Vortrag am 26.10.2016 Messe Stuttgart · 2017-11-11 · 8 Nicht entscheidend für die...
Transcript of Vortrag am 26.10.2016 Messe Stuttgart · 2017-11-11 · 8 Nicht entscheidend für die...
Vortrag am 26.10.2016
Messe Stuttgart
Referent:
Helmut Jetter Diplom-Finanzwirt (FH)
Steuerberater
Fachberater für Zölle und Verbrauchsteuern
„Einrichtung eines
Konsignationslagers durch
ausländische Lieferanten beim
deutschen Kunden“
Umsatzsteuer- und Zollrecht:
WS Süd GmbH Steuerberatungsgesellschaft Karlsruher Straße 21 78048 Villingen-Schwenningen Telefon +49 7721 99818-0 Telefax +49 7721 99818-10
Download dieser Präsentation über
www.ws-sued.de
4
1. Definition Konsignationslager
2. Konsignationslager durch EU-Lieferant
3. Konsignationslager durch Drittland-Lieferant
„Normales“ Konsignationslager
„Zolllager-Modell“
4. Evtl. ( )Exkurs: Deutscher Lieferant errichtet
Konsignationslager im Ausland
Inhalt:
5
1. Konsignationslager oder auch „Konsi-Lager“ (KL)
Ein KL ist das Warenlager eines Lieferanten, welches sich
beim oder zumindest in der Nähe eines (oder mehrerer)
Kunden befindet und diesem zur sofortigen Belieferung der
Kundschaft oder zum Eigenverbrauch (z.B. in der Produktion)
überlassen wird. Die Ware verbleibt so lange im Eigentum des
Lieferanten, bis der Kunde sie aus dem Lager für diese
Zwecke entnimmt. Erst zum Zeitpunkt der Entnahme findet
die Rechnungsstellung statt.
Wird die Ware nur einem Kunden bereitgestellt, was meistens
der Fall ist, nennt man das KL „call-off stock“.
A. Definition
Konsignationslager
6
Lieferant (L)
U / CH Kunde (K)
U / DE
S
CH DE
Umlagerung
Verbringen
Konsi-
Lager
Lieferung
Sachverhalt:
L = Konsignant K = Konsignatar
Konsignationslager
7
Bei der Bestückung des KL mit Ware durch den Lieferanten
erfolgt demnach noch kein Übergang des (zivilrechtlichen
bzw. wirtschaftlichen) Eigentums und somit grundsätzlich
auch umsatzsteuerlich noch keine Lieferung. Die
Verfügungsmacht liegt beim Lieferanten (hier: L/CH). Der
Kunde (K/DE) kann – wenn es sich um einen Drittlands-
Lieferanten handelt – in diesem Fall die Einfuhrverzollung
allenfalls als Erfüllungsgehilfe des Lieferanten übernehmen.
Nach A. 15.8 Abs. 4 Satz 2 UStAE ist die EUSt für
denjenigen U als VSt abziehbar, der im Zeitpunkt der Einfuhr
(Zeitpunkt der Überführung in den freien Verkehr)
Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt.
Konsignationslager
8
Nicht entscheidend für die VStA-Berechtigung ist dagegen,
wer Schuldner der EUSt war bzw. diese entrichtet hat, und
wer den für den vorsteuerabzugsberechtigten U eingeführten
Gegenstand tatsächlich über die Grenze gebracht hat.
Spediteure, Frachtführer und Handelsvertreter haben in aller
Regel keine Verfügungsmacht an der Ware und kommen
nicht dafür in Frage. Hieraus folgt, dass in diesem Fall nur der
Lieferant und nicht der Kunde die EUSt als VSt geltend
machen kann.
Konsignationslager
9
Der ausländische Lieferant wird diese VSt auch im Rahmen
des normalen USt-Verfahrens geltend machen können und
müssen, weil er sich – wenn er in DE ein Konsilager betreibt
– unabhängig davon, ob er in einem Drittland oder im EU-
Ausland ansässig ist, in DE für umsatzsteuerliche Zwecke
registrieren lassen muss. Dies deshalb, weil er bei der
späteren Entnahme der Ware durch den Kunden und der
damit verbundenen Eigentumsübertragung eine inner-
deutsche Lieferung an den Kunden ausführt, die in DE
steuerbar und stpfl. ist.
Konsignationslager
10
2. „Unechtes“ Konsignationslager
Mit der Errichtung eines KLs werden üblicherweise im
Interesse des Kunden folgende 3 Ziele verfolgt:
1. Die Ware ist für den Kunden kurzfristig verfügbar, weil
diese bei ihm vor Ort lagert (bessere und sichere Material-
verfügbarkeit).
2. Die Ware braucht vom Kunden erst bezahlt zu werden,
wenn er diese aus dem Lager entnimmt (Finanzierungs-/
Liquiditätsvorteil).
