Karlstad Business SchoolKarlstad University SE-651 88 Karlstad Sweden

Phone:+46 54 700 10 00 Fax: +46 54 700 14 97E-mail: handels@kau.se www.hhk.kau.se

 

Caroline Björnfot & Ulrika Kolberg

Ersättning i skatteprocessen

- tid för förändring?

En undersökning av om ersättningsmöjligheterna i skatteprocessen bör förändras utifrån ett rättssäkerhetsperspektiv

Compensation in the Swedish tax process - time for a change?

Rättsvetenskap Kandidatuppsats

Termin: VT 2015 Handledare: Stefan Olsson

  2

Sammanfattning Skattelagstiftning kännetecknas av dess komplexitet. Det torde inte vara helt ovanligt att deklarationsskyldigheten medför visst obehag för den skattskyldige. I fall av komplicerade transaktioner är behovet av experthjälp ofta en nödvändighet för att allt ska bli rätt. Kostnaden för experthjälp förutsätts åligga den skattskyldige själv.

Det händer att Skatteverket beslutar att inte följa den deklaration som inlämnats av den skattskyldige, varför en tvist kan uppstå. I dessa fall är det av än större betydelse för den skattskyldige att anlita experthjälp för att ta till vara sin rätt. Regelverkets komplexitet behärskas sällan utan juridiskt kunskap på området, en kunskap långt ifrån samtliga skattskyldiga besitter. Fortfarande förutsätts dock kostnaden åligga den skattskyldige själv. De belopp som utgår till skatteexperter är inte ringa.

Om den skattskyldige vinner bifall till sitt yrkande, målet är av betydelse för rättstillämpningen eller synnerliga skäl föreligger ska ersättning för skäliga kostnader utgå enligt 43 kap. 1 § skatteförfarandelagen (2011:1244). Möjligheterna är dock kraftigt begränsade och i de fall ersättning beviljas kommer den inte att utgå fören processen är avslutad. Mål som går ända upp till Högsta förvaltningsdomstolen kan ha en processtid närmare sju år. Det är en lång tid som kräver god ekonomi av den skattskyldige.

Det är enligt vår mening inte konstigt att den skattskyldige i vissa fall drar sig för att ge sig in i en process med Skatteverket. Kanske utgör inte ens det omtvistade beloppet nära vad det juridiska ombud kostar en dag? Att inte kunna ta tillvara sin rätt utgör allvarliga brister ur rättssäkerhetshänseende.

I uppsatsen har vi försökt reda ut vilka ersättningsmöjligheter som finns i skatteprocessen. Framförallt har ersättningsreglerna i 43 kap. SFL analyserats. En omfattande genomgång av kapitlets första paragraf presenteras. För att undersöka huruvida ersättningsförutsättningarna i skatteprocessen är motiverade ur ett rättssäkerhetsperspektiv har hjälp tagits från vad som är gällande rätt i civil-, straff- och migrationsprocessen på samma område. Uppsatsen innehåller utöver jämförelsen med andra rättsprocesser ett kapitel med en analys av relevant praxis från HFD för att undersöka vilka omständigheter som tillmäts betydelse vid den s.k. skälighetsbedömningen av behovet av ersättning enligt 43 kap. 1 § SFL.

Slutsatsen av undersökningen är att rättsläget inte är helt enkelt. Dels beroende på att ersättningsfrågorna vanligen förekommer som en bifråga till huvudfrågan, varför mål sällan kommit att omfatta 43 kap. 1 § SFL ensamt, dels beroende av att HFD inte tillämpar lagbestämmelsen konsekvent. Bristen av motiverade domar bidrar till en oförståelse om varför vissa ersättningsbelopp ansetts skäliga och andra inte. Det förekommer fall då det nästan uppfattas som att domstolen höftar fram ett skäligt ersättningsbelopp.

 

  3

Innehållsförteckning 1. Inledning ............................................................................................................................... 6

1.1 Problembakgrund ....................................................................................................................... 6 1.2 Syfte, problemformulering och avgränsningar .............................................................................. 7 1.3 Metod och materialdiskussion ........................................................................................................ 8

1.3.1 Allmän metodgrund för uppsatsen .......................................................................................... 8 1.3.2 Rättskällor ............................................................................................................................... 8 1.3.4 Jämförande inslag ................................................................................................................... 9

1.4 Disposition ................................................................................................................................... 11 2. Allmänna utgångspunkter ................................................................................................. 12

2.1 Rättssäkerhet ................................................................................................................................ 12 2.2 Ombud, biträde och ersättning ..................................................................................................... 12

2.2.1 Ombud och biträde ................................................................................................................ 12 2.2.2 Rättsskydd ............................................................................................................................. 13 2.2.3 Rättshjälp .............................................................................................................................. 13 2.2.4 Offentligt biträde ................................................................................................................... 15 2.2.5 Offentlig försvarare ............................................................................................................... 15

3. Ombud, biträde och ersättning i andra processer än skatteprocessen ......................... 16 3.1 Civilprocessen .............................................................................................................................. 16 3.2 Straffprocessen ............................................................................................................................. 18 3.3 Migrationsprocessen .................................................................................................................... 21

4. Vägen fram till dagens skatteprocess gällande ombud och biträde .............................. 25 4.1 Framväxten av förvaltningsdomstolarna ...................................................................................... 25

4.1.1 Historisk tillbakablick ........................................................................................................... 25 4.1.2 Från enpartsförhållande till tvåpartsförhållande ................................................................... 26

4.2 Ersättning för ombud och biträde i ärenden och mål om skatt .................................................... 26 5. Skatteprocessen .................................................................................................................. 29

5.1 Allmänna utgångspunkter ............................................................................................................ 29 5.1.1 Förfarandet i Skatteverket och förvaltningsdomstolarna ...................................................... 29 5.1.2 Förhandsavgörande ............................................................................................................... 30

5.2 Ombud i skatteprocessen .............................................................................................................. 30 5.3 Ersättning i mål och ärende om skatt ........................................................................................... 31

5.3.1 Förvaltningsprocesslagen och Skatteförfarandelagen .......................................................... 31 5.3.2 Förutsättningar för ersättning enligt SFL .............................................................................. 32 5.3.3 Kostnader som inte ersätts enligt SFL .................................................................................. 35

5.4 Officialprincipens betydelse ......................................................................................................... 35 6. Skatteprocessen i förhållande till de övriga processerna ............................................... 37

6.1 Skatteprocessen och civilprocessen ............................................................................................. 37 6.2 Skatteprocessen och straffprocessen ............................................................................................ 37 6.3 Skatteprocessen och migrationsprocessen ................................................................................... 39

7. Analytisk genomgång av rättspraxis gällande enligt 43 kap. SFL ................................ 40 7.1 Rättsläget ...................................................................................................................................... 40 7.2 ”Skäligen har behövt” .................................................................................................................. 41

7.2.1 Verkligt behov ...................................................................................................................... 41 7.2.2 Skäliga rättegångskostnader ................................................................................................. 43 7.2.3 Skälig ersättning ................................................................................................................... 45

7.3 Tre alternativa förutsättningar för ersättning ............................................................................... 46 7.3.1 Helt eller delvis bifall ........................................................................................................... 46 7.3.2 Av betydelse för rättstillämpningen ...................................................................................... 46 7.3.3 Synnerliga skäl ...................................................................................................................... 47

  4

7.4 Utbetalning av ersättning ............................................................................................................. 48 8. Slutsatser och avslutande reflektioner ............................................................................. 50

8.1 Slutsatser ...................................................................................................................................... 50 8.2 Tankar de lege ferenda ................................................................................................................. 51 8.3 Avslutande reflektioner i ljuset av pågående lagförändringsarbete ............................................. 52

Källförteckning ......................................................................................................................... 54 Rättsfallsregister ....................................................................................................................... 56  

  5

Förkortningar Författningar EKMR Europeiska konventionen om mänskliga rättigheter FL Förvaltningslag (1986:223) FPL Förvaltningsprocesslag (1971:291) LVM Lag (1988:870) om vård av missbrukare i vissa fall LPT Lag (1921:1121) om psykiatrisk tvångsvård LRV Lag (1991:1129) om rättspsykiatrisk vård RB Rättegångsbalk (1942:740) RF Regeringsform (1974:152) RH Rättsfall från hovrätterna RhjL Rättshjälpslag (1996:1690) SFL Skatteförfarandelag (2011:1244) UtlL Utlänningslag (2005:716) Domstolar m.m. Dnr. Diarienummer DVFS Domstolsverkets föreskrifter EG Europeiska Gemenskapen EU Europeiska unionen FN Förenta Nationerna HD Högsta domstolen HFD Högsta förvaltningsdomstolen JO Justitieombudsmannen JT Juridisk Tidskrift MIG Rättsfall från Migrationsöverdomstolen NJA Nytt juridiskt arkiv I NJA II Nytt juridiskt arkiv avd. II Not. Notis Prop. Proposition Ref. Referat RÅ Regeringsrättens årsbok SFS Svensk författningssamling SOU Statens Offentliga Utredningar SvJT Svensk Juristtidning TrF Tidsskrift for Rettsvitenskap

  6

1. Inledning _____________________________________________________________________________________________________   I det inledande kapitlet beskrivs bakgrunden till de aktuella frågeställningarna samt uppsatsens syfte, problemformulering och avgränsningar. Kapitlet innehåller även en redogörelse ör uppsatsens metodologiska utgångspunkter och disposition. ___________________________________________________________________________

1.1 Problembakgrund  Förvaltningsprocessen karaktäriseras av att domstolarnas utredningsskyldighet medför att den enskilde anses få den hjälp som är nödvändig utan att några kostnader för denne ska uppstå. Den enskildes rättssäkerhet anses således garanterad eftersom det även följer av den enskildes medborgerliga ansvar att bidra i processen.1 Ombuds- och biträdeskostnader ersätts således inte enligt förvaltningsprocesslagen (1971:291).

I förarbetena till skatteförfarandelagen (2011:1244) klargjordes att den enskildes kostnader i vissa skatteärenden tenderat att stiga, delvis beroende av skattelagstiftningens komplexitet. Därav ansågs det stötande att den enskilde själv skulle tvingas stå för dessa betydande kostnader.2

I dag finns möjlighet till ersättning i skatteprocessen enligt 43 kap. SFL som utifrån det ovan anförda utgör ett undantag i förhållande till förvaltningsprocesslagen. Den som i ett mål eller ärende har haft kostnader för ombud, biträde eller utredning eller annat som denne skäligen har behövt för att ta tillvara sin rätt har, kan efter ansökan, endast under vissa givna förutsättningar erhålla ersättning för kostnader i skatteprocessen. Anmärkningsvärt är att utgången i ett mål kan vara avgörande för rätten till ersättning. Konsekvensen blir följaktligen att klaganden i vissa ärenden eller mål kommer att tillerkännas ersättning för sina kostnader för hela processen först hos HFD.3

Eget arbete eller egen tidsspillan, från annat håll redan ersatta kostnader eller försumlighet eller förorsakande av onödigt omfattande mål eller ärende ersätts inte enligt skatteförfarandelagen. Det resulterar i att den ersättning som den skattskyldige de facto tillhandahåller ofta inte täcker de faktiska kostnader som denne haft för att ta tillvara sin rätt. Övriga kostnader och lidande är här inte inräknade.

Det utgör idag etablerad praxis i tvistemål att domstolen tillfrågar den tappande part som ska bära den vinnande partens rättegångskostnader vilket ersättningsbelopp denne anser rimligt. Så sker även i skattemål. När Skatteverket utgör tappande part tillfrågar domstolen sålunda verket vilken ersättning som tillstyrks såsom rimlig för den enskilde. Skatteverket verkar dock obenägen att vitsorda ersättning i dessa fall.4 I en stor statlig offentlig utredning framkommer att kammarrätten i Stockholm, under första halvåret 2008, avkunnade 332 domar i skattemål.5 Olika juridiska personer yrkade i 137 av dessa ersättning för sina rättegångskostnader. I 136 av de 137 fallen ansåg Skatteverket att ersättningsanspråken skulle avslås.

Ersättning för juridiska personer beviljas ytterst restriktivt och förekommer vanligen i fall av betydelse för rättstillämpningen. Enligt Företagsombudsmannen är det en vanlig

                                                                                                               1 Se prop. 1989/90:126 s. 15 ff. 2 Se prop. 1988/89:126 s. 7. 3 Se t.ex. RÅ 2009 ref. 22 och RÅ 2009 ref. 36. 4 Se SOU 2009:58 s. 478. 2 Se prop. 1988/89:126 s. 7. 3 Se t.ex. RÅ 2009 ref. 22 och RÅ 2009 ref. 36. 4 Se SOU 2009:58 s. 478. 5  Se SOU 2009:58 s. 478. Utredningen ombesörjdes av Svenskt Näringsliv.

  7

uppfattning bland skattejurister och skatteadvokater att företagare i många fall undviker att processa mot Skatteverket i de fall de anser att felaktigt beslut fattats, oavsett hur goda chanser de anser sig ha att vinna. 6 Detta för att de bl.a. är rädda för att advokatkostnaderna, som de nästan aldrig får ersättning för även om de vinner målen, kommer kosta mer än vad tvisten handlar om.

Utifrån den ovan identifierade problematiken för den skattskyldige att få hjälp att ta till vara sin rätt mot Skatteverket finner vi anledning att undersöka under vilka förutsättningar ersättning för ombud eller biträde utgår. Vidare hur domstolen beslutar vilket ersättningsbelopp som är skäligt.

1.2 Syfte, problemformulering och avgränsningar  

Den enskildes rättigheter mot staten utgör i allmänhet ett stort och komplext område, i synnerhet gällande rättssäkerhet.7 Den enskildes förutsättningar mot det allmänna skiljer sig i de olika rättsprocesserna, varför vi valt att utreda huruvida dessa förutsättningar är tillfredsställande i skatteprocessen gällande ombud och biträde. Detta eftersom man i skatteprocessen endast har möjlighet att söka ersättning för kostnader för ombud biträde och utredning i efterhand. Vi vill härigenom skapa en medvetenhet om den enskildes rätt till ombud, biträde och ersättning i skatteprocessen, en process som inte kan anses befinna sig allt för långt ifrån vare sig civilprocessen, straffprocessen eller migrationsprocessen.

Utifrån det ovan anförda anser vi att det finns ett behov av att utreda när ersättning utgår för kostnader som uppkommit för den skattskyldige i ärende eller mål om skatt samt huruvida ersättningsnivåerna är tillfredsställande för att upprätthålla rättssäkerheten. Vidare om rättssäkerheten eftersätts för den skattskyldige i och med skatteprocessens begränsade möjligheter till ersättning för ombud, biträde och utredning. Det förekommer i skrivande stund en högst aktuell offentlig utredning gällande bl.a. ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning.8 Utredningen påvisar enligt oss frågeställningarnas aktualitet och områdets behov av utredning.

Skatteförfaranden i övriga skattelagar lämnas utanför denna framställning.

Uppsatsens huvudsyften är således:

1) att analysera rätten till ersättning för ombud, biträde, utredning eller annat enligt 43 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244),

2) att jämföra skatteprocessens möjligheter till ombud, biträde och ersättning med civilprocessen, straffprocessen och migrationsprocessen ur ett rättssäkerhetsperspektiv, och

3) att föreslå eventuella förändringar för att öka rättssäkerheten för den skattskyldige.

Det är viktigt att betona att syftet med uppsatsen inte är att försöka mäta den rättssäkerhet som totalt sett uppnås med den svenska skatteförfarandelagen eller med de övrigt studerade rättsprocesserna. En sådan utvärdering skulle enligt vår uppfattning inte vara möjlig att genomföra. Analysen i uppsatsen är istället inriktad mot att försöka peka ut och analysera de olika komponenter gällande ombud och biträde som påverkar rättssäkerheten. De olika rättsprocesserna kommer således endast redogöras för i den omfattning som är nödvändig för att en jämförelse gällande ombud, biträde och ersättning ska vara möjlig. Härigenom kommer                                                                                                                6 Se Företagarombudsmannens publikation, Skatteprocessen – vad varje företagare bör veta, 2013. 7 Se vidare bl.a. Gustavsson, Rättens polyvalens, s. 313 och Peczenik, Vad är rätt? s. 89, gällande rättssäkerhet. 8 Se SOU 2013:62.

  8

i vissa fall endast karaktärsdragen belysas. Utrymme kommer istället att ges till skatteprocessen, eftersom det är den process frågeställningen för denna uppsats gäller.

1.3 Metod och materialdiskussion

1.3.1 Allmän metodgrund för uppsatsen Denna studies ansats kan lämpligen beskrivas utifrån den uppdelning som Westberg gör mellan den regelorienterade och den problem- och intresseorienterad forskningsansatsen.9 Uppsatsens undersökning tar sin utgångspunkt i den befintliga regleringen av rättsområdena i svensk rätt, varpå den härigenom kan beskrivas som regelorienterad. Dock finns enligt vår mening inget nödvändigt samband mellan att en studie är regelorienterad och därmed enbart skulle vara deskriptiv. Det är få uppsatser, eller andra framställningar, som enbart är just regel- eller problemorienterade. Så är även fallet för denna uppsats. Westberg anser att den problemorienterade ansatsen karakteriseras av att forskaren ”primärt tagit på sig en annan huvuduppgift än att (bara) juridisktekniskt uttolka en för tillfället gällande lag eller lagbestämmelse som i en eller annan mening reglerar företeelsen”.10 Som exempel ger Westberg att kritiskt granska praxis på området eller att utföra en jämförelse mellan olika regelsystem.11 Då vårt syfte inte enbart är att utreda gällande rätt, utan även jämföra den med annan gällande rätt utifrån ett rättssäkerhetsperspektiv samt föreslå eventuella förändringar av i skatteprocessen, är vi av den uppfattningen att denna studie har tydliga inslag av båda ansatserna.

I uppsatsarbetet har huvudsakligen en traditionell rättsdogmatisk metod tillämpats. Vår uppfattning om vad den rättsdogmatiska metoden innebär är att vi genom tolkning och systematisering försöker fastställa gällande rätt med utgångspunkt i rättskällorna. 12 Att benämna metoden som rättsdogmatisk har dock kritiserats i doktrinen, då begreppet anses vara missvisande i relation till metodens faktiska beskaffenhet.13 Vidare anser Hellner att ett problem med den rättsdogmatiska metoden är att ”gällande rätt” är ett mycket oklart begrepp.14 Oavsett vilken benämning som görs av av metoden eller vad som avses med gällande rätt är det enligt vår mening dess faktiska tillämpning som är avgörande för huruvida den utgör en lämplig huvudsaklig metodgrund i detta uppsatsarbete eller inte. Den rättsdogmatiska metoden tillämpas således då syftet är att tolka och systematisera gällande rätt.

1.3.2 Rättskällor Det råder skiljaktiga meningar i doktrinen om vad som utgör rättskällor. Den klassiska synen på rättsdogmatiken innebär en striktare syn på rättskällorna.15 Lavin vänder sig emot att ”rättsvetenskapliga forskare skulle vara bundna av vissa rättskällor”.16 Istället anser han att det är ”en självklarhet att en forskare använder vilket material som helst alltefter de syften han

                                                                                                               9 Westberg, P, Avhandlingsskrivande och val av forskningsansats – en idé om rättsvetenskaplig öppenhet, i Festskrift till Bolding, s. 421-446. 10 Westberg, P, Avhandlingsskrivande och val av forskningsansats – en idé om rättsvetenskaplig öppenhet, i Festskrift till Bolding, s. 436. 11 Westberg, P, Avhandlingsskrivande och val av forskningsansats – en idé om rättsvetenskaplig öppenhet, i Festskrift till Bolding, s. 436. 12 Se t.ex. Hellner, Metodproblem i Rättsvetenskapen, Studier i förmögenhetsrätt, s. 22-23 och Peczenik, Vad är rätt? Om demokrati, rättssäkerhet, etik och juridisk argumentation, s. 312. 13 Se Sandgren, Är rättsdogmatiken dogmatisk? TfR 2005 s. 655-656. 14 Se Hellner, Metodproblem i rättsvetenskapen, Studier i förmögenhetsrätt, s. 23-24. 15 Se Korling, Zamboni, Juridisk metodlära, s. 21 och Sandgren, Rättsvetenskap för uppsatsförfattare, s. 36. 16 Se Lavin, Om förvaltningsrättslig forskning - en replik, Förvaltningsrättslig tidskrift, 1990, s. 73.

  9

har rest med sin forskning”.17 Vi är av den uppfattningen att det utöver författning, praxis, förarbeten och doktrin även finns andra rättskällor som är av vikt och som får tillämpas i den juridiska argumentationen. Enligt Peczenik omfattar sådana rättskällor t.ex. Skatteverkets material och historisk kunskap om relevanta omständigheter vid lagens tillkomst. 18 Rättskälleläran kan härigenom komma att skilja sig från ett rättsområde till ett annat; det finns betydande skillnader mellan exempelvis arbetsrätt, folkrätt och skatterätt i detta avseende.19

I uppsatsen har rättskällorna i huvudsak tillämpats utifrån den rättskällelära som förespråkas av Lodin, Lindencrona, Melz, Silfverberg och Simon-Almendal.20

Lagtext utgör den primära rättskällan. Att beskattning tydligt ska framgå utav lagarna utgör ett rättssäkerhetskrav och uttrycks ofta nullum tributum sine lege, ingen beskattning utan stöd i lag. 21 Nya komplexa transaktioner medför att skattelagarna ofta är under ständiga detaljförändringar, vilket medför att skattelagarna idag inte är speciellt enkla och tydliga. I detta uppsatsarbete har stor vikt lagts vid att studera propositioner och dess förekommande offentliga utredningar för att säkerställa innebörden av lagtexten. Vidare har till stor del rättspraxis tillämpats för att utreda HFD:s tillvägagångssätt vid utdömandet av ersättning enligt 43 kap. SFL. Namnet HFD tillämpas alltid då högsta instans i förvaltningsprocessen åsyftas., oavsett om det vid tiden hette Regeringsrätten, då detta är lagstiftarens vilja.22

Det tar idag normalt lång tid innan ett mål tagit sig upp till HFD, delvis beroende på domstolarnas stora arbetsbörda. Bindande förhandsbesked har kommit att bidra till att belysa nya skatterättsliga problem snabbast. Förhandsbesked meddelas av Skatterättsnämnden enligt lag (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor och många förhandsbesked utgör, p.g.a. möjligheten till överklagan till HFD, prejudikat. 23 Av den anledningen har vi även i förekommande fall hänvisat till förhandsbesked. Dock ska poängteras att förhandsbesked är skrivna utifrån hypotetiska fall, varför tillämpningen i det konkreta fallet kan komma att variera.

Den juridiska doktrinen tillämpats frekvent i uppsatsen. Doktrin i form av aktuella publicerade artiklar i juridiska tidskrifter har varit nödvändiga för att analysera och understödja vår argumentation gällande det redan aktuella lagförändringsarbetet av 43 kap. SFL.24 Skatteverkets yttranden och publikationer tillämpats även i detta syfte.

1.3.4 Jämförande inslag Uppsatsen innehåller ett kapitel där de olika möjligheterna till ombud och biträde redogörs för vad gäller ytterligare tre rättsprocesser. Även möjligheterna till ersättning presenteras för respektive process. Med jämförande inslag avser vi göra en jämförelse mellan de olika rättsprocessernas möjligheter till ombud, biträde och ersättning för att fastställa och analysera skillnader och likheter i detta specifikt rättsliga avseende. Syftet är att ge en god grund för analysen av skatteprocessen.

Utan en jämförelse av andra processer finns inget att jämföra skatteprocessen med. Det är enligt vår uppfattning svårt att besvara frågan huruvida de möjligheter till ersättning som föreligger i skatteprocessen är motiverade eller inte ur det rättssäkerhetsperspektiv vi åsyftar utan medvetenhet om övriga processer.

                                                                                                               17 Se Lavin, Om förvaltningsrättslig forskning - en replik, Förvaltningsrättslig tidskrift, 1990, s. 73. 18 Se även Peczenik Peczenik, Vad är rätt? Om demokrati, rättssäkerhet, etik och juridisk argumentation, s. 316. 19 Det finns betydande skillnader mellan exempelvis arbetsrätt, folkrätt och skatterätt i detta avseende, se Sandgren, Rättsvetenskap för uppsatsförfattare, s. 36. 20 Se Lodin m.fl., Inkomstskatt, s. 17. 21 Se Lodin m.fl., Inkomstskatt, s. 17 med vidare hänvisning till Ljugman, Om skattefordran och skatterestitution, 1947, s. 22. 22 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 20. 23 Det följande bygger på Lodin m.fl., Inkomstskatt, s. 21 f. 24 Se SOU 2013:62.

