BB_2012_014

АННОТАЦИЯ

ББК 65.050.9(2)2

П 80

Производство считается одним из наиболее трудоемких видов хозяйственной деятельности. Это объясняется тем, что процесс изготовления продукции требует больших материальных и трудовых затрат, учет которых имеет определенные особенности и предусматривает оформление значительного количества первичных документов. Кроме того, каждому предприятию для обеспечения достоверного учета незавершенного производства и готовой продукции необходимо делать сложные расчеты по исчислению их себестоимости, осуществлять контроль понесенных расходов. От правильности управления производственными расходами напрямую зависит величина прибыли, получаемая предприятием, а значит, и перспективы его дальнейшего развития.

Решить вопросы, связанные с организацией, документальным оформлением, учетом и налогообложением производственных операций, предприятиям поможет практическое руководство «Производство: учет и документальное оформление». Материалы этого издания подскажут, как организовать учет на каждом этапе производства, правильно определить и отразить расходы хозяйственной деятельности.

Учитывая многочисленные вопросы и пожелания подписчиков, авторы постарались максимально детализировать и разъяснить:

· правовые аспекты организации производства продукции;

· нюансы учета и налогообложения операций по освоению новых видов продукции;

· учет и документальное оформление операций приобретения производственных запасов, методы их списания при исчислении себестоимости продукции;

· учет незавершенного производства, сопутствующей продукции, отходов производства, потерь от брака;

· учет расходов вспомогательных производств;

· принципы калькулирования фактической себестоимости и учет готовой продукции;

· особенности формирования себестоимости продукции, изготовленной из давальческого сырья.

Наши рекомендации помогут бухгалтерам приобрести уверенность в своих действиях, правильно рассчитать себестоимость готовой продукции и определить доход и расходы для целей бухгалтерского и налогового учета.

Нормативно-правовые документы, на которых основаны консультационные материалы издания, представлены по состоянию на 16 июля 2012 года.

Информация, изложенная в практическом руководстве, заинтересует руководителей предприятий, финансистов, бухгалтеров, экономистов, аудиторов и слушателей бухгалтерских курсов.

Практическое руководство «Производство: учет и документальное оформление» серии «Библиотека «Баланс»

Подписные индексы Укрпочты: 40697 – рус. яз., 74679 – укр. яз.

Днепропетровск: ООО «Баланс-Клуб», 2012. 112 с.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ!

В целях экономии полезной площади практического руководства названия всех законодательных и нормативных документов, на которые делаются ссылки в консультациях, даются в сокращенном виде. Полностью названия документов с их реквизитами приведены в перечне, опубликованном в конце издания.

Елизавета АРСЕНЬЕВА, юрист

ОРГАНИЗАЦИЯ ПРОИЗВОДСТВА ПРОДУКЦИИ С ПРАВОВОЙ ТОЧКИ ЗРЕНИЯ

Эта консультация посвящена правовому регулированию вопросов, связанных с организацией производства. Поскольку каждое производство имеет свою специфику, рассмотрим только общие регуляторные вопросы, не вдаваясь в подробности нормативного регулирования изготовления конкретной продукции.

Лицензирование

Прежде чем заняться производством какой-либо продукции, нужно выяснить, не является ли планируемый вид деятельности лицензируемым. Перечень видов производства, для осуществления которых необходима лицензия, приведем для удобства в табл. 1.

Таблица 1

№ п/п Вид деятельности (производства), подлежащий лицензированию Правовая норма

1 2 3

1 Производство и ремонт огнестрельного оружия невоенного назначения и боеприпасов к нему, холодного оружия, пневматического оружия калибра свыше 4,5 мм и скоростью полета пули свыше 100 м/с

П. 1 ст. 9 Закона № 1775

2 Производство взрывчатых материалов промышленного назначения

П. 2 ст. 9 Закона № 1775

3 Производство особо опасных химических веществ П. 3 ст. 9 Закона № 1775

4 Производство ветеринарных медикаментов и препаратов П. 6 ст. 9 Закона № 1775

5 Производство специальных средств, заряженных веществами слезоточивого и раздражающего действия, средств индивидуальной защиты, активной обороны

П. 8 ст. 9 Закона № 1775

6 Изготовление специальных технических средств для снятия информации с каналов связи, других средств негласного получения информации

П. 9 ст. 9 Закона № 1775

7 Изготовление бланков ценных бумаг, документов строгой отчетности

П. 13 ст. 9 Закона № 1775

8 Производство ракет-носителей, космических аппаратов и их составляющих, наземного комплекса управления космическими аппаратами и его составных частей

П. 18 ст. 9 Закона № 1775

9 Производство, изготовление наркотических средств, психотропных веществ и прекурсоров

П. 19 ст. 9 Закона № 1775

10 Переработка донорской крови и ее компонентов, изготовление из них препаратов, кроме деятельности банков пуповинной крови, других тканей и клеток человека

П. 21 ст. 9 Закона № 1775

11 Переработка, металлургическая переработка лома цветных и черных металлов

П. 26 ст. 9 Закона № 1775

12 Производство дисков для лазерных систем считывания информации, матриц

П. 36 ст. 9 Закона № 1775

13 Деятельность, связанная с производством пиротехнических средств

П. 39 ст. 9 Закона № 1775

14 Изготовление оружия, военной техники, военного оружия и боеприпасов к нему

П. 41 ст. 9 Закона № 1775

15 Производство тепловой энергии П. 42 ст. 9 Закона № 1775

16 Производство спирта этилового, спирта этилового ректифицированного виноградного, спирта этилового ректифицированного плодового, биоэтанола

Чтобы получить лицензию на конкретный вид деятельности, в соответствующий орган лицензирования (перечень таких органов утвержден Постановлением № 1698) нужно подать заявление с прилагаемыми к нему документами. При этом необходимо выполнять требования лицензионных условий, которые утверждаются для конкретного вида деятельности.

Проверка патентной чистоты

Может случиться так, что промышленный образец продукции, планируемой к выпуску, или сам способ изготовления изделия уже кем-то запатентован. В таком случае рекомендуем приступать к производству продукции, предварительно получив разрешение (лицензию) на это от владельца патента. Такое разрешение можно оформить, заключив лицензионный договор (ст. 1109 ГК).

Бывают ситуации прямо противоположные – предприятие намерено приступить к изготовлению продукции, которой еще никто не выпускал. Тогда целесообразно запатентовать ее первыми.

Согласно требованиям действующего законодательства об охране интеллектуальной собственности правовой охране, в частности, подлежат:

· промышленные образцы (Закон № 3688);

· изобретения, полезные модели (Закон № 3687);

· права на знаки для товаров и услуг (Закон № 3689);

· права на использование квалифицированного обозначения места происхождения товара (Закон № 752);

· авторские права на произведения (Закон № 3792).

За разрешением всех вопросов, касающихся интеллектуальной собственности, следует обращаться к патентным поверенным, которые окажут вам помощь (услуги) по охране прав на объекты интеллектуальной собственности, представят ваши интересы в Государственной службе интеллектуальной собственности, а также судебных органах, кредитных учреждениях (п. 2 Положения № 545). Право на занятие деятельностью патентного поверенного удостоверяется Свидетельством представителя по делам интеллектуальной собственности (патентного поверенного).

Разрешительные документы

В некоторых случаях перед началом производства продукции надо получить соответствующие разрешения различных органов. Остановимся на общем порядке получения разрешительных документов, установленном Законом № 2806.

Необходимость наличия этих документов, их виды и перечень определяются исключительно законами (ст. 4 Закона № 2806). В частности, перечень разрешительных документов содержится в Законе №3392. Информацию о том, какие разрешения нужны для производства продукции, представим в табл. 2 далее.

Таблица 2

17 Производство спирта коньячного и плодового

Ст. 2 Закона № 48118 Производство алкогольных напитков и табачных изделий

19 Производство спирта-сырца виноградного и спирта-сырца плодового

20 Производство электрической энергии Ст. 13 Закона № 575

21 Производство лекарственных средств Ст. 10 Закона № 123

№ п/п Вид деятельности (производства), требующий разрешения Правовая норма

1 2 3

1 Заключение государственной экологической экспертизы для видов деятельности, составляющих повышенную экологическую опасность, перечень которых утвержден Постановлением № 554

Ст. 13 Закона № 45/95,

п. 4 Перечня

Обращаем внимание: Законом № 2806 предусмотрена возможность начинать некоторые виды работ по декларативному принципу. Это значит, что субъект хозяйствования не получает разрешительный документ, а заявляет контролирующему органу о том, что его материально-техническая база соответствует требованиям законодательства.

№ 3392

2 Заключение государственной санитарно-эпидемиологической экспертизы действующих объектов, в т. ч. военного и оборонного назначения

Закон № 4004,п. 6 Перечня

№ 3392

3 Заключение государственной санитарно-эпидемиологической экспертизы документации на разрабатываемые технику, технологии, оборудование, инструменты и т. п.

П. 7 Перечня № 3392, Закон

№ 4004

4 Заключение государственной санитарно-эпидемиологической экспертизы на ввоз, реализацию и использование сырья, продукции (изделия, оборудования, технологической линии и т. п.) иностранного производства при условии отсутствия данных об их безопасности для здоровья населения


№ 3392

5 Заключение государственной санитарно-эпидемиологической экспертизы о продукции, полуфабрикатах, веществах, материалах и опасных факторах, использование, передача или сбыт которых может нанести вред здоровью людей


№ 3392

6 Разрешение на изготовление сухих виноматериалов крепостью не более 9,5 % объемных путем подслащения сусла виноградным концентратом или сахаром не более чем на 2 г/100 см3

Ст. 6 Закона № 2662,

п. 29 Перечня № 3392

7 Разрешение на выбросы загрязняющих веществ в атмосферу стационарными источниками

Ст. 11 Закона № 2707,


8 Разрешение на производство, хранение, транспортировку, уничтожение и утилизацию ядовитых веществ, в т. ч. продуктов биотехнологии и других биологических агентов

Ст. 25 Закона № 4004,


9 Разрешение на начало выполнения работ повышенной опасности и начало эксплуатации (применения) машин, механизмов, оборудования повышенной опасности

Ст. 21 Закона № 2694,


10 Разрешение на специальное водопользование Ст. 44 ВК,п. 70 Перечня

№ 3392

11 Разрешение на создание, производство и использование новых штаммов микроорганизмов и других биологически активных веществ

Ст. 53 Закона № 1264,


12 Разрешение на начало работ вновь созданных предприятий, ввод в эксплуатацию новых и реконструированных производственных, жилых объектов и объектов иного назначения; внедрение новых технологий, передача в производство образцов новых пожароопасных машин, механизмов, оборудования и продукции; аренда любых помещений

Ст. 10 Закона № 3745,


13 Эксплуатационное разрешение операторам мощностей (объектов), которые осуществляют в Украине деятельность по производству и/или обороту пищевых продуктов, подконтрольных санитарной службе



14 Эксплуатационное разрешение операторам мощностей (объектов), которые осуществляют производство пищевых продуктов, подконтрольных ветеринарной службе, и для агропродовольственных рынков



15 Эксплуатационное разрешение для мощностей (объектов):– по переработке несъедобных продуктов животного происхождения;– по производству, смешиванию и приготовлению пищевых добавок, премиксов и кормов

Ст. 50 Закона № 2498,


Разрешения Госпожнадзора

На сегодня разрешения, выдаваемые органами Госпожнадзора, являются бессрочными. Нет необходимости получать разрешения:

· при приеме в эксплуатацию объектов нового строительства, реконструкции, реставрации, капитального ремонта объектов в установленном законодательством порядке;

· на арендованные торговые места, киоски и контейнеры, если они размещены на рынке, на эксплуатацию которого выдано разрешение, в соответствии со схемой, согласованной с органом Госпожнадзора.

Вновь созданные предприятия, включая те, которые находятся в арендованных помещениях, не меняют вид своей деятельности (за исключением потенциально опасных объектов) или не принадлежат к категории взрывопожароопасных и объектов с массовым пребыванием людей, а также не находятся на территории или внутри указанных объектов, могут осуществлять хозяйственную деятельность на основании декларации соответствия (ст. 10 Закона № 3745).

Разрешения Госгорпромнадзора

Если производство связано с выполнением работ и эксплуатацией объектов, машин и механизмов, оборудования повышенной опасности, тогда придется получить разрешение Госгорпромнадзора (ст. 21 Закона № 2694). Объект повышенной опасности определяется путем его идентификации, обязательность которой установлена Законом № 2245. Порядок такой идентификации утвержден Постановлением № 956. Проведение данной процедуры подтверждает Свидетельство о госрегистрации объекта повышенной опасности, выданное территориальным органом Госгорпромнадзора.

Кроме того, ст. 13 Закона № 2245 предусмотрено обязательное получение в местных органах власти (областной, городской, Киевской или Севастопольской городской госадминистрации, исполнительном органе поселкового или городского совета) разрешения на эксплуатацию объекта повышенной опасности. Владельцы указанных объектов должны также представить декларацию безопасности по форме, утвержденной Постановлением № 956, территориальным учреждениям следующих контролирующих органов (п. 8 Порядка № 956):

· Госгорпромнадзора;

· госинспекции техногенной безопасности;

· Минприроды;

· государственной СЭС;

· Госархстройинспекции;

· местной госадминистрации или исполкому местного совета.

Заключения и эксплуатационные разрешения СЭС

Любая деятельность, технология, продукция и сырье, проекты строительства, проекты нормативных документов, реализация (функционирование или использование) которых может представлять опасность для здоровья человека, а также действующие объекты или нормативные документы в случае, когда их опасное влияние установлено в процессе функционирования (использования), подлежат санитарно-эпидемиологической экспертизе. Проводить такую экспертизу нужно и тогда, когда срок действия ранее выданного заключения указанной экспертизы истек (ст. 1 Закона № 4004).

Другими словами, чтобы производить продукцию, которая каким-либо образом может влиять на здоровье человека, без экспертизы не обойтись (наглядный пример – производство пищевых продуктов). Учтите и то, что экспертиза проводится также при регистрации технических условий на такую продукцию.

Какие учреждения проводят санитарно-эпидемиологическую экспертизу?

Все зависит от наличия санитарных норм и правил на объект экспертизы. Если они есть, то этим занимаются экспертные подразделения учреждений государственной СЭС. Если же санитарные нормы отсутствуют, а также в других сложных ситуациях экспертизу проводят комиссии, созданные главным государственным санитарным врачом. Механизм проведения экспертизы регулируется Временным порядком № 247.

Для производства какой продукции нужно эксплуатационное разрешение СЭС?

Законом № 771 (ст. 22) предусмотрено, что эксплуатационные разрешения должны получать все производители пищевых продуктов. Такие разрешения выдают на каждый объект производства (объект производственных мощностей) с присвоением ему регистрационного номера согласно Порядку № 712.

Стандартизация

Производимая продукция должна быть качественной и безопасной. Достичь этого можно путем соблюдения определенных правил и стандартов. Напомним, стандарт – это документ, который устанавливает предназначенные для общего и многоразового использования правила, инструкции или характеристики, касающиеся деятельности или ее результатов, включая продукцию, процессы или услуги, соблюдение которых не является обязательным (ст. 1 Закона № 2408).

По общему правилу стандарты применяются на добровольной основе (за исключением отдельных случаев). При этом в обязательном порядке следует соблюдать требования технических регламентов (Закон № 3164). Но не спешите пренебрегать стандартами.

В каких случаях применение стандартов обязательно?

Производитель обязан руководствоваться стандартами (их отдельными положениями), если (ст. 15ХК):

· на соответствующие стандарты ссылаются технические регламенты, распространяющие свое действие на этого производителя;

· производитель заключил договор о разработке, изготовлении или поставке продукции, в котором есть ссылки на определенные стандарты;

· производитель или поставщик подготовил декларацию соответствия продукции определенным стандартам или применяет обозначение этих стандартов на маркировке продукции.

Обращаем внимание: соблюдение стандартов для пищевых продуктов является обязательным по умолчанию, поскольку об этом говорится в ст. 1 Закона № 771.

Следует учесть, что обязательные требования стандартов действуют до принятия соответствующих технических регламентов и других нормативно-правовых актов, регулирующих эти вопросы (п. 4 разд. VII Закона № 2408).

Что такое технический регламент?

Технический регламент – это закон Украины или нормативно-правовой акт КМУ, содержащий характеристики продукции или связанные с ней процессы или способы производства, а также требования к услугам, включая соответствующие положения, соблюдение которых является обязательным (ст. 1 Закона № 3164). Технический регламент может также содержать требования к терминологии, обозначению, упаковке, маркировке или этикетировке, применяемые к определенной продукции, процессу или способу производства.

Где можно ознакомиться с национальными стандартами?

Право собственности на национальные стандарты принадлежит государству в лице Министерства экономического развития и торговли (ст. 15 Закона № 2408, пп. 4 п. 4 Положения № 634). В связи с этим сегодня ознакомиться с перечнем действующих в Украине стандартов и получить их копии можно, обратившись непосредственно в это министерство или в региональные центры стандартизации, метрологии и сертификации.

Технические условия

Современные производители стремятся изготавливать продукцию по собственным техническим условиям (далее – ТУ). И это вполне объяснимо, ведь ТУ – объект интеллектуальной или промышленной собственности, а право собственности на ТУ принадлежит тому лицу, на средства которого они создаются (ст. 15 Закона № 2408). К тому же наличие собственных ТУ на продукцию повышает ее конкурентоспособность, является способом контроля качества, а также защиты продукции. Бытует мнение, что ГОСТы солиднее и надежнее для качества продукции, однако это не совсем так, поскольку большинство ГОСТов разработаны довольно давно и не всегда согласуются с современной технологией производства, поэтому применение собственных ТУ дает возможность производителям идти «в ногу со временем».

ТУ – это документ, техническим требованиям которого должна соответствовать выпускаемая продукция, предоставляемые услуги и/или производственные процессы (абзац тринадцатый ст. 1Закона № 2408). Заметим, что ТУ могут быть как стандартами, так и их частью, но в большинстве случаев это все-таки отдельный документ. Кроме того, ТУ должны содержать положения, регулирующие отношения между поставщиком (разработчиком, производителем) и потребителем (заказчиком) продукции (п. 1 ст. 7 Декрета № 46-93).

Структура ТУ

ТУ состоят из следующих разделов:

· нормативные ссылки (ссылки на соответствующие технические регламенты, национальные стандарты, санитарные нормы и правила, гигиенические требования, правила и т. п.);

· технические требования (перечень стадий технологического процесса, описание сырья, требования к упаковке и маркировке и т. п.);

· требования безопасности и охраны окружающей природной среды (требования к отходам производства, утилизации непригодной продукции, инструктажу по технике безопасности и охране труда, медицинским осмотрам работников);

· правила приемки продукции;

· методы контроля качества продукции;

· условия транспортировки и хранения продукции;

· указания по эксплуатации продукции.

Регистрация ТУ

Следует иметь в виду, что ТУ, разработанные в определенном регионе Украины, утвержденные и согласованные с Министерством здравоохранения, подлежат государственной регистрации в специальных органах при Минэкономразвития – центрах стандартизации, метрологии и сертификации (п. 2 ст. 7 Декрета № 46-93).

Для регистрации ТУ в такой центр необходимо представить следующие документы:

· сами ТУ (оригинал и два дубликата);

· сопровождающее письмо на бланке предприятия;

· копию заключения санитарно-эпидемиологической экспертизы о согласовании ТУ;

· документы, подтверждающие согласование ТУ другими контролирующими органами (если на титульном листе ТУ отсутствуют согласующие подписи);

· каталожную карту продукции;

· другие обязательные документы в зависимости от вида продукции (например, перечень сырья или образец текста маркировки, копия патента и т. п.).

За регистрацию ТУ взимается регистрационный сбор, размер которого утвержден Приказом № 114.

Важный нюанс: незарегистрированные ТУ и изменения к ним считаются недействительными (п. 2 ст. 7 Декрета № 46-93).

Декларации производителя

Если производимая продукция является объектом технического регламента, ее производитель обязан составить декларацию о соответствии и зарегистрировать ее в органах по оценке соответствия (ст. 32 Закона № 3164). В настоящее время действует Временный порядок № 342, согласно которому осуществляется декларирование соответствия продукции с низкой степенью риска для жизни и здоровья потребителя. Действие этого документа не распространяется на пищевую продукцию, которая декларируется на основании Закона № 771.

Обращаем внимание: согласно ст. 21 Закона № 771 производители сельхозпродукции, предназначенной для употребления человеком, пищевых продуктов, пищевых добавок, ароматизаторов или вспомогательных материалов для переработки обязаны выдать декларацию производителя на такие объекты. Сделать это нужно при вводе продукции в обращение.

Сертификат соответствия

Согласно ст. 32 Закона № 3164 производитель обязан получить сертификат соответствия в том случае, когда это предусмотрено техническим регламентом на определенную продукцию. В то же время действует Приказ № 28, которым утвержден перечень продукции, подлежащей обязательной сертификации в Украине.

Локальные документы производителя

После регистрации ТУ руководитель предприятия-производителя своим приказом (распоряжением) вводит в действие ТУ на предприятии, а также издает приказы (распоряжения) во исполнение ТУ: об утверждении технологического процесса на производстве и об утверждении норм списания сырья для производства продукции (см. образец одного из таких приказов в конце консультации). При этом производятся также соответствующие испытания, результаты которых оформляются актами.

Документы по охране труда

Согласно ст. 13 Закона № 2694 каждый работодатель обязан создать на рабочем месте условия труда, соответствующие требованиям нормативно-правовых актов. С этой целью на предприятии, где трудится 50 человек и более, создается служба охраны труда, разрабатываются и утверждаются положения, инструкции, другие акты об охране труда, действующие в пределах одного предприятия, устанавливаются правила выполнения работ и поведения работников на территории предприятия, в производственных помещениях. Если численность работающих на предприятии меньше 50, функции данной службы могут выполнять лица, имеющие соответствующую подготовку, причем делать это можно по совместительству (ст. 15 Закона № 2694).

Таким образом, на предприятии должны быть должностные инструкции работников, инструкции по охране труда и технике безопасности для конкретных категорий профессий, должностей и видов работ.

ОБРАЗЕЦ

ООО «Производитель»

Приказ № 17-п

г. Энск 23.02.12 г.

Об использовании ТУ на предприятии

В связи с государственной регистрацией ТУ У 27.0-000000001-001-2012 ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Ввести в действие на предприятии ТУ У 27.0-000000001-001-2012 для использования в производстве собственной продукции.

2. Принять за основу для определения норм использования сырья для производства продукции ТУ У 27.0-000000001-001-2012.

3. Установить на 2012 год следующие нормы списания сырья на себестоимость готовой продукции:

<...>

Директор (подпись) С. И. Иваненко

Антонина КОВАЛЕНКО, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

ПРОИЗВОДСТВЕННЫЕ ЗАПАСЫ: ПРИОБРЕТЕНИЕ И СПИСАНИЕ В ПРОИЗВОДСТВО

Одно из условий осуществления деятельности субъектами хозяйствования – обеспечение процесса производства продукции (работ, услуг) производственными запасами: сырьем, материалами, комплектующими изделиями и другими материальными ценностями (далее – ТМЦ). Отличительной особенностью таких оборотных активов предприятия является их однократное использование в процессе производства и перенесение всей стоимости на себестоимость изготовленной продукции (работ, услуг).

Осуществление контроля за сохранностью производственных запасов и экономным расходованием в процессе производства относится к задачам учета.

Основные положения

Методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации о запасах и ее раскрытия в финансовой отчетности определены П(С)БУ 9 «Запасы». Под производственными запасами понимают активы предприятия, которые (п. 4 П(С)БУ 9):

· находятся в процессе производства с целью последующей продажи продукта производства (незавершенное производство, готовая продукция);

· содержатся для потребления во время производства продукции (выполнения работ, предоставления услуг) и управления предприятием (сырье и материалы, другие ТМЦ).

Запасы признаются активом, если существует вероятность получения предприятием в будущем экономических выгод, связанных с их использованием, и их стоимость может быть достоверно определена. Единицей бухгалтерского учета запасов является их наименование или однородная группа (вид) (п. 5 и 7 П(С)БУ 9).

Необходимыми условиями правильной организации учета производственных запасов на предприятии являются:

· четкая организация складского хозяйства;

· правильная группировка запасов (по наименованиям, видам, сортам, маркам, размерам);

· разработка их номенклатуры (по перечню определенных групп запасов, с присвоением соответствующих шифров и указанием единицы измерения);

· наличие правил по учету запасов (порядок учета транспортно-заготовительных запасов (далее –ТЗР), методы оценки их выбытия);

· разработка и утверждение норм запаса ТМЦ и норм их расходов для обеспечения бесперебойной работы производства продукции (работ, услуг).

Формирование первоначальной стоимости запасов

Запасы поступают на предприятие разными путями: от поставщиков, бесплатно, в результате ликвидации основных средств (далее – ОС), при обмене на другие ТМЦ, в качестве взносов в уставный капитал, как результат собственного производства.

В зависимости от источника (способа) поступления формируется первоначальная стоимость запасов, по которой они зачисляются на баланс предприятия (см. табл. 1 далее).

Таблица 1

Источники

Согласно п. 14 П(С)БУ 9 не включаются в первоначальную стоимость запасов, а относятся на расходы того периода, в котором они были осуществлены:

· сверхнормативные потери и недостачи запасов;

· финансовые расходы (кроме включаемых в себестоимость квалификационных активов согласно П(С)БУ 31 «Финансовые расходы»);

· расходы на сбыт;

· общехозяйственные и другие подобные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением, доставкой запасов и доведением их до состояния, пригодного к использованию.

После определения первоначальной стоимости полученной партии запасов можно рассчитать себестоимость единицы приобретенных ТМЦ, по которой они отражаются в бухучете. Для этого сумму фактических расходов на приобретение однородных ТМЦ, поступивших одной партией, делят на общее количество приобретенных ТМЦ (п. 2.4 Методрекомендаций № 2).

№п/п

поступления запасов

на предприятие

Первоначальная стоимость полученных запасов

1 2 3

1 Приобретение за плату

Себестоимость запасов, состоящая из фактических расходов на их приобретение, включая:– суммы, уплаченные поставщикам (продавцам) по договорам поставок за вычетом косвенных налогов (НДС, акцизного налога у покупателей –плательщиков этих налогов);– ввозную (таможенную) пошлину (при импорте);– косвенные налоги, не возмещаемые предприятию (НДС у покупателей –неплательщиков этого налога, уплаченный в стоимости приобретенных ими запасов);– ТЗР, входящие в себестоимость приобретенных запасов (когда ТЗР на отдельном субсчете не учитываются);– другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для дальнейшего использования в запланированных целях: прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, на доработку запасов и т. п. (п. 9 П(С)БУ 9)*

2 Изготовление собственными силами предприятия

Производственная себестоимость, определяемая в соответствии с П(С)БУ 16 «Расходы» (п. 10 П(С)БУ 9)

3 Взнос в уставный капитал предприятия

Справедливая стоимость, согласованная учредителями (участниками) предприятия с учетом расходов, предусмотренных п. 9 П(С)БУ 9 (п. 11 П(С)БУ 9)

4 Бесплатное получение

Справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 9 П(С)БУ 9 (п. 12 П(С)БУ 9)

5 Обмен на подобные запасы

Балансовая стоимость переданных запасов. Если эта стоимость превышает справедливую стоимость переданных запасов, то полученные запасы оцениваются по справедливой стоимости. Разница между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включается в состав расходов отчетного периода (п. 13 П(С)БУ 9)

6 Обмен на неподобные запасы

Справедливая стоимость полученных запасов (п. 13 П(С)БУ 9)

7 Получение при ликвидации ОС

Чистая стоимость реализации или в оценке возможного их использования(п. 2.12 Методрекомендаций № 2)

* Если на момент оприходования запасов невозможно достоверно определить их первоначальную стоимость (например, по неотфактурованным поставкам), то они могут оцениваться и отражаться в учете по справедливой стоимости с последующей корректировкой до первоначальной стоимости.

Бухгалтерский учет. Учет движения и наличия запасов по их видам ведется согласно Инструкции №291 на соответствующих субсчетах счета 20 класса 2 «Запасы». По дебету счетов отражается поступление ТМЦ на предприятие и дооценка, по кредиту – выбытие в результате расходования (в производство, переработку) и уценка.

По назначению производственные запасы классифицируют по следующим группам:

· сырье и материалы – предметы труда, входящие в состав изготавливаемых продуктов и составляющие их основу (например, железная руда для производства чугуна, мука – для производства макаронных изделий), субсчет 201;

· покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия – используются для производства (сборки) готовой продукции или перед этим подлежат дополнительной обработке, субсчет 202;

· топливо – нефтепродукты, твердое топливо, смазочные материалы, используемые для технологических, энергетических и хозяйственных нужд, субсчет 203;

· тара и тарные материалы (для упаковки продукции) – как порожняя, так и находящаяся под материалами и готовой продукцией, субсчет 204;

· троительные материалы – материалы, конструкции и детали, комплектующие изделия, предназначенные для нужд капитального строительства, субсчет 205;

· материалы, переданные в переработку, – материалы, которые после переработки на стороне включаются в себестоимость полученных из них изделий, субсчет 206;

· запчасти – запасы, предназначенные для проведения ремонтов, замены изношенных частей оборудования, транспортных средств, субсчет 207;

· материалы сельхозназначения – минеральные удобрения, биопрепараты, семена, корма, субсчет 208;

· прочие материалы – отходы производства, неисправимый брак, ТМЦ, полученные от ликвидации ОС, субсчет 209.

Налог на прибыль. Обязательным условием включения стоимости производственных запасов в состав расходов (в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или в прочие расходы –административные, сбытовые и другие операционные) является их использование в хозяйственной деятельности и соответствующее документальное оформление (п. 138.1, 138.2, 138.4, 138.5 НК).

НДС. Плательщики НДС имеют право на налоговый кредит при условии приобретения ТМЦ с целью их использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности и при наличии надлежащим образом оформленных налоговых накладных поставщиков (абзац «а» п. 198.1, п. 198.4, 198.6 НК).

Рассмотрим особенности отражения в учете поступления ТМЦ в зависимости от способа их получения предприятием.

Способы поступления производственных запасов

Приобретение за денежные средства

Бухгалтерский учет. Приобретенные у поставщиков запасы приходуются на склад по первоначальной стоимости (см. п. 1 табл. 1) в общеустановленном порядке с отражением записью Дт 20 – Кт 631«Расчеты с отечественными поставщиками», сумма НДС – Дт 641/НДС – Кт 631.

Налог на прибыль. Расходы на приобретение запасов в зависимости от направления их дальнейшего использования включаются:

· либо в себестоимость реализованной продукции, товаров, услуг (если они участвовали в формировании ее производственной себестоимости) в периоде получения дохода от реализации такой продукции, товаров, услуг (п. 138.4 НК),

· либо в состав прочих расходов в периоде их осуществления (п. 138.5 НК).

НДС. Если приобретенные запасы предназначены для использования в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности и подтверждены налоговыми накладными поставщиков (п. 198.5, 198.6 НК), то предприятие отражает по правилу первого события налоговый кредит по НДС, который определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости приобретенных товаров, но не выше обычных цен (п. 198.3 НК).

В случае приобретения запасов, которые используются частично в облагаемых, а частично в не облагаемых НДС операциях (п. 199.1 НК), сумму налогового кредита отражают в той части, которая соответствует части использования таких запасов в налогооблагаемых операциях отчетного периода (п. 199.4, 199.5 НК).

Бесплатное получение

Бухгалтерский учет. При зачислении на баланс бесплатно полученных запасов в их первоначальную стоимость (см. п. 4 табл. 1), кроме справедливой стоимости, по которой они оценены в сопроводительных и приходных документах, включаются и другие расходы (аналогично расходам при приобретении запасов за плату), например, суммы ввозной пошлины, ТЗР.

Такие операции (покажем это на условных цифрах) отражаются следующими записями:

· оприходованы на склад по справедливой стоимости бесплатно полученные сырье и материалы: Дт 201 – Кт 718 «Доход от бесплатно полученных активов» – 24 000 грн. (в т. ч. НДС – 4 000 грн.);

· отнесены на увеличение стоимости бесплатно полученных запасов расходы по доставке ТМЦ (отдельный счет для учета ТЗР предприятием не применяется): Дт 201 – Кт 631 – 500 грн.;

· отражен налоговый кредит по НДС по расходам на доставку: Дт 641 – Кт 631 – 100 грн.;

· оплачена доставка перевозчиком бесплатно полученных материалов: Дт 631 – Кт 311 – 600 грн.;

· списан на финансовый результат доход от бесплатно полученных материалов: Дт 718 – Кт 791 –24 000 грн.

При списании таких запасов в производство в бухгалтерском учете их стоимость (в зависимости от направления использования) отражается в расходах отчетного периода в общеустановленном порядке.

Налог на прибыль. В налоговом учете плательщика налога на прибыль стоимость бесплатно полученных запасов. определенная на уровне не ниже обычных цен, включается (вместе с суммой НДС) в состав прочих доходов отчетного периода (пп. 135.5.4 НК). При списании таких запасов в производство в налоговом учете (в отличие от бухгалтерского) к расходам периода не относится стоимость запасов, на приобретение которых предприятие не понесло расходы в денежной, материальной или нематериальной форме.

НДС. Сумма налогового кредита определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости приобретаемых товаров, но не ниже обычных цен (п. 188.1 НК).

Получатель бесплатных товаров права на налоговый кредит по НДС не имеет, поскольку их договорная цена равна нулю (факт приобретения получателем ТМЦ отсутствует), да и налоговая накладная поставщика тоже отсутствует – поставщик выписывает ее только для себя, начисляя налоговое обязательство по операции бесплатной передачи ТМЦ, приравненной к их продаже (пп. 14.1.191, абзац «а» п. 185.1 НК).

Обмен на другие ТМЦ

При необходимости ТМЦ приобретаются не за денежные средства, а путем проведения бартерной операции (в обмен на имеющиеся у предприятия активы). Согласно пп. 14.1.10 НК бартерной (товарообменной) является хозяйственная операция, предусматривающая проведение расчетов за товары (работы, услуги) в неденежной форме в рамках одного договора.

Бухгалтерский учет. Определение первоначальной стоимости единицы приобретаемых запасов

зависит от того, в обмен на какие запасы (подобные или неподобные) получены ТМЦ (см. п. 5 и 6 табл. 1). Кроме того, согласно п. 23 П(С)БУ 15 «Доход» сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, полученных или подлежащих получению предприятием, уменьшенной (увеличенной) на сумму переданных (полученных) денежных средств и их эквивалентов.

Налог на прибыль. Доходы и расходы от проведения бартерной операции (п. 153.10 НК) определяются исходя из договорной цены такой операции, но не выше (не ниже) обычной цены. Поскольку сторонами бартерного договора (ст. 715 ГК) являются покупатель и продавец, бартерная операция является операцией купли-продажи и полученные по бартеру ТМЦ отражаются в учете налогоплательщиков по общим правилам. А именно: если ТМЦ предназначены для использования в хозяйственной деятельности и подтверждены документально, то их стоимость включается в налоговые расходы согласно п. 138.2 и 138.4 или п. 138.5 НК.

НДС. Плательщики этого налога имеют право на налоговый кредит по правилу первого события на общих основаниях (абзац «а» п. 185.1 НК). База налогообложения в рамках бартерной операции определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости обмениваемых запасов, но не ниже обычных цен (абзац пятый п. 188.1 НК).

ПРИМЕР

Согласно договору мены предприятие получило:

· ТМЦ – кирпич красный справедливой стоимостью 15 000 грн. в обмен на подобные запасы (кирпич белый балансовой стоимостью 16 000 грн., его справедливая стоимость определена в сумме 15 000 грн.):

· краску по справедливой стоимости 5 000 грн. в обмен на неподобные запасы (пиломатериалы справедливой стоимостью 5 000 грн., фактической стоимостью 4 000 грн.).

В учете такие операции отражаются в следующем порядке.

При обмене подобными активами:

· отражен доход от реализации кирпича белого (15 000 грн. + 3 000 грн. НДС) – Дт 377 – Кт 712 –18 000 грн. В налоговом учете датой увеличения дохода от реализации запасов является дата перехода к покупателю права собственности на такие запасы (п. 137.1 НК);

· начислено налоговое обязательство по НДС: Дт 712 – Кт 641 – 3 000 грн.;

· списана себестоимость реализованного кирпича: Дт 943 – Кт 205 – 16 000 грн. В периоде признания доходов от реализации запасов предприятие увеличивает расходы на себестоимость таких ТМЦ (п. 138.4 НК);

· получен по договору мены кирпич красный: Дт 205 – Кт 631 – 15 000 грн. Поскольку балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, полученные запасы оцениваются по справедливой стоимости согласно п. 13 П(С)БУ 9, а разница включается в расходы периода);

· отражен налоговый кредит по НДС: Дт 641 – Кт 631 – 3 000 грн.;

· отражен взаимозачет задолженностей: Дт 631 – Кт 377 – 18 000 грн.;

· списаны на финансовый результат от бартерной операции: доходы Дт 712 – Кт 791 – 15 000 грн.; расходы Дт 791 – Кт 943 – 16 000 грн.

