Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

ממס במכירת הפטור מגוריםדירות

ח"ד ורו"עו, יסמדיה'צאהרון

מ"פתרונות מיסוי בע -כהן , אלמקייס, חיבה, ארצי

18.11.2014

1

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

.1 בסעיף מגורים דירת הגדרת

.1 חמישי פרק עקרונות

.ד49 ,ג49 ,(2)ב49 סעיפים

.(6)ב49 סעיף + (5)ב49 סעיף

.ה49 סעיף

.ז49 סעיף + ו49 סעיף

.המעבר הוראות

ענייניםתוכן

2

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

והיא נסתיימה שבנייתה ,מדירה חלק או דירה - "מגורים דירת" למגורים מיועדת או למגורים ומשמשת ,יחיד של חכירתו או בבעלותו

;הכנסה מס לעניין עסקי מלאי המהווה דירה למעט ,טיבה לפי .מדירה חלק או דירה1.

.וחשמל למים בפועל החיבור מבחן הינו המבחן - נסתיימה שבנייתה2.

ע"ו .ההגדרה בגדר תבוא לא חברה של בבעלות דירה - יחיד של בחכירה / בבעלות3. .(משפחתית חברה- ופיתוח אחזקות און-תל 6431-80

באופן למגורים בפועל משמשת היא וכאשר חלופי במבחן המדובר - למגורים משמשת4. .להגדרה להיכנס יכולה היא (סובייקטיבי) קבוע

פיזיים מבחנים של בקיומם די אין :חכים 1046/12 א"ע - טיבה לפי למגורים מיועדת5. ,ע"התב בחינת) קבע למגורי פוטנציאל של קיומו לבחון יש אלא לדירה הדרושים .(בניה היתרי

בהגדרת לבוא יכולות אינן ,"עסקי מלאי"כ שמוחזקות דירות - עסקי מלאי איננה6. ."מגורים דירת"

"דירת מגורים"הגדרת -לחוק 1סעיף

3

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

הזכאות לפטורמבחני

דירת מגורים מזכה1.

עקרון התא המשפחתי2.

למעט בעסקת קומבינציה החל -מכירת כל הזכויות 3. 01/08/2013מ

בקשה4.

עמידה בתנאי הסעיפים5.

פטור לדירת מגורים - 1חמישי פרק מזכה

4

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

"מזכה מגורים דירת"

לפחות למגורים בעיקרה ששימשה מגורים דירת - "מזכה מגורים דירת" :שלהלן התקופות משתי באחת

- מ החל) ;השבח מחושב שבשלה מהתקופה חמישיות ארבע1.01/01/98).

- מ החל - המוכר בקשת לפי) ;למכירתה שקדמו השנים ארבע2.01/01/98).

:גם ייחשב למגורים שימוש

.כלשהו שימוש בדירה נעשה לא שבה תקופה

דת או ,פעוטון לרבות ,חינוך לפעולות הדירה שימשה שבה תקופה .הכנסת של הכספים ועדת באישור ,האוצר שר שקבע כפי

פטור לדירת מגורים - 1חמישי פרק מזכה

5

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

המשפחתי התא עקרון

,בנפרד קבע דרך הגר זוג בן למעט ,זוגו ובן מוכר יראו זה פרק לעניין .אחד כמוכר - נשואים ילדים למעט שנים 18 להם מלאו שטרם וילדיהם

.(הנישואין בטרם הזוג בן דירת מכירת) מור דינה - 2979/97 ש"ע

.(הנישואין בתוך נפרדות דירות מכירת) עברי מרי אן - 3489/99 א"ע

המשפחתי התא חזקת תחולת היקף - 5/2011 ב"הו

.(חיצוניים לנכסים מיוחדת התייחסות)

:עברי מרי אן הלכת שינוי - שלמי יגאל - 3178/12 א"ע מכירת אזי ,בו שעמדו מוכיחים הזוג ובני ממון הסכם קיים כאשר בתוך גם - לו שייכת שהדירה הזוג מבני מי י"ע בפטור דירה

!האחר הזוג לבן המגיע בפטור תפגע לא - הנישואים

פטור לדירת מגורים - 1חמישי פרק מזכה

6

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

הזכויות כל מכירת

הזכויות כל את המוכר...ישראל תושב" :(א)א49 סעיף "...מזכה מגורים בדירת לו שיש במקרקעין

.בדירה הזכויות ולא למוכר שיש הזכויות כל על מדובר

.חכירה זכויות מול בעלות זכויות

מ החל קומבינציה בעסקת חלקי פטור - (ב)א49 סעיף :חריג01/08/2013.