  10

Det förekommer olika rättsliga benämningar för ombud och biträden i de rättsprocesser som studerats och processerna sinsemellan innehåller betydande olikheter. Att på ett anspråkslöst sätt utreda hur andra rättsprocesser hanterar ombud och biträden kan således bidra till analysen och besvarandet av våra frågeställningar. Ambitionen med detta, förhållandevis enkla och till sin storlek inte betydande, jämförande inslag är att det ska utgöra ett exempel på vad Strömholm benämner ”en tjänande komparativ studie”, d.v.s. att skatteprocessen står i förgrunden och de övriga processerna blir till stor del deskriptiva. 25

Valet av rättsprocesser för den jämförande studien bör motiveras. På privaträttens område fullbordas rättsförhållanden mellan de privaträttsliga subjekten i de flesta fall frivilligt.26 Med frivilligt avses här utan myndigheters inblandning. Således aktualiseras endast civilprocessrätten då någon av parterna inte uppfyllt eller fullgjort sin plikt enligt lag eller avtal. Tvistelösningen utgör härigenom ett instrument för framtvingande av de rättigheter och skyldigheter som är fastställda genom materiell rätt eller avtal. I civilprocessen avgörs vem av parterna som får rätt utifrån det underlag som parterna tillhandahåller.

Annorlunda ter sig situationen på det offentligrättsliga området, då offentligrätt reglerar förhållandena mellan den enskilde och det offentliga, d.v.s. myndighetsutövning.27 I en offentligrättslig process, som omfattar straff- och förvaltningsprocess, utgör alltid en myndighet part. En myndighets agerande i ett sådant rättsförhållande är fastställt i lag eller annan föreskrift och legalitetsprincipen bidrar till att dessa regelverk efterlevs. Härigenom dominerar kravet på legalitet och rättssäkerhet på det offentligrättsliga området. I en förvaltningsprocess ska bl.a. myndigheternas utredningsskyldighet medföra att det material som är nödvändigt för att fatta ett beslut kommer fram. Om den enskilde förlorar tvisten riskerar han eller hon t.ex. aldrig att tvingas betala motpartens rättegångskostnader.

Av naturliga skäl måste processregler anpassas utifrån de olika rättsområdenas särdrag. Den bredaste och mest naturliga skiljelinjen mellan dessa går, som ovan visat, mellan civilprocessen och processerna gällande tillämpningen av de offentligrättsliga författningarna.28 Specifikt mellan allmänna domstolar och allmänna förvaltningsdomstolar, se 11 kap. 2 § RF. Syftet dem emellan skiljer sig i stort, på så vis, att civilprocessen syftar till att lösa tvister mellan två enskilda medan det krävs stora mått av rättssäkerhetsgarantier vid en tvist med det allmänna. Även på det senare området är det nödvändigt att diversifiera rättsförfarandena då det t.ex. ställs betydligt högre krav på rättssäkerhet i en straffprocess än i en förvaltningsprocess i allmänhet. Vidare krävs i vissa processer särskild sakkunskap, så är exempelvis fallet gällande skatteprocessen och migrationsprocessen. I dessa fall förekommer vanligen en specialiserad myndighet som bidrar med sakkunskap, en sådan process ser annorlunda ut och mål i domstolen avgörs av en specialsammansatt domstol.

Vi har i det följande valt att avgränsa oss till tre rättsprocesser, utöver skatteprocessen. Civilrättsprocessen för att undersöka framförallt vilka möjligheter till ombud och biträde som förekommer på det privaträttsliga området, straffprocessen för att undersöka ett område där kravet på rättssäkerhet är som störst och migrationsprocessen för att kunna göra en jämförelse med en process som ter sig relativt lik skatteprocessen, då även den utgör en specialprocess som förekommer i förvaltningsdomstol.

Avgränsningen som sådan följer även dels av utrymmesskäl för uppsatsen (skulle samtliga rättsprocesser i det svenska systemet belysas räcker inte de sidor vi har att disponera för denna uppsats), dels av att processerna som sådana representerar ett brett urval utifrån de ovan diskuterade områdena.

                                                                                                               25 Se Strömholm, Har den komparativa rätten en metod?, SvJT, 1972, s. 461-462. 26 Det följande bygger på Lundberg, m.fl., Juridik, s. 561 f. 27 Se Lundberg, m.fl., Juridik, s. 561 f. 28 Se Lundberg, m.fl., Juridik, s. 562.

  11

1.4 Disposition  Allmänna utgångspunkter för uppsatsen ges i kapitel 2 omfattande de olika typer av ombud och biträden som generellt kan komma att aktualiseras i de olika processerna. Detta i syfte att ge läsaren en förståelse för hur systemet är uppbyggt både på det civilrättsliga- och offentligrättsliga området.

I kapitel 3 beskrivs civilprocessens, straffprocessens och migrationsprocessens karaktärsdrag samt vilken rätt gällande ombud och biträden som förekommer. Även vem som bär kostnaden för detta. Vidare kartläggs processernas skyddsbehov och syn på rättssäkerhet. Kapitlet används som en referensram till den analys som visas i kapitel 6.

Kapitel 4 innehåller en historisk tillbakablick av de omständigheter som föranlett förändring av förvaltningsprocessen i allmänhet och skatteprocessen i synnerhet. Syftet med kapitlet är att reda ut de skäl som ligger bakom förändringarna och vilka värden som beaktats vid lagstiftningsarbetet.

Kapitel 5 innehåller en redogörelse av allmänna utgångspunkter i skatteprocessen samt en omfattande skildring av gällande rätt med huvudfokus på ersättningsmöjligheterna för ombud, biträde och utredning i 43 kap. SFL. Vidare försöker vi utreda vilka kostnader som ersätts och vilka belopp som kan anses vara skäliga.

I kapitel 6 görs en kortare jämförande analys av de övriga rättsprocesserna gällande ombud, biträde och rättegångskostnader utifrån vad som redogjorts för i kapitel 3.

I kapitel 7 följer en analytisk genomgång av praxis för att se de facto vilka omständigheter som tillmäts betydelse vid bedömningen av huruvida ersättning ska utgå för ombud och biträden i skatteprocessen. Kapitlet inleds med en motivering av det material som föranlett undersökningen och de svårigheter som förekommit i samband med detta. Dispositionen i kapitlet följer den som presenterats i kapitel 5 gällande 43 kap. 1 § SFL och dess rekvisit.

Kapitel 8 innehåller slutsatser, avslutande reflektioner och ett visst de lege ferenda-resonemang. Uppsatsen avslutas med reflektioner över det just nu pågående lagförändringsarbetet.

  12

2. Allmänna utgångspunkter _____________________________________________________________________________________________________   I detta inledande kapitel redogörs för allmänna utgångspunkter för uppsatsen, häribland vilka möjligheter som övergripande ges i processerna gällande ombud, biträde och ekonomisk ersättning. Det är generellt behovet som styr vilket hjälpbehov som är motiverat. ___________________________________________________________________________

2.1 Rättssäkerhet  Värnandet om rättssäkerhet är betydande för svensk rättskultur.29 Förhållandet mellan den enskilde och det allmänna saknar jämnvikt och behovet av rättssäkerhet för den svagare vid myndighetsutövning är betydande.30 Detta gäller inte minst vid skatteprocessen då den enskilde riskerar att drabbas hårt vid en eventuell tvist med det allmänna. Ett starkt rättssäkerhetsbehov följer även av att ingen ska bli felaktigt dömd i en straffprocess eller felaktigt förlora en civilprocess. Vad som utgör rättssäkerhet är en vida omfattande fråga utan enhetligt svar. 31 Peczenik konstaterar att ”många olika ting har något att göra med rättssäkerhet”.32 Det finns inte möjlighet att ge denna rättsfilosofiska fråga något större utrymme i denna uppsats, vilket gör att vi endast valt att redogöra för de för denna uppsats mest betydande delarna av rättssäkerheten.

Enligt Peczenik kan rättssäkerhet delas in i formell- och materiell rättssäkerhet, där den formella rättssäkerheten innebär att det går att förutse rättsliga beslut enligt lagen och den materiella rättssäkerheten innebär att hänsyn även tas till andra etiska värden i samband med rättskipning och myndighetsutövning.33 För skatterättens område torde kravet avse en formell rättssäkerhet.

Den viktigaste principen för att nå rättssäkerhet på skatterättens område torde utgöra legalitetsprincipen. Av 1 kap. 1 § RF framgår att den offentliga makten utövas under lagarna. I och med skattelagstiftningens ingripande betydelse för enskilda och företag förutsätts en föreskriftsbunden lagtolkning, tolkningen som sådan är ett uttryck för legalitetsprincipen.34 Principen syftar till att tillgodose den enskildes rättssäkerhet genom en objektiv och förutsebar rättstillämpning. Utan denna princip riskerar skattesystemet att bli föremål för godtycklighet vid rättstillämpningen. Zila belyser vikten av att medborgarna måste kunna lita på att myndigheterna följer lagarna.35

2.2 Ombud, biträde och ersättning

2.2.1 Ombud och biträde Inledningsvis vill vi förtydliga skillnaden mellan ett ombud och ett biträde. Ombud i allmänhet är den som har en annan persons fullmakt att föra talan och ingå bindande avtal i dennes ställe.36 Den som har sådant uppdrag ska med andra ord vara behörig att även i                                                                                                                29 Se SOU 1993:62 s. 75. 30 Se SOU 1993:62 s. 75 f. 31 Se bl.a. Gustavsson, Rättens polyvalens, s. 313 och Peczenik, Vad är rätt? s. 89. 32 Se Peczenik, Vad är rätt? s. 89. 33 Se Peczenik, Vad är rätt? s. 94. 34 Det följande bygger på Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 30. 35 Se Zila, Om rättssäkerhet, s. 291. 36 Se t.ex. Hellners, Malmqvist, Förvaltningslagen med kommentarer, upplaga 3:1, 2010, s. 118 och Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 62.

  13

huvudmannens frånvaro vidta åtgärder som är bindande för huvudmannen. Rättegångsombud är beteckningen på någon som på grund av fullmakt företräder annan i rättegång, vanligen en advokat eller biträdande jurist.37

Ett biträdes syfte är att hjälpa den enskilde att föra sin egen talan, till skillnad från ombud som för talan i dennes ställe via fullmakt. Ett biträde hjälper följaktligen sin huvudman utan att ha rätt att uppträda i huvudmannens ställe.38

2.2.2 Rättsskydd I de allra flesta hemförsäkringar ingår rättsskydd. 39 Vanligen har man rätt att använda sig av rättsskyddet när det föreligger en tvist, men försäkringarna innehåller ofta undantag. Rättsskyddet gäller i regel inte tvister som har samband med äktenskapsskillnad, men kan omfatta tvister om t.ex. vårdnad om barn i fall då tvist uppkommer en tid efter separationen. Rättskyddet är vanligen förenat med en självrisk som uppgår till ca 20-25 procent av kostnaderna. Vid en tvist kan rättsskyddet även täcka motpartens rättegångskostnader i de fall innehavaren av försäkringen blir skyldig att betala dessa. En rättsskyddsförsäkring innehåller ofta ett maximalt ersättningsbelopp som uppgår till ca 200 000 kronor. 40 En rättsskyddsförsäkring är, precis som de flesta andra försäkringar, frivillig och det kan inte antas att var och en är innehavare av en sådan försäkring.

Företagare innehar ofta rättsskydd i företagsförsäkringen. Vanligen ingår dock inte skattemål, som då får tecknas genom tilläggsförsäkring. 41 Anledningen torde bero på skattelagstiftningens komplexitet samt den bristfälliga ersättning som utgår i skattemål. Sådana processer utgör en större ekonomisk risk och måste kompenseras med högre premie. Självrisken för företag är vanligen något högre än för privatpersoner.

2.2.3 Rättshjälp Rättshjälp är subsidiär till rättsskyddet genom försäkring. Det innebär att den som inte har möjlighet att få rättsskydd i vissa fall ansöka om rättshjälp av staten. Rättshjälpslagen (1996:1619) syftar till att skydda de svagare parterna i samhället och innehåller de allmänna förutsättningarna för rättshjälp. Det finns olika former av rättshjälp; allmän rättshjälp, rättshjälp åt misstänkt i brottmål, rättshjälp genom offentligt biträde samt rådgivning. Den allmänna rättshjälpen kan beviljas fysiska personer och dödsbon, under förutsättning att den sökande är i behov av ett juridiskt biträde utöver rådgivning och att detta behov inte kan tillgodoses på annat sätt samt om det med hänsyn till angelägenhetens art och betydelse, tvistemålets värde och omständigheterna i övrigt, är rimligt att staten bidrar till kostnaderna.42 Rättshjälp kan således lämnas i varje rättsligt angelägenhet i den mån uttryckligt undantag inte gjorts, se 7 och 10 §§ RhjL.

Rättslig angelägenhet avser såväl ärenden som handläggs i domstol som utomprocessuella ärenden.43 Kravet på att det måste föreligga ett behov av biträde har fått avgörande betydelse för den praktiska tillämpningen då det medfört att rättshjälp inte får beviljas i sådana angelägenheter där hjälp genom offentligt biträde kan komma i fråga.44

Det är upp till den enskilde själv att ansöka om rättshjälp. En förutsättning för att hjälp ska beviljas enligt rättshjälpslagen är att en fysisk persons ekonomiska underlag inte överstiger

                                                                                                               37 T.ex. rättegångsombud i 12 kap. 14 och 21 §§ RB. 38 T.ex. rättegångsbiträde i 12 kap. 22 § RB eller offentligt biträde enligt lagen (1996:1620) om offentligt biträde. 39 Se konsumenternas försäkringsbyrås hemsida, www.konsumenternas.se, 2015-05-18. 40 Det följande bygger på konsumenternas försäkringsbyrås hemsida, www.konsumenternas.se, 2015-05-18. 41 Se konsumenternas försäkringsbyrås hemsida, www.konsumenternas.se, 2015-05-18. 42 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 64. 43 Se prop. 1972:4 s. 240 f. 44 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 64.

  14

260 000 kr, se 6 § RhjL. Vad som utgör ett ekonomiskt underlag följer av 38 § RhjL, nämligen den rättssökandes beräknade inkomst efter hänsyn tagits till underhållsskyldighet, förmögenhetsförhållanden och skuldsättning. Det är det ekonomiska förhållandena vid tidpunkten för ansökan om rättshjälp som är avgörande. Mer omfattande regler om hur en beräkning av det ekonomiska underlaget görs vid ansökan om rättshjälp återfinns i föreskrifter från Domstolsverket.45 Av föreskrifterna framgår t.ex. att tillgångar och skulder hänförliga till bostaden inte ska medräknas, vilket medför att den enskilde inte ska tvingas sälja sitt hus för att beviljas rättshjälp.

Ytterligare förutsättning för att rättshjälp ska beviljas är att det utgått rådgivning i minst en timme, se 4 § RhjL. Rådgivning sker mot en avgift motsvarande timkostnadsnormen och ska betalas av den enskilde själv.46 Den enskilde får härigenom till viss del bidra själv innan rättshjälp kan medges.

Uppfylls kraven enligt rättshjälpslagen utgår ersättning för samtliga åtgärder som är nödvändiga för att ta till vara den rättsökandes rätt i den angelägenhet som rättshjälpen har beviljats för. Beslutet kan inte begränsas till en viss del av handläggningen, såvida den sökande inte själv gjort en sådan begräsning. I NJA 2008 s. 1080 slog HD fast att ett rättshjälpsbiträde även har rätt till ersättning för arbete med att överklaga ett avslagsbeslut avseende ersättning för huvudmannens inställelse till domstolsförhandling.

Av 26 § RhjL följer att en advokat, en biträdande jurist på advokatbyrå eller någon annan som är lämplig för uppdraget får förordnas till rättshjälpsbiträde. Skulle den rättsökande själv föreslå någon annan som denne finner lämplig ska det föreslagna biträdet förordnas, så länge det inte föreligger särskilda skäl mot det.

Ett förordnat rättshjälpsbiträde erhåller skälig ersättning för arbete, tidsspillan och utlägg som uppdraget krävt, se 27 § RhjL. Domstolsverkets utfärdar årligen föreskrifter gällande de ersättningsnivåer som gäller för det allmännas ersättning för arbete på rättshjälpsområdet för bl.a. offentlig biträde, offentlig försvarare och målsägandebiträde.47 Rättshjälpsförordningen (1997:404) innehåller detaljerade bestämmelser för rättshjälpsbiträdet gällande t.ex. om hur kostnadsräkningar ska utformas. Rättshjälpsförordningen gäller inte i ärenden och mål om skatt. Skatteverket menar emellertid att det saknas anledning att inte utgå från de krav som gäller enligt rättshjälpsförordningen då det gemensamt gäller kostnadsersättningar från allmänna medel.48

I propositionen till rättshjälpslagen uttalades att förvaltningsdomstolarnas materiella processledning och utredningsansvar enligt förvaltningsprocesslagen medför att biträdesbehovet i dessa domstolar inte är detsamma som i mål vid allmän domstol.49 Stor restriktivitet föreligger följaktligen gällande ersättning i ärenden hos förvaltningsmyndighet och förvaltningsdomstol.50 Dock medges att det kan finnas behov av juridiskt biträde och därigenom rättshjälp i vissa förvaltningsmål t.ex. då en förvaltningsmyndighet överklagar ett beslut som ändrats till den rättssökandes fördel. Enligt en uttrycklig regel i 11 § RhjL får rättshjälp i skattemål beviljas endast när det finns särskilda skäl. FL innehåller inte några föreskrifter om kostnader eller rättshjälp i förvaltningsärenden.51

Näringsidkare kan endast undantagsvis få rättshjälp. Även om behov av bistånd ansetts                                                                                                                45 Se DVFS 2013:07, 5-11 §§. 46 Timkostnadsnormen utgör för i år (2015) 1 302 kronor per timme exkl. mervärdesskatt för den som har F-skatt, se förordning (2009:1237) om timkostnadsnorm inom rättshjälpsområdet. 47 Se Domstolsverkets hemsida, www.domstol.se för nedladdning av Domstolsverkets föreskrift Rättshjälp och taxor 2015. Häribland DVFS 2014:20 gällande brottsmålstaxa för offentlig försvarare i tingsrätt och hovrätt samt DVFS 2014:21 gällande ersättning för offentlig försvarare för deltagande i häktningsförhandling under helg. 48 Se Skatteverkets publikation, Handledning för handläggning av ärenden enligt ersättningslagen, 2006 s. 59 f. 49 Det följande bygger på prop. 1996/97:9 s. 115. 50 Se prop. 1993:9:151 s. 141. 51 Se Hellner, Malmqvist, Förvaltningslagen, s. 123.

  15

föreligga avslås många ansökningar på grund av att sökanden är näringsidkare och saken har samband med hans näringsverksamhet samt att något verkligt behov av ekonomisk ersättning inte förelegat enligt förutsättningarna i rättshjälpslagen.52

2.2.4 Offentligt biträde Lagen (1996:1620) om offentligt biträde innehåller bestämmelser gällande offentligt biträde. Bestämmelserna gäller subsidiärt i förhållande till om annat är särskilt föreskrivet. Huvudregeln i 2 § lagen om offentligt biträde anger att det är den domstol eller myndighet som handlägger målet eller ärendet som ska besluta om offentligt biträde. En individuell prövning ska alltid göras i det enskilda fallet. Huruvida ett offentligt biträde kan förordnas i ett mål framgår av speciallagstiftningen på rättsområdet.53 De bestämmelser som finns i speciallagarna kännetecknas av att de mycket detaljerat anger i vilka slags mål som offentligt biträde ska förordnas.54 Genomgående är det fråga om mål som rör enskildas personliga rörelsefrihet eller kroppsliga integritet.

Ett biträde ska förordnas om det inte måste antas att behov av biträde saknas. I mål om tvångsvård – oavsett om det gäller vård av unga, missbrukare (LVM) eller psykiatrisk tvångsvård (LPT/LRV) – ska förvaltningsrätten alltid förordna ett offentligt biträde. Detsamma gäller i mål och ärenden avseende avvisning eller utvisning, se 18 kap. 1-4 §§ utlänningslagen.

Det offentliga biträdet har till uppgift att företräda den som ansökan avser, och även vissa andra berörda parter. Till offentligt biträde får förordnas advokat, biträdande jurist på advokatbyrå eller någon annan som är lämplig för uppdraget och deras uppgift är att ta tillvara den enskildes rättigheter och intressen genom rättsprocessen.

I 4 § i lagen om offentligt biträde, fastslås att den som förordnats offentligt biträde inte behöver betala något för denna hjälp. Någon inkomstprövning likt förfarandet om rättshjälp förutsätts inte. Staten står kostnaden för biträdet samt för utredning som är påkallad för att ta tillvara huvudmannens rätt. Ersättningen till offentliga biträden utgår av allmänna medel. För utformning av kostnadsberäkning etc. tillämpas även för offentligt biträde rättshjälpsförordningen. Kritik förekommer dock från JO då det ansetts att offentliga biträden inkommer för sent i processen.55

2.2.5 Offentlig försvarare En offentlig försvarare förordnas av domstolen vid allvarligare anklagelser om brott, eller då det finns ett behov.56 Det är tingsrätten som beslutar om offentlig försvarare. En offentlig försvarare ska alltid förordnas om den tilltalade är anhållen, häktat eller misstänkt för ett brott med minst sex månaders fängelse i straffskalan, se 21 kap. RB. Det krävs dock att den tilltalade begär att få en offentlig försvarare. Polisen måste därför informera om rätten till detta, i de fall sådana anklagelser föreligger. Om den misstänkte eller tilltalade inte har rätt till offentlig försvarare får denne anlita ett rättegångsombud på egen hand. I praktiken innebär det då målet är av enklare karaktär och där den misstänkte vanligen kan redogöra för händelserna på egen hand. Domaren får i dessa fall företa en aktivare roll till följd av officialprincipen.

Rättegångsombud kan enligt 12 kap. RB vara offentliga eller privata. Endast en offentlig försvarare ersätts av allmänna medel och ersättning utgår för erlagt arbete samt utlägg. Det följer av 21 kap. 10 § RB att timkostnadsnormen för det allmännas ersättning för arbete på rättshjälpsområdet ska tillämpas enligt 27 § RhjL.                                                                                                                  52 Se prop. 1988/89:126 s. 10. 53 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 63. 54 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 63. 55 Se JO:s beslut 17 december 2009 i ärende 54342008. 56 Det följande bygger på Ekelöf, Rättegång II, s. 88 ff.

  16

3. Ombud, biträde och ersättning i andra processer än skatteprocessen ________________________________________________________________ Kapitlet beskriver civil-, straff- och migrationsprocessens utifrån gällande rätt inom framförallt områdena för ombud och biträden, även vem som bär kostnaderna för dessa. Syftet med kapitlet är att dessa processer ska utgöra en referensram gällande skyddsintressen och rättssäkerhet vid analysen av skatteprocessen. ___________________________________________________________________________

3.1 Civilprocessen  Rättegångsbalken (1942:740) innehåller såväl civilprocessrättsliga regler som straffprocessrättsliga. Gemensamt för dem är, utöver att reglerna är samlade, dels regler av mer juridisk teknisk natur häribland ersättningsregler för ombud och biträde, dels att båda typerna av förfarande sker i allmän domstol.57 Till vilket rättsområde en lagbestämmelse tillhör avgörs tills viss del av dess placering i rättegångsbalken.

Det följer av 11 kap. 1 § RB att envar kan vara en part i rättegång. Således kan varje fysisk och juridisk person vara part i ett mål och äga s.k. partshabilitet d.v.s. bli berättigad eller förpliktad genom domen. 58 Processhabilitet innebär en förmåga att utföra processrättsliga handlingar, d.v.s. äga rättslig handlingsförmåga.59 Den som saknar rättslig handlingsförmåga och därigenom saknar processhabilitet, men som fortfarande har partshabilitet, ska företrädas av ställföreträdare i processen.60 Detsamma gäller för juridiska personer som har partshabilitet men saknar processhabilitet. Part som har processhabilitet kan själv avgöra om denne vill företrädas av ett ombud eller föra talan själv.

