
abaterile constatate;
- neexecutarea în termenele stabilite a dispoziţiilor privind eliminarea abaterilor constatate ca
urmare a exercitării controlului;
- nedispunerea măsurilor necesare efectuării cu prioritate, la solicitarea organelor de cercetare
penală sau a instanţelor de judecată, a controlului financiar de gestiune necesar stabilirii
prejudii într-o cauză penală.
Abaterile de la prevederile legale constatate ca urmare a exercitarii controlului financiar de
gestiune se consemnează în procese-verbale de control.
Dacă pe parcursul exercitării activităţii de control financiar de gestiune se constată abateri care
trebuie eliminate operativ pentru a nu provoca în continuare efecte negative sau pentru care există
riscul ca elementele probatorii să nu poată fi conservate până la finalizarea acţiunii, se întocmesc note
de constatare.Notele de constatare se întocmesc ori de câte ori este necesar, se semnează de către
controlorii de gestiune, de către persoanele făcute răspunzătoare şi eventual de către unul sau doi
martori asistenţi si au aceeaşi valoare juridică ca orice act de control constatator.
Pentru a putea fi înscrise în actele de control, constatările trebuie sa fie legale, reale, să aparţină
persoanei care efectuează controlul şi să se refere la obiectul controlului.
O dată cu abaterile constatate, în actele de control se mai înscriu normele legale nerespectate,
consecinţele de natură economică ale acestora persoanele vinovate şi măsurile dispuse operativ sau
propuse în vederea intrării în legalitate.
La actele de control astfel întocmite se anexează documente, situaţii centralizatoare, note
explicative şi chiar note de constatare, al căror rol este de a susţine constatările privind abaterile
înscrise în acestea.
Actele de control se semnează de către organele de control şi persoanele făcute răspunzătoare
de producerea abaterilor, care conduc sau/efectuează operaţiunile din cadrul gestiunilor controlate, şi
se înregistrează la registratura unităţii economice.
Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune se realizează în timpul controlului,
prin măsuri operative de intrare în legalitate, şi după încheierea acestuia, astfel:
Şeful compartimentului de control financiar-contabil de gestiune analizează actele de control şi
pe baza elementelor consemnate în acestea întocmeşte o notă-raport în atenţia conducătorului unităţii,
în care prezintă atât constatările şi modul cum unele dintre acestea au fost valorificate operativ în
timpul controlului, cât şi propunerile de valorificare în continuare a celorlalte abateri nevalorificate.
164
În funcţie de abaterile consemnate în actele de control şi de propunerile făcute de către
conducătorul compartimentului de control financiar de gestiune, conducătorul unităţii dispune măsurile
de valorificare a tuturor constatărilor rezultate din control, la nivelul unităţii şi/sau prin remiterea
acestora către organele competente.
În cazul în care, conducătorul unităţii a dispus, în termen de 30 de zile de la data înregistrării
actului de control, toate măsurile de valorificare a abaterilor constatate, conducătorul compartimentului
de control financiar de gestiune are obligaţia de a informa, în scris, despre aceasta consiliul de
administraţie al unităţii economice.
Asupra modului de desfăşurare a activităţii de control, ca şi asupra măsurilor de valorificare a
constatărilor, conducătorul compartimentului de control financiar de gestiune prezintă periodic, de
obicei trimestrial, informări adresate consiliului de administraţie al unităţii economice.
Una dintre activităţile importante care se desfăşoară în cadrul controlului financiar propriu este
inventarierea patrimoniului. Activitatea de inventariere a patrimoniului este reglementată prin Legea
contabilităţii nr. 82 din 24 decembrie 1991, republicată cu modificările ulterioare şi se realizează
conform Normelor aprobate prin OMFP 2861/09/10/2009.
Deşi este de presupus că informaţiile rezultate din activitatea de control sunt reale şi redau cu
fidelitate starea, la un moment dat, a patrimoniului propriu, pentru o mai mare credibilitate faţă de
parteneri este necesar ca aceste informaţii să fie validate şi de către o autoritate independentă faţă de
cele două entităţi, emitentul şi receptorul utilizator de informaţii. Crearea acestei stări de transparenţă
asupra activităţilor desfăşurate de către entităţile economice presupune, concomitent cu instituirea unui
sistem de control financiar propriu, şi crearea unui sistem extern de control, independent, care să ofere
oricărui partener posibilitatea de a accede, prin intermediul constatărilor acestuia, la datele şi
informaţiile privind starea patrimoniului propriu.
Această formă a controlului financiar, cunoscută sub denumirea de audit financiar, are ca
obiect de studiu întreaga activitate a agentului economic şi se realizează de către profesionişti
independenţi sau organizaţi în structuri distincte ca persoane juridice.
Controlul financiar de gestiune împreună cu auditul financiar constituie principalele elemente
de susţinere a managementului unei entităţi economice, prin dublul rol pe care îl realizează, atât de
prevenire a unor situaţii perturbatorii ale sistemului, cât şi de semnalare şi remediere a abaterilor de la
normele legale de reglementare a activităţilor derulate în cadrul acestuia.
Principalele obiective ale controlului financiar de gestiune constau în verificarea documentelor
financiar-contabile privind administrarea patrimoniului în scopul:
- respectării legalităţii şi organizării disciplinei în utilizarea fondurilor;
- prevenirii, descoperirii şi recuperării pagubelor;
- stabilirii răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate pentru nerespectarea prevederilor şi a
165
normelor legale.
Activitatea de cunoaştere a acestor elemente, situaţia financiară şi starea patrimoniului proprii
fiecărei unităţi publice, se realizează prin stabilirea mai multor obiective de control financiar de
gestiune, dintre care se menţionează:
- verificarea modului de organizare a activităţii de recepţie şi autorecepţie la primirea şi livrarea
materiilor prime, materialelor şi produselor, precum şi depozitarea, conservarea şi manipularea
acestora în cadrul societăţilor comerciale, în vederea prevenirii degradării, distrugerii, pierderii sau
risipei acestora;
- verificarea modului de efectuare a inventarierii patrimoniului în sensul stabilirii dacă această
operaţiune a fost realizată cu regularitate şi la termenele prevăzute de lege;
- verificarea modului de organizare a evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile, precum şi a
modului de conducere corectă şi cu regularitate a acestora;
- verificarea modului de păstrare, manipulare şi utilizare a formularelor cu regim special;
- verificarea modului de organizare a sistemului de pază a incintelor de depozitare a bunurilor de orice
fel ce formează patrimoniul unităţii economice.
Alte obiective ale controlului financiar de gestiune constau în verificarea şi stabilirea:
- modului de respectare a prevederilor legale privind angajarea gestionarilor şi al constituirii, de către
aceştia, a garanţiilor materiale;
- existenţei, integrităţii, păstrării şi pazei bunurilor şi valorilor materiale;
- legalităţii efectuării încasărilor şi plăţilor în numerar şi prin cont;
- modului de organizare şi efectuare a inventarierii patrimoniului;
- respectării prevederilor legale privind întocmirea şi circulaţia documentelor primare şi de evidenţă
tehnico-operativă, financiară şi contabilă.
În ceea ce priveşte metodologia de exercitare, orice acţiune de control fiananciar de gestiune
trebuie să parcurgă câteva etape:
1. Pregătirea acţiunii de control care cuprinde ca momente obligatorii:
- documentare privind activitatea din sectorul supus verificării,
- desemnarea persoanelor care vor forma echipa,
- instruirea echipelor desemnate,
- studierea diverselor materiale existente şi studierea dispoziţiilor legale şi interne legate de activitatea
supusă controlului,
- alegerea momentului de începere a controlului şi stabilirea duratei acestuia.
2. Organizarea muncii la locul verificării :
- prezentarea la unitatea supusă verificării şi luarea legăturii cu conducerea,
- verificarea valorilor materiale care necesită un control inopinat,
166
- documentare detaliată privind organizarea şi desfăşurarea activităţii,
- întocmirea unui plan detaliat de verificare.
3. Verificarea propriu-zisă care trebuie să respecte următoarele reguli de bază:
- verificare obiectivelor înscrise în plan trebuie să înceapă obligatoriu cu modul în care entitatea
controlată a adus la îndeplinire măsurile stabilite în acţiunile de control precedente,
- aprecierea operaţiunilor trebuie să se facă în spiritul unei depline obiectivităţi,
- trebuie avute în vedere interdependenţele dintre diferitele fenomene şi procese,
- membrii echipei trebuie să informeze permanent şeful şi ceilalţi membri despre constatări, pentru
confruntarea opiniilor
4. Întocmirea şi perfectarea documentelor de control:
- toate constatările trebuie consemnate în documente specifice, care vor cuprinde şi concluziile şi
aprecierile controlorilor, precum şi măsuri,
- în afara consecinţelor imediate, actele de control pot sta la baza unor acţiuni administrative sau
juridice,
- actele de control trebuie să îndeplinească anumite condiţii de formă (elementele de identificare şi
semnăturile autorizate, atât ale controlorilor cât şi ale celor controlaţi) şi de fond (constatări autentice şi
concluzii temeinice), excluzând subiectivismul, părerile preconcepute şi arbitrariul,
- de principiu, actele de control sunt documente bilaterale, adică ele se însuşesc şi semnează atât de
controlori cât şi de către reprezentanţii unităţii.
Cele mai importante şi uzuale acte de control sunt:
Procesul verbal: este principalul document, care cuprinde o parte introductivă, rezervată
datelor de identificare, o parte care cuprinde conţinutul propriu-zis al controlului, cu expunerea
ordonată a tuturor deficienţelor constate şi o parte de încheiere în care se precizează numărul de
exemplare şi destinaţia lor precum şi menţiunea restituirii tuturor documentelor puse la dispoziţie.
Nota de prezentare care însoţeşte actul de control şi conţine aprecieri suplimentare faţă de cele
constatate, destinate numai celui care a dispus controlul, sub forma propunerilor de măsuri, de
imputare a pagubelor.
Nota unilaterală care se întocmeşte atunci când nu se constată deficienţe sau abateri şi când nu
se justifică întocmirea procesului verbal.
5. Valorificarea rezultatelor controlului: se realizează prin stabilirea măsurilor concrete prin care
urmează să se remedieze deficienţele
6. Controlul indeplinirii măsurilor stabilite pe baza concluziilor rezultate din acţiunea de verificare:
misiunea controlului se poate considera încheiată numai atunci când deficienţele, abaterile au fost
definitiv lichidate şi s-au creat condiţiile pentru prevenirea lor în viitor.
Structurate pe unele dintre obiectivele generale prezentate, în tematicile de control întocmite
167
pentru fiecare dintre acestea se înscriu următoarele obiective specifice:
1. Controlul modului de respectare a prevederilor legale privind angajarea gestionarilor şi al
constituirii, de către aceştia, a garanţiilor materiale.
Noţiunea de gestionar în sensul prevederilor legale înseamnă „angajatul unui agent economic,
care are ca atribuţii de serviciu primirea, păstrarea şi eliberarea de bunuri aflate în administrarea,
folosirea sau deţinerea, chiar temporară, a unui agent economic, indiferent de modul de dobândire şi
de locul unde acestea se află”.
Etimologic, noţiunea de gestiune este de origine franceză şi provine din cuvântul „gestion”,
care este un derivat din latinescul „getio”, cuvânt care semnifică „girare unei averi”. Noţiunea de
gestiune a căpătat şi un sens mai concret, de administrare a bunurilor, răspundere privind păstrarea
bunurilor şi a mânuirii fondurilor unei firme sau instituţii.
Totalitatea bunurilor materiale, mijloace băneşti sau alte valori pe care un gestionar le primeşte,
le păstrează şi le eliberează în condiţiile legii, asigurând integritatea lor, reprezintă obiectul gestiunii.
Din punct de vedere economic, prin bun se înţelege tot ceea ce serveşte la satisfacerea
trebuinţelor omului şi poate fi exprimat în bani. Bunurile se mai pot împărţi, în funcţie de provenienţa
lor, în bunuri libere (accesul la acestea este liber, fiind determinat doar de loc şi timp, de exemplu
lumina, aerul de munte, apa mării) şi bunuri economice (care cuprind atât materialele cât şi serviciile şi
informaţiile, provenind în urma unei activităţi economice şi existând doar tât timp cât vor fi produse).
Deci, bunul obţinut fără nici o cheltuială nu este bun economic.
Ceea ce caracterizează gestiunea este faptul că gestionarului îi revine obligaţia să efectueze o
sumă de activităţi, în scopul păstrării şi asigurării integrităţii bunurilor sau valorilor băneşti primite.
Legea privind angajarea gestionarilor12 consideră a fi „bunuri”, bunurile materiale, mijloacele băneşti
şi orice alte valori gestionate. Sunt incluse în categoria gestiunilor:
a. depozitele, magaziile, silozurile, precum şi altele asemănătoare, în cazul în care în ele sunt
adăpostite, depozitate sau înmagazinate materii prime, materiale şi similare,
b. magazinele în care se primesc şi se desfac mărfuri cu ridicata sau cu amănuntul, raioanele şi tonetele
acestor magazine în cazul în care activitatea lor este evidenţiată separat în contabilitate,
c. inventarul societăţilor indiferent dacă obiectele care-l compun sunt folosite în unul sau mai multe
locuri (camere, etaje, săli, boxe),
d. gestiunile de numerar sau imprimate care sunt valori prin ele însăşi sau care pot fi transformate în
bani sau folosite pentru schimb (de exemplu valorile aflate la casieri, factori, agenţi fiscali, remizieri ).
Dacă s-ar dori realizarea unei clasificări a gestiunilor în funcţie cu natura bunurilor gestionate,
12 Legea 22 din 18 noiembrie 1969 privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanţii şi răspunderea în legătură cu gestionarea bunurilor agenţilor economici, autorităţilor sau instituţiilor publice combustibil, carburanţi şi lubrifianţi, deşeuri, semifabricate, produse, piese de schimb, mijloace de transport, obiecte de inventar, echipament şi materiale de protecţie, alimente, medicamente, imprimate.
168
sunt gestiuni de bunuri (valori materiale), gestiuni de bani sau alte valori şi mixte, cu evidenţă
cantitativă sau valorică, individuale sau colective. Pot reprezenta gestiuni independente depozitele,
magaziile, silozurile, turmele de animale, magazinele de mărfuri sau raioanele acestora, chioşcurile şi
tonetele, numerarul şi imprimatele de valoare, operele de artă şi obiectele preţioase.
Prin valori materiale, de regulă, se înţeleg: materii prime, materiale, semifabricate cumpărate,
prefabricate şi detaliile de montat, combustibilul, piesele de schimb, obiectele de mică valoare sau de
scurtă durată, sculele, dispoziţiile şi verificatoarele, deşeurile, anvelopele, echipamentul de lucru,
uniformele, echipamentul şi materialele de protecţie, cazarmamentul, baracamentele şi amenajările
provizorii de pe şantiere, ambalajele, semifabricatele din producţie proprie, produsele finite, mărfurile,
utilajele şi materialele pentru investiţii şi alte valori de natura acestora. Gestiunile de valori materiale au
ca obiect bunurile concrete, cu va!oare intrinsecă, materializată sub diverse forme.
Prin gestiune bănească se înţelege numerarul intrat în casieria unităţii, precum şi alte valori
nemateriale, cum sunt: timbre, tichete de transport şi de masă, cecuri, formulare cu regim special.
Gestiunile băneşti reprezintă totalitatea valorilor băneşti şi sunt organizate în funcţie de specificul şi
complexitatea activităţii sub formă de casierii, ghişee sau puncte de încasări şi plăţi.
La unităţile de producţie şi cele bugetare gestiunile de bunuri sunt organizate distinct de cele
băneşti, iar la societăţile comerciale având ca obiect comerţul cu amănuntul se pot organiza şi gestiuni
care pot fi denumite gestiuni mixte. Particularităţile gestiunilor mixte:
- acelaşi gestionar gestionează atât mărfurile cât şi numerarul;
- evidenţa se ţine numai valoric;
- mărfurile se transformă în bani pe măsura comercializării lor, iar gestionarul va justifica soldul
valoric, care poate fi constituit fie numai din mărfuri, dacă nu s-a vândut nimic, fie din mărfuri plus
numerarul încasat în cursul zilei, săptămânii, lunii.
Gestiunile de valori materiale (bunuri) sunt gestiuni cu evidenţă cantitativă, caracterizîndu-se
prin aceea că evidenţa tehnico-operativă se ţine pe fiecare produs în parte numai cantitativ şi cu
indicarea tuturor specificaţiilor.
Gestiunile valorice sunt acele gestiuni în care înregistrarea mărfurilor intrate în magazin se
efectuează numai global valoric, la fel ca şi ieşirile. Ceea ce caracterizează acest gen de gestiuni este
faptul că raportul de gestiune se întocmeşte numai valoric, indiferent că se fac vânzări zilnice sau ies
produse din magazin prin transferul la alte magazine ale societăţii comerciale respective.
În nici o lege nu se prevede în mod expres condiţiile ce trebuie îndeplinite pentru înfiinţarea
unui gestiuni, dar se pot determina unele criterii orientative, şi anume:
- volumul operaţiunilor de intrări şi ieşiri de mărfuri, determină felurile gestiunilor şi numărul acestora
(de exemplu, la unităţile mijlocii şi mari se pot constitui mai multe gestiuni de acelaşi fel sau
specializate pe feluri de bunuri, cum ar fi gestiuni de materii prime, semifabricate, produse finite, piese
169
de schimb, ambalaje );
- locul de depozitare a bunurilor care fac obiectul gestiunii, astfel pentru aceleaşi produse se pot
constitui gestiuni la depozitele centrale ale societăţii sau gestiuni pe secţii de producţii, precum şi
gestiuni de comercializare a produselor fabricate;
- destinaţia bunurilor, de exemplu cele destinate investiţiilor, plătite din fonduri pentru investiţii pot fi
constituite în gestiuni separate de bunurile necesare producţiei sau consumului curent;
- volumul, complexitatea şi specificul operaţiilor de încasări şi plăţi poate determina organizarea mai
multor casierii, ghişee, puncte de încasări şi plăţi sub directa îndrumare, coordonare şi control a unui
casier central;
- stabilirea persoanelor care au dreptul de a fi gestionari, prin respectarea atât a legii 22/1969 dar şi a
legii 31/1990, ambele modificate ulterior.
La întreprinderile şi instituţiile mici se organizează, de regulă, o gestiune de mijloace băneşti
(casierie) şi o singură gestiune penitru toate bunurile corporale. În schimb, la unităţile economice mari
se înfiinţează gestiuni specializate pentru materii prime, materiale, piese de schimb, carburanţi, produse
finite. Mai mult, pentru aceeaşi categorie de bunuri se pot organiza mai multe gestiuni, sub forma unor
depozite centrale şi sub forma unor magazii la nivelul secţiilor de producţie, subunităţilor cu sediu
distinct sau filialelor.
Decizia sau ordinul de constituire a unei gestiuni trebuie să se prevadă: denumirea gestiunii;
data înfiinţării gestiunii, obiectivul gestiunii, adică natura bunurilor;nominalizarea gestiunii, prin
atribuirea de numere de ordine dacă se constituie mai multe gestiuni în cadrul aceleiaşi unităţi; locul
unde este constituită gestiunea; denumirea gestionarilor la constituire;numele persoanelor care au
dreptul să dispună eliberarea de bunuri din gestiune şi comunicarea listei cu specimene de semnături.
Numărul şi natura gestiunilor se stabileşte prin organigramă, la întreprinderile şi organizaţiile
economice, sau prin statutul de funcţiune, la instituţiile publice.
Pentru realizarea oricărei activităţi, indiferent dacă este desfăşurată de persoană fizică sau
juridică, de societăţi cu capital de stat, privat sau mixt, de instituţii sau de organizaţii nonprofit, sunt
necesare bunuri materiale şi băneşti. În acest sens, agenţii economiei, autorităţile şi instituţiile publice în
conformitate cu legile în vigoare, au obligaţia de angajare a persoanelor care au ca răspundere
„totalitatea operaţiilor de primire, păstrare şi eliberare sau mânuire a bunurilor materiale, băneşti şi a
altor valori”.13
Legea nr. 22/1969 a instituie un sistem de răspunderi şi garanţii care vizează, pe de o parte,
prevenire producerii unor prejudicii în dauna societăţilor comerciale, autorităţilor şi instituţiilor publice,
şi, pe de altă parte, recuperarea prejudiciilor cauzate.
Legea 22/1969 prevede condiţiile pe care trebuie să le îndeplinească o persoană care vizează
13 Legea nr. 22/1969
170
ocuparea postulul de gestionar, dar şi excepţiile la aceste reguli.În ceea ce priveşte angajarea
gestionarilor, principalele obiective ale controlului financiar de gestiune sunt de a constata dacă
gestionarii în funcţie îndeplinesc următoarele condiţii:
- au vârsta de cel puţin 21 de ani, îndeplinesc condiţiile de studii generale, liceale sau de specialitate, în
funcţie de natura şi valoarea bunurilor gestionate şi deţin o anumită experienţă în activitatea de
gestionar; În caz contrar, în situaţiile constatării de pagube, vor răspunde pentru prejudiciile constatate
atât gestionarii dar şi persoanele care nu au respectat prevederile legii privind vârsta gestionarului.
- verificarea cunoştinţelor este făcută de o comisie constituită în acest scop de conducerea societăţii,
care va trebui să consemneze, sub semnatură, întrun proces verbal rezultatele verificării, precum şi
faptul ca persoana/persoanele verificate au cunoştintele şi maturitatea necesară pentru a fi
gestionar/gestionari.
- au prezentat documente eliberate de instituţiile Ministerului de Interne din care rezultă antecedentele
penale (cazierul judiciar);
- au prezentat documente în care sunt consemnate referiri la activitatea de gestionar desfăşurată anterior
în cadrul altor unităţi economice;
- au prezentat acceptul scris al altor gestionari, în cazul în care gestiunea este atribuită mai multor
persoane, sau declaraţiile proprii, în cazul în care în subordinea acestora au mai fost încadraţi şi alţi
gestionari.
Potrivit articolului 4 din aceeaşi lege, nu poate fi gestionar:
− persoana aflată în curs de urmărire penală sau de judecată pentru săvârşirea vreunei infracţiuni;
- pe o perioadă de 2 ani, persoana care a săvârşit vreo infracţiune şi a fost amnistiată în cursul urmăririi
penale, judecăţii sau condamnării;
- persoana căreia i s-a suspendat condiţionat executarea pedepsei nu poate fi gestionar în cursul
termenului de încercare şi 2 ani de la expirarea acestui termen;
- persoana condamnată pentru săvârşirea de infracţiuni, chiar dacă a fost graţiată. Interdicţia prevăzută
de lege operează pentru condamnările la închisoare, cele cu amendă penală sau condamnările la muncă
în folosul comunităţii.
Garanţia în numerar reprezintă suma de bani depusă de gestionar la firma unde este încadrat.
Garanţia poate fi reţinută de firmă din salariul lunar. În ceea ce priveşte obligativitatea legală de
constituire pentru fiecare gestionar angajat a garanţiilor materiale, principalele obiective de control
financiar de gestiune sunt de a verifica şi de a constata:
- existenţa contractului, încheiat în formă autentică, pentru constituirea garanţiilor, cu respectarea
următoarelor condiţii:
- garanţiile reciproce între gestionari nu sunt admise;
- aceeaşi persoană nu poate constitui mai multe garanţii;
171
- existenţa declaraţiei celor care au constituit garanţia că nu au mai constituit alte garanţii;
- constituirea garanţiei în numerar şi a celei suplimentare, cu respectarea prevederilor privind cuantumul
minim şi maxim al acesteia, condiţiile de reţinere şi de depunere a ratelor;
- condiţiile de recalculare a cuantumului garanţiilor în cazul modificării salariului gestionarului;
- condiţiile de reîntregire a garanţiilor în cazul în care acestea au fost utilizate de către angajator pentru
acoperirea eventualelor pagube.
Constituirea de garanţiei în numerar este obligatorie atât pentru gestionar dar şi pentru entitatea
angajatoare, deoarece permite o certă şi grabnică recuperare a eventualelor pagube în gestiuni.În cadrul
firmelor cu capital integral privat, asociaţii sunt liberi să hotărască cu privire la soarta patrimoniului,
putând hotărâ şi neconstituirea de garanţii de către gestionar. În eventualitatea unei pagube sau litigiu,
Curtea Supremă de Justiţie a decis că răspunde solidar şi persoana cu funcţie de conducere, în limita
garanţiei neconstituită de gestionar.
Garanţia suplimentară se constituie numai pentru anumite categorii de gestiuni şi gestionari,
putând fi constituită în numerar sau putând fi o fidejusiune sau un gaj, dar şi o ipotecă.
Garanţia suplimentară poate îmbrăca următoarele forme.
a. afectarea unor bunuri mobile sau imobile ale gestionarului sau ale unor terţi indicaţi de către
gestionar, este vorba de bunuri de folosinţă îndelungată şi de valori relativ mari, cum ar fi de exemplu
case sau apartamente, autoturisme, terenuri, aparate electronice şi electrice, obiecte de metale şi pietre
preţioase;
b. consemnarea la CEC sau bancă a unor sume egale cu valoarea stabilită drept garanţie suplimentară;
c. asumarea obligaţiei de a acoperi, integral sau numai într-un cuantum limitat, eventualele lipsuri de
inventar ale gestionarului, de către terţe persoane garante.
2. Controlul existenţei, integrităţii, păstrării şi pazei bunurilor şi a valorilor materiale
Starea patrimoniului oricărei societăţi comerciale depinde în mod esenţial de modul de instituire,
de către conducătorul acesteia, a măsurilor privind integritatea şi păstrarea bunurilor proprii.Existenţa
fizică a bunurilor se constată prin exercitarea operaţiunii de inventariere ca formă a controlului financiar
de gestiune aplicată în cadrul procesului metodologic de exercitare a controlului financiar.
Obiectivele controlului financiar de gestiune în legătură cu integritatea bunurilor patrimoniale
constau în verificarea modului de efectuare a următoarelor operaţiuni:
- manipulările efectuate în procesul de încărcare şi/sau descărcare a bunurilor materiale în şi din
mijloacele de transport utilizate;
- transportul intern al bunurilor materiale între magaziile de depozitare şi punctele de lucru sau între
depozitele unităţii de bază şi cele ale subunităţilor;
- întocmirea exactă a documentelor justificative privind alocarea pentru consum a bunurilor, ca şi
pentru mişcarea acestora;
172
- stabilirea corectă, pe baza prevederilor legale în vigoare, a pierderilor tehnologice, scăzămintelor,
rebuturilor, ca şi a preţurilor produselor finite destinate consumului;
- punctajul periodic, lunar sau ori de câte ori este necesar, între evidenţa contabilă şi evidenţa
gestionară;
- asigurarea condiţiilor tehnice de funcţionare a aparaturii de măsură şi de control ale bunurilor
materiale.
În domeniul pazei bunurilor materiale, principalele obiective ale controlului financiar de
gestiune sunt de a constata modul de respectare a prevederilor legale privind:
- instituirea şi respectarea normelor interne de reglementare a operaţiunilor de închidere, sigilare şi
protecţie a gestiunilor pe timpul nopţii sau al sărbătorilor şi al altor zile nelucrătoare;
- respectarea prevederilor contractuale de către personalul firmelor specializate în paza obiectivelor,
dacă s-a optat pentru această formă de protecţie;
- respectarea normelor instituite de conducerea societăţii comerciale în ceea ce priveşte organizarea
protejării incintelor expuse.
3. Inventarierea patrimoniului
Una dintre cele mai importante activităţi care se realizează în cadrul controlului financiar de
gestiune este inventarierea patrimoniului. OMFP nr. 2861/2009 la art. 1 arată: „Inventarierea
elementelor de natura activelor datoriilor şi de capitalurilor proprii reprezintă ansamblul
operaţiunilor prin care se constată existenţa tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau
numai valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează”.
Inventarierea are ca scop principal stabilirea situaţiei reale a tuturor elementelor de de natura
activelor datoriilor şi de capitalurilor proprii ale fiecarei entităţi, precum şi a bunurilor şi valorilor
deţinute cu orice titlu, aparţinând altor persoane juridice sau fizice, în vederea întocmirii situaţiilor
financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare şi a performanţei entităţii
pentru respectivul exerciţiu financiar.
Organizarea şi exercitarea inventarierii patrimoniului sunt reglementate prin prevederi legale
care instituie obligaţia efectuării acestei operaţiuni la regiile autonome, societăţile comerciale,
instituţiile publice, unităţile cooperatiste, asociaţii, precum şi la celelalte persoane juridice şi fizice care
au calitatea de comerciant.
Obligaţia organizării activităţii de inventariere revine administratorului, ordonatorului de
credite sau altei persoane care are sarcina conducerii gestionării patrimoniului şi care, în acest scop,
elaborează instrucţiuni adaptate la specificul fiecărei unităţi.
Operaţia de inventariere se organizează, în mod obligatoriu, în următoarele situaţii:
- la începutul activităţii, cu scopul de a stabili şi evalua elementele patrimoniale ce constituie aportul la
capitalul social;
173
- cel puţin o dată pe an, de regulă la sfârşitul exerciţiului, pe toată durata funcţionării unităţii
patrimoniale,
- în cazul fuziunii sau încetării activităţii.
La începutul activităţii entităţii, inventarierea are ca scop principal stabilirea şi evaluarea
elementelor de natura activelor ce constituie aport la capitalul entităţii. Elementele de natura activelor
care constituie aport la capitalul social al entităţilor şi la patrimoniul instituţiilor publice se înscriu în
registrul - inventar, grupate pe conturi.
Se mai poate efectua inventariere şi în următoarele cazuri:
- în cazul modificării preţurilor;
- la cererea organelor de control;
- la predarea-primirea de gestiune;
- ori de câte ori este nevoie sau există indicii în legătură cu unele lipsuri sau plusuri în gestiuni;
- cu ocazia reorganizării gestiunilor;
- ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cazuri de forţă majoră care au determinat modificări
ale elementelor patrimoniale.
Inventarierea anuală a elementelor patrimoniale se realizează de regulă cu ocazia închiderii
exerciţiului financiar.În cazul agenţilor economici cu activitate complexă, bunurile materiale pot fi
inventariate şi înainte de sfârşitul anului, dar cu condiţia înscrierii rezultatelor inventarierii în bilanţul
contabil.Ministerul Finanţelor Publice poate aproba, pentru instituţiile publice, excepţii de la regula
inventarierii obligatorii anuale, la solicitarea justificată a acestora, cu avizul structurilor sale teritoriale.
Inventarierea patrimoniului se organizează prin decizie emisă de către persoane autorizate,
conducători ai entităţilor economice, în care se înscriu:
- perioadele pentru care se face inventarierea;
- gestiunile supuse inventarierii;
- datele de începere şi de sfârşit ale acestei activităţi;
- componenţa comisiilor de inventariere, a celor centrale şi a celor pe gestiuni, ca şi a responsabililor
acestora.
La stabilirea componenţei comisiilor de inventariere se va avea în vedere faptul că din acestea
nu pot face parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii şi nici contabilii care ţin evidenţa gestiunii
respective.
După emiterea, de către conducătorul unităţii economice, a deciziei de inventariere,
responsabilul comisiei de inventariere va ridica, sub semnătura şefului contabil sau a altei persoane
desemnate să îndeplinească această funcţie, listele de inventariere, vizate şi parafate de către acesta.
După efectuarea acestor operaţiuni, comisia se prezintă la sediul gestiunii ce urmează a fi inventariată,
în vederea efectuării inventarierii fizice.
174
Măsurile organizatorice ce urmează a fi luate de către comisia de inventariere sunt următoarele:
a. înainte de începerea operaţiunii de inventariere se solicită de la gestionarul răspunzător de gestiunea
valorilor materiale o declaraţie scrisă din care să rezulte dacă în afara gestiunilor supuse inventarierii
mai realizează şi alte operaţiuni, şi anume:
- gestionează valori materiale şi în alte locuri de depozitare;
- deţine în gestiune şi alte valori materiale în afara celor ce aparţin unităţii patrimoniale respective,
terţilor sau primite cu sau fără documente;
- are cunoştinţă de plusuri sau minusuri în gestiune;
- deţine valori materiale nerecepţionate sau ce urmează a fi livrate, pentru care au fost întocmite
documentele aferente;
- a primit sau a eliberat valori materiale fără documente legale;
- deţine numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor aflate în gestiunea sa;
- deţine documente de primire-eliberare care nu au fost operate în evidenţa gestiunii sau care nu au fost
predate la contabilitate;
De asemenea, gestionarul va menţiona în declaraţia scrisă felul, numărul şi data ultimului
document de intrare/ieşire a bunurilor în/din gestiune.Declaraţia se datează şi se semnează de către
gestionarul răspunzător de gestiunea bunurilor şi de către comisia de inventariere. Semnarea declaraţiei
de către gestionar se face în faţa comisiei de inventariere.
b. identificarea tuturor locurilor (incintelor) în care există valori materiale ce urmează a fi inventariate;
c. asigurarea închiderii şi sigilării, în prezenţa gestionarului, ori de câte ori se întrerup operaţiunile de
inventariere şi se părăseşte incinta;
d. bararea şi semnarea, la ultima operaţiune, a fişelor de magazie, menţionîndu-se data la care au fost
inventariate valorile materiale;
e. vizarea documentelor care se referă la intrări şi/sau ieşiri de valori materiale existente în gestiune,
dar neînregistrate, şi dispunerea înregistrării acestora în fişele de magazie, precum şi predarea acestora
la contabilitate, astfel încât situaţia scriptică a gestiunii să reflecte realitatea;
f. verificarea numerarului din casă şi stabilirea totalului încasărilor din ziua curentă, solicitîndu-se
întocmirea monetarului (la gestiunile cu vânzare cu amănuntul) şi depunerea numerarului la casieria
unităţii;
g. ridicarea benzilor de control de la aparatele de casă, a ştampilei unităţii (acolo unde este cazul) şi
păstrarea acestora în condiţii de securitate;
h. controlarea instrumentelor şi a aparatelor de măsură sau cântărire, stabilindu-se dacă acestea au fost
verificate şi dacă sunt în bună stare de funcţionare.
i. în cazul în care gestionarul nu s-a prezentat la data şi ora fixate pentru începerea operaţiunilor de
inventariere, comisia de inventariere sigilează gestiunea şi comunică aceasta comisiei centrale sau
175
administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării entităţii,
conform procedurilor proprii privind inventarierea. Aceste persoane au obligaţia să îl încunoştinţeze
imediat, în scris, pe gestionar despre reprogramarea inventarierii ce trebuie să se efectueze, indicând
locul, ziua şi ora fixate pentru începerea operaţiunilor de inventariere.
În vederea desfăşurării în bune condiţii a acţiunii de inventariere, este recomandabil ca
operaţiunile de predare-primire a bunurilor supuse inventarierii să fie oprite pe această perioadă, dar
numai cu condiţia stabilirii din timp a măsurilor corespunzătoare de organizare, astfel încât activităţile
unităţii să nu fie stânjenite.Dacă operaţiunile de primire-livrare a bunurilor nu pot fi suspendate, se va
crea un depozit în care vor fi depuse bunurile primite în timpul inventarierii sau cele care urmează a fi
livrate clienţilor. Cele două operaţiuni se efectuează numai în prezenţa comisiei de inventariere.Pe
toată durata inventarierii, programul şi perioada inventarierii se afişează la loc vizibil.
Stabilirea stocurilor faptice se face prin numărare, cântărire, măsurare sau cubare, după caz.
Bunurile aflate în ambalaje originale intacte se desfac prin sondaj, acest lucru urmând a fi menţionat şi
în listele de inventariere respective.La lichidele a căror cantitate efectivă nu se poate stabili prin
transvazare şi măsurare, conţinutul vaselor - stabilit în funcţie de volum, densitate, compoziţie etc. - se
verifică prin scoaterea de probe din aceste vase, ţinându-se seama de densitate, compoziţie şi de alte
caracteristici ale lichidelor, care se constată fie organoleptic, fie prin măsurare sau probe de laborator,
după caz.Materialele de masă ca: ciment, oţel beton, produse de carieră şi balastieră, produse agricole
şi alte materiale similare, ale căror cântărire şi măsurare ar necesita cheltuieli importante sau ar
conduce la degradarea bunurilor respective, se pot inventaria pe bază de calcule tehnice.
În listele de inventariere a materialelor prevăzute la alineatele precedente se menţionează
modul în care s-a făcut inventarierea, precum şi datele tehnice care au stat la baza calculelor
respective. Toate bunurile ce se inventariază se înscriu în listele de inventariere, care trebuie să se
întocmească pe locuri de depozitare, pe gestiuni şi pe categorii de bunuri. Pentru bunurile depreciate,
inutilizabile sau deteriorate, fără mişcare ori greu vandabile, comenzi în curs, abandonate sau sistate,
precum şi pentru creanţele şi obligaţiile incerte ori în litigiu se întocmesc liste de inventariere distincte
sau situaţii analitice separate, după caz.
Pe ultima filă a listei de inventariere, gestionarul trebuie să menţioneze dacă toate bunurile şi
valorile băneşti din gestiune au fost inventariate şi consemnate în listele de inventariere în prezenţa sa.
De asemenea, acesta menţionează dacă are obiecţii cu privire la modul de efectuare a inventarierii, în
acest caz, comisia de inventariere este obligată să analizeze obiecţiile, iar concluziile la care a ajuns se
vor menţiona la sfârşitul listelor de inventariere.
Listele de inventariere se semnează pe fiecare filă de către preşedintele şi membrii comisiei de
inventariere, de către gestionar, precum şi de către specialişti solicitaţi de către preşedintele comisiei
de inventariere pentru participarea la identificarea bunurilor inventariate.În cazul gestiunilor colective
176
(cu mai mulţi gestionari), listele de inventariere se semnează de către toţi gestionarii, iar în cazul
predării - primirii gestiunii, acestea se semnează atât de către gestionarul predător, cât şi de către cel
primitor.
Pentru toate plusurile, lipsurile şi deprecierile constatate la bunuri, precum şi pentru pagubele
determinate de expirarea termenelor de prescripţie a creanţelor sau din alte cauze, comisia de
inventariere solicită explicaţii scrise de la persoanele care au răspunderea gestionării bunurilor,
respectiv a urmăririi decontării creanţelor.Pe baza explicaţiilor primite şi a documentelor analizate,
comisia de inventariere stabileşte natura lipsurilor, pierderilor, pagubelor şi deprecierilor constatate,
precum şi natura plusurilor, propunând, în conformitate cu dispoziţiile legale, modul de regularizare a
diferenţelor dintre datele din contabilitate şi cele faptice, rezultate în urma inventarierii.
În cazul constatării unor lipsuri imputabile în gestiune, administratorii trebuie să impută
persoanelor vinovate bunurile lipsă la valoarea lor de înlocuire.Prin valoare de înlocuire, se înţelege
costul de achiziţie al unui bun cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la data
constatării pagubei, care cuprinde preţul de cumpărare practicat pe piaţă, la care se adaugă taxele
nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de transport, aprovizionare şi alte cheltuieli, accesorii
necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune a bunului respectiv. În cazul
bunurilor constatate lipsă, ce urmează a fi imputate, care nu pot fi cumpărate de pe piaţă, valoarea de
imputare se stabileşte de către o comisie formată din specialişti în domeniul respectiv.
