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Noticias Tributarias 13 marzo de 2014 - Publicación N° 19
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1. Obligación del Agente
Retenedor de expedir
certificados
Una de las obligaciones del Agente
Retenedor, consiste en expedir
oportunamente los múltiples certificados
que ordena la norma, en este sentido, a
continuación, se relacionan los diferentes
certificados que se deben expedir con
respecto a los periodos gravables 2013 y
2014, indicando en cada caso el tipo de
certificado, la normatividad aplicable y el
plazo para su expedición:
Tipo Normatividad
asociada
Plazo para su
expedición
Periodo
Gravable
Certificado de ingresos y retenciones por
concepto de pagos realizados a los
Empleados
Artículo 378 E.T.
Artículo 379 E.T.
Artículo 329 E.T.
Resolución DIAN
060 de 2014
Decreto 2972
de 2013,
artículo 42:
17 de marzo
de 2014
2013
Certificado de iniciación o terminación de
cada una de las relaciones laborales o
legales y reglamentarias, y/o de prestación
de servicios que se inicien o terminen en el
respectivo periodo gravable (Nuevo)
Artículo 378-1 E.T.
Adicionado por
la Ley 607 de
2012
NA NA
Certificado de retenciones por conceptos
distintos a pagos originados en la relación
laboral o legal y reglamentaria
Artículo 381 E.T.
Decreto 2972
de 2013,
artículo 42:
17 de marzo
de 2014
2013
Certificados de retenciones a título de
Impuesto sobre la renta para la Equidad - Artículo 381 E.T.
Decreto 2972
de 2013, 2013
Contenido:
1. Obligación del Agente Retenedor de
expedir certificados
2. Sanción por no expedir certificados
3. Obligación del Agente Retenedor de
solicitar certificados
Coordinador:
Norbey Vargas Ricardo
Contador, Especialista en Impuestos y Abogado.
Analistas:
Andrea Sierra Uribe Olga Quintero Suárez
Abogada Contadora
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Tipo Normatividad
asociada
Plazo para su
expedición
Periodo
Gravable
CREE (agentes retenedores que efectuaron
retenciones en vigencia del Decreto 862 de
2013)
artículo 42:
17 de marzo
de 2014
Certificación del valor patrimonial de las
acciones y aportes, así como la parte
gravada y no gravada de dividendos,
participaciones o rendimientos
Decreto 2972 de
2013, artículo 42,
parágrafo 1.
15 días
calendario
una vez hecha
la solicitud
2013
Certificado de retención de IVA
Artículo 7º del
Decreto 380
de1996
Decreto 2972
de 2013,
articulo 44
15 días
calendario, a
partir del
bimestre o
cuatrimestre
en que se
practicó la
retención
NA
Contenido de los diferentes tipos de Certificados:
Certificado de ingresos y retenciones por concepto de pagos realizados a los
Empleados:
Este certificado es tal vez de los más conocidos por todos los Agentes de Retención
y los Contribuyentes, la obligación de expedirlo se establece en el artículo 378 E.T.,
donde se indica que: “Los agentes de retención en la fuente deberán expedir
anualmente a los asalariados, un Certificado de Ingresos y Retenciones correspondiente al
año gravable inmediatamente anterior, según el formato que prescriba la Dirección
General de Impuestos Nacionales.” Y su contenido está determinado en el artículo 379
E.T., así:
“El Certificado de Ingresos y Retenciones contendrá los siguientes datos:
a. El formulario debidamente diligenciado.
b. Año gravable y ciudad donde se consignó la retención.
c. Apellidos y nombres del asalariado.
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d. Cédula o NIT del asalariado.
e. Apellidos y nombre o razón social del agente retenedor.
f. Cédula o NIT del agente retenedor.
g. Dirección del agente retenedor.
h. Valor de los pagos o abonos efectuados a favor o por cuenta del asalariado,
concepto de los mismos y monto de las retenciones practicadas.
i. Firma del pagador o agente retenedor, quien certificará que los datos
consignados son verdaderos, que no existe ningún otro pago o compensación a
favor del trabajador por el período a que se refiere el certificado y que los pagos
y retenciones enunciados se han realizado de conformidad con las normas
pertinentes.”