3. Die Ware braucht vom Kunden erst bilanziert zu werden,
wenn er diese aus dem Lager entnimmt (Vorteil hinsicht-
lich Benchmarks bzw. Bilanzkennzahlen).
Konsignationslager
11
Wer nur die ersten beiden Ziele verfolgt, kann allein über die
Vereinbarung der Zahlungskonditionen (Anlieferung sofort /
Zahlung erst bei Lagerentnahme) die Errichtung eines
(„echten“) KL dadurch vermeiden, dass die betriebswirt-
schaftlichen Konsequenzen eines solchen Lagers lediglich
„simuliert“ werden. Die angestrebte Warenverfügbarkeit und
der positive Finanzierungseffekt werden damit erreicht.
Allerdings geht hier das (zivilrechtliche und wirtschaftliche)
Eigentum und damit auch die Bilanzierungshoheit sofort im
Zeitpunkt der Bestückung des Lagers vom Lieferanten auf
den Kunden über. In Wirklichkeit handelt es sich hier um
keine Konsignationslager-Lösung, sondern um ganz normale
Importe aus dem Ausland.
Konsignationslager
12
B. Errichtung eines Konsignationslagers durch
ausländischen Lieferanten beim deutschen
Kunden
(Konsignationslager eines ausländischen Lieferanten am
Standort seines deutschen Abnehmers)
Konsignationslager
13
Lieferant (L)
U / FR Kunde (K)
U / DE
S FR DE
Umlagerung
Verbringen
Konsi-
Lager
Lieferung
Ein französischer Lieferant (L) soll für seinen dt. Kunden (K)
am Produktionsstandort in DE in einem KL Teile bereitstellen.
Die Eigentumsübertragung u. Rechnungstellung sollen erst
erfolgen, wenn die Ware von K für Produktions-zwecke
diesem Lager entnommen wird.
a) L ist ein EU-Ausländer
Konsignationslager
14
Konsignationslager (KL):
L/FR lagert die Ware in das bei K/DE errichtete KL um.
(steuerfreie innergemeinschaftliche Verbringung + ZM in FR)
Die im KL eingelagerte Ware bleibt Eigentum des L/FR.
(Erwerbsbesteuerung in DE)
Erst mit Entnahme der Ware durch K/DE geht das Eigentum
an der Ware von L/FR auf K/DE über (= Zeitpunkt der
Lieferung).
Umsatzsteuerlicher Ort der Lieferung = DE.
L/FR muss sich in DE registrieren lassen: USt
L/FR muss dem K/DE eine Rechnung mit deutscher USt
stellen.
Konsignationslager
15
Beurteilung des Sachverhalts:
Umsatzsteuerliche, aber auch bilanzrechtliche Überlegungen
Für den französischen Lieferanten L besteht zwingend die
Verpflichtung zur umsatzsteuerlichen Registrierung in DE.
Die Bestückung des KL stellt eine i.g. Verbringung und damit
eine fiktive steuerbefreite igL vom EU-Ausland (Frankreich)
nach DE dar. Dieser Vorgang wird mit einer sog. Proforma-
Rechnung unterlegt. Die Proforma-Rechnung muss im
Hinblick auf die Verpflichtung, diesen Vorgang im EU-Ausland
in der USt-VA und der ZM angeben zu müssen, mit der hierfür
maßgebenden Bemessungsgrundlage ausgestellt werden.
Konsignationslager
16
Die Proforma-Rechnung wird aber auch für die dt.
USt-VA benötigt: In DE muss der Vorgang der
Erwerbsbesteuerung unterworfen werden. Bei
bestehendem 100%igen VStA lautet der dazu-
gehörige Buchungssatz für das sich dann
ergebende „Nullsummenspiel“:
„DE-Erwerbsteuer 19 % (VSt) an
DE-Erwerbsteuer 19 % (Ausgangssteuer)“.
Später im Zeitpunkt der Warenentnahme erfolgt die Lieferung
als rein innerdt. Lieferung von L/FR an K/DE. Hierfür erstellt
L/FR eine Rg. mit 19 % dt. USt. L/FR führt diese USt i.R.
seiner dt. USt-VA ab und K/DE hat ggf. den VStA aus der Rg.
Bis zu diesem Zeitpunkt weist L/FR die sich im KL befindliche
Ware als Eigentümer die Ware noch in seiner Bilanz aus.
Konsignationslager
17
Lieferant (L)
U / CH Kunde (K)
U / DE
S
DE
Umlagerung
Verbringen
Konsi-
Lager
Lieferung
b) L ist ein Dritt-Ausländer
CH
Ein Schweizer Lieferant (L) soll für seinen dt. Kunden (K) am
Produktionsstandort in DE in einem KL Teile bereitstellen. Die
Eigentumsübertragung und Rechnungstellung sollen erst erfolgen,
wenn die Ware von K für Produktionszwecke diesem Lager
entnommen wird.