I de fall part saknar processbehörighet ska en ställföreträdare föra talan, detta gäller både i tvistemål och brottmål. En ställföreträdare utgör precis som ett rättegångsombud en representant för parten, men med den signifikativa skillnaden att behörigheten grundar sig på lag eller myndighets förordnande istället för på fullmakt.61

När parter inte kan komma överens gällande en förmögenhetsrättslig tvist och eventuella förlikningsförhandlingar har strandat, bör parterna överväga om det är nödvändigt att anlita ett ombud i form av advokat eller annan juridiskt skolad. Sådan hjälp kan vara mycket kostsam. I 12 kap. 2 § RB föreskrivs att såsom ombud inte får brukas annan än den som rätten med hänsyn till redbarhet, insikter och tidigare verksamhet finner lämplig att vara ombud i målet. Med redbarhet avses att personen, som ska utses till ombud, inte själv t.ex. dömts för grövre brottslighet. Med insikt avses både juridiska insikter och insikter i det specifika målet.62 Målets komplexitet avgör vilka krav som kan ställas på ombudet. Advokattvång föreligger dock inte i Sverige. Domstolen har rätt att avvisa ombud som inte uppfyller de krav som målet kräver. Vissa processformer är av så enkel karaktär att en part torde kunna driva processen utan ett juridiskt ombud. En person som är part och har processhabilitet har som ovan anfört alltid rätt att föra sin talan själv, se 11 kap 1 och 2 §§ RB.

Ett rättegångsbiträde är endast behörigt att inför rätta handla på parts vägnar i dennes närvaro.63 Rättegångsbiträdets begränsade behörighet gäller så länge inte någon fullmakt                                                                                                                57 Se Lundberg, m.fl., Juridik, kap. 29-31 Process, s. 571. 58 Se Ekelöf, Rättegång II, s. 46 ff. 59 Se bl.a. Ramberg, Civilrätt, s. 47. 60 Se Lundberg, m.fl., Juridik, kap. 29-31 Process, s. 573. 61 Se Ekelöf, Rättegång II, s. 95 och jfr 12 kap. RB. 62 Se Heuman, L, Process och straffrätt för juridisk översiktskurs, s. 17 ff. 63 Se Ekelöf, Rättegång II, s. 87 f.

  17

utfärdats. Har fullmakt utfärdas övergår behörigheten till detsamma som för rättegångsombud. Regler om rättegångskostnader i tvistemål återfinns i 18 kap. RB där huvudregeln enligt

1 § lyder: ”Part, som tappar målet, ska ersätta motparten hans rättegångskostnad, om ej annat är stadgat.”

Stadgandet påvisar att om man ger sig in i leken, får man leken tåla, d.v.s. försök inte få rätt när du har fel, och torde ge uttryck för den avtalsfrihet som råder på civilrättens område.64 I de fall målet gäller ett rättsförhållande som enligt lag inte kan bestämmas på annat sätt än genom dom, ett s.k. indispositivt tvistemål, har rätten möjlighet att bestämma att vardera part ska bära sin egen rättegångskostnad, se 18 kap. 2 § RB. 65 Vissa familjerättsmål utgör exempel på indispositiva tvistemål. Från huvudreglerna förekommer vissa undantagsbestämmelser. Bl.a. föreskrivs i 18 kap. 3 § RB att om part inlett rättegång utan att motparten gett anledning till det, eller att part uppsåtligen eller genom försummelse föranlett onödig rättegång, kan rätten förordna antingen att parten ska ersätta motparten för dennes rättegångskostnader eller att vardera parten ska bära sin kostnad. Vidare omständigheter som kan föranleda att vardera parter får bära sina egna rättegångskostnader är då den tappande parten före rättegången inte känt till omständighet som var bestämmande för utgången i målet, se 18 kap. 3 § 2 st. RB.

I doktrinen understryks att det finns stora risker med att processa i tvistemål. Det är vanligen är stora kostnader förenade med processen samt att kostnaderna inte sällan överstiger värdet på processföremålet.66 Härigenom är det av stor vikt för en part att göra en grundlig bedömning av huruvida rättegångskostnaderna kan komma att bli ersatta eller ej innan en rättegång inleds.

Den part som vill erhålla ersättning för rättegångskostnader ska framställa sitt yrkande innan handläggningen avslutas i ett mål för att inte förlora möjligheten till ersättning. Kostnad för arvode till ombud och biträde är vanligen den största ersättningsposten.67 Beslut gällande rättegångskostnader redogörs samtidigt som avgörandet i målet, bedömningen av ersättningens storlek följer enligt 18 kap. 8 § RB:

Ersättning för rättegångskostnad skall fullt motsvara kostnaden för rättegångens förberedande och talans utförande jämte arvode till ombud eller biträde, såvitt kostnaden skäligen varit påkallad för tillvaratagande av partens rätt. Ersättning skall ock utgå för partens arbete och tidspillan i anledning av rättegången. Såsom åtgärd för rättegångens förberedande anses förhandling för biläggande av tvistefråga som har omedelbar betydelse för partens talan. Ersättning för rättegångskostnader skall även innefatta ränta enligt 6 § räntelagen (1975:635) från dagen då målet avgörs till dess betalning sker. (Lag 1987:328).

Ersättning för rättegångskostnad ska såtillvida endast utgå då kostnaden är att anse såsom skäligen påkallad för tillvaratagande av partens rätt. Om en kostnad är skäligen påkallad bedöms i det enskilda fallet. 68 Ersättningens storlek bestäms med hänsyn till arbetets

                                                                                                               64 Se Ramberg, Civilrätt, s. 57. 65 Se även Lundberg, m.fl., Juridik, kap. 29-31 Process, s. 580. 66 Se Heuman, Process och straffrätt för juridisk översiktskurs, s. 50 f. 67 Det följande bygger på Ferm, lagkommentar RB nr 506, Karnov Internet 2015-04-28. 68 Se bl.a. NJA 1997 s. 79 och Heumans kommentar till rättsfallet i JT 1997-98 s. 796 f. samt RH 2012:7. I NJA 2009 s. 441 diskuterades fråga om ersättning för rättegångskostnader avseende arbete som utförts av parts anställde jurist och i NJA 1983 s. 542 gällande fråga om merkostnader vid byte av ombud.

  18

omfattning och beskaffenhet.69 En advokat får inte, enligt de etiska regler som Sveriges advokatsamfund utfärdat, beräkna sitt arvode i procent av ett vunnet belopp.70 Vilket även torde följa av att ersättning enligt 18 kap. 8 § RB ska motsvara kostnaden för rättegångens förberedande och talans utförande. Ersättning utgår även för parts eget arbete och förlorade arbetsförtjänst samt kostnader för förlikningshandlingar som haft omedelbar betydelse för parternas talan. Sammanfattningsvis kan sägas att de flesta rättegångskostnader som är skäliga blir ersatta, under förutsättning att den tappande parten har möjlighet att betala.

Det gäller, i kostnadshänseende, olika regler för olika typer av bevisning i civilprocessen. I 36 kap. 24 § och 18 kap. 13 § RB återfinns reglerna för vittne. Bestämmelserna omfattar även sakkunnig som utsetts av en part. En privatperson som anlitas som sakkunnig får ersättning för det kvalificerade arbete som denne utfört. Domstolen kan dock tillerkänna den sakkunnige ersättning endast i den omfattning han såsom vittne har anspråk på ersättning, dvs. i första hand för inställelsen med kostnaderna för resa, uppehälle och tidsspillan. Däremot kan en part göra gällande hela det belopp han utgivit till den sakkunnige som rättegångskostnad i förhållande till motparten.71

40 kap. 17 § och 18 kap. 13 § RB innehåller regler beträffande sakkunnig som förordnats av domstol. En s.k. offentlig sakkunnig kan utses ex officio i alla slags mål och enligt lagens upphovsmän är offentlig sakkunnig att föredra framför privat sådan utifrån ett objektivitetsperspektiv.72 Ersättning för en offentlig sakkunnig utgår med allmänna medel och tillämpas vanligen då rättsläget är komplicerat. Rätten till ersättning omfattar även mervärdesskatt. I de fall parten är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen (1994:200) förutses denne kunna dra av beloppet som ingående skatt varför ersättning inte beviljas i den delen.73

I mål som avser mindre värden enligt 1 kap. 3 d § RB, d.v.s. förlikningsbara mål där värdet på vad som yrkas uppenbart inte överstiger hälften av prisbasbeloppet, gäller reglerna om kostnadsersättning endast vissa angivna kostnader, detta följer av 18 kap. 8 a § RB. Bl.a. ersätts ombudsarvoden endast inom ramen för rättshjälpsformens rådgivning.

En part kan till stor del få sina rättegångskostnader betalda av sitt försäkringsbolag om parten tecknat en rättsskyddsförsäkring, förutsatt att just den typen av tvist som rättegången gäller omfattas, se avsnitt 2.2.1. Om part inte tecknat någon rättsskyddsförsäkring kan bidrag erhållas från staten, se 9 § RhjL.

Om en part beviljas rättshjälp utgår ersättning med skäligt belopp från staten för bevisning, se 16 § RhjL.74 Om en tappande part beviljas rättshjälp kan denne inte åläggas att utge ersättning till den vinnande parten för vittnes eller sakkunnigs inställelse utöver den som rätten beslutat om.75 Skulle inte de kostnader som en part med beviljad rättshjälp haft för sakkunnigs arbete täckas finns möjlighet att göra kostnaden gällande som en rättegångskostnad gentemot motparten enligt 18 kap. 8 § RB.

3.2 Straffprocessen  De brottspåföljder som en straffprocess kan resultera i utgör typiskt sett de mest ingripande åtgärderna mot enskilda.76 I brottsprocessen krävs således starka garantier mot felaktiga                                                                                                                69 Jfr offentlig försvarare enligt 21 kap. 10 § RB och vid rättshjälp enligt 22 § RhjL. 70 Se Wiklund, God advokatsed, 1973, s. 341 f. och Wenne, God advokatsed, 1988, s. 45 f. 71 Se Edelstam, Sakkunnigbeviset, s. 350. 72 Se Ekelöf, Rättegång IV, s. 230 f. 73 Se RH 1991:105 och RH 1991:108, jfr dock RH 1991:107. 74 Exempel på sådan föreskrift är förordningen (1982:805) om ersättning av allmänna medel till vittnen, m.m. 75 Se NJA 1984 s. 578 och RH 119:82. 76 Se Lundberg, m.fl., Juridik, s. 581.

  19

beslut. Ingen oskyldig ska kunna dömas till straffansvar och ingen ska kunna dömas till ett orättfärdigt straff.

I straffprocessen har det sedan 1800-talet ständigt utgjort ett problem hur man ska kunna sörja för den misstänktes trygghet och förhindra oriktiga straffdomar.77 De höga kraven på rättssäkerhet kommer inte sällan i konflikt med effektiviteten för brottsbekämpningen i den kriminalpolitiska debatten. Även processekonomiska aspekter är nödvändiga att överlägga då en straffprocess orimligen kan få kosta hur mycket som helst för staten.

För att uppnå kraven på detta förekommer straffrättsliga grundprinciper som tillämpas vid tolkningen av straffprocessrättsliga regler.78 Dessa principer utgör bl.a. legalitetsprincipen, oskuldspresumtionen, ne bis in idem(dubbelbestraffningsförbudet), officialprincipen, omedelbarhetsprincipen, allmänhetens deltagande i rättsskipningen, objektivitetsprincipen och rätten till försvar. Principerna utgör förmodligen var för sig ett uppsatsämne och lämnas därför här utan vidare utveckling.

Straffprocessens centrala uppgift är att inhämta relevant information som kan anses utgöra ett säkert underlag för att kunna fatta ett beslut i skuldfrågan och utdömandet av ett lagenligt straff för det brott som begåtts.79 Huvudsyftet utgör således att utdöma en rättvis påföljd för det begångna brottet och fastställa det hot om straff som tillämplig lag innehåller. För att inhämta relevant information förekommer straffprocessuella tvångsmedel så som kroppsvisitation enligt 28 kap. 11 § RB, häktning enligt 24 kap. 1-5a §§ RB och husrannsakan enligt 28 kap. 1 § RB. Förfarandena innebär betydande intrång i den enskildes privata och grundlagsskyddade rättigheter och friheter.80

För att någon ska kunna straffas för ett brott krävs att det utom allt rimligt tvivel kan fastställa att brottet verkligen begåtts, att brottet begåtts av den tilltalade samt att den tilltalades handlande är subjektivt täckt, dvs. att brottet har begåtts med uppsåt.81 Den som står åtalad i rätten benämns vanligen den tilltalade, synonymt förekommer också den åtalade. Den misstänkte används för den som är föremål för en brottsutredning fram till dess att åklagaren väcker åtal.

Åklagaren är den enda som har talerätt, med undantag för brott som faller under privat åtal och situationer som bara JO eller JK kan väcka åtal i. Med talerätt avses att åklagaren är det enda subjekt som kan åtala brott med verkan att domstolen måste befatta sig med saken.82 I praktiken utgör åklagaren straffprocessens tyngsta aktör med omfattande befogenheter.

En av de bästa garantierna för att uppnå rättssäkerhet på straffrättens område är att den misstänkte i invecklade brottmål biträds av en rättskunnig försvarare. Detta har enligt doktrinen långt större betydelse än att objektivitetsprincipen gäller för åklagare och att rätten ansvarar för utredningens fullständighet enligt officialprincipen.83 Rätten till försvar utgör den viktigaste rättigheten i straffprocessen för den enskilde. Den tilltalade kan utöva den rättigheten själv eller genom ombud (vald försvarare). I vissa fall utses en offentlig försvarare (utsedd försvarare). Offentlig försvarare ska förordnas då en misstänkt anhålls eller häktas om han begär det. I de fall den misstänkte själv utsett en försvarare ska ingen offentligt försvarare utses, se 21 kap. 3 a § RB. En offentlig försvarare ska enligt 21 kap. 5 § 1 st. RB vara en advokat som är lämplig för uppdraget. Advokat är den som är ledamot av Sveriges advokatsamfund och advokat en titel som är skyddad i lag. 84 Såtillvida föreligger ett advokatmonopol i svensk rätt på detta område, en biträdande jurist som innehar anställning på                                                                                                                77 Se Ekelöf, Rättegång II, s. 88. 78 Se Lundberg, m.fl., Juridik, s. 582 ff. 79 Det följande bygger på Lundberg, m.fl., Juridik, s. 581. 80 Heuman, Process och straffrätt för juridisk översiktskurs, s. 7 ff. 81 Heuman, Process och straffrätt för juridisk översiktskurs, s. 7 ff. 82 Se Lundberg, m.fl., Juridik, kap. 29-31 Process s. 586. 83 Se Ekelöf, Rättegång II, s. 88. 84 Se 8 kap. 10 § RB.

  20

advokatkontor äger således inte behörighet att vara offentlig försvarare. 85 Endast i undantagsfall har HD ansett att annat lämpligt ombud komma i fråga, såsom jurist som har kompetens på området. 86 Värt att anmärka är, som nyss angivits, att vem som helst kan utgöra privat försvarare. Någon skillnad i processuell ställning mellan en privat och offentlig försvarare föreligger i stort inte.

I brottmål är reglerna om kostnadsansvar beroende av domen. Huvudregeln utgör att den dömde ska betala tillbaka statens kostnader för bl.a. bevisning och offentlig försvarare vid en fällande dom. 31 kap. 1 § RB lyder:

”Om den tilltalade döms för brottet i ett mål där åklagaren för talan, ska den tilltalade ersätta staten för det som betalats av allmänna medel i ersättning till försvarare. Den tilltalade ska också ersätta staten för kostnaden att hämta honom eller henne till rätten och för kostnaden för blodprovstagning, blodundersökning, urinprovstagning och urinundersökning som avser honom eller henne och som har gjorts för utredning om brottet.

Ersättningsskyldigheten omfattar dock inte kostnader som inte skäligen varit motiverade för utredningen, eller kostnader som vållats genom vårdslöshet eller försummelse av någon annan än den tilltalade, hans eller hennes ombud eller försvarare som utsetts av honom eller henne. Ersättningsskyldigheten omfattar inte heller det som betalats i ersättning till en försvarare för utlägg för tolkning av överläggning med den tilltalade.

Den tilltalade är inte i annat fall an vad som avses i 4 § första stycket skyldig att betala mera av kostnaden för försvararen än vad han eller hon skulle ha fått betala i rättshjälpsavgift vid rättshjälp enligt rättshjälpslagen (1996:1619). Det som sägs i den lagen om kostnad för rättshjälpsbiträde gäller i ställer för kostnad för offentlig försvarare.

Om det belopp som den tilltalade skulle vara skyldig att ersätta understiger en viss gräns som regeringen fastställt, ska han eller hon inte ara ersättningsskyldig.”

Endast ersättning för de kostnader som varit skäligen påkallade för utredningen kan således krävas av den tilltalade. Kostnader som vållats genom vårdslöshet eller försummelse av någon annan än denne själv, hans ombud eller av honom utsedd försvarare kan följaktligen inte omfattas. Den summa som kan krävas av den dömde bestäms i förhållande till dennes betalningsförmåga.87 Skulle andra kostnader för staten uppkomma genom att den tilltalade t.ex. föranlett uppskov i målet genom någon form av vårdslöshet eller försummelse eller på annat sätt vållat kostnader, ska ersättning utgå för dessa kostnader oberoende av hur rättegångskostnaderna i övrigt fördelas. Kostnadsansvaret gäller även i fråga om kostnad för målsägandebiträde enligt 8 § i lagen om målsägandebiträde. Även om den tilltalade dömts för brott kan ersättning utgå med allmänna medel för tolk som varit nödvändig för att ta tillvara sin rätt, se 31 kap. 2 § RB.

Målsägande betecknas den mot vilken brottet är begånget eller som därav blivit förnärmad eller lidit skada, se 20 kap. 6 § RB. Målsägande har rätt att föra enskild talan för att kräva skadestånd p.g.a. brottet, utöver det allmänna åtalet som åklagaren driver. Den som utsatts för brott kan genom tingsrätten få ett målsägandebiträde förordnat för sig när en förundersökning har inletts eller återupptagits gällande huvudsakligen sexualbrott och våldsbrott enligt lagen (1988:609) om målsägandebiträde.88 Detsamma gäller annat brott på vilket fängelse kan följa om det med hänsyn till målsägandes personliga förhållanden och övriga omständigheter finns

                                                                                                               85 Se Ekelöf, Rättegång II, s. 90. 86 Se NJA 1977 s. 741 jfr NJA 1976 s. 312 och 520. 87 Se prop. 1988/89:126. s. 8 f. 88 Lagen tillkom i syfte att stärka vissa brottsoffers ställning. Därvid erinrades bl.a. om den i 20 kap. RB införda bestämmelsen om s.k. stödperson, som åtföljer sådan målsägande som behöver personligt stöd under rättegång. Se om motiven m.m. i prop. 1987/88:107 s. 16 ff. och NJA II 1988 s. 215 ff.

  21

ett särskilt starkt behov. Målsägandebiträdets uppgift är att vara ett stöd för målsäganden vid rättsprocessen och att vid rättegång driva frågan om eventuellt skadestånd av den tilltalade. I förarbetena påpekas dock att målsägandens personliga relation till den misstänkte ensamt inte kan motivera ett biträde vid annat brott än de som uttryckligen nämns i 1 § lagen om målsägandebiträde.89

Till lagen om målsägandebiträde finns en förordning (1997:408) om målsägandebiträde som nästintill uteslutande reglerar ersättningsfrågor. Målsägandebiträdet får ersättning av staten på samma sätt som ett biträde enligt rättshjälpslagen (1996:1619), se avsnitt 2.2.2. Om ett målsägandebiträde förordnas, får målsäganden vidare ersättning för kostnader för bevisning och utredning med anledning av talan om enskilt anspråk i samma utsträckning som om han eller hon beviljats rättshjälp. Ersättningen till målsägandebiträdet bestäms av domstolen enligt samma principer som gällande normalarvodet till offentlig försvarare.

Om den tilltalade blir frikänd, kan han eller hon få ersättning av staten för de kostnader som skäligen varit påkallade för att ta tillvara den frikändes rätt för bl.a. försvarare och bevisning. I de fall den frikände haft offentlig försvarare kan i princip inte någon kostnad för denne uppkommit, eftersom offentlig försvarare ersätts direkt av staten. Ett eventuellt yrkande om ersättning framställas innan handläggningen i målet avslutats och beslutet angående rättegångskostnaderna meddelas i samband med domen i övrigt.

3.3 Migrationsprocessen  Migrationsrätten utgör ett lagområde med starka humanitärrättsliga inslag. Migrationsrättens utveckling präglas numera i hög utsträckning av internationella inslag. Europadomstolen och kommittéer övervakar efterlevnaden av olika FN-konventioner, vilka har fått allt större betydelse på området. Regelverket måste vara lättillgängligt för såväl beslutsfattare som för ombud som för talan i asylärenden och andra ärenden enligt utlänningslagen (2005:716). På grund av lagens utformning med numera både a- och b paragrafer och ibland även två a-kapitel, samt den ökade komplikationsgrad som den internationella utvecklingen medfört framstår migrationsrätten i realiteten som en lagstiftning som behärskas enbart av dem som redan är insatta i ämnet. 90

Migrationsverket är den beslutande myndigheten gällande uppehållstillstånd, svenskt medborgarskap och andra liknande frågor. Den som fått ett avslag av Migrationsverket kan överklaga beslutet till migrationsdomstolen som överprövar utlännings- och medborgarskapsfrågor, se 14 kap 3 § UtlL och 22 § lagen (2001:82) om svenskt medborgarskap. Migrationsdomstolarna ligger i fyra av Sveriges förvaltningsdomstolar; Stockholm, Malmö, Göteborg och Luleå. En dom från migrationsdomstolen kan överklagas till Migrationsöverdomstolen som verkar som högsta instans i Stockholm, se 16 kap. 9 § UtlL. För överklagande till Migrationsöverdomstolen krävs prövningstillstånd på samma sätt som för de allmänna domstolarna till HD och förvaltningsdomstolarna till HFD.

Den initiala prövningen i migrationsärenden ska utföras i första instans, m.a.o. hos Migrationsverket. Detta fastställdes i och med införandet av den nya instans- och processordningen.91

Migrationsprocessen omfattas av de offentligrättsliga regelverken gällande myndighetsutövning och myndighetens utredningsansvar följer av officialprincipen. 92 Utredningsansvaret sträcker sig olika långt beroende på om ärendet gäller ett

                                                                                                               89 Se prop. 1987/88:107. 90 Se Fridström, m.fl., Migrationsprocessen, s. V. 91 Se Fridström, m.fl., Migrationsprocessen, s. 21. 92 Se prop. 1985/86:80 s. 18 gällande 4 § FL.

  22

ansökningsärende, ett ingripandeärende, ett enpartsärende eller ett ärende med särskilda partsintressen. Myndigheten ska lämna upplysningar, vägledning och råd gällande myndighetens verksamhetsområde, samt om det beroende på omständigheterna krävs initiera ytterligare utredning. 93 Av 7 § FL följer att varje ärende där någon enskild är part ska handläggas så enkelt, snabbt och billigt som möjligt, utan att säkerheten efterrätts.

I migrationsärenden föreligger ett starkt skyddsintresse och då myndighetsutövningen rör ingripande åtgärder mot den enskilde föreligger ett utvidgat utredningsansvar för Migrationsverket. Den sökande i asylärenden har dock ett stort inflytande över utredningen då denne själv ofta är den enda som kan frambringa svar på vissa frågor. 94 HFD har behandlat flertalet mål gällande myndighetens utredningsansvar. 95 Trots detta verkar gränsdragningen oklar mellan myndighetens ansvar och den enskildes uppgiftsskyldighet.

I 8 § FPL framgår domstolens utredningsskyldighet, d.v.s. att målen ska bli så utredda som dess beskaffenhet kräver. Vad som krävs av domstolen gällande processkyldigheten och hur omfattande utredningsskyldigheten är varierar beroende på vilka som är parter i målet. Vart gränsen mellan rättens utredningsansvar och den enskildes ansvar går är inte helt klart, dock ska alla omständigheter som är av relevans komma fram vilket följer av domstolens skyldighet att utreda mål ex officio.