Como se observa, en la norma transcrita, sólo se habla del concepto ya conocido
de “Asalariado”, sin embargo, la DIAN ha expedido la Resolución 060 de 2014,
donde incluye el Formato 220 para la expedición de los Certificados de Ingresos y
Retenciones, especificando expresamente en el instructivo de diligenciamiento del
Formulario, que en el renglón 37 se deberán incluir todos los pagos realizados a las
personas que hayan quedado en la categoría de “Empleados”, de acuerdo a la
nueva clasificación que hizo la Reforma Tributaria de las personas naturales, incluso
nos recuerda en dicho instructivo la definición de esta categoría, así, los Agentes
Retenedores, quedan obligados a expedir el certificado en cuestión a más tardar el
día 17 de marzo, a todas las personas naturales vinculadas por una relación laboral
bien sea de carácter contractual o de carácter legal y reglamentaria y a todas
aquellas personas que les prestaron servicios personales mediante el ejercicio de su
profesión liberal o servicios técnicos, quienes percibieron honorarios; con lo cual la
Administración Tributaria estaría excediendo las facultades otorgadas por la Ley.
Y como consecuencia de lo anterior, nos quedan los siguientes interrogantes, ¿Qué
pasa con los certificados de los asalariados que no tienen la calidad de
empleados?, para los cuales si bien existe norma específica (artículo 378 E.T.), a la
fecha no se tiene formato definido por parte de la Administración Tributaria para su
expedición, ¿Deberá acaso ser diligenciado en el mismo formulario definido para los
empleados?. Este aspecto suscita dudas y genera inquietudes acerca de cómo
pretende la Administración Tributaria que se de tratamiento al asunto.
Aunque el Certificado de Ingresos y Retenciones, en términos generales, lo
conocemos desde la expedición y entrada en vigencia del Decreto 460 de 1986,
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hoy se tienen dudas sobre los conceptos a incluir en el mismo, por ello, se analiza a
profundidad cada uno de ellos:
Tratamiento tributario que la legislación colombiana otorga a ciertas materias
laborales
Todos los pagos percibidos en virtud de la relación laboral, legal o reglamentaria son
gravados, salvo aquellos que no corresponden a un incremento en el patrimonio del
trabajador en el momento de su percepción.
No obstante, por disposición legal expresa se han establecido ingresos que a pesar
de incrementar el patrimonio del beneficiario, no están sujetos al impuesto sobre la
renta, y por ende a la retención en la fuente por ser considerados por el legislador
excluidos o ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional y las rentas
exentas.
Sobre los pagos gravables así determinados se aplican los procedimientos de
retención en la fuente sobre pagos laborales previstos en la legislación nacional
vigente. (E.T. arts. 385 a 387)
La legislación fiscal colombiana, consagra de manera taxativa la exención para
algunas rentas de trabajo, las cuales están contempladas principalmente en el
artículo 206 del Estatuto Tributario Nacional.
Entre las rentas derivadas de una relación laboral que se encuentran exentas del
impuesto de renta tenemos:
a) Las indemnizaciones que reciba el trabajado por concepto de un accidente de
trabajo o por enfermedad.
b) Las indemnizaciones relacionadas con la maternidad
c) Los ingresos recibidos por gastos de entierro del trabajador
d) Las cesantías y los intereses sobre las cesantías siempre que el trabajador
beneficiario del pago, durante los últimos seis meses haya tenido ingresos iguales o
inferiores a 350
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Cuando el suelo mensual promedio del trabajador excede el anterior tope, la parte
de la renta exenta será de acuerdo al siguiente rango:
e) Los pagos correspondientes a pensión están exentos del impuesto de renta
siempre que no excedan 1.000 UVT. La parte que exceda este tope se encuentra
gravada con el impuesto de renta.