При обмене неподобными активами:

· отражен доход от реализации пиломатериалов (5 000 грн. + 1 000 грн. НДС): Дт 377 – Кт 712 –6 000 грн. В налоговом учете доход отражается согласно п. 137.1 НК;

· начислено налоговое обязательство по НДС: Дт 712 – Кт 641 – 1 000 грн.;

· списана себестоимость реализованного кирпича: Дт 943 – Кт 205 – 4 000 грн. В налоговом учете

расходы отражаются согласно п. 138.4 НК;

· получена по договору мены краска: Дт 205 – Кт 631 – 5 000 грн. (оценивается по справедливой стоимости полученных запасов);

· отражен налоговый кредит по НДС: Дт 641 – Кт 631 – 1 000 грн.;

· отражен взаимозачет задолженностей: Дт 631 – Кт 377 – 6 000 грн.;

· списаны на финансовый результат доходы и расходы по бартерной операции: доходы Дт 712 –Кт 791 – 5 000 грн.; расходы Дт 791 – Кт 943 – 4 000 грн.

Оприходование после ликвидации ОС

Бухгалтерский учет. ТМЦ, полученные после ликвидации (разборки, демонтажа) ОС, пригодные к дальнейшему использованию в хоздеятельности предприятия, приходуются на склад на основании приемного акта, который содержит перечень ТМЦ, их наименование, количество и стоимость. Оценка ТМЦ осуществляется комиссией, назначенной для этого руководителем предприятия.

ТМЦ, оприходованные по стоимости их возможного использования (см. п. 7 табл. 1), отражаются записью Дт 209 – Кт 746 «Прочие доходы от обычной деятельности».

Налог на прибыль. Стоимость указанных ТМЦ не должна включаться в доходы, поскольку они не подпадают под определение бесплатно полученных (пп. 14.1.13 НК). При дальнейшем использовании их стоимость в налоговые расходы не попадает (расходов у предприятия на их приобретение не было).

Однако, по мнению ГНС (см. подразд. 110.09.01 Единой базы налоговых знаний), стоимость ТМЦ, полученных в ходе ликвидации ОС, которые могут быть использованы в хоздеятельности предприятия или реализованы, в отчетном периоде признания их активами включается в состав налоговых доходов (пп. 135.5.14 НК). В случае дальнейшей реализации их стоимость попадает в состав налоговых расходов как прямые материальные расходы (п. 138.8 НК). Одновременно на дату перехода к покупателю права собственности на эти ТМЦ их продажная стоимость включается в доход (пп. 135.4.1, п. 137.1 НК).

НДС. Если в результате списания объектов ОС получены материалы, запчасти, комплектующие изделия, составные части или другие отходы, имеющие стоимость, налоговые обязательства по НДС при их оприходовании не начисляются (п. 189.10 НК). При продаже таких ТМЦ налоговое обязательство начисляется по общим правилам.

Документальное оформление поступления запасов

Поступление запасов на предприятие оформляется первичными документами, типовые формы которых утверждены Приказом № 193, в частности:

· № М-1 «Журнал учета поступивших грузов» – применяется для учета и контроля поступления и оприходования ТМЦ;

· № М-3 «Журнал регистрации доверенностей» – для регистрации выданных доверенностей и расписки об их получении;

· № М-4 «Приходный ордер» – оформляется материально ответственным лицом в день поступления ТМЦ на склад при их оприходовании от поставщиков или из переработки;

· № М-7 «Акт приемки материалов» – для оформления поступления ТМЦ, имеющих количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика, а также в случае приемки ТМЦ, поступивших без документов;

· № М-11 «Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов» –составляется в двух экземплярах при поступлении ТМЦ на склад из собственного производства (забракованные изделия, возвратные отходы производства, ТМЦ, полученные от разборки ОС);

· № М-12 «Карточка складского учета материалов» – для отражения движения материалов на складе по каждому сорту, виду и размеру ТМЦ на складе, оформляется на основании первичных

приходно-расходных документов в день совершения операции;

· № М-15 «Акт о приеме оборудования» – для оформления оборудования, поступившего на склад для установки;

· № М-15а «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж» – при приеме оборудования для монтажа.

Оценка выбытия запасов при отпуске в производство

Оценка отпускаемых в производство запасов осуществляется по одному из методов, определенных П(С)БУ 9:

· идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов – оценивается каждая единица выбывших запасов определенного вида, а также отпускаются запасы, не заменяющие друг друга (п. 17), например, при выполнении дорогостоящих заказов или спецзаказов и проектов;

· средневзвешенной себестоимости – каждая единица запасов оценивается по цене, которая определяется путем деления:

– суммарной стоимости остатка этих запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и запасов, полученных в отчетном месяце, то есть определяется в конце месяца по ежемесячной средневзвешенной себестоимости (п. 18);

– суммарной стоимости запасов на дату операции на суммарное количество запасов на дату операции (п. 19), то есть на каждую дату операции (периодическая средневзвешенная себестоимость), что возможно только при автоматизированном ведении учета;

· себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО) – основан на предположении, что запасы используются в той же последовательности, в которой они поступили на предприятие, и оцениваются по себестоимости первых по времени поступления запасов (п. 20);

· нормативных затрат – применяются нормы расходов на единицу продукции (работ, услуг), установленные предприятием с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Нормы затрат и цены должны регулярно проверяться и пересматриваться для максимального приближения нормативных затрат к фактическим нормам расходов. При этом оценка продукции по нормативным затратам должна корректироваться до уровня фактической производственной себестоимости этой продукции (п. 21).

Порядок расчета стоимости выбытия запасов в производство с применением разных методов описан в примерах 1–4, приведенных в Методрекомендациях № 2.

Рассмотрим в табл. 2 порядок оценки запасов при их отпуске в производство разными методами при условии, что на 01.06.12 г. у предприятия остаток материалов наименования М составлял 20 ед., в июне поступило 80 ед., в производство передано 70 ед., в том числе 11.06.12 г. – 30 ед. и 27.06.12 г. –40 ед.

Таблица 2 (грн.)

Дата

Вид за-па-сов

Остаток на 01.06.12 г. Поступило за июнь Выбыло за июнь Остаток на 01.07.12 г.

Коли-чество

Цена за

еди-ницу

СуммаКоли-чест-

во

Цена за

еди-ницу


во

Цена за еди-ницу


во

Цена за

еди-ницу

Сумма

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Данные об остатках запасов на 01.06.12 г., их поступлении и расходовании в течение июня 2012 года01.06.12 г. М1 20 20,00 400,00 – – – – – – – – –

07.06.12 г. М2 – – – 20 21,00 420,00 – – – – – –14.06.12 г. М3 – – – 30 22,00 660,00 – – – – – –

26.06.12 г. М4 – – – 30 23,00 690,00 – – – – – –

Как видно из табл. 2, при сравнении стоимости списанных в производство запасов с применением разных методов суммы расходов получаются разные (от 1 480 до 1 520 грн.). Поэтому каждое предприятие (с учетом особенностей использования ТМЦ и вида осуществляемой деятельности) самостоятельно выбирает метод оценки выбытия запасов для применения в бухгалтерском учете, оговаривая принятое решение в приказе об учетной политике.

В налоговом учете применяются методы, установленные П(С)БУ (п. 140.4 НК).

Документальное оформление передачи запасов в переработку

Документы по расходованию запасов играют важную роль для контроля за движением запасов. Отпуск

Итого 20 20,00 400,00 80 х 1 770,00 70 – – 30 – –

Выбытие запасов1. Метод идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов

11.06.12 г. М1 – – – – – – 10 20,00 200,00 10 20,00 200,00М3 – – – – – – 20 22,00 440,00 10 22,00 220,00

27.06.12 г. М2 – – – – – – 20 21,00 420,00 – – –М4 – – – – – – 20 23,00 460,00 10 23,00 230,00

Итого 20 20,00 400,00 80 х 1 770,00 70 х 1 520,00 30 х 650,00

2. Метод средневзвешенной себестоимости2.1. Оценка по средневзвешенной себестоимости

11.06.12 г. М1–М4

– – – – – – – – – – – –27.06.12 г. – – – – – – – – – – – –

Итого 20 20,00 400,00 80 х 1 770,00 70 21,70* 1 519,00 30 21,70 651,00* Оценка единицы запасов за отчетный месяц производится в конце месяца: (400,00 + 1 770,00) : (20,00 + 80,00) = 21,70 (грн.).

2.2 Оценка каждой операции по выбытию запасов11.06.12 г.

М1–М4

– – – – – – 30 20,50* 615,00 +/–10 20,50 +/–205,00

27.06.12 г. – – – – – – 40 22,214** 888,56 30 22,214 666,44Итого 20 20,00 400,00 80 х 1 770,00 70 х 1 503,56 30 22,214 666,44

* Оценка единицы запасов производится на дату каждой операции их списания. На 11.06.12 г.: (400,00 + 420,00) : (20,00 + 20,00) = 20,50 (грн.). ** На 27.06.12 г.: (205,00 + 660,00 + 690,00) : (10,00 + 30,00 + 30,00) = 22,214 (грн.).

3. Метод себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО)

11.06.12 г. М1 – – – – – – 20 20,00 400,00 – – –М2 – – – – – – 10 21,00 210,00 – – –

27.06.12 г. М2 – – – – – – 10 21,00 210,00 – – –М3 – – – – – – 30 22,00 660,00 – – –

Итого 20 20,00 400,00 80 х 1 770,00 70 х 1 480,00 30 23,00 690,00

4. Метод нормативных затрат07.06.12 г.

М1–М4

– – – 20 20,00 400,00 – – – – – –

11.06.12 г. – – – – – – 30 20,00 600,00 – – –14.06.12 г. – – – 30 20,00 600,00 – – – – – –

26.06.12 г. – – – 30 20,00 600,00 – – – – – –27.06.12 г. – – – – – – 40 20,00 800,00 – – –

Итого 20 20,00 400,00 80 х 1 600,00 70 20,00 1 400,00 30 20,00 600,00Доведение до фактической

себестоимости запасов (отклонения от нормативных расходов)

– – 170,00* – – 106,25** – – 63,75***

Итого 20 20,00 400,00 80 22,125 1 770,00 70 22,125 1 506,25 30 22,125 663,25* Нормативная стоимость единицы данного вида запасов определена в размере 20 грн. В июне поступило 80 ед. на сумму 1 770 грн. (фактическая стоимость единицы – 22,125 грн.). Отклонение от норматива по оприходованным запасам составляет 170 грн. (80 х 22,125 – 80 х 20). При расходовании материалов собственного производства в учете производится запись Дт 20 – Кт 23 – 170 грн.** Отклонение норматива от фактической себестоимости израсходованных запасов составляет 106,25 грн. (20,00 х 20,00 + 50,00 х 22,125 – 70,00 х 20,00). Эта сумма списывается в дебет тех же счетов учета расходов, что списание по нормативу (Дт 23 – Кт 20; Дт 26 – Кт 23; Дт 901 – Кт 26).*** Сумма определяется арифметическим действием: 170,00 грн. – 106,25 грн. = 63,75 грн.

запасов в производство, бухгалтерский и налоговый учет расходных операций осуществляются исключительно на основании первичных документов, в которых указывается наименование ТМЦ, вес, объем, количество согласно действующим нормам и установленным лимитам их расхода, а также шифры изделий, видов или групп продукции, для производства которых они отпускаются со склада.

Основными первичными документами для оформления отпуска ТМЦ в производство являются типовые формы, утвержденные Приказом № 193:

· № М-8, № М-9 (в производстве), № М-28 и № М-28а (в строительстве) «Лимитно-заборная карточка» – предназначена для оформления отпуска материалов, систематически используемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска запасов в производство и является оправдательным документом для списания ТМЦ со склада;

· № М-10 «Акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов» – для сверхлимитного отпуска материалов и замены одних видов материалов другими;

· № М-11 «Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов» – при расходовании ТМЦ, полученных из собственного производства или со склада, если лимит расхода запасов не устанавливается;

· № М-23 «Акт о расходе давальческих материалов» – для передачи ТМЦ в переработку на сторону.

Кроме указанных выше, при расходовании запасов для производственных нужд применяются и другие первичные документы, утвержденные соответствующими нормативными документами.

Ольга АНТОНОВА, консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения

КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ ФАКТИЧЕСКОЙ СЕБЕСТОИМОСТИ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

В процессе производственной деятельности предприятие несет операционные расходы, из которых формируется себестоимость готовой продукции. Для ее расчета осуществляют калькулирование себестоимости.

Отметим, что с 01.04.11 г. себестоимость готовой продукции определяют не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете. Это связано с тем, что согласно НК расходы, включаемые в себестоимость готовой продукции, отражаются в составе расходов только в том периоде, в котором получен доход от реализации такой продукции. При этом налоговое калькулирование должно производиться по данным бухгалтерского учета, но с соблюдением требований НК. Вот почему первую скрипку в расчете себестоимости продукции играет именно бухгалтерский учет.

Рассмотрим основные принципы и правила калькулирования себестоимости готовой продукции в бухгалтерском и налоговом учете.

Общие принципы калькулирования

Определение себестоимости единицы продукции по элементам или статьям расходов называют калькуляцией (от лат. calculatio – подсчет, исчисление). Калькулирование позволяет рассчитать производственную себестоимость единицы готовой продукции, себестоимость реализованной продукции, а также полную фактическую себестоимость произведенной продукции.

Систему калькулирования предприятие разрабатывает и внедряет самостоятельно, руководствуясь при этом основными принципами калькулирования, а именно:

· обоснованная классификация расходов на производство. Общие правила формирования в бухгалтерском учете информации о таких расходах определены П(С)БУ 16 «Расходы». Нормативным документом, позволяющим реализовать этот принцип на практике, являются Методрекомендации №373;

· установление объектов калькулирования и калькуляционных единиц. Объект калькулирования –это продукт производства, фактическую себестоимость которого нужно определить (например, готовая продукция). Калькуляционная единица – единица измерения объекта калькулирования, например, натуральные единицы (шт., т, кг, г и т. п.); условно-натуральные (100 шт., 100 усл. ед. и т. п.); условные (приведенные) (спирт 100° и т. п.); стоимостные (грн.) и др.;

· выбор метода распределения общепроизводственных (далее – ОПР) (косвенных) расходов. Как правило, косвенные расходы распределяются между объектами калькулирования пропорционально установленной базе распределения. Такой базой могут быть часы работы, заработная плата, прямые расходы, объем деятельности и т. п.;

· выбор метода учета расходов и калькулирования. Предприятие самостоятельно выбирает метод калькулирования (т. е. способ обобщения информации о расходах на изготовление продукции) в зависимости от отраслевой принадлежности, индивидуальных особенностей предприятия и т. д.

Выбранный метод (методы) определения себестоимости продукции должен быть отражен в приказе об учетной политике предприятия. В этом документе одновременно фиксируют калькуляционные единицы (объекты учета, по которым группируются расходы) и перечень калькуляционных статей (перечень статей расходов, по которым учитывают затраты на изготовление калькуляционной единицы).

Методы калькулирования

Приведем в табл. 1 далее наиболее распространенные на практике методы калькулирования себестоимости и их основные особенности.

Таблица 1

Калькулирование себестоимости единицы продукции

После суммирования всех расходов на производство предприятию необходимо рассчитать себестоимость единицы продукции. Для этого можно применять разные способы калькулирования, в частности:

· расчет по прямым признакам. Используется, когда объект калькулирования совпадает с объектом учета производственных расходов. При этом способе сумма расходов по статьям калькуляции делится на количество изготовленных изделий (см. простой метод калькулирования);

· суммирование расходов. Себестоимость единицы продукции определяется путем суммирования расходов по отдельным частям изделия, а себестоимость всего изделия – как сумма расходов по таким частям;

· исключение расходов. Из общей суммы расходов на производство вычитается себестоимость сопутствующей продукции, полученная величина считается себестоимостью основного продукта. Этот способ применяют, если можно достоверно определить основную и сопутствующую продукцию или когда стоимость сопутствующей продукции по сравнению с общей суммой расходов незначительна;

Название метода Особенности метода

1 2Простой Производственная себестоимость единицы готовой продукции исчисляется

делением всей суммы производственных расходов на количество единиц продукции, изготовленной за отчетный период

Нормативный Перед началом выпуска продукции составляется плановая (нормативная) калькуляция, а по окончании выпуска – фактическая калькуляция, по которой определяют отклонения от норм. Чтобы составить нормативную калькуляцию, для каждого вида продукции должны быть установлены технически обоснованные нормы расхода материалов, трудовых затрат и денежных ресурсов на единицу продукции. Нормирование расходов осуществляется предприятием самостоятельно с учетом нормальной производственной мощности

Позаказный Объектом учета затрат и калькулирования считается отдельный производственный заказ, который открывается на изделие (небольшую группу изделий), отдельную работу или услугу. Все прямые основные расходы учитывают в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам, а остальные (косвенные, учитываемые по местам возникновения, назначению и т. д.) относят на каждый заказ по базе распределения, утвержденной приказом об учетной политике предприятия. Фактическую себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, можно определить только после его выполнения. Себестоимость единицы продукции рассчитывается путем деления накопленной по отдельному заказу суммы затрат на количество единиц продукции, изготовленной по этому заказу

Попередельный Объектом калькулирования выступает передел – совокупность технологических операций, в результате которых получают либо промежуточный продукт (полуфабрикат), либо законченный готовый продукт. Перечень переделов определяют исходя из технологического процесса, возможности учета и калькулирования себестоимости продукции передела и пр.Процесс накопления затрат идет параллельно процессу производства (от передела к переделу), а себестоимость каждого передела калькулируют по окончании отчетного периода.Себестоимость единицы продукции передела определяется путем деления суммы расходов, накопленной за какой-либо период или за время выполнения процесса (передела), на количество единиц продукции, изготовленной за рассматриваемый период или в течение рассматриваемого процесса (передела).Существует два варианта применения данного метода:– полуфабрикатный – производственная себестоимость полуфабрикатов предыдущего передела учитывается в производственной себестоимости следующего передела. Для этого в калькуляцию вводится отдельная статья –«Полуфабрикаты собственного производства» (отражаются на одноименном счете 25);– бесполуфабрикатный – производственная себестоимость полуфабрикатов предыдущего передела не учитывается в производственной себестоимости следующего передела

· коэффициентный способ. Применяют, если предприятие одновременно изготавливает несколько видов продукции (в т. ч. основных). Один из вариантов этого способа заключается в том, что с помощью коэффициентов можно распределить расходы, накопленные по каждой статье калькуляции. Коэффициенты устанавливают в зависимости от трудоемкости, количества используемого сырья и других данных, характеризующих соотношение расходов на производство разных продуктов;

· комбинированный. Используется не один, а несколько способов калькулирования единицы продукции в зависимости от технологии производства;

· нормативный. Сначала составляют калькуляцию нормативной себестоимости изделий, а затем сумму отклонений фактических расходов делят на количество изготовленных изделий. Полученную величину прибавляют к нормативной себестоимости единицы продукции и получают ее фактическую величину. Кроме того, можно определить процент отклонений от норм, на который и будет увеличена нормативная величина себестоимости.

Статьи калькуляции

Информацию об основных статьях калькуляции фактической себестоимости готовой продукции приведем в табл. 2. При этом для сравнения покажем такие статьи в бухгалтерском и налоговом учете.

Таблица 2

Как видно из табл. 2, состав налоговой и бухгалтерской себестоимости практически совпадает, правда, есть и некоторые расхождения, обусловленные правилами НК. В частности, в пп. 139.1.12–139.1.15 НК приведены ограничения на включение некоторых видов расходов в состав налоговой себестоимости произведенной и реализованной продукции. Рассмотрим в табл. 3 состав расходов, формирующих производственную себестоимость готовой продукции.

Таблица 3

Состав расходов Налоговый учет

Бухгалтерский учет Состав расходов

1 2 3 4

Прямые материальные расходы

Себе-стоимость

реали-зованной продукции

Себе-стоимость

реали-зованной продукции

Производст-венная себе-

стоимость изготов-ленной

продукции**

Прямые материальные

расходыПрямые расходы на оплату труда Прямые расходы

на оплату труда

Амортизация производственных основных средств и нематериальных активов, непосредственно связанных с производством продукции*

Прочие прямые расходы*

ОПР, которые относятся на себестоимость изготовленной и реализованной продукции в соответствии с П(С)БУ

Переменные и постоянные

распределенные ОПР

Стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством продукции

–

Постоянные нераспределенные

ОПРПрочие прямые расходы, в т. ч. расходы на приобретение электрической энергии, включая реактивную

Сверхнормативные производственные

расходы

* В бухгалтерском учете амортизация производственных основных средств включается в прочие прямые расходы (п. 14 П(С)БУ 16).** Перечень и состав статей калькуляции производственной себестоимости, в т. ч. состав прямых расходов, предприятие устанавливает самостоятельно (п. 11 П(С)БУ 16). Вместе с тем для многих отраслей промышленности соответствующими министерствами и ведомствами утверждены методические рекомендации, в которых приводится оптимальный состав расходов для формирования производственной себестоимости. Например, для промышленности –это Методрекомендации № 373.

Как мы уже отмечали, предприятия устанавливают нормы расхода сырья и других ресурсов на единицу продукции. Если возникают сверхнормативные расходы, то по решению руководителя в бухгалтерском учете они включаются в состав себестоимости продукции. Если такие расходы не связаны с порчей, недостачей, нетехнологическим использованием и нарушением правил хранения ТМЦ и составляют основу изготовленной продукции, то, по нашему мнению, в налоговом учете они тоже должны входить в

Вид расходов Состав расходов

1 2Прямые материальные расходы

Включают стоимость материальных ценностей, фактически израсходованных*на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг), в т. ч. стоимость:– сырья и материалов, которые являются основой или необходимым компонентом изготовляемой продукции;– вспомогательных материалов, используемых при изготовлении продукции (работ, услуг) или для обеспечения нормального производственного процесса. Сюда относятся также материалы для упаковки продукции в том случае, если согласно технологическим нормам готовая продукция упаковывается в процессе производства – до ее сдачи на склад;– малоценных и быстроизнашивающихся предметов, которые используются в процессе производства продукции и срок эксплуатации которых меньше года;– покупных полуфабрикатов и готовых комплектующих изделий, приобретенных для комплектования выпускаемой продукции. Такие изделия требуют дополнительных расходов труда на обработку или сборку;– топлива и электроэнергии, которые расходуются на технологические цели непосредственно в процессе производства продукции, получены от сторонних организаций либо изготовлены самим предприятием**;– работ и услуг производственного характера, выполняемых и предоставляемых сторонними организациями (например, отдельные операции по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, используемых в производстве, частичная обработка полуфабрикатов и изделий при условии, что стоимость этих услуг входит непосредственно в себестоимость конкретных видов продукции).Если в процессе производства продукции у предприятия образуются возвратные отходы, их стоимость вычитается из общей суммы материальных расходов

Прямые расходы на оплату труда

Это затраты на выплату основной и дополнительной заработной платы, включая выплаты, исчисленные исходя из окладов и тарифов, надбавки, доплаты, премии, гарантийные и компенсационные выплаты, предусмотренные действующим законодательством, оплату отпусков и другого неотработанного времени, прочие расходы на оплату труда.Состав основной и дополнительной зарплаты определяется Инструкцией № 5. Если отнести зарплату на конкретный вид продукции затруднительно, такие расходы можно включать в производственную себестоимость на основании расчета сметной ставки этих расходов на единицу продукции (изделие, заказ) исходя из объема производства, норм обслуживания и пр.

Прочие прямые расходы

Это все другие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены на конкретный объект расходов, в частности:– отчисления по единому социальному взносу. Такие суммы относятся на те же объекты расходов, что и начисленная основная и дополнительная зарплата;– расходы на содержание и эксплуатацию производственного оборудования. В эту статью калькуляции входят суммы амортизации основных средств, прочих необоротных материальных активов и нематериальных активов производственного назначения, а также расходы на ремонты и техобслуживание, которые осуществлены для поддержания в рабочем состоянии основных средств производственного назначения;– потери от брака***, состоящие из стоимости окончательно забракованной по технологическим причинам продукции, уменьшенной на ее справедливую стоимость и расходы на исправление брака

* В себестоимость продукции (работ, услуг) израсходованные материальные ценности включаются по их фактической себестоимости, которая определяется одним из методов учета выбытия запасов, установленных П(С)БУ 9 «Запасы».** Расходы топлива и электроэнергии на отопление производственных помещений, внутреннее и наружное освещение и другие хозяйственные нужды отражаются в составе ОПР и административных расходов.*** В налоговом учете потери от брака включаются в состав расходов, а именно в состав себестоимости реализованной продукции, только в случае реализации такой продукции (п. 138.7 НК). Нормы потерь технически неизбежного брака устанавливаются КМУ, но налогоплательщик имеет право самостоятельно определять допустимые нормы технически неизбежного брака в приказе по предприятию при условии обоснования его размера.

состав себестоимости произведенной продукции.

Документальное оформление

Основанием для списания материалов и формирования производственной себестоимости являются первичные документы, подтверждающие расход материальных ценностей на производство продукции. При этом предприятие самостоятельно определяет состав и порядок первичного документооборота. Для этого могут применяться как самостоятельно разработанные документы, так и типовые формы первичного учета, утвержденные Приказом № 193, а именно:

· № М-8 и № М-9 (лимитно-заборные карточки);

· № М-11 «Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов»;

· № М-10 «Акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов» и др.

Основанием для списания израсходованных горюче-смазочных материалов являются:

· Путевой лист служебного легкового автомобиля (типовая форма № 3, утвержденная Приказом № 74);

· Путевой лист грузового автомобиля (типовая форма № 2-ТН, утвержденная Приказом №488).

Добавим, что ГСМ списываются с учетом норм расходов, установленных Приказом № 43.

В зависимости от особенностей работы предприятия для учета выработки и расходов на заработную плату применяют различные формы первичных документов, которые предприятие может разработать самостоятельно (например, рапорт о выработке и приемке работ, ведомость о выработке, наряды, накопительная карточка выработки и заработной платы). Кроме того, для учета зарплаты предприятие должно применять типовые формы, утвержденные Приказом № 489, как то: табель учета использования рабочего времени и расчетно-платежные ведомости.

Виды ОПР

К ОПР относят косвенные расходы, связанные с организацией производства и управлением отдельными структурными подразделениями, а также производственные расходы, которые невозможно прямо увязать с производством конкретного вида продукции. Перечень и состав таких расходов предприятие определяет самостоятельно и закрепляет в приказе об учетной политике предприятия. Покажем в табл. 4 некоторые расходы предприятия, входящие в состав ОПР.

Таблица 4

№п/п

Вид ОПР

1 2

1 Расходы на управление производством:– на оплату труда работников аппарата управления производством (цехов, участков), отчисления на социальное страхование

– оплату служебных командировок персонала цехов

2 Амортизация:– основных средств и других необоротных материальных активов общепроизводственного назначения

– нематериальных активов общепроизводственного назначения3 Расходы, направленные:

– на содержание, эксплуатацию, ремонт, операционную аренду основных средств, других необоротных материальных активов общепроизводственного назначения

– усовершенствование технологии и организации производства, обеспечение качества продукции, повышение ее надежности, а также приобретение сертификатов на разные виды продукции

4 Расходы, связанные с обслуживанием производственного процесса:– обеспечение производства сырьем, топливом и другими материалами

Все ОПР можно разделить на постоянные и переменные.

К переменным относят расходы, которые изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально изменению объемов производства. Эти расходы полностью включаются в производственную себестоимость продукции в периоде их возникновения и распределяются между всеми объектами учета производственных расходов (калькуляционными единицами) на основе баз распределения.

К постоянным относят расходы на обслуживание и управление производством, объем которых остается неизменным при изменении объемов производства. Такие расходы входят в производственную себестоимость в зависимости от соотношения фактического объема производства и объема производства при нормальной производственной мощности.

Нормальная производственная мощность и сумма ОПР (постоянных и переменных) при конкретной мощности устанавливаются предприятием самостоятельно. Если фактический объем производства:

· больше объема производства при нормальной мощности, то вся сумма фактических постоянных ОПР включается в производственную себестоимость продукции с последующим распределением между объектами учета (калькуляционными единицами);

· меньше объема производства при нормальной мощности, то сумма таких расходов расчетным путем распределяется между производственной себестоимостью и себестоимостью реализованной в отчетном периоде продукции (это так называемые нераспределенные постоянные ОПР).

В течение месяца ОПР накапливаются по дебету одноименного счета 91, ежемесячно распределяются и списываются с кредита этого счета в части:

· переменных и распределенных постоянных расходов – на объекты учета расходов по дебету счета 23 «Производство»;

· нераспределенных постоянных расходов – в дебет субсчета 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции».

Операцию по распределению оформляют расчетом распределения ОПР (его образец приведен в приложении 1 к П(С)БУ 16) и ведомостью распределения ОПР между объектами учета расходов (калькуляционными единицами), составленной в произвольной форме.

ПРИМЕР

ООО «Аист» занимается изготовлением под заказ корпусной мебели (кухонь, прихожих, детских и др.). В июне 2012 года было выполнено два заказа на кухни разной комплектации, при этом реализован заказчику только заказ № 1. Приказом об учетной политике предприятия установлено, что:

· учет производственных расходов и калькулирование себестоимости продукции ведется позаказным методом. При этом прямые материальные затраты и затраты на оплату труда распределяются по объектам учета затрат;

· прочие прямые расходы и ОПР группируются в целом по предприятию, а затем распределяются между всеми заказами для включения в производственную себестоимость продукции согласно базам распределения. Перечень переменных и постоянных ОПР содержится в приказе об учетной политике предприятия;

· за базу распределения прямых производственных расходов, а также распределенных ОПР принята сумма прямых фактических материальных затрат, израсходованных на производство мебели.

Для учета затрат по объектам учета к счету 23 открыты субсчета 23/1 и 23/2.

– внутризаводское перемещение грузов

– осуществление технологического контроля за производственными процессами и качеством продукции– содержание общепроизводственного персонала, занятого обслуживанием производственного процесса

Общая стоимость материальных затрат, связанных с изготовлением мебели, определена на основании накопительной ведомости по учету материальных затрат и составляет:

· по заказу 1 – 18 300 грн. (без учета стоимости возвратных отходов в сумме 720 грн., чистая сумма – 17 580 грн.);

· по заказу 2 – 12 600 грн. (возвратных отходов нет).

В июне рабочим, занятым производством мебели, на основании первичных документов по учету выработки были начислены: зарплата на общую сумму 22 300 грн. (прямые расходы на оплату труда), отпускные в сумме 800 грн. (за счет резерва отпускных) и больничные за счет работодателя (за первые пять дней нетрудоспособности) в сумме 600 грн. Кроме того, была начислена ежемесячная сумма резерва отпускных в размере 500 грн. Всего сумма прямых расходов на оплату труда, включаемых в себестоимость готовой продукции, составила 22 800 грн. (22 300 грн. + 500 грн.). Эти расходы распределены между заказами согласно базе распределения.

В этом же месяце были понесены прочие прямые расходы:

· ЕСВ на сумму 8 436 грн. [(22 300 грн. + 500 грн.) х 37 % (условно)];

· расходы на амортизацию в сумме 2 650 грн., которые были отнесены на производственную себестоимость готовой продукции согласно базе распределения.

Предприятие произвело также ОПР на общую сумму 27 920 грн. При этом часть распределяемых расходов составила 26 592 грн., в том числе переменные расходы – 10 280 грн., постоянные распределенные – 16 312 грн. Эти расходы включены в производственную себестоимость готовой продукции (счет 23). Часть постоянных нераспределенных расходов составила 1 328 грн. и была отнесена на себестоимость реализованной продукции (субсчет 901). Сумма распределенных ОПР была разделена между заказами 1 и 2.

Расчет распределения расходов на оплату труда, прочих прямых и распределенных ОПР покажем в табл. 5.

Таблица 5

Как уже было сказано, в бухгалтерском и налоговом учете существуют некоторые расхождения в расчете себестоимости готовой продукции. Приведем в табл. 6 сравнительную характеристику расходов, включаемых в себестоимость готовой продукции по данным таких учетов.


Каль-куля-цион-ная еди-ница

Сумма прямых матери-альных

расходов

Коэф-фициент

распреде-ления

Распределяемые прямые фактические расходы

Сумма фактических распределенных ОПР

на оплату труда

отчисле-ния ЕСВ

на аморти-зацию

итого пере-менные

постоя-нные

итого

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Заказ 1

17 580,00 0,583(17 580,00 :

: 30 180,00)

13 292,40(22 800,00 х

х 0,583)

4 918,19 1 544,95 19 755,54 5 993,24(10 280,00 х

х 0,583)

9 509,90 15 503,14

Заказ 2

12 600,00 0,417(12 600,00 :

: 30 180,00)

9 507,60(22 800,00 х

х 0,417)

3 517,81 1 105,05 14 130,46 4 286,76(10 280,00 х

х 0,417)

6 802,10 11 088,86

Итого 30 180,00 1 22 800,00 8 436,00 2 650,00 33 886,00 10 280,00 16 312,00 26 592,00

Бухгалтерский учет Налоговый учет

Сумма расходов,

Сумма расходов по заказам Сумма

расходов,

Сумма расходов по заказам

№п/п

Наименование статей

калькуляции

включаемых в себестои-

мость готовой

продукции

заказ 1 заказ 2

включаемых в себе-

стоимость готовой

продукции

заказ 1 заказ 2

1 2 3 4 5 6 7 8Прямые материальные расходы

1 ДСП ламиниро-ванная

8 400,00 5 100,00 3 300,00 8 400,00 5 100,00 3 300,00

2 Мебельный механизм

2 750,00 1 300,00 1 450,00 2 750,00 1 300,00 1 450,00

3 Мойка 2 500,00 2 500,00 – 2 500,00 2 500,00 –4 Встроенная

кухонная техника13 200,00 7 800,00 5 400,00 13 200,00 7 800,00 5 400,00

5 Фурнитура мебельная

4 050,00 1 600,00 2 450,00 4 050,00 1 600,00 2 450,00

6 Возвратные отходы

–720,00 –720,00 – –720,00 –720,00 –

Итого прямых материальных расходов

30 180,00 17 580,00 12 600 30 180,00 17 580,00 12 600,00

Прямые расходы на оплату труда1 Зарплата рабочих,

занятых изготовлением мебели

22 300,00 13 000,90 9 299,10 22 300,00 13 000,90 9 299,10

2 Отпускные (за счет резерва)

– – – – – –

3 Пособие по временной нетрудо-способности*

– – – – – –

4 Сумма ежемесяч-ных начислений резерва отпускных производственных работников**

500,00 291,50 208,50 – – –

Итого прямых расходов на оплату труда

22 800,00 13 292,40 9 507,60 21 700 13 000,90 9 299,10

Прочие прямые расходы1 Начисление ЕСВ 8 436,00 4 918,19 3 517,81 8 251,00*** 4 810,33 3 440,67

2 Амортизация ОС производственного назначения

2 650,00 1 544,95 1 105,05 2 650,00 1 544,95 1 105,05

Итого прочих прямых расходов

11 086,00 6 463,14 4 622,86 10 901,00 6 355,28 4 545,72

Постоянные ОПР1 Зарплата (оклад)

общепроизводст-венного персонала

8 400,00 4 800,00 3 600,00 8 400,00 4 800,00 3 600,00

2 Начисления (ЕСВ) на зарплату

3 108,00 1 776,00 1 332,00 3 108,00 1 776,00 1 332,00

3 Амортизация основных средств общепроизводст-венного назначения

4 804,00 2 933,90 1 870,10 4 804,00 2 933,90 1 870,10

Итого постоянных ОПР

16 312,00 9 509,90 6 802,10 16 312,00 9 509,90 6 802,10

Переменные ОПР

1 Производственная премия обще-

4 300,00 2 400,00 1 900,00 4 300,00 2 400,00 1 900,00

В июне 2012 года операции, связанные с формированием фактической себестоимости готовой продукции, отражаются в учете следующим образом (для упрощения удержание НДФЛ и ЕСВ из выплат работникам не показываем).

(грн.)

производст-венному персоналу, выплачиваемая в зависимости от объема производства

2 Сумма ЕСВ, начисленная на сумму переменной части оплаты

1 591,00 888,00 703,00 1 591,00 888,00 703,00

3 Коммунальные услуги, потребленные в процессе производства продукции

1 240,00 760,00 480,00 1 240,00 760,00 480,00

4 Расходы на поддержание основных средств производственного назначения в технически исправном состоянии

3 149,00 1 945,24 1 203,76 –**** – –

Итого переменных ОПР

10 280,00 5 993,24 4 286,76 7 131,00 4 048,00 3 083,00

* Пособие по временной нетрудоспособности не относится к фонду оплаты труда, поэтому ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете в состав себестоимости готовой продукции не включается (больничные за счет работодателя включаются в расходы периода).** В бухгалтерском учете в состав себестоимости продукции входит ежемесячная сумма резерва отпускных. В налоговом учете сумма фактически начисленных отпускных включается в расходы периода.*** В налоговом учете в себестоимость готовой продукции входят только начисления ЕСВ на основную зарплату работников (22 300 грн. х 37 %). Начисления ЕСВ на отпускные и больничные включаются в расходы периода.**** В налоговом учете расходы на поддержание основных средств в технически исправном состоянии (т. е. на ремонт) включаются в расходы в пределах ремонтного лимита. Допустим, что в нашем случае ремонтный лимит предприятием израсходован, поэтому расходы на ремонт основных средств относят на увеличение балансовой стоимости ремонтируемого объекта.