Konsignationslager
18
Konsignationslager (KL):
L/CH lagert die Ware in das bei K/DE errichtete KL um.
Die im KL eingelagerte Ware bleibt Eigentum des L/CH.
Erst mit Entnahme der Ware durch K/DE geht das Eigentum
an der Ware von L/CH auf K/DE über (= Zeitpunkt der
Lieferung).
Umsatzsteuerlicher Ort der Lieferung = DE.
L/CH muss sich in DE registrieren lassen: USt.
L/CH muss dem K/DE eine Rechnung mit deutsche USt
stellen.
Konsignationslager
19
Zollrechtliche Konsequenzen der Umlagerung
CH DE = Einfuhr:
Die Spedition S darf die Einfuhranmeldung nicht auf K/DE
als Einführer ausstellen.
S muss im indirekten Vertretungsverhältnis für L/CH (d.h. im
eigenen Namen und auf fremde Rechnung) handeln.
Der Zoll stellt dann die Belege auf L/CH aus.
L/CH zahlt die EUSt und hat den VStA.
L/CH muss sich in DE registrieren lassen: EORI.
Dieser Fall stellt einen „Fallstrick“ für Einfuhrvorgänge dar.
Konsignationslager
20
Beurteilung des Sachverhalts:
Zoll- und umsatzsteuerliche, aber auch bilanzrechtliche
Überlegungen
Vorbemerkungen:
Ein nicht in der EU ansässiges U (Ausnahme: Schweizer U an
der Grenze CH/DE!) ist nicht befugt, eine EU-Einfuhr-
zollanmeldung abzugeben. Dies erklärt, warum nicht der
Lieferant aus dem Drittland, sondern der deutsche Kunde
normalerweise die zollrechtlichen Pflichten bei der Einfuhr
wahrnimmt.
Konsignationslager
21
Die Verzollung und Versteuerung erfolgt im
Normalfall sofort im Zeitpunkt des Grenzübertritts
der Ware durch den Drittlandslieferanten über einen
indirekten Stellvertreter. Die Ware ist dann ab dem
Zeitpunkt der Einfuhr frei verfügbar, weil sie
(ursprünglich Nicht-Unionsware) durch diesen
Vorgang zur Unionsware geworden ist. Sie steht
daher auch nicht mehr unter zollamtlicher
Überwachung.
Alternativ kann über bestimmte Zollverfahren die Verzollung
und Versteuerung auf einen späteren Zeitpunkt verschoben
werden. Naheliegenderweise kann hier die Errichtung eines
Zolllagers in Erwägung gezogen werden.
Konsignationslager
22
1. „Echtes“ Konsignationslager (Normalfall)
Bei der Bestückung des „echten“ KL mit Ware durch L/CH
erfolgt noch kein Übergang des (zivilrechtlichen bzw.
wirtschaftlichen) Eigentums und auch umsatzsteuerlich noch
keine Lieferung. Die Verfügungsmacht liegt bei L/CH. Bei der
Umlagerung der Ware muss daher L/CH als Einführer
angegeben werden. Er bekommt den EUSt-Beleg auf sich
ausgestellt, bezahlt sie und hat gem. A. 15.8 Abs. 4 Satz 2
UStAE den VStA, weil nur er im Zeitpunkt der Einfuhr
(Zeitpunkt der Überführung in den freien Verkehr) die
Verfügungsmacht, nämlich das Eigentum über die Ware
innehat.
Konsignationslager
23
Er muss ferner zwingend dem deutschen Kunden eine
Rechnung mit deutscher USt stellen und diese an das für ihn
zuständige dt. Finanzamt (für Schweizer U: Konstanz)
abführen.
Bis zu diesem Zeitpunkt weist L/CH die sich im KL befindliche
Ware als Eigentümer die Ware noch in seiner Bilanz aus.
Die Eigentumsübertragung im Zeitpunkt der Lagerentnahme
stellt eine in DE steuerbare u. stpfl. Lieferung durch L/CH an
K/DE dar. Der Ort der Lieferung liegt also in DE. L/CH muss
sich deshalb in DE für USt- und Zollzwecke registrieren
lassen u. bekommt sowohl eine dt. Steuer-Nr. als auch eine
EORI-Nr.
Konsignationslager
24
2. Konsignationslager als Zolllager („Zolllager-
Modell“)
Der Drittland-Lieferant (L/CH) schließt dabei z.B. mit einer
Spedition einen Lagervertrag ab und bleibt bis zur Waren-
entnahme durch den deutschen Kunden (K/DE) aus dem
Zolllager Eigentümer der Ware.
Mit einem besonderen Vertragskonstruktion und unter
Einrichtung eines Zolllagers kann einerseits ein „echtes“ KL
eingerichtet und andererseits eine „harte“ Registrierung des
Drittland-Lieferanten (L/CH) vermieden werden.
