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LE SANZIONI AMMINISTRATIVE
TRIBUTARIE L’agire dell’amministrazione
finanziaria nella determinazione del tributo e delle sanzioni
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Particolarità del diritto tributario rispetto al diritto amministrativo
Le autorità fiscali sono però prive del potere di determinare i tributi valutando gli interessi sociali,
politici ed economici del contribuente o di terzi.
Il prelievo tributario non è basato sul consenso del singolo contribuente
(casomai sul consenso politico generale)
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Diritto tributario e diritto amministrativo: in che senso manca la discrezionalità?
Dal divieto di valutazioni comparativa d’interessi
L’AGIRE NON DISCREZIONALE DELL’AUTORITA DELL’A.F.
Consegue
•Che va inteso in senso relativo, limitato alle valutazioni suddette, fermi restando tutti i margini di opinabilità connessi all’interpretazione legislativa e all’apprezzamento dei fatti, es interpretazione analogica, interpretazione sulla base di concetti presi da altri settori del diritto... segue
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Attività discrezionale dell’Amministrazione finanziaria: ipotesi
Momenti di discrezionalità amministrativa si configurano:
Nell’individuazione dei
soggetti da
sottoporre a controllo;
Ed entro certi limiti anche
nella decisione della
sanzione da comminare
Nella decisione sulla
sospensione della riscossione
in pendenza di ricorso;
Nella decisione di addivenire o
meno all’accertamento con
adesione o alla conciliazione
giudiziale
Nella scelta dei poteri istruttori da esercitare nel caso concreto;
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Attività discrezionale dell’Amministrazione finanziaria
Al di fuori della determinazione dell’imposta, infatti, gli uffici fiscali riassumono
tutto il loro carattere di amministrazione pubblica
agisce secondo criteri di efficienza e convenienza,
apprezzando caso per caso gli interessi in gioco,
secondo criteri di opportunità
che
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Particolarità del diritto tributario rispetto al diritto amministrativo (la sottrazione delle scelte sugli
interessi economico sociali)
L’A.F. non può disporre degli interessi
economici e sociali coinvolti nel prelievo:
le valutazioni di opportunità
socio politica spettano, infatti, al legislatore.
Assenza di un potere di supplenza
politica, anche di fronte a norme imprecise
Assenza di un potere di supplenza
politica, anche di fronte a norme imprecise
Tale impedimento discende dalla riserva di legge relativa
prevista per le prestazioni patrimoniali imposte ex art.
23 della costituzione
Tale impedimento discende dalla riserva di legge relativa
prevista per le prestazioni patrimoniali imposte ex art.
23 della costituzione
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Conseguenze in termini di situazioni soggettive (diritto-interesse)
Impossibilità di effettuare
valutazioni comparative di
interessi
La posizionedel contribuente di fronte
alle disposizioni sostanziali tributarie è
di diritto soggettivo
Di fronte
ai poteri investigativi ed,
in generale,
ai poteri discrezionali
la posizione è di interesse
legittimo (valutazione comparativa
di gravità degli indizi di evasione
e di tutela del domicilio, etc.)
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LA DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE
I criteri oggettivi e soggettivi da tenere in considerazione
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Il processo logico da seguire per la determinazione della sanzione
Individuazione dell’obbligo violato
Individuazione
della sanzione
Esame della esistenza e della completezza
di un eventuale ravvedimento operoso
Determinazione della
sanzione da applicare
contestare o irrogare
Valutare l’esistenza di
eventuali cause di non punibilità
Valutare l’esistenza di
eventuali cause di non punibilità
Se del caso, considerare l’eventuale
applicazione del cumulo giuridico
delle sanzioni
Se del caso, considerare l’eventuale
applicazione del cumulo giuridico
delle sanzioni
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Legame tra precetto violato e pena pecuniaria
Il legame tra obbligo violato e sanzione
da applicare deve essere molto stretto
Le sanzioni non possono essere applicate
per analogia
Tuttavia è ammesso sviluppare la violazione
di un obbligo non sanzionato, dimostrando che,
nei fatti, conduce alla violazione di un
obbligo appositamente sanzione
Il caso della compensazione
in assenza di credito o
compensazione superiore al tetto
previsto
Il caso della compensazione
in assenza di credito o
compensazione superiore al tetto
previsto
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Sanzioni formali e sostanziali
Le sanzioni collegate
al tributo
Le sanzioni stabilite in
valore fisso
Sanzione sostanzialeSanzione sostanziale Sanzione formale Sanzione formale
Assenza di ostacolo
all’attività di controllo
Degenerazione in sanzioni meramente formali che
determinano la causa di non punibilità (art. 6, c. 5-bis,
D.Lgs 472/97)
Degenerazione in sanzioni meramente formali che
determinano la causa di non punibilità (art. 6, c. 5-bis,
D.Lgs 472/97)
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Sanzioni formali ed ostacolo all’attività di controllo
L’ostacolo all’attività di controllo
deve essere osservato al compimento dei controlli C.M. n. 77/2001
Da ciò consegue
che un eventuale regolarizzazione successiva alla violazione
rende “certo” il non ostacolo al compimento dei controlli
C.M. n. 77/2001
Fanno eccezione le violazioni riguardanti le
omissioni di presentazione di atti soggetti a controllo
ovvero atti inerenti al controllo stesso.