f) El seguro por muerte, y las compensaciones por muerte de los miembros de las
fuerzas militares y de la policía nacional [Art. 206, numeral, 6, E.T.]
g) En el caso de los Magistrados de los Tribunales y de sus Fiscales, se considerará
como gastos de representación exentos un porcentaje equivalente al cincuenta por
ciento (50%) de su salario. Para los Jueces de la República el porcentaje exento será
del veinticinco por ciento (25%) sobre su salario.
En el caso de los rectores y profesores de universidades oficiales, los gastos de
representación no podrán exceder del cincuenta por ciento (50%) de su salario. [Art.
206, numeral, 7, E.T.]
h) El exceso del salario básico percibido por los oficiales y suboficiales de las Fuerzas
Militares y de la Policía Nacional y de los agentes de ésta última. [Art. 206, numeral,
8, E.T.]
i) Para los ciudadanos colombianos que integran las reservas de oficiales de primera
y segunda clase de la fuerza aérea, mientras ejerzan actividades de piloto,
navegante o ingeniero de vuelo, en empresas aéreas nacionales de transporte
público y de trabajos aéreos especiales, solamente constituye renta gravable el
sueldo que perciban de las respectivas empresas, con exclusión de las primas,
bonificaciones, horas extras y demás complementos salariales. [Art. 206, numeral, 9,
E.T.]
Mayor de 350 UVT hasta 410 UVT
Mayor de 410 UVT hasta 470 UVT
Mayor de 470 UVT hasta 530 UVT
Mayor de 530 UVT hasta 590 UVT
Mayor de 590 UVT hasta 650 UVT
Mayor de 650 UVT en adelante
90%
80%
60%
40%
20%
0%
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j) El veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales, limitada
mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT.
El cálculo de esta renta exenta se efectuará una vez se detraiga del valor total de
los pagos laborales recibidos por el trabajador, los ingresos no constitutivos de renta,
las deducciones y las demás rentas exentas. [Art. 206, numeral, 10, E.T.]
Los Gastos de Representación como concepto general
Los gastos de representación son aquellos en que puede incurrir un empleado en el
desarrollo propio de sus actividades, como puede ser el de transporte, alojamiento,
alimentación, y otro tipo de gastos directos o indirectos necesarios y acostumbrados
en la realización de determinadas actividades.
Según el artículo 130 del Código Sustantivo del Trabajo, los gastos de representación
no constituyen salario, por tanto no tienen como finalidad remunerar al trabajador ni
incrementar su patrimonio, sino el compensar los gastos y erogaciones incurridas por
el trabajador para poder desarrollar cabalmente sus funciones.
Al no constituir salario, los gastos de representación no forman parte de la base para
el cálculo y pago de seguridad social, prestaciones sociales y aportes parafiscales.
Respecto a la retención en la fuente, los gastos de representación se consideran
ingresos gravados y por tanto forman parte de la base para el cálculo de la
retención en la fuente por ingresos laborales.
Como una regulación sui generis, los gastos de representación son exentos en un
50%, únicamente para los rectores y profesores de las universidades públicas y para
los magistrados de los tribunales. Para los jueces de la república, el porcentaje
exento es del 25%, por tanto, estos pagos no forman parte de la base de retención
por ingresos laborales en los porcentajes considerados exentos, por lo tanto, el
exceso de este monto sí debe estar sometido a retención en la fuente.
Así las cosas, los gastos de representación de los demás trabajadores públicos y de
todos los trabajadores del sector privado, son ingresos gravados, y por consiguiente
sometidos a retención en la fuente.
