管理会计研究模块三：实务篇

实务篇之专题一：ABC 理论与实践

提纲一、什么问题二、原理及延伸意义三、案例四、国内外研究五、争论焦点六、我们的看法

一、什么问题1 、成本低估、高估2 、影响及其后果3 、传统成本体系4 、原因5 、现代环境变化6 、系统改进设想

1 、成本低估还是高估 饮料 门票 吃饭 合计 A 11 0 4 15 B 20 8 14 42 C 15 4 8 27 D 14 4 6 24 合计 60 16 32 108 平均 15 4 8 27

传统成本系统提供失真产品和顾客成本信息复杂性 低 高 高

低 生产复杂性 顾客复杂性 * 小批量 * 个性化产品 * 准备期长 * 准备期短 * 特有部件 * 未预计订单 * 特殊检查测试 * 全面技术支持 * 全面材料管理 * 全面售后服务 * 特殊句到渠道 * 特殊测试和需求

成本高估

成本低估传统成本

现有的成本系统总开支

成本中心

205% 每直接 $27.56 每机器 劳动力 $ 9.7% 每 DM $ 直接劳动力要素

间接劳动 雇员福利 报废 维护折旧

DM 中心 DL 中心 机器工时中心

产品

作业成本系统总支出

$/ 材料 $ $/ 直接劳力 $ $/ 机时 $/ 准备时间 $/ 订货 $/ 移动 $/ 部分 $/增值直接劳动力资料 单位（ 58% ） 批量（ 22% ） 产品 设备 （ 10% ）（ 10% ）

非直接劳力 雇员福利 报废 维护 折旧

物质资料中心 劳动力中心 机器实践中心 准备成本中心 订货中心 物控中心 局部管理中心 集中管理中心

产品

传统系统和作业系统 $10,171 $10,17

1

0 0 传统 作业分类型

固定（ $5,796 ）

可变（ $4,375 ）

设备（ 1017 ）产品（ 1018 ）批量（ 2237 ）

单位（ 5899 ）

生产低附加值的部件是非常低效

0

10

20

30

40

50

60

70

年机时

占总部件的百分比

1- 50 50- 100 100- 500 500- 1000 >1000

64. 0%

15. 2%

0. 6%

18. 7%

1.6%

0

10

20

30

40

50

年机时

占总机时的百分比

1- 50 50- 100 100- 500 500- 1000 >1000

14.7% 12. 1% 13.8%

45.7%

13.8%

79% 的部件所需年机时不到 100 小时 消耗了不到 27% 的机时

生产低附加值的部件是非常低效

010203040506070

年机时

占总准备时间百分比

1-50 50-100 100-500 500-1000 >1000

44. 0%

19. 6%

0. 9%

32.1%

3.4%0

10

20

30

40

50

60

70

年机时

占总支出的百分比

1-50 50-100 100-500 500-1000 >1000

27. 0%

13. 0%10.0%

40.0%

10.0%

但占总准备时间的 64% 占总支出的 40%

一些典型的少量，低附加值部件

3, 229

11, 112

0

2000

4000

6000

8000

10000

12000

14000#单元数

10 Most Penal i zed 10 Most Helped

量

12

110

0

20

40

60

80

100

120时间数

10 Most Penal i zed 10 Most Helped

年机时

$788

$7, 152

0800

160024003200400048005600640072008000花费

10 Most Penal i zed 10 Most Hel ped

直接劳动力

2 、影响及其后果1 、财务会计影响： 静态上讲品种差异；动态上讲时间差异，2 、管理会计影响： 定价与品种决策；成本降低；研发设计； 预算与管理；业绩考评

隐性收益和隐性成本顾客

顾客 A

顾客 B

传统成本法顾客 B

顾客 A精确成本法

显性收益

隐收益

隐成本利润

成本

衡量客户盈利性 高服务成本客户 低服务成本客户•订购个性化产品•小额订单•预期外订单•个性化投送•更该投送要求•手工操作•售前投入大（市场，技术 以及销售渠道）•售后服务费用（安装，培训， 保修以及上门服务）•需要特殊库存•延付货款

•定购标准物品•大额订单•预期内订单•标准化投送•无投送要求变化•自动操作•售前投入低（标准价格和 订货）•无售后服务•无需库存•按时付款

客户盈利性

- 200

- 100

0

100

200

300

400

500客户赢利性

1 2 5 10 20 40 60 80 100 120 140 160 180 190 195 198 199 200

盈利性最高的客户 顾客

盈利性最差的顾客

作业成本法的累计客户盈利性曲线

0%

50%

100%

150%

200%

250%

300%

占总利润的百分比

1% 5% 10% 15% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90% 95% 100%盈利性最高 顾客比例 盈利最差

作业成本分析后采取的行动 新顾客的电子数据交换 just-in-time 大宗标准订单的折扣 小宗特殊订单的额外费用 1991 年客户减少 10% 修改并推行最小订货额 所减少的订单和产品数量 标准销售品种 关闭仓库 少量特殊商品允许第三方销售和生产协议 销售力量集中在排名前 125 为重要客户