№п/п

Содержание операции Первичные документы

Бухгалтерский учет Налоговый учетДт Кт Сумма Доход Расходы

1 2 3 4 5 6 7 8

Прямые материальные расходы1 Переданы в производство

материалы:– по заказу 1 Лимитно-

заборные карточки

231201

18 300,00 – –*

– по заказу 2 232 12 600,00 – –

2 Отражен методом «сторно» возврат материалов по заказу 1

Накладная типовой формы

№ М-11

231 720,00 – –

Прямые расходы на оплату труда3 Начислена зарплата произ-

водственным рабочим:– по заказу 1 Наряды

на сдельную работу,

231 661 13 000,90 – –*

– по заказу 2 232 9 299,10 – –

4 Начислены отпускные за счет резерва отпускных

расчетно-платежная ведомость

типовой формы №П-6*

471 800,00 – 800,00**

5 Начислено пособие по вре-менной нетрудоспособности за счет средств работодателя

949 663 600,00 – 600,00**

6 Начислена ежемесячная сумма резерва отпускных:– по заказу 1 Бухгалтерская

справка231

471291,50 – –

– по заказу 2 232 208,50 – –

Прочие прямые расходы7 Начислен ЕСВ на зарплату

рабочих, выполняющих:– заказ 1

Ведомость (расшифровка)

начисления взносов

231

651

4 918,19 – –*

– заказ 2 232 3 517,81 – –8 Начислен ЕСВ на сумму

выплаченных:– отпускных (800 х 37 %) Ведомость

(расшифровка) начисления

взносов

471 296,00 – 296,00

– больничных (600 х 33,2 %) 949 199,20 – 199,209 Начислен ЕСВ при создании

резерва отпускных:– по заказу 1 (291,50 х 37 %) 231

471107,86 – –

– по заказу 2 (208,50 х 37 %) 232 77,15 – –

10 Начислена амортизация ОС производственного назначения:– по заказу 1

Справка-расчет начисленной амортизации

(бухгалтерская справка)

231 131 1 544,95 – –*– по заказу 2 232 1 105,05 – –

* Расходы, формирующие себестоимость готовой продукции, отражаются в составе налоговых расходов в периоде получения дохода от их реализации (п. 138.4 НК).** По мнению налоговых органов, отпускные и больничные не относятся к конкретному объекту расходов, поэтому не включаются в себестоимость готовой продукции, а входят в налоговые расходы в периоде, когда они были непосредственно начислены.

Постоянные ОПР*11 Начислена постоянная часть

зарплаты (оклад) общепроиз-водственного персонала

Типовая форма № П-6

91

661 8 400,00 – –

12 Начислен ЕСВ на зарплату общепроизводственного персонала



651 3 108,00 – –

13 Начислена амортизация основных средств общепроизводственного назначения

Справка-расчет начисленной амортизации

(бухгалтерская справка)

131 4 804,00 – –

Переменные ОПР*

14 Начислена производственная премия общепроизводст-венному персоналу

Расчетно-платежная ведомость

91

661 4 300,00 – –

15 Начислен ЕСВ на сумму премии



651 1 591,00 – –

16 Отражены расходы на комму-нальные услуги, потреб-ленные при производстве продукции

Акт приемки-передачи

оказанных услуг

685 1 240,00 – –

17 Отражены расходы на под-держание основных средств в технически исправном состоянии

Ремонтная ведомость

207 3 149,00 – –

18 Списаны ОПР:а) на производственную

себестоимость:– по заказу 1

Ведомость распределения общепроизвод-

ственных расходов

231

91

15 503,14 – –

– по заказу 2 11 088,86 – –б) на себестоимость реализации

901 1 328,00 – –

Административные и сбытовые расходы19 Отражены

административные расходы, понесенные в июне 2012 года (зарплата админперсонала, ЕСВ, командировочные расходы, арендная плата и пр.)

Типовая форма № П-6,

авансовый отчет, акты оказанных

услуг

92 372, 631, 651, 661

12 800,00 – 12 800,00**

20 Отражены расходы на сбыт, понесенные в июне 2012 года (зарплата персонала отдела сбыта, ЕСВ, расходы на рекламу)

Типовая форма № П-6 ,

акты оказанных услуг

93 631, 651, 661

4 864,00 – 4 864,00**

Готовая продукция

21 Оприходована готовая продукция по учетной цене:– заказ 1 Бухгалтерская

справка 26231 52 838,68 – –

– заказ 2 232 37 819,32 – –

22 Передан в июне покупателю заказ 1

Накладная 361 701 92 000,00 – –

23 Начислены налоговые обязательства по НДС

Налоговая накладная

701 641 15 333,33 – –

24 Отражен финансовый результат

Бухгалтерская справка

701 791 76 666,67 – –901 26 52 838,68 – 52 838,68

* Расходы, формирующие себестоимость готовой продукции, отражаются в составе налоговых расходов в периоде получения дохода от их реализации (п. 138.4 НК).** Административные и сбытовые расходы относятся к прочим расходам и включаются в налоговом учете в состав расходов в том периоде, в котором они были понесены (п. 138.5 НК).

Лариса МУДРАЯ, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

НЕЗАВЕРШЕННОЕ ПРОИЗВОДСТВО: ОСОБЕННОСТИ ОЦЕНКИ И УЧЕТА

Существенное влияние на себестоимость готовой продукции оказывает точность распределения затрат между готовой продукцией, сданной на склад, и незавершенным производством (далее – НЗП). В этой консультации мы рассмотрим состав НЗП, его учет и инвентаризацию, а также методы определения стоимости НЗП и их применение на практике.

Определение и состав НЗП

К НЗП относится продукция, не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также готовые изделия, не прошедшие окончательной приемки и не сданные на склад до 24.00 последнего дня отчетного месяца, а для производств, работающих в три смены, – продукция, не сданная на склад до 8.00 первого числа следующего за отчетным месяца (разд. 11 п. 574 Методрекомендаций № 373), а именно:

· детали, изделия, полуфабрикаты собственного изготовления, подлежащие дальнейшей обработке или сборке, и узлы, не прошедшие всех стадий сборки;

· изделия, полностью прошедшие обработку, но не прошедшие технический контроль;

· готовые изделия, находящиеся на стадии упаковки, если упаковка для продукции предусмотрена технологическим процессом;

· продукция, изготовленная по заказу и проходящая стадию испытания или наладки;

· заказы, которые находятся на стадии приостановки изготовления для внесения корректировок в техдокументацию и в других случаях;

· продукция, ожидающая необходимые детали, которые изготовляются на данном предприятии или заказываются на стороне;

· продукция, прошедшая испытания и подлежащая доработке;

· сырье и материалы, находящиеся в аппаратах в процессе переработки;

· производственный брак, подлежащий исправлению;

· сумма расходов на выполнение работ (услуг), в отношении которых предприятием не признан доход (на предприятиях, выполняющих работы и предоставляющих услуги).

Отметим, что объем НЗП зависит от длительности производственного цикла.

Так, в винодельческом производстве, сельском хозяйстве (садоводстве, животноводстве) производственный цикл составляет больше года (например, незрелые долгосрочные биологические активы) и объем НЗП наращивается в течение всего цикла. При этом преобразование НЗП можно наблюдать на разных стадиях: одни объекты учета находятся в начальной стадии (посадка многолетних насаждений, закладка вина и т. д.), другие – переводятся в категорию готовой продукции (готовые вина) или основных средств (долгосрочные биологические активы: сады, виноградники, ягодники и т. д.). А вот в кондитерском производстве объемы НЗП не могут быть большими, так как эта продукция скоропортящаяся и производственный цикл ее изготовления короткий.

В состав НЗП не включаются:

· материалы, узлы, детали, полуфабрикаты, которые находятся в структурных подразделениях, цехах, участках и на рабочих местах, но которые не начали обрабатываться;

· окончательно забракованные детали, узлы, изделия, полуфабрикаты;

· возвратные отходы (если они предусмотрены технологическим процессом).

В связи с тем что вышеуказанные материалы, узлы, детали и т. д. уже попали со склада в производство, а на готовую продукцию не списаны, их стоимость вычитается из НЗП методом «сторно». При этом на первое число нового месяца эта же сумма (в разрезе ассортимента деталей и изделий) относится на приход цеха (участка) (подробнее см. раздел, посвященный бухгалтерскому учету).

Способы учета НЗП

Способы ведения учета НЗП зависят от следующих факторов:

· типа производства. Например, предприятие имеет простую структуру: изготовление деталей происходит в одном цехе от начала и до конца и на одном и том же рабочем месте. На таких производствах применяется подетальный учет. Для определения объема НЗП используются оперативные данные о количестве поступивших в производство материалов и выпуске готовой продукции из производства;

· сложности и номенклатуры изготавливаемой продукции. Например, предприятие выполняет индивидуальные заказы или занимается серийным производством отдельных узлов к оборудованию. То есть процесс изготовления готовой продукции имеет несколько стадий, включая изготовление деталей и сборку конструкции. На таких предприятиях для определения объема НЗП организуется подетально-пооперационный учет. Он заключается в том, что данные о межоперационном движении деталей в зависимости от стадии обработки, на которой они находятся, и места обработки (производственного подразделения) вносятся в маршрутный лист и карту учета. По окончании календарного месяца каждое структурное подразделение составляет так называемый баланс деталей – отчет о движении деталей в производстве. На основании этого документа и определяется количество деталей, оставшихся в НЗП, возвращенных на склад, перешедших в категорию неисправимого брака, и другая информация.

В то же время оперативные данные об остатках НЗП требуют периодической проверки на достоверность. Но самым эффективным способом контроля является инвентаризация. Остановимся на ней подробнее.

Инвентаризация НЗП

Задача инвентаризации – выявить фактическое количество деталей, узлов, изделий, полуфабрикатов, находящихся на всех стадиях обработки, а также проверить и уточнить затраты, числящиеся на счетах, и правильность расчета себестоимости готовой продукции.

Порядок проведения

Напомним, для проведения инвентаризации приказом руководителя предприятия создается инвентаризационная комиссия (п. 11.1 Инструкции № 69). На предприятиях с большим объемом инвентаризационных работ на основании приказа руководителя создают рабочие комиссии для проведения инвентаризации непосредственно на местах хранения и производства (п. 11.2 Инструкции № 69). В состав комиссий входят: инженер, технолог, механик, экономист, бухгалтер и другие специалисты, имеющие отношение к производству.

В ходе инвентаризации комиссия проверяет методом взвешивания, измерения и подсчета фактическое количество деталей, узлов, полуфабрикатов, находящихся в производстве. Причем в инвентаризационных документах фиксируется последняя операция, выполненная над ними, определяется степень готовности, а также лицо, отвечающее за их сохранность.

На предприятиях с непрерывным циклом производства остатки НЗП в закрытой аппаратуре определяют исходя из количества аппаратов, загруженных на конец такого периода, а объем составных частей растворов, находящихся в загруженных емкостях, рассчитывают на основании технико-экономических характеристик материалов растворов и рецептов, используемых для их приготовления. А фактическая инвентаризация на таких производствах проводится в момент остановки оборудования на ремонт.

При проведении инвентаризации НЗП следует помнить, что:

· сырье, материалы, полуфабрикаты, которые находятся возле рабочих мест и еще не начали обрабатываться, в инвентаризационные описи НЗП не включаются, а фиксируются в отдельном документе произвольной формы (о документальном оформлении см. далее);

· выявленный брак в инвентаризационные ведомости не включается. Наличие брака в производстве оформляется актом, составленным в произвольной форме комиссией по техническому контролю;

· обнаруженные недостачи НЗП, превышающие норму естественной убыли, должны возмещаться за счет виновных лиц;

· излишки НЗП подлежат включению в инвентаризационную опись и оприходованию;

· в случае если в НЗП находятся не завершенные сборкой узлы, следует подсчитать количество деталей, которые были израсходованы на их сборку. Для этого детали фиксируют в специальных ведомостях.


Результаты инвентаризации НЗП оформляются типовыми документами, утвержденными Постановлением № 241. Кроме того, предприятие может самостоятельно разработать документы произвольной формы, учитывая при этом требования и специфику своего предприятия. Покажем в табл. 1 документы, которые заполняются при инвентаризации.

Таблица 1

После определения количества НЗП производится его оценка. Такая оценка зависит от принятого на

Название документа Пояснение

1 2Инвентаризационный ярлык(типовая форма № инв-2)

Применяется для учета материальных ценностей в НЗП в тех случаях, когда по условиям организации производства инвентаризационная комиссия не имеет возможности сразу пересчитать все материальные ценности. Ярлык заполняется на отдельно взятую партию деталей или на рабочее место, если все детали на участке сразу посчитать проблематично.После того как на всех рабочих местах пересчитаны ценности и заполнены ярлыки, их собирают, определяют общее количество материалов НЗП участка и вносят данные в инвентаризационные описи

Ведомости раскомплектованных узлов(произвольной формы)

В ведомости указывается цех, участок, где раскомплектованы узлы, ответственный за сборку работник, стадия обработки узлов. Если партия или несколько узлов находятся на одной стадии сборки и идентичны по составляющим узел деталям, то разбирается один узел.Количество деталей, полученных от разборки одного узла, умножается на количество узлов, не законченных обработкой

Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (типовая форма № инв-3)

Составляется в одном экземпляре на основании пересчета, взвешивания, перемеривания ТМЦ (инвентаризационных ярлыков) отдельно по каждому участку, цеху, материально ответственному лицу или группе лиц, на хранении которых находятся эти ценности.Если была составлена специальная ведомость раскомплектованных узлов, то ее данные переносят в инвентаризационную ведомость в обобщенных по цеху, участку цифрах

Сличительная ведомость (типовая форма № инв-19)

Составляется в случае, если в ходе инвентаризации обнаружены расхождения между данными бухгалтерского учета и фактическими данными инвентаризации. В результате выявленной разницы устанавливаются излишки ТМЦ, недостачи деталей, скрытый брак. На основании этой ведомости можно также выявить расхождения с оперативным учетом

Акт выявленных деталей, не начатых обработкой (произвольной формы)

В акте указываются: название цеха (участка), рабочее место и Ф. И. О. работника, у которого выявлены детали, не начатые обработкой, наименование деталей и их количество. Данный акт заполняется отдельно по каждому участку (цеху)

предприятии варианта учета. Остановимся подробнее на вариантах и методах оценки НЗП.

Оценка незавершенного производства

Для учета расходов на производство продукции предприятия могут воспользоваться одним из следующих вариантов:

Вариант 1. Расходы определяются в целом по предприятию. Используется в основном на предприятиях с бесцеховой структурой производства. Фактическое наличие в НЗП деталей, узлов, полуфабрикатов, выявленные недостачи и излишки оцениваются на основании нормативных калькуляций и технологических карт по установленным на предприятии статьям расходов. В заполняемых при этом документах суммируются расходы в целом по предприятию.

Вариант 2. Расходы изначально фиксируются в цехах (участках), а потом в конце календарного месяца данные о себестоимости остатков НЗП по цехам обобщаются по предприятию в целом, с выделением расходов каждого цеха.

Способы распределения затрат между готовой продукцией и НЗП предприятие определяет самостоятельно и закрепляет в своей учетной политике. Для целей бухгалтерского учета НЗП относится к запасам (п. 6 П(С)БУ 9). В учете и отчетности на дату баланса запасы отражаются по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.

При отпуске запасов в производство или другом выбытии их оценка осуществляется по одному из методов, предусмотренных п. 16 П(С)БУ 9, а именно:

· идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

· средневзвешенной себестоимости;

· себестоимости первых по времени поступления запасов (метод ФИФО);

· нормативных затрат.

Рассмотрим каждый из названных методов.

Метод идентифицированной себестоимости

В соответствии с п. 2.17 Методрекомендаций № 2 и п. 17 П(С)БУ 9 этот метод может применяться, если:

· запасы не заменяют друг друга или отпускаются для выполнения специальных заказов;

· первоначальная стоимость запасов определена по идентифицированной стоимости (например, автомобили, драгоценные металлы и камни и др.).

Данный метод используется, если известна себестоимость единицы запасов, а сами запасы можно идентифицировать по какому-либо признаку (например, автомобиль – по номеру двигателя, производственный станок – по заводскому номеру и т. д.). На практике метод идентифицированной себестоимости применяется при позаказном производстве.

ПРИМЕР 1

Предприятие производит эксклюзивную мебель по индивидуальным заказам. На 30.06.12 г. по данным бухгалтерского учета числятся следующие расходы, относящиеся к НЗП (см. табл. 2).


Статьи расходовСумма

стол офисный диван фигурный раздвижной всего

1 2 3 4

Сырье, материалы 1 800,00 2 800,00 4 600,00

Как видим, стоимость НЗП составляет 6 310,11 грн. Из них 2 520,66 грн. приходится на изготовление стола, а 3 789,45 грн. – на изготовление дивана.

Метод средневзвешенной себестоимости

При этом методе все затраты, понесенные на производство продукции, распределяются между готовой продукцией и НЗП в усредненном виде. Для этого:

1) готовая продукция, выпущенная в текущем месяце, и продукция, оставшаяся в составе НЗП на конец месяца, пересчитываются в условное количество единиц, эквивалентных единице продукции (Кэкв), по

формуле

Кэкв = НЗПкон х Пгот,

где НЗПкон – количество единиц продукции, находящихся в НЗП на конец отчетного периода;

Пгот – процент (коэффициент) готовности НЗП на конец отчетного периода;

2) рассчитывается средневзвешенная себестоимость одной эквивалентной единицы (Ссрэкв) по

формуле:

Ссрэкв = (Снзпнач + Собщ) : (Кгот + Кэкв),

где Снзпнач – стоимость НЗП на начало отчетного периода;

Собщ – общая сумма производственных расходов отчетного периода;

Кгот – количество готовой продукции, выпущенной в отчетном периоде;

3) определяется средневзвешенная себестоимость остатка НЗП на конец отчетного периода (Ссрост.

кон) по формуле

Ссрост. кон = Кэкв х Ссрэкв.

Рассмотрим применение данного метода на условном числовом примере (см. табл. 3).

ПРИМЕР 2


Электроэнергия 150,00 200,00 350,00

Заработная плата 350,00 480,00 830,00Начисление ЕСВ* 128,66 176,45 305,11

Амортизация основных средств 50,00 76,00 126,00Общепроизводственные расходы

42,00 57,00 99,00

Стоимость НЗП 2 520,66 3 789,45 6 310,11* Берем условно 36,76 %.

Статьи расходов

НЗП на 01.06.12 г.

Рас-ходы

на произ-водст-

во в ию-

Запу-щено

в произ-водст-во в

июне,

Выпу-щено гото-вой про-дук-

ции в

НЗП на 01.07.12

г. Коли-чество экви-

валентных

единиц в НЗП на

01.07.12 г.,

Себе-стои-мость одной экви-

валент-ной

Себе-стои-мость

готовой про-

дукции (гр. 11 х

Себестои-мость НЗП на

01.07.12 г. (гр. 11 х

Коли-чест-во,

Сте-пень го-

тов-нос-

СуммаКоли-чест-во,

Сте-пень го-

тов-нос-

Метод ФИФО

С помощью этого метода себестоимость НЗП определяется по принципу «первый пришел – первый выбыл». Это означает, что запасы отпускались в производство в той последовательности, в которой поступали (были изготовлены) на предприятие, а при списании себестоимости реализованной продукции первой списывается продукция, изготовленная из остатка НЗП на начало отчетного периода. Чтобы определить НЗП по данному методу, следует:

1) рассчитать количество эквивалентных единиц готовой продукции в НЗП на начало отчетного периода (Кэквнач) с учетом степени недоработки НЗП, числящегося на начало отчетного периода, по

формуле

Кэквнач = НЗПнач х Пнегот,

где НЗПнач – количество единиц НЗП на начало отчетного периода;

Пнегот – процент (степень) недоработки (неготовности) НЗП на начало отчетного периода;

2) рассчитать количество эквивалентных единиц готовой продукции в НЗП на конец отчетного периода (Кэквкон) с учетом степени готовности НЗП. Для этого используем формулу из предыдущего пункта:

Кэквкон = НЗПкон х Пгот;

3) исчислить общее количество эквивалентных единиц (Кэквобщ) по формуле

Кэквобщ = Кэквнач + Кэквкон + Кгот,

где Кгот – количество готовой продукции, выпуск которой начат и закончен в отчетном периоде, то

есть НЗП на начало отчетного периода не учитывается;

4) определить себестоимость одной эквивалентной единицы всей продукции (Сэкв) по формуле

Сэкв = Собщ : Кэквобщ,

где Собщ – общая сумма производственных расходов отчетного периода;

5) определить себестоимость остатка НЗП на конец отчетного периода (Состкон) по формуле

Состкон = Кэквкон х Сэкв.

шт. ти, %

не шт. июне, шт.

шт. ти, %

шт. (гр. 8 х х гр. 9)

еди-ницы*

х гр. 7) х гр. 10)

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

Мате-риалы

– 100 8 250 32 600 – – – 90 315 38,3568 28 768 12 082

Зарплата – 30 450 4 075 – – – 30

105

5,2923 3 969 556

Прочие прямые расходы

– 20 120 2 200 – – – 30 2,7134 2 035 285

ОПР** – 20 150 3 850 – – – 30 4,6783 3 509 491

Всего 200 – 8 970 42 725 900 750*** 350 – – 51,04 38 281 13 414

* (Гр. 4 + гр. 5) : (гр. 7 + гр. 10).** Общепроизводственные переменные и постоянные распределенные расходы.*** Из общего количества выпущенной готовой продукции 550 шт. – это продукция, начатая и законченная обработкой в июне 2012 года (750 шт. – 200 шт.).

Чтобы рассчитать себестоимость готовой продукции, в которую входит и НЗП на начало месяца, нужно готовую продукцию вместе с НЗП на начало месяца (Кэквнач) умножить на себестоимость одной

эквивалентной единицы (Сэкв) и прибавить затраты (по видам) на НЗП на начало месяца.

Рассчитаем себестоимость остатка НЗП методом ФИФО по данным примера 2 (см. табл. 4).


Для сверки расчетов сравним данные таблиц 3 и 4:

· общую сумму себестоимости 51 695 грн. (38 506 грн. + 13 189 грн.) и общую сумму расходов 51 695 грн. (42 725 грн. + 8 970 грн.);

· сумму себестоимости, рассчитанную методом средневзвешенной себестоимости, – 51 695 грн. (38 281 грн. + 13 414 грн.) и методом ФИФО – 51 695 грн. (38 506 грн. + 13 189 грн.).

Как видим, суммы совпадают, значит, расчет выполнен правильно.

Нормативный метод

Суть этого метода заключается в том, что себестоимость одной эквивалентной единицы принимается на уровне нормативной (калькуляционной), которую предприятие устанавливает самостоятельно как для нормальных условий использования запасов, производственных мощностей и действующих цен (п. 21 П(С)БУ 9). Чтобы обеспечить минимальное расхождение между нормативными расходами и фактическими затратами, цены на запасы должны регулярно пересматриваться.

Себестоимость НЗП на конец отчетного периода (Снзпкон) определяется по формуле

Снзпкон = Кэквкон х Снорм,

где Снорм – нормативная себестоимость единицы продукции.

Отметим, что себестоимость НЗП следует откорректировать на сумму расхождения между нормативной и фактической себестоимостью.

Статьи рас-

ходов

НЗП на 01.06.12 г.

НЗП на 01.07.12 г.

Гото-вая про-дук-ция, про-изве-ден-ная в

июне

Общее коли-

чество эквива-лентных единиц*

Рас-ходы

на произ-водст-во в июне

Себе-стои-мость одной

эквива-лент-ной еди-ницы(Сэкв)

(гр. 11 : гр. 10)

Себестои-мость НЗП на

01.07.12 г. (гр. 12 х

гр. 8)

Себестоимость готовой

продукции

Коли-чест-во, шт.

Сте-пень не-

готов-нос-ти, %

Кэквнач,

(гр. 2 х гр. 3)

За-траты


Сте-пень

готов-ности,

%

Кэквкон(гр. 6 х гр. 7)


Сумма [(гр. 4 + гр. 9) х

х гр. 12 + гр. 5]

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15Мате-риалы

– 0 0 8 250 – 90 315

550*

865 32 600 37,6879 11 872

750

28 978

Зар-плата

– 70 140 450 – 30 105 795 4 075 5,1258 538 3 987

Прочие прямые рас-ходы

– 80 160 120 – 30 105 815 2 200 2,6994 283 2 037

ОПР – 80 160 150 – 30 105 815 3 850 4,7239 496 3 504Всего 200 – – 8 970 350 – – 550 – 42 725 50,2370 13 189 750 38 506

* В общем количестве эквивалентных единиц учитываются 550 шт. готовой продукции, начатой и законченной обработкой в июне.

Бухгалтерский учет

Затраты на производство продукции учитываются на счете 23 «Производство» по планово-расчетной себестоимости. Готовая продукция приходуется проводкой Дт 26 «Готовая продукция» – Кт 23. По этой же себестоимости она списывается в реализацию записью Дт 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции» – Кт 26.

Если по результатам инвентаризации и по произведенным расчетам фактическая себестоимость больше нормативной, на сумму увеличения себестоимости готовой продукции делаются проводки: Дт 26 – Кт 23 и Дт 901 – Кт 26. Если же нормативная себестоимость выше фактической, то аналогичные проводки делаются методом «сторно».

Напомним, если в конце месяца в результате инвентаризации обнаружены запасы, не начатые обработкой, то они исключаются из состава НЗП методом «сторно» следующими записями:

· для предприятий, использующих класс счетов 8: Дт 80 «Материальные расходы» – Кт 20«Производственные расходы» и одновременно Дт 23 – Кт 80;

· для предприятий, использующих класс счетов 9: Дт 23 – Кт 20.

Таким образом, в конце месяца НЗП возвращается в состав запасов, а первого числа следующего месяца из запасов – в производство, причем обычными проводками.

Нина ДИБРОВА, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

УЧЕТ СОПУТСТВУЮЩЕЙ ПРОДУКЦИИ И ОТХОДОВ ПРОИЗВОДСТВА

В этой консультации речь пойдет о том, как распределяются расходы производства, если при изготовлении основной продукции получают сопутствующую продукцию и отходы производства.

Сопутствующая продукция

Почти на каждом производственном предприятии в результате переработки сырья в готовую продукцию образуется один или несколько видов другой продукции. Такая дополнительная продукция, полученная одновременно с основной в едином технологическом процессе, считается сопутствующей. По качеству она отвечает установленным стандартам или техническим условиям, принимается отделом технического контроля и предназначается для дальнейшего использования при изготовлении другой продукции или отпуска сторонним предприятиям (п. 428 Методрекомендаций №373).

Таким образом, сопутствующая продукция является полноценным видом готовой продукции, но отличается от целевой продукции техническими и качественными характеристиками. Вместе с тем при получении этой продукции предприятие не несет дополнительных затрат, поэтому ее стоимость отдельно не калькулируeтся, а оценивается с применением одного из методов, установленных на предприятии (п. 431 Методрекомендаций № 373), а именно:

· по справедливой стоимости, если продукция не требует дополнительной доработки и предназначена для реализации сторонним покупателям. Эта стоимость должна соответствовать цене, по которой может быть осуществлен равноценный обмен продукции на другой актив или оплачены обязательства в результате операции продажи между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 П(С)БУ 19). Себестоимость продукции по такой оценке определяется как цена реализации (без НДС) за вычетом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли), применяемой на предприятии (п. 3.1 приложения к П(С)БУ 19);

· по цене возможного использования, если эта продукция используется самим предприятием или его структурными подразделениями только для изготовления другой продукции в качестве полуфабрикатов с дополнительной доработкой или без нее. Поскольку действующие нормативные документы не содержат четко сформулированного способа определения цены возможного использования, на практике ее рассчитывают как разницу между ценой сырья, из которого эта продукция была изготовлена, и суммой дополнительных расходов, связанных с ее подготовкой к использованию, либо исходя из стоимости подобных запасов, числящихся на балансе предприятия, с учетом степени пригодности к эксплуатации (п. 2.12 Методрекомендаций № 2);

· по плановой (нормативной) себестоимости аналогичной продукции, независимо от направления дальнейшего использования сопутствующей продукции. Этот метод можно применять лишь в тех случаях, когда, во-первых, на балансе предприятия имеются запасы, подобные сопутствующей продукции; во-вторых, указанная продукция изготовляется стабильно и ее объем по сравнению с основной продукцией незначителен.

Выбранный метод оценки должен быть утвержден приказом об учетной политике предприятия. Оценка сопутствующей продукции осуществляется комиссией, созданной по приказу руководителя, и считается ответственной учетной процедурой, ведь стоимость такой продукции влияет на величину прибыли предприятия. И вот каким образом: производственная себестоимость основной продукции отчетного периода уменьшается на оцененную стоимость сопутствующей продукции, полученной в этом периоде (п. 11 П(С)БУ 16). Результаты оценки оформляются документами произвольной формы: протоколами, актами оценки и т. п.

Документальное оформление. При поступлении и выбытии сопутствующей продукции заполняется Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11, утвержденной Приказом № 193. Накладная выписывается в двух экземплярах и подписывается лицом, которое передает продукцию, и получателем.

Бухгалтерский учет. Сопутствующая продукция признается активами и учитывается в составе запасов

предприятия, поскольку от ее использования ожидается получение в будущем экономических выгод. В зависимости от вида и дальнейшего предназначения данную продукцию приходуют по дебету счетов 20 «Производственные запасы», 25 «Полуфабрикаты», 26 «Готовая продукция», 27 «Продукция сельскохозяйственного производства» и т. п.

При выбытии сопутствующая продукция списывается следующими проводками:

· Дт 23 «Производство» – Кт 25 – при использовании для производственных целей на предприятии;

· Дт 90 «Себестоимость реализации» – Кт 26 – в случае реализации сторонним покупателям.

Налоговый учет. Для целей налогообложения стоимость сопутствующей продукции признается по оценке, произведенной на основании данных бухгалтерского учета, при наличии подтверждающих первичных документов (Письмо № 6438).

Указанная продукция участвует в хозяйственной деятельности предприятия, если ее потребляют в собственном производстве или продают другим субъектам хозяйствования. Если сопутствующая продукция реализуется как отдельный вид запасов предприятия, ее себестоимость включается в расходы в том отчетном периоде, когда получен доход от ее реализации (п. 138.4 НК). Если же эта продукция используется в качестве полуфабриката для изготовления другой продукции, то ее оцененная стоимость входит в состав себестоимости новой продукции и в расходы попадает в том отчетном периоде, когда признается доход от реализации новой продукции (п. 138.8 НК).

Рассмотрим на условном числовом примере, как отражаются в учете операции по оприходованию и использованию сопутствующей продукции.

ПРИМЕР 1

В отчетном периоде в процессе производства основного вида продукции предприятие получило два вида сопутствующей продукции: А и Б.

Продукцию А в количестве 207 кг предприятие полностью реализует сторонним покупателям, поэтому ее стоимость определяется с помощью метода оценки по справедливой стоимости следующим образом (п. 3.1 приложения к П(С)БУ 19):

· проведено исследование стоимости такой продукции на потребительском рынке. Продажная стоимость 1 кг составила 89,46 грн. (в т. ч. НДС – 14,91 грн.). Стоимость без НДС – 74,55 грн.;

· приказом об учетной политике предприятия рентабельность этой продукции установлена в размере 30 %;

· расходы предприятия на сбыт всей продукции (погрузка на транспорт покупателя) определены в сумме 738,74 грн.

Исходя из полученных данных себестоимость всей продукции А, оцененной по справедливой стоимости, составляет:

207 кг х 74,55 грн. – 738,74 грн. – 3 390,72 грн. (рентабельность 30 %) = 11 302,39 грн.

Продукция Б в количестве 73 кг передается в другой цех предприятия и используется в качестве полуфабриката для производства другого вида готовой продукции без дополнительной переработки. Поэтому она оценивается по цене возможного использования исходя из стоимости подобных запасов, числящихся на балансе предприятия, с учетом степени пригодности к эксплуатации (п. 2.12 Методрекомендаций № 2). Себестоимость продукции Б в отчетном периоде определена в сумме 4 232,70 грн.

Методы оценки отдельных видов сопутствующей продукции утверждены приказом об учетной политике. Результат оценки стоимости продукции А и Б оформлен актами оценки.

Покажем, как отражаются в учете эти хозяйственные операции.

(грн.)

Отходы производства

Безотходное производство – это реалии будущего, а в настоящее время отходы неизбежно сопровождают выпуск любой продукции. В обиходе отходы, полученные в процессе производства готовой продукции, называют сырьевыми. В зависимости от дальнейшего использования их разделяют на возвратные и безвозвратные. Рассмотрим особенности учета каждого вида отходов.

Возвратные отходы

Возвратными отходами считаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ценностей, которые образовались в процессе производства продукции и полностью или частично утратили свои исходные потребительские качества в результате механических, термических, химических и других способов обработки (п. 2.13 Методрекомендаций № 2, п. 328 Методрекомендаций № 373). В дальнейшем такие отходы могут использоваться на самом предприятии (в первоначальном виде или после дополнительной обработки) или реализоваться другим субъектам хозяйствования, то есть существует вероятность получения в будущем экономической выгоды от их использования.

В связи с этим возвратные отходы для предприятия представляют определенную ценность и признаются активами, которые следует учитывать на балансе предприятия в составе запасов. Для организации учета таких отходов надо произвести оценку их стоимости. В соответствии с требованиями нормативных документов отходы оцениваются (п. 11, 12 П(С)БУ 16; п. 329 Методрекомендаций № 373):

· по цене возможного использования (сниженной цене исходного материала), если предприятие планирует использовать отходы для целей основного производства и других хозяйственных нужд, но с повышенными расходами (снижением выхода готовой продукции) в случае их передачи на доработку вспомогательным производствам;

№п/п Содержание операции

Первичные документы


1 2 3 4 5 6 7 81 Оприходована на склад

сопутствующая продукция:– А

Приходный ордер типовой

формы № М-4*, акт

оценки сопутствующей

продукции

262 23 11 302,39 – –– Б 25 4 232,70 – –

2 Получена предоплата от покупателя за продукцию А

Платежное поручение

311 681 18 518,22 – –



643 641 3 086,37 – –

4 Отгружена продукция А покупателю


№ М-11

361 701 18 518,22 15 431,85 –

5 Закрыты расчеты по НДС


701 643 3 086,37 – –

6 Произведен зачет взаиморасчетов

681 361 18 518,22 – –

7 Сформирована себестоимость продукции А

901 262 11 302,39 – 11 302,39

8 Переданы со склада полуфабрикаты (продукция Б) в другой цех для производства


№ М-11

232 25 4 232,70 – –

9 Отнесены на финансовый результат:– доход от реализации продукции А

Не оформ-ляются

701 791 15 431,85 – –

– себестоимость реализованной продукции А

791 901 11 302,39 – –

* Утверждена Приказом № 193.

· по полной цене исходного материального ресурса, если отходы реализуются сторонним предприятиям или используются при производстве другой продукции;

· по справедливой стоимости отходов, по которой эти отходы можно приобрести на рынке.

Метод оценки возвратных отходов предприятия устанавливают самостоятельно в зависимости от специфики производства и направления дальнейшего использования отходов. От правильно выбранной оценки зависит величина производственной себестоимости выпущенной продукции, поскольку при калькулировании готовой продукции стоимость материальных расходов, понесенных для изготовления продукции, уменьшается на стоимость возвратных отходов (п. 12 П(С)БУ 16). Поэтому при выборе метода оценки предприятие должно предусмотреть дальнейшее использование отходов и принять верное решение. Установленный метод оценки следует зафиксировать в приказе об учетной политике предприятия. Для сопоставимости показателей и во избежание искажения данных при составлении отчетности этот метод не должен меняться на протяжении отчетного года.

Возвратные отходы подразделяются на два вида:

· нормативные – запланированные, без них невозможно обойтись при изготовлении продукции. Они предусмотрены технологией производства конкретного вида продукции и возникают из-за недостаточного усовершенствования оборудования, технологии и организации производства;

· сверхнормативные – превышающие нормы, установленные технологией производства и возникающие из-за нарушений требований нормативно-технической документации, недостаточной квалификации работников и т. п.

Такая классификация возвратных отходов определяет особенности их учета и налогообложения.

Не считаются возвратными отходами:

· остатки сырья и материалов, которые согласно технологии передают в другие цеха как полноценный материал для производства прочих видов продукции;

· сопутствующая продукция, полученная одновременно с основной в едином технологическом процессе.

Документальное оформление. При поступлении и выбытии возвратных отходов заполняется накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11.

Бухгалтерский учет. Возвратные отходы, полученные в результате производства готовой продукции, признаются активами, оцениваются с помощью установленного на предприятии метода их оценки и отражаются проводкой: Дт 209 «Прочие материалы» – Кт 23 «Производство». При этом сверхнормативные отходы следует отражать на отдельном субсчете (например, Дт 2091) для контроля их количества и стоимости, а также возможного возмещения понесенных убытков виновными лицами.

Если возвратные отходы передаются для доработки вспомогательным или сторонним предприятиям, такая операция сопровождается записью: Дт 206 «Материалы, переданные в переработку» – Кт 209. После доработки оприходование отходов отражается обратной проводкой (Дт 209 – Кт 206). А стоимость отходов будет увеличена на сумму расходов, понесенных на доведение их до состояния, пригодного к дальнейшему использованию.