פטור לדירת מגורים - 1חמישי פרק מזכה

7

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

בקשה

בקשתו פי על ,זכאי יהיה....ישראל תושב":(א)א49 לפטור ,73 סעיף לפי ההצהרה הגשת במועד שתוגש ".במכירתה ממס

על שתיחתם וחובה אישית הינה הפטור בקשת על ההצהרה .בלבד המוכר ידי

באימות חייבת (לפטור בקשה) 'ה בחלק המוכר הצהרת .בלבד ד"עו ידי על חתימה

פטור לדירת מגורים - 1חמישי פרק מזכה

8

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

הפטור לקבלת סף תנאי

חוץ לתושב או ישראל לתושב הוגבל הפטור :(א)א49 סעיף אישור נדרש) תושב הוא שבה במדינה מגורים דירת לו שאין

.(במדינתו המס רשויות

לסכום עד מקרה בכל הוגבל המלא הפטור :(1א)א49 סעיף במס תחויב העודפת התמורה - ₪ מיליון 4.5 של מכירה שווי בכפוף אך ,(2ב)א48 בסעיף ליניארי חישוב ולפי יחסי באופן

.המעבר להוראות

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

9

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

.שנים 4-ל אחת הפטור בוטל 01/01/2014-מ החל – (1)ב49 סעיף בוטל1.

:(2)ב49 סעיף תוקן2.

הוא והמוכר ,א16 בסעיף כהגדרתו ובאזור בישראל המוכר של היחידה דירתו היא הנמכרת הדירה" שמונה במשך ,מכר ולא ,מגורים לדירת שהיתה מיום לפחות חודשים 18 במשך בה הזכות בעל

,זו פסקה לפי ממס בפטור ,כאמור אחרת מגורים דירת ,האמורה למכירה שקדמו החודשים עשר שהושכרה דירה מכירת ועל ממנה שליש על עולה שאינו בדירה חלק מכירת על תחול לא זו הוראה

הדירה או החלק בשל אם ;(1997 בינואר 1) ז"תשנ בטבת ב"כ יום לפני מוגנת בשכירות למגורים ".זו פסקה לפי ממס בפטור אחרת מגורים דירת במכירת ג49 שבסעיף החזקה הוחלה האמורים

ובעונה בעת אחת מדירה יותר למוכר הייתה לא אחרונות השנים 4 שבמשך הדורש התנאי בוטל !אחת

בסעיף יחידה מגורים דירת חזקת נוצלה שלא ובלבד – לסעיף בהתאם "דירות רסיסי" למכור ניתן .(2)ב49 סעיף לפי ממס בפטור אחרת מגורים דירת במכירת ,הדירה רסיס בשל ג49

לכלול יש – בינוי פינוי או 38 א"תמ בפרויקט שנהרסה לדירה חליפית דירה מהווה שהדירה במקרה .הישנה הדירה ידו על הוחזקה שבה התקופה את גם בתקופה

.בירושה שהתקבלה דירה לגבי ל"כנ

!חשוב דרך ציון – 3591/14 מיסוי החלטת

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

10

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

תיחשב – המכירה יום הגיע שטרם ,38 א"תמ ובפרויקט בינוי פינוי בפרויקט דירה .הדירות במניין פוגעת שלא הנייר על כדירה תיחשב ,המכירה יום לאחר אולם .כדירה

:יחידה מגורים דירת חזקת– ג49 סעיף

שבבעלות היחידה המגורים כדירת הנמכרת הדירה את יראו ,(2)ב49 סעיף לעניין אחד לגביה שנתקיים מגורים דירת ,הנמכרת הדירה על בנוסף ,לו יש אם גם המוכר :מאלה

.למכירה שקדמו החודשים 18-ב הנמכרת לדירה כתחליף נרכשה היא1.

.1/1/1997 לפני מוגנת בשכירות למגורים הושכרה היא2.

.שליש על עולה אינו בבעלותה המוכר של חלקו3.