从初期研究中得出的短期收益 销售量增长 20% 办事人员缩减 9% 总雇员减少 1% 收益增加 45%

得出结论：若现有的渠道或资源可增加销售量，总利润便转化为营业毛利。

作业管理：决定战略和改善操作

作业成本法战略性

可行性

我们应采取何种作业？ ■ 产品设计 ■ 产品系列和市场组合 ■ 供应商关系 ■ 客户关系 — 定价 — 订单规格 — 投送 — 包装 ■ 市场分割 ■ 经销渠道

为何作业消耗成本？ ■ 作业管理 ■ 调整商业运做 ■ 总量 ■ 业绩评估

■ 资源■ 作业■ 商业运做■ 生产成本■ 顾客成本

3 、传统成本体系 间接成本 分配基础 成本对象 直接成本

$2,385,000

39,750人工小时

间接成本直接成本

$60/ 小时

直接材料 直接人工

4 、原因 1. 单一品种的成本计算 原材料 直接归入法 人工费 某一品种产品 间接费用

4 、原因

原材料直接人工 不同品种产品

2. 多品种的成本计算直接归入

间接费用 中间账户 平均分配

5 、现代环境变化* 市场竞争由国内向全球渗透* 规模经济向市场应变能力转化* CIM 是解决以上问题的现实选择 ----CAD 开发成本较高 , 但手段先进 , 时间大大缩短 ,在英国 , 平均设计时间从 50 年代的

3 个月下降为今天的 15 分钟

5 、现代环境变化 ----CAE对设计的可行性 ( 生产上 , 成本上 )进行测试 ----CAM 降低设计转化为生产的时间 ,减少新产品投产准备时间 ----FMS 以灵活方式生产多种产品。品种迅速转化，质量更高，准备时间下降，人工与设备成本减少（弊端：失业、投资压力、管理的滞后）

----JIT目标：消除浪费、消除不增值作业 例：加工 检验 移动 等待 储存 在以上大阶段，只有加工是增值作业 具体内容

5 、现代环境变化

5 、现代环境变化 JIT制造，按订单生产，上道工序服从于下道 JIT 购货，按需购货（必须与供应商有长期合作关系，保证及时供货，价格优惠） JIT 存货，就是零存货，这来自于 JIT JIT制造，实施 JIT 的基础条件，共有九条

5 、现代环境变化 低存货水平、采用需求拉动、小规模采购、快速生产准备、人员技能多面手（一人具备不同技能）、 FMS 、 TQM （高质量保证高效率）、有效的设备维护系统、持续改善的工作环境（培养职工的忠诚）

5 、现代环境变化 JIT 的实施效果显示：（美国 22家企业抽查），供应商数量下降 67% ，报废反修减少

44% ，启动时间下降 47% ，存货下降

5 、现代环境变化 需求的多元化 品质的独特个性 产品寿命周期的变化 战略管理思想的引入 MS 的必然性

5 、现代环境变化现代生产的五大特征日本大阪大学中谷严教授指出现代生产的五大特征： 第一：流动化。人才流动、资本流动 第二：融业化。规模经济向范围经济转化，范围经济也就意味着突破行业界限 第三：个性化。同化欲望向差别化方向转化，也就是说，个性化替代了流行化

5 、现代环境变化 第四：国际化。在全球范围有效的利用资源，在发达国家从事基础研究，在落后国家从事制造业 第五：信息化。以上四大变化必须依赖于信息化作为基础 以上我们可归纳为多元化需求与品质的独特个性

5 、现代环境变化 需求多元化、个性化与产品寿命周期 1. 个性化导致多元化 显然，独特的需求必然导致多元化的产品需求 2. 多元化导致产品寿命周期缩短 流行导致产品有较长的生命周期 追求时尚使许多传统产品过早退出市场

5 、现代环境变化 产品寿命周期的三种含义 1. 传统的产品生产周期（价值链） 研发 设计 促销 供货 售后服务 2. 产品的市场周期 导入 成长 成熟 衰退 3. 产品的消费周期 购入 使用 废弃

5 、现代环境变化 4. 三种周期的相互关系 市场周期 消费周期 生产周期

5 、现代环境变化 1. 战略管理的两大基本特征 2. FMS来源于多元化与个性化特征 3. FMS 的基本思想 第一， FMS 是生产自动化的核心组成部分，生产自动化包括了四大内容的组合 * 生产过程自动化 订货 设计 投料 加工 组装 检验 保管 发货

5 、现代环境变化 *信息系统自动化 CAD 、 CAM 、 CAT * 无人运行 *多品种、小批量的 FMS 第二， FMS硬件要素 市场要求多元化、短期化、细分化 生产要求可从七个方面体现弹性

5 、现代环境变化（ 1 ）机械弹性：为适应生产采纳特定的部品，对机器进行调整的难以程度（ 2 ）产品弹性：拥有经济且快速的由原产品向新产品转型的能力（ 3 ）工程弹性：一种部品能同时适用于多项工程（ 4 ）作业弹性：一种作业可随时转换成另一种作业（ 5 ）程序弹性：即使遇到故障也能继续加工希望的部品（ 6 ）产量弹性：针对产量的增减，均能合理运用而获利（ 7 ）扩充弹性：根据需要能立即扩充 FMS 的规模

5 、现代环境变化 第三， FMS软件要素 CAD 、 CAM 、 CAT

5 、现代环境变化 间接费分配基础的疑问 费用与产品的关联度的削弱人工小时与机器小时的不足 成本计算方法对决策的影响就财务会计而言 , 影响不大对企业经营决策影响的双重性

5 、现代环境变化 传统分配率 ( 以机器小时为分配基础 ) 分配率 =$600,000/75,000=8元 / 小时 (注 75,000 是基础 , 不是动因 ) 若 A 产品消耗资源 传统法总成本 =1000*8=$8000 严格来讲 :A 产品实际消耗资源

5 、现代环境变化 质控 100*200=$20,000 生产准备 1*300=$300 合计 采购 10*105=$1,050 成本 客户订单 5*60=$300 $23,650 设备运转 2*1,000=$2,000