Konsignationslager
25
Die umsatzsteuerrechtliche Seite dieses
„Zolllager-Modells“ stellt sich wie folgt dar:
Naheliegender, aber leider falscher Gedanke:
Wenn man das KL in DE als Zolllager führt, müsste doch die
Registrierung des Schweizer Lieferanten in DE entfallen, weil
man dann ja innerhalb des Zolllagers Nicht-Unionsware an
den deutschen Kunden liefert und der deutsche Kunde dann
die Einfuhrformalitäten in DE machen kann.
Der Gedanke ist gut, aber leider nicht richtig. Es ist nämlich
ein Trugschluss, dass ein Zolllager auf deutschem Boden
umsatzsteuerliches Drittland ist. Nur Freihäfen gelten als
umsatzsteuerliches Drittland.
Konsignationslager
26
Für das Umsatzsteuerrecht gilt:
Wenn nun unmittelbar vor der Entnahme der Ware das
Eigentum an der Ware vom Schweizer Lieferanten an den
deutschen Kunden übertragen wird, dann ist das eine
Inlandslieferung.
Der Kunde ist dann im Zeitpunkt der Entnahme der Ware aus
dem Zolllager bereits Eigentümer der Ware und hat damit die
Verfügungsmacht (= das Eigentum) an der Ware und damit
die VStA-Berechtigung hinsichtlich der EUSt. Also macht der
Kunde die Einfuhrerklärung.
§ 4 Nr. 4b UStG besagt: "Die einer Einfuhr vorangehende
Lieferung von Gegenständen ist stfr., wenn der Abnehmer den
Gegenstand der Lieferung einführt.“
Konsignationslager
27
Genau das ist hier der Fall und damit ist die Inlandslieferung
des Schweizer Lieferanten an den deutschen Kunden umsatz-
steuerfrei, wenn entsprechende Nachweise geschaffen
werden.
Der Schweizer Lieferant muss aber die steuerbare und stfr.
Inlandslieferung in einer deutschen USt-Erklärung melden und
ist daher registrierungspflichtig.
Unter bestimmten Voraussetzungen kann man aber den
Drittlands-Lieferanten ausnahmsweise von allen Formalitäten
entlasten:
Konsignationslager
28
Er erteilt einem StB Vollmacht zur Fiskalvertretung.
Oder – allerdings nur in diesem Fall ausnahms-
weise möglich – er erteilt eine solche Vollmacht
einer Spedition.
Er stellt sicher, dass er in DE keine stpfl. Umsätze
tätigt.
Er verzichtet auf die Geltendmachung evtl.
angefallener dt. VSt-Beträge.
Der Fiskalvertreter bekommt eine besondere Steuer-Nr. zu-
geteilt, welche für sämtliche U, für welche er als Fiskal-
vertreter auftritt (Zusammenfassung der Daten aller von ihm
vertretenen ausländischen U in eine USt-Erklärung) gilt und
übernimmt unter dieser Steuer-Nr. für den Schweizer
Lieferanten die umsatzsteuerlichen Pflichten als eigene.
Konsignationslager
29
Die zollrechtliche Seite dieses „Zolllager-Modells“
stellt sich wie folgt dar:
1. Das Zolllager muss (vorab) bewilligt werden.
2. Es wird als „privates Zolllager“ betrieben.
3. Die Beförderung der Ware vom OdV (= Ort der Verbrin-
gung/Einfuhrort/Ort des Gelangens ins Zollgebiet der EU)
in das Zolllager erfolgt im Versandverfahren T1.
4. Es ist eine unbefristete (!) Lagerung im Zolllager ohne
Verzollung der Ware möglich.
5. Die Ware steht aber unter zollamtlicher Überwachung.
Konsignationslager
30
Wahl unter verschiedenen Typen eines Zolllagers
(Art. 240 UZK):
Es kommt ein „privates Zolllager“ in Betracht. Ein solches wird
nämlich ausschließlich vom Bewilligungsinhaber genutzt.
Bei der Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr im
Anschluss an eine Lagerung im „privaten Zolllager“ sollten
idealerweise Bewilligungen für die regelmäßige Inanspruch-
nahme einer „Vereinfachten Zollanmeldung“ nach Art. 166
UZK als Anschreibung in der Buchführung nach Art. 182 Abs.
1 und Abs. 2 UZK und – falls der Lagerinhaber zumindest
AEO C ist – auch eine Befreiung von der Verpflichtung zur
Gestellung nach Art. 182 Abs. 3 UZK vorliegen.