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Concepto General de Viáticos
Tanto desde el punto de vista normativo, jurisprudencial como doctrinariamente se
ha intentado elaborar un concepto aproximado del significado de la palabra
viático y de cada una de sus modalidades, es decir, viáticos habituales y viáticos
accidentales u ocasionales.
Por regla general, el término viático se entiende como el conjunto de provisiones o
dinero que se le asigna a una persona para la ejecución de las funciones propias
del cargo que desempeña con causa u ocasión del desarrollo de las mismas.
El Código Sustantivo del Trabajo, en su artículo 30, modificado por el art. 17 de la Ley
50 de 1990, dispone:
“1. Los viáticos permanentes constituyen salario en aquella parte destinada a
proporcionar al trabajador manutención y alojamiento; pero no en lo que sólo
tenga por finalidad proporcionar los medios de transporte o los gastos de
representación.
2. Siempre que se paguen debe especificarse el valor de cada uno de estos
conceptos.
3. Los viáticos accidentales no constituyen salario en ningún caso. Son viáticos
accidentales aquéllos que sólo se dan con motivo de un requerimiento
extraordinario, no habitual o poco frecuente”.
Por su parte, la DIAN, mediante Concepto 071735 de julio 28 de 2000 manifestó:
"Los viáticos es uno de los ingresos recibidos dentro de la relación laboral legal o
reglamentaria. Pueden ser ocasionales o permanentes. Los ocasionales son los
recibidos en forma esporádica o extraordinaria para cubrir gastos de
alimentación, alojamiento y transporte del trabajador para desarrollar labores
fuera de su sede. Los permanentes recibidos en forma regular por los
trabajadores, que prestan por sus funciones fuera de la sede en forma habitual".
De lo anterior, se desprende entonces que los viáticos corresponden a una
asignación monetaria o de provisiones bien sea para quien ostenta una relación
laboral derivada de un contrato de trabajo o para quien hace parte de una
relación de carácter reglamentaria, como es el caso de los empleados públicos,
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que si bien no adquieren sus obligaciones laborales mediante un contrato de
trabajo, contraen una serie de compromisos y deberes a cumplir mediante el
nombramiento y posesión en un cargo público; y es en virtud precisamente de los
deberes y obligaciones derivados de la relaciones laborales de donde emana la
teleología del suministro de los viáticos.
Un punto importante de discusión en este sentido, corresponde a si ésta asignación
constituye o no un concepto salarial, para lo cual se ha establecido que es salario
sólo cuando es de carácter habitual y permanente, y no lo es cuando se deriva de
la ejecución de una función meramente ocasional. No obstante, desde la
hermenéutica jurídica se ha establecido que ese carácter de permanencia implica
una prolongación en el tiempo por un periodo mínimo de seis meses, pues cabe
precisar que ni la doctrina tributaria ni la jurisprudencia consagran ese término para
efectos impositivos, pues si bien el término referido existe, ha sido determinado por la
normatividad vigente para efectos prestacionales. Sin embargo, el Consejo de
Estado, en sentencia del 2 de octubre de 1958, Consejero ponente: Dr. Carlos
Portocarrero Mutis de la Sala de Negocios Generales, manifestó:
"...Este precepto se halla complementado por lo que dispone el artículo
6o, parágrafo segundo del Decreto 1.160 de 1947 que a la letra dice: "Los
viáticos permanentes que se paguen a los trabajadores particulares son
salario, siempre que se hayan causado por un término no menor de seis
meses en cada año, y se computarán para la liquidación del auxilio de
cesantía en aquella parte de ellos destinada a proporcionar al empleado
u obrero manutención o alojamiento pero no en lo que sólo tenga por
finalidad proporcionarle los medios de transporte a otro lugar". De tal
suerte que, si la pensión mensual vitalicia de jubilación se liquida sobre "los
salarios devengados en el último año de servicio” y por salario se ha de
entender todo lo que el trabajador reciba en forma permanente para su
manutención y alojamiento, inclusive los viáticos "siempre que la
radicación se haga por un término no menor de seis meses durante cada
año", cuando en un trabajador oficial concurran estas exigencias deben
incluirse los viáticos en su liquidación de pensión vitalicia de jubilación".