方法 A 方法 B 间接成本 制造费 间接材料 间接人工 其它费用 分配基础 机器小时 产品数量 人工小时 机器小时 成本对象

直接成本 直接材料 直接材料 直接人工 直接人工

6 、系统改进的设想

间接成本直接成本

间接成本直接成本

6 、系统改进的设想 4. ABC 的基本思想 （ 1 ）更加准确计算产品成本，作业消耗资源，产品消耗作业 （ 2 ） ABC 的成本流程 资源 产 直接成本 间接成本 A1 品 A2

A ： 线 An

二、原理及延伸意义1 、资源的特征2 、作业的划分3 、作业动因

资源的特征 1. 分配与间接分配的矛盾 * 产品间接费内容 设计、管理、采购、信息系统、财产税、保险、折旧费、水电等 * 直接分配，不符合成本效益原则 * 间接分配，捣浆糊

资源的特征 2. 成本分配基础与成本动因 3. 固定成本与变动成本 资源 预计费用 作业量 分配基础 约束性 $ 60 ， 000 5 ， 000 （生产能力） $12 酌量性 $20 ， 000 4 ， 000 （预计） $5 $80,000

$17

作业的划分 1. ABC 作业特征 *多元化 一般以成本中心为作业基础（西方 100--

1000 个） * 作业链 供应商 作业 A 作业 B--- 作业 顾客

作业的划分 2. 作业的分类 *数量作业，由产品数量引起 动因有：人工小时，机器小时，材料数量 * 批次作业，由次数引起 设备调整，采购，销货订单 注：批次即非变动又非固定 *辅助作业（包括产品，客户） 前者指生产过程，后者指销售过程 例如：新产品试制，生产技术改造，市场开发

作业的划分

批次作业

3. 作业间的关系

辅助作业

数量作业

作业动因 1. 什么是动因 动因是作业消耗资源的根本原因 仅就批次作业与产品辅助作业的成本动因选择举例如下：

作业动因作业 成本动因 作业活动设备保养 机器小时 批次活动设备调试 调试次数 批次作业安排订单生产 订单数量 批次作业开发新产品 品种数量 产品辅助作业产品质量改进 工程变动数 产品辅助作业

2. 动因是产品消耗作业的桥梁作业 作业成本 作业动因 分配率

材料采购 25,000 25次 1,000

材料检验 12,500 10次 1,250

材料分发 12,500 5次 2,500

作业动因 某张订单分 4次采购，检验 3次，分 2次投产，生产 100 件，每件耗用人工 1 小时（本月共耗用 40000人工小时） 按传统法计算 50000/40000 ×100=125元 按作业成本法： 4×1000+3×1250+2×2500=12750元

作业动因 （ 3 ）动因选择 第一种：业务动因 以作业发生的次数为计量单位，它假设每次作业消耗的资源是相同的 例如：生产准备次数，订单数量、设备调试次数，业务动因计量成本最低，但准确性最差。

作业动因 第二种：时间动因 以作业所耗用的时间作为计量单位。它假设单位时间的作业耗用的资源是相同例如：生产准备时间，生产调试时间等 时间动因计量成本较高，但准确性上升

作业动因 第三种：直接动因 以作业为桥梁，将产品耗用的资源直接进行归集，从而计算产品或劳务的成本 举例：以销售作业为例 第一种选择，每一客户的成本（假设所有客户耗用相同） 第二种选择，每一客户单位时间成本（时间不同，单位时间耗费相同） 第三种选择，每一客户实际成本（时间不同，单耗也不一样）

举例 一、情况简介 1. 原来生产： blue 、 black两种 pen 现增加 red 、 purple两个新品种 2.数据分析 red purple 价格 3% 10% 利润率 14.8% 18.2% overhead 300%of direct labor cost 合计 $60,

000 具体分析

资源 消耗金额间接人工 20,000福利费 16,000(其中 8,000 属于直接

人工部分)计算机耗费 10,000设备折旧 8,000维护保养 4,000能源消耗 2,000合计 60,000

二、 ABC analysis 1. overhead expense category $60,000( 其中 8,000属直接人工 ) resource 六大类 2. 作业分类 作业 生产批次 生产准备 管理 设备 福利费 动因 批次 时间 部件数 机器小时 间接人工 品种 B L R P 3. 作业成本

批次 生产准备 管理 机器设备 合计

间接人工即福利费

50% 40% 10% -- $28,000

计算机费 80% -- 20% -- 10,000

折旧 100% 8,000

维护保养 100% 4,000

能源消耗 100% 2,000

作业成本 $22,000 $11,200 $4,800 $14,000 $52,000

动因量 150 526 4 10,000

动因分配率 $147 $21 $2,100 $1.4

资源消耗情况项目 B L R P 合计

销货量 50,000 40,000 9,000 1,000 100,000

单价 1.5 1.5 1.55 1.65 -

直接材料(单件) 0.5 0.5 0.52 0.55 -

直接人工 0.2 0.2 0.2 0.2 -

机器小时 0.1 0.1 0.1 0.1 10,000

生产批次 50 50 38 12 150

生产准备 200 50 228 48 526

部件数 1 1 1 1 4

作业成本分配于四大产品项目 B L R P 合计

生产批次(147) 7,333 7,333 5,573 1,760 22,000

生产准备(21) 4,259 1,065 4,855 1,022 11,200

管理(1200) 1,200 1,200 1,200 1,200 4,800

机器设备(1.4) 7,000 5,600 1,260 140 14,000

合计 19,792 15,198 12,888 4,122 52,000

4 、传统成本计算项目 B L R P 合计

收入 75,000 60,000 13,950 1,650 150,600

DM 25,000 20,000 4,680 550 50,230

DC 10,000 8,000 1,800 200 20,000

300%DC 30,000 24,000 5,400 600 60,000

利润 10,000 8,000 2,070 300 20,370

毛利率 13.3% 13.3% 14.8% 18.2% 13.5%

5 、 ABC 计算项目 B L R P 合计

收入 75,000 60,000 13,950 1,650 150,600 DM 25,000 20,000 4,680 550 50,230 DL 10,000 8,000 1,800 200 20,000 40% 4,000