Konsignationslager
31
Tendenzen in der dt. Finanzrechtsprechung;
Vermeidung der Registrierung ausländischer
Unternehmen unter bestimmten Voraus-
setzungen möglich
Es liegen Urteile von drei verschiedenen Finanzgerichten zu
diesem Thema vor:
Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 18.06.2015,
Az. 5 K 335/14; Revision beim BFH zugelassen
Finanzgericht Hessen, Urteil vom 25.08.2015, Az. 1 K
2519/10; Revision beim BFH unter Az. V R 31/15
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 06.11.2015, Az. 1 K
1983/13 U; Revision beim BFH unter Az. V R 1/16
Konsignationslager
32
Die Verpflichtung, des ausländischen Lieferanten, sich in DE
für umsatzsteuerliche Zwecke registrieren lassen zu müssen
oder nicht, ist gem. dieser FG-Rechtsprechung danach zu
entscheiden, ob der Transport von Waren in ein KL in
Kundennähe eine Beförderung oder Versendung an den
Abnehmer i.S.v. § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG oder ein Verbringen
zur eigenen Verfügung i.S.v. § 1a Abs. 2 Satz 1 UStG
darstellt. Diese Frage lässt sich mangels umsatzsteuer-
rechtlicher Sonderregelungen für KL jedoch nicht einheitlich
beantworten, sondern richtet sich nach der konkreten
Ausgestaltung des jeweiligen Konsignationslager-Vertrages.
Konsignationslager
33
Nach dem USt-Recht liegt eine Lieferung (= Verschaffung der
Verfügungsmacht) vor, wenn Substanz, Wert und Ertrag an
dem betreffenden Gegenstand unbedingt und endgültig
übertragen werden. Dies kann, muss aber nicht notwendig
mit dem zivilrechtlichen Eigentumsübergang an dem
Gegenstand einhergehen. Der unionsrechtliche Begriff der
Lieferung umfasst vielmehr jede Übertragung eines körper-
lichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei
ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen,
als wäre sie sein Eigentümer.
Konsignationslager
34
Praktisches Umsetzungsproblem:
Das zivilrechtliche (bzw. wirtschaftliche) Eigentum an der
Ware darf erst mit der Entnahme der Ware aus dem KL auf
den Abnehmer übergehen, ansonsten werden die von den
Beteiligten an die Errichtung eines KL geknüpften
betriebswirtschaftlichen Ziele (keine Bilanzierung beim
Kunden, Finanzierungs-Benchmarks) nicht erfüllt.
Die unionsrechtlich definierte Verfügungsmacht an der Ware
muss aber bereits mit der Einlagerung in das KL auf den
Abnehmer übergehen, damit das Ziel, eine umsatz-
steuerliche Registrierung in DE zu vermeiden, erreicht wird.
Konsignationslager
35
Die Kunst besteht nun darin, eine „wasserdichte“ vertragliche
Vereinbarung zwischen dem Lieferanten und dem Kunden zu
treffen, welche diese Trennung des Übergangs von
Verfügungsmacht und Eigentum solide realisiert. Dabei muss
man wissen, dass in der Praxis bei allen übrigen Fällen einer
Lieferung/Eigentumsübertragung beides immer zusammen-
fällt. Bei Auseinanderfallen von zivilrechtlichem und
wirtschaftlichem Eigentum (z.B. Sicherungsübereignung,
Eigentumsvorbehalt) hängt die Verfügungsmacht stets am
wirtschaftlichen Eigentum, welches auch für die
Bilanzierungshoheit den Ausschlag gibt.
Konsignationslager
36
Die Richter der Finanzgerichte machen den Über-
gang der Verfügungsmacht bereits im Zeitpunkt der
Einlagerung der Ware in das KL an folgenden
Merkmalen fest:
Call-off-stock: Lieferant lagert Ware in ein Lager bei einem
bereits feststehenden Kunden ein, ohne ihm das rechtliche
Eigentum zu übertragen
Der Kunde kann nach eigenem Willen Waren aus dem
Call-off-stock entnehmen. Entnimmt der Kunde nicht, findet
grundsätzlich keine Übertragung des rechtlichen Eigen-
tums an der Ware statt
Abnehmer steht bereits zu Beginn der Warenbewegung
fest
Konsignationslager
37
Übergang der Preisgefahr bei Einlagerung *)
Übergang der Gefahr des zufälligen Untergangs bei
Einlagerung *)
Übergang von Substanz, Wert und Ertrag bei Einlagerung *)
Übergang der Ermächtigung, über die Ware faktisch wie ein
Eigentümer zu verfügen, bei Einlagerung
verbindliche Bestellung durch unbedingten Kaufvertrag/
tatsächliche Abnahmeverpflichtung des Kunden
Lieferabrufe des Kunden i.S. einer Anweisung des Kunden
an den Lieferanten, Ware in das KL einzulagern sind auf der
Grundlage eines entsprechenden Rahmenvertrages als
„verbindliche Bestellung“ zu werten
Konsignationslager
38
Kundenspezifische Produkte, welche der Lieferant ander-
weitig nicht oder nur schwer vermarkten kann, untermauern
eine „verbindliche Bestellung“
*) Durch die Fiktion des § 3 Abs. 6 Satz 4 UStG wird der
Beginn der Versendung (= Übergabe der Ware an den
Spediteur) mit der Verschaffung der Verfügungsmacht
gleichgesetzt. Dies entspricht der bürgerlich-rechtlichen
Anknüpfung des § 447 BGB hinsichtlich des Übergangs
der Gefahr des Untergangs der Ware.