Fanno eccezione le violazioni riguardanti le
omissioni di presentazione di atti soggetti a controllo
ovvero atti inerenti al controllo stesso.
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CAUSE OSTATIVE ALL’APPLICAZIONE DI
SANZIONI IL RAVVEDIMENTO OPEROSO
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IL RAVVEDIMENTO OPEROSO
La correttezza formale delle singole regolarizzazioni
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Violazione agli obblighi di versamento
Omesso versamentodi acconti e saldi
30% (Art. 13 – d.lgs 471/97)
Pagamento contestuale
del tributo; degli interessi
moratori; e della sanzione
Ad 1/8 se regolarizzata
entro 30 gg dalla scadenza
Ad 1/5 oltre 30 gg ma entro
termine di presentazione
della dichiarazione relativa
all’anno di commissione
La sanzione è ridotta ad 1/15 pere ogni giorno di ritardo (fino a 15) per i
versamenti relativi crediti assistiti da
garanzia
La sanzione è ridotta ad 1/15 pere ogni giorno di ritardo (fino a 15) per i
versamenti relativi crediti assistiti da
garanzia
Si applica la stessa sanzione anche per gli omessi versamenti di rate. In tal
caso la sanzione ridotta si calcola sulla rata maggiorata degli interessi dilatori
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Omesso versamento in acconto
La sanzione ridotta
si determina solo sull’importo
dell’acconto omesso
Essa non conduce anche
all’eventuale insufficiente
versamento del saldo come in passato
Il versamento dell’imposta può avvenire sia in sede di saldo con il relativo codice tributo ovvero utilizzando il codice tributo previsto per
l’acconto
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Mancata presentazione della Dichiarazione nei termini prescritti
Regolarizzazione possibile entro 90 giorni dal termine Regolarizzazione possibile entro 90 giorni dal termine prescrittoprescritto
Esecuzione entro lo stesso termine del pagamento:
Sanzione ridotta ad 1/8 di 258,00 Euro.
Imposta eventualmente dovuta più interessi.
Contestuale versamento sanzione ridotta per violazione obbligo di versamento
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Violazioni formali relative al contenuto della dichiarazione
Trattasi di violazioni
contemplate
dall’art. 8 c.1 del D.Lgs. 471
Errori che non incidono sul versamento o sulla determinazione dell’imposta
La regolarizzazione prima del compimento dei controlli assicura l’applicabilità della
causa di non punibilità previstaDall’articolo 6, c. 5 del d.Lgs 472/97
Si potrebbe ritenere che gli errori formali rilevabili in sede di liquidazione della dichiarazione non ostacolano mai i
controlli
Si potrebbe ritenere che gli errori formali rilevabili in sede di liquidazione della dichiarazione non ostacolano mai i
controlli
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Violazioni sostanziali afferenti la dichiarazione
Errori e omissioni rilevabili in sede di liquidazione della
dichiarazione
Errori e omissioni che producono l’infedeltà
della dichiarazione
Comportano l’applicazione della sanzione
per omesso versamento
La sanzione non è mai riducibile ad 1/8. si entra
sempre nella lettera b) dell’articolo 13
La sanzione non è mai riducibile ad 1/8. si entra
sempre nella lettera b) dell’articolo 13
La sanzione pari al 100% della maggiore imposta
è ridotta ad 1/5 del minimo
Deve essere presentata dichiarazione integrativa
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Adempimenti per la regolarizzazione degli errori materiali e di calcolo
Deve essere effettuato il versamento della maggiore imposta
o del minor credito spettante, nonché degli interessi legali
Deve essere effettuato il versamento della sanzione
ridotta (6%)
Deve essere presentata
dichiarazione integrativa
Tramite il modello di versamento
F24
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Adempimenti per la regolarizzazione dell’infedeltà della dichiarazione
Deve essere effettuato il versamento della maggiore imposta
o del minor credito spettante, nonché degli interessi legali
Deve essere effettuato il versamento della sanzione
ridotta ad 1/5 (20%)
Deve essere presentata
dichiarazione integrativa
Tramite il modello di versamento
F24
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Regolarizzazione della dichiarazione che contiene sia errori materiali sia omissioni che producono
infedeltà della dichiarazione
A) procedere alla rimozione dell’errore materiale o di calcolo e determinazione della maggiore
imposta o minore credito spettante
B) Rimozione dell’infedeltà della dichiarazione e
determinazione della maggiore imposta o minor credito
Su tale maggiore imposta calcolare la
sanzione ridotta (6%)
Sanzione ridotta per l’infedeltà (20%)sulla differenza fra: l’imposta (sub B)
e quella sulla quale si è determinata la sanzione (sub. A).