36,000 3,200 28,800

720 6,750

80 820

8,000 72,370

生产批次 7,333 7,333 5,573 1,760 22,000

生产准备 4,259 1,065 4,855 1,022 11,200

部件 1,200 1,200 1,200 1,200 4,800

机器设备 7,000 5,600 140 140 14,000

收益 16,208 13,602 -6,138 -3,302 20,370

毛利率 21.6% 22.7% -44% -200.1% 13.5%

作业成本系统最佳设计 计 量 成 本

最佳点 计量准确度

误差损失

总成本

计量成本

案例一

ABC 案例 ------- 许继电气

项目情况 数据分析 创新之处 经验总结

项目情况实施时间： 2001 年 8 月－ 2002 年 12 月合作对象：上海财经大学会计学院 ABC 项目组、许继电气、金蝶软件公司项目目的： 为许继电气事业部设计一套作业成本核算系统。总体设计思路作业中心及动因选择报表种类

总体设计思路分析和确定作业

确定分析和确定资源

确定资源动因，建立作业成本库

确定作业动因，分配作业成本库

制造部作业中心及动因部门 作业中心名称 作业成本动因及选择原因    制     造     部 

计划调度 以各个产品线的产值作为成本动因。装置校验 装置校验的大部分成本都和定额工时有直接的关系。因此在这个作业中心中选用定额工时作为作业成本动因。老化试验 老化试验没有专门的人员，只有老化箱这样一个设备，因此可以选用老化时间作为分配成本的依据。组端子 把大屏数量作为作业动因大屏安装 由于不同的大屏往往有不同的定额工时，而员工的考核也按照其完成的定额工时来进行。我们把定额工时作为作业成本动因。

打号牌 打号牌职责是将相应的符号打印在套管上。因此，打号牌工作的工作量取决于大屏上的线头个数。我们选用线头个数作为作业成本动因。

大屏配线 作业成本动因定为线头个数，并以此作为成本分配的依据。同时，根据配线的难易程度，我们考虑可以在线头个数上乘上一定的系数。

资料管理 资料管理作业中心的成本动因定为纸张的张数。考虑到纸张的大小不同，可以以 A4 的纸张作为标准，其他型号的纸张可以按照一定的系数折合成 A4 的纸张。

协调管理 协调管理部门的费用在月末进行归集，然后按照一定的比例分摊到产品线上去。分摊比例可以按照各产品线人数或产值大致核定一个比例。

公共部门作业中心及动因部门 作业中心 作业动因及选择原因  公 共 部 门

基础研发 将各产品线对研发项目的出价作为作业动因，来分配项目成本。因为产品线出价越高，说明项目对该产品线贡献越大，产品线理应承担更多的研发成本。

市场营销 营销部所有的费用（不包括状态监测产品线专款专用的部分）按照各产品线的产值比例分配进入各产品线。为了保持分配标准的连续性，这个分摊比率可以在一定时期内保持稳定。如果各产品线的产值发生较大的波动，这个比例可以修改。总务及财务 总务部及财务部的所有费用支出汇总以后，根据各生产线的人数大致核定一个固定比例分摊进入各产品线。之所以这样考虑是因为考虑到人事等部门的工作量主要和人数有较大的关系。这个比例一旦核定下来，除非遇到产品线之间规模比例发生显著的变化，一般不需要改变。

产品线作业中心及动因部门 作业中心名称 作业成本动因及选择原因    产     品      线 

一次研发 以预计产量作为作业动因。是因为研发成果的服务期和市场销量可以比较准确地预计。

市场部 根据标书制作难易度、出差天数、技术水准、合同金额、与客户的关系等因素折合的合同系数作为本作业中心的作业动因。与成功的合同直接相关的费用直接归属于该合同，非直接相关的费用以及失败项目发生的费用按上述合同系数分配至成功的合同中。

工程开发与设计 以合同系数作为成本动因。合同系数可以根据客户的特殊要求、与客户的勾通情况以及产品的电压等级等因素来确定。该合同系数用于分配那些不能直接归属于合同的费用。能直接归属于合同的费用可以直接进入合同。

生产部 由于图纸成本是该作业中心所发生的主要费用，且图纸成本可以直接进入合同或产品，而且其数据较易获得，因此以图纸成本为作业成本动因。

生产调试 由于在该作业中心，原则上由专人负责全程调试，发生的费用大部分为人工费用，其他所需资源如导线、万用表、清洁用品等价值较低，加上调试的工时记录比较完整，故以定额工时作为作业成本动因。