При использовании возвратных отходов на предприятии учет списания отходов на производство ведется в таком же порядке, как и учет сырья или материалов (Дт 23 – Кт 209). Реализация сторонним предприятиям отражается записью: Дт 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» – Кт 209.

Налоговый учет. При формировании себестоимости реализованной продукции для целей налогообложения сумма прямых материальных расходов, понесенных на ее производство, уменьшается на стоимость возвратных отходов, определенную по правилам бухгалтерского учета (пп. 138.8.1 НК). Если предприятием по какой-либо причине были получены сверхнормативные отходы, то их стоимость в себестоимость реализованной продукции не входит.

В дальнейшем стоимость возвратных отходов включается в состав расходов отчетного периода, если

будет признан доход от реализации (п. 138.4 НК):

· прочей продукции, для изготовления которой они были использованы;

· этих отходов сторонним покупателям.

Безвозвратные отходы

Безвозвратными считаются отходы сырья и материалов, которые в процессе производства полностью потеряли свои полезные потребительские качества, стали непригодными для использования на самом предприятии и не могут быть проданы сторонним организациям из-за отсутствия на них спроса. Такие отходы подлежат утилизации, уничтожению или передаче в переработку специализированным организациям.

Бухгалтерский учет. Безвозвратные отходы не признаются активами, поскольку не представляют ценности для предприятия, от них не ожидается получение в будущем экономической выгоды. Эти отходы отражают в учете только в количественном выражении, и оценке они не подлежат.

В связи с тем что количество отходов влияет на себестоимость выпущенной продукции, первоначально их учет ведется по местам возникновения общей массой, а затем распределяется по изделиям пропорционально выпущенному количеству продукции (п. 331 Методрекомендаций № 373).

Расходы предприятия на утилизацию или уничтожение безвозвратных отходов признаются расходами того отчетного периода, в котором они были понесены, и включаются в состав прочих операционных расходов с отражением на одноименном субсчете 949.

Налоговый учет. Безвозвратные отходы, полученные в пределах норм, установленных нормативно-технической документацией, не влияют на порядок налогообложения готовой продукции при ее реализации. Эти отходы предусмотрены технологией производства и неизбежно возникают при изготовлении продукции.

Суммы, уплаченные налогоплательщиком за услуги по утилизации или переработке безвозвратных отходов, признаются расходами того отчетного периода, в котором были выполнены такие услуги (п. 138.5 НК).

Рассмотрим на условном числовом примере, как отражаются в учете предприятия отходы производства.

ПРИМЕР 2

В отчетном периоде при производстве готовой продукции предприятие получило:

· возвратные отходы, которые реализуются сторонним организациям;

· безвозвратные отходы, которые передаются для утилизации специализированному предприятию.

Все виды отходов получены в пределах норм, предусмотренных нормативно-технической документацией. Оценка возвратных отходов осуществляется по справедливой стоимости, по которой такие отходы можно приобрести на рынке. Их стоимость составила 2 275 грн. без НДС.

В учете эти операции отражаются так:

(грн.)

№п/п



Дт Кт Сумма Доход Расходы

1 2 3 4 5 6 7 8

Операции с возвратными отходами

1 Оприходованы возвратные отходы по справедливой стоимости


формы

209 23 2 275,00 – –

№ М-4

2 Получена предоплата от сторонней организации за отходы


311 681 2 730,00 – –



643 641 455,00 – –

4 Отгружены отходы покупателю Накладная типовой формы

№ М-11

361 712 2 730,00 2 275,00 –

5 Закрыты расчеты по НДС


712 643 455,00 – –


681 361 2 730,00 – –

7 Сформирована себестоимость возвратных отходов

943 209 2 275,00 – 2 275,00

8 Отнесены на финансовый результат:– доход от реализации отходов Не оформ-

ляются712 791 2 275,00 – –

– себестоимость реализованных отходов

791 943 2 275,00 – –

Операции с безвозвратными отходами

1 Перечислена предоплата специализированной организации за утилизацию безвозвратных отходов


371 311 225,00 – –

2 Отражен налоговый кредит по НДС


641 644 37,50 – –

3 Получены услуги от специализированной организации

Акт оказанных услуг

949 377 187,50 – 187,50

4 Закрыты расчеты по НДСБухгалтерская

справка

644 377 37,50 – –


377 371 225,00 – –

6 Отнесены на финансовый результат расходы по утилизации отходов


791 949 187,50 – –

Зинаида ОМЕЛЬНИЦКАЯ, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

ПОТЕРИ ОТ БРАКА В ПРОИЗВОДСТВЕ: ОФОРМЛЕНИЕ И УЧЕТ

Ни одно производство не застраховано от потерь, связанных с браком. О видах брака на производстве, бухгалтерском и налоговом учете операций по выявлению, переработке и списанию брака мы расскажем в этой консультации.

Понятие и классификация брака

Браком в производстве считается продукция, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют установленным стандартам качества или техническим условиям, поэтому не могут быть использованы по прямому назначению или могут быть использованы, но только после дополнительных расходов на исправление (п. 407 Методрекомендаций № 373).

Не считаются браком продукты, изделия, полуфабрикаты, изготовленные по особо повышенным технологическим требованиям в том случае, если они этим требованиям не отвечают, но вместе с тем соответствуют стандартам или техусловиям на аналогичные продукты или изделия широкого назначения (п. 408 Методрекомендаций № 373).

Существует нескольких видов брака (п. 409–412 Методрекомендаций № 373).

1. Внутренний брак – это брак, выявленный на предприятии до отправления изделия потребителю. Внутренний брак в свою очередь делится еще на два вида:

· технически неизбежный – брак, обусловленный технологическими особенностями производства. Как правило, на такой брак устанавливаются нормы, которые могут разрабатываться непосредственно предприятием и отражаются в технологической документации. А нормы для брака, связанного с работой оборудования, предусматриваются технической документацией к нему;

· непредвиденный – брак по вине работников, поставщиков, из-за нарушений в работе оборудования, в силу форс-мажорных и других незапланированных обстоятельств.

2. Внешний брак – брак, выявленный потребителем уже в процессе сборки, монтажа или эксплуатации изделия и предъявленный предприятию для возмещения убытков.

3. Исправимый брак – брак, исправление которого технически возможно и экономически целесообразно, причем после устранения недостатков изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы могут использоваться по своему прямому назначению.

4. Окончательный брак – брак, исправление которого считается технически невозможным и экономически нецелесообразным, а изделия, полуфабрикаты, детали и узлы использоваться по своему прямому назначению не могут.

Документальное оформление брака

Качество произведенной на предприятии продукции проверяет, как правило, отдел технического контроля. При выявлении внутреннего брака составляется акт (уведомление) о браке, где указываются данные о забракованной продукции, причины возникновения брака, виновные лица (при наличии).

Внешний брак, обнаруженный покупателем при приемке продукции, оформляется при участии представителей предприятия-производителя следующими документами:

· актом о фактическом качестве и комплектности продукции;

· актом о скрытых дефектах продукции – при выявлении скрытого брака после приемки продукции потребителем;

· накладной на возврат продукции – при ее возврате покупателем.

В случае выявления брака, возникшего в процессе производства по вине поставщика, помимо акта оформляются еще и специальные документы для предъявления претензии к поставщику. Обратите внимание: порядок оформления претензии в адрес поставщика, а также порядок возмещения убытков определяются условиями договора поставки, заключенного с таким поставщиком.

Вышеперечисленные документы служат основанием для формирования отчета себестоимости брака за месяц, в котором определяется сумма потерь от забракованной продукции с указанием ее видов, а также причин возникновения и виновников (если они идентифицированы).

Для организации учета потерь от брака Методрекомендациями № 373 предложено (п. 415):

· установить на предприятии (например, приказом) перечень причин брака и его виновников;

· разработать классификаторы видов изделий с перечнем операций, по которым предусматривается плановый брак и технологические потери. Каждому виду брака в классификаторах следует присвоить свой шифр, который впоследствии будет проставляться в первичных документах, сопроводительных и маршрутных листах, актах о браке и т. п.

Для оформления потерь от технически неизбежного брака используются документы, самостоятельно разработанные предприятием. От правильности оформления первичных документов, подтверждающих наличие технически неизбежного брака в пределах установленных норм, зависят расходы предприятия, поэтому такие документы должны содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона № 996. Подтверждающими документами в данном случае могут быть нормы потерь от технически неизбежного брака в соответствии с классификатором видов изделий и операций, которые определяют плановый брак, акты о браке (составляются службой технического контроля предприятия).

Возмещение ущерба

Виновное лицо – работник предприятия

В этом случае согласно ст. 112 КЗоТ полный (окончательный) брак вообще не подлежит оплате, а частичный оплачивается в зависимости от степени пригодности продукции по сниженным расценкам. Отметим, что данной статьей преду-смотрена еще одна норма: если изготовленная продукция оказалась браком не по вине работника, ее изготовление оплачивается по сниженным расценкам, которые утверждаются на усмотрение руководства предприятия. Но при этом месячная зарплата работника не может быть меньше двух третей установленной тарифной ставки.

Обратите внимание: снижение расценок оплаты труда возможно, только если брак обнаружен до приема продукции отделом технического контроля предприятия. Брак, выявленный после прохождения продукцией технического контроля, или брак, причиной которого является скрытый дефект в обрабатываемом материале, оплачивается без снижения расценок.

Размер материальной ответственности работников обусловлен размером нанесенного ими ущерба. Так, если недобросовестность работника стала причиной порчи или уничтожения материалов, полуфабрикатов, продукции (в т. ч. и при их изготовлении), с него можно взыскать сумму причиненного ущерба в размере, не превышающем его среднемесячного заработка (ст. 133 КЗоТ). Вместе с тем в некоторых случаях работник несет полную материальную ответственность, например, если брак допущен им в нетрезвом состоянии или имеет место умышленная порча материалов, полуфабрикатов, продукции при их изготовлении (ст. 134 КЗоТ).

Материальный ущерб может возмещаться работником добровольно на основании его заявления. Также по согласованию с руководством предприятия для покрытия ущерба работник может предоставить равноценное имущество или исправить брак (Письмо № 06/2). Если работник добровольно не возмещает ущерб, тогда сумма ущерба удерживается из его зарплаты по приказу руководителя предприятия. Такой приказ должен быть оформлен не позднее двух недель с момента выявления брака, а удержания из зарплаты должны производиться не ранее 7 дней со дня ознакомления работника с приказом. А вот суммы сверх среднемесячного заработка взыскиваются на основании решения суда (ст. 136 КЗоТ).

Следует знать: размер причиненного предприятию ущерба определяется по фактическим расходам согласно данным бухгалтерского учета (ст. 1353 КЗоТ).

Виновное лицо – поставщик

Поставщики несут ответственность в соответствии с нормами гражданско-правового законодательства и условиями заключенного договора. Так, возмещение убытков предусмотрено ст. 20 ХК. К убыткам, в частности, относятся: стоимость имущества, поврежденного в результате использования некачественного сырья, дополнительные расходы стороны, понесшей убытки вследствие нарушения обязательств другой стороной (ст. 225 ХК).

Взыскание ущерба с поставщиков осуществляется в претензионном или судебном порядке на основании первичных документов по учету брака. Себестоимость брака определяется в периоде его выявления и относится на расчеты по претензиям после признания претензии или решения суда (удовлетворения иска).


Для обобщения информации о стоимости потерь от брака предусмотрен счет 24 «Брак в производстве», на котором учитываются:

· по дебету – расходы по внешнему и внутреннему браку, то есть стоимость окончательного брака и расходы, связанные с исправлением брака;

· по кредиту – стоимость брака, включаемая в производственную себестоимость продукции (только потери от технически неизбежного брака в пределах установленных норм), суммы уменьшения потерь от брака (стоимость отходов от бракованной продукции или суммы удержаний и возмещений, полученных от виновных лиц).

Внутренний брак

Себестоимость потерь от внутреннего исправимого брака включает в себя (п. 413 Методрекомендаций № 373):

· расходы на сырье, материалы, полуфабрикаты, использованные для устранения дефектов бракованной продукции;

· расходы на зарплату работникам, занятым исправлением брака;

· отчисления на зарплату;

· часть расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и общепроизводственных расходов.

При выявлении внутреннего окончательного (неисправимого) брака в его себестоимость входят (п. 414 Методрекомендаций № 373): прямые расходы на производство, часть расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и общепроизводственных расходов.

Обратите внимание: расходы в себестоимость окончательно забракованной продукции включаются в нормативных (плановых) размерах.

Потери от внутреннего брака относятся на расходы в периоде его обнаружения. Такие потери попадают в себестоимость того вида продукции, в котором выявлен брак. При этом включение потерь от брака в другие статьи калькуляции (например, в расходы на основную и/или дополнительную зарплату) не допускается (п. 419–421 Методрекомендаций № 373).

Если учет технически неизбежного брака ведется в пределах установленных норм, то потери от брака отражаются в составе (п. 425–427 Методрекомендаций № 373):

· производственной себестоимости продукции (Дт 23 «Производство»), если брак можно отнести к конкретному виду продукции;

· общепроизводственных расходов (Дт 91 «Общепроизводственные расходы»), если потери от брака прямо отнести на конкретный вид продукции невозможно.

Потери от сверхнормативного технически неизбежного и непредвиденного брака учитываются так:

· включаются в себестоимость реализованной продукции (Дт 90) как сверхнормативные расходы, если виновное лицо не установлено или брак обусловлен причинами, не зависящими от виновного лица. При этом если виновное лицо не установлено или предприятию отказано судом в возмещении убытков, сумма потерь от брака отражается на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» в течение срока исковой давности;

· относятся на расчеты с виновными лицами (Дт 374 «Расчеты по претензиям» или 375 «Расчеты по возмещению нанесенных убытков»), если виновное лицо установлено.

Внешний брак

Потери от внешнего брака включаются в расходы того периода, в котором была получена претензия от потребителя (п. 419 Методрекомендаций № 373). Внешний брак также может быть как исправимым, так и окончательным, поэтому учет зависит от характера брака.

В стоимость потерь от внешнего исправимого брака включаются (п. 405 Методрекомендаций № 373):

· расходы на исправление забракованной продукции (сырье, полуфабрикаты, материалы, израсходованные на исправление брака, зарплата работников и начисления на нее, часть общепроизводственных расходов);

· расходы, превышающие установленные нормы на гарантийный ремонт (т. е. 10 % совокупной стоимости проданных бракованных товаров, по которым не истек срок гарантийного ремонта);

· расходы на содержание гарантийных мастерских. Такой вид потерь от брака возникает, если на предприятии создано обеспечение (резерв) для покрытия расходов, связанных с гарантийными обязательствами в соответствии с п. 13 П(С)БУ 11 (формирование резерва отражается проводкой Дт 91 – Кт 473). Резерв создается на уровне фактических гарантийных расходов, но не выше 10 % стоимости проданных товаров, по которым не истек гарантийный срок. Сумма резервов включается в производственную себестоимость в составе общепроизводственных расходов (пп. 17 п. 394 Методрекомендаций № 373). Если резерв не создается, тогда фактические расходы на гарантийный ремонт включаются в расходы на сбыт, то есть на дебет одноименного счета 93 (п. 182 Методрекомендаций № 373).

В состав себестоимости потерь от внешнего окончательного брака входят (п. 418 Методрекомендаций № 373):

· стоимость окончательно забракованной потребителем продукции за вычетом ее справедливой стоимости;

· суммы возмещения покупателю расходов, связанных с приобретением бракованной продукции;

· расходы на демонтаж бракованных изделий и транспортные расходы, вызванные заменой бракованной продукции.

Если бракованная продукция возвращается покупателем в одном периоде с поставкой, то такая операция отражается по дебету субсчета 704 «Вычеты из дохода» с последующим списанием дебетовых оборотов на счет 79 «Финансовые результаты». Если поставка и возврат бракованной продукции осуществляются в разные периоды, тогда в соответствии с п. 5 пп. 16.2.1 разд. 16 Методрекомендаций № 373 используются другие варианты проводок (например, уменьшение суммы доходов и себестоимости в корреспонденции с субсчетом 791 «Результат операционной деятельности»).

При замене бракованной продукции на аналогичную и той же стоимости рекомендовано воспользоваться правилами п. 9 П(С)БУ 15 (учет обмена подобными активами одинаковой справедливой стоимости).

Налоговый учет

Внутренний брак

Налог на прибыль. Технически неизбежный брак обусловлен особенностями технологического процесса или другими объективными причинами и не зависит ни от предприятия, ни от его работников. Поэтому его стоимость в пределах установленных норм включается в состав расходов предприятия (п. 140.3 НК).

Что же касается сверхнормативного технически неизбежного брака, то его себестоимость в расходы предприятия не входит (п. 140.3 НК, подразд. 110.07.03 Единой базы налоговых знаний). Чтобы избежать такого брака, рекомендуем предприятию при утверждении норм учесть все нюансы производства. Напомним, предприятия имеют право сами устанавливать допустимые нормы технически неизбежного брака в приказе по предприятию при условии обоснования его размера (п. 138.7 НК).

Налогообложение непредвиденного брака зависит от дальнейшего использования бракованной продукции. Так, если:

· брак исправимый и после его устранения продукция будет использована в хозяйственной деятельности предприятия, то затраты на изготовление такой продукции относятся к составу расходов. Считаем, что затраты на исправление брака в этом случае тоже можно отнести к налоговым расходам, поскольку они связаны с хозяйственной деятельностью предприятия (см. также подразд. 110.07.03 Единой базы налоговых знаний);

· брак окончательный и такое изделие не может быть использовано в хозяйственной деятельности предприятия, расходы на его изготовление не могут быть включены в налоговые. Но если в результате разборки бракованного изделия предприятием приходуются материалы, которые в дальнейшем будут использоваться в хозяйственной деятельности, то стоимость таких материалов из состава налоговых расходов предприятия не исключается.

Если установлено лицо, допустившее брак, и от него получены суммы возмещения, то они относятся к доходу предприятия при условии, что ранее эти суммы были включены в состав налоговых расходов предприятия.

Обратите внимание: не входит в состав доходов предприятия компенсация прямых расходов или убытков, понесенных таким предприятием из-за нарушения его прав и интересов, при условии, что такие расходы не были включены в состав налоговых (пп. 136.1.5 НК).

НДС. Если приобретенные товары, по которым был отражен налоговый кредит, не используются в хозяйственной деятельности предприятия, тогда нужно признать их условную поставку и начислить налоговые обязательства исходя из цены их приобретения (пп. 14.1.191, п. 189.1 НК). То есть при выявлении исправимого брака налоговые обязательства по НДС не начисляются (при условии использования продукции после исправления брака в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности).

Если в процессе разборки бракованного изделия оприходованы комплектующие, которые планируется использовать в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности, налоговые обязательства на их стоимость не начисляются. То есть порядок обложения НДС аналогичен учету расходов по налогу на прибыль.

Возмещение убытков виновным лицом не приводит к возникновению налоговых обязательств по НДС, поскольку эта операция не соответствует определению поставки (пп. 14.1.191 НК). Кроме того, предприятием уже были начислены налоговые обязательства, ведь бракованная продукция не может быть использована в хозяйственной деятельности предприятия и для повторного начисления налоговых обязательств нет оснований (см. подразд. 130.09 Единой базы налоговых знаний).

Внешний брак

Исправление внешнего брака может осуществляться либо в рамках гарантийного обслуживания в соответствии с Постановлением № 506, либо согласно условиям договора с покупателем.

Налог на прибыль. Расходы на гарантийный ремонт относятся к расходам двойного назначения (пп. 140.1.4 НК). Это значит, что:

· стоимость гарантийных ремонтов (замен) не должна компенсироваться за счет покупателя;

· производитель, осуществляющий гарантийный ремонт, должен вести учет покупателей, которым заменяли товар или оказывали услуги по его ремонту. Такой учет ведется на основании Приказа №112;

· порядок гарантийного обслуживания, а также перечень товаров, на которые может распространяться такое обслуживание, утверждены Постановлением № 506.

Обратите внимание: согласно п. 22 ст. 1 Закона № 1023 и Порядку № 506 расходы на гарантийное обслуживание (при выполнении вышеперечисленных условий) возникают у предприятия, только если товары продаются физическим лицам (конечным потребителям). То есть предприятия, которые предоставляют гарантийное обслуживание покупателям – юридическим лицам не имеют права на налоговые расходы (см. также Единую базу налоговых знаний).

Хотим обратить ваше внимание на то, что, по мнению ГНС (см. Письмо № 2598), производители могут использовать гарантийные расходы для минимизации налогообложения, поэтому они не должны включать их в состав налоговых расходов. Мы считаем такой подход необоснованным, поскольку стоимость потенциальных гарантийных ремонтов закладывается производителем в стоимость продукции, следовательно, оплачивается покупателем и включается в доход предприятия-производителя. Да и НК никаких ограничений, кроме тех, что установлены пп. 140.1.4, относительно включения гарантийного обслуживания в состав расходов не содержит.

Предприятия, которые поставляют продукцию юрлицам или поставляют продукцию, на которую не распространяется гарантийное обслуживание (приложение 1 к Порядку № 506), потери от внешнего брака учитывают так же, как и внутренний непредвиденный брак.

НДС. Если продукция, по которой входной НДС был отнесен в налоговый кредит, окончательно забракована, надо признать условную продажу и начислить налоговые обязательства по НДС. Если брак исправимый или после разборки бракованной продукции оприходованы материалы, то при условии использования исправленной продукции или полученных материалов в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности НДС не начисляется.

Обратите внимание: по мнению ГНС, суммы НДС в составе средств, уплаченных поставщиком по претензии покупателя в качестве возмещения убытков за бракованную продукцию, в состав налогового кредита поставщика не включаются. Объясняется это тем, что такая операция не связана с приобретением товаров для их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности (см. подразд. 130.05 Единой базы налоговых знаний).

Порядок учета внутреннего брака покажем в таблице.

(грн.)

№п/п Содержание операции




1 2 3 4 5 6 7 8Внутренний брак

Исправимый брак (виновное лицо не установлено)1 Списаны затраты, связанные

с браком на стадии изготовления продукции

Акт о браке 24 231 1 320 – –

2 Отражены расходы на устранение брака

Акт о браке, накладная, расчетная ведомость

24 91, 65, 201, 661

1 050 – 1 050

3 Списаны потери на себестоимость продукции

Отчет о себестоимости

брака

231 24 2 370 – –

4 Оприходована готовая продукция с учетом исправленного брака


№ М-11*

26 231 11 350 – –

Технически неизбежный исправимый брак в пределах установленных норм

Учет операций по внешнему браку рассмотрим на примере.

ПРИМЕР

По условиям договора производитель заменяет бракованную продукцию на такую же, но соответствующего качества (брак обнаружен покупателем).

Стоимость бракованной продукции – 7 500 грн. (в т. ч. НДС – 1 250 грн.). Виновное лицо не установлено.

Учет этих операций будет таким:

(грн.)

1 Выявлен брак в пределах установленных норм

Акт о браке 24 231 2 000 – –



24 91, 65, 201, 661

560 – 560

3 Оприходованы запасы, полученные при исправлении брака

Приходный ордер типовой формы

№ М-4*

209 24 2 560 – –

Исправимый брак (допущен по вине работника)

1 Списана фактическая себестоимость забракованной продукции

Акт о браке 24 231 355 – –



24 65, 91, 201, 661

350 – 350

3 Отнесены расходы по устранению брака на расчеты с виновным лицом


брака

375 24 705 – –

4 Удержана из зарплаты виновного лица стоимость брака

Приказ руководителя

661 375 705 705 –


№п/п Содержание операций





1 2 3 4 5 6 7 8

1 Отгружена продукция покупателю

Накладная типовой формы № М-11

361 701 7 500 6 250 5 000



701 641 1 250 – –

3 Списана себестоимость отгруженной продукции Бухгалтерская

справка

901 26 5 000 _ _

4 Отражен финансовый результат

701 791 6 250 – –

791 901 5 000 – –

5 Возвращена покупателем бракованная продукция для обмена

Претензия, накладная типовой

формы № М-11

24 685 5 000 – –

6 Отгружена продукция взамен бракованной

685 26 5 000 – –

7 Начислены налоговые обязательства на окончательно забракованную продукцию


949 641 1 000 – –

8 Отражена зарплата с начислениями работников,


24 65, 661

1 110 – –

занятых разборкой бракованной продукции

брака

9 Оприходованы запасы, полученные при разборке бракованной продукции

Акт оценки 209 24 6 110 – –

Нина ДИБРОВА, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

УЧЕТ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ РАСХОДОВ ВСПОМОГАТЕЛЬНЫХ ПРОИЗВОДСТВ

Для организации эффективной и бесперебойной работы производственного процесса крупные промышленные предприятия создают вспомогательные производства. В зависимости от выполняемых ими функций и способа влияния величины расходов этих производств на себестоимость основной продукции их делят на различные виды.

Прежде чем говорить об особенностях учета и налогообложения деятельности вспомогательных производств, охарактеризуем их основные виды.

Виды и характеристика вспомогательных производств

Вспомогательными производствами признаются подразделения, предназначенные для изготовления дополнительной продукции или полуфабрикатов, выполнения работ или предоставления услуг, необходимых для нормального функционирования предприятия в целом и прежде всего его основных цехов (п. 548 Методрекомендаций № 373). Примерами таких производств могут служить:

· энергетические цеха или участки, производящие и распределяющие электрическую, тепловую и другую энергию (котельные, электростанции, компрессорные);

· водоканализационное, пароснабжающее хозяйство, а также хозяйство, обеспечивающее сжатым воздухом и производящее очистку сточных вод;

· транспортные цеха или участки, выполняющие погрузку-разгрузку материальных ценностей, транспортные работы, экспедирование грузов в пути, обслуживание транспортных средств и т. д.;

· ремонтные цеха или мастерские, обеспечивающие монтаж, модернизацию, обслуживание основных средств, изготовление и восстановление запчастей, строительных деталей и конструкций (электроремонтные, ремонтно-механические, ремонтно-строительные);

· инструментальные цеха, производящие ремонт и изготовление инструментов, специальных приспособлений, режущего и измерительного инструмента, пресс-форм, штампов и т. п.;

· тарные цеха или участки для ремонта и изготовления тары и т. п.

Все эти подразделения считаются вспомогательными производствами, только если вид их деятельности не является для предприятия основным.

В зависимости от особенностей технологии и состава продукции (работ, услуг) все вспомогательные производства подразделяются на два основных вида:

· простые, вырабатывающие однородную продукцию или предоставляющие услуги (электростанции, паросиловые установки, транспортные цеха, кислородные и газовые станции и т. п.). Технологический цикл производства у них короткий, однопередельный, остатков незавершенного производства не бывает. Они имеют одну планово-учетную единицу измерения (например, 1кВт•ч электроэнергии, 1 м3 воды, 1 м3 газа, 1 т/км пробега). Себестоимость единицы их продукции рассчитывается делением общей суммы затрат на объем выработанной продукции. В конце отчетного месяца вся стоимость продукции этих производств полностью распределяется между потребителями пропорционально количеству потребленных единиц;

· сложные, вырабатывающие разнородную продукцию, прошедшую множество технологических операций и выполняющие различные виды работ (механические, ремонтные, инструментальные, тарные цеха и др.). Эти производства характеризуются наличием незавершенного производства, а учет расходов они ведут позаказным или попередельным методом. Фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств в этом случае рассчитывается по каждому виду работ (услуг) или продукции отдельно по заказам и статьям калькуляции. На конец отчетного месяца продукция некоторых производств может учитываться в составе запасов предприятия.

Формирование себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств

Производственная себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств определяется обычно так же, как и в основном производстве, – в соответствии с требованиями П(С)БУ 16 «Расходы». Но она может рассчитываться и по сокращенной номенклатуре статей калькуляции (п. 552 Методрекомендаций № 373), а именно:

· сырье и материалы (за вычетом отходов);

· топливо и энергия на технологические цели;

· основная и дополнительная заработная плата;

· отчисления на социальное страхование;

· общепроизводственные расходы.

При этом перечень статей для калькулирования продукции (работ, услуг) устанавливается предприятием самостоятельно в зависимости от специфики производства и характера выпускаемой продукции. Этот перечень должен быть утвержден в приказе об учетной политике предприятия.

Назовем некоторые особенности определения себестоимости работ и услуг вспомогательных производств (п. 552 Методрекомендаций № 373):

· если услуги или работы используются для внутренних нужд подразделения, то их себестоимость рассчитывается по прямым затратам (прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, прочие прямые расходы);

· если же для нужд предприятия и отпуска на сторону – по фактической производственной себестоимости;

· если исключительно для производства основной продукции, то отдельно их себестоимость не калькулируется, а расходы, понесенные в виде материалов, зарплаты, соцстраховских отчислений, включаются в расходы основной деятельности.

Для правильного отражения в учете расходов вспомогательных производств на изготовление продукции, выполнение работ и оказание услуг их следует распределять по местам потребления. Рассмотрим методы распределения таких расходов.

Методы распределения затрат вспомогательных производств

Как уже было отмечено, основной функцией вспомогательных производств, выпускающих однородную продукцию, выполняющих работы и оказывающих услуги, является обслуживание не только потребностей производственного сектора, но и всего предприятия, включая административную и социальную сферы. В связи с этим расходы таких подразделений следует распределять внутри предприятия между потребителями.

Распределение осуществляется по окончании каждого месяца путем включения стоимости продукции, работ, услуг:

· либо в себестоимость соответствующих видов продукции основного производства,

· либо в состав общепроизводственных, административных, сбытовых и прочих расходов операционной деятельности в зависимости от места их потребления.

Расходы распределяются исходя из базы распределения, принятой на предприятии. Базой может служить, например, количество потребленной энергии, воды, пара, тонно-километраж пробега и т. п. Эти величины определяют по показателям счетчиков или на основании расчетов. Случается, что часть своей продукции вспомогательные производства используют для собственных нужд, поэтому перед распределением из общего количества надо исключить то, что было потреблено в течение месяца на

месте. Однако не все так просто.

Вспомогательные производства, как правило, связаны между собой предоставлением взаимных услуг. Так, транспортный цех оказывает услуги всем производствам, а сам пользуется услугами и продукцией ремонтно-механического, инструментального и энергетического производств. Поэтому процесс распределения расходов усложняется из-за такого взаимного потребления, ведь себестоимость единицы продукции того или иного подразделения можно определить, только когда будет известна себестоимость взаимной услуги.

Для подобных случаев предусмотрены следующие методы распределения затрат:

· метод прямого распределения – предусматривает, что расходы вспомогательных производств списываются непосредственно на затраты производственных подразделений основного вида продукции. При этом взаимные услуги вспомогательных производств не учитываются (отсутствуют);

· метод последовательного распределения – предполагает, что первыми распределяются расходы тех подразделений, которые не потребляют продукцию других, а затем тех, которые потребляет продукцию только первых подразделений, и т. д. – в последовательности от меньшего к большему потребителю. В конечном итоге это позволяет правильно определить себестоимость основной продукции;

· метод взаимных услуг – основан на увеличении затрат каждого производства на стоимость продукции (работ, услуг), полученной от другого вспомогательного производства, и уменьшении на стоимость своей продукции (работ, услуг), поставленной другим производствам. После этого затраты распределяются между всеми внутренними потребителями методом прямого распределения;

· метод одновременного распределения – заключается в одновременном распределении затрат вспомогательного производства между всеми потребителями пропорционально объемам потребленной продукции (работ, услуг). При этом возникает необходимость составления и решения алгебраических уравнений, каждое из которых определяет стоимость затрат одного из производств с учетом потребления затрат других подразделений. Затем уменьшаются затраты каждого вспомогательного производства на стоимость продукции, поставленной в другие производства (аналогично методу взаимных услуг). Далее затраты распределяются между внутренними потребителями методом прямого распределения.

Упростить расчеты последнего метода можно, если оценивать взаимные услуги одного из производств по плановой себестоимости отчетного года или по фактической себестоимости предыдущего года. Подробную выкладку расчетов этого метода мы не приводим, поскольку из-за сложности расчетов на практике он почти не применяется.

Предприятия самостоятельно определяют метод распределения затрат вспомогательных производств и утверждают его в приказе об учетной политике предприятия. Оформляются операции распределения путем составления ведомости распределения затрат вспомогательных производств в произвольной форме.

Учет расходов

Документальное оформление. Выпущенная продукция, выполненные работы и оказанные услуги вспомогательных производств оформляются следующими документами:

· накладными – при передаче на склад изготовленных инструментов, тары, запчастей и т. п.;

· актами приемки-передачи – при выполнении ремонта зданий, техники, инструментов и т. п.;

· актами оказанных услуг – при оказании услуг сторонним потребителям.

Объем перевозок автотранспортного хозяйства определяется на основании путевых листов и товарно-транспортных накладных.

Бухгалтерский учет. Для учета затрат вспомогательных производств используют активный калькуляционный счет 23 «Производство», к которому рекомендуется открывать субсчета 232, 233 и т. д. «Вспомогательное производство» (Инструкция № 291). Эти субсчета ведутся по каждому виду производства. В течение отчетного периода на них накапливаются все расходы, непосредственно

связанные с выпуском продукции, оказанием услуг, выполнением работ по вспомогательным цехам, а также косвенные расходы, связанные с обслуживанием и управлением этих производств.

В конце месяца после распределения затрат субсчета 232, 233 и т. п. закрываются. Дебетовое сальдо может остаться только у тех производств, технологический цикл которых предусматривает наличие незавершенного производства (механические, ремонтные, инструментальные, тарные цеха и др.). При этом в учете предприятия затраты вспомогательных производств отражаются по дебету:

· счета 20 «Производственные запасы» – на сумму стоимости изготовленных и сданных на склад тары, запасных частей, строительных и прочих материалов;

· счета 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» – на сумму стоимости сданных на склад инструментов, изготовленных для нужд самого предприятия;

· субсчета 231 «Основное производство» – на стоимость выполненных работ и оказанных услуг, использованных при производстве основного вида продукции;

· счета 26 «Готовая продукция» – на сумму стоимости сданной на склад продукции;

· субсчета 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг» – на стоимость выполненных работ и оказанных услуг для сторонних потребителей;

· счета 91 «Общепроизводственные расходы» – на стоимость работ и услуг для нужд основного производства, если их нельзя сразу отнести на конкретный вид готовой продукции;

· счета 92 «Административные расходы» – на стоимость работ и услуг, отпущенных на административные нужды;

· счета 93 «Расходы на сбыт» – на стоимость работ и услуг, выполненных и оказанных для сбытовых целей;

· счета 94 «Прочие расходы операционной деятельности» – на стоимость работ и услуг, предназначенных для обслуживания социальной сферы.

Налоговый учет. Для целей налогообложения расходы, понесенные на изготовление продукции, выполнение работ и оказание услуг вспомогательными производствами, также следует распределять по местам их потребления. Например, продукция (работы, услуги) этих производств, которая включается в производственную себестоимость готовой продукции, попадет в налоговые расходы в том отчетном периоде, в котором будет признан доход от реализации готовой продукции (пп. 138.1.1 НК).

Если работы и услуги вспомогательных производств направлены на административные и сбытовые нужды предприятия, то они считаются расходами того отчетного периода, в котором были потреблены (п. 138.5 НК). Напомним, расходы, которые учитываются при определении объекта налогообложения, определяются на основании первичных документов, подтверждающих их осуществление (п. 138.2 НК).

Рассмотрим на условном числовом примере порядок формирования производственной стоимости продукции и услуг вспомогательных производств и ее включения в себестоимость готовой продукции основного производства.

ПРИМЕР

На производственном предприятии организованы такие виды вспомогательных производств, как:

· тарный цех, выпускающий тару для упаковки готовой продукции предприятия и продажи сторонним покупателям. Тара изготавливается одного вида, разового использования (невозвратная тара). Затаривание готовой продукции осуществляется в производственном цехе;

· автотранспортное хозяйство, которое осуществляет доставку сырья для производственных целей, внутрипроизводственные перевозки и оказывает услуги по доставке готовой продукции и тары покупателям.

Себестоимость продукции и услуг вспомогательных производств формируется следующим образом:

1. Тарный цех. Объектом калькулирования продукции является единица выпущенной продукции (тара). Себестоимость одной единицы тары в отчетном периоде определяется путем деления общей суммы расходов, понесенных на изготовление всей партии тары (за минусом незавершенного производства), на общее количество изготовленных единиц. Имеющаяся готовая тара учитывается предприятием в составе запасов на складе по дебету субсчета 204 «Тара и тарные материалы».

В связи с тем что затаривание готовой продукции осуществляется в производственном цехе, по мере потребления тара со склада передается в цех и ее стоимость включается в производственную себестоимость готовой продукции. Стоимость тары, которая реализуется сторонним покупателям, в расчете себестоимости готовой продукции не участвует.

2. Автотранспортное хозяйство. Поскольку предприятие не только перевозит грузы для собственных нужд, но и оказывает услуги по перевозке покупателям, объектами калькулирования транспортных услуг на предприятии признаны:

· при перевозке собственных грузов – 1 т•км;

· при оказании услуг покупателям – 1 маш.-ч.

Себестоимость единицы транспортных услуг определяется путем деления общей суммы расходов на содержание и эксплуатацию каждого вида транспорта, подъездных путей и других сооружений по отдельным объектам калькулирования (1 т•км, 1 маш.-ч) на общее количество таких объектов. Затраты транспортного участка ежемесячно распределяются между потребителями его услуг методом прямого распределения исходя из фактического объема перевозок. Метод распределения расходов установлен приказом об учетной политике предприятия.