La stabilirea valorii debitului, în cazurile în care lipsurile în gestiune nu sunt considerate
infracţiuni, se are în vedere posibilitatea compensării lipsurilor cu eventualele plusuri constatate, dacă
sunt îndeplinite următoarele condiţii:
- să existe riscul de confuzie între sorturile aceluiaşi bun material, din cauza asemănării în ceea ce
priveşte aspectul exterior: culoare, desen, model, dimensiuni, ambalaj sau alte elemente;
- diferenţele constatate în plus sau în minus să se refere la aceeaşi perioadă de gestiune şi la aceeaşi
gestiune.
Nu se admite compensarea în cazurile în care s-a făcut dovada că lipsurile constatate la
inventariere provin din sau din degradarea bunurilor respective datorată vinovăţiei persoanelor care
răspund de gestionarea acestor bunuri.
Listele cu sorturile de produse, mărfuri, ambalaje şi alte valori materiale care întrunesc
condiţiile de compensare datorită riscului de confuzie se aprobă anual de către administratori,
ordonatorii de credite sau persoana care are obligaţia gestionării şi servesc pentru uz intern în cadrul
entităţilor respective.Compensarea se face pentru cantităţi egale între plusurile şi lipsurile constatate.
În cazul în care cantităţile sorturilor supuse compensării, la care s-au constatat plusuri, sunt
mai mari decât cantităţile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat lipsuri, se va proceda
la stabilirea egalităţii cantitative prin eliminarea din calcul a diferenţei în plus. Această eliminare se
177
face începând cu sorturile care au preţurile unitare cele mai scăzute, în ordine crescătoare.
În cazul în care cantităţile sorturilor supuse compensării, la care s-au constatat lipsuri, sunt mai
mari decât cantităţile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat plusuri, se va proceda, de
asemenea, la stabilirea egalităţii cantitative prin eliminarea din calcul a cantităţii care depăşeşte totalul
cantitativ al plusurilor. Eliminarea se face începând cu sorturile care au preţurile unitare cele mai
scăzute, în ordine crescătoare.
Rezultatele inventarierii se înscriu de către comisia de inventariere într-un proces - verbal.
Procesul - verbal privind rezultatele inventarierii trebuie să conţină, în principal, următoarele elemente:
data întocmirii, numele şi prenumele membrilor comisiei de inventariere, numărul şi data deciziei de
numire a comisiei de inventariere, gestiunea/gestiunile inventariată/inventariate, data începerii şi
terminării operaţiunii de inventariere, rezultatele inventarierii, concluziile şi propunerile comisiei cu
privire la cauzele plusurilor şi ale lipsurilor constatate şi persoanele vinovate, precum şi propuneri de
măsuri în legătură cu acestea, volumul stocurilor depreciate, fără mişcare, cu mişcare lentă, greu
vandabile, fără desfacere asigurată şi propuneri de măsuri în vederea reintegrării lor în circuitul
economic, propuneri de scoatere din funcţiune a imobilizărilor corporale, respectiv din evidenţă a
imobilizărilor necorporale, propuneri de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar
şi declasare sau casare a unor stocuri, constatări privind păstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea
integrităţii bunurilor din gestiune, precum şi alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate.
Propunerile cuprinse în procesul - verbal al comisiei de inventariere se prezintă, în termen de 7
zile lucrătoare de la data încheierii operaţiunilor de inventariere, administratorului, ordonatorului de
credite sau persoanei responsabile cu gestiunea entităţii. Acesta, cu avizul conducătorului
compartimentului financiar - contabil şi al conducătorului compartimentului juridic, decide asupra
soluţionării propunerilor făcute, cu respectarea dispoziţiilor legale.
Registrul - inventar; (cod 14 - 1 - 2) este un document contabil obligatoriu în care se înscriu
rezultatele inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, grupate după
natura lor, conform posturilor din bilanţ.
Elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii înscrise în registrul - inventar
au la bază listele de inventariere, procesele - verbale de inventariere şi situaţiile analitice, după caz,
care justifică conţinutul fiecărui post din bilanţ.
În cazul în care inventarierea are loc pe parcursul anului, datele rezultate din operaţiunea de
inventariere se actualizează cu intrările sau ieşirile din perioada cuprinsă între data inventarierii şi data
încheierii exerciţiului financiar, datele actualizate fiind apoi cuprinse în registrul - inventar.
Operaţiunea de actualizare a datelor rezultate din inventariere se va efectua astfel încât la sfârşitul
exerciţiului financiar să fie reflectată situaţia reală a elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii.
178
Completarea registrului - inventar se efectuează în momentul în care se stabilesc soldurile
tuturor conturilor bilanţiere, inclusiv cele aferente impozitului pe profit, şi ajustările pentru depreciere
sau pierdere de valoare, după caz. Registrul - inventar poate fi adaptat în funcţie de specificul şi
necesităţile entităţilor, cu condiţia respectării conţinutului minim de informaţii prevăzut pentru acesta.
Rezultatele inventarierii trebuie înregistrate în evidenţa tehnico - operativă în termen de cel
mult 7 zile lucrătoare de la data aprobării procesului - verbal de inventariere de către administrator,
ordonatorul de credite sau persoana responsabilă cu gestiunea entităţii. Rezultatul inventarierii se
înregistrează în contabilitate potrivit prevederilor Legii nr. 82/1991, republicată, şi în conformitate cu
reglementările contabile aplicabile.
Pe baza registrului - inventar şi a balanţei de verificare întocmite la finele exerciţiului financiar
se întocmeşte bilanţul, parte componentă a situaţiilor financiare anuale, ale cărui posturi trebuie să
corespundă cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu situaţia reală a elementelor de
natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, stabilită pe baza inventarului.
Prevederile Legii nr. 82/1991, republicată, şi ale reglementărilor contabile aplicabile referitoare
la obligativitatea corelării datelor din bilanţ cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu
situaţia reală a elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii stabilită pe baza
inventarului, se aplică şi instituţiilor publice.
4. Controlul modului de respectare a prevederilor legale privind întocmirea şi circulaţia
documentelor primare şi de evidenţă tehnico-operativă, financiară şi contabilă
Controlul financiar de gestiune asupra modului de respectare a acestor norme are scopul dublu
de a constata dacă:
- normele instituite prin acte de decizie sunt respectate de întreg personalul unităţii economice, atât cel
de execuţie, cât mai ales cel de conducere;
- normele instituite răspund tuturor cerinţelor determinate de realizarea proceselor economice şi nu
creează strangulări ale fluxului informaţional cu repercusiuni directe în activitatea de fundamentare a
deciziilor pe baza cărora se realizează actul de conducere.
Obiectivele privind controlul formei documentelor se realizează prin verificarea legalităţii şi
valabilităţii acestora.
Legalitatea documentelor se stabileşte prin exercitarea controlului financiar de gestiune în ceea
ce priveşte:
- întocmirea şi completarea corectă a tuturor elementelor stabilite prin prevederi şi norme legale;
- utilizarea obligatorie a formularelor cu regim special, situaţie ce facilitează semnificativ calitatea
informaţiilor înscrise în documente prin obligaţia completării acestora numai în baza prevederilor
legale prin care au fost aprobate;
- existenţa eventualelor modificări ulterioare a datelor înscrise în documente ca urmare a ştersăturilor,
179
corecţiilor, adăugării de texte, operaţiuni prin care se poate denatura sensul real al informaţiilor;
- existenţa semnăturilor persoanelor care au realizat şi/sau au aprobat operaţiunile înscrise în
documente.
Controlul valabilităţii documentelor primare, centralizatoare şi de sinteză are rolul de a stabili
dacă întocmirea acestora, în special a celor destinate înregistrării operaţiunilor patrimoniale, a fost
efectuată în termenele stabilite prin prevederi legale.
Executarea acţiunii de control de gestiune pe acest obiectiv se realizează prin raportarea datelor
înscrise în documente la momentul efectuării operaţiunilor la care acestea se referă, precum şi la
condiţiile privind termenele de validitate a informaţiilor.
Obiectivele privind controlul conţinutului documentelor se realizează prin verificarea
legalităţii, realităţii, necesităţii, oportunităţii, economicităţii şi eficienţei operaţiilor înscrise în aceste
documente, care au îndeplinit condiţiile de legalitate, dar în calitate de suport de informaţii.
Controlul legalităţii informaţiilor înregistrate în documentele financiare se realizează prin
compararea acestora, în forma înscrisă sau prin refacerea calculelor în cazul în care au rezultat din
aplicarea unor rutine stabilite prin norme, cu prevederile legale prin care au fost aprobate.
Controlul realităţii informaţiilor înscrise în documente se realizează prin compararea acestora
cu datele, prevederile legale şi normele emise în aplicarea acestora, care stabilesc condiţiile şi limitele
de prezentare în documente.
Necesitatea efectuării operaţiunilor financiar-contabile se apreciază atât ante, cât şi
postoperativ şi constă în controlul unor documente din care rezultă obligativitatea apartenenţei
operaţiunilor analizate la procesele şi activităţile curente ale societăţii comerciale.
Oportunitatea efectuării operaţiilor financiar-contabile poate fi determinată şi a posteriori, însă
pentru a-şi atinge pe deplin scopul această calitate se apreciază preventiv prin controlul ansamblului
operaţiunilor care formează un proces economic ce aparţine societăţii comerciale şi prin repartizarea
acestora pe o scară de priorităţi.
Controlul economicităţii operaţiunilor înscrise în documentele financiar-contabile se realizează
prin analiza diferitelor variante posibile de realizare a acestor operaţiuni şi selecţia, faţă de un sistem
fix de criterii, a variantei optime la care se raportează varianta analizată.
Controlul eficienţei şi cel al eficacităţii se realizează împreună pornind de la definiţia celor
două noţiuni care stabilesc calitatea operaţiunilor înscrise în documentele financiar-contabile. Astfel,
dacă eficienţa reprezintă raportul dintre costuri şi rezultate, eficacitatea se apreciază prin raportul
dintre aceleaşi costuri şi totalul rezultatelor programate şi realizate.
180
CAP. 6 Supravegherea prudenţială a activităţii bancare de către banca centrală
6.1. Aspecte privind activitatea şi organizarea băncilor6.2. Supraveghere şi control bancar – noţiune şi necesitate6.3. Instrumente de supraveghere prudenţială6.3.1. Sistemele de rating6.3.2. Sistemele de garantare a depozitelor bancare6.3.3. Sistemele de raportare a creditelor6.4. Sistemul de norme şi reglementări de prudenţă şi supravegere bancară în România6.4.1. Principalele reglementări emise de Banca Naţională a României, în scopul limitării riscului 6.4.2. Centrala Riscurilor Bancare6.4.3. Centrala Incidentelor de Plăţi6.4.4. Biroul de credit6.4.5. Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor6.4.6. Fondul de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar
6.1 Aspecte privind activitatea şi organizarea instituţiilor de credit
Instituţiile de credit au trecut de-a lungul timpului prin mai multe faze de dezvoltare şi de
clasificare a domeniului lor de activitate. Totuşi, este evident că activitatea principală a unei bănci a
fost şi este „comerţul” cu bani. Este o mare diferenţă între operaţiunile limitate efectuate de bancheri
la începuturile activităţii bancare şi gama complexă de servicii ce sunt oferite astăzi de o bancă
modernă.
Astăzi, banca joacă un rol principal în viaţa economică. Ea intermediază tranzacţiile
comerciale, asigură efectuarea plăţilor, permite realizarea investiţiilor, este „actorul” principal pe piaţa
capitalurilor.
Sistemele bancare din diferite ţări s-au dezvoltat şi evoluat independent. Totuşi, în ciuda
acestor diferenţe de la ţară la ţară, există foarte multe trăsături comune ale băncilor indiferent de ţara în
care funcţionează.Băncile din întreaga lume îndeplineau aceleaşi funcţii în viaţa economică, şi anume:
- atragerea şi mobilizarea capitalurilor băneşti disponibile de la populaţie şi firme;
- acordarea de împrumuturi celor ce solicitau, pe baza depozitelor atrase;
- efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi precum şi a altor servicii financiare pentru clienţi;
Realizarea acestor funcţii este posibilă numai prin respectarea cu stricteţe a unor condiţii ce se
referă la: menţinerea încrederii clienţilor, ţinerea riguroasă a evidenţei operaţiunilor şi tranzacţiilor,
asigurarea confidenţialităţii bancare asupra afacerilor clienţilor.
Aceste condiţii au asigurat băncilor renumele, bogăţia şi puterea. Menţinerea secretului bancar
stipulat prin legi şi norme interne, fac din bănci societăţi comerciale deosebite, care acţionează cu
181
discreţie, într-un domeniu riscant, cel al banilor.
În cadrul sistemelor bancare, în funcţie de natura activităţii, băncile se împart în:
- bănci de emisiune;
- bănci comerciale;
- bănci de afaceri;
- bănci specializate şi organisme de credit nebancare.
Această structurare nu a existat de la începutul activităţii bancare, băncile efectuând atât
operaţiuni de mobilizare a disponibilităţilor băneşti şi de acordare de împrumuturi cât şi operaţiuni de
emisiune a bancnotelor.
Ulterior, în cadrul sistemelor bancare moderne, ca urmare a unor crize apărute în economie şi
mai ales a celei din perioada 1929 – 1933, ţările dezvoltate au trebuit să delimiteze net funcţiile băncii
de emisiune de funcţiile celorlalte bănci. În acest mod s-a produs o separare a operaţiunilor de
emisiune de celelalte operaţiuni bancare şi transferarea lor la o singură bancă numită bancă centrală
sau bancă de emisiune.
Indiferent de obiectul de activitate, rolul şi locul băncilor comerciale este strâns legat de
calitatea lor de intermediari financiari în contextul relaţiei economii – investiţii. Intermediarii
financiari colectează fondurile deponenţilor şi le utilizează pentru acordarea de credite. Astfel, se
creează posibilitatea ca depozitele mici să finanţeze investiţii mari de capital.
Intermedierea financiară permite băncilor să dezvolte afaceri din care rezultă beneficii.
Împrumutaţii plătesc dobândă pentru creditele primite iar deponenţii acceptă să fie plătiţi cu o dobândă
mai mică decât cea plătită de împrumutaţi, obţinând în schimb siguranţă, lichiditate şi confort. O parte
însemnată din profitul unei bănci provine tocmai din această diferenţă dintre dobânda percepută şi cea
plătită.
Ca la orice firmă şi la bancă, activităţile desfăşurate trebuie să genereze profit. Orice afacere
trebuie să genereze profit pentru a susţine propria dezvoltare şi pentru a produce dividende
deţinătorilor de acţiuni. O bancă comercială trebuie să realizeze toate aceste cerinţe şi în plus trebuie să
atingă o poziţie financiară puternică şi sigură.
Când analizăm o bancă ştim de la început că activitatea ei de bază este de a vinde şi a cumpăra
bani. Pe lângă această activitate, banca va oferi clienţilor săi o gamă largă de produse şi servicii.
O bacă „cumpără” bani prin atragerea economiilor clienţilor constituind depozite bancare.
Preţul pentru aceşti bani este dobânda plătită acestor clienţi. Cum se stabileşte această dobândă are o
mare importanţă şi implică o mare responsabilitate şi experienţă. Rata dobânzii depinde de factorii
economici, de măsurile luate de banca centrală, de concurenţă, de termenul depunerii, de nevoia de
bani a băncii, de eficienţa sa operaţională. Dacă rata dobânzii este prea mică, banca nu va atrage
depozite de la populaţie, iar dacă este prea mare poate pierde, inutil, profit. Dobânda plătită pentru
182
aceste depozite atrase este cea mai mare cheltuială a unei bănci. Cea mai mare rată a dobânzii este
plătită pentru depozitele constituite pe termen mediu şi lung deoarece oferă băncii fonduri pe termene
mari oferindu-i o marjă de acţiune foarte largă. Depozitele la vedere şi pe termen scurt sunt remunerate
cu dobânzi mici, pentru că pot fi oricând retrase, în acest fel banca neputîndu-se folosi de ele pe termen
lung.
Un aspect important al afacerilor bancare este ca deponenţii să poată să retragă oricând doresc
banii depuşi. Dacă o bancă nu poate îndeplini această obligaţie, scade încrederea clienţilor şi nu vor
mai dori să-şi încredinţeze banii băncilor. Au existat numeroase cazuri în care o bancă nu a dispus, la
un moment dat, de suficiente lichidităţi pentru a satisface cererile de retragere ale deponenţilor. Dacă
acest zvon s-a răspândit, tot mai mulţi clienţi vor dori să-şi retragă depozitele cu consecinţe
dezastruoase asupra activităţii băncii.Pentru a reduce posibilitatea apariţiei unei astfel de situaţii, banca
centrală impune anumite reguli băncilor una din ele fiind şi nivelul minim de rezerve băneşti.
Lichiditatea reprezintă capacitatea unei bănci de a-şi îndeplini, la termen, obligaţiile de plată. În
acest scop, banca este obligată să păstreze o anumită parte din totalul fondurilor deponenţilor sub
formă de numerar în casierie, să deţină bonuri de tezaur care sunt investiţii sigure, să aibă depozite la
alte bănci comerciale şi la banca centrală.
Banca centrală stabileşte, prin regulamentele sale, nivelul minim de lichiditate, cât şi modul de
calcul al indicatorului lichiditate al unei bănci comerciale, deoarece lichiditatea este un element
esenţial al conducerii prudente.
Lichiditatea este pentru bancă şi un element de cheltuială în sensul că a ţine bani lichizi în
casierie, nu aduce nici un profit, aceşti bani nu sunt plasaţi şi ca atare se încasează dobândă. De aceea,
este necesar să se stabilească un nivel optim de lichiditate. Un nivel prea înalt duce la imobilizarea de
fonduri iar un nivel prea mic poate determina o retragere de depozite cu efecte incalculabile pentru
bancă.
Sursa principală de venit a unei bănci este dobânda percepută pentru creditele acordate. Ratele
dobânzii percepute pentru credite sunt mai mari decât cele plătite pentru depozite. O altă sursă
importantă o reprezintă comisioanele şi spezele pentru serviciile oferite.
În afară de cheltuielile cu dobânzile şi cele determinate de menţinerea unui anumit nivel de
lichiditate, băncile mai au următoarele cheltuieli: cheltuielile administrative, cheltuielile cu salariile,
cheltuielile operaţionale şi cheltuielile determinate de creditele neperformante.
Principalele efecte a nerambursării unui împrumut sunt:
- banca neprimind la termenul stabilit, sumele în bani lichizi reprezentând rate scadente şi dobânzile
stabilite, va trebui să le înlocuiască cu altele, creând noi depozite cu o anumită rată a dobânzii, deci
cheltuiala băncii va creşte;
- dobânda datorată nefiind plătită rezultă că nu s-au obţinut veniturile prognozate, ceea ce reduce
183
profitul;
- dacă împrumutul este nerecuperabil total, banca va trebui să acopere această valoare din profit sau
din alte active.
Dacă asemenea situaţii sunt în număr mare vor duce inevitabil la falimentul băncii.De aceea,
administrarea portofoliului de credite este un lucru foarte important pentru bancă. Evaluarea corectă a
riscului de credit şi abilitatea în administrarea a portofoliului de credite constituie elemente vitale
pentru succesul şi profitabilitatea unei bănci.
Toate aceste activităţi specifice unei bănci se realizează cu personal specializat, superior
pregătit şi într-o anumită structură organizatorică. Banca există prin şi pentru clienţii săi, de aceea este
nevoie de o anumită structură organizatorică care să deservească cât mai bine un număr cât mai mare
de clienţi.
Dezvoltarea unei reţele de unităţi proprii în teritoriu care să desfăşoare o activitate cât mai
complexă şi să răspundă cerinţei de a fi cât mai aproape de client este determinată şi de concurenţa
dintre diferitele bănci.
În prezent, una din cele mai importante caracteristici ale activităţii bancare este
internaţionalizarea, fenomen care a devenit evident după anii „70”.
Cei mai importanţi factori care au contribuit la internaţionalizarea activităţii bancare au fost:
creşterea comerţului internaţional, transnaţionalizarea economiei reale, apariţia şi dezvoltarea pieţei
eurovalutelor, trecerea de la regimul de cursuri fixe la regimul de cursuri flotante, cele două crize
petroliere, liberalizarea fluxurilor de capital, dezvoltarea tehnologiei informaţionale şi a
telecomunicaţiilor. Toţi aceşti factori şi-au pus o amprentă puternică asupra activităţii desfăşurate de
bănci şi au dus la efectuarea de operaţiuni cu valute străine şi eurovalute şi implantarea de sedii în
străinătate.
Pentru băncile care şi-au internaţionalizat activitatea fiecare din aceste strategii presupune noi
oportunităţi şi deci profituri suplimentare, dar şi o serie de riscuri specifice, care dacă nu sunt
gestionate corespunzător pot avea efecte negative nu numai asupra băncii respective, ci şi asupra altor
bănci cu care se află în legătură. Aceasta cu atât mai mult cu cât, în condiţiile actuale ale globalizării
pieţelor financiare, interdependenţele dintre băncile situate în ţări diferite s-au accentuat, iar
posibilitatea propagării crizelor bancare dintr-o ţară în alta este mare.
Internaţionalizarea activităţii bancare reclamă o serie de modificări atât în structura
organizatorică, instrumentele şi tehnicile utilizate, pregătirea personalului, dispersia teritorială, cât şi în
gestionarea riscurilor şi activitatea de supraveghere a activităţii bancare. Pentru o bancă, desfăşurarea
de activităţi internaţionale incumbă, pe de o parte, amplificarea riscurilor tradiţionale (riscul de credit,
riscul de lichiditate, riscul de dobândă), iar, pe de altă parte, asumarea de riscuri noi, specifice (riscul
valutar, riscul de ţară). Pe lângă aceste aspecte, la nivel macro, activitatea bancară internaţională ridică
184
şi o serie de probleme privind stabilitatea sistemului bancar internaţional, în sensul că intensificarea
legăturilor dintre băncile situate în ţări diferite creează premisele propagării crizelor bancare dintr-o
ţară în alta.
În ultimele trei decenii două documente deosebit de importante precizează standardele privind
desfăşurarea activităţii bancare. Aceste sunt: Convenţia de la Basel şi A Doua Directivă de Coordonare
Bancară a Uniunii Europene.
Convenţia de Basel abordează problema capitalurilor băncilor. Guvernatorii băncilor centrale
din 10 ţări au semnat un acord, în anul 1987, la Basel, cu privire la dimensiunile optime a capitalului
unei bănci, stabilindu-se nivelul minim de capital pe care trebuie să-l aibă o bancă în funcţie de
dimensiunea şi mărimea riscului aferent activelor sale şi modul de stabilire a indicatorului de adecvare
a capitalului.
Acestea au fost stabilite deoarece o bancă trebuie să aibă o bază financiară solidă pentru a o
proteja de insolvabilitate. Banca trebuie să dispună de resurse financiare suficiente pentru a se proteja
în cazul unor credite neperformante şi pentru a proteja şi păstra încrederea deponenţilor, ei fiind siguri
că nu-şi vor pierde economiile în cazul în care banca înregistrează pierderi în unele activităţi.
Metoda cea mai utilizată în stabilirea unui capital suficient are la bază indicatorul de adecvare,
care reprezintă raportul dintre capitalul disponibil şi activele ajustate în funcţie de risc. Activele cu
risc, care ar determina pierderi pentru bancă sunt:
- portofoliul pentru investiţii deţinut de o bancă, care nu atinge valoarea contabilă când este vândut;
- beneficiarii de credite nu restituie sumele datorate băncii, total sau parţial.
Principalele prevederi ale Convenţiei de la Basel referitoare la gradul de adecvare a capitalului
se referă la:
- minim 8% din activele ajustate în funcţie de risc trebuie să fie deţinute sub formă de capital de bază
de rangul I şi rangul II;
- minim 50% din capitalul băncii trebuie să fie de rangul I care este format din capitalul social şi
rezervele declarate, rezultate din profitul nerepartizat;
- cealaltă parte a capitalului, numită şi capital de rang II, este formată din rezerve nedeclarate şi
rezerve din reevaluări;
- sunt luat în considerare şi elemente din afara bilanţului, cum ar fi, garanţiile emise in favoarea
clientelei;
- fiecare ţară poate să-şi stabilească propriile norme privind capitalul, dar nivelul minim este cel stabilit
de Convenţia de la Basel.
Referitor la ajustarea activelor, în funcţie de risc, s-au întocmit diferite scale ale riscului, de la
0% la 100%, cu care se ponderează activele rezultând diverse categorii de active (de exemplu
numerarul este un activ cu grad de risc 0, creditele garantate cu ipotecă asupra imobilelor se
185
ponderează cu 50%).
Urmare a acestei convenţii, băncile din întreaga lume respectă reglementările convenite, în
felul acesta eliminîndu-se concurenţa între bănci numai pe seama măririi volumului creditelor
acordate. Băncile trebuie să găsească şi alte soluţii în lupta cu concurenţa.
Uniunea Europeană este una din cele mai mari pieţe bancară din lume. Deşi standardele
bancare emise la acest nivel se referă numai la ţările membre, ele se aplică şi se urmăresc de tot mai
multe ţări din lume. Principalele reglementări în domeniu au fost elaborate în anul 1977 (Prima
Directivă de Coordonare Bancară) şi se referă la condiţiile necesare pentru acordarea autorizaţiei în
domeniul bancar.
A Doua Directivă de Coordonare Bancară a fost adoptată între 1988 – 1989, a devenit
operaţională în anul 1993 şi se referă la standardizarea diverselor practici şi legislaţii bancare din ţările
membre ale UE, recunoaşterea reciprocă a sistemului de autorizare şi supraveghere bancară a fiecărei
ţări, creşterea cooperării între organismele de supraveghere şi reglementare bancară. Documentul
principal este Licenţa Unică Bancară ceea ce înseamnă că autorizarea într-o ţară dă unei bănci
posibilitatea să-şi desfăşoare activitatea în orice ţară din UE.
Principalele prevederi din A Doua Directivă Bancară (are 23 de articole) sunt:
- capitalul minim pentru o bancă 5 mil.euro;
- acţionarii importanţi trebuie să fie verificaţi din punctul de vedere al credibilităţii şi acceptaţi de
autorităţile de control;
- instituţiile de credit pot să-şi înfiinţeze sucursale în orice ţară a UE fără autorizarea ţării gazdă;
- domeniile de activitate bancară sunt: constituirea depozitelor, acordarea creditelor, transferul banilor,
leasingul, managementul portofoliului, păstrarea în custodie, tranzacţionarea hârtiilor de valoare,
consultanţă financiară, cecuri de călătorie.
Şi băncile din România îndeplinesc aceleaşi funcţii şi desfăşoară activităţi similare cu băncile
din statele dezvoltate. Sistemul bancar românesc a trecut prin tranziţia de la societatea centralizată,
etatistă, la societatea capitalistă. De aceea băncile româneşti sunt preocupate de atingerea standardelor
bancare internaţionale.
Reforma sistemului bancar în România a început în decembrie 1990, când sistemul
monobancar specific economiei cu planificare centrală a fost înlocuit cu un sistem organizat pe două
niveluri: BNR şi băncile comerciale. În procesul de organizare a unui sistem bancar modern de tip
occidental, BNR şi-a asumat responsabilitatea de a conduce politica monetară şi de a exercita funcţiile
specifice unei bănci centrale, în timp ce activităţile sale comerciale au fost transferate unei bănci nou
înfiinţate: Banca Comercială Română (BCR). Totodată, băncile specializate au fost transformate în
bănci comerciale universale.
Activitatea băncilor româneşti a fost reglementată de-a lungul timpului de o legislaţie specifică
186
domeniului: Legea privind activitatea societăţilor comerciale, nr. 31/1990, Legea bancară nr. 58/1998,
Legea privind statutul Băncii Naţionale a României nr. 101/1998, Legea nr. 83/1998 privind procedura
falimentului băncilor. Acestea au fost legile fundamentale ale sistemului bancar din România aflat sub
autorizarea şi supravegherea Băncii Naţionale a României.
Legea nr.83/1998 are drept principală prevedere eliminarea fazei de reorganizare sub controlul
instanţei, şi urgentarea procedurilor prin stabilirea unor termene scurte în care tribunalul să se pronunţe
în legătură cu starea de faliment a unei bănci şi să declanşeze procedurile de lichidare.
În anii ce au urmat, cadrul legislativ care reglementează activitatea bancară a fost perfecţionat,
prin emiterea de ordonanţe de urgenţă, în vederea obţineri unui grad cât mai ridicat de compatibilitate
cu reglementările similare europene şi cele mai bune practici internaţionale. Începând cu sfârşitul
anului 2001, sub presiunea realizării condiţiilor de integrare în Uniunea Europeană, guvernul a acţionat
mult mai hotărât pentru realizarea unor reforme structurale necesare pentru ameliorarea mediului de
afaceri.
Procesul de integrare europeană în care a fost angrenată România a marcat profund şi sistemul
bancar. Calendarul armonizării a cuprins în special în angajamente asumate în negocierile de aderare,
din care cele mai importante, sunt cele incluse în Capitolul 3 – „Libera circulaţie a serviciilor”14,
Capitolul 4 – „Libera circulaţie a capitalurilor” şi Capitolul 11 – „Uniunea Economică şi
Monetară“.
Prin Programul Naţional de Aderare a României la Uniunea Europenă statul român şi-a asumat
obligaţia de a asigura armonizarea legislaţiei bancare naţionale cu legislaţia comunitară. Câteva
probleme nu erau rezolvate în legislaţia arătată mai sus: supravegherea pe bază consolidată, adecvarea
capitalului şi preluarea Acordului de la Basel privind capitalul, aplicarea principiului exercitării
supravegherii instituţiilor de credit de către autoritatea competentă din ţara de origine, procesul
liberalizării fluxurilor de capital ce poate genera probleme pentru balanţa de plăţi sau pentru sectorul
bancar, în ansamblul său.
Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 99/2006 privind instituţiile de credit şi adecvarea
capitalului aprobată prin Legea nr. 227/2007, constituie cadrul legal aplicabil băncilor,
societăţilor de servicii de investiţii financiare şi societăţilor de administrare a investiţiilor,
organizaţiilor cooperatiste de credit, instituţiilor emitente de monedă electonică, caselor de
economii pentru domeniul locativ, băncilor de credit ipotecar, precum şi altor instituţii de credit
care urmează a fi înfiinţate prin prevederi legale speciale.Ordonanţa tratează, printre altele,
adecvarea capitalului, cerinţele de solvabilitate şi de lichiditate, restricţiile la expunere şi plasamente,
controalele interne şi de audit intern, monitorizarea şi raportarea, supravegherea specială şi
14 Dreptul la stabilire şi de liberă prestare a serviciilor în cadrul Uniunii Europene sunt statuate de principiu în Tratat art. 43-48 şi 49-55
187
administrarea specială a băncilor.
Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 98/2006 privind supravegherea suplimentară a
instituţiilor de credit, a societăţilor de asigurare şi/sau reasigurare, a societăţilor de servicii de investiţii
financiare şi a societăţilor de administrare a investiţiilor dintr-un conglomerat financiar a fost aprobată
prin Legea nr. 152/2007. Legile de aprobare au adus şi o serie de amendamente prin care s-a urmărit,
atât realizarea corelării cu noile prevederi ale legislaţiei generale referitoare la societăţile comerciale în
ceea ce priveşte principiile de guvernanţă corporativă, cât şi asigurarea transpunerii unor definiţii din
Directiva 39/2004/CE privind pieţele de instrumente financiare.
În contextul implementării de către sectorul bancar românesc a prevederilor prudenţiale aduse
de Noul Acord de Capital (Basel II) şi a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) la
nivel consolidat, precum şi al asigurării convergenţei cerinţelor de raportare prudenţială (COREP) cu
cele ale raportării financiare în scopuri de supraveghere (FINREP), s-a impus preluarea în legislaţia
naţională a cadrului standardizat de raportare financiară pe bază consolidată (FINREP) emis de
Comitetul Supraveghetorilor Bancari Europeni (CEBS). Acesta este destinat a fi utilizat de către
instituţiile de credit (care aplică IFRS la elaborarea situaţiilor financiare publicabile) la întocmirea
raportărilor financiare consolidate solicitate, în scop prudenţial, de către autorităţile de supraveghere
din Uniunea Europeană.
În planul reglementării prudenţiale, anul 2007 a marcat progrese semnificative prin adoptarea
de noi reglementări având următoarele obiective:
1. armonizarea cadrului de reglementare pentru autorizarea instituţiilor de credit cu prevederile
Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 99/2006, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr.
227/2007 (Regulamentul Băncii Naţionale a României nr. 11/2007 privind autorizarea instituţiilor de
credit, persoane juridice române, şi a sucursalelor din România ale instituţiilor de credit din state terţe);
2. aducerea unor amendamente reglementărilor privind fondurile proprii ale instituţiilor de credit şi ale
firmelor de investiţii, amendamente rezultate în principal în urma analizei documentelor emise de
Comitetul Supraveghetorilor Bancari Europeni – CEBS (Regulamentul Băncii Naţionale a României şi
Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare nr. 10/12/2007 privind modificarea şi completarea
Regulamentului BNR – CNVM nr. 18/23/2006 privind fondurile proprii ale instituţiilor de credit şi ale
firmelor de investiţii);
3. completarea cadrului de reglementare pentru raportarea indicatorilor prudenţiali ai instituţiilor de
credit, la nivel individual şi consolidat, în perioada de tranziţie premergătoare aplicării depline a
cadrului de reglementare Basel II;
4. crearea cadrului de reglementare pentru raportarea indicatorilor prudenţiali ai instituţiilor de credit,
la nivel individual şi consolidat, în contextul aplicării depline a cadrului de reglementare Basel II
începând cu 1 ianuarie 2008;
188
5. armonizarea cadrului de reglementare pentru clasificarea creditelor şi constituirea provizioanelor
specifice de risc de credit cu prevederile Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 99/2006, aprobată cu
modificări şi completări prin Legea nr. 227/2007 (Regulamentul BNR nr. 5/2007 pentru modificarea
Regulamentului nr. 5/2002 privind clasificarea creditelor şi plasamentelor, precum şi constituirea,
regularizarea şi utilizarea provizioanelor specifice de risc de credit; Norma BNR nr. 8/2007 privind
modificarea şi completarea Normelor metodologice nr. 12/2002 pentru aplicarea Regulamentului
Băncii Naţionale a României nr. 5/2002).
Aşadar, alinierea sectorului bancar românesc la practicile europene este în derulare şi va
solicita în continuare eforturi umane şi materiale, de adaptare şi preluare a legislaţiei. Eforturile cele
mai mari nu constau însă în preluarea „acquis-ului”, ci în implementarea lui. De fapt, nivelul de
implementare a „acquis-ului” este un indicator mult mai semnificativ în ceea ce priveşte gradul de
integrare şi este în strânsă legătură cu stadiul reformelor structurale.
În ultimii ani s-a constatat o accelerare a procesului de reglementare bancară în vederea
alinierii la standardele europene15. Cadrul de reglementare bancar din România a cunoscut modificări
considerabile pe parcursul ultimilor ani, modificări determinate în special de politicile Băncii
Naţionale şi de procesul de aderare la UE. Cadrul de reglementare în continuă evoluţie şi schimbare
afectează concurenţa din domeniul bancar din România. Băncile care sunt capabile să implementeze
modificările impuse de Basel II cu cheltuieli mai mici şi mai eficiente vor obţine un avantaj
competitiv.
Prin Legea bancară sunt introduse definiţii şi se precizează anumite concepte din acest domeniu
ca: bancă, filială, depozit, credit, acţionar semnificativ, capital. Se arată ce trebuie să cuprindă
documentaţia de credit, se pune accent pe sporirea prudenţei bancare şi supravegherea prudenţială
bancară. De asemenea, sunt prevăzute şi reglementate: modul de autorizare a unei bănci, conflictul de
interese, secretul profesional, transferul de fonduri, administrarea specială a băncilor.Tot prin această
lege sunt prevăzute activităţile ce pot fi desfăşurate de către bănci astfel:
- acceptarea de depozite;
- contractarea de credite;
- operaţiuni de factoring;
- scontarea efectelor de comerţ;
- forfetare;
- emiterea şi gestiunea instrumentelor de plată şi de credit;
- plăţi şi decontări;
- leasing financiar;
15 Libera prestare a serviciilor financiar-bancare şi dreptul la stabilire pentru instituţiile de credit sunt prevăzute de Directiva 48/2006/CE
189
- transferuri de fonduri;
- emiterea de garanţii şi asumarea de angajamente;
- tranzacţii în cont propriu sau în contul clienţilor cu: valută, cecuri, cambii, certificate de depozit,
metale preţioase, pietre preţioase, instrumente financiare derivate, valori mobiliare;
- intermedierea în plasamentul de valori mobiliare şi oferirea de servicii legate de acestea;
- administrarea de portofolii ale clienţilor în numele şi pe riscul acestora;
- custodia şi administrarea de valori mobiliare;
- depozitar pentru organismele de plasament colectiv de valori mobiliare;
- închirierea de casete de siguranţă;
- consultare financiar – bancară;
- operaţiuni de mandat.
Legea bancară din România stabileşte că fiecare bancă este persoană juridică, fiind organizată
ca societate comercială pe acţiuni.Băncile îşi organizează activitatea în teritoriu deschizând sucursale,
filiale, agenţii, reprezentanţe şi puncte de lucru. Aceste subunităţi au sarcini operative.
Pentru buna desfăşurare a activităţii se stabilesc organe de conducere, care desemnează
personalul de coordonare, conducere,decizie şi operaţional. Organele de conducere a unei bănci sunt:
- Adunarea Generală a Acţionarilor,
- Consiliul de Administraţie,
- Comitetul de Direcţie,
- Preşedinte şi vicepreşedinţi,
- Comisia de cenzori.
Adunarea Generală a Acţionarilor este organ cu rol deliberativ care hotărăşte liniile generale
privind activitatea unei bănci. Conducerea şi administrarea societăţilor bancare se realizează de
Consiliul de Administraţie care este compus din preşedinte, vicepreşedinte şi alţi membri aleşi de
Adunarea Generală a Acţionarilor.
Conducerea operativă este realizată de Comitetul de Direcţie iar conducerea curentă este
asigurată de preşedinte, vicepreşedinţi şi directorii direcţiilor şi departamentelor din administraţia
centrală a băncii.
Comisia de cenzori se constituie la nivelul administraţiei centrale şi are ca atribuţie principală
controlul asupra modului cum se efectuează operaţiunile băncii, informând Consiliul de Administraţie
şi Adunarea Generală.
Administraţia centrală a unei bănci îndeplineşte funcţia de coordonare pentru activităţile ce se
desfăşoară în sucursale, filiale, agenţii, reprezentanţe şi punctele de lucru, asigurând aplicarea corectă a
tuturor legilor ţării şi a normelor şi procedurilor interne.
Activitatea în cadrul administraţiei centrale se desfăşoară pe direcţii, departamente, servicii,
190
birouri, compartimente, oficii. Fiecare bancă, în funcţie de strategiile şi ţintele urmărite, îşi organizează
structura funcţională atât la nivel central cât şi în teritoriu. În general, la nivel se organizează
următoarele direcţii: coordonare şi strategie, trezorerie, casierie, control, contabilitate, informatică,
creditare, juridic, relaţii bancare internaţionale, operaţiuni externe, administrativ, recuperare credite
neperformante, organizare şi resurse umane.