现场调试与维护 以合同系数作为作业动因。该合同系数根据合同产值、地区远近、技术难度等因素确定。每一期末预提当期完工合同的现场调试与维护费用。

协调管理 以完工合同产值作为作业成本动因

报表种类完工产品成本表在制品成本表合同成本利润表合同成本费用明细表各产品线未分配费用表各产品线已分配费用表

单位：元

-材料 正常

材料-修

材料-质

材料费用小计

-生产 正常

-生产修改

-生产质量

-生产 小计

-制造正常

制造-修

制造-质

-制造小计

自动化 01D2057 20572 9893.49 0.00 0.00 9893.49 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 262.30 10155.79 15000.00

自动化 02B0242 02138 96672.65 0.00 0.00 96672.65 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 3060.14 99732.79 80000.00

自动化 02B1211 12049 71478.63 0.00 0.00 71478.63 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 1748.65 73227.28 100000.00

自动化 02B1513 15073 58711.96 0.00 0.00 58711.96 0.00 1674.76 0.00 0.00 1674.76 635.88 0.00 0.00 635.88 2273.25 63295.84 130000.00

自动化 02B1513 15074 41533.41 0.00 0.00 41533.41 0.00 1789.27 0.00 0.00 1789.27 169.63 0.00 0.00 169.63 1189.08 44681.39 68000.00

自动化 02B1513 15075 65477.82 0.00 0.00 65477.82 0.00 2753.82 0.00 0.00 2753.82 0.00 0.00 0.00 0.00 2098.38 70330.02 120000.00

自动化 02B1513 15076 74212.81 0.00 0.00 74212.81 0.00 602.85 0.00 0.00 602.85 472.69 0.00 0.00 472.69 664.49 75952.83 38000.00

自动化 02B1513 15077-1 40483.40 0.00 0.00 40483.40 0.00 1100.81 0.00 0.00 1100.81 228.99 0.00 0.00 228.99 874.33 42687.52 50000.00

自动化 02B1513 15077-2 34188.40 0.00 0.00 34188.40 0.00 1100.81 0.00 0.00 1100.81 400.21 0.00 0.00 400.21 874.33 36563.76 50000.00

自动化 02C0006 00020 34779.34 0.00 0.00 34779.34 0.00 1796.23 79.80 411.12 2287.15 0.00 0.00 0.00 0.00 1602.25 38668.74 78000.00

2002 12年 月

合计制造作业成本 服务作

业成本合同价

ABC 保护及自动化事业部 完工成本报表 （表一）

部门名称

合同号 屏号材料成本 基础

研发

生产作业成本

材料-正常

材料-修改

材料-质量

材料费用小计

生产-正常

生产-修改

生产-质量

生产-小计

制造-正常

制造-修改

制造-质量

制造-小计

自动化 02D1845 18064 47355.85 0.00 0.00 47355.85 0.00 835.08 0.00 0.00 835.08 1417.73 0.00 0.00 1417.73 0.00 49608.66 0.00

自动化 02D1845 18065-1 66900.85 385.41 0.00 67286.26 0.00 869.08 0.00 0.00 869.08 418.27 283.02 0.00 701.29 0.00 68856.63 0.00

自动化 02D1845 18065-2 66985.45 385.41 0.00 67370.87 0.00 869.08 0.00 0.00 869.08 914.15 283.02 0.00 1197.17 0.00 69437.12 0.00

自动化 02D1845 18066 10807.23 0.00 0.00 10807.23 0.00 332.71 0.00 0.00 332.71 675.55 0.00 0.00 675.55 0.00 11815.50 0.00

自动化 02D1845 18067 16935.47 0.00 0.00 16935.47 0.00 689.19 0.00 0.00 689.19 1204.97 0.00 0.00 1204.97 0.00 18829.63 0.00

自动化 02D1845 18068 10807.76 0.00 0.00 10807.76 0.00 332.71 0.00 0.00 332.71 733.47 0.00 0.00 733.47 0.00 11873.94 0.00

自动化 02D1845 18069-1 74923.73 0.00 0.00 74923.73 0.00 821.55 0.00 0.00 821.55 1197.09 0.00 0.00 1197.09 0.00 76942.37 0.00

自动化 02D1845 18069-2 36511.07 385.41 0.00 36896.48 0.00 1001.44 0.00 0.00 1001.44 756.47 283.02 0.00 1039.49 0.00 38937.41 0.00

自动化 02D1845 18070 23934.61 0.00 0.00 23934.61 0.00 251.19 0.00 0.00 251.19 598.22 0.00 0.00 598.22 0.00 24784.02 0.00

自动化 02D1845 18071 79479.40 0.00 0.00 79479.40 0.00 536.37 0.00 0.00 536.37 388.72 0.00 0.00 388.72 0.00 80404.49 0.00

自动化 02D1845 18072 91006.34 0.00 0.00 91006.34 0.00 285.18 0.00 0.00 285.18 347.37 0.00 0.00 347.37 0.00 91638.89 0.00

自动化 02D1845 18073 22820.51 0.00 0.00 22820.51 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 22820.51 0.00

自动化 02D1845 18074 55825.61 385.41 0.00 56211.02 0.00 1690.62 0.00 0.00 1690.62 520.07 283.02 0.00 803.10 0.00 58704.74 0.00

自动化 02D1847 18058 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 0.00 101.76 0.00 0.00 101.76 0.00 101.76 0.00