Таким образом, в производственную себестоимость готовой продукции включаются только транспортные затраты на перевозку собственных грузов в составе стоимости доставленного сырья (субсчет 201) и в составе стоимости постоянных распределенных общепроизводственных расходов (счет 91). Затраты на перевозку готовой продукции покупателям входят в себестоимость реализованных транспортных услуг и отражаются на субсчете 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг».

В учете хозяйственные операции отражаются так:

(грн.)

№п/п

Содержание операции



с при-менением

счетов класса 9

с при-менением

счетов класса 8

Сумма Доход Расходы

Дт Кт Дт Кт

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Учет затрат тарного цеха

1 Включена в состав расходов текущего периода тарного цеха стоимость:– тарных материалов Материальный

отчет произвольной

формы

232

204801 204

47 568,60 – –

204 232 801

– материалов201

801 20115 434,29 – –

232 801

– МБП22

809 221 074,45 – –

232 809

– прочих материалов 209

809 209735,80 – –

232 809

– электроэнергии, Ведомость 84 377

потребленной на технологические цели

учета показаний счетчика

232 377 12 532,78 – –232 84

2 Начислена зарплата работникам

Ведомость типовой

формы № П-6*232 661

814 66128 745,90 – –232 814

3 Отражены прочие прямые расходы:– начисления на фонд оплаты труда (условно)

Бухгалтерская справка-расчет

232

65

82 65

10 635,98 – –232 82

– отчисления в резерв оплаты отпусков(условно)

Расчет резерва

отпускных на 2012 год

471

814 471

2 012,21 – –232 814

– амортизация основных средств производственного назначения

Ведомость начисления

амортизации, инвентарная

карточка типовой

формы № ОЗ-6**

131

831 131

867,45 – –

232 831

4 Списаны на затраты распределенные постоянные и переменные общепроизводст-венные расходы тарного цеха (условно)***

Ведомость распределения

затрат

232 911 232 911 18 642,54 – –

* Утверждена Приказом № 489.** Утверждена Приказом № 352.*** Нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов у вспомогательных производств не было.

5 Оприходована тара в конце отчетного периода по производственной себестоимости


формы № М-4*

204 232 204 232 138 250,00 – –

6 Передана часть изготовленной тары в производственный цех

Накладная типовой

формы № М-11*

231 204 231 204 82 950,00 – –

Учет и распределение затрат автотранспортного хозяйства

1 Включены в состав затрат автотранспортного хозяйства материальные расходы:– ГСМ

Путевые листы грузовых

автомобилей типовой

формы № 2-ТН** 233

203

802 203

21 620,40 – –232 802

– материалов

Материальный отчет

произвольной формы

201801 201

738,22 – –232 801

– запчастей207

806 2073 750,00 – –

232 806

– МБП22

809 22245,60 – –

232 809

2 Начислена сумма оплаты труда водителей

Ведомость типовой

формы № П-6233 661

814 66117 400,00 – –232 814

3 Отражены прочие прямые расходы:– начисления на фонд оплаты труда водителей (условно)


233

65

82 65

6 612,00 – –

232 82

– расходы на командировку водителей

Авансовые отчеты 372

84 3722 380,90 – –

232 84

– амортизация транспортных средств

Ведомость начисления

амортизации, типовая форма

№ ОЗ-6

131

831 131

3 411,31 – –232 831

– отчисления в резерв отпускных водителей (условно)

Расчет резерва

отпускных на 2012 год

471814 471

1 680,84 – –232 814

4 Списаны на затраты распределенные постоянные и переменные общепроизводст-венные расходы транспортного хозяйства (условно) ***


затрат

233 911 233 911 22 312,20 – –

5 Отражен доход от реализации транспортных услуг по доставке готовой продукции покупателям

Акты оказанных

услуг

377 703 377 703 46 170,00 38 475,00 –

* Утверждена Приказом № 193.** Утверждена Приказом № 488/346.*** Нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов у вспомогательных производств не было.



703 641 703 641 7 695,00 – –

7 Включены в конце отчетного периода затраты транспортного хозяйства (условно):– в стоимость перевозок в произ-водственных целях


затрат

91233 91 233 48 090,88 – –

– в себестоимость реализованных транспортных услуг

903 233 903 233 32 060,59 – 30 379,75*

8 Включена в производственную себестоимость готовой продукции стоимость перевозок в составе постоянных распре-деленных обще-производственных расходов


затрат

231 91 231 91 48 090,88 – –

9 Отнесены на финансовый 791 703 791 38 475,00 – –

результат:– доход от реализации транспортных услуг Не оформ-

ляются

703

– себестоимость реализованных транспортных услуг

791 903 791 903 32 060,59 – –

* В налоговом учете в состав себестоимости оказанных услуг суммы отчислений в резерв отпускных не включаются.

Татьяна ШУМАКОВА, главный бухгалтер

ГОТОВАЯ ПРОДУКЦИЯ: ОПРИХОДОВАНИЕ И РЕАЛИЗАЦИЯ

Готовой считается продукция, изготовленная на предприятии, прошедшая все стадии обработки, испытания, приемку отделом технического контроля (или службой контроля качества), укомплектованная и отвечающая техническим и качественным условиям и стандартам. Учет готовой продукции заключается в правильном определении расходов на ее выпуск и отражении операций по оприходованию на склад предприятия и реализации покупателям.

Определение стоимости готовой продукции

Готовая продукция относится к запасам, которые изготовлены силами предприятия. Первоначальной стоимостью таких запасов признается их производственная себестоимость, в состав которой согласно п. 11 П(С)БУ 16 входят:

· прямые материальные расходы;

· прямые расходы на оплату труда;

· прочие прямые расходы;

· общепроизводственные расходы.

Не включаются в состав себестоимости косвенные расходы, не связанные непосредственно с производством, в том числе административные, сбытовые и прочие расходы операционной деятельности (п. 17 П(С)БУ 16).

Выпуск готовой продукции – процесс непрерывный. Прямые расходы на ее производство предприятие осуществляет в течение всего месяца, но фактическую производственную себестоимость готовой продукции можно рассчитать только в конце месяца, когда определится сумма общепроизводственных расходов. А предприятию нужно не только выпустить продукцию, но и продать ее как можно быстрее. Как же учитывать стоимость продукции в середине месяца?

На практике применяются методы, которые позволяют вести учет не только на конец отчетного периода, но и в течение всего этого периода (напомним, выбор такого метода фиксируется в приказе об учетной политике предприятия).

Существует несколько методов формирования себестоимости готовой продукции. Основные из них характеризуются следующим образом:

1. Расходы на производство продукции фиксируются на всех этапах технологического процесса в режиме реального времени. Такое возможно только на предприятиях с небольшим объемом производства.

2. Первоначально себестоимость учитывается по нормативным (учетным) ценам, а по окончании отчетного периода, когда завершаются расчеты по всему производственному циклу, учетные стоимости корректируются. Именно этот метод наиболее удобен в пользовании, поэтому рассмотрим его подробнее.

Учетная стоимость готовой продукции

В течение отчетного месяца учет готовой продукции ведется по учетным ценам. Цену, которая будет использоваться в качестве учетной, предприятия устанавливают самостоятельно и оговаривают в приказе об учетной политике. В качестве учетных цен могут служить:

· плановая (нормативная) себестоимость;

· цена продажи.

Оценка готовой продукции по учетным ценам позволяет осуществлять постоянный текущий учет

продукции в целях реализации независимо от расчета ее фактической себестоимости. В конце месяца определяются: фактическая производственная себестоимость произведенной продукции и величина отклонения производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам.

Списывается реализуемая в течение месяца продукция также исходя из учетной цены, которая в конце месяца выравнивается до фактической. Такое выравнивание позволяет определить и отразить в учете производственную себестоимость:

· реализованной в течение отчетного периода продукции;

· остатков продукции на складе на конец отчетного месяца.

Проведение процедуры выравнивания представим пошагово.

Шаг 1. Определяем коэффициент выравнивания (К) (или коэффициент отношения стоимости готовой продукции по фактической себестоимости к стоимости по учетным ценам) по формуле:

К = (Фнач + Фтек) : (Унач + Утек),

где Фнач – сумма остатка готовой продукции на начало отчетного месяца по фактической

себестоимости;

Фтек – сумма произведенной в отчетном месяце продукции по фактической себестоимости;

Унач – сумма остатка готовой продукции на начало отчетного месяца по учетной цене;

Утек – сумма произведенной в отчетном месяце продукции по учетной цене.

Шаг 2. Рассчитываем стоимость реализованной в отчетном месяце готовой продукции по фактической себестоимости (Среал) с помощью формулы:

Среал = Сучет х К,

где Сучет – стоимость реализованной готовой продукции по учетным ценам.

Шаг 3. Исчисляем сумму отклонения учетных цен от фактической себестоимости реализованной готовой продукции (Соткл), используя для этого формулу:

Соткл = Среал – Сучет.

Шаг 4. Определяем остаток готовой продукции по фактической себестоимости на конец отчетного периода (Фкон) по формуле:

Фкон = (Фнач + Фтек) – Среал.

Документальное оформление оприходования продукции

Выпуск готовой продукции и передача ее на склад оформляется приемосдаточными накладнымиили актами. Такая накладная (акт) составляется на каждый вид продукции. В этом документе можно отразить выводы комиссии по приемке продукции.

Типовой формы приемосдаточной накладной нет, поэтому предприятия разрабатывают ее самостоятельно. Главное, чтобы этот документ отвечал требованиям Закона № 996 к оформлению первичных документов и содержал все обязательные реквизиты:

· дату составления документа;

· наименование цеха (подразделения)-сдатчика;

· наименование цеха (склада, подразделения) – получателя;

· наименование и номенклатурный номер продукции;

· единицу измерения и количество сданной продукции;

· цену за единицу продукции и стоимость переданной продукции (в течение месяца – по учетным ценам, в конце месяца – по фактической стоимости);

· подписи лиц, передающих и принимающих продукцию;

· подписи лиц, ответственных за составление документа.

Приемосдаточная накладная составляется в двух экземплярах – по одному для каждой стороны.

Кроме того, на каждый вид готовой продукции на складе ведется Карточка складского учета типовой формы № М-12, утвержденной Приказом № 193. В этой карточке отражается движение готовой продукции.

Нередко готовая продукция прямо со склада передается покупателю. Тогда составляется приемосдаточная накладная и Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11, утвержденной Приказом № 193. При этом в приемосдаточной накладной указывается учетная цена продукции, а в накладной на отпуск – цена реализации.


Для учета готовой продукции Планом счетов предусмотрен одноименный счет 26. По дебету этого счета отражается поступление готовой продукции собственного производства по фактической производственной или нормативной себестоимости, а по кредиту – ее выбытие. Предприятиям, которые определяют и учитывают отклонения, следует открывать дополнительные субсчета к этому счету, например:

· 261 «Готовая продукция по учетным ценам»;

· 262 «Отклонения фактической себестоимости от учетных цен».

Учет отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам на этих субсчетах ведется:

· прямой записью – в случае превышения фактической производственной себестоимости над стоимостью продукции, отраженной по учетным ценам;

· методом «сторно» – в случае превышения стоимости по учетным ценам над фактической производственной себестоимостью.

Сворачивание этих субсчетов в итоге даст значение фактической себестоимости готовой продукции. Возможность использования таких субсчетов устанавливается в приказе об учетной политике предприятия.


При реализации продукции у предприятия возникает налогооблагаемый доход в размере договорной стоимости, но не менее суммы компенсации (п. 135.4 НК). Доход от реализации продукции признается на дату перехода к покупателю права собственности на эту продукцию независимо от фактического поступления средств, полученных в оплату такой продукции (п. 137.1, 137.4 НК).

Расходы, формирующие себестоимость реализованной продукции, признаются расходами того периода, в котором признан доход от реализации такой продукции (п. 138.4 НК). Себестоимость произведенной и реализованной продукции определяется в соответствии с требованиями п. 138.8 НК. При этом доходы и расходы рассчитываются на основании подтверждающих первичных документов, обязанность ведения и хранения которых предусмотрена правилами бухгалтерского учета (п. 135.2 и

138.2 НК).

Рассмотрим на условном числовом примере порядок отражения в учете операций по оприходованию готовой продукции и ее реализации, а также по урегулированию разницы между учетной и фактической производственной стоимостью такой продукции.

ПРИМЕР

Предприятие выпускает счетчики. На начало апреля 2012 года на балансе числится 30 счетчиков по фактической производственной стоимости на общую сумму 30 420 грн.

На 01.04.12 г. сальдо составляет: по Дт 261 – 30 000 грн.; по Дт 262 – 420 грн.

Во II квартале 2012 года выпущена и передана на склад предприятия из производства готовая продукция в количестве: 20.04.12 г. – 120 шт.; 30.05.12 г. – 100 шт.

В связи с продажей со склада предприятия выбыла готовая продукция в количестве: 25.04.12 г. –140 шт.; 30.05.12 г. – 90 шт.

Цена реализации счетчиков составила 1 500 грн/шт. с НДС. Учетная стоимость единицы готовой продукции – 1 000 грн., а фактическая стоимость единицы готовой продукции составила: в апреле – 1 050 грн.; в мае – 1 020 грн.

На 01.06.12 г. сальдо составляет: по Дт 261 – 20 000 грн.; по Дт 262 – 441 грн.

Оценка готовой продукции при ее выбытии осуществляется на предприятии с использованием метода нормативных затрат.

Покажем в таблице, как рассчитать учетную стоимость готовой продукции и отклонение фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам.

(грн.)

В учете хозяйственные операции отражаются так:

(грн.)

ДатаПоказатель/

операция Количество

Готовая продукция

по учетным ценам

Готовая продукция по факти-

ческой себе-

стоимости

Коэф-фициент выравни-

вания

Отклонение фактической

себестоимости готовой

продукции от ее стоимости по учетным

ценам1 2 3 4 5 6 7

01.04.12 г. Остаток 30 30 000 30 420 – 420

20.04.12 г. Выпуск 120 120 000 – – –25.04.12 г. Реализация 140 140 000 – – –

30.04.12 г. Фактическая стоимость

произведенной продукции

120 – 126 000 – 6 000

Фактическая стоимость

реализованной продукции

140 – 145 992* 1,0428* 5 992

30.04.12 г. Остаток 10 10 000 10 428 – 428

30.05.12 г. Выпуск 100 100 000 102 000 – 2 00030.05.12 г. Реализация 90 90 000 91 987** 1,022072** 1 987

30.05.12 г. Остаток 20 20 000 20 441 – 441* (30 420 + 126 000) : (30 000 + 120 000) = 1,0428 х 140 000 = 145 992 (грн.).** (10 428 + 102 000) : (10 000 + 100 000) = 1,022072 х 90 000 = 91 987 (грн.).

№п/п

Дата Содержание операции Первичные документы


Дт Кт Сумма Доход Расходы1 2 3 4 5 6 7 8 9

1 20.04.12 р. Получена на склад готовая продукция по учетным ценам

Приходный ордер

типовой формы № М-4*

26 23 120 000 – –

2 25.04.12 р. Реализована готовая продукция

Накладная типовой формы№ М-11

361 701 210 000 175 000

–



701 641 35 000 – –

4 Списана себестоимость реализованной продукции по учетным ценам


901 261 140 000 – –

5 30.04.12 р. Определены отклонения учетной цены от фактической себестоимости

262 23 6 000 – –

6 Списаны отклонения учетной цены от фактической себестоимости

901 262 5 992 – 145 992

7 30.05.12 р. Получена на склад готовая продукция по фактической себестоимости

Типовая форма № М-4

261 23 100 000

– –262 23 2 000

8 Реализована готовая продукция

Типовая форма№ М-11

361 701 135 000 112 500

–



701 641 22 500 – –

10 Списана себестоимость реализованной продукции


901261 90 000

– 91 987262 1 987

11 31.05.12 р. Отнесены на финансовый результат:– доход от реализации продукции


701 791 287 500 – –

– себестоимость реализованной продукции

791 901 237 979 – –


Марина ВЛАДИМИРСКАЯ, редактор направления «Бухгалтерский учет и налогообложение»

СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ, ИЗГОТОВЛЕННОЙ ИЗ ДАВАЛЬЧЕСКОГО СЫРЬЯ

Давальческие операции – явление довольно распространенное, ведь они выгодны обеим сторонам договора:

· собственник сырья, не производя расходов на содержание своих производственных мощностей, получает запланированную прибыль;

· собственник производственного оборудования, не отвлекая оборотных средств на закупку сырья, обеспечивает себя заказами и тоже в накладе не остается.

Суть и особенности операций с давальческим сырьем

Прежде всего уточним, что такое давальческое сырье и в чем суть операций с этим сырьем. Для этого обратимся к нормам НК и Методрекомендаций № 373.

Как видим, в указанных документах приведены практически идентичные определения, только для налогового учета предусмотрено ограничение по соотношению стоимости давальческого сырья и готовой продукции. Если такое соотношение будет нарушено, для целей налогового учета данная операция не будет считаться операцией с давальческим сырьем.

Итак, участниками операций с давальческим сырьем являются два субъекта хозяйствования:

· заказчик, предоставляющий давальческое сырье для изготовления готовой продукции;

· исполнитель, осуществляющий переработку давальческого сырья.

Характерными особенностями таких операций является то, что:

· право собственности на давальческое сырье и готовую продукцию принадлежит заказчику;

· давальческое сырье передается исполнителю без оплаты его стоимости.

Согласно ст. 840 ГК взаимоотношения по указанным операциям регулируются договором подряда по изготовлению продукции из материалов заказчика. В этой же статье содержатся требования к

Методрекомендации № 373 НК

Давальческое сырьеЭто сырье, материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия, энергоносители и т. п., предоставленные заказчиком (собственником) производителю (исполнителю) и принятые последним для переработки (обработки, обогащения или использования) без получения права собственности на него и без оплаты его стоимости (п. 433)

Это сырье, материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия, энергоносители, которые являются собственностью одного субъекта хозяйствования (заказчика) и передаются другому субъекту хозяйствования (производителю) для производства готовой продукции с последующей передачей или возвратом такой продукции или ее части их собственнику или по его поручению другому лицу (пп. 14.1.41)

Операции с давальческим сырьемПредоставление исполнителем (исполнителями) заказчику (заказчикам) за соответствующую плату услуг по переработке (обработке, обогащению или использованию) давальческого сырья независимо от количества этапов (операций) такой переработки с целью производства готовой продукции (п. 434)

Операция по переработке (обработке, обогащению или использованию) давальческого сырья (независимо от количества заказчиков и исполнителей, а также этапов или операций) с целью получения готовой продукции за соответствующую плату.К операциям с давальческим сырьем относятся операции, в которых сырье заказчика на конкретном этапе его переработки составляет не менее 20 % общей стоимости готовой продукции (пп. 14.1.134)

названным работам:

· исполнитель отвечает за неправильное использование этого материала;

· исполнитель обязан представить заказчику отчет об использовании материала и вернуть его остаток;

· в договоре должны быть установлены нормы расхода материала, сроки возврата его остатка и основных отходов, а также предусмотрена ответственность исполнителя за невыполнение или ненадлежащее выполнение своих обязанностей.

Расчеты за услуги исполнителя могут осуществляться:

· в денежной форме с возвратом заказчику всей изготовленной продукции и остатков давальческого сырья;

· неденежной форме – путем передачи в собственность исполнителя части давальческого сырья или готовой продукции;

· смешанной форме – с использованием двух форм (денежной и неденежной) одновременно.

Выбор вариантов, условия и размер оплаты устанавливаются по взаимной договоренности сторон и фиксируются в договоре.


Чтобы документы отражали истинную суть операции, на каждом ее этапе рекомендуем соблюдать следующий порядок действий.

Передача заказчиком сырья исполнителю оформляется актом приемки-передачи давальческого сырья произвольной формы (см. образец 1) или накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11, утвержденной Приказом № 193.

Если сырье доставляет перевозчик, заказчик должен оформить товарно-транспортную накладную (далее – ТТН) в четырех экземплярах (п. 1 Перечня № 207). Если доставка осуществляется собственным транспортом заказчика, то ТТН оформлять не надо.

В ТТН указывают реквизиты сторон (в графах «Заказчик» и «Грузоотправитель» – свои данные; в графе «Грузополучатель» – исполнителя), а в разделе «Сведения о грузе» пишется, что сырье передается по договору переработки (подряда) между заказчиком и исполнителем с указанием номера

ОБРАЗЕЦ 1

ООО «Гроно»

Акт приемки-передачи № 5

г. Днепропетровск 26.06.12 г.

Представитель Заказчика ООО «Гроно» – заведующий складом № 2 Ляшенко И. И. и представитель Исполнителя ООО «Промтех» – начальник отдела снабжения Васильев М. А. составили настоящий акт о том, что Заказчик передал, а Исполнитель принял в соответствии с договором от 14.06.12 г. № 60 на переработку семена подсолнечника в количестве 2 000 (две тысячи) кг на сумму 30 000 (тридцать тысяч) грн. Сырье является собственностью Заказчика.

От Заказчика От Исполнителя

Сдал заведующий складом № 2 Принял начальник отдела снабжения

(подпись) И. И. Ляшенко (подпись) М. А. Васильев

договора и даты.

Для контроля за движением ТМЦ исполнитель выписывает доверенность на получение сырья от заказчика (Письмо № 821).

После выполнения заказа исполнитель передает заказчику остатки сырья и готовую продукцию. При этом исполнитель составляет отчет о фактических расходах сырья, акт выполненных работ (см. образцы 2 и 3). Заказчик выдает исполнителю доверенность на получение ТМЦ.

ОБРАЗЕЦ 2

ООО «Промтех»

Отчето фактическом расходовании давальческого сырья


В соответствии с договором от 14.06.12 г. № 60 на основании акта приемки-передачи от 26.06.12 г. № 5 ООО «Промтех» было получено по доверенности от 26.06.12 г. № 185 через Васильева М. А. и переработано давальческое сырье:

Готовая продукция и отходы производства подлежат передаче Заказчику на основании акта приемки-передачи в сроки, установленные договором, – до 14.07.12 г.

№п/п

Наименованиедавальческого

сырья

Единицаизме-рения

Коли-чествополу-

ченногосырья

Количество пере-

работан-ного сырья

Остатоксырья(гр. 4 –– гр. 5)

Получено продукции

масла подсол-нечного

жмыха лузги

1 2 3 4 5 6 7 8 9

1 Семена подсолнечника с содержанием масла 44,7 %

кг 2 000 2 000 – 844,2 711,0 340,0

Составил (Исполнитель) Принял (Заказчик)

Директор ООО «Промтех» В. П. Шевченко Директор ООО «Гроно» А. А. Бабаев

ОБРАЗЕЦ 3

Акт № 65выполненных работ по переработке давальческого сырья

(к договору от 14.06.12 г. № 60)


ООО «Промтех» в лице директора Шевченко В. П., действующего на основании Устава предприятия, с одной стороны, и ООО «Гроно» в лице директора Бабаева А. А., действующего на основании Устава предприятия, с другой стороны, составили настоящий акт о следующем:

1. В соответствии с договором от 14.06.12 г. № 60 ООО «Промтех» выполнило работы

Формирование себестоимости готовой продукции у заказчика

Учет себестоимости готовой продукции в операциях с давальческим сырьем ведет заказчик, поскольку право собственности на сырье и готовую продукцию принадлежит ему. Калькулирование себестоимости продукции осуществляется по статьям расходов в соответствии с организацией производства на предприятии. При этом необходимо учесть следующие моменты, связанные с формированием себестоимости готовой продукции.

До передачи в переработку давальческое сырье учитывается на субсчете 201 «Сырье и материалы». После передачи в переработку исполнителю стоимость сырья продолжает числиться на балансе заказчика, правда, уже на другом субсчете учета запасов – 206 «Материалы, переданные в переработку». Эта операция отражается проводкой Дт 206 – Кт 201. Аналитический учет такого сырья ведется по каждому исполнителю для обеспечения контроля за операциями по переработке и соответствующим расходам.

При получении готовой продукции ее себестоимость увеличивается на стоимость давальческого сырья, переданного в переработку. При этом сначала выполняется бухгалтерская запись Дт 23«Производство» – Кт 206 «Материалы, переданные в переработку», затем Дт 26 «Готовая продукция» –Кт 23 «Производство».

В налоговом учете стоимость давальческого сырья входит в состав прямых материальных расходов при формировании себестоимости изготовленных и реализованных товаров (пп. 138.8.1 НК).

Стоимость услуг исполнителя по переработке сырья согласно п. 14 П(С)БУ 16 можно включить в прочие прямые расходы на производство готовой продукции. Тогда эта стоимость увеличит производственную себестоимость продукции (Дт 23 «Производство» – Кт 631 «Расчеты с отечественными поставщиками»). Этот вариант также предложен Методрекомендациями № 373 (см. п. 438 и 440). А вот Инструкцией № 291 (в тексте к субсчету 206) предусмотрен другой вариант отражения таких расходов. Затраты на переработку материалов, которые оплачиваются исполнителю, должны отражаться непосредственно по дебету счетов, на которых ведется учет изделий, полученных из переработки. Какой вариант выбрать, решает сам заказчик, но окончательный выбор следует закрепить в приказе об организации бухгалтерского учета.

В налоговом учете расходы на переработку как стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, включаются в состав себестоимости реализованных товаров (п. 138.8 НК).

Возвратные отходы признаются активом, поскольку существует вероятность получения от них экономической выгоды (п. 5 П(С)БУ 9). Их учет осуществляется на субсчете 209 «Прочие материалы». Согласно п. 12 П(С)БУ 16 стоимость возвратных отходов уменьшает величину прямых материальных затрат (Дт 209 – Кт 23).

Оценка стоимости, по которой такие активы зачисляются на баланс, зависит от направления их дальнейшего использования (п. 11, 12 П(С)БУ 16):

· если возвратные отходы планируется реализовать на сторону, они зачисляются на баланс по справедливой стоимости;

по переработке 2 000 (двух тысяч) кг давальческого сырья (семян подсолнечника) в готовую продукцию (масло подсолнечное нерафинированное). В результате процесса производства получено масла подсолнечного 844,2 кг.

2. Продукция полностью изготовлена из давальческого сырья в соответствии с технологией производства. Заказчику представлен отчет о фактическом расходовании сырья от 03.07.12 г.

3. Продукция и отходы производства переданы Заказчику на основании акта приемки-передачи № 10 от 03.07.12 г. Согласно договору оплата выполненных работ составила 12 000,00 грн. (в т. ч. НДС 20 % – 2 000 грн.).

Составил (Исполнитель) Принял (Заказчик)

Директор ООО «Промтех» В. П. Шевченко Директор ООО «Гроно» А. А. Бабаев

· если же возвратные отходы будут использованы на предприятии, то по оценке их возможного использования.

Напомним, под справедливой стоимостью понимают сумму, по которой может быть осуществлен обмен актива между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 П(С)БУ 19). Что касается оценки возможного использования, то здесь стоит воспользоваться п. 329 Методрекомендаций № 373, согласно которому цена возможного использования – это сниженная цена исходного материала возвратных отходов.

Как и в бухгалтерском учете, стоимость возвратных отходов в налоговом учете уменьшает себестоимость реализованной продукции для целей налогообложения (пп. 138.8.1 НК).

Сопутствующая продукция у заказчика также признается активом. Ее стоимость уменьшает производственную себестоимость основной готовой продукции (п. 11 П(С)БУ 16). Оценка сопутствующей продукции осуществляется:

· либо по справедливой стоимости, если она предназначена для реализации,

· либо по цене возможного использования, если в дальнейшем она используется на самом предприятии.

Транспортные расходы, которые несет заказчик на доставку сырья к исполнителю и доставку готовой продукции от исполнителя, включаются в себестоимость готовой продукции. А вот как учитывать транспортные расходы по доставке сопутствующей продукции, П(С)БУ 16, к сожалению, не указывает. Поскольку сопутствующая продукция является запасами, рекомендуем первоначальную стоимость формировать с учетом транспортных расходов.

Формирование себестоимости услуг по переработке у исполнителя

Давальческое сырье, полученное от заказчика, исполнитель учитывает на забалансовом субсчете 022 «Материалы, принятые для переработки», ведь права собственности на такое сырье и продукцию он не имеет. Аналитический учет сырья ведется отдельно по каждому собственнику, наименованию сырья и ценам, указанным в сопроводительных документах.

Расходы давальческого сырья на производство определяются по нормам расхода на текущий период, естественной убыли, потерь и отходов, предусмотренных техническими условиями и другими нормативными документами на выпуск готовых изделий.

Учет себестоимости услуг по переработке давальческого сырья исполнитель ведет по статьям расходов в соответствии с организацией производства на предприятии. Расходы на переработку отражаются на счетах учета расходов производства, причем в расходы стоимость давальческого сырья не включается.

Если договором предусмотрена оплата транспортных услуг исполнителем, то стоимость этих услуг включается в состав себестоимости реализованных услуг по переработке.

Отметим, что калькулирование расходов исполнителя зависит от того, как перерабатывается давальческое сырье:

· если отдельно от покупного сырья и при этом ведется отдельный учет расходов на участке, то учет и калькулирование осуществляются в общепринятом у исполнителя порядке – путем составления отдельных калькуляций себестоимости услуг по переработке сырья по переделам и по каждому заказчику;

· если же вместе с покупным сырьем или собственными полуфабрикатами, но без отдельного учета расходов по участку, то учет и калькулирование осуществляется вместе с расходами на переработку покупного (собственного) сырья с отражением в калькуляциях отдельными строками прямых расходов на сырье собственное, давальческое для изготовления готовой продукции. Отдельно отражают давальческое сырье, предназначенное для оплаты услуг по переработке. При этом отдельной строкой выделяются общепроизводственные расходы, связанные с переработкой давальческого сырья.

Состав статей налоговой себестоимости реализованных услуг по переработке давальческого сырья формируется аналогично бухгалтерской себестоимости, но с учетом ограничений, предусмотренных НК.

Расчеты по договору


Передача готовой продукции, изготовленной из давальческого сырья, у исполнителя отражается списанием с забалансового субсчета 022. Заказчик полученную продукцию приходует по дебету счета 26 «Готовая продукция».

Реализация услуги по переработке сырья в учете исполнителя отражается записью Дт 361 «Расчеты с отечественными покупателями» – Кт 703 «Доход от реализации работ и услуг».

При проведении денежных расчетов стороны договора закрывают соответствующие задолженности: исполнитель – по субсчету 361, заказчик – по субсчету 631.

Если расчеты производятся в неденежной форме (готовой продукцией, сырьем и т. п.), необходимо учитывать особенности отражения дохода при бартерных операциях. В этом случае сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг, полученных или подлежащих получению предприятием, соответственно уменьшенной или увеличенной на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов (п. 23 П(С)БУ 15). Таким образом, исполнитель должен отразить доход от реализации услуг по справедливой стоимости полученных ТМЦ (готовой продукции, сырья, сопутствующей продукции и т. п.), заказчик – доход от реализации ТМЦ (готовой продукции, сырья, сопутствующей продукции и т. п.) по справедливой стоимости полученных услуг по переработке.


Налог на прибыль. Поскольку право собственности на переданное сырье остается у заказчика, передача сырья исполнителю не является продажей товара с точки зрения НК (пп. 14.1.202). Последующая передача готовой продукции от исполнителя к заказчику также не считается продажей, так как изготовленная продукция принадлежит заказчику. Только при подписании акта выполненных работ необходимо отразить исполнителю – доход и расходы, связанные с его получением (п. 137.1, 138.4 НК). заказчик стоимость услуг по переработке как часть себестоимости реализованной готовой продукции включает в расходы при получении дохода от ее реализации (п. 138.4 НК).

Свои особенности имеет и учет расчетов в неденежной форме. Для целей налогового учета такая операция является бартерной (пп. 14.1.10 НК). В этом случае:

· при передаче ТМЦ заказчик отражает доход по их договорной стоимости, но не ниже обычной цены, а исполнитель сможет учесть расходы по таким ТМЦ по договорной стоимости, но не выше их обычной цены (п. 153.10 НК);

· при передаче услуг исполнитель отражает доход по договорной стоимости переданных услуг, но не ниже обычной цены, а заказчик – расходы по договорной стоимости, но не выше обычной цены (п. 153.10 НК). Напомним, обычная цена определяется согласно п. 1.20 Закона о прибыли, а с 01.01.2013 года – согласно ст. 39 НК.

При этом заказчик отражает доход от реализации ТМЦ на дату перехода права собственности на них. Исполнитель отражает доход от реализации услуг по переработке на дату оформления акта оказанных услуг, который подтверждает факт их предоставления (п. 137.1 НК). Расходы для целей налогообложения отражаются:

· у исполнителя – либо в периоде реализации товаров (услуг), если стоимость полученных ТМЦ включена в состав их себестоимости, либо в периоде получения таких ТМЦ (п. 138.4, 138.5 НК);

· у заказчика стоимость полученных услуг – в периоде реализации готовой продукции, изготовленной из давальческого сырья (п. 138.4 НК).

НДС. У исполнителя операция по предоставлению услуг по переработке давальческого сырья

облагается НДС по ставке 20 % согласно п. 185.1 НК. Датой возникновения налоговых обязательств считается дата первого из событий (п. 187.1 НК):

· зачисления денежных средств от заказчика, переданных в оплату услуг, на текущий счет или их получения в кассу;

· оформления документа, подтверждающего факт оказания услуг.

Заказчик имеет право отнести сумму НДС, входящего в стоимость услуг по переработке, в налоговый кредит отчетного периода, если полученные услуги в дальнейшем будут использованы в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности предприятия (п. 198.3 НК). Право на налоговый кредит возникает по правилу первого события (п. 198.2 НК):

· либо на дату списания денежных средств в оплату услуг,

· либо на дату получения услуг, что подтверждается налоговой накладной.

Если расчеты между заказчиком и исполнителем производятся в неденежной форме, то налоговые обязательства и налоговый кредит также отражаются по правилу первого события (п. 187.1, п. 198.2НК), а именно:

· у заказчика:

– налоговые обязательства начисляются на дату отгрузки исполнителю части давальческого сырья или готовой продукции в счет оплаты услуг по переработке;

– право на налоговый кредит возникает на дату получения от исполнителя налоговой накладной, удостоверяющей факт приобретения результатов услуг по переработке давальческого сырья;

· у исполнителя:

– налоговые обязательства начисляются на дату подписания акта выполненных работ по переработке давальческого сырья;

– право на налоговый кредит возникает на дату получения от заказчика налоговой накладной, удостоверяющей факт приобретения части давальческого сырья или готовой продукции, полученной как плата за услуги по переработке.

База налогообложения определяется исходя из договорной стоимости, но не ниже обычных цен (п. 188.1 НК).

ПРИМЕР

Согласно договору на переработку давальческого сырья:

· заказчик передал исполнителю давальческое сырье балансовой стоимостью 180 000 грн.;

· расчеты за переработку сырья осуществляются частично готовой продукцией (40 % договорной стоимости услуг);

· доставка сырья к месту переработки и готовой продукции обратно заказчику – за счет последнего, стоимость услуг транспортной организации – 6 000 грн. (в т. ч. НДС 20 % – 1 000 грн.);

· возвратные отходы производства передаются заказчику. Их справедливая стоимость – 5 000 грн.;

· себестоимость услуг по переработке всего сырья – 24 000 грн.;

· договорная стоимость услуг по переработке – 36 000 грн., в т. ч. НДС – 6 000 грн. (цена обычная).

Учет у сторон договора будет следующим:

(грн.)

№п/п Содержание операции Первичные документы


1 2 3 4 5 6 7 8

Учет у заказчика1 Передано сырье

в переработкуАкт

приемки-передачи206 201 180 000 – –

2 Понесены расходы на транспортировку сырья и готовой продукции

Акт оказанных услуг 23

631

5 000 – –


Налоговая накладная 641 1 000 – –

4 Оплачены услуги транспортной организации

Платежное поручение 631 311 6 000 – –

5 Получены услуги по переработке от исполнителя

Акт выполненных работ

23

631

30 000 – –



7 Списана стоимость сырья

Отчет о фактическом расходовании сырья

23 206 180 000 – –

8 Оприходована готовая продукция

Приходной ордер типовой формы

№ М-4, калькуляция производственной

себестоимости

26

23

210 000 – –

9 Оприходованы возвратные отходы

209 5 000 – –

10 Передана готовая продукция в оплату услуг по переработке


361 701 14 400 12 000 –


Налоговая накладная 701 641 2 400 – –

12 Списана себестоимость переданной продукции

Бухгалтерская справка 901 26 7 000 – 7 000

13 Перечислены денежные средства за услуги переработки


631

311 21 600 – –

14 Произведен зачет задолженностей

Бухгалтерская справка 361 14 400 – –

15 Реализована готовая продукция

Накладная типовой формы № М-11

361 701 360 000 300 000 –



17 Списана себестоимость реализованной продукции

Бухгалтерская справка 901 26 203 000 – 203 000

Учет у исполнителя

1 Получено сырье в переработку

Акт приемки-передачи 022 – 180 000 – –

2 Списаны на производст-венную себестоимость работ расходы, связанные с переработкой

Ведомость начисления зарплаты,

амортизации, материальный отчет

и т. п.

23 13, 20, 661, 651

и т. п.