Sucursalele sunt constituite, în general, la nivel judeţean. Rolul lor constă în desfăşurarea unei
activităţi operative dar şi de a coordona, îndruma şi controla filialele, agenţiile, reprezentanţele şi
punctele de lucru. Principalele sarcini sunt: creditarea firmelor şi persoanelor fizice, finanţare,
decontări, casierie în lei şi valută, alte servicii prestate clienţilor.
Sucursalele au autonomie operativă şi de gestiune în limita unor competenţe date de
administraţia centrală şi îşi desfăşoară activitatea într-o structură organizatorică similară cu cea
centrală. La nivelul unei sucursale se regăsesc compartimentele: creditare, trezorerie, casierie,
contabilitate, decontări, informatică, control, juridic având, în general, aceleaşi atribuţii ca direcţiile
din admionistraţia centrală şi raportând direct acestora despre activitatea depusă.
Structura organizatorică, funcţiile şi atribuţiile direcţiilor, serviciilor şi birourilor este diferită
de la bancă la bancă ca urmare a obiectivelor diferite care le au şi a strategiilor diferite pe care le
urmează în atingerea acestor obiective.
191
6.2. Supraveghere şi control bancar – noţiune şi necesitate
În timp ce reglementarea bancară se defineşte prin ansamblul de legi şi norme aplicabile
băncilor în activitatea lor, supraveghere se referă la activitatea de monitorizare a situaţiei financiare a
instituţiilor bancare şi la verificarea modului cum sunt respectate şi aplicate reglementările bancare.
În mod tradiţional, sistemul bancar a fost supus unui grad înalt de reglementare şi
supraveghere. Deşi în numeroase ţări se observă o tendinţă de dereglementare a sistemului bancar,
activitatea bancară continuă să rămână, pe plan mondial, una din activităţile economice cele mai
reglementate.
În funcţie de motivele care stau la baza aplicării lor, se pot deosebi trei clase de reglementări
bancare:
a. reglementarea economică;
b. reglementarea prudenţială;
c. reglementarea monetară.
Reglementarea economică are ca scop să obţină asigurarea că băncile mobilizează resurse şi
acordă credite în condiţii de eficienţă economică.
Reglementarea prudenţială are menirea să garanteze alocarea eficientă a resurselor, să
minimizeze riscurile pe care şi le asumă băncile şi să asigure stabilitatea şi sănătatea financiară a
fiecărei bănci şi a sistemului bancar în ansamblu.
Reglementarea monetară are ca scop menţinerea stabilităţii valorii externe şi interne a
monedei naţionale, prin controlul exercitat asupra lichidităţii totale a sistemului bancar.
În timp ce analiza macro-prudenţială se regăseşte, într-un fel sau altul, printre activităţile
oricărei bănci centrale, protecţia investitorilor, în special pe piaţa de capital, este foarte rar inclusă în
mandatul acesteia.
În majoritatea ţărilor europene, agenţiile de supraveghere au ca obiectiv protecţia
consumatorilor. În alegerea unui cadru instituţional eficient, o problemă o reprezintă rezultatele
supravegherii micro-prudenţiale, pe care Băncile Centrale le consideră strict legate de sistem, iar
agenţiile de supraveghere le consideră angrenate protecţiei deponenţilor şi investitorilor.
Funcţiile reglementării şi supravegherii bancare determină o serie de sarcini care pot fi grupate
astfel:
1. activităţi de protecţie a investitorilor, care se bazează pe asigurarea unui sistem bancar competitiv
192
şi pe contracararea riscului moral susţinut de existenţa sistemului de asigurare a depozitelor prin
crearea regulilor de bună practică şi pe distribuirea informaţiei;
2. supravegherea la nivel microeconomic, care se axează în primul rând pe protejarea deponenţilor;
3. analiza macro-prudenţială, care grupează activităţile ce au scop monitorizarea expunerii la riscul
sistemic şi identificarea potenţialelor „ameninţări” la nivel macroeconomic, ca urmare a dezvoltării
pieţelor financiare.
Aşa cum am mai arătat băncile joacă un rol central în economie. Ele păstrează economiile
populaţiei, oferă mijloace pentru plata bunurilor şi serviciilor şi finanţează dezvoltarea afacerilor şi
comerţului. Pentru a îndeplini aceste funcţii în mod sigur şi eficient, fiecare bancă trebuie să obţină
încrederea populaţiei şi a celor cu care face afaceri. Stabilitatea sistemului bancar, atât pe plan naţional
cât şi pe cel internaţional, a devenit o problemă de interes general. Acest interes public este reflectat în
modul în care băncile din majoritatea ţărilor, spre deosebire de aproape toate celelalte societăţi
comerciale, sunt supuse supravegherii prudenţiale de către băncile centrale sau de alte organisme
oficiale specifice.
Spre deosebire de alţi agenţi economici, băncile lucrează utilizând într-o măsură foarte mare
banii clienţilor şi nu sursele proprii. Dacă pentru o întreprindere din sectorul producţiei un raport
prudent între datorii şi fondurile proprii este considerat a fi de până la 2 la 1, în cazul băncilor
acest raport poate ajunge şi până la 20 sau chiar 30 la 1. Mai mult decât atât, o mare parte a
resurselor atrase – depozitele bancare – tind să fie pe termen scurt şi, în plus, pot fi retrase chiar înainte
de termen, în timp ce plasamentele – în principal creditele – au scadenţe mai îndelungate şi de regulă
fixe.
Aceste caracteristici fac ca, pe de o parte, băncile să fie deosebit de vulnerabile în faţa unor
cereri masive de retragere a depozitelor, iar pe de altă parte, deponenţii înşişi să fie expuşi pierderilor
financiare în cazul în care băncile ar ajunge în imposibilitatea de a efectua plăţi.
Din aceste motive, practica a evidenţiat necesitatea ca băncile să fie supuse supravegherii
prudenţiale exercitate de o autoritate statală, care să dea încredere ambelor părţi: băncilor – în cazul în
care vor avea de făcut faţă unor cereri masive de retrageri de depozite, vor putea beneficia de un sprijin
în condiţiile în care vor face dovada că situaţia lor financiară este sănătoasă, iar deponenţilor – că
administrarea economiilor lor se face de către persoane oneste şi competente, cu respectarea unor
reguli clare de prudenţă bancară .
Supravegherea prudenţiala bancară este procesul prin care una sau mai multe autorităţi
naţionale asigură siguranţa şi stabilitatea sistemului bancar.Calificarea supravegherii drept
„prudenţială” este utilizată spre a o deosebi de alte nuanţe ale supravegherii bancare, care se referă, de
exemplu, la aspecte care ţin de protecţia concurenţei sau de protecţia consumatorului. Uneori aceste
sarcini sunt asigurate de o unică autoritate de supraveghere, iar alteori există autorităţi
193
separate.Termenul de supraveghere prudenţială este utilizat atât în sens restrâns cât şi în sens larg.
În sens restrâns, supravegherea presupune analiza datelor raportate de bănci (aşanumita
supraveghere off-site), verificarea pe teren a conformităţii datelor raportate şi identificarea altor
elemente faptice relevante (supravegherea on-site) precum şi luarea măsurilor necesare pentru
rezolvarea problemelor prudenţiale identificate.
În sens larg, supravegherea prudenţială presupune, pe lângă cele menţionate anterior,
efectuarea de analize privind stabilitatea financiară, emiterea normelor prudenţiale privind
funcţionarea băncilor, autorizarea înfiinţării şi funcţionării acestora, precum şi măsurile de scoatere în
afara sistemului a băncilor neviabile şi de protecţie a depunătorilor. În cele ce urmează, termenul de
supraveghere sau supraveghere bancară va avea în vedere supravegherea prudenţială în sens larg.
Importanţa supravegherii are atât o dimensiune naţională cât şi una internaţională. Dimensiunea
naţională este dată de rolul esenţial pe care sistemul bancar îl are în alocarea resurselor în economie,
practic, prăbuşirea sistemului bancar ar conduce la un blocaj economic cvasi-total. Dimensiunea
internaţională este determinată de interdependenţele crescânde care caracterizează economia mondială.
În contextual globalizării, problemele manifestate într-un sistem bancar pot contamina cu uşurinţă alte
sisteme.
Scopul supravegherii este de a asigura sănătatea sectorului bancar, definită prin trei
trăsături:
1. flexibilitatea – sistemul se adaptează eficient la modificările rapide ale mediului economic;
2. rezistenţa – sistemul continuă să funcţioneze chiar în condiţii de şocuri economice şi, în sfârşit,
3. stabilitatea internă – sistemul nu generează el însuşi şocuri economice majore care să conducă
la o criză financiară.
O supraveghere prudenţială de calitate reprezintă o condiţie necesară, dar nu şi suficientă
pentru menţinerea un sistem bancar sănătos. Alte condiţii impuse ar fi:
- asigurarea unui cadru macroeconomic stabil, care să permită atât băncilor cât şi clienţilor acestora să
realizeze evaluări corecte ale perspectivelor de afaceri, şi deci să crească pe această cale şansele de
rambursare ale creditelor care finanţează planurile de afaceri;
- un sistem juridic funcţional, care să asigure respectarea prevederilor contractelor şi să permită
băncilor să îşi recupereze cu celeritate creditele acordate în cazul în care acestea nu sunt rambursate,
pe calea valorificării garanţiilor şi/sau a declanşării procedurii de faliment pentru debitorul rău-platnic;
- un sistem contabil bazat pe principii corecte, care să garanteze evaluarea realistă a activelor băncilor
(pentru a permite investitorilor şi deponenţilor să ia deciziile corecte privind relaţionarea cu acestea) şi
companiilor (pentru ca împrumuturile acordate de bănci să aibă la bază analize realiste);
- un sistem echitabil de impozitare a profiturilor băncilor, care să permită deducerea fiscală a
provizioanelor de risc pentru creditele neperformante şi pentru alte riscuri bancare specifice;
194
- dezangajarea statului din sectorul bancar, astfel încât creditele să fie acordate pe criterii de prudenţă,
şi nu pe criterii politice;
- existenţa unui sistem financiar nebancar (piaţa de capital, societăţi de leasing, de asigurări) bine
dezvoltat, astfel încât băncile să nu fie forţate să îndeplinească roluri pentru care nu sunt pregătite.
Scopul primordial al supravegherii prudenţiale – asigurarea stabilităţii sistemului bancar – se
află într-un conflict latent cu funcţionarea eficientă a acestuia. La extrem, o siguranţă maximă a
sistemului ar putea fi atinsă în condiţiile în care toate depozitele atrase de bănci ar avea în
contrapartidă active cu grad de lichiditate şi de siguranţă de 100%. Singurele active care ar îndeplini
această condiţie ar fi deţinerile de monedă efectivă – ceea ce ar împiedica însă obţinerea de profituri.
Ca atare, supravegherea este nevoită să accepte faptul ca băncile trebuie să îşi asume riscuri şi chiar să
falimenteze.
Aşa cum menţiona Alan Greenspan „a da instituţiilor flexibilitatea care le poate conduce la
faliment este la fel de important ca şi a le crea oportunitatea de a reuşi”. Din motivul enunţat mai sus,
supravegherea bancară nu îşi propune să garanteze supravieţuirea fiecărei bănci luate individual. Într-
un anumit cadru de reglementare stabilit de supraveghetor, calităţile echipei de conducere şi sistemul
de monitorizare activă instituit de acţionari pot face diferenţa între băncile de succes şi cele care
eşuează.
Pentru a-şi atinge scopul, supravegherea are nevoie să obţină un mare volum de
informaţii. O parte dintre acestea sunt obţinute prin eforturi proprii ale supraveghetorilor sau
din terţe surse. Cea mai mare parte, însă, sunt furnizate chiar de către băncile supravegheate.
Acest lucru face necesară punerea la punct a unui sistem de raportare care să asigure pe de o
parte omogenitatea datelor furnizate, iar pe de altă parte prelucrarea rapidă a unui volum mare
de date.
Calitatea supravegherii bancare este importantă nu numai pentru protejarea intereselor
deponenţilor, ci şi contribuie la dirijarea resurselor financiare ale unei economii către sectoarele
economice sănătoase, capabile să asigure creşterea economică în condiţii de eficienţă.
Dacă în ceea ce priveşte ideea generală a necesităţii supravegherii prudenţiale a băncilor există
un consens pe plan internaţional, în schimb în ceea ce priveşte implementarea practică a supravegherii
există diferenţe majore de la o ţară la alta.
Aceste diferenţe se referă în principal la:
- tipologia entităţii care realizează supravegherea (respectiv un singur supraveghetor pentru mai multe
segmente ale activităţii financiare sau pentru toate şi respectiv entităţi separate pentru supravegherea
fiecărui segment);
- modalităţile specifice de identificare a problemelor din sectorul bancar şi de rezolvare a acestora –
altfel spus, modalităţile sau instrumentele de efectuare a supravegherii în sens îngust;
195
- modul de abordare şi rezolvare a crizelor bancare – atunci când acestea au apărut.
De asemenea, există diferenţe semnificative cu privire la elementele colaterale sau accesorii
activităţii de supraveghere, cum sunt:
- arhitectura sectorului bancar;
- existenţa şi funcţionarea schemelor de garantare a depozitelor;
- existenţa birourilor de credit şi a altor instrumente de sprijin indirect a activităţii de supraveghere.
În ţările cu economie de piaţă, supravegherea bancară este exercitată de Banca Centrală.
Celelalte segmente ale pieţei financiare – în principal piaţa de capital şi piaţa asigurărilor – sunt
supravegheate de entităţi separate.
În cazul pieţelor financiare foarte sofisticate, numărul acestor entităţi putea fi foarte mare.
Astfel, în Marea Britanie funcţionau în 1996 nu mai puţin de 9 autorităţi de supraveghere ale pieţei
financiare.
În Franţa legea relevantă pentru scopul supravegherii bancare este Codul monetar şi financiar
(anexă la Ordonanţa 2000-1223 din 14 decembrie 2000). Prin Codul monetar şi financiar, instituţia
denumită Commission Bancaire a fost investită cu sarcina de a supraveghea instituţiile de credit,
firmele de investiţii (cu excepţia firmelor de gestionare a portofoliilor), membrii pieţelor organizate,
participanţii la casele de clearing şi alte instituţii financiare localizate sub jurisdicţia Franţei, inclusiv
în teritoriile franceze de peste hotarele Franţei.În Franţa,mai există şi o altă instituţie, Comitetul pentru
instituţii de credit şi firme de investiţii, (CECEI) care ia decizii la nivel individual şi acordă autorizaţii
şi scutiri, cu excepţia acelor cazuri ce intră sub competenţa instituţiei Commission Bancaire. CECEI
operează îndeosebi asupra cererilor de autorizare a instituţiilor de credit şi a firmelor de investiţii şi a
participărilor cu capital social în cadrul instituţiilor de credit sau firmelor de investiţii franceze.
Ca o confirmare a absenţei unui consens la nivel internaţional privind cea mai eficientă formă
de organizare a structurilor de supraveghere, există trei forumuri separate de cooperare pentru cele trei
pieţe financiare principale: Comitetul de la Basel pentru Supraveghere Bancară, Comisia Internaţională
pentru Valorile Mobiliare (IOSCO) şi Asociaţia Internaţională a Supraveghetorilor din Asigurări
(IAIS). Până în prezent nu au apărut elemente care să demonstreze superioritatea unei structuri
organizatorice a supravegherii faţă de alta.
România a adoptat până în prezent sistemul cu autorităţi de supraveghere separate: BNR pentru
sistemul bancar şi pentru instituţiile financiare nebancare, Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare
(CNVM) pentru piaţa de capital, Comisia de Supraveghere a Asigurărilor (CSA) pentru societăţile de
asigurări şi Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private (CSSPP), pentru societăţile care
administrează fondurile de pensii private.
Argumentul principal pentru menţinerea separaţiei autorităţilor de supraveghere l-a constituit
nivelul inegal de dezvoltare şi credibilitate a acestora. Coordonarea dintre BNR, CNVM si CSA se
196
asigură printr-un mecanism de consultari instituţionalizat din anul 2002 şi perfecţionat continuu
ulterior.
6.3. Instrumente de supraveghere prudenţială
6.3.1 Sistemele de rating
6.3.2 Sistemele de garantare a depozitelor bancare
6.3.3 Sistemele de raportare a creditelor
Dacă din punct de vedere al organizării autorităţilor de supraveghere există o mare diversitate
de abordări, în schimb în ceea ce priveşte instrumentele privind identificarea problemelor din sistemul
bancar se manifestă o mult mai mare uniformitate. Diferenţele se regăsesc în principal la nivelul
detaliilor şi, desigur, al implementării – care depinde în mod esenţial de calitatea personalului
însărcinat cu supravegherea, precum şi de tehnologia informatică avută la dispoziţie. Majoritatea
ţărilor care au o supraveghere bancară avansată utilizează sisteme de evaluare a situaţiei financiare a
băncilor pe baza de ratinguri, iar unele folosesc şi sisteme de avertizare timpurie.
6.3.1 Sistemele de rating
Utilizarea de ratinguri a fost introdusă iniţial în S.U.A., în anii „80”, ca un răspuns al
autorităţilor la criza profundă care a afectat un mare număr de bănci americane în acei ani. Fiecare
bancă este evaluată din punct de vedere al unui număr de 6 aspecte considerate definitorii pentru
activitatea acesteia. De la iniţialele acestora în limba engleză, respectiv Capital, Assets (active),
Management (conducere), Earnings (profitabilitate), Liquidity (lichiditate) şi Sensitivity (senzitivitatea
la riscul de piaţă), sistemul a primit numele de CAMELS. Ratingurile sunt de la 1 la 5, valoarea mai
mică indicând o situaţie financiară mai sănătoasă, şi se calculează atât pe fiecare componentă în parte,
cât şi la nivel agregat.
Ratingurile sunt acordate anual, după periodicitatea verificărilor on-site realizate de autorităţile
de supraveghere americane. În cazul unor ratinguri care indică o situaţie financiară precară (4 sau 5),
inspecţiile on-site pot fi mai frecvente.
Întrucât o periodicitate anuală permite deteriorări semnificative ale situaţiei financiare ale unor
bănci fără ca acestea să poată fi sesizate de supraveghetori, iar pe de alta parte, date privind băncile pot
fi obţinute cu uşurinţă pe baza supravegherii off-site, SUA au realizat şi un sistem de rating simplificat,
doar pentru 4 componente, intitulat CAEL, pe baza căruia se acordă ratinguri trimestriale.
Pentru fiecare componentă a ratingului există un număr de indicatori. Aceştia sunt împărţiţi pe
ratinguri ţinând seama de performanţele unui anumit grup de bănci cu caracteristici similare (aşa
197
numitul peer group). Caracteristicile comune sunt în general profilul de activitate şi dimensiunile.
Datorită simplităţii şi caracterului obiectiv dat de numărul mare de indicatori cifrici, sistemele
de tip CAMELS au proliferat rapid. În prezent, ele sunt pe larg utilizate nu numai în ţările cu structuri
de supraveghere bine dezvoltate, ci şi în economii emergente.
În România, BNR a pus la punct un sistem de rating de inspiraţie americană numit CAAMPLS
(de la Capital, Acţionari, Active, Management, Profitabilitate, Lichiditate, Senzitivitate) cu urmărire
anuală.
6.3.2 Sistemele de garantare a depozitelor bancare
Apariţia periodică a unor crize bancare a ridicat problema necesităţii protejării acelor deponenţi
care, pe de o parte, nu deţin gradul de educaţie şi de acces la informaţii care să le permită să evalueze
sănătatea financiară a unei bănci, iar pe de altă parte, prin numărul lor şi prin efectul de contaminare,
pot transforma o criză locală într-una de sistem.
Prima ţară care a introdus un sistem explicit de protejare a deponenţilor a fost SUA, după criza
economică din 1929-1933, soldată între altele cu un număr de 9.096 falimente bancare. A urmat însă o
perioadă îndelungată în care alte ţări nu au aplicat exemplul american, în principal din două motive:
temerea de pericolul moral, respectiv de faptul că prezenţa unui sistem de garantare a depozitelor va
încuraja băncile să se comporte imprudent, şi percepţia că un astfel de sistem nu ar putea să deţină
resursele suficiente pentru a tempera o panică generalizată, caz în care oricum autorităţile ar fi nevoite
să intervină.
Deşi ambele temeri sunt justificate, în timp, din ce în ce mai multe state au ajuns la concluzia
utilităţii acestor sisteme. Astfel, în anii „60” au fost înfiinţate opt scheme de garantare, în anii „70” –
încă nouă, iar în deceniile următoare, în care crizele bancare au fost mai frecvente, au mai fost
înfiinţate 19 sisteme (în anii „80”) şi 30 de sisteme (în anii „90”).
6.3.3 Sistemele de raportare a creditelor
Unul dintre instrumentele auxiliare intrate în practica activităţii de supraveghere în ultimele
decenii îl constituie sistemul de raportare a creditelor. De fapt, este vorba de două tipuri de astfel de
sisteme. Un prim tip este ataşat nemijlocit băncii centrale sau autorităţii de supraveghere prudenţială şi
în cele mai multe cazuri operat de aceasta. Cel de-al doilea, numit în practică, în mod generic şi birou
de credit, este cel mai adesea operat de entităţi private.
Sistemul de raportare a creditului operat de autorităţile de supraveghere le serveşte în primul
rând acestora. El constă într-o bază de date, alimentată de raportările periodice ale băncilor, care
cuprinde toate creditele acordate în cadrul sistemului bancar peste o anumită limită, considerată
relevantă pentru activitatea de supraveghere. În general, aceasta limită este astfel calibrată încât
volumul creditelor raportate să cuprindă cel puţin 80% din creditele acordate de bănci.
Necesitatea existenţei unor sisteme de raportare a creditelor complementare raportărilor
198
prudenţiale obişnuite făcute de bănci este justificată de faptul că riscul de credit rămâne cel mai
important risc bancar şi principala cauză a crizelor bancare. Ele pun la dispoziţia autorităţilor de
supraveghere informaţii preţioase atât la nivel de sistem – evoluţia în dinamică a creditelor, a calităţii
acestora, a distribuţiei sectoriale, a distribuţiei pe scadenţe – cât şi la nivelul fiecărei banci.
Totodată, băncile care raportează, beneficiază la rândul lor de informaţii care le permit să
identifice clienţii cu datorii la alte bănci, precum şi performanţa clienţilor în achitarea obligaţiilor faţă
de acestea.
Scopul birourilor de credit independente este de a ajuta băncile în adoptarea deciziei de a
acorda sau nu un credit. În general, acestea cuprind toate creditele acordate persoanelor fizice,
indiferent de dimensiuni, iar în unele ţări, entităţile raportoare şi beneficiare sunt nu numai băncile, ci
şi societăţile de leasing şi furnizori de servicii.
Birourile de credit sunt deosebit de utile băncilor în legătură cu clienţii de retail, la care
dimensiunea mică a creditelor scapă raportării către sistemele de credit operate de autoritatea de
supraveghere. Din acest punct de vedere şi aceste entităţi constituie un sprijin pentru autorităţile de
supraveghere bancară, întrucât contribuie încă din faza deciziei de acordare la realizarea unei calităţi
superioare a portofoliului de credite al băncilor.
199
6.4 Sistemul de norme şi reglementări de prudenţă şi supraveghere bancară în România6.4.1. Principalele reglementări emise de Banca Naţională a României în scopul limitării riscului6.4.2. Centrala Riscurilor Bancare6.4.3. Centrala Incidentelor de Plăţi6.4.4. Biroul de credit6.4.5. Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor6.4.6. Fondul de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar
6.4.1 Principalele reglementări emise de Banca Naţională a României în scopul limitării riscului
În exercitarea atribuţiilor sale prevăzute de Legea nr. 312 din 28/06/2004 privind Statutul
Băncii Naţionale a României, aceasta a emis reglementări prin intermediul cărora încearcă să limiteze
riscurile cu care se confruntă băncile în desfăşurarea activităţilor lor. Succint, conţinutul principalelor
reglementări emise de Banca Naţională a României în scopul limitării riscurilor bancare se prezintă
după cum urmează:
Regulamentul nr. 18 din 17 septembrie 2009 privind cadrul de administrare a activităţii
instituţiilor de credit, procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri şi condiţiile de
externalizare a activităţilor acestora.
Regulamentul se aplică instituţiilor de credit, persoane juridice române, şi reglementează, la
nivel individual şi consolidat ori subconsolidat, precum şi la nivel de reţea cooperatistă, cadrul general
pentru:
a. administrarea activităţii instituţiilor de credit;
b. procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri;
c. condiţiile de externalizare a activităţilor.
Instituţiile de credit sunt responsabile pentru existenţa unui cadru de administrare a
activităţii riguros conceput, care să includă următoarele aspecte:
a. structura organizatorică a instituţiei de credit şi delegarea responsabilităţilor funcţionale în
cadrul instituţiei de credit, precum şi poziţia instituţiei de credit în cadrul grupului din care face
parte din perspectiva structurilor şi liniilor de administrare în cadrul acestuia;
b. responsabilităţile structurii de conducere a instituţiei de credit;
c. sistemul de control intern al instituţiei de credit.
Cadrul de administrare a activităţii unei instituţii de credit trebuie să se refere la
200
responsabilităţile structurii de conducere din perspectiva stabilirii obiectivelor de afaceri, strategiei
privind riscurile şi a profilului de risc, modalităţii de organizare a activităţii, alocării responsabilităţilor
şi competenţelor, stabilirii liniilor de raportare şi a informaţiilor aferente acestora, precum şi
organizării unui sistem de control intern.Instituţiile de credit trebuie să dispună de norme interne
privind cadrul de administrare a activităţii.Instituţiile de credit adaptează cadrul de administrare a
activităţii în funcţie de natura, extinderea şi complexitatea activităţii desfăşurate.
Structura organizatorică a unei instituţii de credit trebuie să fie transparentă şi realizată într-un
mod care să promoveze eficacitatea şi să demonstreze prudenţa conducerii atât la nivel individual, cât
şi la nivelul grupului din care aceasta face parte.
Structura organizatorică a unei instituţii de credit şi, după caz, structurile şi liniile de
administrare din cadrul unui grup trebuie să fie clare şi transparente atât în relaţia cu propriul personal,
cât şi în relaţia cu Banca Naţională a României.Structura organizatorică trebuie să asigure un flux
corespunzător de informaţii, pe verticală - în ambele sensuri - şi pe orizontală, care să permită
următoarele:
a. informarea structurii de conducere asupra riscurilor aferente activităţii şi funcţionării instituţiilor de
credit;
b. informarea conducătorilor structurilor, precum şi a personalului atât asupra strategiilor instituţiilor
de credit, cât şi asupra politicilor şi procedurilor stabilite;
c. difuzarea informaţiilor între structurile instituţiilor de credit pentru care respectivele informaţii
prezintă relevanţă.
Structura de conducere a unei instituţii de credit trebuie să revizuiască în mod sistematic şi
regulat, cel puţin o dată pe an, strategiile şi politicile privind administrarea riscurilor, pentru a reflecta
modificările factorilor interni şi externi, având în vedere, în special, modificările mediului
macroeconomic în care instituţia de credit îşi desfăşoară activitatea şi poziţia în cadrul ciclului
economic.
Structura de conducere a unei instituţii de credit trebuie să dezvolte şi să menţină un sistem
solid de control intern în sensul că trebuie să organizeze funcţia de control al riscurilor, funcţia de
conformitate şi funcţia de audit intern. În acest sens instituţiile de credit trebuie să îşi organizeze un
sistem de control intern, aplicabil la nivelul fiecărei structuri, alcătuit din următoarele elemente aflate
în strânsă corelare:
a. rolul şi responsabilităţile structurii de conducere pe linia controlului intern;
b. identificarea şi evaluarea riscurilor semnificative;
c. activităţile de control şi separarea responsabilităţilor;
d. informarea şi comunicarea;
e. activităţile de monitorizare şi corectare a deficienţelor.
201
Structura de conducere trebuie să se asigure că sistemul de control intern prevede o
separare adecvată a atribuţiilor, având ca scop prevenirea conflictelor de interese - de exemplu,
responsabilităţi duale ale unei persoane în domenii cum ar fi: acţionarea în front office şi back
office, aprobarea tragerii fondurilor şi tragerea efectivă, evaluarea documentaţiei de credit şi
monitorizarea clientului după contractarea creditului. Domeniile care pot fi afectate de
potenţiale conflicte de interese trebuie să fie identificate şi supuse unei monitorizări
independente exercitate de persoane neimplicate direct în activităţile respective, a căror
informare este efectuată pe baza unor linii de raportare stabilite în mod corespunzător.
În procesul de concepere a sistemului de control intern, structura de conducere trebuie să se
asigure că există un proces decizional clar, transparent şi formalizat şi o alocare clară a
responsabilităţilor şi a competenţei, astfel încât să se asigure conformitatea cu deciziile şi procedurile
interne.Mecanismele de control intern dezvoltate trebuie să fie adecvate activităţii desfăşurate şi
trebuie să cuprindă proceduri de administrare şi contabile riguroase.
Organele cu funcţie de supraveghere trebuie să asigure că organele cu funcţie de conducere
implementează politici şi proceduri destinate să promoveze integritatea şi comportamentul
profesionist. În acest sens se pot avea în vedere, spre exemplu, stabilirea unor standarde de etică,
coduri de conduită.
Organele cu funcţie de supraveghere trebuie să asigure că organele cu funcţie de conducere
implementează politici care interzic sau, după caz, limitează în mod adecvat activităţile, relaţiile sau
situaţiile care ar putea reduce calitatea cadrului de administrare, cum ar fi: conflicte de interese,
acordarea de credite salariaţilor, membrilor structurii de conducere sau acţionarilor, oferirea unui
tratament preferenţial persoanelor aflate în relaţii speciale.
Structura de conducere trebuie să monitorizeze şi să evalueze periodic eficacitatea cadrului de
administrare a activităţii instituţiei de credit.Cel puţin o dată pe an, trebuie să se revizuiască şi, dacă
este necesar, să se modifice politicile referitoare la cadrul de administrare a activităţii instituţiei de
credit.Cel puţin o dată pe an, trebuie să se revizuiască cadrul de administrare a activităţii, pentru a ţine
cont de orice schimbare a factorilor interni şi externi care afectează instituţia de credit.
Structura de conducere trebuie să asigure că politicile şi practicile de remunerare a
personalului, inclusiv a membrilor organelor de supraveghere şi a membrilor organelor de conducere,
corespund culturii instituţiei de credit, obiectivelor şi strategiei pe termen lung, precum şi mediului de
control al acesteia.
Politica de remunerare nu trebuie să încurajeze asumarea excesivă a riscurilor, trebuie să fie
accesibilă tuturor angajaţilor, iar procesul de evaluare a personalului trebuie să fie formalizat în mod
corespunzător şi trebuie să fie transparent pentru angajaţi.
Structura de conducere trebuie să aprobe principiile politicii generale de remunerare a
202
instituţiei de credit, iar organele cu funcţie de supraveghere trebuie să asigure supravegherea aplicării
acestora.Organele cu funcţie de supraveghere pot constitui un comitet care să le asiste, format în
totalitate sau în majoritate din membri neexecutivi ai consiliului de administraţie, în cazul instituţiilor
de credit care au adoptat sistemul unitar de administrare, şi din membri ai consiliului de supraveghere,
în cazul instituţiilor de credit care au adoptat sistemul dualist de administrare.
Implementarea politicii de remunerare trebuie să facă obiectul unei evaluări independente şi
periodice, cel puţin anual, conferindu-se o atenţie specială prevenirii acordării de stimulente pentru
asumarea excesivă a riscurilor şi pentru alte comportamente adverse.În cazul în care acordarea de
stimulente este corelată cu performanţa, remunerarea trebuie să aibă în vedere atât performanţa
individuală, cât şi pe cea colectivă.
La definirea performanţei individuale trebuie să fie luaţi în considerare şi factori care sunt
diferiţi de performanţa financiară, cum ar fi cunoştinţele acumulate/calificările obţinute, dezvoltarea
personală, conformarea cu sistemele şi controalele instituţiei de credit, implicarea în strategiile de
afaceri şi în politicile semnificative şi contribuţia la performanţa echipei.
Structura de conducere a unei instituţii de credit trebuie să dispună de politici privind
selectarea, remunerarea, monitorizarea şi planificarea succesiunii persoanelor cu funcţii - cheie de
execuţie.De aceea trebuie să se asigure că persoanele care deţin funcţii - cheie de execuţie au
calificarea şi experienţa necesare pentru îndeplinirea atribuţiilor ce le revin, iar schemele de
remunerare trebuie stabilite într-un mod care să evite încurajarea asumării imprudente a riscurilor sau
maximizarea profiturilor pe termen scurt.
Activităţile de control intern trebuie să se constituie ca parte integrantă a activităţilor zilnice ale
instituţiilor de credit.Activităţile de control includ cel puţin următoarele:
a. analize la nivelul structurii de conducere;
b. analize operative la nivelul structurilor instituţiei de credit;
c. controale faptice care au în vedere restricţionarea accesului la active - de exemplu: titluri, numerar -
restricţionarea accesului la conturile clienţilor etc;
d. analiza încadrării în limitele impuse expunerilor la riscuri şi urmărirea modului în care sunt
soluţionate situaţiile de neconformitate;
e. aprobări şi autorizări, în cazul operaţiunilor ce depăşesc anumite limite de sume;
f. verificările - principiul celor patru ochi: separarea atribuţiilor, verificarea încrucişată, dublul control
al activelor, semnătura dublă;
g. verificări ale tranzacţiilor efectuate şi reconcilieri, în special acolo unde există diferenţe între
metodologiile sau sistemele de evaluare utilizate de structurile însărcinate cu iniţierea tranzacţiilor -
front office - şi de structurile însărcinate cu înregistrarea şi monitorizarea tranzacţiilor iniţiate - back
office.
203
Instituţiile de credit trebuie să asigure existenţa datelor financiare, operaţionale şi de
conformitate, adecvate şi complete, pentru desfăşurarea activităţii lor.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de informaţii despre piaţă referitoare la evenimente şi
condiţii care sunt relevante pentru luarea deciziilor. Informaţiile trebuie să fie credibile, relevante,
complete, oportune, accesibile şi furnizate într-un format consecvent.
Sistemele informaţionale ale instituţiilor de credit, inclusiv cele care păstrează şi utilizează date
în format electronic, trebuie să fie sigure, monitorizate independent şi susţinute de planuri alternative
corespunzătoare, care să le permită continuarea activităţii în cazul apariţiei unor situaţii neprevăzute.
Replicarea sistemelor informatice critice trebuie asigurată fie prin existenţa unor sisteme de rezervă
situate într-o altă locaţie a instituţiei de credit - centru de back - up - , fie prin intermediul unui furnizor
extern de servicii.Instituţiile de credit trebuie să controleze eficient riscurile implicate de utilizarea
sistemelor informatice. În acest scop, se vor efectua atât controale generale la nivelul întregului sistem
informatic, cât şi controale la nivelul fiecărei aplicaţii informatice din componenţa acestuia.
Controalele generale trebuie efectuate asupra infrastructurii hardware şi de comunicaţii a
sistemelor informatice - sisteme mainframe, sisteme client/server, routere, echipamente de reţea, staţii
de lucru ale utilizatorilor finali, precum şi asupra sistemelor de operare care asigură funcţionarea
acestora. Controalele au drept scop verificarea funcţionării continue şi corespunzătoare a acestora.
Controalele generale includ şi verificarea existenţei şi aplicării unei strategii de informatizare, a
procedurilor interne de salvare şi restaurare a datelor, a politicilor de efectuare a achiziţiilor, a
procedurilor de dezvoltare a aplicaţiilor informatice, a procedurilor de administrare şi întreţinere,
precum şi a politicilor de securitate vizând accesul fizic şi logic la resursele sistemului informatic.
Controalele efectuate la nivelul aplicaţiilor informatice reprezintă proceduri de validare şi
control incluse în codul aplicaţiilor informatice utilizate, precum şi proceduri manuale de verificare a
modului de procesare a tranzacţiilor şi a efectuării operaţiunilor.
Structura de conducere a unei instituţii de credit trebuie să implementeze proceduri de alertă
interne corespunzătoare, care să poată fi utilizate de personal pentru a atrage atenţia asupra
îngrijorărilor legitime şi de substanţă în legătură cu administrarea activităţii.
Procedurile utilizate de personal trebuie să respecte confidenţialitatea persoanei care ridică o
problemă legată de administrarea activităţii şi trebuie să asigure posibilitatea de a ridica astfel de
probleme în afara liniilor normale de raportare - de exemplu, către coordonatorul funcţiei de
conformitate sau al celei de audit intern.
Instituţiile de credit trebuie să informeze Banca Naţională a României - Direcţia supraveghere
imediat ce intră în posesia unor informaţii care, prin nivelul de semnificaţie, pot afecta negativ
reputaţia şi/sau modul în care membrii organelor cu funcţie de supraveghere sau ai organelor cu
funcţie de conducere îndeplinesc atribuţiile lor.
204
Monitorizarea eficacităţii sistemului de control intern trebuie să facă parte din activităţile
zilnice ale instituţiilor de credit şi trebuie să includă şi evaluări separate ale sistemului de control intern
în general.Deficienţele identificate în legătură cu sistemul de control intern trebuie să fie aduse la
cunoştinţă imediat persoanelor cu funcţie de conducere de nivel mediu, care trebuie să ia măsuri pentru
remedierea cu promptitudine a acestora.Deficienţele majore ale sistemului de control intern trebuie să
fie raportate organelor cu funcţie de conducere şi organelor cu funcţie de supraveghere ale instituţiilor
de credit.Organele cu funcţie de conducere au responsabilitatea de a stabili un sistem de detectare a
deficienţelor sistemului de control intern şi de a întreprinde măsuri pentru soluţionarea respectivelor
deficienţe.
Structura de conducere a unei instituţii de credit este responsabilă pentru existenţa resurselor
necesare - personal suficient, calificat şi cu experienţă corespunzătoare - funcţiilor sistemului de
control intern.Trebuie să se asigure existenţa unui echilibru adecvat, din perspectiva calificării şi
experienţei, între personalul aferent activităţilor de back office şi funcţiei de control în raport cu
personalul aferent activităţilor de front office.
Instituţiile de credit care au adoptat sistemul unitar de administrare trebuie să asigure
includerea în consiliul de administraţie a unui număr corespunzător de membri neexecutivi care să
dispună de experienţa necesară pentru îndeplinirea atribuţiilor pe linia controlului intern.
În vederea implementării unui sistem de control intern eficace şi cuprinzător pentru toate
domeniile de activitate ale unei instituţii de credit, aceasta trebuie să organizeze, cel puţin cele
trei funcţii fundamentale ale sistemului de control intern: funcţia de control al riscurilor, funcţia
de conformitate şi funcţia de audit intern.
Funcţiile sistemului de control intern trebuie să fie independente de liniile de activitate pe care
acestea le monitorizează şi controlează.Funcţiile sistemului de control intern nu pot fi externalizate.
O funcţie a sistemului de control intern este considerată independentă dacă sunt
îndeplinite următoarele condiţii:
a. personalul care exercită funcţia sistemului de control intern nu are nicio atribuţie care să cadă
în sfera activităţilor pe care funcţia sistemului de control intern urmează să le monitorizeze şi
controleze;
b. funcţia sistemului de control intern este separată din punct de vedere organizaţional de
activităţile atribuite pentru monitorizare şi control, iar conducătorul funcţiei sistemului de
control intern este subordonat unei persoane care nu are nicio responsabilitate pe linia
conducerii activităţilor care urmează să fie monitorizate şi controlate;
c. conducătorul funcţiei sistemului de control intern raportează direct structurii de conducere şi
comitetului de audit şi participă, cel puţin o dată pe an, la şedinţele structurii de conducere
căreia îi raportează;
205
d. remunerarea personalului care exercită funcţia sistemului de control intern nu este legată de
performanţa activităţilor pe care funcţia sistemului de control intern urmează să le monitorizeze
sau controleze.