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Modalità di presentazione della Dichiarazione integrativa (se richiesta)
Redazione su modelli conformi a quelli relativi al periodo o anno interessato anche in fotocopia
Presentazione alla Posta
Dal 1998 può essere trasmessa telematicamente
In caso di presentazione in Posta, sulla busta va indicata la dicitura
“Dichiarazione integrativa per ravvedimento operoso”
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Ravvedimento operoso dei redditi tassabili separatamente
Soggetto al versamento acconto del 20%
Non soggetto al versamento acconto del 20%
Effettuare il versamento della sanzione ridotta
di € 51,65Effettuare il versamento dell’acconto
del 20% se non eseguito, maggiorato degli interessi legali
Effettuare il versamento delle somme iscritte a ruolo
nei termini di scadenza
Determinare la sanzione ridotta (20%) sull’importo
soggetto all’acconto
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Ravvedimento per omissione redditi di capitale
E’ possibile scomputare le ritenute e i crediti afferenti il reddito
di capitale omesso
Se per effetto dello scomputo delle ritenute e crediti non
scaturisce una maggiore imposta
Si rende applicabile la sanzione di cui all’art. 8 c. 1 ridotta
ad 1/5 pari a € 51,65
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Dichiarazione integrativa a favore del contribuente
Presentazione entroPresentazione entrotermine di termine di
Dichiarazione annoDichiarazione annosuccessivosuccessivo
No SanzioneNo Sanzione
Compensazione Compensazione
Presentazione entroPresentazione entroi termini per il rimborsoi termini per il rimborso
No SanzioneNo Sanzione
Assume valoreAssume valoreIstanza rimborso Istanza rimborso
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Tardiva presentazione Modello F24 con saldo a “zero”
In caso di presentazione entro ilIn caso di presentazione entro iltermine previsto per la dichiarazione termine previsto per la dichiarazione
relativa all’anno di avvenuta compensazionerelativa all’anno di avvenuta compensazione
Nessuna sanzione ?Nessuna sanzione ?(art. 6, comma 5-bis/472)(art. 6, comma 5-bis/472)
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IL RAVVEDIMENTO OPEROSO IN MATERIA DI
IVA: aspetti particolariLa correttezza formale delle singole
regolarizzazioni
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Dichiarazioni anagrafiche
Entro un anno dalla Entro un anno dalla omissione o dall’erroreomissione o dall’erroreEntro un anno dalla Entro un anno dalla
omissione o dall’erroreomissione o dall’errore1/5 del minimo1/5 del minimo
VersamentoVersamento
Modello F24Modello F24Codice tributo 8912Codice tributo 8912
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Violazioni Elenchi Intrastat
Omessa Omessa presentazionepresentazione
Omessa Omessa presentazionepresentazione
Entro D.A. relativa Entro D.A. relativa anno di anno di
commissionecommissione1/5 sanzione1/5 sanzione
Presentazione Presentazione modello irregolaremodello irregolare
Presentazione Presentazione modello irregolaremodello irregolare
Presentazione spontanea entro
D.A. anno di commissione
Nessuna sanzioneNessuna sanzione
Quanto affermato ha valore unicamente in riferimento alle violazioni di carattere fiscale
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Violazioni agli obblighi di fatturazione
Mancata fatturazione di operazioni esenti o
non imponibili
Mancata fatturazione di operazioni esenti o
non imponibili
Entro il termine di Entro il termine di presentazione della D.A. di presentazione della D.A. di
commissionecommissione
Sanzione pari al 5% del Sanzione pari al 5% del corrispettivo ridotta ad 1/5 corrispettivo ridotta ad 1/5
(minimo di 86,25 Euro)(minimo di 86,25 Euro)
La sanzione va versata con Modello F24 La sanzione va versata con Modello F24 utilizzando utilizzando: il codice tributo 8912il codice tributo 8912
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Mancata fatturazione operazioni imponibili
Fatturazione Fatturazione eseguita entro eseguita entro
termine liquidazione termine liquidazione di competenzadi competenza
Nessuna Nessuna sanzionesanzione
Regolarizzazione Regolarizzazione entro termine entro termine
presentazione D.A.presentazione D.A.