Konsignationslager
39
Fazit:
Das Ziel der ausländischen Lieferanten, welche von ihren dt.
Kunden dazu veranlasst werden, in DE ein KL zu errichten,
die umsatzsteuerliche Registrierung in DE zu vermeiden, ist
nachvollziehbar, weil damit große Verwaltungserleichterungen
einhergehen. Auch sprechen gute (theoretische) Gründe
dafür, dies rechtlich in die Tat umsetzen zu können. Die
praktische (vertragliche) Umsetzung erscheint anhand der
oben gelisteten Merkmale ebenfalls machbar, wenn der
Konsignationslager-Vertrag so ausgestaltet wird, dass der
Kunde bereits bei Beginn der Warenbewegung feststeht, in
diesem Zeitpunkt von einer verbindlichen Bestellung ausge-
gangen werden kann und dem Kunden ein eigentümer-
ähnlicher Zugriff auf das Lager eingeräumt wird.
Konsignationslager
40
So lange aber noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung
(aus den beiden beim BFH anhängigen Revisionsverfahren)
und im Verfolg dieser Rechtsprechung die Aufgabe der harten
Haltung der Finanzverwaltung vorliegen, ist das Ziel, eine
deutsche USt-Registrierung zu vermeiden allenfalls gerichtlich
durchsetzbar und deswegen nicht unbedingt empfehlenswert.
Konsignationslager
41
C. Registrierung eines ausländischen
Unternehmens
Die umsatzsteuerliche Registrierung von z.B. öster-
reichischen und italienischen U erfolgt beim Finanzamt
München II, die für französische U beim Finanzamt Kehl. Die
umsatzsteuerliche Registrierung von z.B. Schweizer U erfolgt
beim Finanzamt Konstanz.
Die Vorgehensweise bzw. die benötigten Unterlagen für die
umsatzsteuerliche Registrierung sieht wie folgt aus:
1. Sinnvoll: Einschaltung und Vollmacht für einen
deutschen Steuerberater
Konsignationslager
42
2. Amtlicher Fragebogen
Für den „Antrag auf umsatzsteuerliche Erfassung“ haben die
Finanzämter i.d.R. einen spezifischen Fragebogen entwickelt,
welcher ausgefüllt werden muss. Dazu wird die Beifügung von
Anlagen (siehe Folgenummern) vorgeschrieben.
Auch ein Lastschriftverfahren kann i.d.R. bereits mit dem
Fragebogen veranlasst werden.
3. Aktueller Handelsregisterauszug
4. Kopie Personalausweis/Reisepass d. Geschäftsleitung
Kopien derjenigen Person(en), welche i.R.d. Registrierung in
Übereinstimmung der im Handelsregister ersichtlichen
Vertretungsberechtigungen rechtskräftige Unterschrift(en)
leisten.
Konsignationslager
43
5. Unternehmer-Bescheinigung des nationalen
Betriebsfinanzamts
Die Bescheinigung sollte die Firmierung, die Anschrift, die
Steuer-Nr. und USt-Id.-Nr. und den Umfang der steuerlichen
Registrierung im Ansässigkeitsstaat umfassen.
6. Informationen und Unterlagen zu sämtlichen Arten von
Geschäftsvorfällen des in DE zu registrierenden U mit
DE-Berührung
Zur Darstellung der Registrierungserfordernis müssen dem
deutschen Finanzamt entsprechende Unterlagen und ggf. die
Beschreibungen der Geschäftsvorfälle vorlegt werden.
7. Festlegung des Zeitpunkts, ab dem monatliche USt-VA
abgegeben werden müssen
Konsignationslager
44
8. Weitere beachtenswerte Punkte
Das ausländische U benötigt neben einer umsatzsteuerlichen
Registrierung beim dt. Finanzamt noch eine deutsche USt-Id.-
Nr. vom Bundeszentralamt für Steuern damit es EU-länder-
grenzüberschreitend Warenlieferungen und DL erbringen bzw.
entgegennehmen kann.
Ferner stellt sich die Frage, ob grenzüberschreitende Waren-
bewegungen zwischen EU-Staaten und DE (Eingang
und/oder Ausgang) erfolgen werden. Bei Überschreiten der
Meldegrenzen (derzeit bei der Einfuhr EUR 800.000 und bei
der Ausfuhr EUR 500.000) sind dann INTRASTAT-Meldungen
erforderlich.
Konsignationslager
45
Insbesondere bei Drittlands-U stellt sich die Frage, ob eine
deutsche Zollregistrierung erforderlich ist. Dann muss noch
eine EORI-Nummer beantragt werden.