保护及自动化事业部ABC在制品成本报表（表二）2002 12年 月 单位：元

部门名称

合同号 屏号材料成本

基础研发

生产作业成本 制造作业成本服务作业成本

合计 合同价

单位：元

屏号 屏号名称 材料成本 制造作业

成本产品作业成

本服务作业成

本 合计 合同价（不含税） 合同毛利

20525 20525 59, 210. 11 8, 446. 03 1, 224. 06 68, 880. 20 59, 829. 06 - 9, 051. 1420526 20526 61, 895. 20 1, 162. 21 1, 380. 62 1, 363. 96 65, 801. 99 66, 666. 67 864. 6820527 20527 48, 729. 30 700. 42 587. 96 1, 189. 08 51, 206. 76 58, 119. 66 6, 912. 9020528 20528 59, 053. 56 2, 034. 31 1, 751. 69 2, 098. 38 64, 937. 94 102, 564. 10 37, 626. 1620529 20529 37, 267. 68 1, 324. 55 668. 72 1, 573. 79 40, 834. 74 76, 923. 08 36, 088. 3420530 20530 45, 605. 14 412. 08 568. 25 612. 03 47, 197. 50 29, 914. 53 - 17, 282. 9720531 20531 113, 468. 20 903. 04 1, 998. 66 3, 304. 95 119, 674. 85 161, 538. 46 41, 863. 6120532 20532 34, 033. 52 832. 04 2, 258. 57 1, 766. 59 38, 890. 72 73, 504. 27 34, 613. 5520533 20533 39, 537. 40 439. 89 1, 125. 68 1, 503. 84 42, 606. 81 73, 504. 27 30, 897. 4620534 20534 39, 544. 30 747. 74 1, 125. 68 1, 503. 84 42, 921. 56 73, 504. 27 30, 582. 71

538, 344. 41 8, 556. 28 19, 911. 86 16, 140. 52 582, 953. 07 776, 068. 37 193, 115. 30

保护及自动化事业部ABC合同成本利润表 (表三）

合计

合同号：02D2054 合同价（含税）：908，000元

订货单位：新疆新能物资集团有限公司 工程项目：XWJK－3100综自站

屏号：20525

费用属性 来源部门名称 正常成本 设计修改成本 质量成本 小计材料成本 小计 59, 210. 11 59, 210. 11

_自动化 本级 59, 210. 11 59, 210. 11产品线作业成本 小计 7, 190. 11 1, 255. 93 8, 446. 04

_自动化 生产调试 7, 190. 11 1, 255. 93 8, 446. 04服务作业成本 小计 1, 224. 06 1, 224. 06

营销部本级 378. 96 378. 96_制造部 仓库管理 39. 55 39. 55_制造部 协调管理 109. 67 109. 67_制造部 资料管理 94. 55 94. 55_自动化 市场部 162. 81 162. 81_自动化 现场调试及维护 26. 72 26. 72_自动化 协调管理 328. 73 328. 73

总务部本级 83. 06 83. 06合计 67, 624. 27 1, 255. 93 68, 880. 20

合同价：70，000元

ABC (成本法合同费用明细表 表四）02D2504 2002 12合同号： 期间： 年 期 部门名称：继电保护 单位：元

屏号：20526费用属性 来源部门名称 正常成本 设计修改成本 质量成本 小计

材料成本 小计 61, 895. 20 61, 895. 20_制造部 大屏安装 702. 38 702. 38_制造部 大屏配线 328. 28 328. 28

制造部本级 169. 60 169. 60_自动化 本级 60, 694. 95 60, 694. 95

产品线作业成本 小计 1, 380. 62 1, 380. 62_自动化 工程设计 677. 30 677. 30_自动化 生产调试 703. 32 703. 32

服务作业成本 小计 1, 363. 95 1, 363. 95营销部本级 422. 26 422. 26

_制造部 仓库管理 44. 07 44. 07_制造部 协调管理 122. 21 122. 21_制造部 资料管理 105. 36 105. 36_自动化 市场部 181. 42 181. 42_自动化 现场调试及维护 29. 77 29. 77_自动化 协调管理 366. 30 366. 30

总务部本级 92. 55 92. 55制造部作业成本 小计 1, 162. 21 1, 162. 21

_制造部 打号牌 81. 40 81. 40_制造部 大屏安装 169. 63 169. 63_制造部 大屏配线 366. 19 366. 19_制造部 机箱调试 544. 99 544. 99

合计 65, 801. 99 65, 801. 99

合同价：78，000元

ABC (成本法合同费用明细表 表五）02D2504 2002 12合同号： 期间： 年 期 部门名称：继电保护 单位：元

部门 年度 期间 费用名称 金额

11.01.0001 2002 11 福利费用 758.2411.01.0001 2002 12 业务招待费用 650.0011.01.0001 2002 12 业务招待费用 535.0011.01.0001 2002 12 实验费 15,000.0011.01.0001 2002 12 人工费用 5,400.0011.01.0001 2002 12 折旧费用 637.2611.01.0001 2002 11 业务招待费用 4,525.0011.01.0001 2002 11 业务招待费用 570.0011.01.0001 2002 11 差旅费 1,948.0011.01.0001 2002 11 差旅费 2,084.0011.01.0001 2002 11 差旅费 2,031.0011.01.0001 2002 11 差旅费 636.0011.01.0001 2002 11 折旧费用 830.6011.01.0001 2002 11 人工费用 5,416.00

41,021.10

各产品线未分配费用查询表 （表六）

小计

自动化_WZQ-5项目

部门 年度 期间 费用名称 金额

11. 03 2002 11差旅费 124711. 03 2002 11差旅费 54711. 03 2002 11差旅费 103511. 03 2002 11业务招待费用 591. 511. 03 2002 12折旧费用 7647. 0611. 03 2002 12人工费用 3730311. 03 2002 12办公费 9085. 411. 03 2002 12差旅费 1364. 411. 03 2002 12差旅费 190811. 03 2002 11福利费用 4985. 8211. 03 2002 11办公费 2454. 811. 03 2002 11办公费 509211. 03 2002 11人工费用 3561311. 03 2002 11折旧费用 9967. 1411. 03 2002 12修理费 25011. 03 2002 12低值易耗品费用 1680