Versamento imposta relativa Versamento imposta relativa maggiorata interessi al saggio maggiorata interessi al saggio
legale.legale.
Versamento sanzione pari al 20% Versamento sanzione pari al 20% dell’imposta, con un minimo di dell’imposta, con un minimo di
86,25 Euro.86,25 Euro.
Versamento della sanzione ridotta Versamento della sanzione ridotta ad 1/5 per la violazione di ad 1/5 per la violazione di
versamentoversamento
Il versamento del tributo e dei relativi interessi deve avvenire con utilizzo Il versamento del tributo e dei relativi interessi deve avvenire con utilizzo Mod. F24.Mod. F24.
La sanzione va versata con utilizzo Mod. F24, con indicazione del codice La sanzione va versata con utilizzo Mod. F24, con indicazione del codice tributo 8904.tributo 8904.
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Violazioni dell’obbligo di autofatturazione per acquisti da non residenti
Regolarizzazione entro i Regolarizzazione entro i termini di liquidazione termini di liquidazione
periodica di competenzaperiodica di competenzaNessuna Nessuna sanzionesanzione
Regolarizzazione fuori Regolarizzazione fuori dai termini di dai termini di liquidazione di liquidazione di
competenza, entro D.A.competenza, entro D.A.
L’imposta è detraibileL’imposta è detraibile
versamento dei soli interessi legali;
versamento sanzione pari al 20% dell’imposta (minimo 86,25 Euro)
L’imposta non è detraibileL’imposta non è detraibile
Versamento del tributo o della differenza maggiorato dei relativi interessi (Mod. F24)
Versamento sanzione ridotta pari al 20% dell’imposta (minimo 86,25 Euro)
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Utilizzo del plafond oltre i limiti consentiti
Per acquisti Per acquisti interniinterni
Per acquisti Per acquisti interniinterni
Emissione di autofattura ( da Emissione di autofattura ( da annotare nel registro acquisti) annotare nel registro acquisti) entro il termine presentazione entro il termine presentazione
D.A. anno violazione.D.A. anno violazione.
Versamento, entro lo stesso Versamento, entro lo stesso termine dell’imposta relativa termine dell’imposta relativa
più interessi moratori.più interessi moratori.
Contestuale versamento della Contestuale versamento della sanzione ridotta pari al 20% sanzione ridotta pari al 20%
dell’imposta.dell’imposta.
Il versamento di quanto dovuto dovrà essere eseguito mediante utilizzo del Modello F24.
Sullo stesso andrà riportato :Il codice tributo periodo di splafonamento, per l’imposta ed interessi;Il codice tributo 8904, per la sanzione ridotta.
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Indebita detrazione
Manifestatasi in Manifestatasi in sede di liquidazione sede di liquidazione
periodicaperiodica
Manifestatasi in Manifestatasi in sede di liquidazione sede di liquidazione
periodicaperiodica
La regolarizzazione può La regolarizzazione può avvenire entro D.A relativaavvenire entro D.A relativa
Versamento dell’imposta indebitamente detratta Versamento dell’imposta indebitamente detratta maggiorata degli interessi moratori, con maggiorata degli interessi moratori, con
utilizzazione Mod. F24utilizzazione Mod. F24.
Versamento della sanzione ridotta pari al 20% del Versamento della sanzione ridotta pari al 20% del tributo, con utilizzo Modello F24.tributo, con utilizzo Modello F24.
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Segue: indebita detrazione
Evidenziata in Evidenziata in annualeannuale
Evidenziata in Evidenziata in annualeannuale
Presentazione di Dichiarazione Presentazione di Dichiarazione integrativaintegrativa
Versamenti come nell’ipotesi precedente.
Non si considera sanata l’eventuale violazione Non si considera sanata l’eventuale violazione prodromica.prodromica.
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Omessa regolarizzazione da parte del cessionario o committente
A)A) Se non ha ricevuto la fattura entro quattro mesi Se non ha ricevuto la fattura entro quattro mesi dall’effettuazione dell’operazionedall’effettuazione dell’operazione
Effettua il versamento dell’imposta dovuta con utilizzo Modello F23, su cui va indicato: Presenta entro il trentesimo giorno successivo un documento in duplice esemplare contenente gli elementi della fattura;
codice tributo, il codice 210T;causale RE.