24 000 – –

3 Предоставлены услуги по переработке сырья

Акт выполненных работ

361 703 36 000 30 000 –



5 Списана себестоимость выполненных работ

Калькуляция, бухгалтерская справка

903 23 24 000 – 24 000

6 Списана стоимость переработанного сырья

Отчет о фактическом расходовании сырья

– 022 180 000 – –

7 Получена готовая продукция в счет оплаты услуг по переработке


281

631

12 000 – –



9 Произведен зачет задолженностей

Бухгалтерская справка 631

361

14 400 – –

10 Получена оплата за услуги по переработке

Выписка банка 311 21 600 – –

Александр ЗОЛОТУХИН, консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения

ОСВОЕНИЕ НОВЫХ ВИДОВ ПРОДУКЦИИ: УЧЕТНЫЕ АСПЕКТЫ

Каждое производственное предприятие периодически осваивает и налаживает выпуск новых видов продукции. Этот процесс достаточно длителен и включает разные хозяйственные операции. Рассмотрим особенности учета и налогообложения таких операций. Но сначала скажем несколько слов об этапах разработки новой продукции и видах расходов на каждом из них.

Этапы разработки новой продукции

Весь процесс разработки новой продукции условно можно разделить на восемь этапов (см. табл. 1).

Таблица 1

№п/п

Название этапа Характеристика этапа Виды операций, расходов

1 2 3 4

1 Поиск идей Поиском новых идей, как правило, занимаются соответствующие отделы и специалисты, например отдел маркетинга, новой продукции, исследований и т. п. Для этого проводятся маркетинговые исследования, выставки, ярмарки.Источником идей могут быть ученые, научные лаборатории, изобретатели, которые открывают новые материалы и их свойства. При этом применяются методы генерации идей и т. п.

1. Зарплата с начислениями работников этих отделов.2. Амортизация оборудования и помещений, ведь при исследованиях применяют разнообразное оборудование (в первую очередь компьютеры).3. Стоимость услуг, приобретенных у сторонних организаций.4. Комплекс выставочно-ярмарочных расходов (в случае проведения выставок, ярмарок)

2 Отбор идей Выдвигается много идей относительно освоения новой продукции. Среди них нужно выбрать самые перспективные, которые в дальнейшем и будут внедряться. Отбирает идеи высшее руководство предприятия и/или его учредители

По большей части зарплата с начислениями высшего руководства.В отдельных случаях могут привлекаться сторонние консультанты и т. п

3 Разработка концепции продукта

Концепция продукта – это совокупность полезных качеств, представленных в товаре с точки зрения потребителя. Например, в концепции содержится информация о том, для какой группы потребителей предназначен продукт, какие потребности он удовлетворяет, как должен поступать к потребителю и т. п. Следовательно, в концепции заложена идея нового продукта – общие представления о том, что именно предприятие может предложить рынку. На этом этапе могут проводиться маркетинговые исследования, чтобы выяснить, интересует ли потенциальных потребителей новый продукт. Как правило, разрабатывает концепцию продукта отдел маркетинга

1. Зарплата с начислениями работников отдела маркетинга.2. Другие связанные с этим расходы – амортизация помещений и оборудования и т. п.

4 Разработка маркетинговой стратегии

Определяется ориентировочная маркетинговая стратегия выхода на рынок, структура рынка, позиционирование нового продукта на рынке, каналы сбыта, рекламная

1. Зарплата с начислениями работников отдела маркетинга.2. Другие связанные с этим расходы – амортизация

Полный цикл процесса разработки новой продукции приведен для предприятия, которое собственными силами выполняет все этапы. На практике допуск к новой продукции можно получить другим способом. Например, приобрести другое предприятие, которое уже готово к выпуску новой продукции, патент или лицензию на производство новой продукции и т. п. Мы остановимся подробнее на первом варианте –самостоятельном выполнении предприятием всех этапов по разработке новой продукции.

Виды расходов и их документальное оформление

Все расходы, понесенные во время разработки новой продукции, вписываются в обычный перечень расходов по элементам (см. гр. 4 табл. 1). Это значит, что на всех этапах однотипные операции оформляются одними и теми же первичными документами, которые приведены в табл. 2.

Таблица 2

кампания и др. помещений и оборудования и т. п

5 Финансовый анализ проекта

Оцениваются ориентировочные финансовые показатели проекта – объем продажи, прибыль, размер и структура расходов

1. Зарплата с начислениями работников отдела маркетинга, финансового отдела.2. Другие связанные с этим расходы – амортизация помещений и оборудования и т. п

6 Разработка продукта

Этап научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ (далее – НИОКР), так называемая материализация концепции продукта. Отдел исследований и разработок готовит конструкторскую и технологическую документацию и образцы новой продукции. Проводятся испытания образцов продукции. Выясняется технологическая возможность производства. Планируется приобретение необходимого оборудования и т. п.

Образцы продукции производят, как правило, в лабораториях предприятия. Предприятие несет материальные расходы, расходы на оплату труда соответствующих работников, услуги сторонних организаций и т. п.

7 Предварительный маркетинг

Выпускается небольшая пробная партия продукции для испытания в рыночных условиях. Выпуск может осуществляться в лабораторных условиях.Пробная партия продается. Проводятся предварительные маркетинговые исследования по изучению данных о том, когда и как часто потребители приобретают новый продукт

Расходы по производству продукции, ее реализации, маркетинговые расходы

8 Серийное производство

Высшее руководство принимает решение о серийном производстве. На этом этапе строят, расширяют или арендуют производственные комплексы, закупают необходимое оборудование, нанимают необходимый персонал и учат его определенным новым навыкам.Решаются вопросы, когда, кому и как предложить новую продукцию, то есть составляется маркетинговый план, в рамках которого разрабатывается и осуществляется рекламная кампания. Далее предприятие осваивает выпуск новой продукции и начинает серийное производство

Наиболее расходный этап, ведь придется приобретать в случае необходимости новые производственные мощности. Например, строить или арендовать новые цеха, заводы.Предприятие несет расходы по приобретению основных средств, на освоение выпуска новой продукции, обучение персонала, осуществление маркетинговых мероприятий и т. п.

№п/п

Перечень расходов

по элементамПервичные документы Комментарий

1 2 3 4

Кроме того, в каждой конкретной ситуации предприятия могут оформлять также другие документы. Так, если в течение периода разработки новой продукции предприятие изготовляет или приобретает объекты основных средств, малоценных необоротных материальных активов или нематериальных активов (далее – НА), тогда в общеустановленном порядке соответственно оформляются Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (типовая форма № ОЗ-1, утвержденная Приказом № 352) и Акт введения в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности (типовая форма № НА-1, утвержденная Приказом № 732).

Изготовленные образцы новой продукции или пробной партии новой продукции оформляются в порядке, принятом для документирования готовой продукции. Например, изготовленная продукция (в т. ч. образцы) может приходоваться накладной-требованием типовой формы № М-11. Могут составляться также ведомость выпуска готовой продукции, отчет о фактических расходах материалов на производство и т. п. Но, поскольку установленной формы настоящих документов нет, каждое предприятие разрабатывает их самостоятельно.

Нужно ли отдельно документировать каждый этап разработки?

В целом не нужно. Процесс разработки новой продукции по большей части длится постоянно. Причем между разными этапами нет четкой границы. Разделение на этапы несколько условно. Можно утверждать, что постоянно происходит поиск идей (этап 1) и их отбор (этап 2). Разработка концепции продукта (этап 3), маркетинговой стратегии (этап 4) и финансовый анализ проекта (этап 5) могут осуществляться одновременно.

Впрочем, в отдельных случаях этапы или части этапов могут четко разграничиваться. Например, перед началом серийного производства (этап 8) его прежде всего следует освоить. Во время освоения отрабатывается и проверяется подготовленность технологического процесса, работники овладевают практическими приемами изготовления продукции и т. п. Решение об освоении продукции принимается

1 Материальные затраты

Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11*

Оформляется отпуск запасов (материалов и т. п.) из мест хранения (складов, кладовых и т. п.) в подотчет исполнителей для использования во время разработки новой продукции

2 Расходы на оплату труда

Табель учета использования рабочего временитиповой формы № П-5**

Учитывается рабочее время работников

Наряды или акты на выполнение работ; наряды-заказы; накладные на сдачу продукции на склад и т. п.

Универсальной типовой формы этих документов нет, потому каждое предприятие разрабатывает их самостоятельно. Указанные документы применяются для оформления расходов по оплате труда работников-сдельщиков

Личная карточка работника типовой формы № П-2**

На сегодня эта форма утратила силу. Однако может применяться предприятиями как образец при разработке собственной формы. В этой форме приводится сумма зарплаты с начислениями и удержаниями

3 Отчисления на социальные мероприятия


–

4 Амортизация Расчет амортизации основных средствтиповой формы № ОЗ-14***

Начисляется амортизация основных средств

5 Прочие расходы

Акты, накладные и т. п. В зависимости от вида расходов применяется соответствующая форма. Например, при получении услуг по аренде может составляться акт осуществленных услуг и т. п.

* Утверждена Приказом № 193.** Утверждена Приказом № 489.*** Утверждена Приказом № 352.

по результатам квалификационных испытаний, которые оформляются актом (по установленной предприятием форме), составленным назначенной на предприятии комиссией. В комиссию могут включаться работники органов сертификации, СЭС и т. п. После утверждения акта начинается серийное производство.

С основными видами расходов мы разобрались. Дальше рассмотрим отдельные специфические группы расходов, объекты учета в период разработки продукции.

Маркетинговые и другие подобные расходы

Суть. На всех этапах разработки новой продукции предприятие осуществляет маркетинговые мероприятия (в т. ч. рекламные). В них принимают участие соответствующие специалисты и подразделения предприятия или же для этого привлекаются сторонние организации. Результаты работы маркетинговых служб документируются отчетами и другими подобными документами. Маркетинговые заключения сторонних организаций передаются по актам приемки-передачи, где также указывается стоимость выполненных услуг. В отчетах содержится определенным образом сгруппированная маркетинговая информация, на основании которой руководство предприятия принимает решение о дальнейшей судьбе новой продукции.

Бухгалтерский учет. Расходы на рекламу, продвижение продукции на рынке и исследование рынка (маркетинг) относятся к сбытовым, которые отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены (п. 9 П(С)БУ 8; п. 7, 19 П(С)БУ 16). Все эти расходы учитываются на счете 93 «Расходы на сбыт».

Налоговый учет. Маркетинговые расходы включаются в расходы на сбыт (абзац «г» пп. 138.10.3 НК). Они признаются расходами того отчетного периода, в котором были осуществлены, по правилам ведения бухгалтерского учета (п. 138.5 НК).

ПРИМЕР 1

В течение отчетного периода предприятием осуществлены расходы на содержание службы маркетинга (зарплата с начислениями работников, амортизация помещения службы, мебели, компьютерной техники, коммунальные услуги и т. п.) на сумму 30 000 грн., кроме того НДС –800 грн. В отчетном периоде служба занималась разработкой новой продукции (поиском идей, разработкой концепции продукции и маркетинговой стратегии, анализом проекта и т. п.). Кроме того, от рекламного агентства были получены услуги по рекламированию новой продукции на сумму 6 000 грн., в т. ч. НДС – 1 000 грн. Стоимость услуг перечислена на счет рекламного агентства.


(грн.)

№п/п

Содержание операции Первичные документыБухгалтерский учет Налоговый учет

Дт Кт Сумма Доход Расходы1 2 3 4 5 6 7 8

1 Понесены расходы на содержание службы маркетинга

Табель учета рабочего времени типовой

формы № П-5, расчет

амортизации, акты и счета поставщиков

и т. п.

93 66, 65, 13, 377

30 000 – 30 000



3 Получены рекламные услуги

Акт приемки-передачи 93

631

5 000 – 5 000



5 Оплачены рекламные услуги

Выписка банка 631 311 6 000 – –

6 Отнесены на финансовый результат расходы

Не оформляются 791 93 35 000 – –

Проведение исследований

Суть. Исследованиями считаются запланированные предприятием исследования, которые проводятся им впервые в целях получения и понимания новых научных и технических знаний (п. 4 П(С)БУ 8). Исследования могут осуществляться на любом этапе разработки новой продукции. Например, если предприятию нужна информация о свойствах нового материала для выяснения возможности его применения в производстве новой продукции, то исследуется этот материал.

В исследованиях могут принимать участие как собственные специалисты (служба НИОКР), так и сторонние организации. По окончании исследований обязательно составляется отчет, техдокументация и т. п. При выполнении исследований сторонней организацией комплект этих документов передается по акту приемки-передачи.

Бухгалтерский учет. Расходы на исследования отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены (п. 9 П(С)БУ 8), а учитываются в составе прочих операционных расходов на субсчете 941 «Расходы на исследования и разработки» (п. 20 П(С)БУ 16).

Налоговый учет. НК определяет услуги (работы) по научным исследованиям как инжиниринг (пп. 14.1.85 НК), поэтому, если предприятие заказывает исследование у посторонних лиц, оно приобретает услуги (работы) по инжинирингу.

Для инжиниринговых услуг, приобретенных у нерезидента, пп. 139.1.14 и 139.1.15 НК установлены определенные ограничения относительно включения в состав налоговых расходов. В частности, к налоговым расходам относится стоимость услуг по инжинирингу, предоставленных нерезидентом (кроме постоянных представительств нерезидентов), в объеме, который не превышает 5 % таможенной стоимости импортированного оборудования. Да и то при условии, что нерезидент не имеет офшорного статуса с учетом положений п. 161.3 НК и является бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) такой платы за услуги.

Отсюда логически вытекает, что когда услуги по инжинирингу (исследованиям) приобретаются у нерезидента не в связи с импортом оборудования, то их стоимость вообще в налоговые расходы не входит. Впрочем, подобное ограничение не касается услуг, приобретенных у постоянных представительств нерезидентов, которые подлежат налогообложению согласно п. 160.8 НК, а также у резидентов.

Отметим также, что расходы на исследования включаются в состав налоговых на основании пп. 140.1.2 НК и признаются расходами того отчетного периода, в котором были осуществлены, по правилам бухгалтерского учета (п. 138.5 НК).

ПРИМЕР 2

В течение отчетного периода службой НИОКР были исследованы свойства новых материалов. Расходы этого периода на содержание службы (зарплата с начислениями работников, амортизация помещения службы, мебели, компьютерной техники, коммунальные услуги и т. п.) составляли 30 000 грн., кроме того НДС – 800 грн. В отчетном периоде предприятие также заказало у сторонней организации (резидента Украины) и получило услуги по исследованию на сумму 6 000 грн., в т. ч. НДС – 1 000 грн. Стоимость услуг перечислена на счет этой организации.

Порядок отражения в учете этих операций будет таким:

(грн.)

на сбыт

№п/п Содержание операции Первичные документы



1 Понесены расходы на содержание службы НИОКР

Табель учета рабочего времени

типовой формы № П-5, расчет

амортизации, акты

941 66, 65, 13, 63

30 000 – 30 000

Разработки (изобретения, полезные модели, промышленные образцы и т. п.)

Суть. Разработка – это применение предприятием результатов исследований и других знаний для планирования и проектирования новых или значительно усовершенствованных материалов, приборов, продуктов, процессов, систем или услуг до начала их серийного производства или использования (п. 4 П(С)БУ 8).

Разработка воплощается в изобретение, полезную модель, промышленный образец, сорт растений, породу животных, компоновки (топографии) интегральных микросхем, коммерческую тайну, в том числе ноу-хау и т. п. Разработка может быть получена на любом этапе создания новой продукции. Предприятие может запатентовать разработку, приобретя на нее право интеллектуальной собственности.

Напомним, вопросы патентования регламентируются ГК и Законами № 621/97, № 3116, № 3687.

Кроме патентования может применяться режим охраны, осуществляемый через процедуру коммерческой тайны. Такие мероприятия регламентируются ст. 505–508 ГК, ст. 36 ХК, Законом № 2657.

Состав и объем информации, которая относится к коммерческой тайне, и способы ее защиты устанавливаются предприятием самостоятельно. Кстати, перечень сведений, которые не могут быть коммерческой тайной, утвержден Постановлением № 611.

Бухгалтерский учет. Объект НА, полученный в результате разработки, следует отражать в балансе при условии, что предприятие имеет (п. 7 П(С)БУ 8):

· намерение, техническую возможность и ресурсы для доведения НА до состояния, в котором он пригоден для реализации или использования;

· возможность получения будущих экономических выгод от реализации или использования НА;

· информацию для достоверного определения расходов, связанных с разработкой НА.

Именно при выполнении этих условий предприятие патентует разработку или внедряет относительно нее режим коммерческой тайны.

Расходы на разработку НА прежде всего аккумулируются на субсчете 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов». Первоначальной стоимостью самостоятельно созданного актива являются все понесенные прямые расходы (п. 17 П(С)БУ 8). После введения в хозяйственный оборот (по акту типовой формы № НА-1) НА учитываются на субсчете 124 «Права на объекты промышленной собственности». Такая операция отражается проводкой: Дт 124 – Кт 154. Амортизация НА начисляется в общеустановленном порядке (п. 27 П(С)БУ 8). Если же указанные критерии не выполняются, разработка не признается НА. Соответствующие расходы считаются расходами того отчетного периода, в течение которого они были осуществлены, без их признания в будущем НА (п. 8 П(С)БУ 8), а их учет ведется на субсчете 941.

Налоговый учет. Если разработка не признается НА, расходы на ее приобретение или создание отражаются в налоговом учете так же, как и расходы на исследование.

Теперь что касается разработки, признанной НА. При буквальном понимании норм п. 144.1 НК

и счета поставщиков и т. п.


Налоговая накладная 641

631

800 – –

3 Получены услуги по исследованию

Акт приемки-передачи 941 5 000 – 5 000



5 Оплачены услуги по исследованию

Выписка банка 631 311 6 000 – –

6 Отнесены на финансовый результат расходы на исследование

Не оформляются 791 941 35 000 – –

амортизации подлежат только расходы на приобретение НА. Следовательно, в любом случае расходы на приобретение НА (разработки) относятся к группе 4 «Права на объекты промышленной собственности...» (пп. 145.1.1 НК) и амортизируются в общеустановленном порядке.

Расходы на самостоятельное создание НА не указаны в НК как подлежащие амортизации. Из этого можно сделать вывод, что они включаются в налоговые расходы в полной сумме в таком же порядке, как и разработки, не признанные НА.

На наш взгляд, безопаснее отразить их также в составе НА и амортизировать. Кстати, в Единой базе налоговых знаний приведен именно такой ответ. К сожалению, достаточного обоснования этой точки зрения нет. Конечно, вариант с амортизацией более логичен. Считаем, что каждый плательщик должен решать этот вопрос самостоятельно.

ПРИМЕР 3

Первоначальные расходы предприятия на создание рецепта и технологии приготовления нового продовольственного продукта (зарплата с начислениями работников, затраты продуктов, амортизация оборудования, услуги других организаций и т. п.) составляли 8 000 грн., кроме того НДС – 200 грн. На момент осуществления первоначальных расходов предприятие не имело намерения довести эту разработку до состояния, в котором она будет пригодна к использованию. Впоследствии принято решение (приказом руководителя) продолжить усовершенствование рецепта и технологии с целью использования для производства новой продукции. Понесенные после этого расходы (по тем же видам, что и первоначальные) составляли 12 000 грн., кроме того НДС – 300 грн.

Созданные рецепт и технология приготовления признаны коммерческой тайной. Вновь созданный объект НА, первоначальная стоимость которого равняется 12 000 грн., введен в хозяйственный оборот. За первый месяц использования начислена амортизация в сумме 200 грн.


(грн.)

№п/п




1 Понесены первоначальные расходы на создание рецепта и технологии приготовления



амортизации, акты и счета

поставщиков и т. п.

941 66, 65, 13, 631

8 000 – 8 000



3 Принято решение продолжить создание рецепта и технологии с целью использования для производства новой продукции

Приказ руководителя – – – – –

4 Понесены дальнейшие расходы на создание рецепта и технологии приготовления



амортизации, акты и счета


154 66, 65, 13, 631

12 000 – –



6 Признаны коммерческой тайной созданный рецепт и технология приготовления

Приказ руководителя, Положения и

перечень сведений о коммерческой тайне

– – – – –

Освоение продукции

Суть. Как уже отмечалось, начало серийного производства (этап 8) начинается с освоения производства. Во время освоения отрабатывается и проверяется подготовленность технологического процесса, работники овладевают практическими приемами изготовления продукции и т. п. В этот период предприятие несет расходы на обучение работников, пусковые расходы (например, на запуск нового конвейера, его наладку, обслуживание) и т. п. Окончание периода освоения оформляется актом квалификационных испытаний. Впоследствии начинается обычный серийный выпуск продукции.

Бухгалтерский учет. Указанные расходы учитываются на счете 39 «Расходы будущих периодов». После начала серийного выпуска продукции в течение установленного предприятием (приказом руководителя и т. п.) срока по определенному методу они списываются на общепроизводственные расходы (Дт 91 – Кт 39). Например, период – один, два, три года и т. п., метод списания – равномерный ежемесячно и т. п.

Налоговый учет. Как уже было отмечено, расходы на освоение продукции включаются сначала в расходы будущих периодов, а затем, после начала серийного выпуска продукции, равномерно списываются на общепроизводственные расходы. Согласно п. 138.8 НК общепроизводственные расходы входят в состав себестоимости продукции. Расходы, которые формируют себестоимость продукции, признаются расходами того периода, в котором признан доход от реализации продукции (п. 138.4 НК). Для того чтобы расходы на обучение работников отнести к налоговым, следует придерживаться условий, предусмотренных пп. 140.1.3 НК.

ПРИМЕР 4

Сумма расходов, которые предприятие понесло на освоение продукции (обучение рабочих, амортизация оборудования, зарплата с начислениями работников, стоимость потраченных материалов, услуги других организаций и т. п.) составляла 40 000 грн., кроме того НДС –1 000 грн. По окончании периода освоения проведены квалификационные испытания и составлен соответствующий акт. Приказом руководителя период списания расходов на освоение продукции установлен два года; метод списания – равномерный ежемесячно. В течение первого месяца с начала серийного выпуска продукции на общепроизводственные расходы списано 1 666,67 грн. (40 000 грн. : 2 года : 12 мес.).

Отражение в учете хозяйственных операций будет таким:

(грн.)

и т. п.

7 Введен объект НА в хозяйственный оборот

Акт типовой формы № НА-1

124 154 12 000 – –

8 Начислена амортизация НА Бухгалтерская справка

23 133 200 – –*

9 Отнесены на финансовый результат расходы на разработку

Не оформляются 791 941 8 000 – –

* Включается в расходы в периоде признания дохода от реализации товара (п. 138.5 НК).

№п/п

Содержание операции

Первичные документыБухгалтерский учет Налоговый учет


1 2 3 4 5 6 7 8

1 Понесены расходы на освоение продукции

Табель учета рабочего времени типовой формы

№ П-5, расчет амортизации, акты и счета


39 66, 65, 13, 631

40 000,00 – –


Налоговая накладная 641 631 1 000,00 – –

3 Проведены квалифи-кационные испытания и составлен акт

Акт квалификационных испытаний

– – – – –

4 Списана на обще- Бухгалтерская справка 91 39 1 666,67 – –*

производственные расходы ежемесячная сумма расходов на освоение

* Включается в расходы в периоде признания дохода от реализации товара (п. 138.5 НК).

Приказ Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ТИПОВЫХ ФОРМ ПЕРВИЧНЫХ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ ПО УЧЕТУ СЫРЬЯ И МАТЕРИАЛОВ

(Извлечение)

Во исполнение мероприятий по реализации Государственной программы перехода Украины на международную систему учета и статистики ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Утвердить типовые формы по учету сырья и материалов и ввести их в действие с июля 1996 года:

· М-1 «Журнал учета грузов, которые поступили»;

· М-2а «Акт списания бланков доверенностей»;

· М-3 «Журнал регистрации доверенностей»;

· М-4 «Приходный ордер»;

· М-7 «Акт о приемке материалов»;

· М-8 «Лимитно-заборная карточка»;

· М-9 «Лимитно-заборная карточка»;

· М-10 «Акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов»;

· М-11 «Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов»;

· М-12 «Карточка № складского учета материалов»;

· М-13 «Реестр № приемки-сдачи документов»;

· М-14 «Ведомость учета остатков материалов на складе»;

· М-15 «Акт о приемке оборудования»;

· М-15а «Акт приемки-передачи оборудования к монтажу»;

· М-16 «Материальный ярлык»;

· М-17 «Акт № о выявленных дефектах оборудования»;

· М-18 «Сигнальная справка об отклонении фактического остатка материалов от установленных норм запаса»;

· М-19 «Материальный отчет»;

· М-21 «Инвентаризационная опись №»;

· М-23 «Акт № о расходе давальческих материалов»;

· М-26 «Карточка учета оборудования для установки»;

· М-28 «Лимитно-заборная карточка №»;

· М-28а «Лимитно-заборная карточка №».

<...>

Первый заместитель МинистраА. ОСАУЛЕНКО

<...>

Приходный ордер (форма № М-4)

Применяется для учета материалов, которые поступают на предприятие от поставщиков или из переработки. Приходный ордер в одном экземпляре составляется материально ответственным лицом в день поступления ценностей на склад.

Графа «Номер паспорта» заполняется при оформлении хозяйственных операций относительно материальных ценностей, содержащих драгоценные материалы и камни.

Реквизит «Синтетический счет» для отнесения износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов заполняется только после приобретения малоценных и быстроизнашивающихся предметов за счет фондов экономического стимулирования, фондов специального назначения, средств целевого финансирования и целевых поступлений.

Акт о приемке материалов (форма № М-7)

Применяется для оформления приемки материальных ценностей, которые имеют количественные и качественные расхождения с данными сопроводительных документов поставщика; составляется также при приемке материалов, которые прибыли без документов. После приемки ценностей акты с приложением документов (товарно-транспортных накладных) передаются: один в бухгалтерию предприятия для учета перемещения (движения) материальных ценностей, а второй отделу снабжения или юридическому отделу для направления письма-претензии поставщику.

Необходимые дополнительные данные, которые не обособлены в форме отдельными строками, записываются в разделе «Прочие данные».

Акт в 2 экземплярах составляется приемной комиссией с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации.

Акт утверждается руководителем предприятия (организации) или уполномоченным на то лицом.

Лимитно-заборная карточка (формы № М-8 и № М-9, № М-28 и № М-28а)

Используются для оформления отпуска материалов, которые систематически расходуются при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на производственные потребности и является оправдательным документом для списания материальных ценностей со склада.

Лимитно-заборные карточки выписываются отделом снабжения или плановым отделом на одно или несколько наименований материалов (номенклатурных номеров) в двух экземплярах. Один экземпляр до начала месяца передается цеху (участку) – потребителю материалов, второй – складу или кладовой цеха (участка). Отпуск материалов в производство осуществляется складом при предъявлении представителем цеха своего экземпляра лимитно-заборной карточки. Кладовщик указывает в обоих экземплярах дату и количество отпущенного материала, после чего определяет остаток лимита по каждому номенклатурному номеру материалов. В лимитно-заборной карточке цеха (участка) расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карточке склада – представитель цеха (участка).

Для сокращения количества первичных документов, там, где это целесообразно, рекомендуется оформлять отпуск материалов непосредственно в карточках складского учета. В этом случае расходные документы на отпуск материалов не оформляются, а сама операция осуществляется на основании лимитных карточек, которые выписываются в одном экземпляре и не имеют характера бухгалтерских документов. Лимит отпуска можно указать и в самой карточке. Представитель цеха при получении материалов расписывается непосредственно в карточках складского учета, а в лимитно-заборной карточке расписывается кладовщик.

По лимитно-заборной карточке ведется также учет материалов, которые не были использованы в производстве (возвращены). При этом другие дополнительные документы не составляются.

Сверхлимитный отпуск материалов и замена одних видов материалов другими допускается только с разрешения руководителя предприятия (организации), главного инженера или лиц, ими на то уполномоченных.

При этом выписывается акт-требование (форма № М-10).

Изменение лимита осуществляется теми же лицами, которым предоставлено право его установления.

Отпуск материальных ценностей осуществляется с тех складов, которые обозначены в лимитно-заборной карточке. Кладовщик указывает в лимитно-заборной карточке дату и количество отпущенного материала, после чего определяет остаток лимита по каждому номенклатурному номеру материалов. Сдача складом лимитно-заборных карточек в бухгалтерию осуществляется после использования лимита.

Бланк лимитно-заборной карточки с частичным заполнением реквизитов может быть составлен с помощью средств вычислительной техники.

Лимитно-заборная карточка предназначена:

· форма № М-8 – для многоразового отпуска одного номенклатурного номера материалов на один месяц;

· форма № М-9 – для четырехразового отпуска лимитированных материалов, которые относятся на один вид расходов (заказ на один месяц и на различные виды расходов (заказов). В последнем случае заполняется графа «Корреспондирующий счет»;

· форма № М-28 (1) для отпуска материалов на строительные объекты ведется в течение всего периода строительства и находится у исполнителя работ. Одновременно составляется ежемесячная лимитно-заборная карточка по форме № М-28а (1), которая находится на складе. При отпуске материалов со склада кладовщик расписывается в лимитно-заборной карточке формы № М-28, а получатель – в лимитно-заборной карточке формы № М-28а.

В конце месяца исполнитель работ по результатам инвентаризации заполняет графу 14 формы № М-28. Фактический

ОТ РЕДАКЦИИ(1) Не публикуются

расход материалов за месяц определяется путем подсчета по каждой строке (за вычетом возврата и остатка на объекте на конец месяца).

Оформленные лимитно-заборные карточки вместе с первичными документами подаются к материальному отчету и сдаются кладовщиком и производителем работ в бухгалтерию. В бухгалтерии согласно отчету склада проверяется правильность списания материалов на производство по каждому объекту и участку в целом и одновременно определяются данные о расходе материалов в лимитно-заборной карточке формы № М-28 с начала строительства каждого объекта. Лимитно-заборные карточки с незаконченных (которые переходят на следующий месяц) объектов возвращаются исполнителю работ.

Форма № М-28 – для учета отпуска материалов строительным объектам с центрального склада или склада участка. Лимитно-заборная карточка выписывается на каждый объект на один месяц.

Акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов (форма № М-10)

Используется для учета отпуска материалов сверх установленного лимита или при замене материалов и является основой для списания материалов со склада.

Акт-требование выписывается на один вид материалов и его многоразовый отпуск в пределах лимита в двух экземплярах: один экземпляр для получателя (цеха, участка и т. п.), второй – для склада.

Кладовщик указывает в обоих экземплярах акта-требования дату и количество отпущенного материала, после чего определяет остаток.

В акте-требовании получателя (цеха, участка и т. п.) расписывается заведующий складом (кладовщик), в акте-требовании склада – представитель получателя (цеха, участка).

Сдача актов-требований в бухгалтерию или на обработку средствами вычислительной техники осуществляется после выдачи всего требуемого количества материала.

Сверхлимитный отпуск материалов и замена одних видов материала другими допускается только с разрешения директора предприятия (организации), главного инженера или уполномоченных на то лиц и после согласования с соответствующими отделами предприятия.

Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма № М-11)

Используется для учета движения материальных ценностей внутри предприятия и их отпуска хозяйствам своего предприятия, которые расположены за пределами его территории, а также сторонним организациям.

Накладная-требование выписывается в двух экземплярах и подписывается главным бухгалтером или уполномоченным на то лицом.

В случае отпуска материалов хозяйствам своего предприятия один экземпляр передается получателям (цеху, участку и т. п.), второй – складу, затем передается в бухгалтерию.

В случае внутреннего перемещения материалов накладную-требование составляет материально ответственное лицо склада (цеха), которое сдает ценности. Один экземпляр служит сдающему складу (цеху) основанием для списания ценностей, а второй – складу (цеху), который принимает для оприходования ценности. Графа 9 «Инвентарный номер» заполняется в том случае, если учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов ведется по инвентарным номерам.

В случае отпуска материальных ценностей хозяйствам своего предприятия, которые расположены за пределами его территории, или сторонним организациям накладную-требование выписывают на основании договоров, нарядов и других соответствующих документов. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй –получателю материалов. При отпуске материалов самовывозом накладную-требование, подписанную получателем, кладовщик передает в бухгалтерию для выписки расчетно-платежных документов, если материалы отпускались с последующей оплатой.

Карточка складского учета материалов (форма № М-12)

Применяется для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду и размеру, заполняется на каждый номенклатурный номер материала и ведется материально ответственным лицом (кладовщиком, зав. складом). Записи в карточке выполняют на основании первичных приходно-расходных документов в день, когда происходит операция.

<...>

Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма № М-21)

Составляется при снятии натуральных остатков товарно-материальных ценностей по каждому отдельному складу, участку, объекту, которые находятся у материально ответственных лиц.

В описи указываются: наименование материалов, их номенклатурные номера, тип, сорт, размер и другие признаки отличия. В конце инвентаризационной описи подписываются все члены комиссии и материально ответственные лица.

<...>

СПРАВОЧНО

ПРИБУТКОВИЙ ОРДЕР №

Синтетичний рахунок для віднесення зносукод по МШП _______________________

Прийняв Здав

Друкувати із зворотом без заголовка. Підписи та текст під таблицею друкувати на звороті.

Формат 1/12

_________________________________підприємство, організація

Ідентифікаційний код ЄДРПОУ _________

Код за УКУД _________________

Типова форма № М-4

Затверджена наказом Мінстату Українивід 21.06.96 р. № 193

Номер документа

Дата складання

Код виду

операціїСклад

ПостачальникКореспондуючий

рахунок Номер супровідного

документанаймену-

ваннякод

рахунок, субрахунок

код аналітичного

облікуМатеріальні цінності Одиниця виміру Кількість

Ціна Сума Номер паспорта

Порядковий номер

запису за складською картотекою

наймену-вання, сорт,

розмір, марка

номенклатурний

номеркод наймену-

ванняза

документомприйнято фактично

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

СПРАВОЧНО

АКТ №ПРО ПРИЙМАННЯ МАТЕРІАЛІВ

Місце складання акта

Початок прийняття ___ год. ___ хв. Закінчення прийняття __ год. ___ хв.

Прийнято та оглянуто вантаж, що прибув за рахунком № ______ «_____»

______________ 19___ р.

Посвідчення про якість (сертифікат) № ______ із станції (пристані)

за супровідним транспортним документом № ___ у вагонах № _________

«__» _______________19___ р.

відправник ______________________________________________



Код за УКУД _________________


Затверджена наказом Мінстату України від 21.06.96 р. № 193

Затверджую

Керівник підприємства

____________________________підпис,

____________________________прізвище, ім'я, по батькові

«__» _____________ 1996 р.

Номер документа Дата складання

найменування та адреса

Одержувач _____________________________________________найменування та адреса

Постачальник ___________________________________________найменування та адреса

Дата відправлення продукції зі станції (пристані, порту) чи зі

складу відправника ___________ Договір № __________ від

«__» ________________ 19 __ р.

на поставку продукції.

Дата та номер телефонограми чи телеграми про виклик відправника

(заготівельника)

За супровідними транспортними документами значилося:

Формат 2а 4

2-га сторінка форми № М-7

Умови зберігання на складі одержувача _____________________________________________

Стан тари та упаковки на момент огляду продукції ____________________________________

Кількість продукції, що не вистачає,

___________________________________________________________________________________визначено зважуванням, рахунком місць, обміром та ін.

Інші дані _______________________________________________________________________

_______________________________________________________________________________

3-тя сторінка форми № М-7

Знак, марка, пломба

Кількість місць

Вид упаковки

Найменування продукції,

товару (вантажу) чи номери

контейнерів

Маса вантажуОсобливі відмітки

відправника за накладноювідправника

дороги, пристані

1 2 3 4 5 6 7

Дата та час (год., хв.)

Прибуття на станцію

(пристань, порт) призначення

Видачі вантажу органом транспорту

Розкриття вагона та інших транспортних засобів

Доставлення на склад

одержувача

1 2 3 4

Код виду

операціїСклад

Код поста-

чальника

Кореспондуючий рахунок Номер супровідного

документа



обліку1 2 3 4 5 6

Матеріальні цінності

Одиниця виміру

За документамиФактично виявлено

Поряд-ковий номер запису

за складсь-

кою карто-текою

Брак та бій

Нестача Надлишки

Но-мер пас-

порта

най-мену-вання, сорт,

розмір, марка

но-мен-кла-тур-ний но-мер

коднай-

мену-вання

сорткіль-кість ціна

су-ма сорт

кіль-кість ціна

су-ма

кіль-кість

су-ма

кіль-кість

су-ма

кіль-кість сума

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20

і т. д. до кінця

4-та сторінка форми № М-7

Висновок комісії __________________________________________________________

Додаток. Перелік документів, що додаються

З правилами прийняття матеріальних цінностей за кількістю, якістю та комплектністю всі члени комісії ознайомлені та попереджені про те, що вони несуть відповідальність за підписання акта, який містить дані, що не відповідають дійсності.

Матеріальні цінності прийняті та оприбутковані «__» _________ 19__ р.

Комерційний акт № ____ від «__» ____________ 19__ р.