.בניין באותו שאינן זכויות חלקי לצרף אין

.(ב)-ו (א()5)ב49 סעיף תנאי בה והתקיימו בירושה שנתקבלה דירה היא4.

.שינוי ללא – גירושין אגב שהתקבלה דירה

."מסטי"-ו "לודמילה" ד"לפס רלוונטיות אין- 01/01/2014 מ החל

.פטור-חיוב ,חיוב -פטור המרת כדאיות לבדוק

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

11

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

:חברה בבעלות דירה – ד49 סעיף תיקון

דירה גם נוספת מגורים כדירת יראו (2)ב49 סעיף לעניין" בבעלותו שהיא טיבה לפי למגורים מיועדת או למגורים המשמשת

אך ,הכנסה מס לעניין עסקי מלאי המהווה דירה למעט ,איגוד של חלק ,בעקיפין או במישרין ,באיגוד זכויותיו באמצעות יש למוכר ."...שליש על העולה

סעיף פוסל לא - חברה בבעלות דירה עם המעבר ליום כניסה .(2)ב49

.למוריש (5)ב49 סעיף על השלכות

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

12

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

(5)ב49 סעיף

:אלה כל שהתקיימו ובלבד ,בירושה המוכר שקיבל מזכה מגורים דירת של היא המכירה

של צאצא של זוגו בן או ,המוריש של צאצא או ,המוריש של זוגו בן הוא המוכר1. ;המוריש

;בלבד אחת מגורים דירת של בעלה המוריש היה פטירתו לפני2.

בשל ממס פטור היה ,המגורים דירת את ומוכר בחיים עדיין המוריש היה אילו3. .המכירה

חברה בבעלות דירה ,מדירה חלק ,"מוכר" ולא "מוריש" - הזוג בת דירת :2 תנאי

הסעיף להוראות בהתאם ,מורשים משני דירות 2 בירושה קיבל אדם בו מצב ייתכן .בפטור שתיהן את למכור יכול

.הפטירה בעת ולא המכירה בזמן נבחנת ממס פטור לקבל היורש של הזכאות

.לפטור זכאי יהא לא – המכירה בעת חוץ תושב יורש

.לפטור זכאי יהא לא היורש – 2014 לאחר ומכירה פטירתו בעת חוץ תושב מוריש

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

13

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

ציבורי למוסד פטור – (6)ב49 סעיף .בלבד אחת מגורים דירת של בעלה המוריש היה פטירתו לפני

.המכירה בשל ממס פטור היה ,המגורים דירת את ומוכר בחיים עדיין המוריש היה אילו

כספי בכל מוגדר שימוש קובעת עצמה הצוואה הוראת כי הינו הפטור לקבלת תנאי המוריש כי משמעותו זה תנאי .הציבורי המוסד של הציבוריות למטרות המכירה תמורת .'וכו רפואי כשיר ,אמבולנס רכישת :כגון לכספים ספציפית מטרה בצוואתו קבע

או התמורה בכספי השימוש את דווקני ובאורח מפורשות קבע לא והמוריש במידה יינתן לא זה במקרה ,עצמו הציבורי המוסד או נאמן ,עיזבון מנהל בידי ד"שק שהותיר .הפטור

.ההוראות ובחינת הצוואה של למקור נאמן העתק קבלת ללא הפטור יינתן לא

המכירה תמורת כספי בכל בפועל שימוש לעשות הציבורי המוסד על כי קובע הסעיף .המוריש בצוואת מוגדר לשימוש בהתאם וזאת הציבוריות למטרותיו

.השנתי ח"בדו השימוש את לאשר הציבורי המוסד של ח"רו על

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

14

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

דירה רכישת לצורך דירות 2 במכירת פעמי חד פטור - ה49 סעיף שלישית

.(התיקון לפני מהמצב הפוך) הראשונה הדירה במכירת יינתן הפטור

נוספת אחת דירה בבעלותו יש ,הראשונה הדירה של המכירה במועד .בלבד

עלה לא ,יחד הדירות 2 של השווי סכום כאשר יינתן מלא פטור .₪ 3,367,000 על

פטור יינתן ₪ 2,024,000 - ₪ 3,367,000 בין השווי סכום כאשר) .(הנוספת הדירה שווי לבין ₪ 2,024,000 בין ההפרש בגובה חלקי