För den enskildes rättssäkerhet gäller att offentligt biträde i vissa fall ska förordnas i utlänningsärenden, se 18 kap. 1 § UtlL. Utlänningslagen hänvisar här vidare till lagen om offentligt biträde. Biträdets roll är att hjälpa den enskilde att ta till vara sin rätt. För asylärenden gäller att offentligt biträde ska förordnas i mål och ärenden om avvisning och i mål och ärenden om utvisning som sker p.g.a. att utlänningen saknar pass eller tillstånd att vistas i Sverige, se 8 kap. 7 § UtlL. Ett offentligt biträde ska även förordnas i ärende om verkställighet av beslut om avvisning eller utvisning, dock endast om beslut om inhibition96 har meddelats samt om utlänningen hålls i förvar sedan mer än tre dagar.97 Offentligt biträde ska alltid förordnas för barn som hålls i förvar, se 10 kap. 2 § UtlL. Ett barn är, enligt utlänningslagens, en person under 18 år. Ett barn kan på grund av låg ålder bedömas sakna behörighet att föra sin egen talan i ett ärende om uppehållstillstånd, barnets vårdnadshavare eller annan ställföreträdare måste då föra barnets talan. För ensamkommande barn gäller lagen (2005:429) om god man för ensamkommande barn, för att säkerställa dennes rättigheter.

I mål om uppehållstillstånd, där en utlänning åberopar s.k. skyddsbehov och då utvisning kan komma att aktualiseras gäller en presumtion om rätt till bistånd av ett offentligt biträde.98 Denna presumtion är stark och att ett offentligt biträde ska förordnas i alla asylärenden om ansökningarna ”inte är uppenbart ogrundade eller på annat sätt komplicerade”.99

48 § FPL innehåller ett allmänt lämplighetskrav för ombud och reglerna i 26 § RhjL gällande förordnande och byte av rättshjälpsbiträde tillämpas även gällande offentligt biträde i migrationsprocessen. Stadgandet i rättshjälpslagen medför att rättshjälpsbiträde får entledigas om det finns skäl för det och att ett byte får anses påkallat p.g.a. att särskilda skäl föreligger. Migrationsöverdomstolen ansåg att särskilda skäl till att byta biträde förelåg då en kristen man som sökt asyl p.g.a. av religiös förföljelse av en muslimsk organisation och det förordnade biträdet var en utövande muslim, varpå den asylsökande inte vågade redogöra för                                                                                                                93 Se prop. 1985/86:80 s. 59. 94 Se Fridström, m.fl., Migrationsprocessen, s. 23. 95 Se RÅ 1992 not 234, RÅ 1993 not 105, RÅ 1993 not 246. 96 Inhibition innebär att fortsatt verkställighet får inte ske. Ofta är det en högre instans som beslutar att stoppa en verkställighetsåtgärd som ska genomföras efter ett avgörande i lägre instans, Melin, Juridikens begrepp, s. 210 97 Se Fridström, m.fl., Migrationsprocessen, s. 29. 98 Se direktiv 2004/83/EG om definition för när tredjelandsmedborgare eller statslösa personer anses vara flykting eller alternativt skyddsbehövande och MIG 2006:2. 99 Prop. 2009/10:31 s. 194.

  23

sina asylskäl.100 Det finns möjlighet för myndigheten att avvisa ett ombud eller biträde som visar oskicklighet eller oförstånd eller på något annat sätt är olämpligt. I dessa fall har den sökande möjlighet att överklaga myndighetens beslut till migrationsdomstolen i samma ordning som de beslut varigenom myndigheten avgör ärendet, se 14 kap. 8 § UtlL

När ett offentligt biträde förordnas betalas kostnader för biträdet samt för utredning som är skäligen påkallad för att ta till vara huvudmannens rätt av staten enligt 4 § lagen om offentligt biträde:

”Förordnas offentligt biträde betalar staten kostnader för biträdet samt för utredning som är skäligen påkallad för att ta tillvara huvudmannens rätt, om utredningen inte kan erhållas genom den domstol eller myndighet som handlägger målet eller ärendet.

Den som har medverkat vid utredning som anges i första stycket har rätt till ersättning av allmänna medel enligt föreskrifter som regeringen meddelar.”

En förutsättning för ersättning är att utredning inte kan erhållas genom den domstol eller myndighet som handlägger målet eller ärendet. Officialprincipen ska i och med stadgandet tillämpas så långt som möjligt. Först då detta inte längre är möjligt tar lagen om offentligt biträde i vissa fall över kostnadsansvaret.

Ett offentligt biträde har rätt till skälig ersättning för arbete, tidsspillan och utlägg som uppdraget har krävt, se 27 § RhjL. Biträdet får inte ta emot ersättning från sin huvudman såtillvida kostnaderna inte avser merkostnader som uppstått p.g.a. att huvudmannen t.ex. valt ett biträde som finns på annan ort och ökade kostnader härigenom uppstått.101

Den domstol eller myndighet som handlägger ärendet eller målet fastställer även ersättningen till den som medverkat vid en utredning i fallet. Ersättningen till utredare bestäms till skäligt belopp enligt 8 § förordningen (1997:405) om offentligt biträde.

Enligt 8 § lagen om offentligt biträde får ett beslut gällande ersättningen för ett offentligt biträde endast överklagas av enskild part och Justitiekanslern. Migrationsverket har med andra ord inte talerätt vid ett överklagande gälande ersättningen till offentligt biträde.102

I RÅ 1993 not. 605 överklagade advokaten Bertil E i egenskap av offentligt biträde sin egen ersättning som utgått enligt rättshjälpslagen. Advokaten yrkade ersättning i kammarrätten med 5 785 kronor avseende 6 timmar och 30 minuters arbete. Kammarrätten tillerkände advokaten ersättning med skäliga 1 780 kronor. Kammarrätten anförde gällande vad som ansågs utgöra skälig ersättning att advokaten fick anses skäligen gottgjord med ett arvode motsvarande två timmars nedlagt arbete. Kammarrätten beaktade ”målets jämförelsevis okomplicerade beskaffenhet i utredningshänseende och eljest” samt att den av advokaten uppgivna tidsåtgången tydligt översteg vad som var normalt förekommande i mål av detta slag. Av advokatens kostnadsräkning kunde kammarrätten inte utläsa några omständigheter som motiverade ett merarbete. Advokaten överklagade kammarrättens dom.

HFD anförde gällande skäligt arvode att uppdragets art och omfattning bör beaktas, hänsyn togs även till övriga omständigheter såsom den skicklighet och omsorg som uppdraget utförts med. HFD beaktade även den tid som nedlagts på uppdraget.

Av betydelse är om den av advokaten uppgivna tidsåtgången för uppdraget var påkallad i förhållande till uppdragets beskaffenhet. HFD anförde att målet varit relativt juridiskt okomplicerat, men att behov av tolk funnits då de som tillförordnats offentligt biträde inte behärskat det svenska språket. Tidsåtgången hade följaktligen blivit mer omfattande än i normalfallet. HFD fann dock inte att mertiden var motiverad. Advokaten tillerkändes ersättning med 3 560 kronor, motsvarande fyra timmars arbete.                                                                                                                100 Se MIG 2010:12. 101 Se Sverne, Arvill, lagkommentar, nr. 5 till 4 § lag om offentligt biträde, Karnov internet 2015-05-16. 102 Se MIG 2010:1.

  24

Utifrån fallet kan konstateras att det är antalet timmar som är föremål för bedömningen och inte den slutliga kostnaden i kronor. Domstolsverkets föreskrifter gällande timtaxa ifrågasättas inte eftersom tillämpningen av denna klart angivits i lag, se 4 § lagen om offentligt biträde.

Då Migrationsverket handlägger asylärenden finns ofta p.g.a. att den sökande inte behärskar svenska eller är allvarligt hörsel- eller talskadad ett behov av att anlita en tolk, se 8 § FL och 50 § FPL. Eftersom det muntliga inslaget under handläggningen vid t.ex. asylärenden är stort, behöver tolk i de flesta fallen förordnas.103 I de ärenden som inte innehåller lika omfattande muntliga inslag minskar sålunda behovet av tolk. Förvaltningslagen innehåller inga krav på vilka meriter en tolk bör inneha, men bestämmelser om auktorisation av tolkar återfinns i förordningen (1985:613) om auktorisation av tolkar och översättare och prövas av Kammarkollegiet. Det förekommer speciella rättstolkar.104 En tolks ersättning utgår vanligen enligt Domstolsverkets tolktaxa.105

 

                                                                                                               103 Se Fridström, m.fl., Migrationsprocessen, s. 29. 104 Se Fridström, m.fl., Migrationsprocessen, s. 29. 105 Se DVFS 2006:21.

  25

4. Vägen fram till dagens skatteprocess gällande ombud och biträde ________________________________________________________________ Kapitlet innehåller en historisk tillbakablick av de omständigheter som föranlett förändring av förvaltningsprocessen i allmänhet och skatteprocessen i synnerhet. Syftet är att redogöra för de skäl som ligger till grund för lagregleringen gällande ersättning för ombud och biträde i skatteprocessen. ___________________________________________________________________________

4.1 Framväxten av förvaltningsdomstolarna

4.1.1 Historisk tillbakablick Redan år 1695 avskildes ett självständigt ämbetsverk från Kammarkollegiet och fick namnet Kammarrevisionen.106 Myndigheten hade redan på 1800-talet den ställning och kompetens att den med modern terminologi skulle kunna benämnas kammarrätt, dagens benämning fick myndigheten 1799. På 1820-talet genomfördes en omfattande reform i fråga om handläggningen av skatte- och uppbördsmål som innebar att den dömande verksamheten blev myndighetens huvudsakliga uppgift. Kammarrättens avgöranden i skattemål överklagades till regeringen och under resterande delen av 1800-talet uppfattades kammarrätten som jämställd med hovrätterna. Under samma period hade regeringen och HD (som redan vid den här tiden tiden utgjorde högsta instans för allmänna mål) ofta problem med att avgöra vem som var sista instans vid prövningen av de statligt administrativa tvisterna. Både HD och kammarrätten ansåg sin arbetsbörda för stor för denna uppgift. Regeringen ansåg att departementscheferna var tvungna att frigöras från administrativa besvärsmål för att de skulle kunna sköta sina politiska uppgifter.

1874 anförde regeringen förslag om att HD skulle komma att bli den högsta instansen i de mål som hörde till kammarrätten, förslaget gick aldrig igenom. I doktrinen framhålls att om det vid detta tillfälle hade införts en generell befogenhet för HD att handlägga förvaltningsmål, hade det knappast varit sannolikt att behovet av HFD hade förelegat.107

1903 lyckades Konstitutionsutskottet förmå riksdagen att hos regeringen efterfråga en utredning och prövning om inrättande av en särskild högsta domstol eller regeringsrätt för avdömande i sista instans gällande administrativa besvärsmål, med motiveringen att: ”genom införlivande i vårt samhällsskick av en sådan institution på ett fullt verksamt och bestående sätt skulle åstadkommas behövlig minskning i statsrådets mångskiftande göromål och skulle det allmännas väl och enskilds rättssäkerhet bli behörigen tillgodosedda.”.108 Vid domstolens inrättande utfärdades en lag om Kungl. Maj:ts Regeringsrätt innehållande vilka mål som tillhörde Regeringsrättens avgöranden samt en allmän kompetens att pröva förvaltningsmål. Någon rättegångsordning infördes dock inte.

Först i och med förvaltningsreformen 1972 kom den rättsliga regleringen att delas upp i förvaltningsförfarandet och förvaltningsprocessen.109 Vilket anses vara grunden för dagens förvaltningsdomstolsorganisation och förvaltningsprocess. 110 Innan förvaltningsreformen gjordes ingen skillnad mellan förvaltningsmyndigheters och förvaltningsdomstolars handläggning av mål och ärenden. Mellaninstanserna och den högsta instansen blev således allmänna förvaltningsdomstolar. 1972 års förvaltningsreform medförde även                                                                                                                106 Det följande bygger på Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 16 f. 107 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 17. 108 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 18. 109 Se prop. 1971:30 med förslag till lag om allmänna förvaltningsdomstolar, m.m. 110 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 19.

  26

förvaltningsprocesslagen. Förvaltningsdomstolarna fick härigenom en gemensam förfarandelagstiftning. Förvaltningsprocessrätt började användas som begrepp allt eftersom förvaltningsdomstolsorganisationen byggdes ut och så småningom blev ett treinstanssystem.111

Länsdomstolarna utgjorde vid tiden en del av länsstyrelsen men blev 1979 en självständig domstol med namnet länsrätt och kom att omfattas av de allmänna förvaltningsdomstolarna.112 Till en början hade denna länsrätt endast möjlighet att avgöra mål om skatt, vissa mål om administrativa frihetsberövanden och körkortsmål. Inte förens 20 år senare fick länsrätterna behörighet jämställd med kammarrätterna och HFD.

Det genomfördes ett flertal delreformer av förvaltningsdomstolarna under 1990-talet, men inte något helhetsgrepp likt det som företogs 1972. 1995 infördes en regel i FPL som medförde att förvaltningsprocessen över lag blev en tvåpartsprocess. Under 2000-talet har hittills de största förändringarna i förvaltningsrätterna avsett namnbytet på länsrätt till förvaltningsrätt och Regeringsrätten till Högsta förvaltningsdomstolen (HFD). Vid införandet av HFD klargjorde lagstiftaren att beteckningen HFD skulle tillämpas även i tidigare fall avseende Regeringssätten.113 Idag finns tolv förvaltningsrätter med sina respektive kanslier i; Stockholm, Uppsala, Malmö, Göteborg, Karlstad, Falun, Härnösand, Umeå, Luleå, Linköping, Jönköping, och Växjö. Kammarrätterna är fyra till antalet och återfinns i Stockholm, Göteborg, Sundsvall och Jönköping. HFD ligger i Stockholm.

4.1.2 Från enpartsförhållande till tvåpartsförhållande Förfarandet hos förvaltningsdomstolarna utgjordes tidigare av ett enpartsförfarande. Från och med den 1 januari 1996 återfinns ett generellt tvåpartsförhållande i förvaltningsdomstolen i och med 7 a § FPL.114 Motiven till införandet av en tvåpartsprocess utgjordes i huvudsak av att det skulle vidga prejudikatbildningen samt öka förvaltningsdomstolens opartiskhet.115

Införandet av bestämmelsen medförde att förvaltningsdomstolen startar en ny process i och med att enpartsförfarandet hos förvaltningsmyndigheten avslutas. Den förvaltningsmyndighet som ursprungligen beslutat i frågan träder in som motpart mot den enskilda och förvaltningsdomstolen utövar den dömande funktionen.116 Beslutsmyndighetens uppgift utgör följaktligen att företräda samt vidmakthålla det allmänna intresset.117

Skatteprocessens kontradiktoriska utformning ska medföra att parterna i större mån ska inspirera varandra till utredning och argumentation, vilket kan minska behovet av utredningsinitiativ från domstolens sida. Detta är betydelsefullt för parterna i syfte att upprätthålla domstolens roll som opartisk instans.118

4.2 Ersättning för ombud och biträde i ärenden och mål om skatt  I förarbetena har konstaterats att den enskilde och de allmänna inte kan betraktas som motstående parter, då den enskilde är beroende av att det allmänna förvaltar vissa gemensamma angelägenheter och att kostnader således är en naturlig del av

                                                                                                               111 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 13, med vidare hänvisning till Ragnemalm, Förvaltningsprocessens grunder, s. 32 gällande begreppet förvaltningsprocessrätt. 112 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 13. 113 Se Lavin, Förvaltningsprocessrätt, s. 20. 114 Se SFS 1995:1692, prop. 1995/96:22 och SOU 1991:106. 115 Se Wennergren & von Essen, kommentar till 7 a § FPL, Zeteo Internet, hämtad 2015-05-12. 116 Se prop. 1995/96:22 s. 79. 117 Se Wennergren & von Essen, kommentar till 7 a § FPL, Zeteo Internet, hämtad 2015-05-12. 118 Se Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 152.

  27

medborgarskapet.119 Vidare medför officialprincipen att myndigheterna måste sörja för att ärenden blir tillräckligt utredda för att materiellt riktiga avgöranden ska kunna fattas. Härigenom utgör en vedertagen princip inom förvaltningsrätten att den enskilde medborgaren själv får stå för de kostnader som denne ådrar sig i olika förvaltningsärenden.120

Mot bakgrund av detta ansåg man länge att det inte var nödvändigt att medge den som vunnit en skattetvist mot staten någon möjlighet till ersättning för sina kostnader, varken hos myndigheten eller förvaltningsdomstolen. 121 Vid införandet av lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. var syftet att införa en sådan möjlighet. I propositionen angavs följande bakgrund till lagförslaget:

”Att den enskilde själv skall stå för avsevärda kostnader för juridisk hjälp i en skattefråga där han slutligen vunnit bifall till sin talan kan också anses stötande.

En stark bidragande orsak till att enskildas kostnader i vissa skatteärenden tenderat att stiga är den ökade komplexiteten i skattelagstiftningen som föranlett de skattskyldiga att i ökad omfattning anlita advokater, revisorer och annan expertis för att ta tillvara sin rätt.”122

Propositionen tydliggjorde dock att huvudregeln fortfarande skulle utgöras av att den skattskyldige själv svarar för sina kostnader i vanliga ärenden och mål om skatt.123 De regler som kom att träda i kraft i och med ersättningslagen medförde att ersättning endast beviljades då någon haft kostnader utöver vad som ansågs normalt samt att det funnits skäl till att t.ex. anlita ombud eller biträde.

Den enskildes kostnader förutsattes vara av begränsad omfattning vid införandet av ersättningslagen p.g.a. myndigheternas omfattande skyldighet att hjälpa de enskilda tillrätta. Kritik förekom mot att ersättningsreglerna var konstruerade med alltför många spärrar och onödigt restriktivt utformad samt att ersättningsmöjligheter endast erbjöds i undantagsfall, lagstiftning ansågs därigenom onödig.124 Andra instanser ansåg förslaget för långtgående och medhöll endast ersättning för kostnader i samband med process inför domstol. Propositionen innehöll även att förslag till förändring i lagen (1971:289) om allmänna förvaltningsdomstolar. Ändringen medförde vid dess ikraftträdande att även kammarrätterna och länsrätterna prövar mål enligt ersättningslagen.

Ersättningslagen upphörde 1 januari 2012. I och med införandet av Skatteförfarandelagen sammanslogs bl. a. Skattebetalningslagen (1997:483), Taxeringslagen (1990:324), lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet och lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och i mål om skatt, mm. Lagstiftaren hade genom att ta bort dubbelregleringar och onödiga begrepp för avsikt att genom en samlad lagstiftning uppnå ett tydligare och lättare regelverk.125 Skatteförfarandet ska präglas av objektivitet, opartiskhet, förutsebarhet och legalitet. Obefogade skillnader i sak mellan bestämmelser i samma ämne togs även det bort. Detta ansågs bidra till dels att minska den administrativa bördan och dels att stärka de skattskyldigas ställning. En stor anledning var att öka konformiteten med EU-rätten, i synnerhet gällande det skydd mot dubbelbestraffning som stadgats i och med art. 4.1 i det sjunde tilläggsprotokollet i Europakonventionen.

                                                                                                               119 Se prop. 1988/89:126 s. 7 120 Se prop. 1988/89:126 s. 7. 121 Se prop. 1972:132 s. 196. 122 Se prop. 1988/89:126 s.7. 123 Det följande bygger på prop. 1988/89:126 s. 16 124 Se prop. 1988/89:126 s.12. 125 Det följande avsnittet bygger på prop. 2010/11:165 s. 1-3.

  28

Ersättningslagens införande i 43 kap. SFL medförde att ersättning skulle kunna beviljas i fler ärenden och mål än tidigare,126 detta eftersom ersättningsreglerna kom att omfatta samtliga ärenden och mål enligt skatteförfarandelagen. Det föll sig enligt förarbetena naturligt att skatteförfarandelagens bestämmelser om ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning skulle ha samma tillämpningsområde som själva lagen. I den tidigare ersättningslagen beviljades t.ex. inte ersättning för ombud, biträde eller utredning i ärenden och mål om kontrollavgifter och ärenden och mål om rätten till ersättning. Då lagändringen, d.v.s. ”lagöverföringen”, inte medförde några ändringar i sak, gäller bedömningen av reglernas rekvisit på samma sätt som enligt ersättningslagen, vilket medför att praxis gällande ersättningslagen gäller även i fråga om 43 kap. SFL. 127 Framförallt gällande den praxis som förekommer för 3 § ersättningslagen gällande ersättningen för ombud, biträde eller utredning.

                                                                                                               126 Det följande bygger på prop. 2010/11:165 s. 417. 127 Se prop. 2010/11:165 s. 422.

  29

5. Skatteprocessen ________________________________________________________________ I kapitlet redogörs allmänna utgångspunkter och gällande rätt för skatteprocessen. Även vilka möjligheter lagstiftaren ger till ombud och biträde samt vilken ersättning som kan förekomma för sådana kostnader i ärenden och mål om skatt. Skatteprocessen består både av förfarandet i Skatteverket (ärenden) och förfarandet i förvaltningsdomstol (mål). ________________________________________________________________

5.1 Allmänna utgångspunkter

5.1.1 Förfarandet i Skatteverket och förvaltningsdomstolarna Handläggningen av ärenden om skatt styrs främst av förvaltningslagen (1986:223) och skatteförfarandelagen (2011:1244). Förvaltningslagen är subsidiär i förhållande till speciallagstiftning och innehåller regler av mer allmän karaktär gällande bl.a. tolk, ombud, biträde och parts rätt att få del av uppgifter samt motivering av beslut. Skatteförfarandelagen innehåller i förhållande till förvaltningslagen avvikande regler vid handläggningen avseende exempelvis omprövning och överklagande. Förfarandet i Skatteverket är utformat som ett enpartsförhållande och avser myndighetsutövning, bestående av en mängd olika moment kopplade till deklarationer, såsom föreläggande att lämna uppgifter och upplysningar samt revision.128 En revision kan medföra åtskilliga olägenheter för den reviderade varför en effektiv kontrollverksamhet måste vägas mot den enskildes rättsskydd.129

Skatteverkets beslut kan bli föremål för omprövning, både på initiativ av verket och utav den skattskyldige själv.130 En obligatorisk omprövning föreligger innan ett ärende kan behandlas i förvaltningsrätten. Av RÅ 2001 ref. 19 följer att om ett överklagande bifalls vid den obligatoriska omprövningen anhängiggörs överklagandet aldrig i förvaltningsrätten.

Ersättning kan utgå för kostnader som uppstått under förfarandet hos Skatteverket. När det gäller handläggningen av ett skattemål torde dock ersättningsanspråk endast kunna hänföras till sådana åtgärder som har samband med rättskipningen, d.v.s. endast för den tiden från det att målet anhängiggörs i domstol till dess att domstolen skiljer målet från sig genom beslut eller dom.131

Processen i domstol företes i skattedomstol och styrs av förvaltningsprocesslagen (1971:291) och skatteförfarandelagen. Skattedomstolarna ligger i vissa utvalda förvaltningsrätter och innebär att en speciell sammansättning och syftet är att avgöra den tvist som uppstått mellan den enskilde och Skatteverket under förfarandet i Skatteverket. Skatteverket går således under processens gång från att utgöra beslutsinstans till att inträda som den enskildes motpart. När två skilda principiellt självständiga parter med motstående intressen lägger fram sin sak för en oberoende domstol som avgör tvisten är förfarandet kontradiktoriskt.132 Det följer av 11 kap. 3 § RF att ingen myndighet, inte heller riksdagen, får bestämma hur en domstol ska döma i det enskilda fallet eller hur en domstol i övrigt ska

                                                                                                               128 Se Levin, Skatteprocessen, s. 16. 129 Se prop. 1993/94:151 s. 76 ff. 130 Se bl.a. Lodin m.fl., Inkomstskatt, s. 767. 131 Se RÅ 1996 ref. 102 och RÅ 1998 not. 146. 132 Se Levin, Skatteprocessen, s. 17.