Завідуючий складом

_________посада

________підпис

____________прізвище, ім’я,

по батькові

________________________номер та дата видачі документа

про повноваження та назва організації, яка видала документ













СПРАВОЧНО

ЛІМІТНО-ЗАБІРНА КАРТКА



Код за УКУД _________________




Місяць, рік

Код Кореспондуючий рахуноквиду

операціївідправника одержувача


код аналітичного обліку

1 2 3 4 5 6 7

Матеріальні цінності Одиниця виміруНайменування,

сорт, розмір, марка Номенклатурний номер Код Найменування

1 2 3 4

ЛімітПорядковий номер запису за складською картотекою

Всього відпущено з урахуванням

поверненняЦіна Сума

1 2 3 4 5

Дата Кількість Залишок ліміту Підпис завідуючого складом або одержувача1 2 3 4

і т. д.

Формат а5

Зворотний бік форми № 8

Начальник відділу, який встановив ліміт

Начальник підрозділу, який одержав матеріальні цінності


ВідпущеноДата Кількість Залишок ліміту

Підпис завідуючого складом або одержувача

і т. д.Повернено

СПРАВОЧНО

ЛІМІТНО-ЗАБІРНА КАРТКА



Код за УКУД _________________




Місяць, рік

Код Кореспондуючий рахунок

виду операції відправника одержувача



обліку

1 2 3 4 5 6 7

Но-мер за по-

ряд-ком

Кореспон-дуючий рахунок

Матері-альні цін-

ності


Лі-міт

ВідпущеноПовер-

нено кіль-кість

Всього відпу-щено

з ураху-ван-ням

повер-нення

Ці-на

Су-ма




Ра-ху-нок, суб-ра-ху-нок

код аналі-тич-ного об-ліку

най-мену-ван-ня,

сорт, роз-мір,

марка

но-мен-кла-тур-нийно-мер

код

най-мену-ван-ня

кількість кількість кількість кількість

да-та

під--пис за-

відую-чого скла-дом або

одер-жу-

вача

да-та

під-пис за-

віду-ючо-

го скла-дом або

одер-жу-

вача

За-ли-шок лі-мі-ту

да-та

під-пис заві-дую-чого скла-дом або

одер-жу-

вача

За-ли-шок лі-

міту

Да-та

під-пис за-

відую-чого скла-дом або

одер-жу-

вача

Зали-шок

ліміту

да-та

під-пис за-

відую-чого скла-дом або оде-ржу-вача

Зали-шок

ліміту

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21

Всього записів за лімітно-забірною карткою Начальник підрозділу, який одержав матеріальні цінності

Начальник відділу, який встановив ліміт

Друкувати із зворотом без заголовочної частини.


Текст під таблицею та підписи друкувати на звороті.

СПРАВОЧНО

АКТ-ВИМОГА НА ЗАМІНУ (ДОДАТКОВИЙ ВІДПУСК) МАТЕРІАЛІВ

Через кого ___________ Затребував ____________ Дозволив _________

Причина заміни (додаткового відпуску) ___________________________________________

Заміна (додатковий відпуск) узгоджена ___________________________________________

___________ _________ ________________________посада підпис прізвище, ім’я, по батькові

Формат а1/12

Зворотний бік форми № М-10

і т. д.



Код за УКУД _________________


Затверджена наказом Мінстату Українивід 21.06.96 р. № 193 Дозволяю

______ _______ _______________ посада підпис прізвище, і., по б.

Номер документа Дата складання

Код Кореспондуючий рахунок Номенк-латурний

номер

Код

виду операції

відправника одержувача рахунок, субрахунок


облікувиробу при-

чинивинуватця

1 2 3 4 5 6 7 8 9


(найменування, сорт,

розмір, марка)


Кількість

Ціна СумаНомер

паспорта

Порядковий номер запису за складською

картотекоюкод найме-нування

затре-бувано

відпу-щено

1 2 3 4 5 6 7 8 9

ДатаКількість Підпис завідуючого

складом або одержувачавідпущено залишок до видачі (одержання)

1 2 3 4

СПРАВОЧНО





НАКЛАДНА-ВИМОГА НА ВІДПУСК (ВНУТРІШНЄ ПЕРЕМІЩЕННЯ) МАТЕРІАЛІВ

Підстава _______________________________________________

Кому _____________________________ Через кого ____________________________

Всього відпущено _________________ найменувань, на суму крб. ______________прописом прописом

Відпуск дозволив _________________ Головний бухгалтер

Здав (відпустив) __________________ Прийняв (одержав)

Друкувати із зворотом без заголовочної частини.

Підписи друкувати на звороті.

Формат а1/12

Код за УКУД _________________


Дата складання

Кодвиду операції відправника одержувача

1 2 3 4 5

Кореспондуючий рахунок



Кількість

Ціна Сума

Ін-вен-тар-ний но-мер

Но-мер пас-

порта




раху-нок, суб-раху-нок

код аналі-

тичного обліку

наймену-вання, сорт,

розмір,марка

номен-кла-

турний номер

код наймену-вання

відправ-лено

(належить відпустити,

затре-бувано)

прийнято (від-

пущено)

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

СПРАВОЧНО

КАРТКА № ____ СКЛАДСЬКОГО ОБЛІКУ МАТЕРІАЛІВ



Код за УКУД _________________



Склад

Місце зберігання

Марка Сорт Про-філь

Розмір

Номен-кла-

турний номер


Ціна Норма запасу

Наймен-вання

матері-алустелаж комірка код Наймен-

вання1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

Дорогоцінний метал

Номер рядка

у ф. № 2-ДМ, дод.

до ф. № 2-ДМ і №4-ДМ

Дата за-

пису

Но-мер

доку-мента

Номер за по-ряд-ком

Від кого

одер-жано

чи кому від-

пущено

При-буток

Ви-даток

Зали-шок

Контроль (підпис, дата)

Наймену-вання Вид

Маса, г

Номер пас-

порта

14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26

і т. д.

Формат а1/12


і т. д.

Дата запису


Номер за порядком

Від кого одержано чи кому

відпущено

Прибуток Видаток ЗалишокКонтроль (підпис, дата)

18 19 20 21 22 23 24 25

СПРАВОЧНО

ІНВЕНТАРИЗАЦІЙНИЙ ОПИС № ___ НА _________ 199__ Р.

товарно-матеріальних цінностей, що знаходяться ______________________________склад, комора

на відповідальному зберіганні _______________________________________________посада, прізвище, ім’я, по батькові

інвентаризація проведена на підставі наказу (розпорядження) від

______________ 199_ р. № ____________

і т. д. до кінця (ліновка через 16 пунктів)


і т. д. до кінця (ліновка через 16 пунктів)

Всього за описом порядкових номерів _______________ з № ___________прописом

по № ______________

Голова комісії ___________________________________________________посада, прізвище, ім’я, по батькові, підпис

Члени комісії ____________________________________________________посада, прізвище, ім’я, по батькові, підпис



Код за УКУД _________________



№п/п

Номенкла-турний №

Найменуванняматеріалів

Розмір(тип)

Сорт або марка

Одиницявиміру

Фактичнанаявність Ціна Примітка

1 2 3 4 5 6 7 8 9

№п/п

Номенкла-турний №

Найменуванняматеріалів

Розмір(тип)

Сорт або марка

Одиницявиміру

Фактичнанаявність

Ціна Примітка

1 2 3 4 5 6 7 8 9

_______________________________________________________________посада, прізвище, ім’я, по батькові, підпис

Усі цінності, перелічені в інвентарному описі, комісією перевірені

і в моїй присутності прийняті на відповідальне зберігання.

Підпис матеріально відповідальної особи

Утверждены приказом Министерства финансов Украины от 10.01.07 г. № 2

МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ЗАПАСОВ

1. Общие положения

1.1. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов (далее – Методические рекомендации) могут применяться предприятиями, организациями и другими юридическими лицами (далее – предприятия) независимо от форм собственности (кроме банков и бюджетных учреждений).

1.2. Методические рекомендации не распространяются на: незавершенные работы подрядчика по строительным контрактам, включая контракты по предоставлению услуг, непосредственно связанных с ними; финансовые активы; текущие биологические активы, если они оценены по справедливой стоимости в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 18.11.05 г. № 790.

1.3. Для целей бухгалтерского учета запасы включают:

· сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, запасные части, полуфабрикаты, тару (срок полезного использования которой не более одного года), тарные материалы, комплектующие изделия и другие материальные ценности, которые предназначены для производства продукции, выполнения работ, предоставления услуг, обслуживания производства, административных потребностей и сбыта;

· незавершенное производство в виде не законченных обработкой и сборкой деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических процессов. Незавершенное производство на предприятиях, выполняющих работы и предоставляющих услуги, состоит из расходов на выполнение незаконченных работ (услуг), относительно которых предприятием еще не признан доход;

· готовую продукцию, которая изготовлена на предприятии, предназначена для продажи и соответствует техническим и качественным характеристикам, предусмотренным договором, установленным стандартам или техническим условиям и т. п.;

· товары в виде материальных ценностей, которые приобретены (получены) и содержатся предприятием в целях последующей продажи;

· малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, которые используются в течение не более одного года или нормального операционного цикла, если он больше одного года;

· текущие биологические активы, если они оценены согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 9 «Запасы»;

· продукцию сельского и лесного хозяйства после ее первоначального признания;

· другие запасы.

1.4. В целях организации бухгалтерского учета запасов распорядительным документом, утвержденным (одобренным) собственником (уполномоченным органом), определяются:

· формы первичных документов, которые используются для оформления движения запасов, не предусмотренных типовыми формами первичного учета;

· порядок учета (идентифицированно или в целом) транспортно-заготовительных расходов, применения отдельного субсчета учета транспортно-заготовительных расходов;

· метод оценки выбытия запасов;

· периодичность определения средневзвешенной себестоимости единицы запасов.

Также в этом документе дополнительно могут быть определены:

· правила документооборота и технология обработки учетной информации, порядок контроля за движением запасов и ответственность должностных лиц;

· порядок аналитического учета запасов;

· единица натурального измерения запасов для каждой единицы бухгалтерского учета.

2. Признание и оценка запасов

2.1. Запасы признаются активом, если:

· предприятию перешли риски и выгоды, связанные с правом собственности или с правом полного хозяйственного ведения (оперативного управления) на приобретенные (полученные) запасы;

· предприятие осуществляет управление и контроль за запасами;

· существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с их использованием;

· стоимость запасов может быть достоверно определена.

Запасы, признанные активом в результате прошлых событий, относительно которых существует вероятность того, что предприятие не получит в будущем экономические выгоды, связанные с их использованием, в отчетном периоде активами не признаются, а их стоимость признается прочими расходами операционной деятельности.

2.2. Запасы, приобретенные за плату, оприходуются по первоначальной стоимости, которая состоит из расходов, возникших в связи с приобретением предприятием запасов, в частности:

· цена приобретения за вычетом скидок в соответствии с договором с поставщиком (продавцом) и косвенными налогами, кроме случаев, если налоги не возмещаются предприятию в соответствии с действующим законодательством;

· суммы ввозной пошлины;

· транспортно-заготовительные расходы;

· другие расходы, которые непосредственно связаны с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях, потери и недостачи запасов в пределах норм естественной убыли, выявленные при оприходовании приобретенных запасов, которые произошли при их транспортировке.

2.3. Не включаются в первоначальную стоимость запасов, а относятся к расходам того периода, в котором они были осуществлены (установлены):

· проценты за пользование займами, кроме запасов, которые могут быть признаны квалификационным активом согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 31 «Финансовые расходы», утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 28.04.06 г. № 415;

· расходы на содержание отделов снабжения и других служб предприятия с аналогичными функциями;

· курсовые разницы, возникающие в случае осуществления расчетов с иностранными поставщиками за полученные запасы;

· расходы, связанные с приобретением иностранной валюты для оплаты стоимости запасов;

· сверхурочные потери и недостачи запасов;

· расходы на сбыт;

· административные и другие подобные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением и доставкой запасов и приведением их в состояние, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

Сверхнормативные потери и недостачи запасов и/или испорченные запасы, которые выявлены во время оприходования и произошли при их транспортировке, оцениваются исходя из первоначальной стоимости единицы приобретенных запасов, которая определяется в порядке, приведенном в подпункте 2.2 настоящих Методических рекомендаций.

2.4. Первоначальная стоимость единицы приобретенных запасов, по которой они отражаются в бухгалтерском учете, определяется делением фактических расходов, связанных с приобретением однородных запасов, поступивших одной партией, на общее количество приобретенных запасов.

2.5. Запасы, приобретенные за иностранную валюту, оцениваются в валюте отчетности с применением валютного курса на дату осуществления операций (дата признания активов). Если оплата запасов в иностранной валюте предшествует их поступлению, то оценка запасов на дату их оприходования осуществляется в валюте отчетности с применением валютного курса на дату перечисления иностранной валюты.

2.6. Запасы, поступившие от поставщика и не соответствующие критериям признания актива в связи с несоответствием стандартам, условиям соглашений, техническим условиям и т. п., отражаются на забалансовых счетах до согласования цены с поставщиком по справедливой стоимости или цене, указанной в документах поставщика.

2.7. Первоначальной стоимостью запасов, изготовляемых собственными силами предприятия, признается их производственная себестоимость. Формирование производственной себестоимости таких запасов осуществляется в порядке, предусмотренном Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318.

2.8. В случае если на момент оприходования запасов невозможно достоверно определить их первоначальную стоимость, они могут оцениваться и отражаться в бухгалтерском учете по справедливой стоимости с последующей корректировкой до себестоимости.

2.9. Первоначальной стоимостью запасов, полученных как взнос в уставный (паевой) капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных подпунктом 2.2 настоящих Методических рекомендаций.

Справедливая стоимость определяется в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 07.07.99 г. № 163.

При определении справедливой стоимости запасов предприятие может использовать данные о:

а) последней рыночной цене операций с соответствующими запасами (при условии отсутствия существенных негативных изменений в технологической, рыночной, экономической или правовой среде, в которой действует предприятие);

б) рыночных ценах на подобные активы, откорректированных с учетом индивидуальных характеристик, особенностей или степени незавершенного производства, для которого определяется справедливая стоимость;

в) дополнительных показателях, характеризующих уровень цен на запасы.

2.10. Первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием безвозмездно, признается их справедливая стоимость с учетом фактически понесенных расходов, предусмотренных подпунктом 2.2 настоящих Методических рекомендаций.

2.11. Первоначальная стоимость запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, равняется балансовой стоимости переданных запасов (или запасов, подлежащих передаче). Если балансовая стоимость переданных запасов (или запасов, подлежащих передаче) превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость с включением разницы в расходы отчетного периода.

Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов.

2.12. Запасы, полученные в процессе ремонта и улучшения (модернизации, достройки, реконструкции и т. п., ликвидации основных средств), оприходуются по чистой стоимости реализации или в оценке возможного их использования, которая может быть определена исходя из стоимости подобных запасов при наличии их на балансе предприятия, с учетом степени их пригодности к эксплуатации. Расходы на ремонт полученных материальных ценностей, которые будут использоваться в качестве запасных частей, расходы, непосредственно связанные с приведением этих запасов в состояние, в котором они пригодны для использования в запланированных целях (расходы на доработку и повышение качественных и технических характеристик запасов), включаются в их первоначальную стоимость.

2.13. Первоначальная стоимость запасов, поступивших на склад от забракованных изделий и обратных отходов производства, ликвидации основных средств, определяется по чистой стоимости реализации, если такие запасы предназначены для реализации, или в оценке их возможного использования.

Обратные отходы производства – это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ценностей, которые образовались в процессе производства продукции (работ, услуг), утратили полностью или частично потребительские свойства начального материала (химические и физические) и из-за этого используются с повышенными расходами (снижением выхода продукции) или совсем не используются по прямому назначению. Примерами отходов производства могут быть стружка, обрубки металла, обрезки ткани и т. п.

Отходы, реализация и/или использование которых в производственном процессе не предусматривается, активом не признаются. Расходы на утилизацию этих отходов включаются в другие операционные расходы.

2.14. Выявленные в процессе инвентаризации излишки запасов оприходуются по чистой стоимости реализации запасов, если они реализуются, или в оценке возможного использования запасов, если они используются на самом предприятии.

2.15. Для оценки запасов при их выбытии (отпуске запасов в производство, из производства, продаже, другом выбытии) применяют методы:

· идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

· средневзвешенной себестоимости;

· себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

· нормативных затрат;

· цены продажи.

2.16. Для запасов, которые имеют одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется только один из приведенных методов.

Примеры расчета стоимости запасов при выбытии по методам оценки приведены в приложении 1 к настоящим Методическим рекомендациям.

2.17. Оценка отпущенных запасов по идентифицированной себестоимости может применяться предприятием в случае, если запасы не заменяют друг друга или отпускаются для выполнения специальных заказов и проектов, или их первоначальная стоимость определена из идентифицированной стоимости (автомобили, драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.).

2.18. Метод оценки по средневзвешенной себестоимости запасов предусматривает, что выбытие запасов может оцениваться следующими способами:

1) оценка по ежемесячной средневзвешенной себестоимости проводится относительно каждой единицы запасов делением суммарной стоимости остатка таких запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце запасов;

2) оценка по периодической средневзвешенной себестоимости запасов проводится относительно каждой единицы запасов делением суммарной стоимости остатка таких запасов на дату операции на суммарное количество запасов на дату операции по их выбытию.

2.19. Оценка запасов по методу ФИФО базируется на предположении, что запасы используются в той последовательности, в которой они поступали на предприятие (отражены в бухгалтерском учете), то есть запасы, которые первыми отпускаются в производство (продажу и другое выбытие), оцениваются по себестоимости первых по времени поступления запасов.

2.20. Метод нормативных затрат при оценке выбытия запасов базируется на применении утвержденных предприятием норм расходов на производство единицы продукции (работ, услуг). Нормы рассчитываются с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Для обеспечения максимального приближения нормативных расходов к фактическим предприятие должно регулярно анализировать отклонение от норм и в случае необходимости пересматривать установленные нормы.

Оценка готовой продукции (работ, услуг) по нормативным затратам на дату баланса корректируется до фактической производственной себестоимости.

2.21. Оценка по ценам продажи основана на применении предприятиями розничной торговли среднего процента торговой наценки товаров. Этот метод могут применять (если применение других методов оценки выбытия запасов не оправдано) предприятия, которые имеют значительную и переменную номенклатуру товаров с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки. Себестоимость реализованных товаров определяется как разница между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары. Сумма торговой наценки на реализованные товары определяется как произведение продажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. Средний процент торговой наценки определяется делением суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на начало отчетного месяца и продажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров.

2.22. Стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов, переданных в эксплуатацию, исключается из состава активов (списывается с баланса) с последующей организацией оперативного количественного учета таких предметов по местам эксплуатации и ответственным лицам в течение срока их фактического использования.

2.23. Запасы отражаются в финансовой отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.

Чистая стоимость реализации запасов определяется как ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию.

2.24. Пересмотр первоначальной стоимости запасов и корректировка ее до уровня чистой стоимости реализации проводится, если на дату баланса произошло уменьшение величины первоначально ожидаемых от использования запасов экономических выгод в результате снижения их цены, порчи, устаревания, истечения срока хранения и т. п.

Пример определения чистой стоимости реализации запасов приведен в приложении 2 к настоящим Методическим рекомендациям.

3. Документальное оформление операций движения запасов

3.1. Поступление запасов на предприятие оформляется соответствующими документами, типовые формы которых утверждаются Государственным комитетом статистики Украины и другими центральными органами исполнительной власти.

Если для оформления хозяйственной операции типовые формы первичных документов отсутствуют, то предприятие составляет такие первичные документы, которые бы содержали обязательные реквизиты, предусмотренные законодательством и другими нормативно-правовыми актами.

3.2. Поступления на склад запасов собственного производства (готовой продукции, полуфабрикатов, вспомогательных материалов) оформляются накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма № М-11, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193). Накладная-требование составляется в двух экземплярах и подписывается лицом, которое передает указанные запасы, и их получателем.

3.3. Получение запасов как взноса в уставный капитал оформляется приходным ордером (форма № М-4, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193) или актом о приемке материалов (форма № М-7, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193), или товарно-транспортной накладной (форма № 1-ТН, утвержденная приказом Министерства транспорта Украины и Министерства статистики Украины от 29.12.95 г. № 488/346) и т. п.

3.4. Обмен запасов на другие подобные и неподобные запасы оформляется приходным ордером или актом о приемке материалов, или товарно-транспортной накладной и т. п.

3.5. Запасы, которые получены безвозмездно, оформляются накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов или товарно-транспортной накладной с использованием штампа (обозначения) об оприходовании, или актом о приемке материалов, или приходным ордером. Приходный ордер составляется материально ответственным лицом в день приемки запасов.

3.6. Приемка и оприходование запасов, поступивших от поставщиков или от переработчиков по переработке на стороне, оформляется товарно-транспортной накладной с использованием штампа (обозначения) об оприходовании или приходным ордером.

3.7. Если при оприходовании запасов выявлено несоответствие качества и количества запасов данным сопроводительных документов, то составляется акт о приемке материалов при участии материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Если такие запасы поступили по железной дороге, составляется коммерческий акт (форма которого утверждена приказом Министерства транспорта Украины от 28.05.02 г. № 334 «Об утверждении Правил составления актов (статья 129 Устава)»).

3.8. Если запасы поступили на предприятие без товаросопроводительных документов, то составляется акт о приемке материалов или коммерческий акт (в случае, если такие запасы поступили по железной дороге).

3.9. При приемке запасов на ответственное хранение составляется акт о приемке материалов. Такие запасы на складе хранятся обособленно от запасов, признанных активами предприятия.

3.10. Поступления запасов от физических лиц, не зарегистрированных субъектами предпринимательской деятельности, торговые предприятия и заведения ресторанного хозяйства оформляют закупочным актом. В закупочном акте фиксируются дата и место составления; название предприятия; единица измерения хозяйственной операции; содержание и объем (количественный и стоимостный) хозяйственной операции; должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления; личная подпись или другие данные, которые дают возможность идентифицировать должностное лицо предприятия, принимавшее участие в осуществлении хозяйственной операции.

3.11. Поступление запасов для реализации на условиях комиссии оформляется квитанцией и товарным ярлыком (формы № 1-ВТ, № 3-ВТ, утвержденные приказом Министерства внешних экономических связей и торговли Украины от 08.07.97 г. № 343.

3.12. Для внутреннего перемещения запасов, их отпуска производственным подразделениям и другим структурным подразделениям предприятия, расположенным на иной, нежели отпускающее их подразделение, территории, используется накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов.

3.13. Для оформления выбытия запасов, отпуск в производство которых осуществляется на основании установленных лимитов, применяются лимитно-заборные карточки (формы № М-8, № М-9, утвержденные приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193).

Отпуск материалов сверх установленного лимита или при замене материалов оформляется актом-требованием на замену (дополнительный отпуск) материалов (форма № М-10, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193) с разрешения руководителя предприятия или уполномоченных на то лиц.

3.14. Выбытие запасов для реализации (кроме товаров в розничной торговле) оформляется товарно-транспортной накладной или накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов, которую выписывает уполномоченное лицо на основании хозяйственного договора, разрешения руководителя или другого уполномоченного лица.

Выбытие проданных за наличные товаров отражается в товарном отчете материально ответственного лица.

Выбытие готовой продукции на предприятиях ресторанного хозяйства оформляется актом о реализации готовых изделий.

Продажа товаров, принятых на комиссию, оформляется реестром реализованных товаров.

Выбытие запасов безвозмездно оформляется накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов или товарно-транспортной накладной.

3.15. Уценка запасов до чистой стоимости реализации оформляется актом уценки.

3.16. Прием и сдача первичных документов на предприятии может оформляться реестром (форма № М-13, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193) или другой формой. Реестр составляется материально ответственным лицом и сдается вместе с первичными документами и необходимыми приложениями в бухгалтерскую службу предприятия или другую службу, в которой осуществляется обработка первичных документов.

3.17. В целях упорядоченности движения и своевременного получения для записей в бухгалтерском учете первичных документов приказом предприятия устанавливается график документооборота, в котором указываются дата создания или получения документов от других предприятий и организаций, дата приема их к учету, дата передачи в обработку и в архив.

График документооборота оформляется в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, которые выполняются каждым подразделением предприятия, а также всеми исполнителями с указанием последовательности, взаимосвязи и сроков выполнения работ. Пример графика документооборота приведен в приложении 3 (1) к настоящим Методическим рекомендациям.

Работники предприятия создают и представляют первичные документы, которыми оформляются хозяйственные операции с их участием, по графику документооборота. Каждому исполнителю выдается извлечение из графика, в котором приводятся перечень первичных документов, относящихся к функциональным обязанностям исполнителя, сроки их представления и подразделения предприятия, в которые передаются эти документы.

Первичные документы текущего месяца, которые прошли обработку и внесены в соответствующий учетный регистр, комплектуются в хронологическом порядке, нумеруются, переплетаются и передаются в архив.

3.18. Документы, созданные с применением средств вычислительной техники на электронных носителях, применяются в бухгалтерском учете в порядке, определенном Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 24.05.95 г. № 88.

3.19. Хранение документов о хозяйственных операциях с запасами осуществляется в соответствии с Законом Украины «О Национальном архивном фонде и архивных учреждениях» и Законом Украины «Об электронных документах и электронном документообороте».

4. Учет и контроль наличия и движения запасов в местах их хранения и в производстве

4.1. Запасы на предприятиях хранятся в специализированных и других местах (склады, кладовые и т. п.) хранения. Склады могут быть общего и специализированного назначения (центральные, промежуточные, экспедиторские и другие). Организация хранения запасов на предприятии осуществляется в зависимости от вида запасов, технологии производства, условий поставки, условий сбыта и т. п.

Для запасов, не принадлежащих предприятию, выделяются отдельные места хранения от других запасов.

4.2. Каждому складу присваивают постоянный номер, который в дальнейшем указывается на всех документах при оформлении операций по движению запасов на данном складе.

4.3. Приемка, хранение, отпуск и учет запасов в местах их хранения осуществляет материально ответственное лицо.

4.4. Руководитель предприятия в соответствии с Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» утверждает перечень должностных лиц, которых наделяет правом подписывать документы на получение и отпуск из мест хранения запасов, давать разрешение на вывоз запасов с предприятия и получение их от других предприятий.

4.5. При приемке запасов материально ответственное лицо проводит проверку соответствия запасов ассортименту, количеству, весу, объему, площади и качеству, которые указаны в сопроводительных документах.

4.6. В местах хранения каждая однородная группа (вид) запасов может отражаться материальным ярлыком (форма № М-16, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193), который прикрепляется к месту хранения запасов.

4.7. Материально ответственными лицами в местах хранения запасов ведется количественный учет движения запасов (кроме предприятий, которые применяют метод цены продажи).

4.8. Учет запасов на складе может осуществляться с применением карточки складского учета материалов (форма № М-12, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193).

Карточки складского учета оформляются материально ответственным лицом в одном экземпляре на основании первичных документов в соответствии с номенклатурой запасов.

Если в течение дня произошло несколько одинаковых (или однородных) операций по нескольким документам, может быть сделана одна запись с отражением номеров документов или номера реестра, который составляется по этим документам, и общего количества запасов. При незначительной номенклатуре запасов вместо карточек складского учета может применяться книга учета остатков запасов на складе.

4.9. В определенный срок материально ответственные лица подают все первичные документы по поступлению и выбытию запасов в бухгалтерскую службу. Материальный отчет (форма № М-19, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193) с отражением в нем наличия и движения запасов составляют и подают в бухгалтерскую службу.

На предприятиях, которые отражают запасы по оперативно-бухгалтерскому методу, для отражения остатков запасов на складе предприятия на конец отчетного периода может применяться ведомость учета остатков материалов на складе (форма № М-14, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193). Ведомость заполняется на основании данных карточек складского учета материалов по подтвержденным в них записям работником бухгалтерской службы.

4.10. При применении автоматизированных систем складского учета наличия и движения запасов предприятие использует регистры и отчеты в электронной форме, которые создаются, передаются и обрабатываются в соответствии с Законом Украины «Об электронных документах и электронном документообороте» и другими нормативно-правовыми актами.

4.11. Бухгалтерская служба в соответствии с Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» обеспечивает соблюдение правил ведения учета запасов на складе и в других местах хранения запасов в сроки, установленные руководителем (собственником) предприятия.

4.12. В целях своевременного проведения уценки запасов, а также для контроля за отклонением фактического остатка запасов от установленных норм и выявления запасов, которые длительное время не используются, может применяться сигнальная справка (форма №М-18, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193).

4.13. Проверка фактического наличия запасов, их состояния и условий хранения осуществляется инвентаризацией. Проведение инвентаризации осуществляется в соответствии с постановлением Кабинета Министров Украины от 28.02.2000 г. № 419 «Об утверждении Порядка представления финансовой отчетности» и Инструкцией по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69.

4.14. Для обеспечения эффективности использования запасов в производстве осуществляется контроль использования запасов в порядке, способом и в сроки, определенные руководителем (собственником) предприятия.

5. Бухгалтерский учет запасов

5.1. Бухгалтерская служба проверяет полученные первичные документы по форме и содержанию, то есть проверяется наличие в документе обязательных реквизитов, соответствие хозяйственной операции действующему законодательству, логическая увязка отдельных

ОТ РЕДАКЦИИ(1) Пример графика документооборота не приводится

показателей и правильность арифметических подсчетов.

5.2. После проверки первичных документов составляются учетные регистры аналитического и синтетического учета. Для этого, в частности, могут применяться учетные регистры, утвержденные приказами Министерства финансов Украины от 29.12.2000 г. № 356 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению регистров бухгалтерского учета» и от 25.06.03 г. № 422 «Об утверждении Методических рекомендаций по применению регистров бухгалтерского учета малыми предприятиями».

5.3. Аналитический учет запасов ведется в разрезе мест хранения, материально ответственных лиц и видов запасов.

5.4. Синтетический учет наличия и движения запасов осуществляется в денежной единице Украины на счетах учета запасов по Плану счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций и Инструкции о его применении, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291, по упрощенному Плану счетов бухгалтерского учета, утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 19.04.01 г. № 186.

5.5. Включение транспортно-заготовительных расходов в первоначальную стоимость конкретных наименований, групп, видов запасов при их оприходовании целесообразно осуществлять в случае, если можно достоверно определить суммы таких расходов, которые непосредственно относятся к приобретенным запасам.

Если транспортно-заготовительные расходы связаны с доставкой нескольких наименований, групп, видов запасов, то их сумма может обобщаться по отдельным группам запасов на отдельном субсчете (например, 200 «Транспортно-заготовительные расходы на запасы») или на отдельном дополнительном субсчете (например, 2011 «Транспортно-заготовительные расходы на сырье и материалы»).

5.6. Сумма транспортно-заготовительных расходов, которая обобщается на отдельном субсчете учета запасов, ежемесячно распределяется между суммой остатка запасов по состоянию на конец отчетного месяца и суммой запасов, которые выбыли (использованы в производстве, реализованы, безвозмездно переданы и т. п.) в отчетном месяце. Сумма транспортно-заготовительных расходов, которая относится к выбывшим запасам, определяется как произведение среднего процента транспортно-заготовительных расходов и стоимости выбывших запасов. Средний процент транспортно-заготовительных расходов определяется делением суммы транспортно-заготовительных расходов на начало отчетного месяца и транспортно-заготовительных расходов за отчетный месяц на сумму стоимости запасов на начало месяца и запасов, поступивших за отчетный месяц. Распределенная доля транспортно-заготовительных расходов, которая относится к стоимости выбывших запасов, отражается на тех счетах бухгалтерского учета, в корреспонденции с которыми отражено выбытие соответствующих запасов.

Остаток транспортно-заготовительных расходов, учет которых ведется на отдельных субсчетах, включается в соответствующую статью запасов Баланса предприятия (форма № 1, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87, или форма № 1-м, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 25.02.2000 г. № 39).

5.7. Недостачи и потери запасов, в пределах установленных норм естественной убыли во время транспортировки, относятся на увеличение первоначальной стоимости оприходованных запасов такого наименования, группы, видов.

Недостачи и потери запасов в пределах установленных норм естественной убыли во время хранения, а также недостачи и потери запасов сверх норм естественной убыли признаются расходами отчетного периода с отражением их фактической себестоимости (с учетом транспортно-заготовительных расходов) по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Если на предприятии учет запасов ведется по ценам продажи, то списанию подлежит также соответствующая сумма торговой наценки, которая по расчету относится к стоимости запасов, оказавшихся в недостаче или испорченными.

Одновременно суммы недостач и потерь от порчи запасов сверх норм естественной убыли до принятия решения о конкретных виновниках отражаются на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей».

После установления лиц, которые должны возместить потери запасов сверх норм естественной убыли, подлежащая возмещению сумма засчитывается в состав дебиторской задолженности и другого операционного дохода и расчетов с бюджетом (на разницу между суммой, которая должна быть возмещена виновным, и фактической себестоимостью недостач и потерь от порчи запасов) одновременно со списанием сумм, отраженных на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Сумма возмещения определяется согласно законодательству.

5.8. Сумма уценки первоначальной стоимости запасов до чистой стоимости реализации на дату баланса включается в состав других операционных расходов по дебету субсчета 946 «Потери от обесценивания запасов» с уменьшением фактической (балансовой) стоимости соответствующих запасов.

Если чистая стоимость реализации запасов, которые ранее были уценены и являются активами на дату баланса, в дальнейшем увеличивается, то на сумму увеличения чистой стоимости реализации в пределах величины предыдущего уменьшения (уценки) признается другой операционный доход по кредиту субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности» с увеличением балансовой стоимости соответствующих запасов.

5.9. Порядок отражения суммы налога на добавленную стоимость, которая исчисляется при поступлении и выбытии запасов, определен Инструкцией по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 01.07.97 г. № 141 (в редакции приказа Министерства финансов Украины от 24.12.04 г. № 818).

5.10. Стоимость отгруженных готовой продукции, товаров, производственных запасов и т. п. до перехода от предприятия покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на них, а также стоимость запасов, переданных предприятием на ответственное хранение, комиссию, переработку (давальческое сырье), отражаются на отдельных субсчетах счетов учета соответствующих запасов.

5.11. В случае если переданные на ответственное хранение запасы израсходованы хранителем запасов, собственник таких запасов их первоначальную стоимость списывает со счетов учета запасов с включением в другие операционные расходы по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и внесением данных в забалансовый субсчет 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». На основании документов об удовлетворении иска или других документов досудебного урегулирования, которые свидетельствуют о достижении согласия относительно возмещения потерь, собственник запасов признает дебиторскую задолженность и другие операционные доходы по кредиту субсчета 716 «Возмещения ранее списанных активов» с одновременным исключением данных с забалансового субсчета 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей».

Хранитель запасов в случае расходования (использования) запасов, принятых на хранение, их стоимость отражает по дебету счетов учета соответствующих запасов и кредиту счетов учета текущих обязательств.

5.12. Для отражения в учете отдельных операций, связанных с движением запасов, которые не соответствуют критериям признания активов (в том числе на которые предприятие не имеет права собственности, но которыми пользуется или обеспечивает их хранение), применяют забалансовые счета, предусмотренные Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией о его применении, утвержденными приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

5.13. Бухгалтерский учет на забалансовых счетах осуществляется, в частности, в случае:

· поступления и использования (возврата) давальческого сырья;

· поступления и реализации (возврата) запасов на основании договора комиссии (консигнации) и других подобных гражданско-правовых договоров;

· поступления и движения запасов, полученных от поставщика, и в оплате которых отказано вследствие нарушения договорных обязательств (несоответствия ассортименту, качеству, срокам поставки запасов, техническим условиям и т. п.) или поломки и порчи запасов;

· получения запасов, которые согласно договору запрещено использовать до оплаты их стоимости;

· если оплаченные и принятые покупателем у предприятия-поставщика запасы на территории (на складе, в цехе) последнего временно остаются у предприятия-поставщика с согласия (по обращению) покупателя в связи с отсрочкой отгрузки (вывоза, отправки) запасов покупателю;

· превышения количества фактически полученных запасов над количеством, указанным в расходных документах поставщика;

· если право собственности на запасы, поступившие на предприятие, не переходит к предприятию по другим причинам;

· приемки запасов на ответственное хранение;

· получения от заказчика подрядными организациями оборудования и строительных материалов для монтажа и выполнения строительных работ;

· исключения из активов запасов, которые испорчены или наличие которых инвентаризацией не подтверждено и их отсутствие или порча не обосновано нормами естественной убыли, а решение относительно возмещения их стоимости виновными лицами еще не принято.

На забалансовых счетах одновременно с отражением на синтетических счетах бухгалтерского учета отражается поступление и использование бланков строгого учета, учет которых ведется по их номинальной стоимости, а при их отсутствии – по стоимости, которая определяется в соответствии с постановлением Кабинета Министров Украины от 27.08.96 г. № 1009.

5.14. Типовая корреспонденция синтетических счетов, субсчетов и забалансовых счетов бухгалтерского учета по операциям с запасами приведена в приложении 4 (2) к настоящим Методическим рекомендациям.

6. Особенности учета тары

6.1. Предприятия, которые используют для упаковки и транспортировки запасов тару, срок полезного использования которой меньше одного года, оценивают приобретенную (полученную) тару по первоначальной стоимости в порядке, приведенном в подпункте 2.2 настоящих Методических рекомендаций.