Funcţiile sistemului de control intern ale unei instituţii de credit trebuie să fie
independente una de cealaltă, din punct de vedere organizaţional, iar liniile de raportare
aferente funcţiilor sistemului de control intern trebuie să funcţioneze direct de la aceste funcţii
către structura de conducere.
Funcţia de control al riscurilor trebuie să asigure conformitatea cu politicile în domeniul
riscurilor.Funcţia de control al riscurilor din cadrul instituţiilor de credit trebuie să ia în considerare
toate riscurile pe care instituţia de credit le identifică prin intermediul procesului propriu de evaluare a
riscurilor. În cadrul instituţiilor de credit cu o activitate complexă şi sofisticată, funcţia de control al
riscurilor trebuie să monitorizeze fiecare risc semnificativ la care acestea sunt expuse.
Organele cu funcţie de conducere ale unei instituţii de credit trebuie să evalueze în mod
continuu riscurile care afectează atingerea obiectivelor instituţiei de credit şi să ia măsuri cu privire la
orice modificare a condiţiilor în care aceasta îşi desfăşoară activitatea.
Persoanele desemnate să exercite funcţia de control al riscurilor trebuie să raporteze structurii
de conducere, precum şi oricăror persoane relevante din cadrul instituţiei de credit asupra aspectelor
identificate în urma îndeplinirii responsabilităţilor care le revin. Persoanele relevante sunt persoanele
cu funcţii de conducere de nivel mediu care au competenţa de a lua decizii pe baza informaţiilor
furnizate de persoanele desemnate să exercite funcţia de control al riscurilor.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de o funcţie de conformitate care are rolul de a
asista organele cu funcţie de conducere în identificarea, evaluarea, monitorizarea şi raportarea riscului
de conformitate asociat activităţilor desfăşurate de acestea.
Funcţia de conformitate a unei instituţii de credit trebuie să asiste organele cu funcţie de
conducere ale instituţiei de credit în special prin oferirea de consultanţă referitoare la conformitatea
activităţii desfăşurate cu prevederile cadrului de reglementare, ale normelor şi standardelor proprii,
precum şi ale codurilor de conduită stabilite de pieţe sau industrie şi prin furnizarea de informaţii
legate de evoluţiile în acest domeniu.
Structura de conducere trebuie să aprobe politica cu privire la riscul de conformitate, inclusiv
un document oficial care să stabilească o funcţie de conformitate independentă, permanentă şi eficace
şi trebuie să analizeze, cel puţin o dată pe an, politica de conformitate şi implementarea acesteia.
Politica de conformitate a unei instituţii de credit trebuie să conţină principiile de bază care
trebuie urmate de întreg personalul, inclusiv de organele cu funcţie de conducere, şi să explice
principalele procese prin intermediul cărora riscurile de conformitate urmează să fie identificate şi
administrate de la toate nivelurile instituţiei de credit.
206
Funcţia de conformitate trebuie să asiste organele cu funcţie de conducere în scopul:
a. asigurării unei culturi organizaţionale privind conformitatea;
b. elaborării de ghiduri scrise destinate personalului cu privire la implementarea adecvată a cadrului de
reglementare şi a standardelor, prin intermediul politicilor, procedurilor şi altor documente precum
manuale de conformitate, coduri interne de conduită şi ghiduri practice.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de o funcţie de audit intern independentă, permanentă şi
eficace.Acest aspect va fi tratat într-un capitol separat.
Procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri al unei instituţii de credit
trebuie să reprezinte o componentă a procesului de conducere al instituţiei de credit şi a culturii
decizionale a acesteia.Procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri trebuie să asigure
structurii de conducere posibilitatea să evalueze, în mod continuu, profilul de risc al instituţiei de credit
şi trebuie să fie formalizat în cadrul unor norme interne.
Procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri trebuie să acopere:
a. riscurile pentru care există cerinţe de capital reglementate de Banca Naţională a României, potrivit
Regulamentului Băncii Naţionale a României şi al Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare nr.
13/18/2006, aprobat prin Ordinul preşedintelui Consiliului de administraţie al Băncii Naţionale a
României şi al preşedintelui Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare nr. 10/107/2006, inclusiv
diferenţele semnificative dintre tratamentul reglementat al riscurilor pentru calculul cerinţelor minime
de capital şi tratamentul prevăzut de procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri;
b. riscurile pentru care nu există cerinţe de capital reglementate, respectiv:
- riscuri rezultate din aplicarea unor abordări mai puţin sofisticate - subestimarea riscului de credit în
contextul utilizării abordării standard, subestimarea riscului operaţional în contextul utilizării abordării
de bază sau abordării standard;
- subestimarea pentru pierderea în caz de nerambursare în condiţii de criză;
- riscul rezidual aferent tehnicilor de diminuare a riscului de credit; şi
- riscul din securitizare;
c. riscuri precum: riscul de rată a dobânzii din activităţi în afara portofoliului de tranzacţionare, riscul
de concentrare, riscul de lichiditate, riscul reputaţional şi cel strategic. Pentru riscurile din această
categorie instituţiile de credit pot utiliza metode calitative de evaluare şi diminuare;
d. riscuri externe instituţiei de credit, respectiv riscuri aferente mediului de reglementare, economic sau
de desfăşurare a activităţii instituţiei de credit.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de un proces intern de evaluare a adecvării capitalului la
riscuri la nivel individual şi consolidat, conform prevederilor Regulamentului Băncii Naţionale a
României şi al Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare nr. 17/22/2006 privind supravegherea pe bază
consolidată a instituţiilor de credit şi a firmelor de investiţii, aprobat prin Ordinul preşedintelui
207
Consiliului de administraţie al Băncii Naţionale a României şi al preşedintelui Comisiei Naţionale a
Valorilor Mobiliare nr. 14/111/2006.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de un plan explicit privind capitalul, aprobat de către
structura de conducere, care să cuprindă cel puţin următoarele:
a. obiectivele instituţiei de credit şi orizontul de timp necesar pentru atingerea obiectivelor respective;
b. o descriere generală a procesului de planificare a capitalului şi a responsabilităţilor aferente acestuia;
c. modul în care instituţia de credit se va conforma în viitor cu cerinţele de capital;
d. orice limite relevante legate de capital;
e. un plan general pentru situaţii neprevăzute pentru tratamentul divergenţelor şi al evenimentelor
neaşteptate, cum ar fi posibilitatea majorării capitalului, restrângerea activităţii sau utilizarea tehnicilor
de diminuare a riscului.
Instituţiile de credit trebuie să efectueze simulări de criză care să ia în considerare
elemente precum riscurile specifice jurisdicţiei în care acestea îşi desfăşoară activitatea şi stadiul
în care se află ciclul economic.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de o cultură solidă privind administrarea riscurilor,
extinsă atât la nivelul structurilor instituţiei de credit, cât şi la nivelul liniilor de activitate şi trebuie să
organizeze o funcţie de administrare a riscurilor cuprinzătoare şi independentă, aflată sub directa
responsabilitate a organelor cu funcţie de conducere.
Personalul funcţiei de administrare a riscurilor trebuie să dispună de experienţă
corespunzătoare profilului de risc al instituţiei de credit astfel încât să poată avea un rol semnificativ în
procesul de identificare, măsurare şi evaluare a riscurilor. Respectivul personal va exercita inclusiv
responsabilităţi cum ar fi: monitorizarea şi aprobarea sistemelor interne de rating şi a modelelor de
evaluare a riscurilor, analiza riscurilor aferente noilor produse şi tranzacţiilor excepţionale.
Organele cu funcţie de conducere ale unei instituţii de credit sunt responsabile de administrarea
zilnică a riscurilor. Structura de conducere trebuie să stabilească apetitul la risc sau toleranţa la risc al/a
instituţiei de credit la un nivel care să asigure funcţionarea sănătoasă a acesteia şi atingerea
obiectivelor sale strategice.Structura de conducere trebuie să reevalueze nivelul toleranţei la risc pe
baza informaţiilor furnizate de funcţia de administrare a riscurilor sau, după caz, de comitetul de audit
sau alt comitet echivalent, cum ar fi comitetul de administrare a riscurilor.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de un cadru de administrare a riscului de credit
care să ia în considerare profilul de risc al instituţiei de credit, cu politici şi procese pentru
identificarea, măsurarea, monitorizarea şi controlul riscului de credit - inclusiv riscul de credit
al contrapartidei.
Strategia instituţiilor de credit privind riscul de credit trebuie să includă cel puţin următoarele:
a. categoriile de credit pe care doreşte să le promoveze, tipul expunerii, sectorul economic, forma de
208
proprietate, categoria contrapartidei, rezidenţa, segmentul geografic, moneda, durata iniţială şi
profitabilitatea estimată;
b.identificarea pieţelor pe care doresc să acţioneze şi determinarea caracteristicilor portofoliului de
credite - inclusiv gradul de diversificare şi gradul de concentrare.
La evaluarea riscului de credit instituţiile de credit trebuie să ia în considerare cel puţin:
a. performanţa financiară curentă şi previzionată a contrapartidelor;
b.concentrarea expunerilor faţă de contrapartide, pieţele în care acestea operează, sectoarele economice
şi ţările unde sunt stabilite;
c. capacitatea de punere în aplicare, din punct de vedere legal, a angajamentelor contractuale;
d. capacitatea şi posibilitatea de a executa garanţiile, în condiţiile pieţei;
e. angajamentele contractuale cu persoanele cu care se află în relaţii speciale.
f. natura specifică a creditului;
g. clauzele contractuale aferente creditului;
h. profilul expunerii până la scadenţă prin prisma evoluţiilor potenţiale ale pieţei;
i. existenţa garanţiilor reale sau personale, dacă este cazul;
j. probabilitatea nerespectării obligaţiilor contractuale, stabilită pe baza unui sistem intern de rating.
În activitatea de creditare, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel puţin următoarele:
1. destinaţia creditului şi sursa de rambursare a acestuia;
2. profilul de risc curent al contrapartidei şi garanţiile prezentate, precum şi senzitivitatea garanţiilor la
evoluţiile economice şi cele ale pieţei;
3. istoricul serviciului datoriei aferent contrapartidei şi capacitatea curentă şi viitoare de rambursare a
acesteia, bazată pe evoluţiile financiare istorice şi proiecţiile viitoarelor fluxuri de numerar;
4. experienţa în activitate a contrapartidei şi sectorul economic în care aceasta îşi desfăşoară
activitatea, precum şi poziţia sa în cadrul acestui sector, în cazul creditelor comerciale;
5. termenii şi condiţiile propuse în contractul de creditare, inclusiv clauzele destinate să limiteze
modificările în profilul de risc viitor al contrapartidei;
6. capacitatea instituţiilor de credit de executare şi valorificare a garanţiilor, dacă este cazul, într-un
termen cât mai scurt.
La monitorizarea riscului de ţară, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel puţin
următoarele:
a. incapacitatea potenţială de onorare a obligaţiilor de către clienţii sau contrapartidele din cadrul unui
sector străin, ce poate fi cauzată de factori economici specifici ţării respective;
b. imposibilitatea de punere în aplicare a contractelor de creditare, precum şi incapacitatea şi
imposibilitatea de a executa la timp garanţiile în baza cadrului de reglementare naţional al
împrumutatului.
209
Persoane aflate în relaţii speciale cu instituţia de credit cuprinde cel puţin:
a. filialele instituţiei de credit, precum şi orice entitate asupra căreia instituţia de credit exercită
controlul;
b. entităţile care exercită control asupra instituţiei de credit;
c. acţionarii care deţin participaţii calificate la capitalul instituţiei de credit;
d. membrii structurii de conducere ai instituţiei de credit, precum şi persoanele care deţin funcţii -
cheie de execuţie, împreună cu:
- entităţile în care aceştia au/prezintă interese directe sau indirecte; şi
- membrii apropiaţi ai familiei acestora, care se anticipează să influenţeze sau să fie influenţaţi de
aceştia în raport cu instituţia de credit; aceştia pot include: partenerul de viaţă şi copiii persoanei; copiii
partenerului de viaţă al persoanei; dependenţi ai persoanei sau ai partenerului de viaţă al acestuia.
Grupul instituţiei de credit se va înţelege grupul de clienţi aflaţi în legătură, din care face parte
instituţia de credit însăşi. Va fi luat în considerare şi cazul particular în care un grup este format dintr-o
singură/un singur entitate/membru.
În scopul prevenirii abuzurilor şi pentru a soluţiona problema conflictelor de interese,
instituţiile de credit nu pot desfăşura operaţiuni cu persoanele cu care se află în relaţii speciale în
condiţii mai favorabile decât în cazul operaţiunilor desfăşurate cu persoanele cu care nu se află în
relaţii speciale.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de politici şi procese adecvate pentru identificarea
expunerilor individuale faţă de persoanele cu care se află în relaţii speciale, pentru determinarea sumei
totale a acestor expuneri, precum şi pentru monitorizarea şi raportarea respectivelor expuneri prin
intermediul unui proces independent de verificare a activităţii de creditare.
O instituţie de credit nu va înregistra faţă de grupul de persoane cu care se află în relaţii
speciale o expunere a cărei valoare depăşeşte 25% din fondurile proprii.
Expunerile aferente operaţiunilor în condiţii de favoare, înregistrate în baza drepturilor oferite
prin pachetele de măsuri remuneratorii şi stimulente pentru salariaţii entităţilor membre ale grupului
instituţiei de credit, faţă de persoanele care, la momentul determinării nivelului fondurilor proprii, nu
mai fac parte dintre salariaţii proprii, vor fi deduse, în cadrul calculului fondurilor proprii ale instituţiei
de credit, din nivelul fondurilor proprii de nivel 1.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de politici şi procese adecvate care să descrie în
mod clar rolurile şi responsabilităţile legate de identificarea, măsurarea, monitorizarea şi
controlul riscului de piaţă şi că respectivele politici şi procese sunt aplicate.
Structura de conducere a unei instituţii de credit trebuie să aprobe, precum şi să examineze
periodic strategia de risc de rată a dobânzii şi politicile şi procesele pentru identificarea, cuantificarea,
monitorizarea şi controlul riscului de rată a dobânzii şi trebuie să asigure elaborarea şi implementarea
210
strategiei, politicilor şi proceselor de risc de rată a dobânzii.
Instituţiile de credit trebuie să se asigure că deţin rezerve de lichiditate adecvate şi trebuie
să dispună de strategii, politici, procese şi sisteme de identificare, măsurare, administrare şi
monitorizare a riscului de lichiditate dezvoltate pe un set de orizonturi de timp adecvate, inclusiv
pe parcursul zilei - intraday.
Strategiile, politicile, procesele şi sistemele trebuie structurate pe linii de activitate, monede şi
entităţi din cadrul grupului instituţiei de credit şi trebuie să includă mecanisme adecvate de alocare a
costurilor, beneficiilor şi riscurilor de lichiditate. Strategiile, politicile, procesele şi sistemele trebuie să
corespundă complexităţii şi extinderii activităţii instituţiilor de credit, rolului acestora în cadrul
sistemului financiar, precum şi profilului de risc şi toleranţei la risc aferente acestora.
Politicile şi procesele pentru administrarea riscului de lichiditate trebuie să aibă în vedere şi
modalitatea în care alte riscuri, cum ar fi riscul de credit, riscul de piaţă şi riscul operaţional, pot afecta
strategia generală de lichiditate a unei instituţii de credit.
Instituţiile de credit trebuie să stabilească un set de indicatori de avertizare timpurie care
să ajute în procesul de identificare, în regim de urgenţă, a creşterii riscului sau vulnerabilităţilor
în ceea ce priveşte poziţia lichidităţii sau necesităţile potenţiale de finanţare.
Indicatorii de avertizare timpurie pot fi cantitativi sau calitativi şi pot include, fără a se limita la
acestea, următoarele:
a. creşterea rapidă a activelor, în special în situaţia în care sunt finanţate cu datorii potenţial volatile;
b. creşterea concentrărilor în cadrul activelor sau al datoriilor;
c. creşterea neconcordanţelor de monedă;
d. o descreştere a scadenţei medii ponderate a datoriilor;
e. incidente repetate cu privire la poziţii sau încălcarea limitelor interne sau a celor reglementate;
f. înregistrarea de tendinţe negative sau creşterea riscului asociat cu o linie specifică de produse;
g. deteriorarea semnificativă a profiturilor instituţiei de credit, a calităţii activelor şi a situaţiei
financiare generale;
h. publicitate negativă;
i. o înrăutăţire a ratingului;
j. un declin al preţului acţiunilor sau o creştere a costurilor datoriilor;
k. creşterea marjelor aferente datoriilor sau a instrumentelor de tip credit - default - swap;
l. creşterea costurilor finanţării pentru sectoarele wholesale sau retail;
m. solicitarea de către contrapartide de garanţii financiare suplimentare pentru expunerile la riscul de
credit sau refuzul acestora de a intra în noi tranzacţii;
n. dispariţia sau diminuarea liniilor de credit acordate de instituţiile de credit corespondente;
o. creşterea retragerilor de depozite retail;
211
p. creşterea răscumpărărilor de certificate de depozit înainte de scadenţă;
q. dificultăţi de accesare a finanţării pe termene mai lungi;
r. dificultăţi în plasarea datoriilor pe termen scurt - de exemplu, titluri pe termen scurt.
O instituţie de credit trebuie să dispună de indicatori de avertizare timpurie care să semnaleze
dacă pragurile incluse în anumite produse - cum ar fi tranzacţiile cu instrumente financiare derivate pe
pieţele OTC - sunt pe punctul de a fi depăşite sau dacă riscuri contingente sunt pe punctul de a se
cristaliza.
O instituţie de credit trebuie să stabilească un cadru de administrare a riscului
operaţional care trebuie să acopere apetitul şi toleranţa la riscul operaţional ale instituţiei de
credit, în conformitate cu politicile de administrare a acestui risc, inclusiv măsura şi modul în
care riscul operaţional este transferat în afara instituţiei de credit.Cadrul de administrare a
riscului operaţional trebuie să includă politici şi procese pentru identificarea, evaluarea,
monitorizarea şi controlul/diminuarea riscului operaţional.
Politicile privind administrarea riscului operaţional ale unei instituţii de credit trebuie să ia în
considerare cel puţin următoarele categorii de evenimente:
a. fraudă internă;
b. fraudă externă;
c. practici de angajare şi siguranţă la locul de muncă;
d. clienţi, produse şi practici comerciale;
e. pagube asupra activelor corporale;
f. întreruperea activităţii şi funcţionarea neadecvată a sistemelor;
g. executarea, livrarea şi gestiunea proceselor.
În scopul identificării şi evaluării riscului operaţional, instituţiile de credit trebuie să ia cel
puţin următoarele măsuri:
a. evaluarea produselor, activităţilor, proceselor şi sistemelor în vederea determinării acelora
semnificative în ceea ce priveşte riscul operaţional inerent;
b. stabilirea unor indicatori de risc operaţional cu ajutorul cărora să poată fi determinată poziţia
instituţiei de credit expuse la acest risc - de exemplu, număr de tranzacţii eşuate, frecvenţa şi/sau
gravitatea erorilor şi omisiunilor, rata de fluctuaţie a personalului, creşterea rapidă a activităţii - şi
revizuirea periodică a nivelului acestora, eventual şi stabilirea unor limite de alertă pentru aceştia;
c. evaluarea expunerii la riscul operaţional - de exemplu, pe baza datelor privind istoricul de pierderi
înregistrate de instituţia de credit, datelor privind pierderile înregistrate de alte instituţii de credit,
analizării unor scenarii diferite.
O instituţie de credit trebuie să stabilească planuri de reluare a activităţii şi pentru
situaţii neprevăzute, care să ia în considerare diferite tipuri de scenarii verosimile la care
212
instituţia de credit poate fi expusă, proporţional cu dimensiunea şi complexitatea activităţilor
desfăşurate.
La evaluarea riscului legal şi a riscului reputaţional, instituţiile de credit trebuie să ia în
considerare cadrul de reglementare, inclusiv în domeniul social, precum şi orice alte elemente care le
pot afecta activitatea - de exemplu: publicitatea negativă, conformă sau nu cu realitatea, făcută
practicilor de afaceri şi/sau persoanelor legate de acestea; pierderea încrederii în soliditatea unei
instituţii de credit cauzată de afectarea gravă a securităţii acesteia în urma unor atacuri interne sau
externe asupra sistemului informaţional; întâmpinarea de către clienţi a unor probleme în utilizarea
anumitor produse fără a avea suficiente informaţii despre acestea şi fără a cunoaşte procedurile de
remediere a problemelor respective; necunoaşterea drepturilor şi obligaţiilor părţilor unei tranzacţii de
tip electronic banking.
În vederea reducerii riscului legal şi reputaţional, instituţiile de credit pot dezvolta programe de
educare a clienţilor pentru utilizarea noilor produse şi servicii oferite, pentru cunoaşterea
comisioanelor aferente acestora, pentru semnalarea problemelor ce pot apărea şi a modalităţilor de
soluţionare a acestora.
În vederea prevenirii intrării în relaţii de afaceri cu persoane implicate în activităţi frauduloase
şi în alte activităţi de natură infracţională, instituţiile de credit trebuie să aibă în funcţiune politici şi
proceduri care să includă cel puţin:
a. solicitarea de referinţe şi informaţii de la persoane autorizate;
b.consultarea informaţiilor puse la dispoziţia instituţiilor de credit de structuri/organisme având drept
scop colectarea şi furnizarea de informaţii privind situaţia clienţilor în calitatea acestora de beneficiari
de credite ori alte informaţii de natură financiară;
c. în cazul clienţilor persoane juridice, cunoaşterea participanţilor la capitalul societăţii, precum şi a
persoanelor responsabile de administrarea/conducerea acesteia, precum şi verificarea referinţelor şi a
situaţiei financiare personale a acestora.
Înainte de angajarea în activităţi cu instrumente financiare derivate, organele cu funcţie
de conducere trebuie să se asigure că sunt obţinute toate aprobările prevăzute de cadrul de
reglementare şi că există proceduri operaţionale şi sisteme de control al riscurilor adecvate.
Decizia privind angajarea instituţiilor de credit în activităţi cu instrumente financiare derivate
este de competenţa structurii de conducere şi se bazează cel puţin pe următoarele:
a. descrierea instrumentelor financiare derivate relevante, precum şi a pieţelor şi strategiilor propuse;
b. resursele necesare pentru stabilirea de sisteme solide şi eficiente de administrare a riscurilor, precum
şi pentru atragerea şi menţinerea de personal cu experienţă în tranzacţionarea instrumentelor financiare
derivate;
c. analiza activităţilor propuse în funcţie de situaţia financiară generală a instituţiei de credit şi de
213
fondurile proprii ale acesteia;
d. analiza riscurilor cu care instituţiile de credit se pot confrunta ca urmare a desfăşurării activităţilor
respective;
e. procedurile pe care instituţiile de credit le vor utiliza pentru a cuantifica, monitoriza şi controla
riscurile;
f. tratamentul contabil relevant;
g. tratamentul fiscal relevant;
h. analiza oricărei restricţii legale privind desfăşurarea respectivelor activităţi.
Instituţiile de credit trebuie să utilizeze simularea de criză ca un instrument de diagnostic
pentru înţelegerea profilului lor de risc şi ca un instrument anticipativ în cadrul procesului intern de
evaluare a adecvării capitalului la riscuri - de exemplu, pentru evaluarea modului în care profiturile
sunt afectate de situaţii de criză, pentru evaluarea adecvării capitalului intern, pentru suplimentarea
metodologiilor statistice în cazul instituţiilor de credit care utilizează modele interne pentru calcularea
cerinţei de capital, pentru evaluarea riscurilor într-o manieră anticipativă.
Externalizarea activităţilor unei instituţii de credit nu trebuie să afecteze desfăşurarea activităţii
instituţiei de credit cu respectarea tuturor cerinţelor legale şi regulamentare aplicabile, exercitarea
atribuţiilor structurii de conducere a instituţiei de credit şi nici supravegherea prudenţială a instituţiei
de credit de către Banca Naţională a României.
O instituţie de credit poate, pe baza unei fundamentări corespunzătoare, să externalizeze
servicii sau operaţiuni privind activitatea de atragere de depozite ori de acordare de credite,
pentru care este necesară autorizarea de către Banca Naţională a României potrivit legii, doar
către furnizori externi care:
a. deţin o autorizaţie echivalentă celei deţinute de instituţia de credit; sau
b. sunt abilitaţi potrivit legislaţiei aplicabile să desfăşoare asemenea activităţi.
Instituţiile de credit trebuie să transmită Băncii Naţionale a României - Direcţia supraveghere
normele interne privind administrarea activităţii, procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la
riscuri, administrarea riscurilor semnificative, simulările de criză, precum şi statutul auditului intern,
documentul privind statutul oficial al funcţiei de conformitate şi documentele ce formalizează politica
lor în domeniul externalizării activităţilor şi procedurile de administrare a riscurilor asociate
externalizării.
În cazul modificării normelor interne, instituţiile de credit vor transmite Băncii Naţionale a
României - Direcţia supraveghere, în termen de 5 zile de la data aprobării acestora de către organele
competente ale instituţiilor de credit, textul integral al normelor în cauză, actualizat cu modificările
intervenite.
Instituţiile de credit trebuie să întocmească anual un raport asupra condiţiilor în care este
214
desfăşurat controlul intern, cu tratarea distinctă a aspectelor legate de funcţia de control al riscurilor,
funcţia de conformitate şi funcţia de audit intern.Raportul trebuie să cuprindă cel puţin:
a. o inventariere a principalelor deficienţe identificate în cadrul fiecărei funcţii a sistemului de control
intern şi măsurile întreprinse pentru corectarea acestora;
b. o descriere a modificărilor semnificative intervenite în cadrul celor 3 funcţii ale sistemului de
control intern în perioada respectivă;
c. o descriere a condiţiilor de aplicare a procedurilor de control aferente noilor activităţi;
d. desfăşurarea controlului intern în cadrul sediilor secundare ale instituţiilor de credit din străinătate.
Regulamentul BNR nr. 13/18/2006 privind determinarea cerinţelor minime de capital pentru
instituţiile de credit şi firmele de investiţii, care stabileşte tipurile de risc pentru care se impune ca
instituţiile reglementate să îndeplinească cerinţe minime de capital;
Regulamentul BNR nr. 14/19/2006 privind tratamentul riscului de credit pentru instituţiile de
credit şi firmele de investiţii potrivit abordării standard, care stabileşte modul de determinare, potrivit
abordării standard, a valorii ponderate la risc a expunerilor, în vederea calcularii cerinţelor minime de
capital pentru riscul de credit;
Regulamentul BNR nr. 15/20/2006 privind tratamentul riscului de credit pentru instituţiile de
credit şi firmele de investiţii potrivit abordării bazate pe modelele interne de rating, care stabileşte
modul de determinare a cerinţei de capital pentru riscul de credit, potrivit abordării bazate pe modele
interne de rating, conform unor parametri de risc (probabilitate de nerambursare, pierdere în caz de
nerambursare, factori de conversie şi maturitate);
Regulamentul BNR nr. 20/25/2006 privind tratamentul riscului de credit al contrapartidei în
cazul instrumentelor financiare derivate, al tranzacţiilor de răscumpărare, al operaţiunilor de dare/luare
de titluri/mărfuri cu împrumut, al tranzacţiilor cu termen lung de decontare şi al tranzacţiilor de
creditare în marjă, care stabileşte modul de determinare a valorii expunerilor pentru anumite tipuri de
tranzacţii (instrumente financiare derivate, tranzacţii de răscumparare, tranzacţii cu termen lung de
decontare şi tranzacţii de creditare în marjă);
Regulamentul BNR nr. 21/26/2006 privind tratamentul riscului de credit aferent expunerilor
securitizate şi al poziţiilor din securitizare, care stabileşte modul de determinare a valorii ponderate la
risc a expunerilor la riscul de credit care fac obiectul securitizării, precum şi a poziţiilor deţinute în
urma operaţiunii de securitizare, în vederea calculului cerinţelor minime de capital pentru riscul de
credit şi riscul de diminuare a valorii creanţei;
Regulamentul BNR nr. 23/28/2006 privind criteriile tehnice referitoare la organizarea şi
tratamentul riscurilor, precum şi criteriile tehnice utilizate de autorităţile competente pentru verificarea
şi evaluarea acestora, care stabileşte criteriile tehnice referitoare la organizarea şi tratamentul riscurilor
(riscul de credit şi riscurile asociate acestuia, riscul de piaţă, riscul de rata a dobânzii corespunzătoare
215
activităţilor în afara portofoliului de tranzacţionare, riscul operaţional şi riscul de lichiditate), precum
şi criteriile tehnice utilizate de autorităţile competente pentru verificarea şi evaluarea acestora;
Ordinul BNR-CNVM-CSA nr. 23/120/113136 privind cerinţele suplimentare de adecvare a
capitalului, tranzacţiile intragrup şi concentrarea riscurilor la nivelul unui conglomerate financiar, care
completează cadrul general al supravegherii suplimentare a entităţilor reglementate, persoane juridice
române, prevazut de Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.98/2006.
În exercitarea rolului său Banca Naţională a României a întreprins următoarele acţiuni:
- în calitate de autoritate de reglementare şi autorizare a emis reglementări - Banca Naţională a
României este împuternicită de parlamentul României, prin dispozitiile exprese ale art. 48, alin. 1 din
Legea nr. 312/ 2004 privind statutul Băncii Naţionale a României, să emită reglementările necesare
pentru a pune în aplicare şi a impune respectarea prevederilor legale - armonizate cu reglementările
europene existente în domeniul bancar în scopul realizării premiselor liberei circulaţii a capitalurilor şi
serviciilor.
- în calitate de autoritate de supraveghere a intensificat şi a îmbunătăţit calitativ acţiunile de
supraveghere on site şi off site ale sistemului bancar românesc în perioada 1990 - 2009.
Totodată s-a realizat o întărire a cooperării dintre autorităţile de supraveghere a instituţiilor
financiare din România, precum şi a implementării principiilor care stau la baza colaborării cu
autorităţile similare din statele membre ale Uniunii Europene.
În scopul îmbunătăţirii calităţii supravegherii sistemului bancar românesc şi a gestionării
eficiente a riscurilor, având în vedere tendinţele de globalizare ale activităţilor bancare, Banca
Naţională a României a încheiat acorduri de cooperare cu autorităţi de supraveghere din străinătate,
respectiv cu: Banca Naţională a Moldovei, Agenţia de Reglementare şi Supraveghere din Turcia,
Banca Centrală a Ciprului, Banca Italiei, Banca Greciei, Autoritatea de Supraveghere din Germania,
Banca Olandei, Comisia Bancară din Franţa, Autoritatea Pieţelor Financiare din Austria şi cu
Autoritatea de Supraveghere din Ungaria.
Scopul acestor acorduri constă în stabilirea unor modalităţi de colectare şi schimb de
informaţii, cu deosebire în cadrul acţiunilor de inspecţie la sediul instituţiilor de credit, pentru a facilita
îndeplinirea atribuţiilor părtilor semnatare, atingerea standardelor internaţionale pentru o supraveghere
eficientă şi promovarea siguranţei şi solidităţii în funcţionarea instituţiilor financiare.
Pe plan intern, un pas important în supravegherea pieţelor financiare l-a constituit adâncirea
relaţiilor de colaborare dintre autorităţile de supraveghere - Comisia Naţională a Valorilor Mobiliare şi
Comisia de Supraveghere a Asigurărilor.
Sistemul de norme şi reglementări de prudenţă bancară arătat mai sus, au ca piloni principali
două structuri specializate: Centrala Riscurilor Bancare şi Centrala Incidentelor de Plăţi. Acestea au
fost infiinţate în baza dispoziţiilor din Legea privind activitatea bancară şi din Legea privind statutul
216
Băncii Naţionale. Prin modul de funcţionare a lor se creează cadrul limitării şi urmăririi tuturor
riscurilor bancare, inclusiv a celui de creditare. Iată pe scurt modul de funcţionare a acestor structuri.
6.4.2 Centrala Riscurilor Bancare
Centrala Riscurilor Bancare (CRB) reprezintă o structură specializată în colectarea, stocarea şi
centralizarea informaţiilor privind expunerea fiecărei bănci din sistemul bancar românesc faţă de acei
debitori care au beneficiat de credite al căror nivel depăşeşte suma limită de raportare. Prin intermediul
acestei structuri BNR monitorizează peste 80% din creditele acordate de bănci tuturor categoriilor de
clientelă.
Băncile sunt obligate să raporteze întârzierile la plată mai mari de 30 de zile precum şi fraudele
cu carduri produse de posesori. Centrala Riscurilor Bancare preia date de la Biroul de Credit pentru
restanţierii persoane fizice.
Începutul activităţii efective a Centralei Riscurilor Bancare a avut loc la 3 ianuarie 2000.
Actuala sumă limită de raportare este stabilită la nivelul de 20.000 lei.
În anul 2003, Banca Naţională a României a demarat un proiect de modificare a
Regulamentului nr.1/1999 privind organizarea şi funcţionarea în cadrul BNR a Centralei Riscurilor
Bancare, cu modificările şi completările ulterioare. Principala modificare adusă acestui Regulament
constă în dezvoltarea bazei de date a Centralei Riscurilor Bancare prin includerea unor noi informaţii
de risc bancar,care se referă la:
- grupurile de debitori evidenţiate de instituţiile de credit;
- fraudele cu carduri produse de către posesorii de carduri;
- restanţele mai mari de 30 de zile înregistrate în restituirea creditelor de către persoanele fizice;
- creditele acordate persoanelor juridice nebancare nerezidente, care în prezent nu sunt incluse în baza
de date a Centralei Riscurilor Bancare.
Totodată, noul regulament îşi propune să integreze informaţiile din baza de date a Centralei
Incidentelor de Plăţi cu cele furnizate de Centrala Riscurilor Bancare, în vederea completării cu date
referitoare la: numărul de incidente produse pe fiecare instrument de plată (din care, numărul
incidentelor majore) şi perioada totală de interdicţie bancară.
Baza de date a Centralei Riscurilor Bancare cuprinde:
„a) Registrul central al creditelor (RCC), care conţine informaţiile de risc bancar raportate de
persoanele declarante, prelucrate şi difuzate de către Centrala Riscurilor Bancare în vederea
valorificării de către utilizatori în condiţiile păstrării secretului bancar;
b) Registrul creditelor restante (RCR), care este alimentat lunar de Registrul central al creditelor cu
informaţii de risc bancar referitoare la persoanele recenzate şi la creditele restante ale acestora faţă
de întregul sistem bancar din România; acesta include şi informaţii despre persoanele fizice care nu
îndeplinesc condiţia de limită de raportare şi înregistrează restanţe mai mari de 30 zile;
217
c) Registrul grupurilor de debitori (RGD), care este alimentat lunar de Registrul central al creditelor
cu informaţii despre grupurile de debitori;
d) Registrul fraudelor cu carduri (RFC), care conţine informaţii despre fraudele cu carduri comise de
posesorii de carduri de debit şi/sau de credit”.16
Informaţiile de risc bancar vor fi menţinute în Registrul creditelor restante şi în Registrul
fraudelor pe o perioadă de 7 ani de la data înscrierii. Utilizatorii informaţiilor existente în baza
de date a Centralei Riscurilor Bancare sunt băncile şi Banca Naţională a României.
Pentru debitorii raportaţi de bancă, informaţiile sunt furnizate necondiţionat, în timp ce, pentru
clienţi - debitorii potenţiali - accesul băncii este condiţionat de obţinerea prealabilă a acordului
clientului respectiv.
Centrala Riscurilor Bancare urmăreşte:
- elaborarea şi implementarea unor modele de testare a riscurilor;
- evidenţierea riscurilor pe grupe de debitori.
Sisteme similare de gestiune a informaţiilor de credit funcţionează cu succes în ţări dezvoltate
ca: Austria, Belgia, Franţa, Germania, Italia, Portugalia, Spania, etc.
În legătură cu importanţa şi modul de funcţionare a acestei structuri în România se impun
câteva precizări:
- este un instrument util pentru bănci, folosit pentru a determina gradul de îndatorare a unui client şi
pentru a determina dacă acel client şi-a onorat în trecut angajamentele la termen,
- această structură nu este un „dar” de la BNR ci este susţinută financiar de către toate băncile,
susţinere care se reflectă în cheltuielile privind diminuarea riscului,
- este cu atât mai util cu cât datele sunt introduse cu acurateţe, la termenele stabilite şi pentru toţi
clienţii din sistemul bancar,
- din nefericire există bănci care nu respectă întocmai prevederile normei de funcţionare a CRB, in
sistem existând în acest mod date trunchiate, incomplete sau care nu sunt actuale,
- faptul că nu se precizează banca la care clientul are expunere, este după părerea mea, o falsă
problemă de securitate bancară, confidenţialitate sau protejare a intereselor, atâta vreme cât nivelul
dobânzilor şi a condiţiilor de creditare este din ce în ce mai apropiat la toate băncile,
- clienţii care înregistreză datorii restante mai mult de 6 luni, ar putea fi excluşi de la creditare, pe o
anumită perioadă,
- limita de raportare ar putea fi scăzută la 5.000 lei pentru a avea o imagine mai completă a debitorilor,
IMM-uri care deţin ponderea ca număr de debitori în România,
- în structură ar putea fi incluse sistemul cooperatist de creditare şi chiar super şi hypermarketurile care
creditează populaţia „numai cu buletinul”. 16 Regulamentul 4/2004 privind organizarea şi funcţionarea la BNR a Centralei Riscurilor Bancare, MO 739/2004, art. 4
218
6.4.3 Centrala Incidentelor de Plăţi
Centrala Incidentelor de Plăţi (CIP): „este un centru de intermediere care gestionează
informaţia specifică incidentelor de plăţi, pentru interesul public, inclusiv pentru scopurile
utilizatorilor”.17
Prin incident de plată se înţelege „neîndeplinirea întocmai şi la timp a obligaţiilor
participanţilor, înaintea sau în timpul procesului de decontare a instrumentului, obligaţii rezultate
prin efectul legii şi/sau al contractului care le reglementează, a căror neîndeplinire este adusă la
cunoştinţă CIP de către persoanele declarante, pentru apărarea interesului public”.18
În mod convenţional incidentele de plată majore definesc acele incidente de plăţi care au fost
determinate de apariţia în sistemul de decontare dintre doi parteneri a unor anomalii în cazul
instrumentelor de plăţi cum sunt cecul, cambia sau biletul la ordin.
Structura bazei de date a Centralei Incidentelor de Plăţi se compune din două fişiere de bază:
fişierul naţional de incidente de plăţi (FNIP) şi fişierul naţional al persoanelor cu risc (FNPR).
Unităţile teritoriale ale băncilor transmit şi răspund pentru toate informaţiile adresabile direct
CIP, în cazul în care acestea au capacitatea tehnică necesară, iar conducerea băncii le-a împuternicit să
acceseze CIP. În caz contrar, acestea transmit informaţiile prin intermediul propriilor centrale.