120771. 12

_自动化 工程设计

小计

各产品线已分配费用查询表 （表七）

数据分析主要从以下三方面来分析：制造费用在完工产品和在产品之间的分摊 ；制造部费用在各产品线之间的分摊合同成本比较

制造费用在完工产品和在产品之间的分摊 

ABC 成本法下 传统成本法下 差异

在产 完工 实际发生 金额 百分比（%）

11 月产品线生产 430861 357197.93 788058.93 430861.07 120.62

制造部生产 144524.04 96535.96 241060 144524.04 149.71

12 月产品线生产 257198.27 981502.38 1238700.65 -166435.4 -16.96

制造部生产 133384.65 445044.95 578429.60 -10732.46 -2.41

各产品线分摊的制造部费用比较表(11月）

  ABC 法下小计 传统成本法 差异 百分比 (%)

11 月

自动化 162307.5 163923.9 1616.4 1.00

继电保护 75091.7 81646.8 6555.1 8.73

农电大屏 43964.4 49784.9 5820.6 13.24

水电部 23257.5 14088.4 -9169.1 -39.42

铁道系统部 40579.5 35756.6 -4823.0 -11.89

合计 345200.6 345200.6    

各产品线分摊的制造部费用比较表（ 12月）  ABC 法下小计 传统成本法 差异 百分比 (%)

12 月

自动化 436391 432505.8 -3885.2 -0.89

继电保护 203678.3 212555.3 8877 4.36

农电大屏 104021.2 131778.4 27757.2 26.68

水电部 58328.2 37006.7 -21321.5 -36.55

铁道系统部 106073.5 94645.9 -11427.6 -10.77

合计 908492.1 908492.1 0  

各产品线分摊的制造部费用比较图（ 12月）

0

100000

200000

300000

400000

500000

自动化 继电保护 农电大屏 水电部 铁道系统部

作业成本法

传统成本法

合同分配的制造费用比较表 合同号 产品号

作业成本法 传统成本法 差异

制造部产品线

合计 制造部 产品线 合计 金额 百分比 (%)

正常 设计修改

02D0333 20532 794.3 1055.3 　 1849.6 480.9 924.2 1405.1 -444.5 -24.0

02D0181 1611 1588.1 3649.8 159.6 5397.5 3873.5 2943.4 6816.9 1419.4 26.3

02D0568 8722 203.6 558.3 0.0 761.9 495.1 951.4 1446.4 684.6 89.9

合同分配的制造费用比较图

01000200030004000500060007000

02D0333 02D0181 02D0568合同号

作业成本法传统成本法

合同总成本比较合同号 产品号

作业成本法 传统成本法 差异

产品线 制造部 服务作业 合计 制造部 产品线 合计 金额 百分比(%)

02D1239 12119 1939 724 1315 3978 1549 1177 2727 -125 -32

02D2054 20532 2259 832 1767 4857 2082 1582 3664 -1193 -25

02D0181 01611 3808 1588 3287 8683 3874 2943 6817 -1866 -22

合同总成本比较图

0100020003000400050006000700080009000

02D1239 02D2054 02D0181合同号

作业成本法传统成本法

说 明作业成本法将事业部发生的期间费用（包括科研、三包费用等）分配到各个合同或产品上，而传统成本法则只计算合同和产品所消耗的人工和制造费用。完工产品承担。

总结从我们上面的比较结果来看，作业成本法的特点和优点主要有如下几个方面：成本计算的范围更全面，不仅包括产品线和制造部的人工和制造费用，还包括产品线和制造部发生的期间费用（包括科研及三包费用），而且还包括事业部总务部和营销部的费用。成本计算更精确。作业成本法根据合同及产品消耗的作业动因来计算成本，从而使成本计算更准确。我们可以提供各合同及产品所消耗每个作业中心的费用及其明细，从而有助于未来对事业部各环节的管理和控制，还可以用于优化产品生产流程和产品报价。。

总结（续）成本计算的功能更强。作业成本法不仅能计算合同正常成本，还能根据设计修改和产品返工所消耗的作业成本来计算设计修改和返工所应承担的成本，从而能与我公司目前开展的质量成本结合起来，为管理者提供更多、更有用的信息。完工产品承担。

有益探索制造费用占全部成本比重较低的条件下，是否适合使用作业成本法 期间费用的处理 与现有的会计制度融合 成本对象的选择 度身定制的 ABC软件

制造费用占全部成本比重较低的条件下，是否适合使用作业成本法

由于许继电气对各个分厂领导都实行 KPI 考核，每个分厂之间都要进行内部转移定价。使得制造部所提供的产品成本数据中，直接材料成本包括了前面几家分厂的直接材料成本、直接人工成本、制造费用以及各个分厂的利润，而直接人工成本、制造费用仅包括制造部自己发生的费用。这种成本核算体系，高估了直接材料成本的比重，而低估了制造费用、直接人工成本。

制造费用占全部成本比重较低的条件下，是否适合使用作业成本法（续）

设计作业成本核算系统符合成本效益原则。在作业成本核算体系下，其是以“作业”为中心，通过成本动因的选择，反映了引起成本发生的原因，从而有利于企业管理层更好地控制成本。许继电气 2001年整个事业部发生的费用总额（包括人工、制造费用以及期间费用）大致为 63000万元。通过实施作业成本核算系统，即使仅能帮助企业管理层降低一个百分点的费用额，其收益就能高达 630万元。而实施整个作业成本核算系统所要花费的费用，包括购买计算机、培训费、付给金蝶公司软件设计费以及必要的各种奖金、咨询费等总共费用没有超过 200 万元。产品承担。