Тара, срок полезного использования которой больше одного года (или операционного цикла, если он более года), предназначена для хранения товарно-материальных ценностей на складах (в кладовых), в производственных цехах, для транспортировки товарно-материальных ценностей и многоразового использования в целях осуществления технологического процесса производства (металлические и деревянные бочки, цистерны, контейнеры и т. п.), отражается на субсчете 115 «Инвентарная тара».

Тара одноразового использования, приобретенная вместе с запасами, включается в первоначальную стоимость запасов и отдельно на счетах бухгалтерского учета не отражается.

К таре одноразового использования относится тара, которая используется только один раз, не подлежит возврату и не принимается от покупателей (бумажная, картонная, полиэтиленовая, мешки, коробки бумажные и из полимерных материалов, которые используются для упаковки продукции).

Стоимость тары одноразового использования, обособленная в сопроводительных документах и оплаченная отдельно, и стоимость невозвратной тары многоразового использования в первоначальную стоимость продукции не включаются, а оприходуются по чистой стоимости реализации, если тара реализуется, или в оценке возможного использования, если тара используется на самом предприятии.

Тара, предназначенная для многоразового использования, может классифицироваться по видам продукции, для пакетирования которых она предназначена (средства пакетирования и специализированные контейнеры, тара-оборудование, средства пакетирования черных металлов и металлоконструкций, средства пакетирования продукции цветной металлургии, средства пакетирования газовой продукции, средства пакетирования химических реактивов и т. п.).

6.2. Наличие и движение тары (кроме тары, которая используется в качестве хозяйственного инвентаря), срок полезного использования которой меньше одного года, а также тарные материалы (материалы и детали, которые предназначены для изготовления тары и ее ремонта, в частности, детали для сборки ящиков, бочковая клепка, железо обручное, пробка корковая, металлическая и полиэтиленовая, колпачки вискозные, фольга и т. п.) отражаются:

· на субсчете 204 «Тара и тарные материалы» – всеми предприятиями, кроме предприятий, которые занимаются торговой деятельностью и общественным питанием;

· на субсчете 284 «Тара под товарами» – организациями, которые занимаются торговой деятельностью и общественным питанием;

· на счете 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» – предприятиями, которые используют тару для хранения товарно-материальных ценностей на складах (в кладовых), в производственных цехах, для транспортировки товарно-материальных ценностей.

Материалы, которые используются для дополнительного оборудования вагонов, барж, судов в целях обеспечения сохранности отгруженной продукции, не относятся к таре и отражаются на субсчете 201 «Сырье и материалы».

6.3. Оценку тары при выбытии осуществляют по одному из следующих методов: идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов; средневзвешенной себестоимости; себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО); нормативных затрат; цены продажи/розничных цен.

6.4. Стоимость тары при выбытии включается в:

ОТ РЕДАКЦИИ(2) Корреспонденция счетов приведена в приложении 3 (см. ниже)

· производственную себестоимость готовой продукции, если она используется для затаривания готовой продукции непосредственно в процессе производства;

· расходы на сбыт, если она используется для затаривания товаров, готовой продукции и других запасов на складах;

· себестоимость реализованных производственных запасов, если ее стоимость не включена в первоначальную стоимость реализованной готовой продукции, товаров, других запасов, указана в сопроводительных документах отдельной позицией и оплачена покупателем отдельно.

6.5. Если договором предусмотрен возврат многоразовой тары, денежные средства, переданные (полученные) в обеспечение тары (гарантии покупателя на возврат тары), отражаются на счете 31 «Счета в банках» и субсчете 377 «Расчеты с другими дебиторами» (или 685 «Расчеты с другими кредиторами») в разрезе контрагентов и договоров.

Покупатель отражает стоимость такой тары на забалансовом счете 023 «Материальные ценности на ответственном хранении» по стоимости тары.

6.6. Отпуск тары производственным цехам предприятия для затаривания продукции осуществляют по накладным-требованиям на отпуск материалов (внутреннее перемещение) или лимитно-заборным карточкам. При передаче тары вместе с продукцией из производства на склад готовой продукции отдельный документ на тару не оформляется, а выписывается один документ на продукцию с указанием в нем каждого вида тары отдельной строкой.

Отпуск тары филиалам или дочерним предприятиям, размещенным за пределами территории предприятия, осуществляется по товарно-транспортной накладной.

6.7. Материально ответственное лицо в порядке, установленном приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193 «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов», в определенный срок подает в бухгалтерскую службу материальный отчет со всеми первичными документами по поступлению и выбытию тары.

6.8. При инвентаризации тара вносится к опись (для тары постоянного хранения и тары многоразового использования, другого назначения (форма № М-21, утвержденная приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193) по видам: тканевая, стеклянная, другая жесткая тара; или по назначению и качественному составу: новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта.

Непригодная для использования тара может быть списана по акту о ее ликвидации, который утверждается руководителем предприятия.

Форма акта должна содержать обязательные реквизиты, предусмотренные законодательством, а также информацию о причинах необходимости выведения из эксплуатации тары, о возможности использования предприятием отходов от ликвидации (макулатура, дрова, металлолом).

Начальник Управления методологии бухгалтерского учета Л. ЛОВИНСКАЯ

Приложение 1к Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету запасов

Примеры расчета стоимости выбытия запасов по методам оценки выбытия запасов

Пример 1. Расчет по методу идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов

№п/п

Показатель (группа/вид

запасов)

Остаток на начало месяца Поступление Выбытие Остаток на конец

месяца

коли-чест-

во

стои-мость

заеди-ницу

сум-ма дата

коли-чест-

во

стои-мость

заеди-ницу

сум-ма дата

коли-чест-

во

стои-мость

заеди-ницу

сум-ма

коли-чест-

во

стои-мость

заеди-ницу

сум-ма

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 161 Запасы А 11.01 10 30 300 10 30 3002 Всего

за январь10 – 300 10 – 300

3 Запасы А 10 30 300 10 30 3004 Запасы Б 09.02 15 33 495 15 33 4955 Всего

за февраль10 – 300 15 – 495 25 – 795

6 Запасы А 10 30 300 10.03 9 30 270 1 30 307 Запасы Б 15 33 495 15 33 4958 Всего

за март25 – 795 9 – 270 16 – 525

9 Запасы А 1 30 30 1 30 3010 Запасы Б 15 33 495 15 33 49511 Запасы В 14.04 20 39 780 20 39 78012 Всего

за апрель16 – 525 20 – 780 36 – 1 305

13 Запасы А 1 30 30 1 30 3014 Запасы Б 15 33 495 10.05 15 33 495 – – –15 Запасы В 20 39 780 10.05 15 39 585 5 39 19516 Всего

за май36 – 1 305 30 – 1 080 6 – 225

17 Запасы А 1 30 30 1 30 3018 Запасы В 5 39 195 21.06 5 39 19519 Запасы Г 19.06 45 35 1 575 23.06 34 35 1 190 11 35 385

Пример 2. Расчет по методу средневзвешенной себестоимости

В случае если оценка выбытия запасов осуществляется по средневзвешенной себестоимости на конец отчетного периода

___________1) Расчет средневзвешенной стоимости единицы запасов на конец февраля:

2) Расчет средневзвешенной стоимости единицы запасов на конец апреля:

В случае если оценка каждой операции по выбытию запасов оценивается по средневзвешенной себестоимости на дату операции

3) Расчет средневзвешенной стоимости единицы запасов на дату операции 16.04:

4) Расчет средневзвешенной стоимости единицы запасов на дату операции 30.04:

20 Всего за июнь

6 – 225 45 – 1 575 39 – 1 385 12 – 415

№п/п

Пока-затель (группа/

вид запасов)


месяца

коли-чест-

во

стои-мость

за еди-ницу

сумма датаколи-чест-

во

стои-мость



во

стои-мость


суммаколи-чест-

во

средне-взве-шен-ная

стои-мость еди-ницы запа-сов на конец

ме-сяца

сумма

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 161 Запасы Д 11.01 10 30,00 300,00 10 30,00 300,002 Всего за

январь10 30,00 300,00 10 30,00 300,00

3 Запасы Д 10 30,00 300 09.02 15 33,00 495,004 Запасы Д 25.02 10 32,00 320,005 Всего за

февраль10 30,00 300 25 – 815,00 35 31,861) 1 115,00

6 Запасы Д 35 31,86 1 115,00 10.03 9 31,86 286,747 Всего

за март35 31,86 1 115,00 – – – – 9 31,86 286,74 26 31,86 828,26

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 168 Запасы Д 26 31,86 828,26 05.04 20 34,98 699,609 Запасы Д 14.04 20 39 780,00

10 Запасы Д 16.04 10 34,98 349,8011 Запасы Д 20.04 45 35 1 575,0012 Запасы Д 30.04 15 34,98 524,7013 Всего за

апрель26 31,86 828,26 65 – 2 355,00 45 34,98 1 574,10 46 34,982) 1 609,16

300 + (15 х 33) + (10 х 32)———————————— = 31,86.

10 + 25

828,26 + (20 х 39) + (45 х 35)————————————— = 34,98.

26 + 65

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 1614 Запа-

сы Д26 31,86 828,26 05.04 20 31,86 637,20

15 Запа-сы Д

14.04 20 39 780,00

16 Запа-сы Д

16.04 10 37,343) 373,40

17 Запа-сы Д

20.04 45 35 1 575,00

18 Запа-сы Д

30.04 15 35,624) 534,30

19 Всего за ап-рель

21 31,86 828,26 65 – 2 355,00 45 – 1 544,90 46 35,62 1 638,36

828,26 + (20 х 39) – (20 х 31,86)—————————————— = 37,34.

26 + 20 – 20

Пример 3. Расчет по методу себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО)

Пример 4. Расчет по методу нормативных затрат

Нормативная стоимость единицы продукции – 33 грн.

828,26 + (20 х 39) + (45 х 35) – (10 х 37,34) – (20 х 31,86)——————————————————————— = 35,62.

26 + 20 – 20 + 35

№п/п

Показатель

(группа/вид

запасов)


месяца

коли-чест-

во

стои-мость

заеди-ницу

сумма дата

ко-ли-

чест-во

стои-мость

заеди-ницу


во

стои-мость

заеди-ницу


во

стои-мость

заеди-ницу

сумма

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 161 Партия 1 11.01 10 30 300 10 30 3002 Всего

за январь10 – 300 10 – 300

3 Партия 1 10 30 300 10 30 3004 Партия 2 09.02 15 33 495 15 33 4955 Всего за

февраль10 – 300 15 – 495 25 – 795

6 Партия 1 10 30 300 10.03 9 30 270 1 30 307 Партия 2 15 33 495 15 33 4958 Всего

за март25 – 795 9 – 270 16 – 525

9 Партия 1 1 30 30 1 30 3010 Партия 2 15 33 495 15 33 49511 Партия 3 14.04 20 39 780 20 39 78012 Всего за

апрель16 – 525 20 – 780 36 – 1 305

13 Партия 1 1 30 30 10.05 1 30 30 – – –14 Партия 2 15 33 495 10.05 15 33 495 – – –15 Партия 3 20 39 780 10.05 14 39 546 6 39 23416 Всего

за май36 – 1 305 30 – 1 071 6 – 234

17 Партия 3 6 39 234 21.06 6 39 234 – – –18 Партия 4 19.06 45 35 1 575 33 35 1 155 12 35 42019 Всего

за июнь6 – 234 45 – 1 575 39 – 1 389 12 – 420

№п/п

Показатель (группа/вид запасов)


месяца

коли-чест-

во

стои-мость



во

стои-мость



во

стои-мость



во

стои-мость


сумма

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 161 Запасы Д 09.01 15 33,00 495,00 25 33,50 837,502 Запасы Д 25.01 10 33,00 330,003 Доведение

до факти-ческой себестои-мости

25 0,50 12,50

4 Всего за январь

25 837,50 25 837,50

5 Запасы Д 25 33,50 837,506 Запасы Д 10.02 25 33,50 837,507 Доведение


8 Всего за фев-раль

25 33,50 837,50 25 33,50 837,50

9 Запасы Д 14.03 30 33,00 990,00 5 32,00 160,0010 Запасы Д 16.03 10 33,00 330,0011 Запасы Д 20.03 15 33,00 495,0012 Доведение


30 (1) (30) 25 (1) (25)

13 Всегоза март

30 32 960 25 32 800 5 32,00 160,00

Фактическая себестоимость единицы продукции в январе составляла 33,50 грн.

Фактическая себестоимость единицы продукции в марте составляла 32 грн.

Доведение до фактической себестоимости продукции, оцененной по методу нормативных затрат, в марте отражается:

1) по дебету счета 26 «Готовая продукция» и кредиту счета 23 «Производство» на сумму разницы между фактической себестоимостью и нормативной стоимостью готовой продукции – (30) грн.;

2) по дебету субсчета 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции» и кредиту счета 26 «Готовая продукция» на сумму разницы между фактической себестоимостью и нормативной стоимостью готовой продукции, реализованной в отчетном периоде, – (25) грн.

Пример 5. Расчет по методу цены продажи

______________1) Расчет суммы торговой наценки на сумму реализованного товара за январь:

Определение среднего процента торговой наценки:

Определение суммы торговой наценки:

Торг. наценка = 153,60 х 18,44 % / 100 % = 28,32.

Определение себестоимости реализованных товаров:

Себестоимость товаров = 153,60 – 28,32 = 125,28.

2) Расчет суммы торговой наценки на сумму реализованного товара за февраль:

Определение среднего процента торговой наценки на конец февраля:


Торг. наценка = 76,80 х 17,9 % / 100 % = 13,75.



3) Расчет среднего процента торговой наценки на конец марта:

Определение среднего процента торговой наценки:


№п/п

Показатель (группа

запасов)

Остаток на начало месяца Поступление Выбытие Остаток на конец месяца

коли-чест-во

про-даж-ная

стои-мость

на-ценка

датаколи-чест-во

цена при-

обре-тения

себе-стои-мость при-

обре-тения

на-ценка


стои-мость

датаколи-чест-во

цена


стои-мость

на-ценка

себе-стои-мость

коли-чест-во


стои-мость

на-ценка

себе-стои-мость

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 211 Запасы К 02.01 10 5,00 50,00 10,00 60,00 12.01 5 6,00 30,00 5,0 30,002 Запасы Л 03.01 15 4,00 60,00 12,00 72,00 15.01 7 4,80 33,60 8,0 38,403 Запасы М 05.01 20 6,00 120,00 30,00 150,00 17.01 12 7,50 90,00 8,0 60,004 Всего

за январь0 0 0 45 230,00 52,00 282,00 24 153,60 28,321) 125,28 21 128,40 23,68 104,72

5 Запасы К 5 30,00 09.02 25 5,00 125,00 25,00 150,00 30 180,006 Запасы Л 8 38,40 09.02 10 4,00 40,00 8,00 48,00 30.02 16 4,80 76,80 2 9,607 Запасы М 8 60,00 10.02 11 6,00 66,00 16,50 82,50 19 142,508 Всего

за февраль

21 128,40 23,68 46 231,00 49,50 280,50 16 76,80 13,752) 63,05 51 332,10 59,43 272,67

9 Запасы К 30 180,00 28.03 30 6,00 180,00 0 10 Запасы Л 2 9,60 28.03 2 4,80 9,60 0 11 Запасы М 19 142,50 28.03 19 7,50 142,50 0 12 Всего

за март51 332,10 59,43 51 332,10 59,443) 272,66 0 0 0 272,66

Ср. процент 52————— = —— х 100 % = 18,44 %.торг. наценка 282

Ср. процент (23,68 + 49,50)————— = ——————— х 100 % = 17,9 %.торг. наценка (128,40 + 280,50)

Ср. процент 59,43————— = —— х 100 % = 17,9 %.торг. наценка 332,10

Торг. наценка = 332,10 х 17,9 % / 100 % = 59,44.




Пример определения чистой стоимости реализации запасов


Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций с запасами

№п/п

Показатель (группа/вид запасов)

Коли-чест-во

Первоначаль-ная

стоимостьПричина

обесцени-вания

Ожидаемая цена

продажи

Рас-ходы

на завер-шение произ-

водства и сбыт

Чистая стоимость

реализацииСумма умень-шения стои-мости

запасов

стои-мость


сумма

стои-мость


сумма

стои-мость


сумма

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 121 Материалы 10 20 200 Испор-

ченные15 150 10 14 140 60

2 Готовая продукция

15 20 300 Обесце-ненные

13,33 200 50 10 150 150

3 Незавер-шенное произ-водство

– – 2 000 Обесцени-вание

готовой продукции,

которую плани-руется

получить

2 000 1 000 1 000 1 000

4 Всего – – 2 500 – – 2 350 1 060 – 1 290 1 210

№п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетовДебет Кредит

1 2 3 4Раздел 1. Учет поступления запасов

1 Приобретены запасы с последующей оплатой:– получено от поставщиков – плательщиков налога на добавленную стоимость (НДС) по стоимости без НДС

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,281 «Товары на складе»,282 «Товары в торговле»

63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– на сумму налогового кредита по НДС по операции

641 «Расчеты по налогам» 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– получено от поставщиков – неплательщиков НДС по стоимости в сумме обязательства перед поставщиками

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,281 «Товары на складе»,282 «Товары в торговле»


Сформирована торговая наценка товаров

282 «Товары в торговле» 285 «Торговая наценка»

2 Приобретены запасы в случае осуществления предварительной оплаты:– осуществлен авансовый платеж за запасы

371 «Расчеты по выданным авансам»

31 «Счета в банках»

– на сумму налогового кредита по НДС по операции

64 «Расчеты по налогам и пла-тежам»

644 «Налоговый кредит»

– получены запасы от поставщиков –плательщиков налога на добавленную стоимость по стоимости без НДС

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся

63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

предметы»,281 «Товары на складе»,282 «Товары в торговле»,

– признано обязательство перед поставщиком на сумму ранее отраженного налогового кредита по НДС

644 «Налоговый кредит» 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Сформирована торговая наценка товаров

282 «Товары в торговле» 285 «Торговая наценка»

Проведено закрытие счетов учета расчетов с поставщиками по оплаченным и полученным запасам


371 «Расчеты по выданным авансам»

3 Приобретены и оприходованы запасы через подотчетных лиц по стоимости без НДС

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»

372 «Расчеты с подотчетными лицами»

Определена согласно законодательству сумма налогового кредита по НДС по операции

641 «Расчеты по налогам» 372 «Расчеты с подотчетными лицами»

4 Оприходованы товары, возвращенные от покупателей (способом «сторно»)

902 «Себестоимость реализованных товаров»

281 «Товары на складе»,282 «Товары в торговле»

Уменьшен доход от реализации на сумму продажной стоимости

704 «Вычеты из дохода» 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Уменьшена сумма излишне начисленного налогового обязательства по НДС по операции (способом «сторно»)

704 «Вычеты из дохода» 64 «Расчеты по налогам и платежам»

Восстановлена списанная сумма торговой наценки возвращенных товаров (способом «сторно»)

285 «Торговая наценка» 282 «Товары в торговле»

5 Оприходованы запасы, полученные в виде благотворительных взносов (гуманитарной помощи), целевого финансирования

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,28 «Товары»

48 «Целевое финансирование и целевые поступления»

6 Оприходованы безвозмездно полученные запасы


718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов»

7 Оприходованы запасы, полученные от участника (учредителя) предприятия


46 «Неоплаченный капитал»

8 Зачислены в состав первоначальной стоимости запасов:– расходы на страхование, таможенные сборы, пошлину, суммы косвенных налогов, другие расходы


63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,64 «Расчеты по налогам и платежам»,685 «Расчеты с другими кредиторами»,65 «Расчеты по страхованию»

– транспортно-заготовительные расходы по стоимости без НДС при условии отсрочки платежа


63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,685 «Расчеты с другими кредиторами»

Определена согласно законодательству сумма налогового кредита по НДС по операции

641 «Расчеты по налогам» 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,685 «Расчеты с другими кредиторами»

9 Зачислены финансовые расходы, подлежащие включению в себестоимость квалификационного актива

20 «Производственные запасы» 68 «Расчеты по другим операциям»

10 Оприходованы запасы, ранее не учтенные

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические

719 «Прочие доходы от операционной

на балансе, а также излишки запасов, выявленные при инвентаризации

активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,23 «Производство»,25 «Полуфабрикаты»,26 «Готовая продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»,28 «Товары»

деятельности»

11 Выявленные недостачи и порчи запасов при приемке груза по вине поставщика или транспортной организации

374 «Расчеты по претензиям» 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,685 «Расчеты с другими кредиторами»

12 Предъявлена сумма претензии к поставщику на величину разницы между суммой предварительной оплаты и суммой, указанной в полученных документах

374 «Расчеты по претензиям» 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

13 Оприходованы отходы производства

20 «Производственные запасы» 23 «Производство»

14 Оприходованы производственные запасы (материалы), полуфабрикаты, готовая продукция и т. п., изготовленные на предприятии

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,26 «Готова продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»

23 «Производство»

15 Оприходованы запасы, полученные от ликвидации объектов основных средств

20 «Производственные запасы» 746 «Прочие доходы от обычной деятельности»

16 Оприходованы запасы, полученные в результате осуществления обмена неподобными активами по бартерному соглашению:– признан доход от реализации покупателям запасов (других активов) по справедливой стоимости

36 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

70 «Доходы от реализации»,71 «Прочий операционныйдоход»

– начислена сумма налогового обязательства по НДС по операции

70 «Доходы от реализации»,71 «Прочий операционный доход»

641 «Расчеты по налогам»

– списана балансовая стоимость переданных запасов (других активов)

90 «Себестоимость реализации»,94 «Прочие расходы операционной деятельности»

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,25 «Полуфабрикаты»,26 «Готовая продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»,28 «Товары»

– оприходованы запасы по справедливой стоимости



– определена согласно законодательству сумма налогового кредита по НДС по операции

641 «Расчеты по налогам» 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

– зачет задолженности по расчетам



Раздел 2. Переоценка запасов17 Списана сумма, на которую

первоначальная стоимость запасов превышает чистую стоимость их реализации

946 «Потери от обесценивания запасов»

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,23 «Производство»,26 «Готовая продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»,

28 «Товары»18 Восстановлена ранее

списанная величина стоимости запасов в результате роста их чистой стоимости реализации

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,23 «Производство»,26 «Готовая продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»,28 «Товары»

71 «Прочий операционный доход»

Раздел 3. Учет выбытия запасов19 Реализованы (проданы)

запасы:– списана себестоимость реализованных запасов

901 «Себестоимость реализованной готовой продукции»,902 «Себестоимость реализованных товаров»,943 «Себестоимость реализованных производственных запасов»


– получен доход от реализации запасов

36 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,37 «Расчеты с разными дебиторами»

701 «Доход от реализации готовой продукции»702 «Доход от реализации товаров»,712 «Доход от реализации других оборотных активов»


701 «Доход от реализации готовой продукции»,702 «Доход от реализации товаров»,712 «Доход от реализации других оборотных активов»

641 «Расчеты по налогам» (при условии отсрочки платежа),643 «Налоговые обязательства» (при условии предварительной оплаты)

20 Списана сумма торговой наценки, которая приходится на реализованные товары, или способом «сторно»

285 «Торговая наценка»,282 «Товары в торговле»

282 «Товары в торговле»,285 «Торговая наценка»

21 Израсходованы запасы в производство:– для предприятий, которые не используют счета класса 8 «Расходы по элементам»

23 «Производство» 20 «Производственные запасы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,21 «Текущие биологические активы»,25 «Полуфабрикаты»

– предприятий, которые используют счета класса 8 «Расходы по элементам»

80 «Материальные расходы» 20 «Производственные запасы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,21 «Текущие биологические активы»,25 «Полуфабрикаты»

22 Израсходованы запасы для исправления производственного брака

24 «Брак в производстве» 20 «Производственные запасы»,25 «Полуфабрикаты»

23 Списана себестоимость окончательного брака

24 «Брак в производстве» 23 «Производство»

24 Израсходованы запасы (кроме предприятий, которые используют счета класса 8 «Расходы по элементам») для:– общепроизводственных нужд предприятия;– общехозяйственных нужд предприятия;– обеспечения сбыта продукции;– выполнения исследований и разработок

91 «Общепроизводственные расходы»,92 «Административные расходы»,93 «Расходы на сбыт»,941 «Расходы на исследования и разработки»

20 «Производственные запасы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»

– содержания объектов жилищно-коммунального хозяйства и объектов социально-культурного назначения

949 «Прочие расходы операционной деятельности»

25 Израсходованы запасы для использования в процессе капитального строительства или улучшения, модернизации,

15 «Капитальные инвестиции» 20 «Производственные запасы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»

модификации основных средств

26 Отпущены со склада запасы в переработку сторонним организациям

206 «Материалы, переданные в переработку»

201 «Сырье и материалы»

27 Израсходованы запасы для подготовки и освоения новых видов продукции, технологий, производств и агрегатов (пусковые расходы)

39 «Расходы будущих периодов» 20 «Производственные запасы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,25 «Полуфабрикаты»

28 Выявлены недостачи и потери от порчи запасов в результате инвентаризации

947 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,23 «Производство»,25 «Полуфабрикаты»,26 «Готовая продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»,28 «Товары»

Одновременно зачислена на забалансовый счет балансовая стоимость списанных сумм недостачи и потерь от порчи запасов до принятия решения о конкретных виновниках

На забалансовом счете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» осуществляется запись об увеличении сумм невозмещенных недостач и потерь от порчи запасов

29 Признан доход в сумме, подлежащей возмещению виновными лицами, недостач и потерь от порчи запасов

375 «Расчеты по возмещению нанесенных убытков»

716 «Возмещение ранее списанных активов»

Начислена сумма налогов и платежей по операции

716 «Возмещение ранее списанных активов»

64 «Расчеты по налогам и платежам»

Одновременно списаны с забалансового счета суммы недостач и потерь от порчи запасов, подлежащие возмещению виновниками

На забалансовом счете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» осуществляется запись об уменьшении сумм невозмещенных недостач и потерь от порчи

30 Переданы запасы как взнос в уставный капитал другого предприятия:– себестоимость финансовой инвестиции, которая указана в уставных документах

14 «Долгосрочные финансовые инвестиции»

68 «Расчеты по другим операциям»

– списана себестоимость переданных запасов

943 «Себестоимость реализованных производственных запасов»


– признан доход от реализации переданных запасов






– проведено закрытие счетов

68 «Расчеты по другим операциям»


31 Безвозмездно переданы запасы


20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,25 «Полуфабрикаты»,26 «Готовая продукция»,28 «Товары»

Начислена сумма налогового обязательства



по НДС по операции32 Списана по расчету

распределенная величина транспортно-заготовительных расходов (в случае их обобщения на отдельном субсчете учета запасов)

15 «Капитальные инвестиции»,23 «Производство»,24 «Брак в производстве»,90 «Себестоимость реализации»,91 «Общепроизводственные расходы»,92 «Административные расходы»,93 «Расходы на сбыт»,94 «Прочие расходы операционной деятельности»


33 Списаны потери запасов, понесенные в результате чрезвычайных событий

99 «Чрезвычайные расходы» 20 «Производственные запасы»,21 «Текущие биологические активы»,22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы»,26 «Готовая продукция»,27 «Продукция сельскохозяйственного производства»,28 «Товары»

Раздел 4. Забалансовый учет запасов34 Получено от заказчика

давальческое сырье на переработку

На забалансовом счете 022 «Материалы, принятые для переработки» осуществляется запись о поступлении давальческого сырья

35 Списана стоимость переработанного давальческого сырья

На забалансовом счете 022 «Материалы, принятые для переработки» осуществляется запись о выбытии давальческого сырья

36 Приняты запасы на ответственное хранение

На забалансовом счете 023 «Материальные ценности на ответственном хранении» осуществляется запись о поступлении запасов на ответственное хранение

37 Списана стоимость запасов после их возврата владельцу

На забалансовом счете 023 «Материальные ценности на ответственном хранении» осуществляется запись о выбытии запасов, возвращенных владельцу

38 Получены товары по договорам комиссии (консигнации), поручительства и другим подобным по содержанию гражданско-правовым договорам

На забалансовом счете 024 «Товары, принятые на комиссию» осуществляется запись о поступлении товаров в рамках договоров комиссии (консигнации), поручительства и других подобных по содержанию гражданско-правовых договоров

39 Списана стоимость товаров после выполнения условий договоров комиссии (консигнации), поручительства и других подобных по содержанию гражданско-правовых договоров

На забалансовом счете 024 «Товары, принятые на комиссию» осуществляется запись о выбытии товаров после выполнения условий договоров комиссии (консигнации), поручительства и других подобных по содержанию гражданско-правовых договоров

ПЕРЕЧЕНЬ ДОКУМЕНТОВ

ДЕКРЕТЫ

Декрет № 46-93Декрет КМУ от 10.05.93 г. № 46-93 «О стандартизации и сертификации».

ЗАКОНЫ

Закон № 45Закон Украины от 09.02.95 г. № 45/95-ВР «Об экологической экспертизе».

Закон № 123Закон Украины от 04.04.96 г. № 123/96-ВР «О лекарственных средствах».

Закон № 334 (о прибыли)Закон Украины от 28.12.94 г. № 334/94-BP «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-BP. Утратил силу с 01.04.11 г., кроме п. 1.20, который действует до 01.01.13 г. согласно п. 2 разд. ХІХ Налогового кодекса.

Закон № 481Закон Украины от 19.12.95 г. № 481/95-BP «О государственном регулировании производства и оборота спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий».

Закон № 575Закон Украины от 16.10.97 г. № 575/97-ВР «Об электроэнергетике».

Закон № 621/97 Закон Украины от 05.11.97 г. № 621/97-ВР «Об охране прав на топографии интегральных микросхем».

Закон № 752Закон Украины от 16.06.99 г. № 752-XIV «Об охране прав на указание происхождения товаров».

Закон № 771Закон Украины от 23.12.97 г. № 771/97-ВР «О безопасности и качестве пищевых продуктов».

Закон № 996 Закон Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».

Закон № 1023Закон Украины от 12.05.91 г. № 1023-ХІІ «О защите прав потребителей».

Закон № 1264Закон Украины от 25.06.91 г. № 1264-XII «Об охране окружающей природной среды».

Закон № 1775Закон Украины от 01.06.2000 г. № 1775-III «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности».

Закон № 2408Закон Украины от 17.05.01 г. № 2408-III «О стандартизации».

Закон № 2498Закон Украины от 25.06.92 г. № 2498-XII «О ветеринарной медицине».

Закон № 2657 Закон Украины от 02.10.92 г. № 2657-XII «Об информации».

Закон № 2662Закон Украины от 16.06.05 г. № 2662-IV «О винограде и виноградном вине».

Закон № 2694

Закон Украины от 14.10.92 г. № 2694-XII «Об охране труда».

Закон № 2707Закон Украины от 16.10.92 г. № 2707-XII «Об охране атмосферного воздуха».

Закон № 2806Закон Украины от 06.09.05 г. № 2806-IV «О разрешительной системе в сфере хозяйственной деятельности».

Закон № 3116 Закон Украины от 21.04.93 г. № 3116-XI «Об охране прав на сорта растений».

Закон № 3164 Закон Украины от 01.12.05 г. № 3164-IV «О стандартах, технических регламентах и процедурах оценки соответствия».

Закон № 3392Закон Украины от 19.05.11 г. № 3392-VI «О Перечне документов разрешительного характера в сфере хозяйственной деятельности».

Закон № 3687Закон Украины от 15.12.93 г. № 3687-XII «Об охране прав на изобретения и полезные модели».

Закон № 3688Закон Украины от 15.12.93 г. № 3688-XII «Об охране прав на промышленные образцы».

Закон № 3689Закон Украины от 15.12.93 г. № 3689-XII «Об охране прав на знаки для товаров и услуг».

Закон № 3745Закон Украины от 17.12.93 г. № 3745-XII «О пожарной безопасности».

Закон № 3792Закон Украины от 23.12.93 г. № 3792-XII «Об авторском праве и смежных правах».

Закон № 4004Закон Украины от 24.02.94 г. № 4004-XII «Об обеспечении санитарного и эпидемического благополучия населения».

ИНСТРУКЦИИ

Инструкция № 5 Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата Украины от 13.01.04 г. № 5.

Инструкция № 69Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Минфина Украины от 11.08.94 г. № 69.

Инструкция № 291Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291.

КОДЕКСЫ

ВКВодный кодекс Украины от 06.06.95 г. № 213/95-ВР.

ГКГражданский кодекс Украины от 16.01.03 г. № 435-IV.

КзоТ

Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г. № 322-VIII.

НКНалоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.

ХКХозяйственный кодекс Украины от 16.01.03 г. № 436-IV.

МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ

Методрекомендации № 2 Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина Украины от 10.01.07 г. № 2.

Методрекомендации № 373 Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики Украины от 09.07.07 г. № 373.

ПЕРЕЧНИ

Перечень № 207Перечень документов, необходимых для осуществления перевозок груза автомобильным транспортом во внутреннем сообщении (приложение), утвержденный постановлением КМУ от 25.02.09 г. № 207.

Перечень № 3392 Перечень документов разрешительного характера в сфере хозяйственной деятельности, утвержденный Законом Украины от 19.05.11 г. № 3392-VI.

ПИСЬМА

Письмо № 06/2Письмо Минтруда и соцполитики Украины от 15.05.02 г. № 06/2-4/132.

Письмо № 821Письмо Минфина Украины от 19.01.05 г. № 31-04200-20-10/821.

Письмо № 2598Письмо ГНС Украины от 11.11.11 г. № 2598/5/15-1316 «Относительно расходов предприятий-производителей на гарантийные ремонты».

Письмо № 6438Письмо ГНАУ от 11.04.12 г. № 6438/6/15-1215.

ПОЛОЖЕНИЯ (СТАНДАРТЫ) БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

П(С)БУ 9Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Минфина Украины от 20.10.99 г. № 246.

П(С)БУ 11Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательства», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.01.2000 г. № 20.

П(С)БУ 15Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Минфина Украины от 29.11.99 г. № 290.

П(С)БУ 16Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318.

П(С)БУ 19Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», утвержденное приказом Минфина Украины от 07.07.99 г. № 163.

П(С)БУ 31Положение (стандарт) бухгалтерского учета 31 «Финансовые расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.04.06 г. № 415.

ПОЛОЖЕНИЯ

Положение № 634Положение о Министерстве экономического развития и торговли Украины, утвержденное Указом Президента Украины от 31.05.11 г. № 634/2011.

ПОРЯДКИ

Порядок № 506Порядок гарантийного ремонта (обслуживания) или гарантийной замены технически сложных бытовых товаров, утвержденный постановлением КМУ от 11.04.02 г. № 506.

Порядок № 712Порядок выдачи эксплуатационного разрешения для мощностей (объектов) по производству, переработке или реализации пищевых продуктов, утвержденный постановлением КМУ от 12.05.07 г. №712.

Порядок № 956Порядок декларирования безопасности объектов повышенной опасности, утвержденный постановлением КМУ от 11.07.02 г. № 956.

Временный порядок № 342 Временный порядок декларирования соответствия продукции с низкой степенью риска для жизни и здоровья потребителей, утвержденный приказом Госкомитета Украины по вопросам технического регулирования и потребительской политики от 01.12.05 г. № 342.

ПОСТАНОВЛЕНИЯ

Постановление № 241Постановление Госкомитета СССР по статистике от 28.12.89 г. № 241 «Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций».

Постановление № 545 Постановление КМУ от 10.08.94 г. № 545 «Об утверждении Положения о представителях по делам интеллектуальной собственности (патентных поверенных)».

Постановление № 554Постановление КМУ от 27.07.95 г. № 554 «О перечне видов деятельности и объектов, которые составляют повышенную экологическую опасность».

Постановление № 611 Постановление КМУ от 09.08.93 г. № 611 «О перечне сведений, которые не составляют коммерческой тайны».

Постановление № 956 Постановление КМУ от 11.07.02 г. № 956 «Об идентификации и декларировании безопасности объектов повышенной опасности».

Постановление № 1698Постановление КМУ от 14.11.2000 г. № 1698 «Об утверждении перечня органов лицензирования».

ПРИКАЗЫ

Приказ № 43Приказ Минтранса Украины от 10.02.98 г. № 43 «Об утверждении Норм расходов топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте».

Приказ № 74

Приказ Госкомстата Украины от 17.02.98 г. № 74 «Об утверждении типовой формы первичного учета работы служебного легкового автомобиля и Инструкции о порядке ее применения».

Приказ № 112Приказ ГНС Украины от 28.02.11 г. № 112 «Об утверждении Порядка учета покупателей, которые получили гарантийную замену товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию)».

Приказ № 114Приказ Госкомитета Украины по стандартизации, метрологии и сертификации от 05.04.95 г. № 114 «Об утверждении Размеров регистрационного сбора за государственную регистрацию технических условий и изменений к ним».

Приказ № 193Приказ Минстата Украины от 21.06.96 г. № 193 «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов».

Приказ № 352Приказ Минстата Украины от 29.12.95 г. № 352 «Об утверждении типовых форм первичного учета».

Приказ № 488/346 Приказ Минтранса и Минстата Украины от 29.12.95 г. № 488/346 «Об утверждении типовых форм первичного учета работы грузового автомобиля».

Приказ № 489 Приказ Минстата Украины от 05.12.08 г. № 489 «Об утверждении типовых форм первичной учетной документации по статистике труда».

Приказ № 732 Приказ Минфина Украины от 22.11.04 г. № 732 «Об утверждении типовых форм первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов».

BB_2012_014

Documents

Transcript of BB_2012_014