  30

tillämpa en rättsregel i ett särskilt fall. Bestämmelsen garanterar domstolarnas oberoende och självständighet.133

Vid överklagande till förvaltningsrätten följer av 4 och 5 §§ FPL att yrkandet ska innehålla bevisning till stöd för att Skatteverkets beslut ska ändras. Domstolsprocessen är av naturliga skäl mer formaliserad än handläggningen av ärendet i Skatteverket, trots det förutsätts den skattskyldige föra sin talan på egen hand både hos Skatteverket och domstolen.134 Endast begränsade möjligheter till ersättning för kostnader avseende ombud och biträde kan medges i vissa fall i efterhand. 135

5.1.2 Förhandsavgörande På grund av att skattekonsekvenserna av transaktioner med ekonomisk innebörd ofta kan vara svåra att förutse, speciellt för den skattskyldige som saknar kunskap på området, lämnar lagstiftaren en möjlighet att få förhandsbesked i uppkommande skattefrågor av Skatterättsnämnden.136 Förfarandet i Skatterättsnämnden utgör ett tvåpartsförfarande där Skatteverket och den enskilde är parter, på samma sätt som i förvaltningsdomstolen.137 Ansökningsavgiften uppgår till mellan 600 och 10 000 kronor för frågor om direkt skatt och fastighetstaxering. Höga krav ställs på hur ansökan ska vara utformad, vanliga avvisningsgrunder utgörs av att innehållet utgör komplicerade utrednings-, bevis-, eller värderingsfrågor, att den av sökanden presterade utredningen är ofullständig eller att ansökan brister i något formellt hänseende.138 Skulle avvisning ske kan inte beslutet överklagas, 23 § lagen om förhandsbesked.

Förfarandet kan ses som ett komplement till att något ombud finansierat av allmänna medel inte finns att tillgå i skatteprocessen. Den skattskyldige får vid behov anlita ett biträde eller ombud själv. Eftersom ett förhandsbesked endast kan erhållas under förutsättning att det inte råder någon oklarhet i fråga om bevisningen, är lagstiftaren av den uppfattningen att några betydande kostnader för tillvaratagande av den enskildes rätt inte föreligger. 139 Ersättning för biträde eller ombud medges därför inte vid förhandsavgörande. I fall det är det allmänna ombudet i Skatteverket som ansöker om förhandsbesked har den enskilde dock möjlighet att få ersättning för sina kostnader, se 20 § lagen om förhandsbesked. Det allmänna ombudet i Skatteverket utses av regeringen enligt 67 kap. 3 § SFL och får överklaga Skatteverkets beslut i frågor som har betydelse för beskattningen eller något annat förhållande mellan enskild och det allmänna. 140

Förhandsbesked får överklagas till Högsta förvaltningsdomstolen utan föregående krav på prövningstillstånd.141

5.2 Ombud i skatteprocessen  I förarbetena till ersättningslagen påvisades att beskattning har en stor ekonomisk betydelse för den enskilde.142 Vilken bedömning som görs av en skatterättslig fråga kan vara så                                                                                                                133 Se prop. 2009/10:80 s. 126 f. 134 Se Levin, Skatteprocessen, s. 17. 135 Se kapitel 5.3.2. 136 Se lagen (1998:189) om förhandsbesked i skattefrågor. 137 Det bör observeras att Skatterättsnämnden inte anses utgöra en domstol, se RÅ 2001 ref. 64 där det konstaterades att det heller inte är möjligt för nämnden att inhämta förhandsavgörande från EU-domstolen. 138 Se t.ex. HFD 2011 ref. 35 och 2011 not. 25. 139 Se prop. 1988/89:126 s. 17. 140 Lagen (2003:643) om allmänt ombud hos Skatteverket upphörde att gälla i och med SFL:s ikraftträdande den1 januari 2012. 141 Se prop. 1997/98:65 s. 54 ff., 75 och 128 ff. 142 Se prop. 1988/89:126 s. 15.

  31

avgörande för den enskildes ekonomi att denne finner det nödvändigt att ta på sig stora kostnader för att ta till vara sin rätt och skydda sina ekonomiska intressen. Det har bidragit till att den enskilde i större omfattning anlitar skatteexpertis. Den skattskyldige har alltid rätt att anlita ett ombud eller biträde i skatteprocessen. Det är ersättningen för dessa kostnader som endast undantagsvis utgår enligt 43 kap. SFL.

Offentligt biträde är inte möjligt i skatteprocessen. Som nedan påvisas förekommer dock viss tillämpning av timtaxan för offentligt biträde vid bestämmande av ersättning för kostnader enligt skatteförfarandelagen.

I och med att skattetillägg numera uppfattas som ett straff enligt Europakonventionens mening bör den misstänkta i vissa fall erhålla de minimirättigheter som anges i artikel 6.3 i Europakonventionen.143 En av dessa rättigheter utgör en rätt för den misstänkta att erhålla ett biträde utan kostnad om rättvisans intresse så fordrar, se artikel 6.3 c EKMR, under förutsättning att den misstänkte saknar tillräckliga medel att själv betala rättegångsbiträde.

HFD har i RÅ 2003 ref. 56 gällande skattetillägg dock fastslagit att den rättspraxis som vid tiden för avgörandet förelåg innebar att fri biträdeshjälp endast kunde beviljas om det var fråga om särskilt betungande påföljder och komplicerade rättsfrågor. Någon anledning för rätt till rättegångsbiträde enligt konventionen ansågs inte vara för handen i fallet. Endast komplicerade rättsfrågor och kostsamma påföljder verkar accepteras såsom rättvisans intresse.

Rättshjälp kan som ovan påvisats sökas i varje angelägenhet för den enskilde, dock medges ersättning ytterst restriktivt gällande förvaltningsärenden.144 I Barsom och Varli mot Sverige klagade Barsom och Varli då de ansåg att deras rätt till kostnadsfritt biträde hade kränkts då de vägrades rättshjälp trots sitt behov av detta.145 Europadomstolen anförde dock att det endast är skattetillägg som faller under art. 6 EKMR och att som aktuellt uteblivna betalningar av dessa inte enligt svensk lag riskerade att omvandlas till fängelsestraff. Risk för frihetsberövande förelåg således inte i fallet. Domstolen fann det vidare, p.g.a. att parterna bott i Sverige i nästan 30 år samt att de drev näringsverksamhet, högst osannolikt att de inte skulle kunna föra sin talan på egen hand. Europadomstolen anförde avslutningsvis att de svenska förvaltningsdomstolarnas utredningsskyldighet bidrog till detta. Rättvisans intresse kunde i fallet inte kräva att kostnadsfritt rättegångsbiträde skulle förordnas och Barsom och Varlis rättigheter ansågs således inte kränkta. Klagomålet ogillades.

Problem uppstår då ersättning enligt 43 kap. SFL inte kan beviljas först efter avslutad process och rätten till kostnadsfritt biträde enligt Europakonventionen bör inträda direkt då åtal väcks mot en misstänkt. Ersättningen enligt rättshjälpslagen är i dessa fall begränsad till den enskildes ekonomiska situation och att det krävs särskilda skäl för att rättshjälp ska beviljas för juridiska personer.

5.3 Ersättning i mål och ärende om skatt

5.3.1 Förvaltningsprocesslagen och Skatteförfarandelagen FL innehåller inte några föreskrifter om kostnader eller rättshjälp i förvaltningsärenden.146 Lagstiftaren har förutsatt att båda frågorna regleras enligt lex specialis i de fall det anses nödvändigt. Möjligheten att få rättshjälp i förvaltningsärenden regleras numera i rättshjälpslagen. Dock tillämpas rättshjälp som ovan angivits mycket restriktivt i förvaltningsärenden. 147

                                                                                                               143 Se RÅ 2000 ref. 66 I. 144 Se kapitel 2.2.3. 145 Se Europadomstolens beslut (2008-01-04) efter ansökningar nr 40766/06 och 40831/06. 146 Se Hellner, Malmqvist, Förvaltningslagen, s. 123. 147 Se prop. 2010/11:165 s. 417 ff. och 879 ff.

  32

Enligt 15 § FPL kan den som inställt sig till muntlig förhandling få ersättning av allmänna medel för kostnad för resa och uppehälle. Sådan ersättning utgår endast om rätten finner att den enskilde skäligen bör ersättas för sin inställelse.148

Gällande ärenden och mål om skatt regleras ersättningen för ombud, biträde och utredning i 43 kap. SFL. I förarbetena till den ursprungliga ersättningslagen avsågs ersättning endast kunna utgå om det vid en samlad bedömning av ett ärende framstod som oskäligt att kostnaden bärs av den skattskyldige, prövningen kretsade såtillvida runt oskälighetskriteriet.149 Faktorer som vägdes in vid bedömningen var sakens beskaffenhet, kostnadernas storlek, ärendets eller målets handläggning, ärendets eller målets utgång den skattskyldiges personliga och ekonomiska förhållanden samt omständigheterna i övrigt. Idag erhåller den skattskyldige, efter ansökan, ersättning för kostnader som skäligen har behövts för att ta tillvara sin rätt vid helt eller delvis bifall till yrkandet, mål av betydelse för rättstillämpningen eller vid synnerliga skäl. Fokus läggs idag på skälighetsbedömningen istället för oskälighetskriteriet.

Den skattskyldiges ansökan om ersättning för kostnader ska framställas hos den myndighet där kostnaderna uppkommit och ansökan ska enligt 43 kap. 6 § SFL ha inkommit innan myndigheten avgjort ärendet eller målet. Först när Skatteverket eller domstolen avgjort ärendet eller målet står det klart om ersättning beviljas; helt, delvis eller inte alls. Den enskilde har möjlighet att överklaga beslutet under samma tid som för avgörandet alternativt inom två månader.150

I doktrinen diskuteras de svårigheter som kravet på att en ansökan ska ha lämnats in innan målet eller ärendet avgjorts medför för den skattskyldige, med anledning av att den skattskyldige inte alltid med säkerhet kan veta när ärendet eller målet är klart att avgöras.151 Det har dock konstaterats att ett sådant ansvar för myndigheterna, att lämna information till den skattskyldige om detta, skulle ställa myndigheten inför stora administrativa problem, då det får anses rimlig att det åligger den skattskyldige själv att i tidigt skede meddela myndigheten om han eller hon tänker begära ersättning eller inte. 152 För att sedan kunna göra en erforderlig bedömning av de kostnader som den skattskyldige yrkar ersättning för kan det krävas av domstolen att de tillsett att ansökningen är tillräckligt specificerad avseende kostnadernas storlek samt vad de avsett.153

5.3.2 Förutsättningar för ersättning enligt SFL Enligt 43 kap. 1 § 1 st. SFL föreligger rätt till ersättning om:

Den som i ett ärende eller mål har haft kostnader för ombud, biträde, utredning eller annat som denne skäligen har behövt för att ta till vara sin rätt har, efter ansökan, rätt till ersättning om 1. den sökandes yrkanden i ärendet eller målet bifalls helt eller delvis, 2. ärendet eller målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen, eller 3. det finns synnerliga skäl för ersättning.

Nedan följer en genomgång av bestämmelsens rekvisit. Skäligen ha behövt utgör lagbestämmelsens huvudsakliga utgångspunkt. Ersättning kan inte komma att utgå i fall då något verkligt behov av ersättning förelegat. Framgångskravet, av betydelse för

                                                                                                               148 Jfr förordningen (1982:805) om ersättning av allmänna medel till vittnen, m.m. 149 Se prop. 1988/89:126 s. 17. 150 Se prop.2010/11:165 s. 418 f. och s. 1142. 151 Se Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 105. 152 Se prop. 1993/94:151 s. 139 och 176. 153 Se Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 105.

  33

rättstillämpningen och synnerliga skäl utgör förutsättningar för att ersättning för det verkliga behovet ska komma att utgå.

Skälighetsbedömningen: Vid tillkomsten av 43 kap. 1 § SFL sneglades på 9 § 1 st. 3 p. RhjL, varför kostnaden för något som den skattskyldige skäligen behövt kom att omfatta ombud, biträde, utredning eller annat. Utifrån det ovan anförda kan det enligt förarbetena konstateras att kostnadsersättning får beviljas endast för den skattskyldiges kostnader som uppkommit genom insatser av någon annan än den skattskyldige själv, dennes ställföreträdare eller anställda och för kostnader som först och främst hänför sig till ett anlitat ombud eller biträde.154 Skäliga kostnader kan således avse främst arvode till ombud eller biträde, t.ex. advokat samt ersättning för bevisning.

Ordet skälig ska enligt förarbetena till SFL knytas till hjälpbehovet.155 Ersättning utgår inte till en skattskyldig som av bekvämlighetsskäl låter ett juridiskt ombud föra sin talan.156 Det ska ha förelegat ett verkligt behov av sakkunnig hjälp, främst avseende sakens beskaffenhet dvs. hur svår den skatterättsliga problemställningen är. 157 Vidare omfattar skälighetsbedömningen kostnadens storlek.158 I förarbetena både till ersättningslagen och skatteförfarandelagen förtydligas att detta innebär att ersättning inte får beviljas för högre kostnader än som skäligen varit påkallade.159 För bedömningen av ombuden och biträdens ersättning ansågs viss ledning från Domstolsverkets taxa på den allmänna rättshjälpens område kunna hämtas då den kommit att tillämpas i praxis även utanför det taxesatta området. Dock avses inte någon strikt bundenhet till taxan.160 Bedömningen av arvodets omfattning bör innehålla parametrar så som ärendets svårighetsgrad, ombudets skicklighet och vad det normalt sett kostar att anlita ett sådant ombud som ärendets beskaffenhet kräver. Även Domstolsverkets rättshjälpstaxor kan ge viss vägledning för bedömningen av ersättningens storlek, detta trots att bundenhet till dessa inte är avsedd. 161 Vad utgör skäliga rättegångskostnader?162 Och vad utgör skälig ersättning?163 Ersättning utgår då skäligt behov föreligger under förutsättning att sökanden vinner helt eller delvis bifall till sitt yrkande, målet är av betydelse för rättstillämpningen eller att särskilda skäl föreligger.

Framgångskravet: Kravet utgör en allmän förutsättning att det bara är den som ett ärende eller mål gäller som kan anses ha haft kostnader i ärendet eller målet. Rätten till ersättning omfattar vidare endast ärenden och mål enligt skatteförfarandelagen, varför transaktioner som regleras av speciallag inte omfattas så länge någon hänvisning inte görs gällande bestämmelser om ersättning för kostnader för ombud, biträde eller utredning. Ersättning kan inte anses skäligen påkallat för kostnader som avser åtgärder som allmänt sett åligger på den skattskyldige såsom skyldigheten att inlämna deklaration etc.

Avgörande för huruvida ersättning kan komma i fråga är att den sökande vinner bifall för sitt yrkande, helt eller delvis. Skulle den sökande endast vinna bifall för en del av sitt yrkande kan ersättningen jämkas utifrån den vunna frågans storlek i förhållande till ärendet eller målet i övrigt. Vidare krävs att kostnaden ska vara skälig.164 Framgångskravet orsakar ofta problem då det medför att ersättning i vissa fall kan utgå först i HFD för samtliga instanser.

                                                                                                               154 Se prop. 1988/89:126 s. 26, prop. 1993/94:151 s. 175 och prop. 2010/11:165 s. 880. 155 Se prop. 2010/11:165 s. 415. 156 Se prop. 1993/94:151 s. 135. 157 Se Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 100. 158 Se prop. 1988/89:126 s. 26. 159 Se prop. 1988/89:126 s. 26 och prop. 2010/11:165 s. 416. 160 Se prop. 1988/89:126 s. 26. 161 Se RÅ 2001 ref. 10 där HFD bedömt att ersättning i målet skulle utgå med högre belopp än vad Domstolsverkets rättshjälptaxa medgav. 162 Se RÅ 1993 ref. 24, RÅ 1999 ref. 32 och RÅ 2009 ref. 33 nedan. 163 Se RÅ 2010 ref. 10 och RÅ 2010 ref. 75 nedan. 164 Se prop. 1988/89:126 s. 25.

  34

Av betydelse för rättstillämpningen: Vid införandet av bestämmelsen inhämtades ledning från civilprocessen och de dispositiva tvistemålen, ersättning enligt huvudregeln kom endast att utgå då den skattskyldige vunnit ärendet eller målet. Någon vikt vid utgången lades dock inte i de fall tvister förs genom instanserna av prejudikatskäl. Ersättning ska alltid utgå om ärendet eller målet är av betydelse för rättstillämpningen. Det är inte ovanligt att rättsläget är oklart eller att sakomständigheterna är komplicerade, varför ett prejudikat i en sådan situation bidrar till att finna klarhet på området och därigenom kan hjälpa avgöra mål som är på väg upp till HFD. I de fall svåra rättsfrågor föreligger, förutsätts i regel en ingående juridisk argumentation för att den skattskyldige ska ha en rimlig chans att kunna övertyga rätten om sin bedömning.165 I just prejudikatfallen kan det således enligt doktrinen vara rimligt att såväl Skatteverket som de skattskyldiga företräds av sakkunniga tjänstemän respektive ombud och biträden i tvåpartsprocessen. Om målet är av så enkel karaktär att talan kan föras utan juridisk sakkunskap är det dock inte motiverat.166

Synnerliga skäl: Även den skattskyldiges ålder, sjukdomsbild, bristande erfarenhet och liknande subjektiva förhållanden kan även de vägas in vid ersättningsbedömningen enligt 43 kap. SFL. Anser domstolen att Skatteverket i tillräcklig utsträckning redovisat gällande rätt och sakomständigheter i ärendet eller målet, faller detta helt utanför ersättningsrätten. Vilket innebär att domstolen de facto indirekt måste kritisera verket för sitt arbete innan någon ersättning över huvud taget kan utgå till den enskilde i sådana fall. Skatteverket kan ha handlagt ett ärende felaktigt eller gjort en för strikt bedömning, utan att det för den delen är att anse som att de handlat felaktigt, varför den skattskyldige kan få bifall för sitt ersättningsyrkande. Även ny utredning eller praxis kan föranleda att saken kommer i ett annat läge än tidigare. Skulle den skattskyldige fullgjort sin deklarationsskyldighet och Skatteverket avviker från deklarationen, men avvikelsen sedermera ändras av Skatteverket självt eller domstol, anses det från regeringens sida rimligt ur rättssäkerhetssynpunkt att ersätta den skattskyldige för en process som leder till att denne blir beskattad i enlighet med sin deklaration.167 Kostnaderna ska skäligen behövts för att tillvarata den skattskyldiges rätt för att ersättning ska kunna utgå.

Det är Skatteverket som står kostnaden för den ersättning som beviljas enligt 43 kap. SFL. I de ursprungliga förarbetena uppskattades antalet ersättningsgilla fall till något eller några hundra fall per år.168 Höjd togs dock för att antalet fall kunde bli något fler innan fast praxis utformats, då många skattskyldiga antogs söka ersättning i frågor som inte var ersättningsgilla. De årliga ersättningskostnaderna uppskattades i propositionen genom en genomsnittsersättning om 10 000 kronor – 12 000 kronor á 200 ärenden per år, d.v.s. en totalkostnad på ca 2 miljoner kronor. Till detta kom administrationskostnader bestående av samma belopp som för ersättningen. Föredragande i propositionen anförde att: ”Efter hand bör emellertid praxis kunna ge reglerna erforderlig stadga och på så sätt motverka obefogade ersättningsanspråk, varigenom även antalet ansökningar torde komma att sjunka”.169 Efter förslagets ikraftträdande haglade kritiken i doktrinen, eftersom möjligheterna till ersättning enligt den nya lagen var att se såsom omöjliga.170 Missnöjet med de faktiska möjligheterna till ersättning enligt ersättningslagen föranledde en översyn. 171 En utvidgning av ersättningsmöjligheterna skulle ske i och med införandet av skatteförfarandelagen. 172

                                                                                                               165 Det följande bygger på Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 101. 166 Se prop. 1993/94:151 s. 135 f. 167 Se Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 100 f. 168 Se prop. 1988/89:126 s. 23. 169 Se prop. 1988/89:126 s. 23. 170 Se t.ex. Remstam, För snål ersättning i skattemål!, Info Torg Juridik 2007-04-23. 171 Se prop. 1993/94:151 i allmänhet. 172 Se prop. 2010/11:65.

  35

Huruvida en sådan utvidgning har skett är svår att bedöma då någon ny praxis gällande 43 kap. 1 § SFL ännu inte förekommer från HFD.

5.3.3 Kostnader som inte ersätts enligt SFL Ersättning beviljas inte för kostnader som avser skyldigheter som allmänt åvilar den skattskyldige i egenskap av en medborgare. Av 43 kap. 2 § SFL följer att det avser skyldigheten att:

1. lämna deklaration 2. lämna föreskrivna uppgifter, eller 3. genom räkenskaper, anteckningar eller annan lämplig dokumentation se till att det finns underlag för att fullgöra uppgiftsskyldighet samt för kontroll av uppgiftsskyldighet.

Bestämmelsen tydliggör att ersättning endast kan komma att utgå i de fall ett verkligt behov förelegat. Skyldigheten att lämna deklaration, föreskrifter eller räkenskaper etc. omfattas inte i dessa fall.

Enligt 43 kap. 3 § SFL gäller att den skattskyldiges egna kostnader inte ersätts. Sådana kostnader omfattar såväl eget arbete, tidsspillan eller i övrigt kostnader för sådant den skattskyldige själv utfört med anledning av ärendet eller målet. Detta gäller även kostnader som medförts av arbete av ställföreträdare för den skattskyldige samt dennes anställda. 173

Av 4 § följer att ersättningen är subsidiär i förhållande till annan författning eller avtal. Ersättningen får minskas enligt 5 § då den sökandes yrkande endast delvis bifalls.

5.4 Officialprincipens betydelse  Statliga myndigheter har enligt förordningen (1980:900) om statliga myndigheters serviceskyldighet en vidsträckt skyldighet att gå allmänheten till handa med upplysningar. Av 4 § FL följer att myndigheterna skall lämna upplysningar, vägledning, råd och annan sådan hjälp till enskilda i frågor som rör myndigheternas verksamhetsområde. Enligt 7 § FL gäller vidare att myndigheterna på eget initiativ skall ta in de yttranden från andra myndigheter som behövs för utredningen.

Förvaltningsdomstolarna har enligt 8 § FPL en långtgående utredningsskyldighet. De skall se till att målen blir så utredda som deras beskaffenhet kräver och vid behov anvisa hur utredningen skall kompletteras enligt officialprincipen.

Det är av stor vikt att part ges möjlighet att förklara vad denne vill uppnå med sin talan, att förbiseenden påpekas samt att behov av att höra vittnen eller sakkunniga kartläggs.174 Vilket behov av vägledning som föreligger i det enskilda fallet varierar beroende av t.ex. partens möjligheter att själv föra sin talan, sakens svårighetsgrad och komplexitet och om den enskilde företräds av ett kompetent biträde.

Bevisprövningen både i Skatteverket och i förvaltningsrätten är fri.175 Bevisbördan har den som ansvarar för vad som behöver fastställas för att yrkande ska kunna bifallas. Skatteverket att den skattskyldige haft oredovisade intäkter bör verket i regel också ansvara för att utredning om detta tas fram, på samma sätt är det mest ändamålsenligt att den skattskyldige ansvarar för att underlag för i deklarationen yrkade kostnader presenteras. Gränsdragningen mellan rättens utredningsansvar och parternas bevisbörda är inte helt enkel, i doktrinen har

                                                                                                               173 Se RÅ 2008 not. 142 där arbete som en ställföreträdare utfört för bolags räkning i Skatterättsnämnden och HFD inte ansetts ersättningsgillt. 174 Det följande bygger på Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 18. 175 Jfr 35 kap. 1 § RB som anses analogt tillämplig i förvaltningsförfarandet, Leidhammar, Bevisprövning, s. 41.

  36

förslag givits på att hänföra utredningens omfattning och slag till rätten medan Skatteverket och den skattskyldige närmast ansvarar för utredningens innehåll och kvalitet.176 Skattskyldig som först i processen tillhandahållit sådant material som borde tillhandahållits tidigare, vinner framgång i ärendet på grund av detta kan inte beviljas ersättning.177 Personer som driver någon form av näringsverksamhet kan man enligt förarbetena ställa högre krav på gällande uppgifter som de till följd av detta kan antas ha större insikt i än skattskyldiga i allmänhet.178

Om detta bidrar till att risken för att bristfälliga utredningar i större utsträckning accepteras i domstolarna, eftersom bristen av ombud och biträden kan medföra att det saknas någon som är kunnig nog att ifrågasätta de av Skatteverket lämnade uppgifterna är enligt vår mening oklart.

Den 8 november 2012 överlämnade regeringen en proposition till riksdagen som syftar till att få en modernare och mer ändamålsenlig förvaltningsprocess.179 Vissa av förslagen har bäring på skattemål, t.ex. domstolens utredningsansvar gällande vem som ska vara ansvarig för process- och bevisföringen i målen.