Effettua il versamento dell’imposta dovuta con utilizzo Modello F23, su cui va indicato: Presenta entro il trentesimo giorno successivo un documento in duplice esemplare contenente gli elementi della fattura;
codice tributo, il codice 210T;causale RE.
Nessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzione
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Omessa regolarizzazione da parte del cessionario o committente
B B Se ha ricevuto una fattura irregolare
Provvede a presentare all’Ufficio competente, entro il trentesimo giorno successivo a quello di registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare con le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Decreto IVA;Effettua il versamento della maggiore imposta dovuta, mediante utilizzo del Modello F23, su cui andrà indicato: Codice tributo 210T; Causale RE.
Provvede a presentare all’Ufficio competente, entro il trentesimo giorno successivo a quello di registrazione, un documento integrativo in duplice esemplare con le indicazioni prescritte dall’articolo 21 del Decreto IVA;Effettua il versamento della maggiore imposta dovuta, mediante utilizzo del Modello F23, su cui andrà indicato: Codice tributo 210T; Causale RE.
Nessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzioneNessuna sanzione
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LA DETERMINAZIONE DELLA SANZIONE
Aspetti generali e criteri soggettivi
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Nella determinazione della sanzione (tra minini e massimi) da applicare ad ogni caso specifico i funzionari
devono avere riguardo
Alla gravità della violazione desunta
anche dalla condotta dell’autore
All’opera da lui svolta per l’eliminazione o l’attenuazione delle
conseguenze
Alla personalità dell’autore ed ai suoi
precedenti fiscali
I criteri soggettivi per la
determinazione della sanzione
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La sanzione, stabilitafra un minimo ed un
massimo,
Può essere aumentatafino alla metà nei confronti di chi,
nei tre anni precedenti, sia incorso inaltra violazione della stessa indole
Può essere ridotta fino alla metà del minimo, qualora circostanze
eccezionali rendano manifesta lasproporzione fra il tributo evaso
e la sanzione irrogabileGli elementi soggettivi di natura discrezionale
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Cause di non punibilità
Prima di applicare le sanzioni è necessario valutare la sussistenza di eventuali cause di non punibilità
sottese alle violazioni, quali
Assenza di colpa in caso di errore
sul fatto
Omessi pagamenti causati da terzi secondo fatti
denunciati all’A.G.
Obbiettive condizioni di incertezza della norma
Commesse nel rispetto della continuità e nel rispetto
dei principi di stima
Violazioni meramente formali
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Le sanzioni per le violazioni meramente formali e lo statuto del contribuente
Il comportamento del contribuente
è determinante nell’applicazione delle sanzioni
“meramente formali” (art. 10, L. 212/2000)
Le sanzioni “meramente formali” costituiscono
una sottocategoria delle violazioni formali
Sono le sanzioni formali che non arrecano pregiudizio all’attività di controllo e che non incidono sulla determinazione della base imponibile e del versamento del
tributo
Sono le sanzioni formali che non arrecano pregiudizio all’attività di controllo e che non incidono sulla determinazione della base imponibile e del versamento del
tributo
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Le sanzioni per le violazioni meramente formali e lo statuto del contribuente: segue
Secondo l’Agenzia delle entrate (C.M. 77/2001)
la verifica dell’impedimento all’attività di controllo
deve essere valutata in concreto
Pertanto
Qualsiasi violazione formale successivamente regolarizzata
prima del compimento dei controlli comporta la
non punibilità della violazione formale
(art. 6, comma 5-bis del d.lgs. 472/97)
45
Il procedimento di irrogazione delle sanzioni
Le sanzioni sonoirrogate dall’Ufficio
competente ad accertareil tributo
Mediante notifica di atto di contestazione che deve
recare (a pena di nullità) l’indicazione dei fatti attribuiti al trasgressore,
le prove, le nor-me sanzionatorie ed i criteri per la
determinazione delle sanzioni
Procedimentoordinario(art. 16)
Il procedimento ordinario tramite la
previa contestazione è obbligatorio per le violazioni formali
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Il procedimento di irrogazione delle sanzioni ex art. 16 Nel termine di 60 gg dalla
notifica, il trasgressore può
Definire la controversia con pagamento di un
quarto della sanzione indicata nell’atto
(definizione agevolata)
La definizioneimpedisce l’irrogazione di sanzioni accessorie
Produrre deduzionidifensive
In mancanza di definizione o deduzionil’atto si considera provvedimento di
irrogazione impugnabile
In tal caso, non ammessa
Impugnazione immediata
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I contenuti dell’atto di contestazione e/o dell’atto di irrogazione delle sanzioni
L’atto devecontenere
Ove sianopropostededuzioni
- L’invito al pagamento delle somme dovute entro 60 gg;- L’invito, ove non si definisca, a produrre memorie;- L’indicazione dell’organo al quale presentare il ricorso.