Ca şi în cazul informaţiilor din Centrala Riscurilor Bancare, CIP nu poate anula sau modifica
din proprie iniţiativă informaţiile privind incidentele de plăţi, o dată primite de la persoanele
declarante. Anularea informaţiilor privind incidentele de plăţi înregistrate în FNIP şi în FNPR se poate
face numai de persoanele declarante, din proprie iniţiativă sau la solicitarea instanţelor judecătoreşti.
În baza informaţiilor recepţionate de la persoanele declarante, Centrala Incidentelor de Plăţi are
obligaţia să transmită către centralele băncilor comerciale „Declaraţia privind interdicţia bancară”
instituită asupra titularului de cont de a emite cecuri. La rândul lor centralele băncilor au obligaţia să
distribuie această informaţie în propriul sistem intrabancar.
Prin interdicţie bancară se înţelege regimul impus de bancă unui titular de cont prin care se
interzice acestuia emiterea de cecuri pe o perioadă de un an, ca urmare a unor incidente de plăţi majore
produse cu cec. Interdicţia bancară operează numai ca urmare a unei notificări a unei persoane
declarante la CIP şi asigură prevenirea producerii unor noi incidente de plăţi şi sancţionarea titularilor
de cont care le generează în circuitul bancar: cec, cambii sau bilet la ordin, în eventualitatea prezentării
acestuia la plată de către o persoană de rea credinţă.
Informaţiile administrate în fişierele Centralei Incidentelor de Plăţi sunt menţinute o
perioadă de 7 ani şi sunt valorificate de către băncile comerciale şi Banca Naţională a României,
în mod obligatoriu, la eliberarea de formulare de cecuri titularilor de cont. Înainte de a elibera
17 Regulamentul 1/2001 privind organizarea şi funcţionarea la BNR a Centralei Incidentelor de Plăţi, MO 120/2001,art. 118 Regulamentul 1/2001 privind organizarea şi funcţionarea la BNR a Centralei Incidentelor de Plăţi, MO 120/2001,art. 2
219
cecuri titularilor de cont băncile sunt obligate să acceseze baza de date CIP pentru a obţine informaţii
referitoare la istoricul clientului respectiv în relaţia sa cu sistemul bancar şi cu alţi clienţi bancari.
CIP foloseşte informaţiile respective din proprie iniţiativă, în scopul apărării interesului public,
prin transmiterea către Parchetul General de pe lângă Curtea Supremă de Justiţie şi Ministerul de
Interne a informaţiilor din evidenţele proprii sau prin publicarea acestor informaţii în mass-media.
Referitor la CIP se pot face câteva precizări:
- deşi aparent nu au legătură cu creditul, informaţiile înscrise în FNPR pe numele unei persoane fizice
sau juridice, alături de analizele specifice efectuate de bănci, pot contribui la fundamentarea deciziei de
acordare a unui credit,
- baza de date a CIP este foarte largă , cuprinzând şi clienţii care nu au credite,
- ca şi în cazul CRB cei care furnizează informaţiile sunt tot băncile, calitatea lor depinzând de modul
de respectare a normei de funcţionare a CIP,
- din nefericire, băncile, sub falsa acoperire că-şi protejează clienţii nu raportează totdeauna şi toţi
clienţii răi platnici, cu influenţe negative asupra climatului de încredere în sistemul bancar,
- şi CIP ca şi CRB este o structură a cărei cheltuieli sunt suportate de bănci, BNR asigurând cadrul
legal, „onorabilitatea” şi independenţa funcţionării sale.
6.4.4 Biroul de credit
Informaţiile de risc bancar oferite de Centrala Riscurilor Bancare şi de Centrala Incidentelor de
Plăţi sunt utilizate de băncile comerciale în procesul de analiză a solicitărilor de credit din partea
clienţilor.
Una din limitele acestor două structuri ale sistemului bancar românesc este aceea că ele
administrează şi furnizează doar informaţii despre clienţii băncilor comerciale. Ele nu dispun de date
referitoare la persoane fizice sau juridice care şi-au derulat anterior sau care au în curs de rambursare
credite prin intermediul altor entităţi din afara sistemului bancar cum ar fi cooperativele de credit,
reţelele de magazine care vând mărfuri cu plata în rate. În plus, reţeaua Centralei Riscurilor Bancare
operează doar cu date referitoare la credite în valoare de peste 20.000 lei.
În aceste condiţii se impune completarea informaţiilor specifice de risc de credit, una dintre
soluţii fiind Biroul de Credit. Necesitatea înfiinţării unui birou de credit în ţara noastră a făcut obiectul
preocupărilor presei de specialitate, a comunităţii bancare româneşti şi a organelor judiciare după
începerea negocierilor de aderare a României la Uniunea Europeană. Băncile sunt intersate în
infiinţarea acestui birou din cel puţin două motive: pe de o parte reducerea riscurilor proprii printr-o
mai bună cunoaştere a bonităţii clienţilor şi pe de altă parte buna funcţionare a biroului este o condiţie
pentru relaxarea normelor prudenţiale din domeniu, impuse de BNR.
Ascensiunea spectaculoasă a creditelor de consum începând cu anul 2003, preocuparea ca
evoluţia creditului să fie echilibrată, armonioasă, fără creşteri bruşte urmate de scăderi spectaculoase, a
220
determinat Banca Naţională a României să emită noi reglementări privind condiţiile de creditare ale
persoanelor fizice.
Deşi reglementările respective reprezintă un cumul de norme minime de prudenţă pentru
băncile care creditează persoanele fizice pentru cumpărarea de bunuri de larg consum, măsura nu se
justifică din punct de vedere economic, dacă este să luăm în calcul fie şi numai ţările din spaţiul est
european aflate în tranziţie la economia de piaţă.
Din analiza efectuată rezultă că îngrijorarea băncii centrale româneşti nu provine atât din
ponderea în PIB a creditelor acordate persoanelor fizice cât mai ales din creşterea deficitului de cont
curent generată de sporirea volumului importurilor de bunuri de consum de folosinţă îndelungată
destinate persoanelor fizice, cu efect asupra presiunii pe creditul neguvernamental.
Din coroborarea celor două aspecte prezentate rezultă că piaţa creditelor din România are
nevoie de încă un instrument cu care să opereze în domeniul managementului riscului de credit şi
anume biroul de credit.
Din raţiunile expuse, reprezentanţii Asociaţiei Române a Băncilor, ai Băncii Naţionale a
României, ai lanţurilor de magazine specializate pe comercializarea bunurilor de consum de folosinţă
îndelungată prin credit, precum şi reprezentanţii Ministerului Justiţiei, au definitivat în cursul lunii
februarie 2004 modalitatea de înfiinţare şi funcţionare a Biroului de Credit din România, care din luna
august 2004 a devenit operaţional. S-a decis ca acest organism să funcţioneze pe principiile unei
societăţi comerciale, ca o agenţie de monitorizare a utilizatorilor de credite, persoane fizice şi persoane
fizice autorizate care practică profesii liberale.
Scopul principal al Biroului de Credit este alcătuirea unei baze de date care să cuprindă soldul
tuturor creditelor pentru persoane fizice şi persoane fizice autorizate pe care băncile le au în derulare şi
în special furnizarea datelor despre debitorii răi platnici.
Baza de date necesară monitorizării, este disponibilă tuturor băncilor, bazîndu-se pe principiul
bunei credinţe, presupunând că toate informaţiile furnizate biroului sunt corecte. Biroul Român de
Credit transmite raportări frecvente Băncii Naţionale a României, respectiv Centralei Riscurilor
Bancare. În acest mod se realizează dezideratul unei complementarităţi între cele două structuri de
management al riscului de credit cu îndeplinirea unor condiţii suplimentare.
La Biroul Român de Credit se evidenţiează şi creditele bancare neonorate la termen cu o
valoare mai mică de 20.000 de lei.
Baza de date a Biroului Român de Credit primeşte informaţii inclusiv de la societăţi de
leasing, credit ipotecar, firme de asigurări şi chiar de la furnizorii de utilităţi, urmând ca acest
organism să pună la dispoziţie atât informaţii privind creditele restante, cât şi informaţii privind
gradul de îndatorare.
De la bun început, Biroul de Credit a fost conceput pentru o dezvoltare în trei etape. În cadrul
221
primei etape, urmau să fie furnizate de către bănci doar informaţii negative, respectiv cele privind pe
clienţii care înregistrau restanţe în rambursare. Într-o a doua etapa ar fi trebuit raportate şi informaţiile
pozitive, adică toate informaţiile privind un client care primea un credit, chiar dacă acesta nu crea
probleme la rambursare. În sfârşit, într-o a treia etapă ar fi trebuit ca în cadrul Biroului de Credit să
devina funcţional un modul de credit scoring, care sa permită băncilor să evalueze bonitatea clientului
şi să îi stabilească o limită maximă de credit.
Până în prezent însă, nu a fost pus în funcţiune integral decât modulul privind informaţiile
negative. Deşi al doilea modul a fost operaţionalizat de peste doi ani din punct de vedere tehnic, la data
de 1 februarie 2008, participanţi în Sistemul Biroului de Credit erau 28 de bănci (aproximativ 98,5%
din piaţa de retail), 7 societăţi de credit de consum şi două societăţi de leasing, deci nu toate băncile şi
foarte puţine instituţii financiare nebancare.
Lipsa informaţiilor de credit pozitive împiedică băncile să stabilească gradul real de îndatorare
a solicitanţilor de credit. La rândul lor, ştiind că declaraţiile lor nu pot fi verificate, unele persoane
fizice pot ceda tentaţiei de a se supraîndatora, solicitând credite de la mai multe bănci şi afirmând în
fals că nu au alte credite. Acest lucru, dacă se produce pe o scară largă, poate crea probleme serioase
întregului sistem bancar.
O altă problemă ce se ridică în buna funcţionare a biroului este cea a secretului bancar. Pentru
ca informaţiile privind cele peste 3,3 milioane de contracte de credit încheiate înainte de 1 februarie
2004 aflate în derulare, să fie transmise la Biroul de Credit este necesară fie o clauză de consimţământ
fie un proiect de lege elaborat de BNR.
Şi în acest caz trebuie făcute câteva precizări:
- acest instrument de monitorizare şi diminuare a riscului pentru personae fizice trebuia creat de foarte
mult timp, discuţiile despre crearea lui au început de abia în anul 2000,
- întârzierea se datorează BNR, care nu a impus şi organizat o asemenea structură, dar şi băncilor care
nu alocă o parte din venituri pentru susţinerea proiectului şi mai ales datorită faptului că încearcă să-şi
conserve portofoliul de clienţi şi politicile de creditare prin nedifuzarea de informaţii,
- sub acoperirea apărării confidenţialităţii, a lipsei de fonduri sau a neînţelegerilor cu privire la
principiile de funcţionare, băncile au o participare minimă, ceea ce face ca şi în acest moment, Biroul
de Credit să funcţioneze timid, fără a se constitui într-un factor major de prevenire a riscului de
creditare în sectorul retail,
- acest lucru poate costa mai mult băncile, prin materializarea riscului de creditare, decât cheltuielile
care sunt necesare pentru buna funcţinare a acestui birou de credit.
În concluzie, putem spune că Biroul de credit arată gradul de îndatorare, serviciul datoriei unei
persoane fizice faţă de bănci, ajutând viitorii creditori în determinarea capacităţii de plată a unui
solicitant şi implicit a riscului pentru bancă.
222
6.4.5 Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor
Realităţile lumii contemporane, marcate de proliferarea unor fenomene de genul crimei
organizate, traficului de droguri şi de persoane, au impus sistemelor bancare necesitatea adoptării unor
măsuri privind prevenirea proceselor de „spălare a banilor”, denumire sub care sunt cunoscute
operaţiunile de transformare a fondurilor obţinute ilicit, în disponibilităţi monetare de provenienţă
aparent legală.
Epoca globalizării nu este numai cea a unei interpenetrări accentuate dintre economiile
naţionale, ci şi a unei ample „financiarizări” a capitalurilor disponibile speculative. Întrucât oferta tot
mai performantă, rezultată din retehnologizare, nu s-a întâlnit cu o cerere efectivă, reacţia unor agenţi
economici şi grupuri sociale s-a concretizat în dirijarea plasamentelor lor financiare către activităţile
economice ilicite.
Dată fiind complexitatea mecanismului şi implicaţiilor spălării banilor, în spiritul Convenţiei
Naţiunilor Unite din 1988 (Convenţia de la Viena) a fost creat un organism interguvernamental,
denumit Grupul de Acţiune Financiară pentru problema spălării banilor (GAFI), care a elaborat un
document intitulat „Cele 40 de recomandări ale Grupului de Acţiune Financiară pentru problema
spălării banilor”.
Începând cu 1991 (atunci când şi-a căpătat forma finală), GAFI a publicat scurte rapoarte
anuale, cu difuzare mai restrânsă. Examinarea lor permite să devenim conştienţi de modificările
progresive pe care globalizarea financiară le-a provocat tehnicilor de spălare a banilor.
Banca Naţională a României a emis o serie de norme privind cunoaşterea clientelei, ce au ca
scop diminuarea riscurilor operaţionale, de credit, de lichiditate şi de conformare la cerinţele legii,
precum şi protejarea siguranţei, reputaţiei, stabilităţii băncilor şi a integrităţii sistemului bancar.În
acest scop a fost creat Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor care are rol
de prevenire şi sancţionare a spălării banilor şi de cunoaştere a clientelei.
Programele de cunoaştere a clientelei trebuie să aibă în vedere toate operaţiunile băncii care
implică primirea sau distribuirea de fonduri ale clienţilor, cuprinzând, fără a fi limitative:
- deschiderea de conturi curente, de depozit, de economii, de credit, de card;
- deschiderea de conturi de evidenţa a valorilor mobiliare;
- închirierea de casete de siguranţă;
- efectuarea tranzacţiilor cu valori de peste 15.000 EUR echivalent lei;
- operaţiunile cu numerar ce depăşesc 15.000 EUR echivalent lei;
- acordarea de credite si operaţiuni cu efecte de comerţ.
Programele de cunoaştere a clientelei trebuie să cuprindă:
• politica de acceptare a clientului;
• proceduri de identificare / încadrare a clientului în categoria corespunzătoare;
223
• modalităţi corespunzătoare de întocmire şi păstrare a evidenţelor;
• monitorizarea operaţiunilor derulate prin conturi, pentru detectarea tranzacţiilor suspecte şi procedura
de raportare a acestor operaţiuni;
• modalităţi de abordare a tranzacţiilor în jurisdicţiile unde nu există reglementări corespunzătoare în
domeniul prevenirii spălării banilor;
• proceduri şi sisteme de verificare a modului de implementare a programelor elaborate şi de evaluare a
eficienţei acestora;
• programe de pregătire a personalului în domeniul cunoaşterii clientelei.
În afara obligaţiei de a raporta Oficiului Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor
operaţiunile în cazul cărora se suspectează că fondurile provin din, au legatură cu, sau urmează să fie
utilizate în scopul săvârşirii de infracţiuni, instituţiile de credit raportează operaţiunile suspecte şi BNR
prin Direcţia Supraveghere.
Această instituţie primeşte informaţiile privind posibilele tranzacţii cu obiect spălarea banilor,
le analizează şi sesizează autorităţile abilitate. Următoarele instituţii au obligaţia expresă a
transmiterii informaţiilor privind activitatea de spălare a banilor (conform Legii 656/2002
modificată prin Legea 39/2003): societăţile bancare, fondurile de investiţii, societăţile de valori
mobiliare, fondurile de pensii, societăţile de asigurări şi reasigurări.
Activitatea de prevenire şi combatere a spălării banilor este coordonată de direcţii specializate
din fiecare instituţie de credit. Banca are obligaţia de a desemna un ofiţer de conformitate subordonat
conducerii executive, care coordonează implementarea politicilor şi procedurilor interne pentru
aplicarea prevederilor Legii nr.656/2002.
Băncile sunt obligate ca în desfăşurarea activităţii lor să adopte măsuri adecvate de prevenire a
spălării banilor şi a finanţării actelor de terorism şi, în acest scop aplică măsuri standard, simplificate
sau suplimentare de cunoaştere a clientelei, care să le permită identificarea beneficiarului real al
tranzacţiei.
Măsurile-standard de cunoaştere a clientelei sunt:
a. identificarea clientului şi verificarea identităţii acestuia pe bază de documente;
b. identificarea, dacă este cazul, a beneficiarului real al tranzacţiei şi verificarea pe bază de risc a
identităţii acestuia, astfel încât informaţiile deţinute să fie satisfăcătoare;
c. obţinerea de informaţii despre scopul şi natura relaţiei de afaceri;
d. monitorizarea continuă a relaţiei de afaceri, inclusiv prin analiza tranzacţiilor încheiate, pentru a se
asigura că aceste tranzacţii corespund informaţiilor deţinute despre client, profilul său de risc şi
profilul activităţii, inclusiv, despre sursa fondurilor.
Datele de identificare a clienţilor vor cuprinde cel puţin:
1. în cazul persoanelor fizice – datele menţionate în documentele de identitate prevăzute de lege
224
(numele şi prenumele, data şi locul naşterii, codul numeric personal sau, dacă este cazul, un alt element
unic de identificare similar);
2. în cazul persoanelor juridice - datele menţionate în documentele de înmatriculare prevăzute de lege,
precum şi dovada că persoana fizică care conduce tranzacţia reprezintă legal persoana juridică.
Atunci când băncile nu pot aplica prevederile prezentate mai sus, au obligaţia, de a nu efectua
tranzacţia, de a nu începe relaţia de afaceri sau de a termina relaţia de afaceri şi de a semnala de îndată
acest aspect Oficiului Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor.
Băncile au obligaţia de a verifica identitatea clientului şi a beneficiarului real înainte de
stabilirea relaţiei de afaceri sau de efectuarea tranzacţiei ocazionale.Băncile nu vor deschide şi
nu vor opera conturi anonime, respectiv conturi pentru care identitatea titularului sau
beneficiarului nu este cunoscută şi evidenţiată în mod corespunzător.
În raportul întocmit de Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor pentru
anul 2005, se apreciază că în România peste un sfert de miliard de euro au fost spălaţi, inclusiv prin
intermediul instituţiilor financiare şi al băncilor. La baza acestei estimări au stat rapoartele de tranzacţii
suspecte transmise de diverse instituţii şi bănci.
Principalele infracţiuni generatoare de spălare de bani murdari au fost: evaziunea fiscală (51%),
înşelăciunea (18%), folosirea bunurilor sau creditului în interes propriu (3%) şi corupţia (2%).
Sectoarele cele mai afectate de spălarea banilor sunt comerţul intern (43%), sectorul imobiliar (28%),
comerţul exterior (12%) şi sectorul de asigurări şi financiar (17%).
6.4.6 Fondul de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar
România deţine un Fond de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar (FGDSB) din anul
1996. Acesta este obligatoriu pentru toate instituţiile de credit, acoperă 100% din valoarea depozitelor
asigurate, cu o limită de 50.000 euro echivalent/deponent şi este finanţat începând din martie 2006
printr-o combinaţie ex-ante (contribuţii obligatorii plătite anual de bănci) şi ex-post (o linie de credit
stand-by acordată de bănci şi utilizată de FGDSB numai în cazul în care resursele proprii sunt
insuficiente). În afara de plata compensaţiilor pentru deponenţi, FGDSB are şi atribuţii de lichidator
pentru băncile intrate în procedura de faliment după anul 2002.
225
Capitolul 7 Controlul bancar intern7.1. Controlul bancar privind cunoaşterea clientelei7.2. Controlul bancar privind operaţiunile cu numerar şi activitatea casieriilor7.3. Controlul dual al activităţilor bancare de procesare a tranzacţiilor
7.1. Controlul bancar privind cunoaşterea clientelei
În scopul asigurării desfăşurării activităţii bancare în conformitate cu cerinţele legii, inclusiv cu
legislaţia privind prevenirea şi sancţionarea spălării banilor şi cu regulile unei practici bancare
prudente şi sănătoase, băncile, adoptă politici, proceduri şi norme de cunoaştere a clientelei, care
promovează standarde etice şi profesionale şi previn folosirea băncii de către clienţii acesteia pentru
desfăşurarea unor activităţi de natură infracţională sau a altor activităţi contrare legii.
Controlul privind cunoaşterea a clientelei nu răspunde numai cerinţelor impuse de Banca
Naţională a României prin Regulamentul nr. 9/2008 privind cunoaşterea clientelei în scopul prevenirii
spălării banilor şi finanţării terorismului, prevederilor legii nr. 656/2002, modificată şi completată
ulterior, Hotărârii nr. 594/2008 privind aprobarea Regulamentului de aplicare a prevederilor Legii nr.
656/2002 pentru prevenirea şi sancţionarea spălării banilor, precum şi pentru instituirea unor măsuri de
prevenire şi combatere a finanţării actelor de terorism, Legii nr. 535/2004 privind prevenirea şi
combaterea terorismului, ci trebuie privit şi ca o oportunitate de a cunoaşte şi înţelege mai bine clienţii,
condiţiile economice în care aceştia îşi desfăşoară activitatea şi necesităţile lor din punct de vedere
financiar şi bancar, pentru a le putea oferi cele mai potrivite şi performante produse şi servicii.
De asemenea aceste controale pot permite băncilor o selectare a clienţilor, astfel încât să evite
orice implicare în afaceri dubioase sau ilegale (spălare de bani, fraude) care le pot submina
integritatea, le pot provoca prejudicii materiale, le pot deteriora reputaţia şi le pot expune unor severe
sancţiuni.
Aplicarea programelor de cunoaştere a clientelei trebuie să se facă cu evitarea oricăror conflicte
potenţiale între bancă şi clienţii săi şi nu trebuie să abată personalul băncii de la respectarea unor valori
fundamentale în relaţia cu clientul: plasarea clientului în centrul atenţiei, profesionalism, calitate,
respect reciproc, confidenţialitate.
Normele şi procedurile stabilesc mecanisme şi măsuri de control ce trebuie implementate de
fiecare salariat pentru respectarea dispoziţiilor legale în vigoare în domeniul cunoaşterii clientelei în
scopul prevenirii şi sancţionării spălării banilor şi combaterii terorismului, fiind parte esenţială a
administrării riscului de spălare a banilor şi finanţării terorismului.
Clienţii cărora băncile le oferă produsele şi serviciile pot fi clasificaţi astfel: după
226
personalitatea juridică (clienţi persoane juridice şi clienţi persoane fizice) şi după rezidenţă (clienţi
rezidenţi şi clienţi nerezidenţi).
Principalele produse şi servicii pe care băncile le oferă sunt:
I. Credite: pe termen scurt, mediu şi lung (persoane fizice şi juridice);
II.Carduri de debit cu facilitate de overdraft (persoane fizice);
III.Operaţiuni documentare: acreditive şi scrisori de garanţie (persoane juridice);
IV.Conturi curente (persoane fizice şi juridice);
V.Depozite (persoane fizice şi juridice);
VI.Carduri de debit şi de credit (persoane fizice şi juridice);
VII.Încasări şi plăţi (persoane fizice şi juridice);
VIII.Operaţiuni pe piaţa de capital (persoane juridice);
IX.Operaţiuni de schimb valutar (persoane fizice şi juridice);
X.Operaţiuni cu titluri de stat (achiziţie titluri în numele/contul clientului, operaţiuni repo şi reverse
repo – persoane fizice şi juridice);
XI.Mobile banking (persoane fizice şi juridice);
XII.Custodie şi păstrare valori (persoane fizice şi juridice);
XII. Produse şi servicii cu cont bancar asociat;
XIV.Produse şi servicii fără cont bancar asociat (operaţiuni Western Union efectuate de clienţi ce nu
au cont deschis la bancă, schimb valutar prin casele de schimb valutar efectuat de clienţi ce nu au cont
deschis la bancă).
Conform prevederilor din norma de cunoaştere a clientelei, băncile nu deschid şi nu
operează:
1. conturi nenominative pentru care, în vederea asigurării unui grad sporit de confidenţialitate,
identitatea clientului, cunoscută de bancă, este înlocuită în documentaţie printr-un cod numeric
sau de altă natură,
2. conturi anonime pentru care identitatea titularului nu este cunoscută şi evidenţiată în mod
corespunzător,
3. conturi cu titulari având nume fictive.
Cu exceptia relaţiei de corespondent cu instituţii financiare, băncile nu încep relaţii de afaceri
cu clienţii săi persoane fizice şi juridice prin corespondent sau prin intermediul mijloacelor de
telecomunicaţii - telefon, poştă electronică, internet, precum şi prin intermediul tehnologiilor ce permit
accesarea serviciilor în afara sediilor băncii.
Băncile nu au şi nu administrează produse şi servicii pentru care prezenţa fizică să nu fie
obligatorie la efectuarea operaţiunilor (inclusiv în cazul de acces la distanţă al clientului la cont, la
începerea relaţiei de afaceri între bancă şi client prezenţa fizică a clientului în bancă este obligatorie.
227
Produsele şi serviciile prin care se accesează contul la distanţă impun folosirea unor elemente de
securizare în conformitate cu Risk Management Principles for Electronic Banking – document emis de
Basel Committe în iulie 2003.
Din punct de vedere al riscului de spălarea banilor şi finanţarea terorismului, clienţii se
împart în următoarele categorii:cu risc scăzut, cu risc standard, cu risc ridicat şi cu risc
potenţial mai ridicat.Evaluarea riscului de spălarea banilor şi finanţarea terorismului se calculează în
funcţie de următoarele elemente: riscul de ţară, riscul de activitate, riscul de produs bancar, riscul
politic.
Riscul de ţară se referă la o clasificare internaţională cu care operează fiecare bancă din
Uniunea Europeană şi care se prezintă pe scurt astfel:
- ţări cu risc scăzut: sunt ţările foarte dezvoltate cu sisteme legislative transparente, un nivel scăzut al
corupţiei şi cu o piaţă financiară independentă şi stabilă;
- ţări cu risc standard: sunt ţările dezvoltate economic, care au un sistem politic, legislativ şi economic
stabil şi au un indice mediu al corupţiei;
- ţări cu risc ridicat: sunt ţările instabile din punct de vedere politic, economic şi legislativ, cu un înalt
nivel al corupţiei;
- ţări cu risc potenţial mai ridicat: zonele şi teritoriile offshore sau jurisdicţii în care nu există
reglementări corespunzătoare în domeniul spălării banilor.
Riscul de activitate se referă la:
- activităţi cu risc scăzut : în această categorie sunt încadraţi clienţii, autorităţi publice naţionale, cât şi
societăţile ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată echivalent
cu legislaţia comunitară,
- activităţi cu risc standard: în acesta categorie sunt încadraţi clienţii care nu au risc de activitate scăzut
sau ridicat,
- activităţi cu risc ridicat: în această categorie se încadrează clienţii conform obiectului de activitate
utilizează cash sau care îşi desfăşoară activitatea în domenii care sunt utilizate cu precădere în spălarea
banilor.
Riscul de produs bancar se referă la:
- produse cu risc scăzut: în aceasta categorie sunt încadrate creditele şi celelalte produse de finanţare,
- produse cu risc standard: sunt acele produse pentru care oferă informaţii suficiente pentru înţelegerea
fluxului financiar, cum ar fi documentary business şi trade financing,
- produse cu risc ridicat: sunt produsele care implică cash şi/ sau care utilizează mijloace de operare la
distanţă.
Riscul politic se referă la persoanele expuse politic. Pentru obţinerea informaţiei privind funcţia
importantă publică deţinută de client - riscul politic- băncile folosesc informaţiile furnizate în acest
228
sens de către World-Check (care poate fi accesată folosind următorul link: www.world-check.com).
Riscul clientului se calculează conform unei matrici şi poate fi: scăzut, standard şi
ridicat.Banca asigură indentificarea şi monitorizarea permanentă a clienţilor pentru încadrarea acestora
în categoria de clientelă corespunzătoare şi pentru detectarea tranzacţiilor neobişnuite şi a tranzacţiilor
suspecte.
Băncile nu acceptă ca şi client persoanele şi entităţile din categoria „non grata” adică
persoanele şi entităţile care se află sub sancţiunile internaţionale UE şi ONU cât şi persoanele care
intră sub incidenţa Legii nr. 535/2004 privind prevenirea şi combaterea terorismului.
Măsurile de cunoaştere a clientelei se aplică în următoarele situaţii:
a. la stabilirea unei relaţiei de afaceri cu un nou client;
b. atunci când un client deja existent trece din categoria de risc standard în categoria risc scăzut;
c. la efectuarea tranzacţiilor ocazionale în valoare de cel puţin 15.000 euro ori echivalent;
d. când există suspiciuni că operaţiunea în cauză are drept scop spălarea banilor sau finanţarea actelor
de terrorism;
e. dacă există îndoieli privind veridicitatea sau pertinenţa informaţiilor de identificare deja deţinute
despre client;
Măsurile standard de cunoaştere a clientelei sunt:
a. identificarea clientului şi verificarea identităţii acestuia pe baza de documente şi, după caz, de
informaţii obţinute din surse de încredere independente;
b. identificarea beneficiarului real şi verificarea pe bază de risc a identităţii acestuia, astfel încât
informaţiile deţinute să-i permită, inclusiv, înţelegerea structurii de proprietate şi de control a clientului
entitate juridică;
c. obţinerea de informaţii despre scopul şi natura relaţiei de afaceri;
d. monitorizarea continuă a relaţiei de afaceri, inclusiv prin analizarea tranzacţiilor încheiate pe
parcursul acesteia, pentru a se asigura că aceste tranzacţii corespund informaţiilor deţinute despre
client, profilul său de risc şi profilul activităţii, inclusiv, după caz, despre sursa fondurilor.
Identificarea clienţilor persoane fizice are în vedere obţinerea următoarelor informaţii:
1. numele şi prenumele şi, după caz, pseudonimul;
2. data şi locul naşterii;
3. codul numeric personal sau, dacă este cazul, un alt element unic de identificare similar;
4. adresa de domiciliu şi, dacă este cazul, reşedinţa;
5. număr de telefon, fax, adresă de poşta electronică;
6. cetăţenia;
7. ocupaţia şi, dacă este cazul, numele ori denumirea angajatorului sau natura activităţii proprii;
8. funcţia publică deţinută, în cazul clienţilor care sunt rezidenţi în străinătate;
229
9. numele beneficiarului real.
Verificarea identităţii clientului se realizează pe baza documentelor din categoria celor mai
greu de falsificat sau de obţinut pe cale ilicită sub un nume fals, cum sunt documentele de identitate,
emise de o autoritate oficială, care să includă o fotografie a titularului.Documentele acceptate sunt:
Buletinul de identitate/ Cartea de identitate sau Paşaportul, aflate în termen de valabilitate.
Verificarea va fi efectuată înaintea stabilirii relaţiei de afaceri sau de efectuarea tranzacţiei
ocazionale. În cazul în care există suspiciuni asupra veridicităţii informaţiilor furnizate de client,
verificarea informaţiilor referitoare la identitatea clientului, în special a celor care nu se pot proba cu
documentele oficiale, se poate realiza prin observarea directă a locaţiei la adresa indicată şi/sau prin
schimb de corespondenţă şi/sau accesarea numărului de telefon furnizat de client şi/sau verificarea
informaţiilor furnizate de client cu cele înscrise pe facturile remise la plată şi/sau fişe fiscale sau
extrase de cont sau accesarea informaţiilor publice.
În situaţia în care un client este reprezentat de o altă persoană, care acţionează ca împuternicit,
persoana interpusă, curator, tutore, sau în orice altă calitate ce implică circumstanţe similare, se vor
obţine şi verifica informaţiile şi documentele corespunzătoare cu privire la identitatea reprezentantului
legal, precum şi cele referitoare la natura şi limitele împuternicirii.
Identificarea clienţilor persoane juridice sau entităţi fără personalitate juridică are în vedere
obţinerea următoarelor informaţii:
1. denumirea;
2. forma juridică;
3. sediul social şi, dacă este cazul, sediul unde se situează centrul de conducere şi de gestiune a
activităţii statutare;
4. număr de telefon, fax, adresa de poştă electronică;
5. tipul şi natura activităţii desfăşurate;
6. identitatea persoanelor care potrivit actelor constitutive şi/sau hotărârii organelor statutare sunt
investite cu competenţa de a conduce şi reprezenta entitatea, precum şi puterile acestora de angajare a
entităţii;
7. numele beneficiarului real sau al grupului de persoane care constituie beneficiarul real;
8. identitatea persoanei care acţionează în numele clientului, precum şi informaţii pentru a se stabili
că aceasta este autorizată/imputernicită în acest sens.
Verificarea existenţei legale a entităţii, respectiv dacă aceasta este înregistrată în registrul
comerţului sau, într-un alt registru public, precum şi informaţiile şi documentele corespunzătoare cu
privire la identitatea persoanei care acţionează în numele clientului şi cele referitoare la natura şi
limitele împuternicirii, se va realiza prin obţinerea, de la client sau de la un registru public ori din
ambele surse, a documentelor care au stat la baza înmatriculării ori înregistrării acestora şi a unui
230
extras la zi din acel registru.
În cazul în care există suspiciuni asupra veridicităţii informaţiilor furnizate de către client, se
vor face demersuri pentru obţinerea unei copii a ultimei situaţii financiare auditate, consultarea unor
surse publice specializate sau cabinete de avocatură ori societăţi de audit, observarea directă a locaţiei
la adresa de sediu indicată, prin schimb de corespondenţă şi/sau accesarea numărului de telefon
furnizat de client, prin obţinerea de referinţe de la o altă instituţie.
În cazul absenţei unei cerinţe de înregistrare, verificarea informaţiilor se va realiza pe baza
documentelor de constituire, inclusiv a autorizaţiilor de funcţionare şi/sau a rapoartelor de audit. În
cazul în care salariaţii băncii nu pot aplica măsurile standard de cunoaştere a clientelei aceştia au
obligaţia, după caz, de a nu efectua tranzacţia, de a nu începe relaţia de afaceri sau de a termina relaţia
de afaceri şi de a semnala de îndată acest aspect conducerii băncii.
Cerinţele de identificare şi verificare a identităţii persoanelor fizice se aplică în mod
corespunzător şi beneficiarului real, înaintea stabilirii relaţiei de afaceri sau de efectuarea tranzacţiei
ocazionale. Anexa în care se declară datele beneficiarului real este obligatoriu să fie însoţită de o copie
a actului de identitate a acestuia certificată pentru conformitate cu originalul de către client
În cazul persoanelor juridice, dacă beneficiarul real provine dintr-un acţionar/asociat persoană
juridică, atunci la anexa în care se declară beneficiarul real se va ataşa obligatoriu şi un document din
care să rezulte calitatea de acţionar/asociat (extrasul sau un certificat constatator eliberat de către
ONRC sau alt registru public).
În cazul în care clientul este o autoritate publică naţională sau clientul ori acţionarii acestuia
sunt societăţi comerciale ale căror acţiuni sunt tranzacţionate pe o piaţă reglementată şi care este
supusă unor cerinţe de publicitate în acord cu cele reglementate de legislaţia comunitară ori cu
standarde fixate la nivel internaţional, atunci beneficiarul real nu se identifică.
În cazul clienţilor persoane juridice, dacă nu se poate identifica beneficiarul real, adică dacă
banca nu poate stabili dacă acesta există sau nu şi/sau nu obţine informaţii despre acesta, inclusiv copii
ale documentelor din care rezultă calitatea de benefiaciar real,nu se va începe sau nu se va continua
relaţia de afaceri cu clientul respectiv.
Banca trebuie să obţină suficiente informaţii despre instituţiile de credit cu care are relaţii de
cont pentru a înţelege în întregime natura activităţii acestora.La stabilirea relaţiilor de cont (NOSTRO
sau LORO) trebuie avuţi în vedere anumiţi factori care includ: informaţii despre managementul
instituţiei de credit corespondente, despre activitatea de bază, unde este localizată şi eforturile acesteia
în prevenirea şi detectarea faptelor de spălare a banilor, scopul pentru care este deschis contul,
identitatea oricarei terţe părţi care va utiliza serviciile bancare, condiţiile reglementărilor şi
supravegherii în ţara de origine a instituţiei de credit corespondente.
Banca monitorizează permanent toate operaţiunile derulate de clienţi în scopul detectării
231
tranzacţiilor suspecte de spălarea banilor şi finanţare terorism printr-o aplicaţie informatică special
dedicată acestui scop.Independent de monitorizarea realizată prin intermediul aplicaţiilor informatice,
salariaţii băncii care intră în relaţie directă cu clientela au obligaţia de a analiza tranzacţiile clienţilor
pentru a se asigura că acestea nu prezintă indicii de anomalie pentru activitatea clientului ori pentru
tipul operaţiunii în cauză.Tranzacţiile vor fi analizate în contextul activităţii curente a clientului şi a
istoricului acesteia avîndu-se în vedere principiul „cunoaşte-ţi clientul”.
Prin urmare trebuie să se clarifice următoarele:
- dimensiunea tranzacţiei corespunde activităţii normale a clientului?
- se încadrează tranzacţia în contextul activităţii economice derulate de client sau este în concordanţă
cu activităţile/interesele sale personale?
- are tranzacţia un scop economic evident?
- când tranzacţia este de natură internaţională, are clientul un motiv întemeiat/evident pentru derularea
unor afaceri care implică transferuri externe de fonduri?
La analiza tranzacţiilor se va ţine cont de faptul că anumite domenii de activitate pot fi folosite
cu precădere pentru derularea de activităţi ilegale şi acestea sunt: cazinouri, case de schimb valutar din
sectorul non-bancar, case de amanet, case de licitaţii, activităţi tip anticariat, agenţii de plasare a forţei
de muncă în străinătate, restaurante, baruri, cluburi de noapte, comerţ cu bijuterii şi metale preţioase,
agenţii de valori imobiliare, agenţii de voiaj.
O atenţie specială va fi acordată operaţiunilor externe care au ca sursă sau destinaţie zone
offshore, paradisuri fiscale şi ţări cu risc ridicat, precum şi relaţiilor de corespondenţă cu o bancă din
aceste zone sau jurisdicţii.
O supraveghere sporită şi permanentă va fi acordată relaţiei de afaceri cu clienţii din categoriile
risc ridicat şi risc potenţial mai ridicat. În cazul în care există elemente de suspiciune asupra
provenienţei fondurilor, va fi solicitată clientului o declaraţie pe proprie răspundere privind sursa
fondurilor sau a veniturilor. Dacă explicaţiile oferite în scris nu sunt de natură a elimina suspiciunile
apărute vor fi solicitate documente care să susţină declaraţiile clientului. În măsura posibilităţilor, se va
proceda la verificarea documentelor prin contactarea terţelor părţi implicate.
În fiecare caz în care identitatea este solicitată, banca va păstra o copie de pe document, ca
dovadă de identitate sau referinţă de identitate pentru o perioada de cinci ani începând cu data când se
încheie relaţia cu clientul. În cazul persoanelor fizice se vor păstra copii ale documentelor de identitate
iar în cazul persoanelor juridice se vor păstra copii ale documentelor de constituire aşa cum se prevede
în normele interne privind înrolarea clienţilor şi deschiderea conturilor.
Băncile vor păstra evidenţele secundare sau operative şi înregistrările tuturor operaţiunilor
financiare pentru o perioadă de 5 ani de la efectuarea fiecărei operaţiuni, într-o formă corespunzătoare
pentru a fi folosite ca mijloace de probă în justiţie.