Idag regleras som ovan framgått utredningsskyldigheten av den generella bestämmelsen i 8 § FPL, som lyder: ”Vid behov anvisar rätten hur utredningen bör kompletteras”. I propositionen föreslås en ändring till: ”Genom frågor och påpekanden ska rätten verka för att partnerna avhjälper otydligheter och ofullständigheter i sina framställningar”. Syftet med ändringen är att förtydliga utredningsskyldigheten.180 Lagstiftaren vill härigenom undvika att part ska få den felaktiga uppfattningen att rätten ska ge upplysning om hur utredningen ska kompletteras för att få ett fördelaktigt utslag, samt att domstolens utredningsskyldighet ska innebära att tillse att utredningen är komplett innan målet är klart för ett avgörande.181 I doktrinen har förslaget givits kritik för att istället begränsa domstolens utredningsskyldighet då den nya språkliga lydelsen ger sken av att domstolen endast behöver förtydliga de åberopanden och bevisföring parterna självmant fört in i målet, istället för att domstolen ska föra in omständigheter i målet.182 Enligt Lindkvist råder redan dels bristande kontradiktion, dels bristande jämlikhet mellan parterna i skattemål och anledningen till denna bedömning beror huvudsakligen på den skattskyldiges begränsade möjligheter att få ersättning för rättshjälp enligt 43 kap. 1 § SFL samt Skatteverkets generella resurs- och kompetensövertag.183 Vi är av den uppfattningen att om föreslagen ändring införs, måste den skattskyldiges möjligheter till ersättning öka. Både i antalet ärenden och i ersättningsbeloppets storlek. Någon ändring har i dagsläget inte skett.

                                                                                                               176 Se Levin, Skatteprocessen, s. 20. 177 Se prop. 1993/94:151 s. 174, som vidare anger att ersättning inte heller bör utgå då ett ärende eller mål komplicerats på grund av oskicklig processföring från den skattskyldiges sida. 178 Se prop.1993/94:151 s. 174. 179 Se prop. 2012/13:45, s. 1. 180 Se prop. 2012/13:45 s. 113. 181 Se prop. 2012/13:45 s. 113. 182 Se Lindkvist, En mer ändamålsenlig förvaltningsprocess – några kommentarer angående skattemål, Skattenytt 2013 s. 264. 183 Se Lindqvist, En mer ändamålsenlig förvaltningsprocess – några kommentarer angående skattemål, Skattenytt 2013 s. 264.

  37

6. Skatteprocessen i förhållande till de övriga processerna ________________________________________________________________ Kapitlet syftar till att jämföra ersättningsmöjligheterna för ombud, biträde och utredning i skatteprocessen med civilprocessen, straffprocessen och migrationsprocessen, delvis utifrån ett rättssäkerhetsperspektiv. Jämförelsen utgår från vad som redogjorts för i kapitel 3 och 5. ___________________________________________________________________________

6.1 Skatteprocessen och civilprocessen  I ärenden och mål om skatt är det inte möjligt att såsom i dispositiva tvistemål betrakta parterna som jämlika där den tappande parten som huvudregel ska ersätta den vinnande parten för dennes rättegångskostnader. Vid en tvist av dispositivt slag kan parterna ta hänsyn till och kalkylera med rättegångskostnaderna redan då man söker lösa tvisten. Om utgången är osäker förlikas parterna ofta hellre än att riskera stora kostnader. I förvaltningsprocesser i allmänhet utgör som ovan påvisat parterna den enskilde och det allmänna, något som inte kan anses vara jämlika parter likt parterna i dispositiva tvistemål. Det återfinns inte heller någon möjlighet till förlikning i skattemål. Härigenom är skattemålet närmast är att jämföra med ett indispositivt tvistemål.184 Den skattskyldige har ingen möjlighet att kalkylera med vilka rättegångskostnader som kan komma att utgå, allra helst inte vilka som kan komma att bli ersatta.

Ett indispositivt tvistemål medför normalt att parterna står sina egna rättegångskostnader. Vid en sådan jämförelse torde det vara rimligt att den enskilde fick stå sina egna kostnader, något som också påvisats i förarbetena till förvaltningslagen. Eftersom det i och med ersättningslagens- och sedermera skatteförfarandelagens införande nu föreligger möjlighet till ersättning för kostnader i mål och ärende om skatt för den skattskyldige påminner processen sammantaget mer vad som gäller för dispositiva tvistemål. Tursamt nog riskerar den enskilde vid tappat mål aldrig att tvingas ersätta det allmännas rättegångskostnader. Detta medför att skatteprocessen enligt vår mening på denna punkt medför vissa rättssäkerhetsfördelar i förhållande till civilprocessen.

Enligt 3 kap. 2 § skadeståndslagen (1972:207) svarar staten vid myndighetsutövning inte bara för person- och sakskador, utan även för ren förmögenhetsskada som vållats genom fel eller försummelse i den offentliga verksamheten. Skadeståndslagens regler kan härigenom komma att tillämpas även i skatteprocessen i fall då Skatteverket vållat skada. Skadestånd kan således utgå när den skattskyldige vållats skada av Skatteverket, något som torde vara svårt att påvisa. Fråga är enligt vår mening om den ersättning som utbetalas av Skatteverket i t.ex. mål som är av betydelse för rättstillämpningen kan vara att se som en form av skadestånd?

6.2 Skatteprocessen och straffprocessen  I straffprocessen föreligger ersättningsregler för rättegångskostnader som helt är kopplade till huruvida domen är friande eller fällande. Beslut om beskattning förekommer nästintill uteslutande för varje medborgare utifrån betalningsförmåga. Regleringen för straffprocessen vilar härigenom på en annan grund än skatteprocessen.

                                                                                                               184 Se kapitel 3.1.

  38

Säkert är att det finns väsentliga skillnader mellan brottmål och skattemål när det gäller kontradiktion och den enskildes möjligheter att ta till vara sin rätt.185 I ett brottmål, då den misstänkte blivit skäligen misstänkt, har denne rätt till offentlig försvarare enligt 21 kap. RB. Gällande den skattskyldige saknas sådan rätt. Möjlighet att själv anlita ombud finns alltid. Ersättningen för ombud är dock som tidigare redogjort ett undantag från huvudregeln. Möjligheterna för den skattskyldige att bli ersatt för dessa kostnader är därför märkbart begränsad.

I doktrinen belyses vikten av kontradiktion i en utredning för att upprätthålla en kvalitativ sådan.186 När två parter lyfter fram sina synpunkter och presenterar omständigheter för sitt ställningstagande i en sakfråga, säkerställer detta effektiva tvåpartsförhållande rättssäkerheten på ett starkare sätt än officialprincipen. Det har på grund av detta föreslagits en begränsning av förvaltningsdomstolarnas utredningsskyldighet.187 Ett sådant förfarande, anser vi, kräver att parterna är jämlika. I brottmål kan en sådan jämlikhet anses uppnådd i och med rätten till offentligt biträde samt genom åklagarens ledande funktion. Den tilltalade kan komma att tvingas ersätta staten för kostnaden av det offentliga biträdet, men bara i de fall denne är skyldig till brott. Något som enligt vår mening inte är annat än motiverat. I skattemålen finns inte någon rättslig möjlighet till ombud, vilket gör att förhållandet inte kan anses såsom jämlikt. För att så ska ske krävs att den skattskyldige själv besitter ekonomi god nog att bekosta juridisk hjälp, och först då den skattskyldige vinner mot staten kan denne komma att ersättas för sina kostnader. Att begränsa domstolarnas utredningsskyldighet talar för att något måste ersätta funktionen i skatteprocessen för att upprätthålla rättssäkerheten.

Möjligheter för den misstänkte att påkalla förhör och utredningsåtgärder, möjlighet att närvara och ställa frågor till vittnen, möjlighet till underrättelse om vilket brott den misstänkte är misstänkt för etc. förekommer som en självklarhet i brottsmål. Motsvarande rättigheter saknas för den skattskyldige i skattemål. En skatteutredning kommuniceras ofta med den skattskyldige först utredningen är avslutad, jämförelsevis med brottsmål där åklagaren i sin underrättelse- och informationsplikt är tvungen att i ett så tidigt skede som möjligt informera den misstänkte, för att denne ska kunna försvara sig så bra sätt möjligt, för att uppnå rättssäkerhet. I skattemål föreligger således en risk för att utredningen blir ensidig och inte uppfyller de objektivitetskrav som är påkallat för att uppfylla det kontradiktoriska förhållande som lagstiftaren vill uppnå.

Någon misstanke om att den skattskyldige handlat brottsligt finns normalt inte vid ett beslut om exempelvis revision enligt skatteförfarandelagen. Trots detta innebär förfarandet inte sällan åtskilliga olägenheter för den enskilde. 188 Härigenom aktualiseras inte de rättssäkerhetsgarantier som följer av art. 6 i Europakonventionen förens den skattskyldige skäligen kan misstänkas för att ha handlat i strid mot någon författning, eller myndighet vidtagit någon åtgärd som tyder på att sådan misstanke föreligger. 189 Beslut om revison omfattar inte tvång, men bevissäkring i form av revision i den reviderades verksamhetslokaler, eftersökande och omhändertagande av handlingar, försegling och betalningssäkring är inte ovanligt.190 Skatteverket kan vidare lämna föreläggande om att vid vite fullgöra tillhandahållandet av handlingar och de upplysningar som krävs för att fullgöra revisionen. Då inget tvång, d.v.s. risk för frihetsberövande, föreligger kan heller inte fråga om ombud enligt konventionen krävas.                                                                                                                185 Borison m.fl., Objektivitet vid skatteutredning – en jämförelse mellan skatte och brottmål, del 2, Skattenytt 2013, s. 157. 186 Borison m.fl., Objektivitet vid skatteutredning – en jämförelse mellan skatte och brottmål, del 1, Skattenytt 2013, s. 34. 187 Se prop. 2012/13:45 s. 114 ff. 188 Se prop. 1993/94:151 s. 76 ff. 189 Se RÅ 1997 ref. 97. 190 Se Almgren, Leidhammar, Skatteprocessen, s. 58 ff.

  39

Rätten till offentlig försvarare i brottmål är beroende av att det brott som företagits har en straffskala överstigande sex månaders fängelse, eller av andra särskilda skäl är behövligt. Detta torde bero på att intrånget i den enskildes rättigheter inte är tillräckligt stort för att en offentlig försvarare ska vara påkallad. Kanske är detta jämförbart med skatteprocessen. Förfaranden vid t.ex. revision utgör ett intrång, men inte så pass ingripande att det anses nödvändigt med en offentlig försvarare. Den skattskyldiges rättssäkerhet uppfylls dessutom till viss del i och med den obligatoriska omprövningsrätten av Skatteverkets beslut. Omprövningsrätten och officialprincipen rättfärdigar, enligt lagstiftaren, att ombud inte är nödvändigt i skatteprocessen.191

6.3 Skatteprocessen och migrationsprocessen  Migrationsprocessen utgör en förvaltningsprocess likt skatteprocessen, varför ramen för de båda processerna i stort är densamma, parter är den enskilde mot det allmänna. Officialprincipen medför en långtgående utredningsskyldighet för samtliga förvaltningsprocesser. Skyddsbehovet för parterna skiljer sig dock enligt lagstiftaren i migrationsprocessen och skatteprocessen, detta torde enligt vår mening delvis bero på migrationsrättens humanitärrättsliga- och internationella inslag där efterlevnaden av FN-konventioner bevakas av EU-domstolen och kommittéer. Något motsvarande kontrollorgan återfinns inte för skatteprocessen, med undantag för vad som gäller skattetillägg enligt Europakonventionen.

Skillnaden mellan skyddsbehoven kommer till uttryck genom att lagstiftaren i vissa fall anser det motiverat att förordna offentligt biträde i migrationsprocessen, se 18 kap. 1 § UtlL. Offentligt biträde kan inte förordnas i skatteprocessen, vilket medför att rättssäkerhetsbehovet för den skattskyldige inte anses lika stark som för t.ex. den asylsökande i en migrationsprocess.

När ett offentligt biträde förordnas uppstår ett avtalsförhållande mellan staten och det förordnade biträdet, varför ersättning utgår direkt till denne från allmänna, medel utifrån förbestämda mallar. 29 § RhjL stadgar att ett rättshjälpsbiträde inte får ta emot ersättning av sin huvudman. I skatteprocessen förordnas aldrig något biträde för den skattskyldige, utan den skattskyldige väljer själv om denne vill ingå avtal med ett lämpligt ombud eller biträde. Härigenom uppstår ett förhållande mellan den skattskyldige och ombudet eller biträdet. Ersättning för denna kostnad måste därav återkrävas av den skattskyldige själv enligt 43 kap. 1 § SFL.

Kostnaden för offentligt biträde bekostas av staten enligt, se 4 § lagen om offentligt biträde. Då bestämmandet av ett offentligt biträdes ersättningen utgår enligt den av Domstolsverket angivna timtaxan, har skälighetsbedömningen i migrationsdomstol istället kommit att omfatta tidsåtgången för uppdraget. I skatteprocessen ter sig bedömningen annorlunda, dels ska ett verkligt behov av rättslig hjälp föreligga, dels ska den sökande ska ha vunnit helt eller delvis bifall för sitt yrande, att fallet är av betydelse för rättstillämpningen eller att synnerliga skäl föreligger. Vilket ersättningsbelopp som sedermera utgår är mer osäkert i skatteprocessen då möjlighet för skönsmässiga bedömningar föreligger. En oro att det kan bli dyrt för den enskilde föreligger således vanligen inte i migrationsprocessen, på samma sätt som i skatteprocessen.      

                                                                                                               191 Se prop. 1988/89:126.

  40

7. Analytisk genomgång av rättspraxis gällande ersättning enligt 43 kap. SFL ________________________________________________________________ Nedan belyses rättsfall som är av intresse för att analysera hur HFD beslutar om ersättning för kostnader i skatteprocessen ska utgå enligt 43 kap. 1 § SFL samt hur skälighetsbedömningen företas. Även vad som tillämpas som vägledning vid bestämmande av ersättningsbeloppet analyseras. I kapitlet analyseras praxis utifrån de i kapitel 5 anförda omständigheter som kan föranleda ersättning för den skattskyldige i ärende eller mål om skatt. ___________________________________________________________________________

7.1 Rättsläget  För att utreda huruvida ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt ska utgå samt hur ersättningsnivåerna bestäms har vi nedan analyserat ett flertal domar från HFD.

Lagändring inträffade relativt nyligen i och med införandet av skatteförfarandelagen. Processtiden upp till högsta instans är som ovan påvisat dessutom förhållandevis lång, varför det idag ännu inte finns några avgöranden från HFD gällande mål där enbart ersättningsfrågan enligt 43 kap. 1 § SFL avgjorts. Således har vi analyserat och sammanställt de omständigheter som påverkat HFD i skälighetsbedömningen i de fall då skäl till bedömningen av 3 § ersättningslagen givits.

I doktrinen har konstaterats att problemet med ersättningsbesluten är att de nästan aldrig är motiverade.192 Detta bekräftas av vår egen analys. Vanligen anges endast att den skattskyldige tillerkänns ersättning med det skäliga beloppet om X kronor som beslut av bifrågan till huvudfrågan sist i domen. Härigenom är antalet fall där ersättningsfrågan ensamt behandlas i högsta instans är ovanligt. Ett omotiverat beslut leder dessutom till att det är svårt för den skattskyldige att ifrågasätta beslutet samt veta vad ett eventuellt överklagande ska riktas in på.

Vi hade initialt en ambition att analysera de tio senaste domarna från HFD gällande hur ersättningsfrågan bedömts. Problemet var att någon vidare motivering av ersättningsbeslutet i dessa fall ofta inte förekom. Att söka fram relevant praxis var inte helt enkelt, dels beroende av svårigheterna att söka fram de aktuella domarna då domstolarna registrerar ersättningsfrågan olika i hanteringen av mål, dels att det är ytters få domar som i HFD gäller ersättningsfrågan ensamt. De tio senaste fallen som vi fann där ersättningsfrågan behandlades, helt eller delvis, var inte alla värda att analysera. Analysen omfattar därför de mål vi funnit bidra med användbara domskäl. Ersättningsfrågan utgör i vissa fall bifrågan. Urvalet kan emellertid medfört att resultatet av undersökningen påverkats.

Gällande 43 kap. 1 § SFL förekommer två förhandsavgöranden som HFD tagit ställning till under 2014, men där ersättningsfrågan endast utgör en del av avgörandet, varför dessa inte tillmäts någon större betydelse i analysen.

Vid tillämpningen av 43 kap. 1 § SFL är skäligen behövt av central betydelse. Är inte detta rekvisit uppfyllt kan ingen ersättning utgå, oberoende av punkterna 1-3. Frågan är hur skäligheten ska bedömas. Innebär skälighetsbedömningen att det är hjälpbehovet i sig som ska vara skäligt? Är det ersättningen i förhållande till målets beskaffenhet och komplexitet som ska vara skäligt? Eller är det själva ersättningen i sig som ska vara skälig?

                                                                                                               192 Se Remstam, För snål ersättning i skattemål? InfoTorg Juridik 2007-04-23.

  41

Ersättning utgår enligt vår studie nästan uteslutande till de skattskyldiga som vinner helt eller delvis bifall till sitt yrkande, enligt 43 kap. 1 § 1p. Anledningen till att även fall där ersättning utgått enligt punkterna 2 (av betydelse för rättstillämpningen) och 3 (av synnerliga skäl) påvisats är för att vi valt att undersöka även hur dessa bedömningar görs av HFD.

7.2 ”Skäligen har behövt”

7.2.1 Verkligt behov Av 43 kap. 1 § SFL följer att den som haft kostnader för ombud, biträde eller annat som denne skäligen behövt för att ta tillvara sin rätt, har rätt till ersättning för sina kostnader under vissa förutsättningar. Uppmärksamma bör att det enligt paragrafens ordalydelse är hjälpbehovet som sådant som ska vara skäligt, inte den ersättning som kan komma i fråga.193 I förarbetena avsågs i första hand objektiva omständigheter, men även subjektiva omständigheter såsom den skattskyldiges ålder eller sjukdom kan vägas mot skattefrågans beskaffenhet. För en fysisk person är chanserna att få ersättning något större eftersom skälighetsbedömningen innefattar den enskildes ekonomiska situation. En fysisk person har som regel en sämre ekonomisk situation än en juridisk person varför det verkliga behovet anses vara större för fysiska personer.

I rättspraxis finns som nedan kommer att visas en tendens att knyta an ordet skäligen till den skattskyldiges rättegångskostnader.194 På senare år finns det till och med exempel på att HFD ansett att själva ersättningen bör vara skälig.195

I RÅ 1993 ref. 24 beslutade Vattendomstolen i Luleå att enskilda medlemmar i Sörkaitums sameby skulle erhålla ersättning av vattenregleringsmedel. Makarna S. var medlemmar i samebyn och erhöll ersättning. Fråga kom att bli huruvida ersättningen skulle beskattas som skattepliktig inkomst.

I länsrätten vann paret bifall till sitt yrkande och vardera maken sökte ersättning enligt ersättningslagen för sina ombuds- och utredningskostnader med 18 254 kronor.

Kammarrätten ändrade länsrättens dom. Makarnas avokat hade enligt faktura yrkat ersättning för sina kostnader med sammanlagt 164 290 kronor för flera mål avseende samma fråga. Kammarrätten menade att det p.g.a. att målen utgjorde pilotmål för totalt 274 mål och att det nedlagda arbetet i allt väsentlighet måste ansetts omfatta alla 274 målen, endast kunde medges 600 kronor per mål (164 290/274=600). Kammarrätten anförde att det enligt förarbetena till ersättningslagen framgår att kostnader understigande 5 000 kronor inte berättigar till ersättning. Vilket i fallet medförde att kammarrätten lämnade makarnas ersättningsyrkanden utan bifall.

HFD ändrande kammarrättens dom. Gällande makarnas yrkan om ersättning i kammarrätten beaktade HFD i sin skälighetsbedömning att samma sak- och rättsfrågor hade behandlats av länsrätt och kammarrätt och med hjälp av samma ombud, vilket torde medfört lägre kostnader i kammarrätten än i länsrätten. Ersättning kunde av den anledningen inte skäligen uppgå till mer än 3 300 kronor vardera för makarna. Ersättningen understeg fortfarande 5 000 kronor varför även HFD anförde att det inte var oskäligt att parterna stod sina egna kostnader i kammarrätten. Något verkligt behov förelåg inte.

Målet visar att skäligheten är kopplad till ett verkligt behov av biträde eller ombud för att ta tillvara in rätt. Då domstolen fann att kostnaden skäligen inte kunde uppgå till det lägsta ersättningsbeloppet om 5 000 kronor fann de inte att någon verkligt behov av ersättning fanns. Detta eftersom det inte var oskäligt att den skattskyldige kunde stå denna mindre kostnad

                                                                                                               193 Se prop. 2010/11:165 s. 880. 194 Se t.ex. RÅ 1993 ref. 24, RÅ 1999 ref. 32 och RÅ 2009 ref. 33. 195 Se RÅ 2010 ref. 10 och RÅ 2010 ref. 75.

  42

själv. Verkligt behov torde dock enligt Maj-Britt Remstam föreligga redan då den skattskyldige begärt hjälp, p.g.a. skattelagstiftningens komplexitet.196 Enligt hennes mening hade det antagligen varit skäligt att ersätta de skattskyldiga med 3 300 kronor vardera.

I RÅ 1999 ref. 32 tvistade Skatteverket och Key Code Security AB om hur avgifter för bolagets abonnemangskunder skulle periodiseras. Bolaget överklagade Skatteverkets beslut till länsrätten som avslog överklagandet. Bolaget överklagade till kammarrätten och yrkade ersättning för sina kostnader enligt ersättningslagen.

Kammarrätten avslog överklagandet i huvudfrågan. Ersättningsyrkandet avslogs efter en samlad bedömning där kammarrätten fann att bolagets ekonomiska ställning ansågs god, varför bolaget ansågs kunna stå sina rättegångskostnader. Ersättning av allmänna medel var således inte skäligt. Bolaget överklagade kammarrättens dom och yrkade ersättning för kostnader vid kammarrätten med 57 500 kronor och kostnader i HFD med 42 750 kronor.

HFD beslutade att bolagets intäktsredovisning var förenlig med god redovisningssed. Samma uppfattning följde av Bokföringsnämndens utsaga i målet. Med hänsyn till målets principiella intresse, att bolaget vunnit bifall till sin talan samt att kostnaderna uppgick till betydande belopp fann HFD att ersättning för kostnader i kammarrätten skulle utgå med 40 000 kronor och med 20 000 kronor för kostnader i HFD. Att ersättningsbeloppet var lägre i den senare processen ansåg HFD följa av att den största delen av utredningen företogs i underinstanserna samt att bolaget har biträtts av samma personer hela vägen.

I fallet ansåg HFD att hjälpbehovet varit skäligen påkallat, d.v.s. att ett verkligt behov av ombud förelegat p.g.a. av målets principiella intresse samt kostnadernas inte ringa omfattning. Vidare görs klart att det inte anses rimligt av HFD att samma ersättningsbelopp medges för samtliga instanser, utan att ersättningsbeloppet minskar desto högre upp i instansordningen målet kommer. Framförallt då den skattskyldige företräddes av samma ombud och att huvuddelen av utredningen företagits i underinstanserna. Samma resonemang vid ersättningsbedömningen redogjordes för i fallet gällande ersättningen till samebyn.

RÅ 2002 ref. 56 gällde ansökan om eftertaxering, där Skatteverket yrkat att beskattningen till statlig inkomstskatt och underlagen för vinstdelningsskatt och särskild vinstskatt skulle höjas med vissa belopp för Tetra Pak AB (TP). Skatteverket yrkade även att TP skulle påföras skattetillägg. TP bestred och yrkade ersättning enligt ersättningslagen för sina kostnader i ärendet med 3 940 923 kronor, för bl.a. två olika ombud. Skatteverket tillstyrkte TP ersättning med 45 800 kr.