(Subraya fuera de texto).
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De otro lado, es menester hacer claridad respecto de la exclusión que se hace en el
aparte de la providencia anteriormente citada, respecto del hecho en el que se
aclara que no será computada para la liquidación del auxilio de cesantías aquella
parte destinada a proporcionarle los medios de transporte a otro lugar, siendo éste
viático diferente al rubro que laboralmente es denominado Auxilio de Transporte, el
cual es una figura creada por la Ley 15 de 1959, y reglamentado bajo el Decreto
1258 de 1959, con el objetivo de subsidiar el costo de movilización de los empleados
desde su residencia al lugar de trabajo, siempre que el monto del salario
devengado no supere dos (2) salarios mínimos legales mensuales vigentes.
El Auxilio de Transporte no hace parte del salario, puesto que no es constitutivo de
ingresos para el empleado. Éste en cambio, tiene por objeto facilitar al empleado
llegar al sitio de labor. Siendo así las cosas, el Auxilio de Transporte no se incluye
como base para el cálculo de los aportes parafiscales ni de seguridad social. Por
regla general se entendería que al no ser factor salarial, no se tiene en cuenta como
salario para ningún efecto legal, pero por expresa deposición normativa, el Auxilio
de Transporte se debe tener en cuenta a la hora de calcular las prestaciones
sociales, esto según el artículo 7º de la ley 1ª de 1963 que expone: “…se considera
incorporado al salario para todos los efectos de liquidación de prestaciones
sociales”.
Desde la connotación tributaria, el auxilio de transporte es un ingreso constitutivo de
renta, razón por la cual entra a ser parte de la base para efectos de la retención en
la fuente, cosa que tiene poco sentido si se tiene en cuenta que la retención en la
fuente solo opera para salarios altos, y el auxilio de transporte sólo da lugar a
pagarse en el evento en que el empleado perciba un ingreso igual o menor a dos
(2) salarios mínimos legales mensuales vigentes, por lo que será atípico el caso en
que se tenga que aplicar retención en la fuente sobre dicho pago.
Tratamiento de los viáticos para efectos tributarios
A partir del Concepto 071735 del 28 de julio de 2000 emitido por la DIAN, para
efectos tributarios, se colige que son viáticos ocasionales los recibidos en forma
esporádica o extraordinaria para cubrir gastos de alimentación, alojamiento y
transporte del trabajador en pro del desarrollo de labores fuera de su sede; y son
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viáticos permanentes los recibidos en forma regular por los trabajadores, que
prestan por sus funciones fuera de la sede en forma habitual.
Con respecto a la inclusión de los viáticos en el certificado de ingresos y retenciones,
y según Concepto DIAN 063100 del 30 de junio de 2000, se precisó al respecto:
"Los pagos por concepto de viáticos permanentes son ingresos del trabajador y
deben ser incluidos en el respectivo certificado de ingresos y retenciones. Los que
correspondan a reembolso de gastos no se incluyen en dicho certificado".
Señaló el referido concepto en sus apartes pertinentes:
"Los pagos por manutención y alojamiento que en forma fija o permanente
recibe un funcionario para el cumplimiento de sus funciones fuera de la sede
habitual se denomina viático permanente y se debe tomar como retribución
ordinaria para efectos de retención en la fuente.
Para que los pagos por concepto de viáticos no sean gravables en cabeza del
beneficiario y por ende no se sometan a retención en la fuente deben reunir los
siguientes requisitos indicados en el artículo 10 del Decreto 535 de 1987
(trabajador ordinario) y 8 del Decreto 823 de 1987 (empleados oficiales) a saber:
- El pago debe efectuarse en cumplimiento de una relación laboral o legal y
reglamentaria.