期间费用的处理传统成本核算方法并不能提供详细的有关某一项目、合同、产品所消耗的研究与开发、销售的等期间费用。尤其是在我国现有的管理水平下，即使真的需要这些信息，也必须花费大量的人力、物力去完成。在作业成本核算系统下，通过价值链的分析，可以把研究与开发、设计、生产、营销、配送、售后服务等过程纳入到成本核算范围。在实施 ABC过程中，我们通过合理划分作业中心选择成本对象，将事业部的期间费用纳入到 ABC 系统中，从而实现较为准确地归集和分配期间费用的目的。

与现有的会计制度融合在现有的财务会计报告体系下，企业的成本核算系统是为了财务报告的目的而计算销售产品成本、存货成本的，因此必需符合现有的会计准则、会计制度。同传统成本核算法相比，作业成本核算法将那些过去视为期间费用的费用归属到产品成本当中，构成产品成本的一部分。如果没有处理好会计准则、会计制度与作业成本法之间的关系，就会在企业有期末存货的条件下，增加期末存货成本，提高企业当期的利润。

与现有的会计制度融合（续）我们采取两种方法来解决这个问题：在处理营销部、财务部和总务部所发生的费用时，我们是把它们先分摊到各个产品线上，然后再从产品线分摊到合同或产品上。由于这些费用在财务会计上属于期间费用，因此，我们通过设置会计科目“产品线成本——**产品线——费用”这个过渡科目，在备查分录中予以分摊。通过金蝶公司设计的软件可以自动从同一套数据中获得两套报告数据，一套用于内部管理决策，另一套用于对外公布。

成本对象的选择用作业成本法来计算和分配期间费用，产品就不适宜作为所有成本费用的计算对象。我们一共选择了三种成本对象：在基础研发部门，选择研发项目作为成本对象，再根据受益产值比例将成本分配到完工产品上。对于管理和销售类作业中心，选择合同作为成本对象。在事业部的制造部门，我们选择产品作为成本计算对象。最后，在合同完工时，根据合同所包括的产品种类和数量，将完工产品成本归集到合同上，提供合同成本数据。

度身定制的 ABC软件实施作业成本法涉及到大量的凭证录入、数据分解和信息输出，这些都离不开计算机的支持。每个企业的组织结构、生产方式和生产流程、成本信息需求都会有所不同，因此，作业成本软件在有共性的同时还应该反映每个企业自身的特色。根据我们实施方案提供的核算思想和目的，金蝶软件公司为许继电气设计出了 ABC 软件，这在国内尚属首创。

有 益 经 验企业领导的支持和各级员工的通力协作 以企业的信息需求为指导，结合企业特点灵活运用作业成本法 较高的电算化水平和良好的员工素质。

企业领导的支持和各级员工的通力协作 许继电气领导对现有成本信息准确性的怀疑直接促使了作业成本法的引入和实施。由于作业成本法是一种新兴的成本计算方法，实施工作量较大、效果不确定，以及员工对 ABC 实施后引起的利益重新分配的恐慌，在项目实施前期我们遇到了一定的阻力。如果没有公司领导的大力支持，项目极有可能胎死腹中。随着工作的逐步推进，各级员工开始认识到 ABC优越性和在许继的实施前景，对项目实施的主动性和积极性都逐渐高涨。财务、工程技术、计算机中心等方面员工都对资源动因、作业动因的选择，凭证、账簿和报表的设计，软件的实施等方面提出了很多建设性意见，也直接参与到项目的实施进程中。可以说，如果没有各级员工的群策群力，项目也不可能最终成功实施。

以企业的信息需求为指导，结合企业特点灵活运用作业成本法 企业战略决策和经营决策所需要的成本信息是不一样的，前者需要较为粗略的信息，而后者则需要比较准确的成本信息。因此，我们需要根据企业成本信息的需求来设计作业成本法实施方案。许继电气实施作业成本法主要出于两种信息需要：合同报价和成本控制。我们将期间费用纳入到作业成本系统中，并以合同作为最终成本计算对象，满足企业合同报价的目的。通过设计多元化的成本计算对象以及计算质量及设计修改成本，为管理者的成本控制提供了有效的工具。从初步结果来看，我们基本实现了最初的设计思想，并得到了许继电气各方的认可。

较高的电算化水平从两个月的实施情况来看，事业部每个月都有上万条的原始数据，如果没有计算机进行费用和动因的汇总、费用分配和提供成本报表，单靠手工操作是不可能完成如此繁重的任务的。更重要的是， ABC 软件通过设计作业中心属性和取数规则，能够同时提供满足外部报告和内部决策需要的成本信息，使作业成本法与我国现有的财务会计制度相兼容。ABC 软件还对输入的原始数据进行整合，满足管理者对成本信息的灵活查询需要，提供 ABC完工成本表、 ABC 在产品成本表、作业中心费用明细表等等。

良好的员工素质作业成本法的最终实施还依赖于企业的各级员工，从学习作业成本法的基础知识到学习 ABC 软件操作，从动因完善到报表设计，整个项目的实施过程中都需要员工发挥主动性、创造性和奉献精神。倘若不是如此，我们所有的设想都是无木之花，无水之源。