Konsignationslager
46
D. Die umsatzsteuerliche Fiskalvertretung
(§ 22a - § 22e UStG)
Einsatzmöglichkeit ist gegeben, wenn ein U
im Inland weder seinen Wohnsitz, seinen Sitz, seine
Geschäftsleitung noch eine Zweigniederlassung hat,
nicht in DE für umsatzsteuerliche Zwecke registriert ist,
im Inland ausschließlich stfr. Umsätze ausführt und
im Inland keine VSt-Beträge geltend macht.
Konsignationslager
47
Zur Fiskalvertretung sind neben StB, Steuer-
beratungsgesellschaften etc. befugt:
Speditionsunternehmen, soweit sie Hilfe in Eingangs-
abgabensachen leisten
sonstige gewerbliche U, soweit sie im Zusammenhang mit
der Zollbehandlung Hilfe in Eingangsabgabensachen
leisten,
wenn sie
im Inland ansässig sind,
nicht Klein-U i.S.d. § 19 UStG sind und
nicht von der Fiskalverwaltung nach § 22e UStG ausge-
schlossen sind.
Konsignationslager
48
Rechte und Pflichten des Fiskalvertreters
Der Fiskalvertreter
bedarf der Vollmacht des im Ausland ansässigen U.
hat die Pflichten des im Ausland ansässigen U als eigene zu
erfüllen. Er hat die gleichen Rechte wie der Vertretene.
erhält für seine Tätigkeit eine gesonderte Steuer-Nr. und
eine gesonderte USt-Id.-Nr., unter der er für alle von ihm
vertretenen im Ausland ansässigen U auftritt.
wird bei dem Finanzamt geführt, das für seine Umsatz-
besteuerung zuständig ist.
Konsignationslager
49
hat unter der ihm für die Fiskalvertretung erteilten
Steuernummer USt-Erklärungen abzugeben, in der er die
Besteuerungsgrundlagen für sämtliche von ihm vertretenen
U zusammenfasst. Dies gilt für die ZM entsprechend.
hat die Aufzeichnungen i.S.d. § 22 UStG für jeden von ihm
vertretenen U gesondert zu führen. Die Aufzeichnungen
müssen Namen und Anschrift der von ihm vertretenen U
enthalten.
Konsignationslager
50
Ferner muss der vertretene ausländische U bei
Ausstellung von Rechnungen im Fall der Fiskal-
vertretung die Rechnung folgende Angaben
enthalten:
den Hinweis auf die Fiskalvertretung
den Namen und die Anschrift des Fiskalvertreters
die dem Fiskalvertreter nach § 22d Abs. 1 erteilte USt-Id.-Nr.
[Steuer-Nr. und zuständiges Finanzamt; m.E. sinnvoll, aber
nicht gesetzlich vorgeschrieben]
Ferner muss die Rechnung die „Standards“ enthalten, z.B.:
die deutsche USt-Id.-Nr. des EU-Lieferanten (ig. Verbringen)
Hinweis auf die in Anspruch genommene Steuerbefreiung
(nach § 4 Nr. 4b UStG/Zolllagermodell oder betreffend i.g.L.)
Konsignationslager
51
Informationen zur zollrechtlichen Stellvertretung
(Art. 18 – Art. 21 UZK):
Die Abgabe einer Zollanmeldung kann grundsätzlich in
direkter oder indirekter Stellvertretung (Art. 18 Abs. 1 UZK)
erfolgen:
Bei der direkten Stellvertretung handelt der Vertreter bei der
Abgabe der Zollanmeldung im Namen und für Rechnung
eines anderen.
Konsignationslager
52
Bei der indirekten Stellvertretung handelt der Vertreter in
eigenem Namen, jedoch für Rechnung eines anderen.
Dadurch werden der Vertreter und der Vertretene gesamt-
schuldnerisch Zollschuldner und Schuldner der EUSt.
(Sofern eine Vertretung des im Drittland ansässigen
Lieferers erfolgen soll, ist nur eine indirekte Stellvertretung
desselben möglich, denn eine im Drittland ansässige
Gesellschaft ist grundsätzlich nicht berechtigt, eine
Zollanmeldung im eigenen Namen in der EU abzugeben.)
Konsignationslager
53
Da es sich bei der umsatzsteuerlichen Fiskalvertretung um
eine rein umsatzsteuerrechtliche Vertretungsregelung
handelt, muss der Fiskalvertreter nicht zwingend der
Stellvertreter bei der Abgabe der Zollanmeldung sein. Aus
Praktikabilitätsgründen wird der Auftraggeber aber Wert
darauf legen, dass er alle erforderlichen umsatzsteuerlichen
und zollrechtlichen Formalitäten vom selben Dienstleister
(alles aus einer Hand) erledigt bekommt.
Verhältnis der umsatzsteuerlichen zur
zollrechtlichen Stellvertretung:
Konsignationslager
54
Die Errichtung eines KL durch einen ausländischen Liefer-
anten bedeutet die umsatzsteuerliche Registrierung in DE
Die Anwendung der FG-Rechtsprechung zur Vermeidung
einer Registrierung ist im Moment noch mit Vorsicht zu
genießen. Insbesondere wird sie derzeit noch nicht von
der deutschen Finanzverwaltung anerkannt.