- Debe estar destinado exclusivamente a sufragar los gastos de manutención,
alojamiento y transporte.
- El trabajador debe demostrar con comprobantes o facturas los gastos
efectuados, puesto que se trata de un reembolso de gastos.
Si no se demuestra que son erogaciones de la entidad, para efectos fiscales se
tomarán como ingreso gravable en cabeza del trabajador.
Para los empleados del sector oficial, cuya relación se origine en una vinculación
legal o reglamentaria, los pagos por concepto de viáticos destinados
exclusivamente a sufragar gastos de manutención y alojamiento durante el
desempeño de sus comisiones oficiales, que no correspondan a retribución
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ordinaria del servicio, no se consideran ingreso gravable para el trabajador, sino
gasto directo de la respectiva entidad, (artículo 8 del Decreto 823 de 1987)".
Con respecto a si debe tenerse en cuenta lo recibido por concepto de viáticos para
determinar el monto límite de ingresos brutos a partir del cual los contribuyentes
asalariados adquieren la obligación de declarar por Impuesto sobre la Renta,
mediante Oficio 049420 de junio 12 de 2006 la DIAN se pronunció en los siguientes
términos:
"...Conforme al Estatuto Tributario en sus artículos 593 y 594-3 no presentarán
declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, los asalariados cuyos
ingresos brutos provengan por lo menos en un ochenta por ciento (80%) de
pagos originados en una relación laboral o legal y reglamentaria, y que
adicionalmente su patrimonio bruto e ingresos no superen las cifras establecidas
por el gobierno anualmente (...)”.
Ahora bien, respecto a si los viáticos constituyen ingreso laboral o no la DIAN en
concepto 071735 de julio 18 de 2000 expresó:
"Ingreso laboral es todo lo recibido dentro de la relación laboral, legal o
reglamentaria sin tener en cuenta la denominación que se le atribuya.
Los viáticos es uno de los ingresos recibidos dentro de la relación laboral legal o
reglamentaria. Pueden ser ocasionales o permanentes. Los ocasionales son los
recibidos en forma esporádica o extraordinaria para cubrir gastos de
alimentación, alojamiento y transporte del trabajador para desarrollar labores
fuera de su sede. Los permanentes recibidos en forma regular por los
trabajadores, que prestan por sus funciones fuera de la sede en forma habitual.
Los ocasionales, en cuanto constituyan reembolso de gastos por concepto de
manutención, alojamiento y transporte en que haya incurrido el trabajador para
desempeño de sus funciones, no constituyen ingresos cuando se entreguen al
pagador las facturas y demás pruebas documentales que sustenten el reembolso
para que el pagador las pueda tomar como gastos propios de la empresa. En el
evento en que lo recibido no corresponda a reembolso de gastos constituye
ingreso.
Los viáticos permanentes por constituir un ingreso regular del trabajador se
considera salario.
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De lo anterior se puede concluir que solamente se pueden exceptuar del
carácter de ingresos los viáticos ocasionales cuando ellos son asumidos como
gastos propios de la empresa”.
Son entonces las anteriores precisiones, variaciones a cerca del concepto de
viáticos y del tratamiento tributario que se debe dar a los mismos, para lo cual se
echa mano de los precedentes jurisprudenciales y del desarrollo doctrinario emitido
por la DIAN, siendo estos de gran utilidad en materia de interpretación y aplicación
de las disposiciones normativas que frente a este aspecto se quedan cortas por no
precisar cómo debe decantarse este concepto en materia tributaria.
Tratamiento de Otros ingresos originados en la relación laboral
Con relación a otros ingresos originados en la relación laboral, uno de los conceptos
más discutidos es la indemnización por despido, bien sea justificado o injustificado.