,הדירות 2 שווי מסכום %75 לפחות של בסכום דירה רכישת נדרשת .מכירתה שלאחר בשנה או הנוספת הדירה מכירת שלפני בשנה

לחוק 76סעיפי הפטור לאחר תיקון

15

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

דוגמא – ה49 סעיף .בלבד מגורים דירות 2 הנישום בבעלות

.(הראשונה הדירה) ₪ 500,000 של בסכום מזכה מגורים דירת נמכרה 01/01/18 בתאריך

של בסכום נוספת מזכה מגורים דירת נמכרה (החודשים 12 בתוך) 01/07/18 בתאריך

.(2)ב49 סעיף לפי (הנוספת הדירה) ₪ 1,000,000

.לחוק ה49 סעיף את להפעיל ומבקש 01/07/19 לתאריך עד חלופית דירה לרכוש מעוניין המוכר

?הבאים מהמצבים אחד בכל הפטור מה

? ₪ 1,000,000 יהיה החלופית הדירה שווי

יינתן ולא (4)ה49 סעיף בתנאי עמידה שאין הרי ,שנמכרו הדירות 2 משווי 75%-מ נמוך החלופית הדירה ושווי מאחר :הפטור

? ₪ 1,300,000 יהיה הנוספת הדירה שווי

הראשונה הדירה במכירת מלא פטור שינתן הרי ₪ 2,024,000 של שווי על עלה לא יחד שנמכרו הדירות 2 ושווי מאחר :לפחות הינה החלופית הדירה שעלות ובלבד

? ₪ 1,800,000 יהיה הנוספת הדירה שווי

הראשונה הדירה במכירת פטור שיינתן הרי ₪ 3,367,000 -ל ₪ 2,024,000 בין הינו יחד שנמכרו הדירות 2 ושווי מאחר :הבא ההפרש בגובה

והתוספות הניכויים ,רכישתה ושווי במקרקעין אחרת זכות של מכר כדמי יראו הראשונה הדירה של השווי יתרת את .₪ 1,725,000 לפחות הינה החלופית הדירה שעלות ובלבד – יחסי באופן יחושבו

.הסעיף בתנאי עמידה אין – ? ₪ 3,000,000 יהיה הנוספת הדירה שווי

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

16

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

שלישית דירה רכישת לצורך דירות 2 במכירת פעמי חד פטור - ה49 סעיף

בלבד ישראל לתושב הפטור את שהעניק בסעיף הספציפי התנאי בוטל על דהיינו ,לחוק 1 חמישי פרק כל לתחולת זהה הסעיף תחולת ומעתה הוא שבה במדינה מגורים דירת לו שאין חוץ תושב או ישראל תושב .תושב

בחבות היסטורי עיוות תיקן אשר לחוק (ג()2()ג1ג)9 סעיף במקביל תוקן .הדירות למכירת קודם דירה נרכשת כאשר ,הרכישה מס

!היחידות דירותיו 2 שאלו למי ורק אך יינתן הפטור

- במקרקעין אחרת זכות של מכר כדמי יראו השווי סכום יתרת את ...יוקרה דירת למכירת בניגוד

בתקופת ה49 בסעיף בפטור להשתמש ניתן לא ,המעבר הוראות לאור .חקיקתית תקלה - המעבר

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

17

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

דוגמא

100) לירות 1,000,000 של בסכום 01/01/1980 בתאריך שנרכשה יחידה מגורים דירת

₪)

.(2013 ספטמבר מדד לפי) ₪ 6,000,000 של בסכום 01/01/2015 בתאריך תימכר

.לחוק (2)ב49 סעיף לפי ממס פטור יבקש המוכר

.₪ 4,500,000 :(התקרה סכום) לפטור הזכאי השווי חלק

.₪ 1,500,000 :מזכה מגורים בדירת אחרת זכות של מכר דמי

הרכישה שווי יתרת = ₪ 1,499,975 :שבח

₪ 93,562 :אינפלציוני סכום

₪ 43,382 :10% חייב אינפלציוני סכום

₪ 1,406,413 :ריאלי שבח

₪ 1,366,258 :0% המעבר יום עד ריאלי שבח

₪ 40,155 :25% המעבר יום לאחר ריאלי שבח

₪ 14,377 :לשלם שבח מס כ"סה

ממס במכירת דירת מגורים מזכהפטור

18

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

ו49 סעיף

כתלות בלבד שנים 4 או 3-ל נקבעה ו49 בסעיף הצינון תקופת או המתנה נותן בזהות ולא בלבד קבע כדרך בדירה בשימוש