232
Băncile au obligaţia, ca la solicitarea expresă a Băncii Naţionale a României sau a altor
autorităţi, conform legii, să păstreze, într-o formă corespunzătoare pentru a fi accesate şi folosite ca
mijloace de probă în justiţie, datele de identificare a clientului, evidenţele secundare sau operative şi
înregistrările tuturor operaţiunilor financiare ce decurg din derularea unei relaţii de afaceri, pentru o
perioadă mai mare de 5 ani de la încheierea relaţiei de afaceri cu clientul. Solicitarea autorităţii va
indica în mod clar tranzacţiile şi/sau clienţii, precum şi perioada suplimentară pentru care banca are
obligaţia de a păstra informaţiile şi documentele necesare.
Băncile impun standarde ridicate la angajarea personalului, inclusiv referitor la reputaţie şi
onorabilitate şi verifică informaţiile puse la dispoziţie de către candidaţi.Băncile asigură pregătirea
continuă a personalului, astfel încât persoanele cu atribuţii relevante din perspectiva prevenirii şi
combaterii spălării banilor şi a finanţării terorismului să fie pregătite în mod adecvat.
Direcţia Audit va include în procedurile de audit intern ale băncii metode de evaluare periodică
a eficienţei politicilor şi procedurilor de cunoaştere a clientelei, nivelul de pregătire a personalului, va
face propuneri pentru înlăturarea deficienţelor constatate şi va urmări modul de rezolvare a
concluziilor şi propunerilor formulate.
233
7.2 Controlul bancar privind operaţiunile cu numerar şi activitatea casieriilor
Controlul periodic al valorilor se efectuează în mod obligatoriu la toate unităţile bancare, astfel:
- lunar - prin verificare inopinată a valorilor din unitatea operativă,
- anual – se poate efectua fie la finalul zilei de 31 decembrie, fie în dimineaţa primei zile lucrătoare a
anului următor, înainte de a începe lucrul cu clienţii, când se verifică soldul de numerar şi alte valori
existente în unitate la finalul anului,
- la schimbarea din funcţie a casierilor,
- la înlocuirea deţinătorilor de chei.
Controlul numerarului şi al celorlalte valori se poate efectua de câte ori este necesar, de către
direcţiile din Administraţia Centrală sau pe plan local de către director sau înlocuitori.
Verificarea periodică a valorilor se efectueaza în prezenţa casierilor şi a deţinătorilor de chei,
care poartă răspunderea materială asupra integrităţii şi păstrării numerarului şi a celorlalte valori şi va
viza toate valorile existente în Tezaur şi la casierii.
Controlul periodic al numerarului şi a celorlalte valori se efectuează în ordinea descrisă mai
jos:
- cărămizile se verifică ca număr şi număr de pachete conţinute,
- cărămizile incomplete şi fracţiile se verifică integral,
- cel puţin un sfert din numărul de cărămizi complete se verifică prin sondaj,
- monedele metalice se verifică ca număr de săculeţi sau plicuri,
- genţile cu numerar sigilate se verifică din punct de vedere al integrităţii acestora şi al sigiliilor,
- celelalte mijloace de plată (cecuri de călătorie) se verifică filă cu filă,
- celelalte valori se verifică pe baza de proces verbal sau borderou.
În cazul inventarului anual, verificarea numerarului şi a celorlalte valori se face integral.
Valorile neînregistrate/nejustificate cu documente se consideră plusuri şi se înregistrează ca venituri.
În cazul în care, în cărămizile verificate s-au găsit diferenţe de numerar, verificarea se va extinde la
toate cărămizile procesate de către casierii respectivi.
După încheierea verificărilor, persoanele care au efectuat controlul întocmesc un Proces verbal
în care consemnează următoarele:
- faptul că au fost verificate valorile existente în unitatea operativă,
- modalitatea prin care s-a efectuat verificarea fiecărei categorii de valori,
- rezultatul verificării concordanţei între soldul faptic, soldul scriptic şi soldul din evidenţele contabile,
234
- verificarea aplicării corecte a normelor şi procedurilor de lucru.
În cazul în care s-au constatat minusuri sau plusuri de valori, sau neconcordanţe între soldul
faptic, soldul scriptic şi soldul din evidenţele contabile, în procesul verbal se vor consemna
următoarele:
- suma minusurilor sau plusurilor pe fiecare tip de valoare,
- persoana care a provocat diferenţele,
- cauzele diferenţelor şi măsurile luate pentru regularizarea acestora.
Procesul verbal de control al casieriei se întocmeşte într-un exemplar, care se va păstra la actele
casei. O copie se va reţine de către persoanele care au efectuat controlul.Verificarea va fi consemnată
în „Registrul tezaur”.
Directorii unităţilor verificate sunt obligaţi să analizeze constatările controlului şi să ia imediat
toate măsurile necesare pentru înlăturarea deficienţelor semnalate.
Zilnic, după finalizarea depozitării valorilor în tezaur, casierul cu atribuţii de casier şef va
organiza clasarea tuturor documentelor la dosarul cu tranzacţii al zilei respective. Pe acest dosar, care
cuprinde jurnalele şi documentele aferente operaţiunilor efectuate de către fiecare casier, va fi aplicată
o etichetă cu următoarele menţiuni: denumire dosar, data, termen de păstrare. Aceste dosare se
păstrează în condiţii de siguranţă, în spaţii special amenajate, timp de 12 luni, după care se predau spre
arhivare, conform procedurii de arhivare a documentelor.
Furnizarea de informaţii referitoare la documentele procesate în casierie este permisă numai cu
aprobarea scrisă a directorului. Documentele vor fi consultate în incinta casieriei, de către personalul
băncii şi numai în prezenţa şi sub supravegherea casierului cu atribuţii de casier şef, care va urmări ca
persoanele care au acces la documente să nu sustragă sau să modifice conţinutul
documentelor.Consultarea documentelor de casă se va face în scopul :
- clarificării/verificării activităţii personalului băncii, sau
- furnizării de informaţii solicitate de către clienţii băncii.
Se interzice extragerea documentelor din dosarele aflate în incinta casieriei sau în arhivă.
Excepţiile de la aceasta regulă sunt permise cu aprobarea scrisă conducerii ierarhice, şi numai în
următoarele situaţii:
- la cererea instanţelor judecătoreşti şi/sau a organelor de urmărire penală şi/sau altor autorităţi cărora
le este recunoscut prin lege acest drept,
- la solicitarea unităţii băncii ierarhic superioară.
Pe durata consultării documentelor extrase, în dosarul respectiv se ataşează o copie a
documentelor extrase şi aprobarea pe baza căreia s-a ridicat documentul. Copiile acestor documente
vor purta menţiunea „conform cu originalul” şi semnătura directorului. Documentele originale vor
putea fi extrase numai pe baza unui proces verbal semnat de director şi reprezentantul organului
235
îndreptăţit legal să solicite şi să ridice aceste documente.
7.3. Controlul dual al activităţilor bancare de procesare a tranzacţiilor
Controlul operaţional este parte a controlului intern. În conformitate cu reglementările în
vigoare, activitatea de control operaţional se desfăşoară la nivelul unităţilor teritoriale ale băncilor.În
activitatea de procesare a tranzacţiilor trebuie să se asigure, conform principiilor de control dual,
efectuarea controlulului fiecărei tranzacţii de către o altă persoană decât cea care a introdus tranzacţia
respectivă în procesare.Aceasta înseamnă că, pentru procesarea tranzacţiilor trebuie să existe cel puţin
două persoane implicate în procesul de introducere date – verificare - autorizare.
În funcţie de tipul tranzacţiei şi de riscurile asociate acesteia, se definesc două tipuri de control
dual:
• control dual în „timp real” – pentru fiecare tranzacţie introdusă de către o persoană în sistemul
informatic al băncii, trebuie să existe o a doua persoană care să verifice şi să autorizeze tranzacţia
respectivă, înainte ca aceasta să fie înregistrată în sistem;
• control „ulterior” sau prin „raport” – controlul tranzacţiilor se efectuează pe baza rapoartelor de
control generate ulterior înregistrării acestora în sistemul informatic.În funcţie de momentul în care se
desfăşoară această activitate, controlul dual „ulterior” este de două tipuri:
- control „ulterior” pe bază de rapoarte ce trebuie efectuat în aceeaşi zi cu activitatea operaţională
verificată („same day”);
- control „ulterior” pe bază de rapoarte ce se poate efectua şi în zilele următoare desfăşurării activităţii
operaţionale verificate ( next day”).
Modul de efectuare a controlului dual şi modalităţile de realizare se stabilesc în funcţie de tipul
şi riscurile asociate fiecarei tranzacţii. Control dual în „timp real” şi controlul „same day” se execută
de către personalul fiecărei agenţii, în timp ce executarea activităţii de control dual ulterior „next day”
şi monitorizarea şi evaluarea calitativă a execuţiei controlului dual „în timp real” şi a controlului
ulterior „same day” se face de către personal independent (care nu este angajat al agenţiei verificate),
dedicat exclusiv activităţii de control.
Definirea tranzacţiei este „orice introducere sau actualizare de date în sistemul informatic
care se poate realiza prin input manual sau prin generare automată”. Aşadar, prin tranzacţie
înţelegem atât tranzacţii financiare cash/noncash cât şi orice altă introducere de date noi/modificări în
bazele de date (informaţii clienţi noi, modificare informaţii client, date cont, rata dobândă, nivel de
comisioane). Tranzacţiile pentru care procedura de control dual este aplicabilă sunt:
• tranzacţii financiare pe conturi - client, care implică un instrument monetar (cash, transferuri, cecuri);
236
• înregistrări în conturi de contabilitate generală;
• menţinerea datelor privind clienţii şi conturile acestora (înregistrare/modificare date clienţi, conturi).
Din motive de eficienţă, procedura de control dual se aplică diferenţiat în funcţie de riscurile
asociate fiecărei tranzacţii, luîndu-se în considerare aspecte calitative şi cantitative ale analizei
riscurilor. Optimizarea raportului risc asociat/eficienţă/prelucrare tranzacţii, impune stabilirea tipurilor
de tranzacţii şi a limitelor de la care se impune controlul dual şi tipul de control dual
aplicabil.Aplicabilitatea controlului dual rezultă prin combinarea acestor aspecte, prezentate în
următorul tabel - matricea decizională:
Analiza cantitativă Analiza calitativă Aplicabilitatea controlului dual
Pierderi financiarepotenţiale ≥ cost control dual
Risc ridicatObligatoriu, control dual – înainte de înregistrarea tranzacţiilor în sistem
Risc scăzutObligatoriu, control dual – înainte sau după înregistrarea tranzacţiilor în sistem
Pierderi financiarepotenţiale < cost control dual
Risc ridicatObligatoriu, control dual – după înregistrarea tranzacţiilor în sistem
Risc scăzut Nu este obligatoriu controlul dual
Pentru transpunerea în practică a procedurii de control dual trebuie îndeplinite următoarele
condiţii şi principii:
• controlul dual se va asigura într-o măsură cât mai mare automat, prin aplicaţii informatice;
• pentru fiecare tranzacţie se va asigura un nivel adecvat de control dual;
• în scopul corectării tranzacţiilor, operaţiunile de modificare/corectare vor fi executate de alte
persoane decât persoanele responsabile de controlul dual;
• nominalizarea persoanelor responsabile pentru controlul dual se va face avîndu-se în vedere
abilităţile şi cunoştintele necesare înţelegerii corecte a cerinţelor activităţii de control.
Definirea tipului şi responsabilităţilor pentru controlul dual se face în funcţie de natura
tranzacţiei, valoarea şi riscurile asociate şi este aplicabil în concordanţă cu funcţionalităţile
aplicaţiilor informatice. Aceste aplicaţii oferă un set de instrumente şi modalităţi de control sub
formă de autorizări on-line şi rapoarte de activitate.
Controlul dual în „timp real” implică verificarea şi autorizarea tranzacţiilor în timp real, adică
înainte ca acestea să devină efective, prin autorizarea tranzacţiilor în sistem de către o altă persoană
decât cea care a introdus tranzacţia în procesare. Controlul dual în „timp real” se efectuează numai
pentru tranzacţiile care permit acest lucru din punct de vedere tehnic.
Practic, acest tip de control se realizează prin setarea unor profile speciale ale utilizatorilor
diferitelor aplicaţii informatice astfel încât, pentru tipul şi în limitele tranzacţiilor stabilite,
aplicaţia/sistemul să solicite autorizarea tranzacţiei înainte de înregistrarea acesteia în sistemul
informatic.
Limitele de tranzacţionare sunt stabilite de către proprietarul procesului operaţional pe al cărui
237
flux intervine aplicaţia respectivă. Limita valorică de la care se solicită controlul în „timp real” este de
10.000 EUR sau echivalent.
Profilele de securitate sunt stabilite de către proprietarul de proces în colaborare cu proprietarul
aplicaţiei şi cu celelalte direcţii implicate. Directorului unităţii în care se procesează tranzacţiile
respective îi revine responsabilitatea nominalizării persoanei/persoanelor cu responsabilităţi de control
dual de tip „timp real”.
Tranzacţiile introduse în procesare de persoanele cu sarcini de control dual „în timp real” vor
fi autorizate în sistemul informatic de către o altă persoană (care are atribuţii de supervizare în timp
real) şi vor fi verificate zilnic pe baza rapoartelor de control dual, de către prima persoană ierarhic
superioară.
Control dual „ulterior” se execută şi pe baza rapoartelor de tranzacţii. Rapoartele de control
dual al tranzacţiilor sunt acele rapoarte a căror verificare zilnică este obligatorie pentru asigurarea
controlului dual al tranzacţiilor efectuate în cadrul unităţilor bancare şi al direcţiilor operaţionale de la
nivelul Administraţiei Centrale. Pentru fiecare raport vor fi prezentate informaţiile conţinute şi
modalităţile de utilizare pentru realizarea activităţilor de control indicîndu-se, în funcţie de tip:
- periodicitatea, verificările necesare şi cerinţele suplimentare de analiză (corelaţii cu alte rapoarte,
acţiuni necesare);
- condiţiile de arhivare.
Desemnarea responsabilităţilor pentru verificarea şi controlul tranzacţiilor pe baza rapoartelor
se va face de către directorul unităţii în care se generează sau gestionează tipurile de tranzacţii
prezentate, avîndu-se în vedere principiile:
- segregării responsabilităţilor,
- controlului dual.
Este interzis ca persoanele nominalizate pentru supervizarea şi controlul tranzacţiilor să îşi
verifice pe baza rapoartelor de control dual propriile tranzacţii. Controlul dual „ulterior” al
tranzacţiilor înregistrate de aceste persoane, se va efectua zilnic de către prima persoană ierarhic
superioară.
Prin procedurile de lucru care reglementează fluxurile/procesele în care intervin diferitele
aplicaţii informatice sunt reglementate şi documentate modalităţile de efectuare a controlului dual
„ulterior” pe baza rapoartelor de tranzacţii generate de aplicaţiile informatice respective.Rapoartele de
control dual al activităţii standard pot fi următoarele:
1. Raport tranzacţii manuale introduse în sistemul informatic
Raportul reprezintă jurnalul tuturor tranzacţiilor efectuate de către salariaţii cu atribuţii în acest
domeniu. În cadrul raportului tranzacţiile apar distinct, pe fiecare sesiune de lucru, iar în cadrul unei
sesiuni pe fiecare valută cu care a lucrat salariatul respectiv. În jurnal apar conturile pe care s-a lucrat:
238
conturi client şi conturi de contabilitate generală.
În prima coloană se regăsesc tranzacţiile non-cash, pe următoarea coloană a raportului sunt
încasările cash, iar pe ultima coloana cu sume sunt plăţile cash.În secţiunea de totaluri de la sfârşitul
fiecărui jurnal, pe o anumită valută, se regăsesc informaţii cu privire la: numerarul aflat în sertar la
începutul zilei şi numerarul cu care casierul respectiv a rămas în sertar la închiderea sesiunii de lucru.
Este un raport on-line care se generează la cerere.
2. Raportul tranzacţii privind conturile speciale de contabilitate generală
Aceste tipuri de rapoarte de control au structura unei balanţe zilnice cu informaţii privind:
soldul iniţial (lei/echivalent lei), rulaj debitor (lei/echivalent lei), rulaj creditor (lei/echivalent lei), sold
final (lei/echivalent lei şi valută), pentru anumite conturi de contabilitate generală a căror verificare
zilnică este obligatorie.
3. Raportul ranzacţii privind conturile de depozit la termen
Raportul afişează toate conturile la termen, nou deschise în ziua curentă. Este sortat pe unităţi,
iar în cadrul unităţii în ordinea valutelor. În acest raport pot fi verificate următoarele informaţii despre
noul cont : informaţii legate de client (nume, imputerniciţi, adresa) şi caracteristici ale contului nou-
deschis cum ar fi:cod produs, data deschiderii, data scadenţei/reînnoirii, sold, mod de plata a dobânzii,
data următoarei plăţi de dobândă, cod dispunere dobândă, cod dispunere capital, cod opţiune reînnoire.
Datele din acest raport trebuie corelate cu datele din contractul de deschidere depozit.
În cazul în care se constată neconcordanţe între datele din raport referitoare la contul verificat
şi clauzele contractului/caracteristicile produsului, în funcţie de natura şi gravitatea acestora se pot
dispune următoarele măsuri:
- corectare date plată dobândă, date de reînnoire dobândă,
- anularea contului şi deschiderea altui cont pe un cod de produs diferit de cel solicitat prin contract,
- în cazul în care contul a fost deschis pe un alt client, pentru corectare, se va deschide contul pe
clientul corect.
- lipsa sumei din câmpul sold curent, conduce la concluzia că pentru contul nou deschis nu s-a
transferat suma din contul curent în contul de depozit.
Pot apărea şi conturi fără sumă în câmpul de sold curent situaţia fiind normală pentru conturile
deschise pe produsele de garanţii credite, escrow sau produsele de trezorerie care pot fi deschise fără
sold, alimentarea efectuîndu-se ulterior în funcţie de particularităţile de funcţionare ale produselor
respective. După semnarea pentru confirmarea verificării, acest raport se arhivează împreună cu
celelalte rapoarte de control ale zilei respective.
4. Raportul tranzacţii privind conturile curente poate genera mai multe rapoarte, astfel:
Raportul conturi noi - reflectă activitatea zilei bancare anterioare, referitoare la:
- conturile curente şi de economii nou deschise ale unităţii bancare,
239
- ataşările de linii de credit.
Raportul este sortat în ordinea codului de produs şi a numărului de cont.Furnizează informaţii
cu privire la: cod produs, date client, ofiţer, data ultimei mentenanţe, ora şi staţia de lucru pe care s-a
efectuat operaţiunea. Raportul se generează la prelucrările de închidere a zilei bancare.
Acest raport se utilizează pentru a verifica corectitudinea executării operaţiunilor de deschidere
şi/sau ataşare a liniilor de credit la conturile curente/economii.Se verifică prin confruntarea cu cererile
de deschidere cont şi/sau documentaţia de aprobare a liniilor de credit: contractul de credit, contractul
de overdraft.
În situaţia în care se identifică diferenţe între raport şi documentaţie, se listează paginile cu
diferenţe şi se efectuează operaţiunile de corecţie: în cazul deschiderii contului pe un alt titular decât
cel indicat în contract, pentru corectare se pot utiliza instrucţiunile de lucru pentru combinarea
clienţilor.
Raportul întreţinere conturi - reflectă activitatea zilei bancare anterioare referitoare la toate
conturile curente/economii ale unităţii bancare pentru care au fost efectuate modificări şi se referă la:
- modificări ale caracteristicilor prin funcţiile de menţinere cont curent,
- menţinere informaţii sensibile,
- menţinere linii de credit.
Raportul afişează în cadrul tipului de produs: numărul de cont, numele scurt al titularului de
cont pentru care s-a efectuat modificarea, denumirea modificării, date vechi, date noi, data ultimei
modificări, valoarea codului de menţinere accesat, ora modificării şi staţia de pe care s-a procesat
tranzacţia. Raportul este sortat în ordinea codului de produs, a numărului de cont iar în cadrul acestuia,
ascendent după ora procesării.
Se utilizează pentru verificarea activităţii de menţinere cont curent/economii. Se verifică prin
confruntarea cu documentele ce au stat la baza modificărilor (cerere de transfer cont curent către o altă
unitate bancară, cerere de majorare/diminuare plafon overdraft, anexa la contractul de credit, adresa
Administraţiei Centrale de închidere unitate bancară şi/sau transfer de conturi).
În situaţia în care raportul este conform documentelor, se semnează pentru confirmarea
verificării.În situaţia în care se identifică diferenţe între raport şi documentaţie, se efectuează
operaţiunile de corecţie conform documentelor care au stat la baza modificării iniţiale şi a
instrucţiunilor de lucru prin funcţiile de menţinere cont curent/economii.
Raportul creditelor angajate - reflectă activitatea zilei bancare anterioare referitoare la toate
conturile curente ale unităţii bancare cu overdraft autorizat, active. Raportul ordonează informaţia după
codul de produs şi numărul de cont, afişând pentru fiecare cont limita aprobată, soldul contului şi suma
disponibilă. Raportul centralizează pentru fiecare tip produs şi pentru fiecare tip de angajament, un
total al numărului de conturi care prezintă plafon activ, un total al creditului utilizat şi un total al
240
plafoanelor (total angajat).
Se verifică corectitudinea informaţiei privind valoarea limitelor de credit ataşate/modificate la
nivel de conturi curente.
5. Raportul informaţii privind clienţii, generează mai multe rapoarte, astfel:
Raportul clienţi modificaţi conţine modificările efectuate în baza de date a clienţilor
(exceptând date despre adresa alternativă) de la ultimul raport generat. Raportul se generează în timpul
prelucrărilor de închidere a zilei bancare. Este sortat în ordinea codului unităţii şi a categoriei de
informaţii.
Se vizualizează raportul şi se compară cu documentele corespunzătoare fiecărei modificări a
datelor. În cazul în care sunt neconcordanţe, se vor efectua corecţiile conform documentelor.
Raportul informaţii clienţi noi - conţine toate informaţiile introduse pentru un client nou
(exceptând date despre adresa alternativă) de la ultimul raport generat. Raportul se generează în timpul
prelucrărilor de închidere a zilei bancare. Este sortat în ordinea codului unităţii şi a categoriei de
informaţii.
Se vizualizează raportul şi se compară cu documentele corespunzătoare fiecărui client nou
înrolat. În cazul în care sunt neconcordanţe, se vor efectua corecţiile conform documentelor.
Raportul înformaţii clienţi şterşi conţine toate informaţiile despre clienţii care au fost şterşi
din sistem (exceptând date despre adresa alternativă) de la ultimul raport generat. Raportul se
generează în timpul prelucrărilor de închidere a zilei bancare. Este sortat în ordinea codului unităţii şi a
categoriei de informaţii.
Se listează şi se compară cu documentele corespunzătoare fiecărui client şters. Se semnează pe
prima pagină şi se arhivează la actele zilei împreună cu documentele justificative privind ştergerea
clientului.
241
CAP. 8 Controlul bancar în procesul de creditare8.1. Administrarea riscului de credit 8.1.1.Aspecte generale privind riscul de creditare8.1.2.Gestionarea împrumuturilor acordate unui singur debitor8.1.3.Împrumuturile acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca, personalului propriu şi familiilor acestuia8.1.4.Limitele de risc pe clienţi şi pe sectoare de activitate8.2. Controlul intern privind îndeplinirea condiţiilor de creditare, efectuat de toţi salariaţii cu atribuţii în procesul de creditare 8.2.1 Controlul bancar în faza iniţierii relaţiei cu clientul şi a vizitei pe teren8.2.2 Controlul bancar în faza analizei creditului şi a riscului de creditare 8.2.3 Controlul bancar în faza aprobării şi acordării creditului8.3. Procedura de control în procesul de monitorizare a creditelor acordate persoanelor juridice8.4. Activitatea de control a creditelor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale
8.1. Administrarea riscului de credit 8.1.2.Gestionarea împrumuturilor acordate unui singur debitor8.1.3.Împrumuturile acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca, personalului propriu şi familiilor acestuia8.1.4.Limitele de risc pe clienţi şi pe sectoare de activitate8.1.1 Aspecte generale privind riscul de creditare
8.1.2.Gestionarea împrumuturilor acordate unui singur debitorActivitatea de creditare implică un risc, prin însăşi elementele de anticipare pe care se bazează
decizia de creditare, pentru bancă fiind de maximă importanţă cunoaşterea acestui risc, evaluarea sa cât
mai aproape de realitate şi acceptarea lui în cunoştinţă de cauză.
Riscul de credit reprezintă o componentă fundamentală a riscului bancar, a cărui gestiune este
reglementată unitar, pe baza OUG 99/2006, a normelor emise de Banca Naţională a României, precum
şi a normelor emise la nivelul fiecărei instituţii de credit, în parte.
Riscul de credit este definit, potrivit reglementarilor legale în vigoare, drept riscul înregistrării
de pierderi sau al nerealizării profiturilor estimate, ca urmare a neîndeplinirii de către contrapartidă a
obligaţiilor contractuale: „riscul actual sau viitor de afectare negativă a profiturilor şi capitalului ca
urmare a neîndeplinirii de către debitor a obligaţiilor contractuale sau a eşecului acestuia în
îndeplinirea celor stabilite”19
În domeniul gestiunii riscului de credit, strategia instituţiilor de credit trebuie să includă cel
19 Regulamentul nr. 18 din 17 septembrie 2009 privind cadrul de administrare a activităţii instituţiilor de credit, procesul intern de evaluare a adecvării capitalului la riscuri şi condiţiile de externalizare a activităţilor acestora, art.2, al.5, pct. j
242
puţin următoarele aspecte:
a. categoriile de credit pe care doreşte să le promoveze, tipul expunerii, sectorul economic, forma de
proprietate, categoria contrapartidei, rezidenţa, aria geografică, moneda, durata iniţială şi
profitabilitatea estimată;
b. identificarea pieţelor pe care doresc să acţioneze şi determinarea caracteristicilor portofoliului de
credite (inclusiv gradul de diversificare şi gradul de concentrare).
Politicile şi procedurile instituţiilor de credit privind riscul de credit trebuie să se refere la toate
activităţile acestora şi trebuie să aibă în vedere atât creditele la nivel individual, cât şi întregul
portofoliu.Politicile şi procedurile trebuie stabilite şi implementate de către instituţiile de credit astfel
încât să asigure următoarele:
- menţinerea unor standarde sănătoase de creditare;
- monitorizarea şi controlul riscului de credit;
- evaluarea corespunzătoare a noilor oportunităţi de afaceri;
- identificarea şi administrarea creditelor neperformante.
Politicile instituţiilor de credit vor stabili cadrul de desfăşurare a activităţii de creditare şi se vor
referi inclusiv la:
a.contrapartidele eligibile şi condiţiile ce trebuie îndeplinite de către acestea pentru a putea intra în
relaţie de afaceri cu instituţia de credit;
b.garanţiile acceptate de către instituţia de credit.
În vederea prevenirii intrării în relaţii de afaceri cu persoane implicate în activităţi frauduloase
şi alte activităţi de natură infracţională, instituţiile de credit trebuie să aibă în funcţiune politici stricte
care să includă cel puţin:
- solicitarea de referinţe şi informaţii de la persoane autorizate;
- consultarea informaţiilor puse la dispoziţia instituţiilor de credit, de structuri constituite sub forma
Centralei Riscurilor Bancare sau sub forma unor entităţi cu activitate similară, organizate în condiţiile
legii, având drept scop colectarea şi furnizarea de informaţii privind situaţia contrapartidei în calitatea
sa de beneficiar de credite ori alte informaţii de natură financiară;
- cunoaşterea structurii participanţilor la capitalul societăţii, precum şi a persoanelor responsabile de
administrarea acesteia, în cazul clienţilor persoane juridice, verificarea referinţelor şi a situaţiei
financiare personale a administratorilor şi asociaţilor.
Instituţiile de credit trebuie să evalueze riscul de credit aferent tuturor activităţilor ce sunt
afectate de acest risc, indiferent dacă rezultatele respectivelor activităţii sunt reflectate în bilanţ sau în
afara bilanţului.
La evaluarea riscului de credit instituţiile de credit trebuie să ia în considerare cel puţin:
1.performanţa financiară curentă şi previzionată a contrapartidelor;
243
2.concentrarea expunerilor faţă de contrapartide, pieţele în care acestea operează, sectoarele economice
şi ţările unde sunt stabilite;
3.capacitatea de punere în aplicare, din punct de vedere legal, a angajamentelor contractuale;
4.capacitatea şi posibilitatea de a executa garanţiile, în condiţiile pieţei;
5.angajamentele contractuale cu persoanele aflate în relaţii speciale cu instituţiile de credit, personalul
propriu, precum şi familia acestuia.
În ceea ce priveşte cadrul contractual, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel puţin
următoarele:
a.natura specifică a creditului;
b.clauzele contractuale aferente creditului;
c.profilul expunerii până la scadenţă prin prisma evoluţiilor potenţiale ale pieţei;
d.existenţa garanţiilor reale sau personale;
e.probabilitatea nerespectării obligaţiilor contractuale, stabilită pe baza unui sistem intern de rating.
În activitatea de creditare, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel puţin următoarele:
- destinaţia creditului şi sursa de rambursare a acestuia;
- profilul de risc curent al contrapartidei şi garanţiile prezentate, precum şi senzitivitatea garanţiilor la
evoluţiile economice şi cele ale pieţei;
- istoricul serviciului datoriei aferent contrapartidei şi capacitatea curentă şi viitoare de rambursare a
acesteia, bazată de evoluţiile financiare istorice şi proiecţiile viitoarelor fluxuri de numerar;
- experienţa în activitate a contrapartidei şi sectorul economic în care aceasta îşi desfăşoară activitatea,
precum şi poziţia sa în cadrul acestui sector, în cazul creditelor comerciale;
- termenii şi condiţiile propuse în contractul de creditare, inclusiv clauzele destinate să limiteze
modificările în profilul de risc viitor al contrapartidei;
- capacitatea instituţiilor de credit de executare şi valorificare a garanţiilor, dacă este cazul, într-un
termen cât mai scurt.
Creditele care depăşesc un anumit procent din fondurile proprii ale instituţiilor de credit
şi/sau care presupun un risc de credit ridicat ori cele care nu se înscriu în politica în domeniul
creditării trebuie să fie aprobate la nivelul Consiliului de Administraţie.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de proceduri de identificare şi înregistrare a expunerilor
mari şi a modificărilor care pot interveni asupra lor, precum şi de mecanisme de monitorizare a acestor
expuneri în funcţie de politica în materie de expuneri.
La aprobarea pentru prima dată a contrapartidelor, instituţiile de credit trebuie să ia în
considerare integritatea şi reputaţia acestora, precum şi capacitatea lor juridică de a-şi asuma obligaţii.
Refinanţarea creditelor nu va conduce la încadrarea acestora într-o categorie de clasificare
superioară. Clasificare creditelor reeşalonate se va efectua în condiţii mai stricte decât cele asociate
244
situaţiei iniţiale a respectivelor credite.
Instituţiile de credit trebuie să dispună de proceduri pentru evaluarea continuă a garanţiilor
reale. În ceea ce priveste garanţiile personale, trebuie evaluată capacitatea garanţilor de a-şi asuma
obligaţii.
Instituţiile de credit trebuie să aibă proceduri de stabilire, într-o manieră consecventă, de la o
perioadă la alta, a provizioanelor specifice şi a provizioanelor generale pentru riscul de credit şi trebuie
să dispună de suficiente fonduri proprii pentru a înregistra un nivel de solvabilitate corespunzător.
Instituţiile de credit trebuie să stabilească limite privind expunerile la riscul de credit şi să
monitorizeze respectarea acestora. Limitele de expunere trebuie stabilite în legătură cu orice activitate
a instituţiei de credit care implică risc de credit. Limitele trebuie stabilite la nivel de ansamblu al
instituţiei de credit, iar limitele stabilite la nivelul compartimentelor şi sediilor secundare ale instituţiei
de credit trebuie să fie corelate cu acestea. Instituţiile de credit trebuie să stabilească limite şi pentru
diverse sectoare economice, regiuni geografice şi produse bancare specifice.
Sistemele de informare de care trebuie să dispună băncile trebuie să furnizeze informaţii
adecvate privind componenţa portofoliului de credite, precum şi informaţii care să permită
identificarea oricăror concentrări de risc.
Sistemul de monitorizare a riscului de credit va cuprinde cel puţin următoarele:
- înţelegerea situaţiei financiare curente a contrapartidei;
- urmărirea conformităţii cu clauzele contractuale;
- evaluarea gradului de acoperire cu garanţii a expunerii în raport cu situaţia curentă a contrapartidei;
- actualizarea dosarului de credit, obţinerea de informaţii financiare curente.
8.1.2. Gestionarea împrumuturilor acordate unui singur debitor
Un singur debitor reprezintă orice persoană sau grup de persoane fizice şi/sau juridice, faţă de
care banca are o expunere şi care sunt legate economic între ele, în sensul că:
- una dintre persoane exercită asupra celorlalte, direct sau indirect, putere de control;
- nivelul cumulat al împrumuturilor acordate reprezintă un singur risc de credit pentru societatea
bancară, întrucât persoanele sunt legate într-o asemenea măsură încât, dacă una dintre ele va întâmpina
dificultăţi de rambursare, alta sau celelalte vor întâmpina dificultăţi similare. În cazul acestor persoane
se vor lua în calcul, fără a fi limitative, următoarele situaţii:
- sunt filiale ale aceleiaşi entităţi;
- au aceeaşi conducere;
- interdependenţă comercială directă, care nu poate fi substituită într-un termen scurt;
- sunt membrii ai aceleiaşi familii (soţi, rudele şi afinii de gradul întâi).
Banca trebuie să acorde o atenţie deosebită expunerii faţă de grupul de persoane care
acţionează împreună, respectiv, două sau mai multe persoane care au încheiat un acord, în vederea
245
obţinerii sau exercitării drepturilor de vot, pentru a înfăptui o politică comună faţă de bancă.Se
consideră existenţa unui acord:
- între soţi, rude şi afini până la gradul întâi inclusiv, precum şi între aceştia şi societăţile aflate sub
controlul acestora;
- între o societate, preşedintele consiliului de administraţie şi administratorii acesteia;
- între o societate şi societăţile asupra cărora ea deţine, direct sau indirect, puterea efectivă de control;
- între societăţi aflate sub controlul efecitv al aceleiaşi sau aceloraşi persoane.
Grupul, în contextul normelor privind consolidarea conturilor, este un ansamblu de societăţi
comerciale format din societatea mamă, persoană juridică română, care consolidează, şi filialele
acesteia, societăţi române şi străine, aflate sub controlul societăţii consolidate. În urma operaţiunilor de
consolidare a conturilor, activele, datoriile, poziţia financiară şi rezultatele grupului cosolidat se
prezintă ca şi cum acestea ar forma o singură entitate.
Conturile consolidate cuprind bilanţul consolidat, contul de profit şi pierderi consolidat,
precum şi notele la acestea, care trebuie elaborate în mod clar şi în conformitate cu prevederile
normelor de consolidare a conturilor.
Obligaţia de a elabora conturi consolidate revine unui agent economic, indiferent de forma de
proprietate, din momentul în care exercită, direct sau indirect, un control exclusiv, un control comun
sau o influenţă semnificativă asupra uneia sau mai multor societăţi comerciale, în contextul normelor
de consolidare a conturilor.
Riscul de credit înglobează atât riscul în activitatea de creditare propriu-zisă, cât şi în alte
tranzacţii iniţiate pentru clienţii băncii, cum sunt: emiterea scrisorilor de garanţie bancară,
deschiderea/confirmarea de acreditive, avalizarea, scontarea unor efecte de comerţ prezentate de
clienţi, investiţii în acţiuni şi alte valori mobiliare, alte facilităţi acordate clienţilor.
În scopul evaluării şi diminuării riscului în activitatea de creditare, banca, de regulă, nu acordă
credite:
- firmelor care înregistrează pierderi şi nu au perspective de redresare, cu excepţia cazurilor în care,
prin acte normative, s-a reglementat altfel;
- firmelor care nu contribuie cu capital propriu la finanţarea mijloacelor circulante sau la realizarea
proiectelor de dezvoltare (investiţii);
- firmelor cu datorii faţă de bancă, trecute de aceasta în afara bilanţului, şi care nu prezintă programe
viabile de redresare, în măsură să asigure recuperarea creanţelor în cel mai scurt termen posibil;
- unităţilor economice pentru care s-a instituit procedura de reorganizare sau faliment în conformitate
cu prevederile Legii nr. 64/1995 privind procedura reorganizării şi falimentului, republicată cu
excepţia cazurilor în care instanţa judecătorească hotărăşte că pot fi acordate credite în vederea
reorganizării şi redresării activităţii debitorului.
246
8.1.3. Împrumuturile acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca, personalului
propriu şi familiilor acestuia
În înţelesul legii bancare şi a normelor prudenţiale de limitare a riscului de credit, în activitatea
bancară, persoanele aflate în relaţii speciale cu banca sunt:
- reprezentanţii Autorităţii pentru Valorificarea Activelor Statului în adunarea generală a acţionarilor
băncii;
- administratorii băncii (inclusiv conducătorii băncii) şi auditorii financiari (persoane fizice) ai băncii,
precum şi persoanele fizice desemnate să reprezinte societăţile de audit financiar, care au calitatea de
auditor financiar;
- auditorii financiari, persoane juridice autorizate, care asigură băncii, pe baza contractuală, servicii de
audit financiar;
- membrii unor comisii special constituite, potrivit dispoziţiilor legale în vigoare (comisia de
supraveghere specială a băncii, comisia de privatizare a băncii);
- orice acţionar, persoană juridică, ce exercită controlul efectiv asupra băncii, acţionarii unei astfel de
persoane juridice, care deţin cel puţin 10% din capital, şi administratorii acesteia;
- orice acţionar semnificativ al băncii;
- orice acţionar care şi-a desemnat un reprezentant având una din calităţile prevăzute mai sus;
- orice societate comercială la al cărei capital social banca are o participaţie de cel puţin 10%;
- orice societate comercială la care una dintre persoanele prevăzute anterior deţine controlul efectiv;
- personalul Băncii Naţionale a României care exercită atribuţii de control sau de supraveghere
bancară;
- membrii Consiliului de administraţie al Băncii Naţionale a României;
- familiile persoanelor prevăzute mai sus.
Băncile nu vor acorda împrumuturi persoanelor cu care se află în relaţii speciale şi vor acorda
împrumuturi acestor persoane numai pe baza deciziei adoptate de Consiliul de administraţie al băncii,
care va cuprinde descrierea naturii relaţiei speciale în cauză, analiza tranzacţiei, a situaţiei financiare şi
a bonităţii acestora.
Decizia de acordare a împrumutului trebuie să precizeze în mod clar dobânda şi condiţiile de
rambursare a împrumutului acordat persoanei aflate în relaţii speciale cu banca.Băncile nu acordă
persoanelor cu care se afla în relaţii speciale împrumuturi în condiţii de favoare. Prin acordarea de
împrumuturi în condiţii de favoare se înţelege:
- încheierea unei tranzacţii, care prin natura, scop, caracteristici sau risc nu ar fi fost încheiată de bancă
cu clienţii cu care nu se află în relaţii speciale;
- perceperea sau acceptarea de dobânzi, comisioane, alte taxe sau acceptarea de garanţii mai mici decât
cele cerute altor categorii de clienţi.
247
Suma totală a împrumuturilor nete acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu
banca, nu poate depăşi 25% din fondurile proprii ale băncii.