L’ufficio, nel termine di decadenza di un anno dalla loro presentazione,irroga - se del caso - le sanzioni con atto motivato
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Il procedimento di irrogazione delle sanzioni: lo schema di flusso
Processo verbale.L’ufficio dà seguito ?
No
Sì. Emissione dell’attodi contestazione, il
contribuente produce deduzioni ?
No
Definizione
Ricorso
Avviso diaccertamento
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Irrogazione contestuale all’avviso di accertamento
Per le sanzioni collegate al tributo è possibile
L’irrogazione delle sanzioni contestualmente alla notifica
dell’avviso di accertamento in rettifica
Definizione agevolatacon pagamento
di 1/4Ricorso
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Irrogazione immediata per gli omessi versamenti d’imposta
Sanzioni per mancatopagamento del tributo anche ex 36-bis e 36-ter
del d.P.R. 917/1986 600/73E 54-bis del d.P.R. 917/1986 633/72
Irrogazione delle sanzioni Mediante iscrizione a ruolo, senza
preventiva contestazione
Non è ammessa la definizioneagevolata
E’ tuttavia ammessa la
riduzione ad 1/3 prevista
dall’articolo 2 del D.Lgs n. 462/97.
51
L’IRROGAZIONE DELLE SANZIONI
La motivazione
52
Funzione della motivazione dei provvedimenti amministrativi
Garantire una adeguata informazione al contribuente, come contropartita della autoritatività degli atti amministrativi
responsabilizza l’amministrazione finanziaria (snellezza ed efficienza dell’attività amministrativa)
risponde ai medesimi criteri di cui all’art.163 n.4 c.p.c. (atto di citazione)
Garantire la tutela del diritto di difesa (art. 24 Cost.) e delimita la materia del contendere
53
Contenuto della motivazione
La motivazione può essere definita quale iter logico giuridico in base al quale si è giunti alla determinazione della maggiore
imposta accertata o alla violazione formale
Se la motivazione si basa su presunzioni occorrerà descrivere i passaggi logici
Se la dimostrazione si basa su documenti occorrerà che questi vengano menzionati nella motivazione o
descritto il fatto cui il documento si riferisce
54
La motivazione dell’atto di contestazione ex articolo 16 del d.lgs. 472/97.
Nell’atto di contestazione la motivazione è definita indirettamente tramite le indicazioni
che esso deve contenere a pena di nullità.
Indicazione delle norme applicate
Criteri seguiti per determinare la sanzione
Fatti attribuiti al trasgressore
Elementi probatori
Elementi di prova
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Motivazione per relationem: giurisprudenza
La motivazione per relationem prima ammessa dalla giurisprudenza a seguito dell’introduzione dello statuto del contribuente (art. 7) e
dal suo decreto di attuazione (d.lgs. 32/01) è specificatamente disciplinata
Vedi (Cass. 12204/90, 5649/97, 6951/93)ma anche
(cass. 14427/99, 260/2000, 658/2000, 1209/2000)
l’Amministrazione deve solamente porre il contribuente in condizioni di conoscere la pretesa tributaria nei suoi
elementi essenziali al fine di contestarne efficacemente l’an e il “quantum debeatur”. Cass. 1209/2000
Non è necessaria la formale conoscenza dell’atto ma è
sufficiente la mera conoscibilità del documento (Cass. 4290/90,
4599/97)
Se i documenti richiamati riguardano un soggetto diverso, deve dimostrarsi, anche
tramite presunzioni, l’effettiva conoscenza dei documenti da parte del contribuente
(conoscibilità ndr) Cass. 7149 del 25/05/200)
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Motivazione: l’obbligo di allegazione nell’atto di contestazione ex art. 16 del d.lgs. 472/97
Se la motivazione fa riferimento ad altro atto non conosciuto o non ricevuto dal contribuente deve essere allegato all’attodi contestazione ovvero riprodurne il contenuto essenziale
Sotto il profilo sistematico sembra
preferibile la necessaria
conoscenza dell’atto.
Sotto il profilo sistematico sembra
preferibile la necessaria
conoscenza dell’atto.
Cosa si intende per”contenuto essenziale” ?La motivazione deve
essere sempre garantita.