.המקבל של המשפחתי הסטאטוס

יום לפי תקבע הצינון תקופת – 1 חמישי בפרק מלא פטור לגבי ממס חלקי פטור לגבי המעבר בהוראת מהאמור בשונה המכירה .(2ב)א48 בסעיף

קבע בדרך בה וגר ,מהוריו במתנה דירה 01/01/2013 -ב שקיבל מי סעיף לפי למכרה כדי בלבד שנה ימתין – בעלה שנעשה מיום .(2ב)א48

.01/01/2016 עד לחכות יאלץ ,ממס מלא בפטור למכור מעוניין אם

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

19

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

בניה לתוספת מהאפשרות מושפע כשהמחיר – ז49 סעיף

שווי בגובה פטור כפל הסעיף מעניק – נוספת לבניה זכויות עם דירה נמכרת כאשר כל מתעדכנת התקרה) (2014) ₪ 1,996,700 של לתקרה עד בניה זכויות ללא הדירה .(שנה תחילת

או קיימות אפשרויות" :"נוספת לבניה זכויות" למושג הבהרה נוספה 76 בתיקון "הנמכר הכולל מהשטח יותר גדול שטח לבניית צפויות

:לדוגמא

₪ 1,600,000 :המכירה תמורת

₪ 500,000 :בניה זכויות ללא הדירה שווי

₪ 1,000,000 :הפטור הסכום

.₪ 600,000 :החייב הסכום

.פטורה הייתה התמורה מלוא - ₪ 1,000,000 :היה בניה זכויות ללא הדירה שווי אם

.במס חייבים היו ₪ 3,300 - ₪ 2,000,000 הייתה המכירה תמורת בנוסף אם

.(2014) ₪ 500,100 (מסוימים בתנאים) כאמור דירה במכירת הפטור רצפת

לחוק 76הפטור לאחר תיקון סעיפי

20

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

01/01/2014-31/12/2017 הינה המעבר תקופת1.

העוסקים הסעיפים למעט 01/08/2013 בתאריך השינויים כל תחולת2. .01/01/2014 מ החל שתחולתם ,ממס בפטור או החדש הלנארי בחישוב

.01/08/2013 מיום - קומבינציה בעסקת חלקי ופטור ז49 סעיף3.

הליניארי החישוב לפי מגורים דירות 2 ,המעבר בתקופת למכור ניתן4. :הבאים בתנאים ,החדש

,(1)ב49 סעיף לפי ממס לפטור זכאי היה הדירות 2-מ אחת לפחות של במכירה1) .המכירה במועד בתוקף היה אילו ,המעבר יום ערב כנוסחו

מתקיימים ,המעבר יום לפני במתנה שנתקבלה מגורים דירת של במכירה2) .המעבר יום ערב כנוסחו ,ו49 בסעיף הקבועים התנאים

.בתמורה שלא ובין בתמורה בין – לחוק 1 בסעיף כהגדרתו לקרוב אינן המכירות3)

דירה לגבי אופציה מכירת תתאפשר ולא כאן גם חלה 1י49 תחולת .מוטב מס לחישוב כיום זכאית שאיננה

המעברהוראות

21

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

פטורה במתנה שקיבלה מי י"ע מזכה מגורים דירת מכירת5. תיחשב ,01/08/2013-31/12/2017 התאריכים בין ממס

.המתנה נותן בידי כמכירה

לתקופת שנכנס למי החדש (2)ב49 בפטור להשתמש ניתן לא6. .אחת מדירה יותר עם המעבר

ג49 בסעיף החזקה תחול

ד49 סעיף חל לא

הוראות המעבר

22

Art

zi, H

iba,

Elm

ekie

sse,

Coh

en

www.ahec-tax .co . i l

!תודה על ההקשבה

ח"ורוד "עו, יסמדיה'צאהרון

tax.co.il-aharon@ahec

מ"פתרונות מיסוי בע -כהן , אלמקייס, חיבה, ארצי

23