Banca va putea acorda împrumuturi personalului propriu, cu excepţia conducătorilor băncii,
inclusiv familiilor acestuia, numai pe baza unor norme interne aprobate de Consiliul de Administraţie.
Personalul propriu al băncii nu se încadrează în categoria persoanelor aflate în relaţii speciale
cu banca, monitorizarea acestora făcîndu-se distinct, ca o entitate de risc separată. Banca nu acordă
împrumuturi în condiţii de favoare personalului propriu şi familiilor acestuia (soţi, rude şi afini de
gradul întâi).
Suma totală a împrumuturilor nete acordate de bancă personalului propriu, inclusiv
familiilor acestuia, nu poate depăşii 25% din fondurile proprii ale băncii.
8.1.4. Limitele de risc pe clienţi şi pe sectoare de activitate
Pentru o mai bună gestionare a riscului în activitatea de creditare, banca îşi stabileşte limite de
risc pentru fiecare client al său faţă de care înregistrează expunere.
Limita de risc reprezintă nivelul maxim potenţial la care se poate expune banca faţă de un
singur debitor, provenind din credite, scrisori de garanţie, avaluri, efecte de comerţ scontate, investiţii
în acţiuni şi alte valori mobiliare, alte facilităţi, fiind stabilită de bancă pe baza tuturor informaţiilor
financiare şi nefinanciare disponibile în raport cu debitorul respectiv.
Stabilirea limitelor de risc se face pe baza analizei interdependente a aspectelor financiare şi
nefinanciare, care caracterizează activitatea clientului, a reputaţiei de care acesta se bucură în
comunitatea de afaceri internă şi internaţională, indicatori de nivel, de structură şi de performanţă.
Limitele de risc se stabilesc pentru fiecare client, pe total şi în structură, cât şi pentru debitori
unici, care cumulează riscul fiecărei unităţi componente, cu sau fără personalitate juridică.
Limitele de risc aprobate se revizuiesc periodic, în funcţie de noile evoluţii şi aspecte apărute.
Pentru clienţii cu un standing financiar ridicat, şi cu serviciul datoriei bun, având posibilităţi certe de
păstrare a acestui standing în perioada următoare, limita de risc poate fi majorată sau, dimpotrivă,
redusă dacă nivelul indicatorilor scade.
Banca monitorizează permanent încadrarea angajamenelor în limitele de risc stabilite, fiind
interzisă depăşirea neautorizată a limitelor de risc.
Având în vedere condiţiile macroeconomice din România, băncile trebuie să monitorizeze
permanent evoluţia portofoliului de angajamente pe ramuri de activitate, în scopul asigurării
unei dispersii adecvate a riscului şi evitării concentrării creditelor, mai ales în ramuri care nu au
perspective de dezvoltare sau cumulează pierderi şi arierate semnificative.
La stabilirea limitelor de expunere pe ramuri de activitate se poate utiliza un sistem de analiză
de tip scoring, care are la bază o serie de indicatori de evaluare a performanţelor fiecărei ramuri.
În stabilirea limitelor de expunere pe ramuri de activitate trebuie să se ia în considerare două
248
aspecte esenţiale: participarea acestora la crearea produsului intern brut şi aportul la realizarea
exportului total.
Criteriile principale care pot sta la baza aprecierii performanţelor unei ramuri de activitate sunt
următoarele:
- ponderea angajamentelor clienţilor cu pierderi dintr-o anumită ramură de activitate în total
angajamente pe ramură;
- ponderea creditelor acordate sectorului privat în total ramură;
- valoarea creditelor restante şi ponderea acestora în totalul creditelor angajate de clienţii dintr-un
anumit sector;
- dobânzile restante pe ramuri de activitate;
- arieratele înregistrate de clienţi (faţă de furnizori, buget, bancă) grupate pe ramuri de activitate;
- calitatea portofoliului de împrumuturi şi volumul provizioanelor specifice de risc, împărţite pe
principalele ramuri ale economiei naţionale.
În funcţie de un scor mediu calculat pentru fiecare ramură de activitate, în conformitate cu un
punctaj obţinut pentru fiecare criteriu în parte şi cu tendinţele de dezvoltare a acestor ramuri de
activitate, băncile îşi ajustează politica pentru perioada următoare, hotărând majorarea, menţinerea sau
reducerea expunerii faţă de acestea.
Prin monitorizarea riscului în activitatea de creditare şi a expunerilor pe ramuri de activitate,
instituţiile de credit urmăresc menţinerea în permanenţă a unui echilibru între obiectivul propriu
privind dispersia riscului şi cel de interes general care vizează dezvoltarea economiei naţionale în
ansamblu, cu susţinerea prioritară a unor ramuri considerate strategice sau potenţial competitive pe
piaţa internă şi externă.
Activitatea de control a procesului de creditare poate fi structurată pe mai multe direcţii:
A. În cazul facilităţilor aprobate la nivelul sucursalelor sau agenţiilor, activitatea de control se
manifestă prin:
- controlul intern privind îndeplinirea condiţiilor de creditare, efectuat de toţi salariaţii cu atribuţii în
procesul de creditare,
− controlul ulterior privind analiza de credit şi rating şi îndeplinirea condiţiilor precedente, controlul
documentaţiei contractuale, monitorizarea şi administrarea creditelor,
- urmărirea soluţionării deficienţelor constatate în timpul misiunilor de control.
B. În cazul facilităţilor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale, activitatea de control se manifestă
prin:
− controlul preventiv privind îndeplinirea condiţiilor precedente,
− controlul ulterior privind documentaţia contractuală, administrarea creditelor cât şi a acelor acţiuni
ale angajaţilor neconforme cu reglementările interne referitoare la activitatea de creditare.
249
C. Supravegherea zilnică a activităţii de creditare prin consultarea rapoartelor generate de sistemul
informatic al băncii.
D. Întocmirea de rapoarte lunare asupra evoluţiei activităţii de creditare în unităţile teritoriale ale
băncii.
Frauda reprezintă intenţia unei persoane de a obţine un beneficiu prin prezentarea unor
informaţii sau documente false, prin tăinuirea în mod intenţionat a unor informaţii sau prin abuz în
funcţie.Cazurile de frauda pot fi clasificate astfel:
a. în funcţie de relaţia fraudulentului cu banca:
- frauda externă - frauda este realizată de un client al băncii sau o terţă persoană;
- frauda internă - frauda este realizată de un angajat al băncii.Pentru cazurile în care se constată o
colaborare între client şi reprezentant al băncii, atunci frauda va fi clasificată ca internă.
b. în funcţie de numărul cazurilor de fraudă ale unui client sau grup de clienţi:
- frauda singulară -cazul de fraudă este legat de un singur client;
- reţea de fraudă - frauda organizată, mai multe cazuri de fraudă legate de un singur client sau grup de
clienţi;
c. în funcţie de intenţia fraudulentului:
- credit -se doreşte obţinerea finanţării cu intenţia de plată;
- furt -se doreşte obţinerea finanţării fără intenţia de plată;
Frauda în activitatea de creditare poate lua următoarele forme:
- informaţii denaturate, false: orice informaţii sau documente false, folosite cu scopul de a obţine în
mod ilicit un beneficiu care altfel nu s-ar fi putut obţine (documente financiare care conţin informaţii
false);
- furt de identitate (white horse): ascunderea propriei identităţi prin folosirea datelor de identificare ale
unei alte persoane sau prin folosirea unui reprezentant - folosirea unei cărţi de identitate, acte de
împuternicire false;
- manipularea garanţiei: orice metode prin care se manipulează garanţia - preţ crescut artificial,
vânzare ilicită, garanţie inexistentă;
- alte tipuri de fraudă: orice alte metode de fraudare care nu sunt incluse în categoriile de mai sus.
Toţi salariaţii implicaţi în procesul de creditare vor semnala orice informaţii care ar putea
conduce la o suspiciune de fraudă cu privire la o solicitare de creditare:
- inadvertenţe între informaţiile şi documentele furnizate de client;
- comportament suspect al persoanelor autorizate din cadrul societăţii solicitante;
- informaţii adverse despre societatea solicitantă, societăţile din grup şi/sau persoanele autorizate din
cadrul acestora;
- neconcordanţe rezultate în urma verificărilor efectuate (societăţi care figurează cu procedura de
250
reorganizare judiciară, dizolvare, insolvenţă, lichidare, faliment sau sub incidenţa vreunei legi care să
facă referire la reorganizare judiciară, dizolvare, insolvenţă, lichidare sau faliment; date financiare care
nu coincid sau nu figurează pe site-ul Ministerului Economiei şi Finanţelor, solicitanţi pentru care nu
se poate furniza un număr de telefon fix).
8.2. Controlul intern privind îndeplinirea condiţiilor de creditare, efectuat de toţi salariaţii cu atribuţii în procesul de creditare 8.2.1. Controlul bancar în faza iniţierii relaţiei cu clientul şi a vizitei pe teren8.2.2. Controlul bancar în faza analizei creditului şi a riscului de creditare 8.2.3. Controlul bancar în faza aprobării şi acordării creditului
Procesul privind acordarea facilităţile de credit cuprinde şase etape, aşa cum sunt prezentate
mai jos: iniţierea relaţiei cu clientul, vizita pe teren, analiza creditului şi analiza riscului, decizia de
credit (aprobarea/respingerea creditului), acordarea creditului, administrarea şi monitorizarea.
Controlul bancar se manifestă în toate etapele procesului de creditare şi presupune:
„verificarea impactului unei modificări în legislaţia care afectează activitatea clientului. Controlul
presupune, de asemenea, şi asigurarea faptului că împrumutul acordat satisface standardele băncii şi
ale autorităţii reglementative în ceea ce priveşte calitatea creditului”.20
8.2.1. Controlul bancar în faza iniţierii relaţiei cu clientul şi a vizitei pe teren
Scopul acestor etape a procesului de creditare este cel de a aduna de la clientul potenţial
suficiente informaţii care vor fi ulterior controlate şi evaluate. Secretul constă nu numai în analizarea
acestor informaţii, ci şi în asigurarea caracterului complet şi demn de încredere al informaţiilor. Aceste
informaţii sunt acumulate în trei etape: abordarea clientului şi interviul preliminar, întocmirea
formularului de cerere de credit şi vizita pe teren.
Recrutarea clienţilor noi constituie un element important în procesul de creditare la toate
nivelele organizatorice ale unei bănci. În etapa de iniţiere a relaţiei cu clientul, activităţile standard
sunt:
- identificarea clienţilor - presupune colectarea datelor din diverse surse referitoare la firmele care
funcţionează în zona agenţiei/sucursalei, identificând pe cele conforme cu domeniilor strategice
stabilite anual de bancă;
- contactul preliminar;
- identificarea oportunităţii de afaceri;
- furnizarea de informaţii despre bancă şi produsele acesteia.
Resposabilii clientelă şi directorii de agenţii trebuie să efectueze o evaluare iniţială a clientului
şi să ia hotărârea în legătură cu bonitatea financiară a potenţialului client şi fezabilitatea solicitării sale
de credit. Aceştia nu trebuie să continue procedurile cu un client despre care consideră că prezintă
riscuri de credit neperformant.La interviul iniţial cu solicitantul, se urmăresc punctele de mai jos:
20 Niţu Ion, Managementul riscului bancar, Editura Expert, Bucureşti, 2001, pag. 160 – 161
251
1. Examinarea fezabilităţii proiectului;
2. Identificarea necesităţilor solicitantului şi oferirea produsului adecvat;
3. Explicarea cerinţelor băncii, a procesului de creditare şi furnizarea listei documentelor necesare
pentru obţinerea creditului;
4. Programarea vizitei pe teren.
Discuţia se va concentra iniţial pe cerinţele solicitantului: valoarea împrumutului, scopul,
termenul şi sursa de rambursare. Resposabilii clientelă trebuie să ia hotărârea dacă este cazul să
continue relaţia. Resposabilii clientelă trebuie să aibă o impresie favorabilă despre solicitant şi să
înţeleagă elementele de bază ale operaţiunii, ei trebuie să înţeleagă necesităţile financiare ale
clientului.
Dacă Resposabilii clientelă şi solicitantul hotărăsc să înainteze cererea de credit, atunci trebuie
să-i ofere solicitantului un formular de cerere de credit şi lista documentelor necesare pentru acordarea
creditului.Documentele necesare pentru credit sunt:
A. Documente statutare:
1. Copie statut societate;
2. Copie contract de societate şi a altor documente care atestă modificarea clauzelor acestuia,
încluzând cererile de înscriere de menţiuni;
3. Copie hotărâre judecătorească de înfiinţare a societăţii;
4. Copie certificat de înmatriculare la Registrul Comerţului;
5. Extras cu Codul Unic de Înregistrare;
6. Document de împuternicire a persoanei care poate angaja creditul cu banca şi garanta cu activele
firmei;
7. Autorizaţii, avize şi acorduri necesare desfăşurării activităţii clientului şi realizării proiectului;
8. Declaraţia administratorilor/acţionarilor majoritari ai societăţii privind participarea la capitalul
social sau în administrarea altor societăţi.
B. Documente financiare:
1. Bilanţ, cont de profit şi pierderi, inclusiv anexele - informaţii pentru 2-5 ani precedenţi şi cea mai
recentă balanţă de verificare;
2. Raportul auditorului - dacă este cazul.
C. Alte informaţii:
1. Lista cu cei mai importanţi clienţi şi furnizori cu sume, ponderi şi perioade încasare/plată;
2. Lista cu cei mai importanţi clienţi şi furnizori (sume şi vechime la plată/încasare) conform ultimei
balanţe;
3. Situaţia împrumuturilor şi a altor disponibilităţi băneşti la alte unităţi bancare şi/sau alţi
debitori/creditori şi modul în care creditele sunt garantate;
252
4. Raportul de evaluare a activelor imobile/mobile ipotecate sau gajate;
5. Obligaţii financiare extrabilanţiere, incluzând capital împrumutat (de firmă, de alte firme din grup);
6. Informaţii despre grup;
7. Declaraţia privind situaţia datoriilor la buget întocmită de client, cu documentele de reeşalonare;
8. Contracte şi comenzi încheiate cu furnizorii de materie primă, alte materiale şi utilităţi;
9. Contracte şi comenzi primite de la clienţi.
D. Planul al afacerii care include:
• Informaţii de identificare a societăţii;
• Prezentarea managementului (cu CV-ul), structura de personal;
• Descrierea activităţii (istoric, cea curentă şi cea previzionată), produse, furnizori;
• Piaţa (clienţi, distribuţie, concurenţă);
• Scopul împrumutului şi impactul asupra afacerii;
• Proiecţii.
E. Alte documente pentru creditele de investiţii:
- Programul de realizare a investiţiei, devizul general, planul de finanţare cu evidenţierea surselor
proprii la finanţarea investiţiei;
- Proiecţia bugetului de venituri şi cheltuieli anuale pe durata creditului;
- Studiul de fezabilitate incluzând şi studiul de scenarii.
Apoi, solicitantul va depune formularul de cerere de credit şi documentele necesare pentru
credit, moment în care se programează o vizită pe teren. Nu se vor accepta documentaţii incomplete.
Vizita pe teren se va efectua de către resposabilii clientelă.
Scopul principal al vizitei pe teren este cel de a colecta informaţii suplimentare necesare pentru
a analiza solicitarea şi de a controla dacă cele declarate şi depuse de solicitant sunt reale. Vizita pe
teren permite Responsabililor clientelă să observe activitatea solicitantului şi să verifice informaţiile şi
documentaţia furnizate. Orice documentaţie solicitată care nu se colectează în etapa de iniţiere a
relaţiei cu clientul se va colecta în timpul vizitei de afaceri pe teren.
Pe durata vizitei pe teren, Resposabilii clientelă vor pune întrebările necesare pentru a-şi face o
imagine despre afacere şi pentru a acumula informaţiile necesare în scopul analizării complete a
solicitării de credit. Întrebările se vor referi la următoarele domenii:
1. Întrebări referitoare la credit: Ce sumă solicitaţi? Pentru cât timp? Pentru ce sunt banii?Cum vă
vor ajuta în afacere? Cum se vor rambursa?
2. Întrebări referitoare la istoricul societăţii în relaţiile de creditare: Aţi mai luat împrumuturi de
la alte bănci? Există o persoană care ar putea furniza referinţe cu privire la relaţiile de creditare, care
poate fi contactată?
3. Întrebări despre afacere: De cât timp funcţionează? Cum aţi început? Ce părere aveţi acum despre
253
piaţă? Vânzările sunt în creştere sau stabile? Aveţi parteneri în afacere? Care sunt oamenii de bază în
conducerea afacerii?
4. Întrebări despre procesul de producţie/activitate: Înţelegerea modului cum se realizează procesul
de fabricaţie, Cine sunt furnizorii? Există stagnări? Probleme curente pe care le întâmpină firma?
5. Întrebări despre industrie: Care este previziunea generală pentru industrie în ansamblu? Este un
domeniu în creştere? Numărul de competitori? Care este cota de piaţă deţinută? Aveţi o nişă de piaţă?
Există bariere de intrare?.
6. Vânzări şi marketing: Cum vă vindeţi produsele? (cu ridicata, cu amănuntul, prin distribuitori)
Cum vă comercializaţi produsele? (reclama) Cum faceţi faţă concurenţei? (facilităţi de plată, service,
preţ, calitate).
7. Întrebări despre activităţile în sens extins ale debitorului/ grupului: Aveţi şi alte afaceri /
activităţi / surse de venit? Aveţi situaţiile financiare ale afacerilor secundare? Mai aveţi şi alte datorii?
Unde? Pentru ce? Ce maturitate au? Care este structura de rambursare? Garanţia? Interacţionează
afacerile între ele? Furnizori? Clienţi?
Întrucât în situaţiile financiare pot apărea conturi interpretabile, o misiune importantă în timpul
vizitei pe teren este cea de a obţine o imagine financiară cât mai exactă a afacerii. În acest scop, trebuie
puse şi verificate răspunsurile la întrebările despre vânzări, costul bunurilor vândute, adaosul
comercial, cheltuielile, nivelul stocurilor, activele şi datoriile.Trebuie să se obţină următoarele
informaţii:
Furnizorii şi termenii privind aprovizionarea: cine sunt furnizorii?, ce livrează aceştia, când
sunt plătiţi? orice sume datorate altor societăţi / buget / salarii / chirii, datoriile faţă de furnizori?.
Clienţii şi termenele de plată: vă datorează bani clienţii? cât de repede plătesc clienţii? imediat,
în 30 de zile, 60 de zile?
Cifra de afaceri pentru ultimele 12 luni: care a fost suma totală a vânzărilor astăzi? ieri?
săptămâna trecută? în ultimele 12 luni?care sunt lunile cu vânzările cele mai mari? cele mai slabe?
Situaţia actuală a lichidităţilor şi a contului bancar.
Nivelul actual al stocurilor: informaţii cu privire la toate stocurile – ce reprezintă, preţul de
achiziţie, preţul de vânzare? care este adaosul sau marja comercială (în medie)? care sunt cheltuielile
în medie în fiecare lună pentru a achiziţiona stocul? care este nivelul actual al stocurilor? este acest
nivel un lucru obişnuit? nivelul mediu?
Active fixe:spaţiile folosite sunt proprietatea firmei?aveţi maşini?ce bunuri de mare valoare aţi
achiziţionat în ultimele luni?
Orice împrumuturi pe termen scurt sau lung are clientul:ce datorii aveţi? atât cele comerciale,
cât şi cele personale.
Cheltuieli pentru ultimele şase luni – pentru bunuri / materii prime şi alte cheltuieli:ce salarii
254
plătiţi angajatilor şi ce salariu aveţi?cât plătiţi chiria pentru spaţiile folosite?cât plătiţi pentru transport?
ce alte cheltuieli aveţi, pentru cât timp şi când le achitaţi?cât plătiţi ca impozite şi când le achitaţi?
Pe lângă întrebări, Responsabilul clientelă trebuie să observe pe durata vizitei cât mai multe
lucruri pentru a obţine o imagine exactă a afacerii. Acesta trebuie să fie atent la următoarele:
- Cum îşi organizează clientul afacerea – este bine organizată sau haotică?
- Acest fapt poate conferi indicii despre situaţia generală a afacerii.
- Cum sunt trataţi angajaţii, care este mediul de lucru?
- Evaluarea garanţiei potenţiale pentru a observa în ce stare se află.
- Este afacerea activă? Există clienţi la sediu, sună telefonul / faxul?
Vizita la societate este de asemenea importantă pentru a observa dacă problemele de mediu
sunt rezolvate în mod corespunzător: cum elimină fabrica deşeurile, lucrează angajaţii într-un mediu
sigur?
Observarea afacerii pe teren poate convinge adesea în legătură cu punctele pozitive ale
tranzacţiei sau poate releva aspecte suspecte, care altfel nu pot fi observate.
Dacă în urma vizitei pe teren Responsabilul clientelă stabileşte că solicitarea va fi înaintată
pentru aprobare completează un referat care reprezintă un sumar al solicitării de credit respectiv
analiza societăţii şi riscurile esenţiale aferente tranzacţiei propuse. Acesta se va baza pe: cererea de
credit, situaţiile financiare, interviurile cu conducerea, documentele juridice, contractele comerciale,
informaţiile colectate în timpul vizitei pe teren etc.
Structura de bază a referatului cuprinde:
1. Solicitarea de facilitate de credit care include condiţiile (suma, maturitatea, structura, garanţiile,
preţul, dobânzile, comisioanele)
2. Profilul clientului - această secţiune include informaţiile relevante despre afacerea societăţii, grupul
de societăţi, management, istoricul creditelor, acţiuni în instanţă, raportul de fezabilitate de mediu.
3. Mediul de afaceri - această secţiune include informaţiile relevante despre furnizori, clienţi, piaţă,
poziţie pe piaţă, perspective.
4. Analiza financiară - această secţiune include indicatorii financiari cheie cu motivaţia privind
evoluţia acestora, profitabilitatea relaţiei cu clientul pentru bancă, analiza financiară şi bugetul de
încasări şi plăţi.
5. Evaluarea riscului - această secţiune include estimarea caracterului clientului, condiţiile afacerii,
capacitatea de rambursare, capitalul investit şi utilizarea fondurilor, garanţiile, analiza SWOT.
8.2.2. Controlul bancar în faza analizei creditului şi a riscului de creditare
Documentaţia întocmită de Responsabilul Clientelă se înaintează Analistului de Credit pentru
evaluarea iniţială a fezabilităţii solicitării de credit.Analistul de Credit se poate consulta cu
Responsabilul clientelă pentru a obţine mai multe informaţii.
255
Toate documentele juridice, cum ar fi documentele statutare şi orice documente juridice care
dovedesc proprietatea pentru constituirea garanţiilor vor fi prezentate Consilierului Juridic pentru
control şi revizuire. Odată ce Analistul de Credit a stabilit ca solicitarea să avanseze spre aprobare,
acesta înştiinţează Ofiţerul de Garanţii pentru a efectua evaluarea garanţiilor propuse.
Analistul de Credit efectuează apoi o analiză completă de credit. Analiza de credit
porneşte de la cei 5 C ai analizei de credit. Aceştia sunt: caracter, condiţii, capital, colateral şi
capacitatea de rambursare.
Caracterul împrumutatului este probabil cel mai important aspect, deşi cel mai dificil de
observat. Creditorii trebuie să caute următoarele trăsături în stabilirea caracterului împrumutatului:
onestitate şi integritate, inteligenţă şi know-how în afaceri, succes anterioar în afaceri, implicare,
prudenţă şi raţiune, reputaţia în comunitate, istoricul creditelor.
Este important în analiza caracterului împrumutatului să se ţină cont de mai multe aspecte ca:
sunt explicaţiile adevărate şi logice? sunt aspecte care ar fi trebuit ştiute şi nu au fost relevate? are
clientul o atitudine sinceră şi deschisă şi manifestă dorinţă să lucreze cu banca? care este reputaţia
clientului pe piaţa locală şi în sectorul său de activitate? ce spun concurenţii? proiecţiile financiare par
realiste? au fost analizate în profunzime?
Trebuiesc avute în vedere mai multe tipuri de condiţii în estimarea viabilităţii unui proiect de
creditare. Se analizează condiţiile intrinseci ale afacerii, exemplu fiind - cine sunt oamenii de bază în
conducere. De asemenea trebuie analizate condiţiile externe ale afacerii care pot afecta proiectul:
- climatul economic general,
- condiţiile din sectorul de activitate respectiv,
- concurenţa,
- cererea de produse sau servicii,
- disponibilitatea materiilor prime şi a personalului calificat.
Suma solicitată trebuie să fie proporţională cu resursele proprii şi contribuţia clientului
adică cu capitalul existent în firmă. De aceea se analizează suma totală a capitalului propriu din
afacere şi suma capitalului pe care clientul a investit-o direct în afacere. Se ţine cont de
contribuţia personală a acţionariatului în firmă: o contribuţie rezonabilă indică gradul de
implicare în afacere. Ca regulă generală, împrumutul nu ar trebui să depăşească capitalul
propriu al împrumutatului.Banca se asigură că un client a contribuit cu o sumă egală cu creditul
la proiect şi deci îşi asumă un risc egal cu banca.
Este preferabil pentru creditor să se asigure că proiectul este viabil, înainte de a lua în
considerare garanţia/colateralul. Oricum, garanţia este de obicei necesară pentru protecţia împotriva
riscurilor neprevăzute. Aspectele de care trebuie să se ţină cont sunt: valoarea totală a garanţiei,
lichiditatea garanţiei, garanţia trebuie adaptată la tipul de împrumut, aduce clientul active personale
256
drept garanţie?. Tipurile de garanţie acceptate şi coeficienţii de risc aplicaţi se găsesc în normele de
evaluare a garanţiilor pe care fiecare bancă le are.
Un împrumut nu trebuie acordat numai pe baza acoperirii cu garanţii, scopul garanţiei este de a
reduce riscurile, garanţia suplimentară fiind necesară pentru împrumuturile cu un grad mare de risc.
Titularul garanţiei, mai ales dacă este un terţ, trebuie să înţeleagă consecinţele pe care le are acordarea
acesteia băncii. Pe lângă garanţii dintre activele corporale, se solicită şi garanţii personale de la client.
Este important să nu se efectueze nici o plată din creditele aprobate până când nu se instituie garanţia.
Este esenţial să se verifice capacitatea de rambursare a creditului. În România se întâmplă
adesea ca declaraţiile financiare oficiale să inducă în eroare şi să fie adesea elaborate în scopuri fiscale.
Pe durata vizitei pe teren trebuie să se obţină o imagine reală a capacităţii de rambursare a
împrumutatului. Aceasta se face punând întrebări despre situaţiile financiare prezentate de firmă.
Descrierea financiară sau analiza financiară a firmei are un rol foarte important în procesul de
fundamentare a deciziei de creditare. Această analiză se face pe baza declaraţiilor financiare solicitate
de la firmă, în special bilanţul, contul de profit şi pierdere şi balanţa de verificare. De obicei, analiza se
efectuează pe trei perioade anterioare datei solicitării împrumutului pentru a se putea analiza
indicatorii economici în dinamică.
Declaraţiile financiare a unei firme conţin o serie de relaţii caracteristice tipului de activitate
desfăşurată de aceasta. Aceste relaţii pot fi descrise analizând componentele individuale ale fiecărei
declaraţii financiare şi prin determinarea şi analiza indicatorilor economico-financiari calculaţi (raţii
sau rapoarte). Indicatorii economico-financiari reflectă, în general, particularităţile ramurii de activitate
şi rezultă din deciziile luate la nivelul managementului.
Indicatorii economico-financiari reprezintă instrumente de analiză care sintetizează în mod
convenabil un volum mare de date într-o formă mai uşor de înţeles, de interpretat şi de comparat. În
compararea ratelor din perioade diferite, trebuie avute în vedere şi condiţiile diferite de la o perioadă la
alta, de impactul avut de modificările procesului de producţie asupra declaraţiilor financiare.
Rapoartele, indicatori economic-financiari nu reprezintă finalul analizei şi nu indică prin ei
înşişi elementele pozitive sau negative ale modului de funcţionare sau managementului societăţii, ne
arată doar zonele care necesită o investigare suplimentară.
Atunci când sunt disponibili, indicatorii economico-financiari relevă trei aspecte
principale:
- ajută la focalizarea şi direcţionarea procesului de formulare a întrebărilor, obiectivul analizării
schimbărilor în timp constă în determinarea cauzelor şi a efectelor acestora asupra capacităţii
societăţii de a-şi rambursa datoria;
- o singură rată sau chiar mai multe pot induce în eroare, combinate însă cu alte date (despre
managementul firmei, despre condiţiile economice), analiza ratelor poate constitui o imagine
257
clară asupra activităţii firmei;
- în cazul în care un indicator economico-financiar diferă semnificativ de media pe ramură sau
domeniu de activitate, trebuie cercetat motivul pentru a se evalua efectul asupra bonităţii firmei
analizate.
În verificarea situaţiei financiară a firmei, punctele cheie a analizei de credit sunt:
1. deteriorare importantă în situaţia lichidităţilor,
2. încetinire în perioada de colectare a creanţelor,
3. schimbări în filozofia/politica clientului privind creditele şi vânzările,
4. creşterea accentuată a creanţelor,
5. creşterea importantă a stocurilor,
6. încetinire în viteza de rotaţie a stocurilor,
7. deteriorare a capitalului de lucru şi deteriorare a indicatorului capitalului de lucru (capital de
lucru/cifra de afaceri),
8. creştere a ponderii activelor fixe,
9. reevaluare a activelor fixe în vederea îmbunătăţirii situaţiilor financiare,
10. creştere importantă a datoriei curente,
11. creştere sensibilă a datoriilor raportate la capitaluri proprii,
12. diferenţa importantă între venituri brute şi nete,
13. creştere a cheltuielilor materiale (inclusiv mărfuri) raportate la cifra de afaceri,
14. creştere a cifrei de afaceri, dar marjele de profit sunt deteriorate sensibil,
15. scădere a cifrei de afaceri raportată la total active,
16. scădere sensibilă a gradului de acoperire a sarcinii financiare.
Pornind de le acestea, câteva elemente ale analizei de credit vor fi atinse, astfel:
A. Activele unei societăţi sunt resursele pe care le deţine societatea. Activele circulante sunt acele
active care se pot converti în numerar în decurs de un an.Aceste sunt: numerar, creanţe şi stocuri.
Activele fixe sau active necirculante, sunt activele productive utilizate în operaţiunile zilnice de
producţie, vânzare sau prestări servicii:clădiri, echipamente, vehicule.Toate aceste active nu sunt în
general de vânzare.
B. Obligaţiile reprezintă datoriile pe care societatea le are faţă de alte persoane sau entităţi care i-au
împrumutat bani sau i-au prelungit scadenţa împrumuturilor. În ceea ce priveşte obligaţiile, acestea
sunt de două tipuri: curente şi pe termen lung.Obligaţiile curente sunt datorii care trebuie rambursate în
următoarele douăsprezece luni şi pot fi credite bancare pe termen scurt, datorii catre furnizori, impozite
si taxe datorate. Obligaţiile pe termen lung sunt acelea care devin scadente după următoarele
douăsprezece luni şi sunt în general credite bancare pe termen lung
C. Capitalulul propriu reprezintă aportul agentului economic în afacere. Acesta este o combinaţie a
258
investiţiei iniţiale: capital, profiturile din afacere, câştigurile reinvestite în afacere. În general vom
calcula suma capitalului propriu scăzând valoarea datoriilor totale din totalul activelor.
D. Bugetul de încasări şi plăţi înregistrează intrările şi ieşirile de numerar atunci când au loc efectiv.
Un buget de încasări şi plăţi indică dacă afacerea are suficient numerar/lichidităţi pentru a funcţiona şi
dacă rambursările de credit se pot acoperi din numerar/lichidităţi.
Numerarul se obţine de la:
- clienţi, adică din vânzări - aceasta poate avea loc imediat sau mai târziu, în funcţie de termenele de
creditare acordate societăţii.
- împrumuturi / emisiunea de acţiuni / infuzia de capital.
Banii se cheltuiesc pe:
- creditori - adică furnizorii de bunuri, materii prime sau servicii. Aceasta depinde de termenul de
credit primit. Dacă nu plăteşte imediat furnizorului, atunci furnizorul devine creditor şi firma poate
înregistra plata în data când se face efectiv şi nu în data când se recepţionează bunurile sau materiile
prime,
- organisme statutare- impozite şi taxe, acordarea licenţelor,
- salariaţi,
- împrumutătorii / acţionarii - dobândă, rambursarea împrumuturilor, dividende.
O previziune a fluxului de numerar sau a bugetului se elaborează pornind cu situaţia
numerarului în afacere, la începutul lunii. Aceasta este o sumă de numerar pe care firma o deţine
efectiv în acel moment. Urmează intrările de numerar: veniturile din vânzări şi încasarea creanţelor. Se
calculează totalul intrărilor de numerar la sfârşitul acestei secţiuni.
Această secţiune este urmată de ieşirile de numerar. Acestea includ toate cheltuielile de
exploatare normale ale afacerii, atât cheltuielile directe, cât şi cele indirecte, stocul, salariile,
impozitele, plata dobânzii, rezultând totalul ieşirilor. Apoi acestea se scad din totalul intrării de
numerar pentru a rămâne fluxul de numerar operaţional.
Se iau în calcul apoi alte fluxuri de numerar neoperaţionale. Mai întâi se adaugă intrările
împrumutului la fluxul de numerar, precum şi alte intrări necomerciale, cum ar fi infuziile de capital de
la acţionari. Apoi se calculeză cheltuielile aferente proiectului de investiţii şi achiziţiile de capital
(achiziţia de active fixe), rambursarea creditului şi cheltuielile familiale, care se scad din fluxul de
numerar. Apoi calculăm fluxurile neoperaţionale la sfârşitul acestei secţiuni.
Fluxul de numerar operaţional minus totalul fluxurilor de numerar neoperaţionale dau
fluxul de numerar net. Se adaugă poziţia de numerar la începutul perioadei şi se obţine bugetul
de încasări şi plăţi de închidere. Această cifră este apoi reportată în următoarea perioadă şi
devine poziţie de numerar la începutul acelei perioade. Într-un buget de încasări şi plăţi se
înregistrează intrările şi ieşirile reale de numerar, când acestea au loc efectiv.
259
Odată ce s-a întocmit bugetul de încasări şi plăţi pentru lunile anterioare, trebuie să fie
planificate pentru viitor, pe durata împrumutului. Se presupune că vânzările vor fi similare cu cele din
trecut, dar se ţine cont de sezonalitatea afacerii.Aceste presupuneri se bazează pe informaţiile
referitoare la cifra de afaceri pentru ultimele 12 luni. În mod asemănător, se planifică cheltuielile: atât
costul bunurilor vândute cât şi toate celelalte cheltuieli, inclusiv plata dobânzii la împrumut şi
rambursarea împrumutului în sine.
E.Contul de profit şi pierdere prezintă toate veniturile unei firme pe o perioadă dată şi toate cheltuielile
ocazionate de generarea acelor venituri. În final se indică faptul că o firmă obţine profit sau pierde bani
în afacere. Contul de profit şi pierdere cuprinde cinci părţi:
1. Venitul (Vânzări / Cifra de afaceri / Venit) - aici se enumeră toate veniturile pentru o perioadă dată.
Acestea se pot enumera ca: venit total, venit total defalcat pe diverse produse, venit total defalcat în
vânzări la export şi vânzări la import, venitul total defalcat pe puncte de lucru.
2. Costul bunurilor vândute - acestea sunt costuri care au o legătură directă cu vânzările. În analiză se
va utiliza doar preţul de achiziţie al bunurilor vândute sau preţul de achiziţie al materiilor prime
utilizate. La sfârşitul acestei secţiuni se face suma costurilor bunurilor vândute. Acest total scăzut din
venitul total va da profitul brut din afacere.
3. Cheltuieli de exploatare - acestea sunt cheltuieli de care este nevoie pentru a derula afacerea zilnic,
dar nu au o legătură directă cu operaţiunile de bază a firmei. Acestea includ: chiria pentru clădiri,
transportul, costurile de asigurare, publicitatea, amortizarea, salariile, alte cheltuieli.
La sfârşitul acestei secţiuni se face totalul cheltuielilor de exploatare care va fi scăzut din
profitul brut, obţinând profitul de exploatare (sau ce se numeşte uneori EBIT - câştiguri înainte de
plata dobânzii şi a impozitelor)
4. Cheltuieli cu dobânda - se enumeră toate cheltuielile cu dobânzile făcute către bănci şi alte instituţii
financiare şi apoi se scad din profitul din exploatare, obţinând Veniturile Înainte de plata Impozitelor.
5. Impozite – se scade din suma calculată anterior, impozitul pe profit obţinând profitul net.
Există multe aspecte de analizat referitoare la situaţiile financiare. În continuare vă prezentăm
principalii indicatorii financiari calculaţi, care pot fi utili în decizia de creditare.
A. Rentabilitatea capitalului propriu sau profitabilitatea capitalurilor proprii (ROE), se
calculează cu formula:
Profit netROE = --------------------- x 100
Capitaluri proprii
şi arată cât de bine utilizează firma capitalurile acţionarilor, reflectând, în ultimă instanţă, capacitatea
ei de a plăti dividendele.Cei trei indicatori, corelaţi, care ajută la „definirea” rentabilităţii capitalului
propriu, sunt:
260
a. profitabilitatea cu care se apreciază capacitatea unei firme de a obţine profit şi se calculează cu
ajutorul formulei:
Profit netP = -------------- x 100
Vânzări
b. viteza de rotaţie a activelor (eficienţa activelor) care arată eficienţa cu care sunt utilizate activele
şi se calculează cu formula:
VânzăriVA = -------------- x 100
Total active
c. levierul financiar (structura capitalului) care ilustrează suma datoriei utilizate pentru finanţarea
activelor şi arată încrederea creditorilor în capacitatea firmei de a genera fonduri suficiente pentru
rambursarea împrumuturilor. Formula de calcul este:
Total activeLF = ------------------- x 100
Capital propriu
B. Marja profitului de exploatare, care se calculează cu formula:
Profit din exploatarex 100
Total venituri
C. Marja profitului net se calculează după formula:
Profit net
Vânzări
şi măsoară profitabilitatea generală a firmei, sintetizează performanţa ei pe baza profitului net.Cu
ajutorul acestui indicator se reflectă:
- veniturile rezultate din fiecare unitate monetară de vânzări;
- valoarea adăugată obţinută din producţie, riscul în comercializare şi concurenţă;
- strategia de stabilire a preţurilor şi capacitatea firmei de a controla costurile.
O valoare mare a acestui indicator nu înseamnă neapărat o situaţie mai bună deoarece totul
depinde de efectul combinat al marjei profitului şi al vitezei de rotaţie a activelor, aceşti doi indicatori
înregistrând de obicei fluctuaţii mari. Firmele cu valoare adăugată mare pe produs pot spera la o marjă
ridicată a profitului. Dar această valoare adăugată trebuie menţinută, ceea ce presupune angajarea mai
multor active şi deci mai puţine rotaţii ale acestora. Firmele care adaugă puţină valoare produselor au
marje ale profitului mici dar rotaţii mai multe ale activelor. În ultimă instanţă, marja profitului pentru o
anumită firmă depinde de natura activităţii sale, de structura costurilor, modul de operare pe piaţă şi
261
capacitatea managementului de a controla costurile. Acest indicator variază mult între ramuri
economice, industrii şi între firmele din aceeaşi industrie.