Molto probabilmente si voleva indicare che è necessario estrapolare dall’atto di
riferimento solamente gli elementi che costituiscono la
motivazione
Molto probabilmente si voleva indicare che è necessario estrapolare dall’atto di
riferimento solamente gli elementi che costituiscono la
motivazione
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Gli elementi di prova
In genere gli elementi di prova non devono obbligatoriamente essere contenuti nell’atto
impositivo
La presenza a pena di nullità della prova nell’atto di contestazione come nell’atto di irrogazione delle
sanzioni si giustifica in considerazione che essi possono essere rilevanti per stabilire la sanzione da applicare
Dalla prova può essere desunta la
indole del trasgressore
Dalla prova può essere desunta la
indole del trasgressore
L’atto di irrogazione oltre a motivare la pretesa deve
motivare anche l’ammontare della sanzione irrogata
L’atto di irrogazione oltre a motivare la pretesa deve
motivare anche l’ammontare della sanzione irrogata
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La motivazione nell’atto di irrogazione delle sanzioni ex art. 17 del d.lgs. 472/97
La motivazione è espressamente richiamata (a pena di nullità) nell’irrogazione immediata delle
sanzioni in modo contestuale alla notifica dell’avviso di accertamento
Questo induce a ritenere che la motivazione dell’atto di irrogazione delle sanzioni attiene in modo principale
a consentire al contribuente di comprendere i criteri adottati dall’A.M. nella determinazione
della sanzione irrogata
La motivazione della pretesa è infatti
contenuta nell’avviso di accertamento.
La motivazione della pretesa è infatti
contenuta nell’avviso di accertamento.
59
ASSICURABILITA’ DELLE SANZIONI
Il rischio assicurabile
60
L’intrasmissibilità dell’onere delle sanzioni amministrative
Secondo le disposizioni generali poste dallalegge n. 689/81 il datore di lavoro non può
assicurare il proprio rischio di incorrere in sanzioniné il rischio del proprio rappresentate o dipendente
Dato il carattere afflittivo delle sanzioni amministrative, un qualsiasi contratto teso a trasferire l’onere della
Sanzione all’assicuratore, sarebbe nullo per illiceità dellaCausa perché contraria all’ordine pubblico.
(Circolari ANIA 30.07.1998 e ABI 09.12.1998)
Tuttavia nelle sanzioni tributarie è individuabile una deroga nell’articoli 5, c. 2 e 11, commi
1 e 6 del d.lgs. 472/97
Tuttavia nelle sanzioni tributarie è individuabile una deroga nell’articoli 5, c. 2 e 11, commi
1 e 6 del d.lgs. 472/97
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Le deroghe ammesse per le sanzioni amministrative tributarie
Secondo l’ANIA l’articolo 11 consente deroga al divieto DI ASSICURAZIONE
PER
A versamenti richiesti in qualità di obbligato solidale con diritto di regresso (art.11, c.1)
A versamenti effettuati in virtù del diritto di ACOLLO nel limite di € 51.645,70(art.11, c. 6)
A versamenti eccedenti illimite di € 51.645,70 per le violazioni commesse senza avere vantaggio (art.5, c.2)
E’ richiesta la colpa
lieve
E’ richiesta la colpa
lieve
E’ richiesta la colpa
lieve
E’ richiesta la colpa
lieve
In sostanza sono assicurabili solamente le
sanzioni relative a violazioni non commesse
direttamente dall’imprenditore per il
quale vi è una responsabilità successiva
o secondaria
In sostanza sono assicurabili solamente le
sanzioni relative a violazioni non commesse
direttamente dall’imprenditore per il
quale vi è una responsabilità successiva
o secondaria
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Sanzioni penali tributarie
Le sanzioni tributarie trovano il loro primo fondamento nella legge "manette agli evasori" D.L. 10 luglio 1982, n. 429, convertito con modificazioni dalla L. 7 agosto 1982, n. 516. La legge fu accolta con soddisfazione da tutti coloro che propugnavano una più incisiva lotta all'evasione, perché con quella normativa si abrogava la famigerata "pregiudiziale tributaria", che di fatto impediva al giudice penale di intervenire prima che si fosse concluso il periglioso iter dell'accertamento e del contenzioso in sede amministrativa.