Bei Drittlandsunternehmen kann man die „harte“
Registrierung vermeiden, wenn man das Zolllager-Modell
mittels Fiskalvertreter und einer indirekten Zollvertretung
implementiert.
Fazit:
Konsignationslager
55
E. Exkurs: Konsignationslager von
deutschen Unternehmen im Ausland
(Konsignationslager eines deutschen Lieferanten am Standort
seines ausländischen Abnehmers)
Sachverhalt
Ein deutscher Lieferant (L) soll für seinen ausländischen
Kunden (K) am Produktionsstandort im Ausland in einem
(Konsi-)Lager Teile bereitstellen. Die Eigentumsübertragung
und Rechnungstellung sollen erst erfolgen, wenn die Ware
von K für Produktionszwecke diesem Lager entnommen wird.
Konsignationslager
56
a) K ist ein EU-Ausländer
Grundsätzlich erfolgt die Behandlung im EU-Ausland wie
oben für DE dargestellt. Es besteht grundsätzlich die
Verpflichtung zur umsatzsteuerlichen Registrierung von L im
EU-Ausland des K (z.B. Österreich).
Die Bestückung des KL stellt eine i.g. Verbringung und damit
eine fiktive i.g. steuerbefreite Lieferung von DE nach
Österreich dar. Dieser Vorgang wird mit einer sog. Proforma-
Rg. unterlegt. Die Proforma-Rg. muss im Hinblick auf die
Verpflichtung, diesen Vorgang in DE in der USt-VA u. der ZM
angeben zu müssen, mit der maßgebenden Bemessungs-
grundlage ausgestellt werden. Die Proforma-Rg. wird aber
auch für die österreichische USt-VA benötigt:
Konsignationslager
57
Dort muss der Vorgang der Erwerbsbesteuerung unterworfen
werden. Bei bestehendem 100%igen VStA des L lautet der
dazugehörige Buchungssatz:
„Österreichische Erwerbsteuer 20 % (VSt) an österreichische
Erwerbsteuer 20 % (Ausgangssteuer)“.
Später im Zeitpunkt der Warenentnahme erfolgt die Lieferung
als rein innerösterreichische Lieferung von L an K. Es wird
eine Rechnung mit 20 % österreichischer USt erstellt. L führt
diese USt im Rahmen seiner österreichischen USt-VA ab und
K hat ggf. den VStA aus der Rechnung.
Konsignationslager
58
Hinweis:
Einige EU-Länder haben im Zusammenhang mit KL
Vereinfachungsregelungen eingeführt, welche von der MWSt-
Systemrichtlinie nicht gedeckt sind. Aus diesen
Vereinfachungsregelungen können sich dann folgende
(vermeintliche) Vorteile ergeben:
Vermeidung der Registrierung im EU-Ausland (z.B.
Tschechien, Ungarn)
Registrierung nur für Erwerbsbesteuerung; Reverse-
Charge für nationale Lieferung im Ausland (z.B. Schweden)
Konsignationslager
59
Aus diesem Grund ist die Inanspruchnahme einer
ausländischen Vereinfachungsregelung vor Beginn der
Durchführung von dem Betriebsstättenfinanzamt zu
genehmigen. Dies geht aus der Verfügung der OFD Frankfurt
vom 15.12.2015 (davor: 17.03.2010) hervor, welche im
Übrigen gleichzeitig auch als „Anspruchsgrundlage“ für die
Beantragung dient und darüber hinaus Informationen über die
verschiedenen ausländischen Vereinfachungsregel-Varianten
enthält.
Konsignationslager
60
b) K ist ein Dritt-Ausländer
Zoll- und umsatzsteuerrechtliche Konsequenzen im Dritt-
Ausland müssen bezogen auf das konkrete Land individuell
geklärt und umgesetzt werden.
Es geht dabei insbesondere um folgende Fragestellungen:
Wie ist die Einfuhr nach dem Zollrecht des Drittlands
abzuwickeln?
Benötigt man dafür zwingend einen Vertreter?
Konsignationslager
61
Muss man sich für Zwecke der Umsatzsteuer registrieren
lassen?
Falls ja, wie sind die nationalen Regelungen hinsichtlich
der Registrierung für USt-Zwecke, der laufend abzuge-
benden USt-Erklärungen, der Erzeugung umsatzsteuer-
licher Rechnungen, der Aufzeichnungspflichten etc.?
Konsignationslager
Vielen Dank
für Ihre Aufmerksamkeit!
WS Süd GmbH Steuerberatungsgesellschaft Karlsruher Straße 21 78048 Villingen-Schwenningen Telefon +49 7721 99818-0 Telefax +49 7721 99818-10
Download dieser Präsentation über
www.ws-sued.de