Dacă profitabilitatea este redusă va rezulta în mod obligatoriu un deficit de capital iar prima
consecinţă va fi o creştere a datoriilor utilizate pentru finanţarea creşterii activelor.Contul de profit şi
pierdere raportează rezultatele acumulate într-o perioadă de timp şi se poate constata că şi în condiţiile
când producţia fizică este constantă, veniturile şi cheltuielile cresc de la un an la altul. În condiţiile
inflaţiei, firmele par a creşte permanent.
D. Acoperirea dobânzilor este un indicator ce se calculează conform formulei:
Profit operaţional
Cheltuieli cu dobânzile
Acest indicator care poate varia în funcţie de creşterea sau scăderea îndatorării, creşterea sau
descreşterea ratei dobânzii la împrumuturile datorate şi indică de câte ori îşi acoperă firma cheltuielile
cu dobânzile sau de câte ori a fost profitul operaţional mai mare decât valoare dobânzilor plătite. Deci,
cu ajutorul acestei rate se compară veniturile disponibile pentru acoperirea serviciului datoriei cu plata
dobânzilor.
Dacă o firmă nu acoperă cheltuielile cu dobânzile va căuta alte surse. Acest lucru ar putea fi
cauza solicitării împrumutului, indicîndu-ne dificultăţi financiare serioase deoarece firma caută să
atragă noi finanţări pentru a plăti dobânzi la credite contractate anterior.
Nivelul critic al capitalului circulant se referă la acel nivel maxim de care are nevoie o firmă în
anumite momente ale ciclului de exploatare. A determina nivelul corespunzător al capitalului circulant
înseamnă a determina momentele la care firma face cele mai mari investiţii în stocuri încă nevândute,
care sunt finanţate prin împrumuturi pe termen scurt. În acest punct riscul pentru creditorii curenţi este
cel mai mare.
E. Indicatorul „rata lichidităţii curente” se calculează cu formula:
Active curente
Pasive curente
şi ne arată de câte ori activele sunt transformate în numerar în cursul unui an faţă de obligaţiile care
trebuie achitate în anul respectiv. Acest indicator trebuie să fie mai mare decât 1, fapt ce arată
capacitatea firmei de a-şi plăti obligaţiile curente. O rată cu nivel peste 1, sugerează o suficientă
lichiditate şi o probabilitate mare de efectuare a plăţilor, o strategie concurenţială adecvată. Prin
includerea noului împrumut, lichiditatea curentă nu trebuie să fie mai mică de unu. O rată curentă mai
mică de unu conferă un caracter nelichid afacerii şi poate cauza probleme în legătură cu fluxul de
numerar. O rată curentă redusă arată o firmă lipsită de lichidităţi în sensul că aceasta va micşora cu
greu activele sale curente pentru a le transforma în lichidităţi sau cu alte cuvinte: are la momentul
analizei active curente puţine şi multe active imobilizate.
262
În analiza acestui indicator trebuie să se ţină seama de următoarele:
- firma poate ajusta artificial această rată;
-o rată ridicată poate indica şi dificultăţi în lichidarea stocurilor sau în încasarea clienţilor;
- trebuie eliminate din totalul activelor stocurile greu vandabile sau lipsurile, debitorii şi clienţii
prescrişi;
- un ciclu de activitate scurt permite o rată mai mică (firmele din comerţ);
- cu cât este mai mare suma la capitolul numerar cu atât firma este mai lichidă;
- o rată poate avea variaţii ca urmare a rambursării sau rearanjării de datorii pe termen lung, achiziţiei
sau vânzării unor active de genul „imobilizărilor” ş.a.
F. Indicatorul „lichiditate imediată” arată relaţia dintre activele şi pasivele cele mai lichide şi se
calculează cu relaţia:
Active curente - Stocuri
Pasive curente
Stocurile se scad din totalul activelor curente pentru că în general sunt cele mai puţin lichide
din această categorie. Dacă se constată că în cadrul firmei creanţele sunt cele mai puţin lichide atunci
acestea se vor scădea. Relevanţa acestui indicator depinde de calitatea creanţelor şi de valoarea de
piaţă a titlurilor de valoare.
G. Solvabilitatea arată capacitatea firmei de a achita la scadenţă dobânda, creditul precum şi alte
obligaţii similare. Pe plan mai larg acest indicatori arată capacitatea firmei de a-şi achita toate datoriile
din capitalurile proprii existente în cadrul firmei sau cu alte cuvinte în cazul în care firma este pusă în
situaţia de a-şi lichida activitatea, poate ea să-şi acopere toate datoriile sau vor rămâne datorii
neachitate?Pentru a afla aceste lucruri se calculează următorii indicatori:
Levierul financiar, care se calculeză cu formula:
Active total
Capital propriu
Indicatorul sintetizează partea dreaptă a bilanţului şi arată modul în care o firmă îşi finanţează
activele.
Indicele capitalurilor proprii, care se calculeză cu formula:
Capital propriu
Active total
În general se urmăreşte ca suma împrumutului să nu depăşească suma capitalului propriu al
afacerii. Banca nu trebuie să îşi asume mai mult risc în afacere decât împrumutatul.De asemenea
pentru împrumuturile de investiţii, suma lunară de rambursare (principal, plus dobânda ) nu trebuie să
fie mai mare de 70% din profitul net lunar al împrumutatului iar pentru împrumuturile de capital
circulant, suma lunară de rambursare (principal plus dobânda ) nu trebuie să fie mai mare de 50% din
263
profitul net lunar realizat de împrumutat.
Departamentul Juridic efectuează controlul şi revizuirea documentaţiei juridice şi prezintă în
scris constatările. Documentaţia de credit este apoi completată cu Raportul de evaluare a garanţiilor
întocmit şi înaintat de către Ofiţerul de Garanţii. Pe baza unei analize financiare favorabile, Analistul
de Credit înaintează dosarul complet Managerului de Risc.
8.2.3. Controlul bancar în faza aprobării şi acordării creditului
În etapa aprobării şi acordării creditelor, controlul bancar vizează documentaţia pe care
firmele o prezintă băncii în vederea obţinerii de credite aşa cum s-a arătat mai sus Aprobarea creditelor
presupune verificarea documentaţiei depuse de clienţi pentru obţinerea unui credit.
Controlul în faza aprobării creditului se face de către Managerul de Risc.Pe durata analizei, şi
pentru evaluarea corectă a situaţiei financiare a societăţii, Managerul de Risc trebuie să valorifice şi
alte informaţii relevante din interviul referitor la împrumut şi vizita pe teren, ţinând cont de cei „5 C”.
Punctele tari şi ameninţările trebuie luate în considerare, ceea ce va ajuta la elaborarea unei
evaluări totale a proiectului. Sarcina Managerului de Risc este de a evalua riscul potenţial privind
posibilitatea nerespectării obligaţiilor de către împrumutat.
Principalele elemente de analiză a Managerului de Risc se referă la :
- fezabilitatea planului împrumutatului privind rambursarea împrumutului: este sursa de rambursare
realistă şi de încredere?
- care elemente din analiză ar putea merge mai rău decât au fost proiectate?
- înţelegerea riscurilor la care este expus împrumutatul şi aprecierea capacităţii acestuia de a le
controla şi evita;
- dacă riscul este prea mare, este posibil ca Managerul de Risc să redimensioneze solicitarea la un nivel
acceptabil din punct de vedere al expunerii faţă de bancă.
Managerul de Risc verifică şi răspunde de:
- completarea şi corectitudinea datelor cuprinse în documentaţia de împrumut;
- stabilirea şi încadrarea în competenţa de aprobare;
- încadrarea în politica de creditare a băncii;
- existenţa la dosarul de credite a tuturor documentelor prevăzute de normele de creditare.
După analiză, Managerul de Risc convoacă Comitetul de Credit. În comitetul de credit,
Resposabilul clientelă trebuie să facă o prezentare scurtă, subliniind termenii împrumutului propus şi
baza pentru hotărârea referitoare la împrumut. Trebuie evidenţiate următoarele puncte:
- numele solicitantului şi descrierea activităţii;
- suma solicitată şi scopul, sursa de rambursare;
- activitatea comercială şi indicatorii actuali: vânzări, profit, datoria raportată la capitalul propriu;
- previziunile pe perioada împrumutului;
264
- riscurile şi factorii de diminuare;
- justificarea pentru aprobarea împrumutului.
După prezentare, membrii Comitetului de Credit pot pune întrebări şi se discută propunerea.
Aprobarea se poate acorda numai prin decizia în unanimitate a membrilor prezenţi în conformitate cu
Statutul Comitetului de Credit.
Toate solicitările de credit care depăşesc competenţa de aprobare a Comitetului de Credit al
Sucursalei/Agenţiei şi sunt recomandate pentru aprobare, trebuie înaintate către Comitetul de Credite
la nivel superior. Dosarul de credit aferent se trimite la acest Comitet de Credite pentru analiză şi
decizie. După primirea deciziei Comitetului de Credite se va informa Sucursala/Agenţia despre decizia
finală şi despre orice condiţii de aprobare suplimentare în scris.
După primirea deciziei referitoare la credit de la autoritatea competentă, Responsabilul
Clientelă trebuie să informeze clientul despre decizie.
Documentul prin care se stabilesc termenii tranzacţiei de credit este Contractul de Credit.
Contractele de Credit standard se vor utiliza pentru facilităţile de credit aşa cum sunt furnizate de
Consilierul Juridic. Consilierul juridic împreună cu Analistul de Credit vor întocmi contractele de
credit/garanţii utilizând formularele standard, iar Consilierul juridic va da o certificare pentru
conformitatea semnăturilor opozabile ale clientului. Trebuie acordată o atenţie deosebită secţiunilor
care se referă la garanţii.
Managerul de Risc va face o ultimă verificare a contractelor de credit şi garanţii cu condiţiile
de aprobare şi îşi va da avizul. Când toate contractele sunt semnate de client şi bancă şi atunci când
toate documentele sunt depuse la dosarul de credit, dosarul va fi remis Ofiţerului de Administrare
credit pentru procesare. Orice modificări ale contractelor de credit standard nu sunt premise.
Înainte de acordarea efectivă din creditul aprobat, Ofiţerul de Administrare credit trebuie să
efectueze o ultimă verificare pentru a controla următoarele:
- termenii contractului de credit corespund condiţiilor din aprobarea creditului ;
- s-au îndeplinit toate condiţiile precedente ;
- contractul de credit şi documentele de garanţie sunt complete şi întocmite corespunzător;
- clientul a semnat contractul de credit, contractele privind garanţiile.
Plăţile din creditele aprobate se vor efectua la prezentarea documentelor justificative care
dovedesc destinaţia împrumutului. Este sarcina Ofiţerului de Administrare credit să verifice utilizarea
corectă a creditelor conform aprobării şi a documentelor justificative. Este sarcina Responsabilului
clientelă să se asigure că dosarul de credit al clientului conţine toate documentele necesare şi este
menţinut la zi. Ofiţerul de Administrare credit este responsabil de deschiderea unui cont de credit şi
introducerea tuturor datelor în sistemul electronic conform procedurii specifice de administrare credite.
Toate documentaţiile de credit aferente unui singur debitor trebuie păstrate distinct într-un
265
dosar, astfel încât dosarul respectiv să ofere toate informaţiile necesare despre un client. Aceste
informaţii trebuie actualizate periodic. Toate documentele originale referitoare la o facilitate de credit
(contracte pentru facilităţi de credit, contracte de garanţie, poliţe de asigurare, bilete la ordin) se vor
păstra într-un seif ignifug, iar o copie identică se va păstra în dosarul de credit în scopuri informative.
8.3 Procedura de control în procesul de monitorizare a creditelor acordate persoanelor juridice
Deşi monitorizarea împrumuturilor este una dintre etapele cele mai importante din procesul de
creditare pentru a asigura calitatea portofoliului, se numără totuşi printre cele mai des omise în
practică. Adesea urmărirea necorespunzătoare a creditului şi monitorizarea ineficientă duc la
deteriorarea portofoliului şi de aceea este esenţial să fie stabilite proceduri de monitorizare iar acestea
să fie respectate.
Monitorizarea continuă a creditelor aflate în derulare este una din sarcinile de bază ale unei
gestionări eficiente a riscului. Analiza creditului înainte de acordarea creditului şi monitorizarea
continuă după aceea determină rezultatele generale ale băncii din operaţiunile de creditare.
Dezvoltarea dinamică a pieţelor are o influenţă directă asupra cadrului economic în care
acţionează un debitor şi astfel asupra situaţiei financiare a debitorului. Experienţa practică ne învaţă că
cele mai multe credite neperformante sunt cauzate de factori care apar mult după ce s-a luat hotărârea
iniţială referitoare la credit.
După utilizarea creditului, rambursarea acestuia şi evoluţia afacerii se vor verifica periodic.
Banca are dreptul să verifice la agenţii economici beneficiari de credite:
- modul cum aceştia utilizează împrumuturile în conformitate cu destinaţiile pentru care s-au
aprobat,
- modul cum păstrează garanţiile oferite,
- modul cum respectă normele de lucru ale băncii şi clauzele din contractul de credite, în
vederea asigurării rambursării la scadenţă.
Lunar sau trimestrial, după expirarea termenului de depunere a situaţiilor contabile
periodice, inspecţia bancară efectuează verificarea garanţiilor tuturor creditelor acordate
firmelor. Responsabilul Clientelă trebuie să explice clienţilor motivele pentru monitorizare, anume că
se încearcă să înţeleagă afacerea şi să ajute la rezolvarea problemelor potenţiale.
Scopul monitorizării creditului este detectarea la timp a deteriorării situaţiei unui client sau a
calităţii garanţiei. Trebuie luate din timp măsuri pentru a preveni creditele neperformante în scopul de
a reduce la minim costurile datorate riscului de nerambursare. Acest fapt este important deoarece
costurile riscului constituie pe lângă costurile cu personalul principala componentă a costului într-o
bancă modernă.
266
Problemele identificate din timp sunt mai uşor de rezolvat şi de aceea clienţii trebuie să
informeze dacă se confruntă cu probleme sau se aşteaptă să aibă dificultăţi în achitarea datoriilor către
bancă.
Activitatea de monitorizare reprezintă ansamblul de activităţi necesare pentru a putea avea o
imagine reală asupra situaţiei economico-financiare a debitorului şi pentru a putea surprinde semnalele
timpurii de avertizare cu privire la posibila deteriorare a capacităţii de rambursare (amplificarea
riscului de credit faţa de momentul aprobării creditului respectiv), de asemenea şi activitatea de
urmărire a realizarii veniturilor băncii din activitatea de creditare, la parametrii stabiliţi în documentele
de aprobare / contractuale.
Cei 4 „C” care trebuie urmăriţi în activitatea de monitorizare a creditelor sunt:
Caracterul – caracterul managementului este baza pentru un credit „sănătos”. Aceasta se
exprimă prin reputaţia etică, prin calificările profesionale şi performanţele operaţionale ale membrilor
consiliilor de administraţie/managerilor cărora li s-a încredinţat utilizarea fondurilor şi
responsabilitatea rambursării acestora;
Capacitatea – capacitatea ca un debitor să-şi plătească obligaţiile (de a genera/menţine cash-
flow-ul necesar rambursării datoriilor);
Colateralul (garanţia) – trebuie privit nu numai în sensul tradiţional ca active gajate/ipotecate
în scopul garantării unui credit, ci trebuie luată în considerare şi calitatea celorlalte active care sunt
controlate de debitor. În ambele cazuri, activele respective generează cash-flow-ul necesar rambursării
creditelor;
Clauzele contractuale – reprezintă ansamblul de termeni şi condiţii ai unui contract de
credit.Clauzele contractuale sunt restricţii impuse managementului firmei împrumutate, cu privire la
modul în care acesta poate să conducă activitatea respectivă. Orice încălcare a vreunei clauze, poate să
reprezinte un semnal timpuriu de alarmă, care permite creditorului să ia măsuri protecţioniste înaintea
accentuării deteriorării situaţiei debitorului. Clauzele contractuale sunt de însemnătate deosebită,
deoarece joacă un rol important ca pârghie de minimizare a riscului creditorului. De asemenea,
clauzele contractuale pot preveni „transferul de bunăstare” de la deţinătorii sumelor împrumutate la
deţinătorii capitalului propriu.
Subiectele esenţiale ale monitorizării sunt:
1. Monitorizarea achitării comisioanelor periodice, aferente contractelor de credit.
Comisioanele, împreună cu dobânda, reprezintă veniturile realizate de bancă urmare activităţii
de creditare. Drept urmare, orice neîncasare a comisioanelor reprezintă o diminuare a veniturilor
anticipate ale băncii, cu impact asupra rezultatelor financiare din contul de profit şi pierdere.
Comisioanele pot fi de două feluri:
a.comisioane fixe, care trebuie plătite înainte de efectuarea tragerilor (comisionul de facilitate).
267
Încasarea de către bancă a comisioanelor de facilitate reprezintă o condiţie precedentă înaintea
efectuării primei trageri. Îndeplinirea acesteia trebuie a fi verificată de persoanele cu atribuţii de
control : Ofiţerul Control Credite / Managerul Risc de Creditare.
b.comisioane variabile, care trebuie plătite pe parcursul derulării creditului (comisionul de neutilizare,
comisionul de administrare). Ofiţerul Administrare Credite are resposabilitatea încasării comisioanelor
pe tot parcursul relaţiei de credit, la termenele/valorile stabilite contractual. În cazul în care
împrumutatul nu asigură soldul minim creditor al contului curent necesar plăţii comisioanelor, se va
aplica nemijlocit clauza de retenţie (debitarea altor solduri creditoare ale conturilor curente ale
clientului, în vederea plăţii la termen a comisioanelor datorate băncii).
2.Monitorizarea constituirii sursei de rambursare - reprezintă procesul de urmărire a
încasărilor/plăţilor efectuate în contul curent al clientului, având ca scop asigurarea soldului minim
creditor necesar rambursării sumelor datorate în ziua scadenţei.
3.Monitorizarea rambursării datoriilor la scadenţă.
Reprezintă procesul de urmărire a respectării graficelor de rambursare / scadenţelor de plată,
conform termenilor aprobării / clauzelor contractuale. Şi Responsabilul Clientelă va monitoriza
rambursările, în conformitate cu graficul de plată al împrumutului. De obicei, cu câteva zile înainte de
rambursarea programată, Responsabilul Clientelă va telefona clientului pentru a stabili situaţia actuală
a afacerii şi dacă clientul prevede vreo problemă, mai ales dificultăţi în efectuarea plăţilor.
Ofiţerul Administrare Credite va monitoriza zilnic conturile curente ale debitorilor restanţi, în
vederea aplicării nemijlocite a dreptului de retenţie al băncii. Acest drept este exprimat prin clauze
contractuale specifice, care există în toate contractele standard ale băncilor. Clauza cu privire la dreptul
de retenţie (de compensare) al băncii exprimă dreptul băncii de a utiliza în orice moment sumele
disponibile din orice cont al împrumutatului, indiferent de valuta în care sunt disponibile, în vederea
rambursării sumelor datorate băncii, devenite scadente
Cu 30 de zile înainte de data de revizuire a unei facilităţi de credit, Ofiterul de Administrare
Credit va informa Responsabilul Clientelă, iar acesta din urmă trebuie să contacteze clientul pentru a
hotărâ cum să procedeze cu tranzacţia. În cazul în care se intenţionează reînnoirea facilităţii,
Responsabilul Clientelă trebuie să anexeze la documentaţia standard de credit un raport de
monitorizare despre facilitatea de credit anterioară. Expirarea contractului de credit este o etapă din
procesul de creditare care are legătură cu rambursarea completă a principalului, dobânzii şi
comisioanelor.
4. Monitorizarea plăţii primelor de asigurare / ratelor primelor de asigurare.
Reprezintă procesul de urmărire a plăţii de către client a tuturor sumelor datorate către
asigurător, astfel încât activele gajate/ipotecate în favoarea băncii să fie permanent asigurate, iar
despăgubirile să fie cesionate băncii.
268
Bazat pe informaţiile înscrise în poliţa de asigurare, se va urmări respectarea clauzelor de plată
a primelor / ratelor primelor de asigurare. Se va aduce la cunoştinţa Responsabilului Clientelă
necesitatea confirmării plăţii a primei de asigurare / a ratei primei de asigurare, cu 2 zile lucrătoare
înainte de data scadenţei acesteia
5. Monitorizarea garanţiilor cu termen de expirare altul decât data scadenţei finale a facilităţii
garantate.
Reprezintă procesul de monitorizare în vederea înştiinţării timpurii a persoanelor responsabile
referitor la necesitatea reînnoirii / prelungirii garanţiei respective, astfel încât facilitatea să rămână
garantată conform condiţiilor prevăzute în documentele de aprobare.Exemple de garanţii care pot
expira înaintea scadenţei finale a facilităţii: contragaranţii bancare, garanţii corporatiste, poliţe de
asigurare Eximbank.
6. Monitorizarea gradului de acoperire cu garanţii reale mobiliare (gaj pe stocuri, gaj pe
echipamente, cesiuni de creanţă).
Reprezintă procesul de monitorizare scriptică lunară a valorii stocurilor
/echipamentelor/creanţelor gajate/cesionate în favoarea băncii, astfel încât să se verifice menţinerea
condiţiilor impuse la aprobarea creditului, (condiţii preluate ulterior în documentele contractuale).
7. Majorări de capital până la o dată determinată.
Reprezintă procesul de urmărire a respectării acestei obligaţii contractuale, care a influenţat
decizia de credit, în sensul că s-a luat în considerare modificarea indicatorilor împrumutatului cu
ocazia majorării capitalurilor proprii în raport cu sursele împrumutate. Nerespectarea acesteia poate
determina reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de aprobare.
8. Monitorizarea participării cu surse proprii ale împrumutatului la realizarea proiectului
finanţat - reprezintă procesul de urmărire a participării împrumutatului cu fonduri proprii în realizarea
aceluiaşi proiect finanţat de bancă, în conformitate cu condiţiile prevăzute în documentaţia de aprobare
/ condiţiile contractuale. Nerealizarea acestei condiţii poate duce la reconsiderarea radicală a
condiţiilor iniţiale de aprobare.
9. Monitorizarea constituirii de garanţii ulterioare primei trageri.
Reprezintă procesul de urmărire a realizarii condiţiilor de aprobare / contractuale cu privire la
constituirea pe parcursul derulării creditului, la termenul şi condiţiile stabilite, a garanţiilor
ulterioare.Nerealizarea acestei condiţii poate duce la reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de
aprobare.
10. Monitorizarea popririlor - reprezintă procesul de urmărire a situaţiei conturilor curente ale
împrumutatului, şi luarea de măsuri în cazul popririi acestor conturi.
11. Monitorizarea oricăror alte clauze cu termen fix de realizare - reprezintă procesul de urmărire
al oricăror clauze contractuale cu termen fix de realizare care nu intră în categoria celor de mai sus
269
(prezentarea periodică a situaţiilor financiare, a diferitelor rapoarte).
12. Monitorizarea rulării de către împrumutat al unui anumit procent din cifra de afaceri, prin
conturile curente deschise la bancă
Reprezintă procesul de urmărire a rulajelor creditoare ale conturilor curente, în vederea
calculării indicatorului respectiv. Monitorizarea respectării acestui indicator de către împrumutat are
relevanţă deosebită atât din punct de vedere al realizării veniturilor băncii (comisioane percepute
rulajelor respective), cât şi datorită faptului că poate semnala o diminuare a cifrei de afaceri a
împrumutatului, cu posibil impact negativ în realizarea surselor de rambursare ale creditului.
13. Monitorizarea clauzelor de tipul celor care restricţionează realizarea de noi investiţii -
reprezintă procesul de analiză a situaţiilor financiare, în vederea determinării acelor posturi de bilanţ
care indică respectarea/încălcarea clauzei de restricţionare de efectuare de noi investiţii. Rezultatul
analizei poate conduce la reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de aprobare.
14. Monitorizarea garanţiilor reale imobiliare.
Reprezintă procesul de evaluare periodică a garanţiilor reale imobiliare ipotecate în favoarea
băncii, în scopul actualizării valorii acceptate de bancă drept garanţie. Va avea ca efect actualizarea
valorii în contabilitatea băncii (implicit determinarea valorii garanţiilor deductibile din expunerea
brută, în vederea stabilirii bazei de calcul pentru provizioanele specifice de risc de credit).
Ofiţerul de Garanţii trebuie să monitorizeze faptic garanţia. Orice garanţie se supune
influenţelor economice, juridice şi celor specifice clientului care pot determina schimbarea valorii
acesteia pe durata creditului. Astfel se impun pentru fiecare tip de garanţie activităţi specifice de
monitorizare.
Scopul monitorizării garanţiei este cel de a detecta o schimbare în comparaţie cu valoarea din
momentul acordării împrumutului. Pe lângă schimbarea valorii, schimbările în statutul juridic care
afectează realizarea valorii prognozate au o importanţă majoră.
15. Monitorizarea structurii acţionarilor / a managementului - reprezintă procesul de monitorizare
permanentă a structurii de acţionariat / structura componenţei aparatului de management al
împrumutatului, astfel încât orice modificări faţă de structura existentă la momentul aprobării să fie
semnalată imediat. Aceste schimbări pot duce la reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de
aprobare.
16. Monitorizarea situaţiei financiare.
Reprezintă procesul de monitorizare a indicatorilor financiari, în sensul analizei comparative a
situaţiei prezente a indicatorilor cu calitatea existentă la data deciziei de credit. Orice depreciere a
indicatorilor trebuie sesizată imediat când se constată. De asemenea presupune analiza rapoartelor de
audit financiar, ale comisiei de cenzori, în vederea identificării eventualelor modificări semnificative în
poziţia financiară şi a performaţelor firmei. Aceste schimbări pot duce la reconsiderarea radicală a
270
condiţiilor iniţiale de aprobare.
17. Monitorizarea modificărilor mediului de afaceri cu impact negativ, probleme sociale.
Reprezintă acel proces de recepţionare/căutare a semnalelor oferite de factorii externi ( mass
media) precum şi interni (semnalul Direcţiei Juridice cu privire la apariţia unor prevederi legale care
pot avea impact negativ asupra activităţii împrumutatului) semnale care pot constitui premiza unor
analize care ar putea dezvălui probleme reale în rambursare.
18. Monitorizarea litigiilor cu terţii - reprezintă procesul de identificare şi cunoaştere a litigiilor cu
terţii, în care împrumutatul poate avea calitatea de reclamant sau pârât.
19. Restricţionarea repartizării / plăţii de dvidende - reprezintă procesul de monitorizare a
situaţiilor financiare ale împrumutatului, în vederea identificării situaţiei în care se efectueză
„transferul de bunăstare” către debitor, contrar clauzelor specifice din contractul de credit, putând
periclita poziţia băncii.
20. Monitorizarea gradului de îndatorare - reprezintă procesul de monitorizare a situaţiilor
financiare / situaţia de la Centrala Riscurilor Bancare, în vederea identificării respectivelor creşteri ale
elementelor de pasiv reprezentând „datorii”, altele decât cele permise prin clauzele specifice ale
contractului de credit.
21. Subordonarea altor datorii ale împrumutatului faţă de creditul contractat cu banca -
reprezintă procesul de monitorizare a respectării „gradului de prioritate la rambursare al creditului
acordat de bancă, faţă de restul datoriilor împrumutatului”, grad de prioritate stabilit prin clauze
contractuale specifice.
22. Grevarea activelor de sarcini - reprezintă procesul de monitorizare a situaţiei activelor
împrumutatului, în vederea sesizării cazurilor în care acestea sunt grevate de sarcini în favoarea unor
terţi, alte sarcini decât cele permise de clauzele specifice ale contractului de credit.
23. Vânzarea de active - reprezintă procesul de monitorizare a posturilor de bilanţ, în vederea
identificării diminuării cu sumele rezultate din vânzarea activelor, în cazul în care contractul de credit
impune restricţii în acest sens.
24. Monitorizarea îndeplinirii clauzelor care nu prevăd un termen ferm de realizare - reprezintă
procesul de stabilire a unui mecanism de raportare din partea împrumutatului, astfel încât să fie
posibilă monitorizarea respectării clauzelor fără termen ferm de realizare (prin declaraţii periodice ale
acestuia cu privire la stadiul îndeplinirii clauzei respective).
271
8.4. Activitatea de control a creditelor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale
Activitatea de control în această etapă şi la acest nivel se încadrează în procesul de
management al riscului, proces ce include următoarele etape:
- identificarea şi măsurarea riscurilor derivate din activitatea de creditare,
- monitorizarea, controlul şi raportarea acestor riscuri.
Rolul activităţii de control este de a furniza atât motivaţie pentru o mai bună disciplină a
angajaţilor cu atribuţii în legătură cu creditarea în cadrul băncii cât şi un mai mare confort pentru
conducere şi pentru echipele de inspecţie (audit intern, Banca Naţională) în ceea ce priveşte
diminuarea riscului de credit.
Activitatea de control este independentă de relaţiile comerciale cu clienţii şi este caracterizată
de obiectivitate şi imparţialitate.Organizarea activitaţii de control pentru creditele acordate persoanelor
juridice se bazează pe relaţia de corespondenţă a ofiţerilor control credite cu întreg personalul
responsabil de acordarea şi administrarea de credite persoanelor juridice (responsabilii clientelă,
analişti restructurare, ofiţeri recuperare, consilierii juridici) în scopul unei eficienţe crescute.
În cazul facilităţilor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale, activitatea de control intern se
manifestă prin:
- controlul preventiv privind documentaţia contractuală;
- controlul preventiv privind îndeplinirea condiţiilor precedente;
Intervenţia controlului preventiv în circuitul dosarelor de credite este stabilită după faza de
întocmire a documentaţiei contractuale şi înaintea fazei de administrare.Şi în cazul facilităţilor de
credit aprobate la nivelul Administraţiei Centrale se urmăresc aceleaşi proceduri de control intern care
au fost prezentate în capitolele anterioare.Această fază a controlului începe practic din momentul în
care creditul a fost aprobat şi urmează să se efectueze tragerea.
Activitatea de control preventiv constă în:
1. verificarea de către ofiţerul control credite, înainte de semnarea contractelor de credit şi garanţii de
către părţile implicate, a conformităţii cu aprobarea a documentaţiei contractuale.Documentaţia
verificată se compune din: aprobare şi comunicarea aprobării, documentaţia de credit întocmită
conform aprobării, raport evaluare sau monitorizare a garanţiilor, opinie juridică, alte documente
(conform aprobării şi a normelor de produs)
2. nu intră în responsabilitatea ofiţerului control credite verificarea modului în care sunt formulate
272
clauzele contractuale, verificarea termenilor juridici folosiţi, precum şi a actelor de proprietate aferente
garanţiilor, acestea fiind în responsabilitatea consilierului juridic iar verificarea contractelor de garanţie
se face în baza rapoartelor de evaluare;
3. verificarea condiţiilor precedente în scopul autorizării limitei de expunere;
4. gestiunea cazurilor de nerespectare a procedurii de control credite;
5 urmărirea remedierii deficienţelor constatate;
6 autorizarea de către ofiţerii de administrare a creditelor a radierii garanţiilor accesorii, în cazurile în
care prin condiţiile iniţiale de aprobare se prevede ca în cursul derulării facilităţii să se efectueze
eliberarea anumitor garanţii, condiţionat de îndeplinirea anumitor obligaţii;
7. în cazul limitelor de scrisori de garanţie, acreditive şi a facilităţilor cu multiple opţiuni, ofiţerul
control credite va autoriza folosirea limitelor;
8. dosarele gestionate în cadrul activităţii de recuperare debite vor face obiectul controlului preventiv
numai în cazul aprobărilor care implică: acte adiţionale la contractele de facilitate sau noi contracte de
facilitate;
9. dosarele gestionate în cadrul activităţii de restructurare debite vor face obiectul activităţii de control
preventiv;
10. în cazul participării băncii la tranzacţii financiare alături de alte bănci în baza unui contract cadru
(Master Participation Agreement), ofiţerul control credite va verifica concordanţa dintre condiţiile
specificate în Cetificatul de Participare şi cele stipulate în aprobare, precum şi între documentaţia
contractuală aferentă tranzacţiei în cauză (contracte de credit, de garanţie, etc.) şi condiţiile stipulate în
aprobare;
11. în cazul creditelor sindicalizate în care banca are doar calitatea de participant (nu are calitatea de
agent deşi poate avea şi alte calităţi: de exemplu aranjor), ofiţerul control credite va verifica
concordanţa între documentaţia contractuală aferentă tranzacţiei în cauză (contracte de credit, de
garanţie) şi condiţiile stipulate în aprobare;
12. în cazul creditelor acordate instituţiilor bancare, ofiţerul control credite nu va autoriza limita în
condiţiile în care, în aprobare nu sunt specificate condiţii precedente ce trebuiesc îndeplinite.
Responsabilii clientelă, analişti restructurare, ofiţeri recuperare sau consilierii juridici sunt
responsabili de îndeplinirea condiţiilor contractuale ulterioare în termenul aprobat sau convenit la
autorizare.
Ofiţerul administrare credite persoane juridice, este responsabil cu monitorizarea termenelor de
îndeplinire a obligaţiilor contractuale, a celor stabilite prin aprobări şi netranspuse în documentaţia
contractuală, a condiţiilor aprobate de constituire progresivă a garanţiilor pe măsura tragerilor din
credit, precum şi a termenelor acordate de către ofiţerii de control credite.
Eliberarea integrală de garanţii la cererea clientului, în condiţiile rambursării integrale a
273
facilităţilor (principal, dobânzi, comisioane, penalităţi) se va realiza sub responsabilitatea directorului
de unitate, fiind necesară confirmarea ofiţerului administrare credite persoane juridice cu privire la
îndeplinirea condiţiei.
BIBLIOGRAFIE
1. Bostan D. Ionel, Controlul financiar al afacerilor, Editura Universul Juridic, Bucureşti, 2010
2. Bostan D. Ionel, Control şi audit public intern, Editura Libris, Iaşi, 2003
3. Bostan D. Ionel, Controlul fiscal, Editura Polirom, Iaşi, 2003
4. Boulescu Mircea, Control financiar-fiscal, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2007
5. Boulescu Mircea,Ghiţă Marcel, Control financiar şi expertiză contabilă, Editura Eficient,
Bucureşti, 1996
6. Boulescu Mircea, Fuat Cadar, Sistemul de control financiar-fiscal şi audit din România, Editura
Economică, Bucureşti, 2005
7. Florea Ion, Florea Radu, Controlul economic, financiar şi gestionar, CECCAR, Bucureşti, 2007
8. Lenghel Radu Dorin, Control şi audit financiar-contabil, Editura Risoprint, Cluj, 2008
9. Ghiţă Marcel, Popescu Mihai, Auditul intern al instituţiilor publice, Editura Economică,
Bucureşti, 2006
10. Loebbecke Arens, Audit – o abordare integrală, ed. a 8-a, Editura Arc, Chişinău, 2003
11. Mihăiescu V. Sorin, Controlul financiar bancar, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2002
12. Oprean Ioan, Lenghel Radu Dorin, Popa Irimie Dorin, Procedurile Auditului şi Controlului
Financiar, Editura Risoprint, Cluj, 2007
13. Tabără Vasile, Finanţele publice şi controlul financiar în administraţia publică locală, Editura
C.H.Beck, Bucureşti, 2009
14. Renard Jacques, Teoria şi practica auditului intern, ed. a 4-a, MFP, Bucureşti, 2002
15. Roman Constantin, Tabără Vasile, Control financiar şi audit public, Editura Economică,
Bucureşti, 2007
16. Camera Auditorilor din România (CAR), Audit financiar, 2000
17. Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea si sancţionarea faptelor de corupţie,
publicată în MO nr. 219/2000, modificată si completată prin Legea nr.161/2003, publicată în MO nr.
279/2003
18. Legea nr. 252/2003 privind registrul unic de control, publicată în MO nr. 429/2003
19. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în MO nr. 927/2003 modificată si completată
prin OG nr. 83/2004, MO nr. 793/2004, aprobată prin Legea nr. 494/2004, MO nr. 1092/2004 cu
modificările şi completările ulterioare
274
20. Legea nr. 132/2004 pentru aprobarea OUG nr. 91/2003 privind organizarea Gărzii
Financiare, MO din 28.04.2004 cu modificările aduse inclusiv cele prevăzute de OUG nr.
46/13.05.2009 publicată în MO nr. 347/25.05.2009
21. Legea finanţelor publice, nr. 500/2002, MO nr. 597/2002 cu modificările ulterioare inclusiv cele
prevăzute în H.G. nr. 406/01.04.2009 publicată în MO nr. 266/23.04.2009
22. Legea finanţelor publice locale 273/2006
23. Legea nr. 78/08.05.2000 pentru prevenirea, descoperirea şi sancţionarea faptelor de corupţie cu
toate modificările aduse actului oficial, inclusiv cele prevăzute în Legea nr. 69/26.03.2007 publicată în
MO nr. 215/29.03.2007
24. Legea nr. 94/08.09.1992, republicată privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi
publicată în MO nr. 282/29.04.2009
25. Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în MO nr. 48/14.01.2005
26. Legea nr. 301/17 mai 2002 privind aprobarea O.G.R. nr. 119/1999 privind auditul intern şi
controlul financiar preventiv
27. Legea nr. 133/19 martie 2002 pentru aprobarea O.G.R. nr. 75/1999 privind activitatea de
audit financiar
28. Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern
29. Legea nr. 85 /2006, Legea insolvenţei
30. OUG nr. 119/31.08.1999 republicată privind controlul intern şi controlul financiar preventiv
cu toate modificările aduse actului oficial, inclusiv cele prevăzute în Legea nr.
260/07.07.2009 publicată în MO nr. 484/13.07.2009
31. OUG nr. 90/2008 privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor
financiare anuale consolidate (publicată în Monitorul Oficial al României nr. 481/30 iunie 2008)
32. OG nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor
33. O.G.R. nr. 75/1 iunie 1999 privind activitatea de audit financiar
34. Hotărârea nr. 956/19.08.2009 privind nivelurile pentru valorile impozabile, impozitele şi
taxele locale şi alte taxe asimilate acestora, precum şi amenzile aplicabile începând cu anul fiscal
2010 publicată în MO nr. 633/24.09.2009
35. Ordin nr. 522/16.04.2003 pentru aprobarea Normelor metodologice generale referitoare la
exercitarea controlului financiar preventiv cu toate modificările aduse actului oficial, inclusiv cele
prevăzute în Ordin nr. 912/15.06.2004 publicat în MO nr. 627/09.07.2004
36. OMFP nr. 889 din 24 iunie 2005 privind aprobarea Normelor metodologice pentru aparatul de
control financiar al statului din cadrul Ministerului Finanţelor Publice
37. OMFP nr. 2.225/2007 privind aprobarea programelor anuale, trimestriale şi lunare, pentru
organizarea şi desfăşurarea activităţii de inspecţie fiscală
275
38. OMFP nr. 946/2005 pentru aprobarea Codului controlului intern, cuprinzând standardele de
management/control intern la entităţile publice şi pentru dezvoltarea sistemelor de control managerial
39. OMFP nr. 1304/2004 privind modelul şi conţinutul formularelor şi documentele utilizate în
activitatea de inspecţie fiscală
40. OMFP nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii
41. UCAAPI, Cadrul de competenţe al auditorului intern din sectorul public, 2007
276