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L'idea innovatrice della L. n. 516/1982 fu quella di slegare le fattispecie di reato in essa previste dal fatto "evasione" e di sanzionare penalmente non già il mancato assolvimento di un debito d'imposta ma talune condotte che preludono all'evasione, taluni fatti definiti "prodromici", in quanto posti in essere per preparare e rendere possibile l'evasione, fatti strumentalmente posti in essere per poi sottrarsi agli obblighi di assolvimento del tributo dovuto. Si trattava in gran parte di reati "di pericolo", perché non presupponevano la sussistenza del "danno" prodotto dall'evasione ma la messa, appunto, in pericolo degli interessi dell'Erario.
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Nel frattempo sono intervenute diverse disposizioni quali il D.Lgs. 18 dicembre 1997,n.472, la legge delega 25 giugno 1999, n. 205, il Dlgs 74/2000 di attuazione, e la legge 5 dicembre 2005, n.251, che hanno provveduto a determinare un ristretto numero di fattispecie, di natura esclusivamente delittuosa in campo fiscale (reati direttamente correlati all’evasione) e a ridurre i termini di prescrizione del reato.
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La dichiarazione annuale è considerata il mezzo con cui il contribuente realizza l’evasione. Le violazioni “ a monte” della dichiarazione (mancata fatturazione, mancata registrazione di corrispettivi, irregolare tenuta contabilità) non sono punite con sanzioni penali ma amministrative.
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Caratteristiche dei reati - la previsione del dolo specifico (fine di evadere le imposte sui
redditi e l’Iva); - il momento di consumazione del reato fissato all'atto della
presentazione della dichiarazione annuale.
Prescrizione dei Reati Tributari Tutti i delitti tributari si prescrivono in sei anni giacché ai sensi
del nuovo art. 157 del codice penale "La prescrizione estingue il reato decorso il tempo corrispondente al massimo della pena edittale stabilita dalla legge e comunque un tempo non inferiore a sei anni se si tratta di delitti ...".L. 5 dicembre 2005, n.251
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Omesso versamento
L’omesso versamento della ritenuta costituisce reato penale , reato introdotto con il Dl 223/2006 (manovra d'estate), convertito con legge 248/2006 che ha modificato l'articolo 35, comma 7, introducendo nuovi delitti nel Dlgs74/2000 sui reati in materia di imposte sui redditi e Iva tra cui : «l'omesso versamento di ritenute certificate» (articolo 10 bis del Dlgs 74/2000), per cui «è punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a cinquantamila euro per ciascun periodo di imposta».
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Dichiarazioni fraudolenteLa nuova legge prevede due distinte ipotesi di dichiarazione fraudolenta: quella mediante l'uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2) e quella prodotta mediante "altri artifici" (art. 3). L'art. 2, comma 1, così recita: "1. È punito con la reclusione da due a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi passivi fittizi". Al comma 3 la stessa norma aggiunge che "3. Se l'ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a lire trecento milioni si applica la reclusione da sei mesi a due anni“. La norma sanziona il comportamento di colui che si munisce di documentazione falsa per avvalersene al fine di attestare nella dichiarazione annuale "elementi passivi" inesistenti e, quindi, di evadere le imposte.
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Nell'art. 3 si prevede invece una diversa ipotesi di reato per colui che, sempre al fine di evadere le imposte dirette o l'Iva, "con mezzi fraudolenti" indica nella dichiarazione annuale "elementi attivi" per un ammontare inferiore a quello effettivo o "elementi passivi" fittizi, quando congiuntamente: - l'imposta evasa è superiore, con riferimento a talune delle singole imposte, a lire 100 milioni; - l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione è superiore al 5 per cento dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, superiore a 3 miliardi.
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Dichiarazione infedele
Un' incongruenza si profila dal raffronto fra la norma che sanziona la dichiarazione infedele, che si considera fraudolenta se connessa e conseguente alla violazione dell'obbligo di fatturazione, punita ai sensi dell'art. 3 con la reclusione da due a sei anni, sempre che si superino le soglie di punibilità ivi previste, e la dichiarazione infedele che non consegue alla violazione di un obbligo contabile, prevista e punita dall'art. 4 con la pena più mite della reclusione da uno a tre anni, e a condizione che si superino soglie di punibilità più alte di quelle previste nel primo caso.
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La ratio della distinzione si basa sul presupposto di ritenere più insidiosa la condotta di chi, essendo soggetto a determinati obblighi contabili, li viola per produrre poi una dichiarazione infedele ... Conseguenze più lievi si avranno, invece, per coloro che, non essendo soggetti a obblighi contabili, in caso di infedele dichiarazione, non potranno mai incorrere nell'ipotesi più grave di dichiarazione fraudolenta. Sta di fatto, tuttavia, che si tratta di fattispecie molto simili e contigue alle quali corrispondono sanzioni notevolmente differenziate.
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Tipologie di reati tributari
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