Länsrätten avslog Skatteverkets ansökan om eftertaxering och anförde i sin bedömning gällande ersättningen att målet avsåg en fråga som var av väsentlig betydelse för rättstillämpningen. Vidare att målet var av sådan art och omfattning att behovet av två ombud varit påkallat. Dock påvisade rätten att det i bedömning måste tas hänsyn till att ombuden redan innan ansökan om eftertaxering inlämnats till länsrätten varit väl insatta i ärendet och att det mesta av arbetet vid den tidpunkten redan var utfört. TP fick således nöja sig med ersättning för de kostnader som uppstått efter det att ansökan om eftertaxering lämnats in till länsrätten med 990 923 kr. Skatteverket överklagade och hade redan i länsrätten lämnat synpunkten att ett bolag i TP:s storlek kan förutsättas ha viss juridisk kompetens inom bolaget, varför det inte kunde anses vara motiverat att det allmänna ska ersätta så omfattande ombudskostnader. Detta trots att de funnit målet ha betydelse för rättstillämpningen. I frågan anförde TP att deras kompetens inte omfattades av de skattefrågor som i fallet var aktuella, varpå de haft ett verkligt behov av att anlita extern expertis med den specialistkunskap som krävts för att ta tillvara sin rätt.

                                                                                                               196 Se Remstam, För snål ersättning i skattemål? Info Torg Juridik 2007-04-23.

  43

Kammarrätten delade länsrättens bedömning men anförde att den ersättning som Skatteverket tillstyrkt ”inte till närmelsevis anses utgöra skälig ersättning för det arbete som varit erforderligt för att tillvarata huvudmannens intresse”. Ersättning beviljades med 890 923 kronor. Beloppet sattes ned med 100 000 kronor p.g.a. att utredningen till viss del måste ha företagits innan målet i länsrätten. Skatteverket överklagade och yrkade att ersättning inte skulle beviljas för ombudens utlägg i samband med resor till och från resor i Lund och Lausanne (där TP hade sin ledning) p.g.a. att TP inte redogjort för på vilka grunder resorna varit nödvändiga för processen.

HFD anförde i skälen till sitt avgörande att den skattskyldige enligt 3 § ersättningslagen ska tilldömas ersättning i ett ärende eller mål om skatt om denne haft kostnader för ombud eller biträde, utredning eller annat som skäligen behövts för att ta tillvara dennes rätt, och att det efter framställning ska beviljas ersättning för kostnader om – såvitt nu är av intresse – den skattskyldige helt eller delvis vinner bifall till sina yrkanden i ärendet eller målet. Vidare att det av 4 § samma lag följer att ersättning inte får beviljas för den skattskyldiges eget arbete, tidsspillan eller i övrigt för kostnader för sådant som den skattskyldige själv utfört med anledning av ärendet eller målet. I förarbetena anges att en skälighetsbedömning ska göras av kostnadernas storlek i förhållande till det verkliga behovet, ersättning får alltså inte beviljas för högre kostnader än vad som skäligen varit påkallade. 197 HFD ifrågasatte sedermera huruvida bolaget vidtagit åtgärder som skäligen varit nödvändiga för att ta tillvara sin rätt och anförde att: ”Det ankommer på den som begär ersättning att visa att de åtgärder för vilka ersättning begärs skäligen varit påkallade. Det kan normalt inte anses skäligen påkallat att ett ombud besöker huvudmannen på dennes kontor eller motsvarande.” HFD ansåg följaktligen inte att de resor som företagits av ombuden varit av sådan karaktär att ersättningen var motiverad. HFD beviljade TP ersättning med 692 354 kr.

Ovanligt är att fallet i HFD kom att gälla yrkandet om ersättningen ensamt. Som ovan påvisat är detta ovanligt. Ombudets kostnadsräkningar och arbetsredogörelser bör enligt HFD innehålla uppgifter om de kostnader deras närvaro i respektive instans medfört. Förutsättningarna ökar för beslutsinstanserna att göra en mer tillförlitlig bedömning av ersättningen då det tydligt går att utläsa vad varje kostnadspost avser. Av fallet kan konstateras att skälig ersättning kan motsvara relativt höga belopp om behovet av biträde varit framträdande på grund av att den skatterättsliga frågan varit komplicerad, tvisten rört stora belopp eller skriftväxlingen varit omfattande. I fallet hade TP och Skatteverket mycket olika uppfattning om vilken ersättning som skulle utgå, en differens om 3 894 823 kronor förelåg.

Sammanfattningsvis kan, i och med fallen ovan, konstateras att ordet skäligen visar en tendens att kopplas till den skattskyldiges rättegångskostnader. Det är således inte helt klart att det är endast hjälpbehovet som är av betydelse vid skälighetsbedömningen, utan även när den enskilde vinner bifall för sin talan och därmed är berättigad ersättning kan ersättningsbeloppet ändå komma att jämkas utifrån vilka kostnader som anses skäliga i domstolen för den arbetsinsats som företagits av ombudet.

Av lagtexten framgår att det är möjligt att sänka ersättningen då den sökande vinner delvis bifall.

7.2.2 Skäliga rättegångskostnader I RÅ 2002 not. 192 beslutade Skatteverket att påföra Jessica Safir (JS) en premieskatt om 75 kronor för en av JS under 1995 tecknad livförsäkring. Försäkringsbolaget Skandia Life Assurance Company Ltd. var etablerat i Storbritannien. JS överklagade Skatteverkets beslut.

                                                                                                               197 Se prop. 1988/89:126 s. 26 och prop. 1993/94:151 s. 175.

  44

Länsrätten biföll överklagandet efter inhämtande av förhandsavgörande från EG-domstolen.198 JS yrkade ersättning för kostnader om 1 112 134 kronor enligt ersättningslagen. Länsrätten bestämde ersättningsbeloppet till 824 629 kronor. Vid skälighetsbedömningen anfördes bl.a. att målet primärt rörde frågan om svensk rätt var förenlig med gemenskapsrätten. Såtillvida ansåg länsrätten att förhållandet att det omtvistade skattebeloppet endast uppgick till 75 kronor inte medförde skäl att ifrågasätta storleken på de uppgivna rättegångskostnaderna. Länsrätten ansåg att JS skäligen varit i behov av kvalificerat juridiskt biträde, att hon vunnit bifall till sina yrkanden samt att målet avsett frågor av betydelse för rättstillämpningen. Vidare anfördes att: ”Med hänsyn till målets komplexitet, avsaknaden av fast praxis och frågans betydelse finner länsrätten inte skäl att ifrågasätta angiven tidsåtgång eller vidtagna åtgärder i samband med muntlig förhandling i Luxemburg.” Skälighetsbedömningen omfattade skäligheten av upptagna timkostnader i förhållande till frågans komplexitet, ombudets sakkunnighet och normalarvodet beaktades.

Normalarvodet utgjorde vid tiden för avgörandet en timtaxa om 1 041 kronor för ombud. Huvudombudets arvode kunde dock p.g.a. hans goda sakkunskap bestämmas väsentligen högre, vilket enligt länsrätten medförde att ersättningen skäligen kunde dubbleras. Gällande sakkunskap framhölls av länsrätten att den utredning som ombudet redovisat i målet präglats av ”stor sakkunskap och en stor del innovativa uppgifter och slutsatser” samt att ombudet ”drivit målet på ett skickligt sätt” och härigenom vunnit målet åt sin huvudman. De övriga ombudet fick nöja sig med normalarvodet. Skatteverket överklagade till kammarrätten, som fastställde länsrättens dom.

HFD angav följande skäl till sitt avgörande. ”Det följer av 3 § ersättningslagen att skälighetsbedömningen skall omfatta den enskildes behov av biträde och att bedömningen skall omfatta inte endast objektiva omständigheter utan även omständigheter som kan hänföras till den enskildes förhållanden.” Härigenom spelade det, att det aktuella skattebeloppet om 75 kronor i förhållande till kostnaderna för processen var obetydligt enligt HFD ingen roll då det stod klart att utgången i skattemålet var av stor betydelse också för JS:s försäkringsgivare. HFD tydliggjorde dock att det inte lämnas något utrymme för att också ett sådant intresse ska kunna vägas in i bedömningen av vad som kan anses utgöra skälig ersättning. HFD kom till den samlade bedömningen att den tidigare beviljade ersättningen måste anses skälig, varför Skatteverkets överklagande lämnades utan bifall.

Regeringsrådet Dexe var skiljaktig och ansåg att ersättning från det allmänna endast kunde utgå med 10 000 kronor då kostnaderna de facto inte burits av den skattskyldige, utan av försäkringsbolaget på grund av ett avtal som förelåg mellan partnerna. Avtalet medförde att försäkringsbolaget skulle stå rättegångskostnaderna i det fall JS förlorade. Härigenom ansåg han att något verkligt behov av ersättning inte fanns.

I fallet bör uppmärksammas vad som domstolen betecknar såsom normalarvodet. Med normalarvode avses ersättning utifrån den timtaxa som Domstolsverket föreskriver. Att vägledning kan hämtas från taxan framgår i förarbetena till ersättningslagen.199 Bundenhet till denna föreligger inte, vilket påvisats i målet då det mer framträdande ombudet skäligen kunde tillerkännas dubbel ersättning utifrån den i timtaxan bestämda.

Regeringsrådets skiljaktiga mening gällande det avtal som förelegat mellan JS och försäkringsbolaget skulle kunna innebära att obehörig vinst uppstår i de fall försäkringsbolaget utbetalar ersättning till JS utan att någon kostnad de facto föreligger.200

Utifrån det av HFD anförda kan konstateras att Domstolsverkets rättshjälpstaxor faktiskt återkommande används till viss vägledning gällande skälighetsbedömningen avseende                                                                                                                198 Se mål C-118/96, Jessica Safir mot Skattemyndigheten i Dalarnas län, gällande lagstiftning en medlemsstat som inrättar olika beskattningssystem beroende på det tjänsteproducerande företagets etableringsort. 199 Se prop. 1988/89:126 s. 26. 200 Se t.ex. Lundberg, m.fl. Juridik, s. 402 gällande obehörig vinst.

  45

ersättningens storlek, dock finns som påvisat möjlighet för domstolen att medge ersättning som är både högre och lägre än vad Domstolens rättshjälpstaxa medger. Även i Jessica Safir-målet bedömde HFD att ersättning kunnat utgå med högre belopp än vad Domstolsverkets rättshjälpstaxa vid tiden medgav. Av betydelse i dessa fall är att båda målen ansågs ha betydelse för rättstillämpningen.

Sammanfattningsvis kan genom denna praxis konstateras skäligen behövt avgränsar kretsen ersättningsberättigade i skatteprocessen. Endast dem som, i förhållande till sin egen kapacitet har en svår skatterättslig fråga att ta ställning till kan bli berättigad ersättning. Men även själva ersättningens storlek begränsas av uttrycket skäligen har behövt. Skälighetsbedömningen omfattar således ersättningens storlek.

7.2.3 Skälig ersättning Det har på senare tid förekommit domar där HFD företagit en jämkning av själva ersättningsbeloppet utan vidare motivering. Ersättning har både i RÅ 2010 ref. 10 och RÅ 2010 ref. 75 yrkats med högre belopp än vad HFD ansett vara skäligt utan att ange några skäl till sänkningen.

I RÅ 2010 ref. 75 påfördes makarna LN och NN en ökad skatt p.g.a. att Skatteverket höjde inkomsten av kapital i samband med försäljning av deras bostadsrätt. Makarna överklagade beslutet hos länsrätten och yrkade ersättning för kostnader med 12 000 kronor. Skatteverket ansåg att överklagandet skulle avslås men tillstyrkte yrkat ersättningsbelopp för ombudskostnader.

Länsrätten meddelade bifall till makarnas yrkande, varpå länsrätten ansåg dem berättigade skälig ersättning för ombudskostnader. Kostnadsräkningen som inlämnats i målet ansåg länsrätten till viss del innehålla åtgärder som inte var ersättningsgilla, varför ersättningsbeloppet begränsades till skäliga 11 000 kronor. Skatteverket överklagade domen till kammarrätten som biföll överklagandet och fastställde Skatteverkets beslut.

Makarna fullföljde sin talan till HFD och anförde att tvistefrågan utgjordes av hur man civilrättsligt och skatterättsligt skulle bedöma det belopp som utskiftats vid bostadsrättsförenings likvidering. Makarna yrkade ersättning för kostnader i länsrätten med 11 000 kronor, i kammarrätten med 6 250 kronor och i HFD med 28 750 kronor. HFD avslog makarnas överklagan i huvudfrågan. Makarna tillerkändes dock ersättningen om 11 000 kronor i länsrätten, eftersom beslutet aldrig överklagats fann HFD att det stod fast. HFD avvisade därav yrkandet om ersättning i länsrätten. Gällande yrkandet om ersättning i kammarrätten anförde HFD att något yrkande aldrig framställs. Yrkandet om ersättning i HFD medgavs dock med skäliga 18 000 kronor utan någon vidare motivering.

I förarbetena till ersättningslagen framgår att vid bedömningen av ersättningens storlek ska iakttas ärendets svårighetsgrad, ombudets skicklighet och kostnaden att anlita ett ombud som ärendets beskaffenhet kräver.201 I fallet ovan verkar domstolen framlägga huruvida själva ersättningen är skälig. Något som i fallet inte följer av någon motivering, vare sig av ärendets svårighetsgrad eller ombudets skicklighet. I dessa fall är det än mer svårt för den sökande att veta vad t.ex. skäliga 18 000 kronor avser och vart ersättningsbeloppet kommer ifrån. Utifrån det ovan framförda finns det enligt oss anledning att ifrågasätta om domstolens beslutade ersättningsbelopp i vissa fall bara höftas fram? I de mål som har betydelse för rättstillämpningen verkar den skäliga ersättningen vara den som yrkats av den sökande.

Vi har uppmärksammat att ett skäligt ersättningsbelopp ofta uppgår till 10 000 kronor, anledningen till detta torde kunna vara att 10 0000 – 12 000 kronor var det snittbelopp som beräknades per ärende och mål i förarbetena till ersättningslagen.202 10 000 kronor utgör även

                                                                                                               201 Se prop. 1988/89:126 s. 26. 202 Se prop. 1988/89:126 s. 23.

  46

det högsta belopp som staten ersätter för utredningskostnader enligt rättshjälpslagen, se 17 § RhjL.

7.3 Tre alternativa förutsättningar för ersättning

7.3.1 Helt eller delvis bifall Som framgått tidigare i kapitel 5.3.2 utgör framgångskravet en av tre förutsättningar, utöver det verkliga behovet, för att ansökan om ersättning ska bifallas enligt skatteförfarandelagen. Detta har även påvisats i de fall som återgivits ovan då helt eller delvis bifall förelegat i samtliga fall. Av betydelse är huruvida bedömningen av vilket ersättningsbelopp som i dessa fall utgår. Några oklarheter gällande när helt eller delvis bifall är för handen förutsätts inte finnas. Härigenom ges ingen ytterligare redogörelse för detta för att undvika upprepning.

7.3.2 Av betydelse för rättstillämpningen I fall där rättsläget är oklart eller sakomständigheterna komplicerade måste stora mängder argument tas fram för att nå en rimlig lösning. Processen kan av denna anledning bli kostsam, varför lagstiftaren fastställt att ersättning i dessa mål bör utgå med allmänna medel. I vår genomgång av praxis ovan har påvisats att fall som ansetts vara av betydelse för rättstillämpningen medfört att skälig ersättning inte ovanligt anses utgörs av den yrkade. Detsamma framgår av RÅ 2009 ref. 33.

I RÅ 2009 ref. 33 utgjorde huvudfrågan vilket avdrag för valutakursförlust som kunde medges. Även om avdragsrätt med endast 70 procent av en kapitalförlust är förenligt med EG-rätten. Skatteverket medgav avdrag med endast 70 procent av vad S.A. yrkat i avdrag i sin självdeklaration. S.A. överklagade till länsrätten och yrkade avdrag med 100 procent.

Länsrätten och kammarrätten avslog överklagandet. S.A. fullföljde sin talan och överklagade kammarrättens dom till HFD och yrkade ersättning för kostnader i HFD med 47 250 kronor. Skatteverket bestred bifall till överklagandet men tillstyrkte S.A. ersättning för kostnader i HFD med skäliga 30 000 kronor.

HFD beslöt att medge S.A. avdrag med 100 procent, varigenom S.A. vann bifall till överklagandet och tillstyrktes ersättning för sina kostnader. HFD fann att målet avsåg en fråga av betydelse för rättstillämpningen varför rätten till ersättning för de kostnader som skäligen behövts för att ta tillvara S.A:s rätt var befogade. Ersättningsbeloppet uppgick till det yrkade beloppet om 47 250 kronor.

Av den bedömning som HFD påvisar i fallet framgår härutöver att det är mer säkert att få hela det yrkade ersättningsbeloppet ersatt i mål som har betydelse för rättstillämpningen. Någon skälighetsbedömning av rättegångskostnaderna verkar då inte vara nödvändig.

Det är av intresse i domen att Skatteverket välvilligt tillstyrkte den skattskyldige ersättning, något som visat sig vara ovanligt. I en stor statlig offentlig utredning framgick nämligen att kammarrätten i Stockholm under första halvåret 2008 totalt avkunnade 332 domar i skattemål. I 137 av målen yrkades, av olika juridiska personer, ersättning för rättegångskostnader. I 136 av de 137 målen ansåg Skatteverket att ersättningsanspråken skulle avslås. Kammarrätten avslog slutligen 104 av dessa ersättningsyrkanden. Endast 33 sökanden beviljades ersättning för sina kostnader. Till detta bör dock påminnas att företag inte utgör huvudmålgruppen för att erhålla ersättning från allmänna medel. Att som företagare beviljas ersättning har i förarbetena visat sig mycket svårt, då vanligen något verkligt behov inte anses föreligga.203 Även företagarombudsmannen har uppmärksammas företagens svårigheter att erhålla

                                                                                                               203 Företag har i förarbetena inte ansetts ha ett verkligt behov av ersättning, ofta p.g.a. deras ekonomiska ställning, se prop. 1993/94:151 s. 135, se även

  47

ersättning.204 Anledningen till att Skatteverket just i det här fallet tillstyrkte ersättning torde enligt vår mening bero på att verket vill visa sig införstådda i att frågan är av betydelse för rättstillämpningen.

Att vara part i en process gällande ett fall av betydelse för rättstillämpningen kräver kunskap om den aktuella frågan. Härav är det enligt vår mening ett måste att den skattskyldige kan få hjälp av ett kunnigt juridiskt ombud eller biträde för att upprätthålla rättssäkerheten. Skatteverket besitter redan kompetenta tjänstemän. Om den skattskyldige inte vet att ersättning utgår för kostnaderna processen medför, hur ska det då vara motiverat att driva processen i syfte att tydliggöra rättsläget för alla andra?

7.3.3 Synnerliga skäl I fall där processen blivit onödigt omfattande eller komplicerad p.g.a. myndighetens agerande eller annat, kan den skattskyldige bli ersatt för kostnader oavsett om varken helt eller delvis bifall medgivits eller målet har betydelse för rättstillämpningen.

I RÅ 2009 ref. 114 fattade Skatteverket beslut om revision av bolaget Q Club i Göteborgs räkenskaper. Skatteverket beslutade att genom eftertaxering höja VD:ns inkomst av tjänst då de ansåg att oredovisade intäkter fanns i bolaget. Vidare påfördes VD:n skattetillägg med 40 % av den inkomstskatt som belöpte på beloppet. Även UD som var styrelseledamot i företaget påfördes viss inkomst avseende oredovisade intäkter i bolaget. VD:n överklagade skattebeslutet till länsrätten, som avslog överklagandet. VD:n överklagade till Kammarrätten som även de avslog överklagandet. VD:n fullföljde sin talan till HFD och yrkade i första hand att denna skulle undanröja domen och återförvisa målet till kammarrätten för erforderlig handläggning, i andra hand att HFD skulle ta upp målet för prövning och därmed taxera VD:n enligt hans deklaration. Vidare yrkade VD:n ersättning för ombudskostnader med 25 000 kr.

HFD beviljade prövningstillstånd och anförde i sina domskäl att VD:n i sitt överklagande till kammarrätten begärt att målet skulle behandlas tillsammans med kompanjonen UD:s mål, då hans ekonomi inte möjliggjorde juristhjälp och kompanjonen hade bättre insikt i företagets verksamhet och bredare kompetens i frågorna. I länsrätten föregick gemensam muntlig förberedelse och förhandling i målen. Även i kammarrätten kallades VD:n och UD till gemensam muntlig förhandling i målen, med denna ställdes in vid två tillfällen. VD:n kallades inte till den tredje förhandlingen och hans mål avgjordes till hans nackdel trots att enbart UD hade närvarat. Kammarrätten tillfrågade inte VD:n om han önskade muntlig förhandling i hans mål och han förelades inte heller att slutföra sin talan. HFD bedömde att: ”Det är rättens skyldighet att tillse att ett mål blir så utrett som dess beskaffenhet kräver (8 § FPL). Vid handläggning i länsrätt och kammarrätt av mål om särskild avgift ska muntlig förhandling hållas om den skattskyldige begär det.” HFD ansåg att kammarrätten brustit i sin handläggning då kammarrätten inte klarlagt att Vd:ns begäran om gemensam handläggning också innefattade en begäran om muntlig förhandling. Kammarrätten hade inte heller gett VD:n möjligheten att slutföra sin talan innan dom meddelats. Bristerna i kammarrättens handläggning i målet om skattetillägg var enligt HFD av sådan art att det förelåg skäl att undanröja kammarrättens dom. HFD beviljade VD:n ersättning med skäliga 10 000 kronor av allmänna medel för ombudskostnader i HFD.

I fallet ansågs synnerliga skäl vara för handen och den sökande beviljades ersättning med skäliga 10 000 kronor trots att helt eller delvis bifall inte utdömdes. Mål där synnerliga skäl ansetts föreligga är inte många. Något som enligt vår mening torde bero på att det inte är vida vanligt att domstolen kritiserar underinstanserna, något som visat sig vara en av få

                                                                                                               204 Se Företagarombudsmannens publikation, Skatteprocessen – vad varje företagare bör veta, 2013.

  48

anledningar då synnerliga skäl aktualiserats. Fallen ska dessutom enligt förarbetena behandlas med stor restriktivitet.205

7.4 Utbetalning av ersättning  I RÅ 2009 ref. 22 beslutade Skatteverket att minska avdrag för ingående mervärdesskatt för ALMI Företagspartner Sörmland AB avseende redovisningsperioderna januari-december 1998 och januari-december 1999. ALMI överklagade besluten.

Länsrätten upphävde Skatteverkets beslut. Ett halvår efter länsrättens dom beslutade Skatteverket att efterbeskatta bolaget för samma redovisningsperioder. Bolaget överklagade åter igen besluten. Skatteverket gjorde ingen ändring varigenom länsrätten tog upp målet. Länsrätten ansåg att den första frågan avsåg ett mervärdesskattebeslut och således inte ett efterbeskattningsbeslut varför något hinder för ny prövning av sakfrågan inte förelåg. Länsrätten avslog bolagets överklagan. Bolaget överklagade hos kammarrätten, som konstaterade att det inte förelåg några omständigheter som medförde en annan bedömning än den länsrätten gjort och avslog överklagandet. Bolaget fullföljde sin talan till HFD.

HFD var av den uppfattningen att Skatteverket inte hade rätt att ompröva ett beslut i en fråga som kan ha betydelse för betalning eller återbetalning av skatt om frågan har avgjorts av en allmän förvaltningsdomstol. Inte heller att efterbeskattning kan ske om Skatteverket tidigare fattat beslut om efterbeskattning som avser samma fråga. HFD upphävde underinstansernas beslut. ALMI vann bifall till sin talan och fick de rätt till ersättning för de kostnader som skäligen behövts för att ta tillvara sin rätt i målet. HFD beviljade ALMI ersättning av allmänna medel med 20 000 kronor avseende kostnaderna i de tre instanserna sammantaget. Processen tog nära sju år.

I RÅ 2009 ref. 36 beslutade Skatteverket att inte medge TA Management AB (TA) yrkat avdrag för nedskrivning av aktier, och inte heller avdrag för realisationsförlust vid avyttring av aktier i. Bolaget överklagade beslutet hos länsrätten, som inte heller ansåg att rätt till avdrag förelåg. Överklagandet avslogs således i denna del, men bifall gavs till överklagandet gällande nedsättningen av bolagets inkomst av näringsverksamhet. TA beviljades ersättning för ombudskostnader med 1 930 kronor. Bolaget överklagade och yrkade att kammarrätten skulle medge bolaget rätt till nedskrivningarna och att ersättningskostnaderna i länsrätten skulle medges med ytterligare 16 180 kronor. Även att ersättning för ombudskostnader i kammarrätten skulle utgå med 7 700 kronor.

Kammarrätten fann att bolaget inte ägde rätt till de avdrag som yrkats och avslog överklagandet i denna del. Ersättning för ombudskostnader i länsrätten utgick med med de 1 930 kronor som fastställdes i länsrätten. Med hänsyn till utgången i målet och till att andra till för ersättning inte framkommit avslogs bolagets yrkande om ersättning för ombudskostnader i kammarrätten.

Bolaget överklagade till HFD avseende nedskrivningen av aktierna och yrkade ersättning för sina kostnader i länsrätten, kammarrätten och HFD med sammanlagt 31 135 kronor. Skatteverket yrkade nu att bolaget skulle medges avdrag för nedskrivning enligt bolagets yrkande och tillstyrkte ersättning för bolagets kostnader med 10 000 kronor vid bifall till bolagets talan. Om bolaget inte vann bifall i någon del tillstyrkte Skatteverket ersättning om 5 000 kronor med hänsyn till frågans betydelse för rättstillämpningen.

HFD ändrade kammarrättens dom och medgav bolaget rätt till avdrag och beviljade ersättning för kostnader i länsrätt, kammarrätt och HFD med skäliga 25 000 kronor. Även denna process tog nära sju år.

                                                                                                               205 Se prop. 1993/94:151 s. 174.

  49

Det är utgången i ett mål som är avgörande för huruvida den skattskyldige kan komma att ersättas för sina kostnader eller inte. Det medför det att det kan vara först i sista instans som sökanden erhåller ersättning för sina kostnader för hela processen. I båda det ovan angivna fallen förelåg ett tidsspann om nästan sju år från det att Skatteverket meddelat ett beslut tills det att frågan är avgjord i HFD. Den långa processtiden medför att det krävs goda ekonomiska resurser för att våga överklaga ett beslut från Skatteverket. En fysisk eller juridisk person kan som visat tvingas ligga ute med betydande belopp under en lång tid. Till detta kommer att ersättningsfrågan är högst osäker. Oberoende av om den skattskyldige vinner helt eller delvis bifall kan ersättningen i sig kan bli föremål för en skälig sänkning utan vidare motivering. Merparten torde inte vare sig vilja eller våga vidta en sådan åtgärd, framförallt då det omtvistade skattebeloppet många gånger understiger den faktiska kostnad som uppstår.

  50

8. Slutsatser och avslutande reflektioner _____________________________________________________________________________________________________   Kapitlet innehåller de slutsatser och samlade kommentarer som vi kan presentera utifrån uppsatsens innehåll. Kapitlet syftar även till att besvara uppsatsens frågeställningar. Vissa tankar de lege ferenda presenteras och förslag till fortsatt utredning på området. Avslutningsvis ges reflektioner i ljuset av det pågående lagförändringsarbetet. _____________________________________________________________________________________________________  

8.1 Slutsatser  Skyddsbehovet för den enskilde för att uppnå vad som kan anses utgöra rättssäkerhet skiljer sig åt i de processer som varit föremål för uppsatsens jämförande inslag. Regelverken gällande ombud, biträde och ersättning är därutav uppbyggda på olika sätt. I migrationsprocessen är rätten till ersättning för ett förordnat offentligt biträde ovillkorlig, endast tidsåtgången avgör ersättningens storlek. Den enskilde riskerar aldrig att stå kostnaden. I skatteprocessen står alltid den skattskyldige risken för de kostnader han eller hon väljer att lägga på ombud, biträde eller utredning. Ersättning utgår endast under angivna föreutsättningar och efter avslutad process. I och med att den ena processen gäller humanitärrätt och den andra medborgerliga förpliktelser är skillnaderna enligt vår mening till viss del motiverade. Detsamma torde gälla i förhållande till straffprocessen.

I dispositiva tvistemål står den tappande parten både sina egna och motpartens rättegångskostnader. I skattemål får den tappande parten stå sina egna kostnader, men ingen risk att behöva ersätta den vinnande parten för dennes kostnader föreligger. För staten finns risk att behöva stå både de egna och den enskildes rättegångskostnader. Även detta är enligt vår uppfattning motiverat ur rättssäkerhetssynpunkt eftersom partsförhållandet inte är att anse såsom jämlikt. Det tvåpartsförhållande som införts i förvaltningsdomstolarna har till syfte att utjämna parternas ojämna förhållande samt att säkerställa domstolens objektivitet. Problem uppstår dock när Skatteverket visar ovilja att ersätta de kostnader den skattskyldige haft och domstolen (som i tidigare undersökning visat) i många fall dömer så som Skatteverket vitsordat. Anledningen till att Skatteverket vill hålla nere ersättningsbeloppen kan vara att det belastar verkets egen budget.

Det är en nödvändighet för den skattskyldige att få möjlighet att erhålla ersättning för de kostnader som varit nödvändiga för att ta tillvara sin rätt, utan att detta ska vara beroende av dennes ekonomi. Något som även följer av den jämförelse som företagits av de andra processerna där den enskilde näst intill aldrig riskerar stora ekonomiska förluster i processen. Skulle sådan risk föreligga finns ofta en möjlighet att undvika detta genom t.ex. förlikning. Den ersättning en tilltalad i straffprocessen kan tvingas ersätta staten med är anpassad utifrån hans eller hennes ekonomiska situation. Det är således enligt vår uppfattning inte befogat att den skatteskyldige ska behöva stå stora ekonomiska risker för att ta tillvara sin rätt i skatteprocessen. Risken måste på något sätt minskas, utan att det för den delen uppmuntrar skattskyldiga som vill ”testa” få igenom vissa avdrag etc. I fall yrkandet lämnas utan bifall kan det således enligt vår mening vara motiverat att det allmänna till viss del ersätter den enskildes kostnader utifrån dennes ekonomiska situation.

Av den utredning som företagits i uppsatsen kan vi konstatera att regelverket gällande ersättning i skatteprocessen inte är helt enkelt. Det vållar enligt vår mening problem för rättssäkerheten när den enskilde avstår att anlita ett ombud eller biträde i skatteprocessen p.g.a. den ekonomiska risk som det idag innebär. Risken beror till stor del på att den skattskyldige inte kan få besked i ersättningsfrågan förrän ärendet eller målet slutligen

  51

avgjorts (som påvisat förekommer processtider på upp till sju år) samt att den skattskyldige riskerar att inte få någon ersättning alls vid förlust.

Att skäligen ha behövt innefattar, utifrån den analys som utförts av utvald praxis från HFD, en bedömning av dels det verkliga behovet av hjälp, dels av vad som anses utgöra skäliga rättegångskostnader och dels av vad som utgör skälig ersättning. Att skilja vad som utgör verkligt behov å ena sidan, och skäliga rättegångskostnader och skälig ersättning och andra sidan är inte svårt. Att skilja mellan vad som menas med skäliga rättegångskostnader och skälig ersättning är inte lika oproblematiskt. De senare begreppen används utan någon vidare förklaring både av domstolarna och i doktrinen. Vi har i uppsatsen så distinktivt som möjligt försökt särskilja de olika bedömningarna.

Verkligt behov föreligger inte då kostnaden understiger 5 000 kronor eller då ett ombud anlitats av ren lathet. Skäliga rättegångskostnader ska framgå av en kostnadsräkning för att säkerställa att rätt kostnader för rätt instans medges. Skälig ersättning utgör återkommande 10 000 kronor och en tendens att sänka ersättningsbeloppet till detta eller liknande belopp förekommer som visat även vid helt bifall. När ersättning beviljas p.g.a. bifall har HFD under de senare åren, se RÅ 2010 ref. 10 och RÅ 2010 ref. 75, inte verkat göra någon omfattande utredning av det verkliga behovet av hjälp, varför reglerna ges en tillämpning som påminner om skadestånd.

De ersättningsbelopp som beviljas av förvaltningsdomstolarna i mål och ärenden är högst oförutsebar och skillnaderna mellan vilken ersättning som anses skälig är stor. I vissa fall beaktar domstolarna den timkostnadsnorm som utfärdats av Domstolsverket vid beräkningen och i andra fall inte. Även den timtaxa som används varierar stort mellan avgörandena. I RÅ 2001 ref. 10 beviljades ersättning med 2 250 kronor i timmen och i RÅ 2001 ref. 25 beviljades 1 562,50 kronor i timmen.

Vi kan slutligen konstatera att ersättning vanligen utgår p.g.a. att den sökande vunnit helt eller delvis bifall till sitt yrkande, men att störst chans till att ersättning utgår med det yrkade ersättningsbeloppet förekommer när ärendet eller målet är av betydelse för rättstillämpningen. Fall där ersättning utgått p.g.a. att det varit skäligen påkallat är ytterst begränsade.

Utifrån det ovan anförde finns ett behov att klargöra tillämpningen av 43 kap. 1 § 1p. SFL då rättsläget är oklart gällande vilken ersättning som ska utgå för kostnader vid helt eller delvis bifall till den skattskyldiges yrkande i skatteprocessen. Tydliga regler skulle enligt vår uppfattning motivera den skattskyldige att våga ta tillvara sin rätt.

8.2 Tankar de lege ferenda  Vi är av den uppfattningen att införandet av en lagstadgad tillämpning av Domstolsverkets timtaxa, eller liknande, skulle minska utrymmet för domstolens skönsmässiga bedömning av ersättningsbeloppen. Av vikt är dock att en sådan timtaxa motsvarar vad ombuden och biträdena faktiskt kostar. Om så skulle ske anser vi att fler skulle våga anlita ombud eller biträde i skatteprocessen för att ta tillvara sin rätt mot Skatteverket, då de som ovan visat ofta är osäkerheten till vilken ersättning som kommer att utgå som utgör ett hinder.

En ytterligare åtgärd torde vara att frigöra betalningsansvaret från Skatteverket. Eftersom ersättningen tas från deras budget är det inte helt oväntat att Skatteverket som visat normalt inte tillstyrker någon ersättning alls. Skatteverkets motvilja att utge ersättning p.g.a. för små budgetanslag torde inte rimligen ges möjlighet att påverka den enskildes rättssäkerhet, varför antingen en garanti om att Skatteverkets kostnader ersätts ur statskassan införs eller att kostnaderna finansieras genom något annat organ (som inte själv utgör motpart till den sökande).

  52

8.3 Avslutande reflektioner i ljuset av pågående lagförändringsarbete  

Den proposition som överlämnades till riksdagen i syfte att få en modernare och mer ändamålsenlig förvaltningsprocess 2012 visade sig kräva ytterligare utredning i frågan gällande ersättningen för ombud, biträde eller utredning i skatteprocessen. En offentlig utredning tillsattes därmed gällande bl.a. denna fråga och benämndes Förbudet mot dubbla förfaranden och andra rättssäkerhetsfrågor i skatteförfarandet.206

I betänkandet föreligger idag ett förslag på att ersättning i normalfallet ska bestämmas med tillämpning av timkostnadsnormen i 27 § RhjL samt att sökanden härtill ska lämna en kostnadsräkning. 207 Vad som ska ingå i kostnadsräkningen framgår av 10 a kap. skatteförfarandeförordningen (2011:1261). Ett krav på att kostnaderna specificeras ökar enligt Skatteverket rättssäkerheten då besluten i ersättningsfrågorna kommer att fattas utifrån ett bättre underlag än vad som hittills skett.208 Skatteverket menar att ersättningsbesluten på så sätt borde bli bättre motiverade.

Betänkandet innehåller en rad förändringar för att förbättra ersättningsmöjligheterna för den skattskyldige. Dels föreslås att ersättning ska kunna utgå även i mål och ärenden som lämnas helt eller delvis utan bifall, dels föreslås rätt till kostnadsfritt biträde i mål och ärenden där den skattskyldige anklagats för brott enligt Europakonventionens mening. Utredningen välkomnas av Skatteverket, under förutsättning att anslagsnivån höjs i motsvarande mån. Skatteverket spår nämligen att deras kostnader kommer att öka med 35 miljoner kronor för kostnadsersättningar och 6 miljoner kronor för skatteprocesser under 2015, jämfört med 2014. 209 Från och med 2016 beräknas, utifrån de föreslagna ändringarna, kostnaderna stiga med 60 miljoner kronor för kostnadsersättningar och 10 miljoner för skatteärenden och skatteprocesser.

Förslaget innehåller enligt vår mening bra och nödvändiga förändringar för att uppnå minimikravet på rättssäkerhet i skatteprocessen, men fortfarande föreligger flera frågetecken gällande om ersättningsmöjligheterna kommer att öka i och med förslagen då lydelsen enligt 43 kap. 1 § SFL nästintill förblir densamma.210

Utredningen anser att ytterligare en bifallsgrund bör införas i 43 kap. SFL, utan att ange något mer exakt hur regeln skulle utformas och vart, då behovet av hjälp i mångt och mycket styrs av den sökandes ekonomiska ställning.211 Den skattskyldiges ekonomi kommer även efter en eventuell förändring spela en betydande roll för den skattskyldiges ersättningsmöjligheter, eftersom den eventuella ändringen medför att endast enskilda som befinner sig i en begränsad ekonomisk situation ges ökad möjlighet att driva skatteprocess genom att rätten till ersättning utökas om den sökande har en förvärvsinkomst eller nettoomsättning som inte överstiger vissa gränsbelopp.212 Härigenom ges även juridiska personer en möjlighet till ersättning, något som tidigare varit synnerligen begränsad. Viss oro för betydande tröskeleffekter har dock påvisats av Skatteverket.213 Lagändringen förutses träda i kraft tidigast 2016, varför vi får lämna utredningen av de eventuella effekterna lagändringen medför till en annan en annan framställning.

                                                                                                               206 Se SOU 2013:62. 207 Se SOU 2013:62. 208 Se Skatteverkets yttrande 2014-01-20 s. 1. 209 Se Skatteverkets yttrande 2014-01-20 s. 6. 210 Se SOU 2013:62 s. 327. 211 Se SOU 2013:62 s. 327. 212 Se SOU 2013:62 s. 500. 213 Se Skatteverkets yttrande 2014-01-20 s. 2.

  53

Den 8 maj 2015 sändes en lagrådsremiss ut från Finansdepartementet utifrån den ovan nämnda utredningen. 214 Lagrådsremissen innehåller förslag på förändringar av reglerna om skattetillägg och skattebrott för att stärka rättssäkerheten i skatteförfarandet, bl.a. med beaktande av Europakonventionen om de mänskliga rättigheterna. De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2016. Eftersom förändringarna gäller systemet med skattetillägg och skattebrott och möjligheten till kostnadsfritt biträde lämnats utanför lämnas ämnet till en annan framställning. Värt att notera är enligt vår mening att de förändringar som föreslagits i utredningen verkar få genomslag. Tiden för förändring av ersättningsmöjligheterna i skatteprocessen är troligen här nu.  

                                                                                                               214 Se Lagrådsremiss från Finansdepartementet, Skattetillägg: dubbelprövningsförbudet och andra rättssäkerhetsfrågor, 8 maj 2015.

  54

Källförteckning  Adelcreutz, Axel, Gorton, Lars, Avtalsrätt I, upplaga 13, Studentlitteratur 2011. Almgren, Karin, Leidhammar, Börje, Skatteprocessen, upplaga 2, Norstedts Juridik 2012. Borison, Bodil, Lindkvist, Gustav, Mattsson, Mats, Objektivitet vid skatteutredning – en

jämförelse mellan skatte och brottmål del 1, Skattenytt 2013 s. 34. Borison, Bodil, Lindkvist, Gustav, Mattsson, Mats, Objektivitet vid skatteutredning – en

jämförelse mellan skatte och brottmål del 2, Skattenytt 2013 s. 209. Ferm, Jenny, lagkommentar nr 506 till Rättegångsbalken (1942:740), Karnov,

Internet 2015-04-28. Gustavsson, Håkan, Rättens polyvalens – En rättsvetenskaplig studie av sociala rättigheter

och rättssäkerhet, Media-Tryck Lund 2002. Edelstam, Henrik, Sakkunnigbeviset, Iustus 1991. Ekelöf, Per Olof, Rättegång II, upplaga 7, Norstedts Juridik 1994. Ekelöf, Per Olof, Edelstam, Henrik, Heuman, Lars, Rättegång IV, upplaga 7, Norstedts

Juridik 2009. Hellners, Trygve, Malmqvist, Bo, Förvaltningslagen med kommentarer, upplaga 3:1

Norstedts Juridik 2010 Hellner, Jan, Metodproblem i Rättsvetenskapen - Studier i förmögenhetsrätt, Jure 2001. Heuman, Lars, Process- och straffrätt för juridisk översiktskurs, upplaga 23, Norstedts Juridik

2011. Fridström, Ingela, Sandell, Ulrika, Utne, Ingrid, Migrationsprocessen - en hjälpreda för

offentliga biträden och andra, upplaga 1, Thomson Fakta 2007. Korling, Fredric, Zamboni, Mauro (red.), Juridisk metodlära, upplaga 1:3, Studentlitteratur

2013. Lavin, Rune, Förvaltningsprocessrätt, upplaga 1, Norstedts Juridik 2014. Lavin, Rune, Om förvaltningsrättslig forskning - en replik. Förvaltningsrättslig tidskrift, 1990. Leidhammar, Börje, Lindkvist, Gustav, Bevisprövning i mål om genomsyn, Norstedts Juridik

2010. Lindkvist, Gustav, En mer ändamålsenlig förvaltningsprocess – några kommentarer

angående skattemål, Skattenytt 2013 s. 264. Lodin, Sven-Olof, Lindencrona, Gustaf, Melz, Peter, Silfverberg, Christer, Simon-Almendal,

Teresa, Inkomstskatt – en läro- och handbok i skatterätt, upplaga 14:1, Studentlitteratur 2013.

Lundberg, Konrad, Schuldt, Johan, Rother-Schirren, Theddo, Lagerstedt, Anders, Calleman, Catharina, Nordell, Per Jonas, H Persson, Annina, Radetzki, Marcus, Zila, Josef, Juridik Civilrätt Straffrätt Processrätt, upplaga 2, Sanoma Utbildning 2013.

Melin, Stefan, Juridikens begrepp, upplaga 5, Iustus 2012. Peczenik, Aleksander, Vad är rätt? - om demokrati, rättssäkerhet, etik och juridisk

argumentation, Upplaga 1, Norstedts Juridik 2005. Ramberg, Christina, Civilrätt, upplaga 22:1, Liber 2011. Ragnemalm, Hans, Förvaltningsprocessens grunder, upplaga 10, Jure 2014. Remstam, Maj-Britt, För snål ersättning i skattemål!, InfoTorg Juridik 2007-04-23. Sandgren, Claes, Är rättsdogmatiken dogmatisk? Tidskrift for Rettsvitenskap 2005 s. 648. Sandgren, Claes, Rättsvetenskap för uppsatsförfattare, upplaga 2, Norstedts Juridik 2007. Strömholm, Stig, Har den komparativa rätten en metod?, SvJT, 1972, s. 461-462. Sverne, Ebba, Lagkommentar Karnov Internet, kommentar nr. 5 till 4 § lag om offentligt

biträde, hämtad 2015-05-26. Wennergren & von Essen, Lagkommentar Zeteo Internet, kommentar till 7 a §

Förvaltningsprocesslagen, hämtad 2015-05-26.

  55

Westberg, Peter, Avhandlingsskrivande och val av forskningsansats – en idé om rättsvetenskaplig öppenhet, i Festskrift till Per-Olof Bolding, Juristförlaget 1992.

Wenne, Lars, God advokatsed, Nordsteds 1988. Wiklund, Holger, God advokatsed, 1973, återfinnes i sin helhet på

www.advokatsamfundet.se, 2015-05-18. Zila, Josef, Om rättssäkerhet, SvJT 1990 s. 284. Offentligt tryck SkU 1971:16 Skatteutskottets betänkande i anledning av Kungl. Maj:ts

proposition med förslag till skattebrottslag m.m. jämte motioner. Ds 2010:17 En mer ändamålsenlig förvaltningsprocess Dir. 2012:14 Stärkt rättssäkerhet i skatteförfarandet Dir. 2004/83 EG Rådets direktiv 2004/83/EG av den 29 april 2004 om

miniminormer för när tredjemansmedborgare eller statslösa personer skall betraktas som flyktingar eller som personer som av andra skäl behöver internationellt skydd samt om dess personers rättsliga ställning och om innehållet i det beviljade skyddet

SOU 1991:106 Domstolarna inför 2000-talet: arbetsuppgifter och förfaranderegler. SOU 1993:62 Rättssäkerheten vid beskattning SOU 2009:58 Skatteförfarandet SOU 2013:62 Förbudet mot dubbla förfaranden och andra rättssäkerhetsfrågor i

skatteförfarandet (Fi 2013/3266) Prop. 1971:30 Kungl. Maj:ts proposition till riksdagen med förslag till lag om

allmänna förvaltningsdomstolar, m.m. Prop. 1972:4 Kungl. Maj:ts proposition till riksdagen med förslag till

rättshjälpslag m.m. Prop. 1972:132 Kungl. Maj:ts proposition med förslag till lag om ändring i

rättshjälpslagen m.m. Prop. 1987/88:107 Om målsägandebiträde Prop. 1988/89:126 Om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. Prop. 1993/94:151 Rättssäkerhet vid beskattningen Prop. 1995/96:22 Tvåpartsprocess m.m. i de allmänna förvaltningsdomstolarna Prop. 1996/97:9 Ny rättshjälpslag Prop. 1997/98:65 Reformerat förhandsbesked i skattefrågor, m.m. Prop. 2009/10:80 En reformerad grundlag Prop. 2010/11:165 Skatteförfarandet Prop. 2012/13:45 En mer ändamålsenlig förvaltningsprocess JO:s beslut den 14 december 2005 i ärende 3961-2004. JO:s beslut den 17 december 2009 i ärende 54342008. DVFS 2013:07 DVFS 2006:21

  56

Domstolsverkets publikation, Rättshjälp och taxor 2015, www.domstol.se, 2015-05-12. Företagarombudsmannen, en rapport om: Skatteprocessen – vad varje företagare bör veta,

2013. Lagrådsremiss från Finansdepartementet, Skattetillägg: dubbelprövningsförbudet och andra

rättssäkerhetsfrågor, 8 maj 2015. Sveriges advokatsamfund vägledande uttalande 2004-12-09, hämtat på

www.advokatsamfundet.se, 2015-05-10. Skatteverkets publikation, Handledning för handläggning av ärenden enligt ersättningslagen,

2006 s. 59 f. Skatteverkets yttrande, Betänkandet SOU 2013:62 Förbudet mot dubbla förfaranden och

andra rättssäkerhetsfrågor i skatteförfarandet (Fi2013/3266), 2014-01-20, Dnr 131 591240-13/112.

Rättsfallsregister Rättsfall från Europadomstolen Europadomstolens dom den 4 januari 2008 i målet Barsom och Varli mot Sverige, ansökan nr 40766/06 och 40831/06. Förhandsavgöranden från Europadomstolen Mål C-118/96. Jessica Safir mot Skattemyndigheten i Dalarnas län. RÅ och HFD RÅ 1992 not. 234 RÅ 1993 ref. 24 RÅ 1993 not 246 RÅ 1996 ref. 102 RÅ 1997 ref. 97 RÅ 1998 not. 146 RÅ 1999 ref. 32 RÅ 2001 ref. 10 RÅ 2001 ref. 64 RÅ 2002 ref. 56 RÅ 2002 not. 192 RÅ 2003 ref. 56 RÅ 2008 not. 142 RÅ 2009 ref. 22 RÅ 2009 ref. 33 RÅ 2009 ref. 36 RÅ 2009 not. 114 RÅ 2010 ref. 10 RÅ 2010 ref. 75 HFD 2011 ref. 35 HFD 2011 not. 25 NJA NJA 1976 s. 312 NJA 1976 s. 520

  57

NJA 1977 s. 741 NJA 1983 s. 542 NJA 1984 s. 578 NJA 1988 s. 215 II NJA 1997 s. 79 NJA 2008 s. 1080 NJA 2009 s. 441  MIG MIG 2010:1 MIG 2006:2 MIG 2010:12 RH RH 1991:105 RH 1991:107 RH 1991:108 RH 119:82 RH 2002:1 RH 2012:7