Para este concepto, se tomará como referente el Oficio DIAN N° 000411 de 2014, en
el cual se dio claridad al tema, pues se reitera que el pago de indemnizaciones por
despido injustificado o justificado, que provienen de una relación laboral o
reglamentaria son deducibles en el impuesto sobre la renta, lo cual fue ratificado
mediante Oficio DIAN N° 60950 del 24 de agosto de 2010, en el que se precisó:
"Al respecto comedidamente le informo que el artículo 107 del Estatuto Tributario, en
el que el referido pronunciamiento doctrinal soporta la interpretación jurídica, no ha
sido objeto de modificación y no se encontró doctrina posterior que resulte contraria
o que varíe la allí planteada, razón por la que se concluye que el citado concepto
se encuentra vigente".
Certificado de iniciación o terminación de cada una de las
relaciones laborales o legales y reglamentarias, y/o de prestación de
servicios que se inicien o terminen en el respectivo periodo gravable
(Nuevo)
Este certificado fue incorporado por la Ley 1607 de 2012, adicionando el artículo
378-1 al E.T. indicando lo siguiente:
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“Toda persona jurídica o entidad empleadora o contratante de servicios
personales, deberá expedir un certificado de iniciación o terminación de
cada una de las relaciones laborales o legales y reglamentarias, y/o de
prestación de servicios que se inicien o terminen en el respectivo periodo
gravable.
El certificado expedido en la fecha de iniciación o terminación de que
trata el inciso anterior, deberá entregarse al empleado o prestador de los
servicios, y una copia del mismo deberá remitirse a la Dirección de
Impuestos y Aduanas Nacionales.
El Gobierno Nacional establecerá el contenido del certificado y
determinará los medios, lugares y las fechas en las que el certificado debe
remitirse.”
A la fecha, este certificado no ha sido reglamentado por parte del Gobierno
Nacional, por lo tanto no se tiene certeza del contenido del mismo, ni tampoco se
conocen las fechas en que deberá cumplirse con tal obligación.
Certificado de retenciones por conceptos distintos a pagos originados
en la relación laboral o legal y reglamentaria.
Este certificado está regulado en el artículo 381 E.T., donde se indica el contenido
del mismo:
“Cuando se trate de conceptos de retención diferentes de los originados en la
relación laboral, o legal y reglamentaria, los agentes retenedores deberán
expedir anualmente un certificado de retenciones que contendrá:
a. Año gravable y ciudad donde se consignó la retención.
b. Apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor.
c. Dirección del agente retenedor.
d. Apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad a quien se le
practicó la retención.
e. Monto total y concepto del pago sujeto a retención.
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f. Concepto y cuantía de la retención efectuada.
g. La firma del pagador o agente retenedor.
A solicitud de la persona o entidad beneficiaria del pago, el retenedor expedirá
un certificado por cada retención efectuada, el cual deberá contener las
mismas especificaciones del certificado anual.”
PAR 1. Las personas o entidades sometidas a retención en la fuente podrán
sustituir los certificados a que se refiere el presente artículo, cuando éstos no
hubieren sido expedidos, por el original, copia o fotocopia auténtica de la
factura o documento donde conste el pago, siempre y cuando en él aparezcan
identificados los conceptos antes señalados.
(…)”
El certificado mencionado, es el comúnmente conocido por todos, el cual debe ser
expedido por las personas jurídicas como soporte a las retenciones practicadas en
el desarrollo de sus operaciones, frente al cual no se observan mayores dificultades,
salvo los inconvenientes frente algunos agentes retenedores para la consecución
del mismo, sin embargo esta situación se subsana con lo señalado en el parágrafo
del artículo antes descrito y la sanción por no certificar regulada en el artículo 667
E.T., que mencionamos en el numeral siguiente de este artículo.
Frente a este certificado, es importante tener en cuenta cuando se entiende
cumplida la obligación, para ello, nos referimos a la Sentencia 15762 de octubre 30
de 2008 del Consejo de Estado, donde, se indica que:
“Para que se entendiera satisfecha la obligación de expedir oportunamente los
certificados de retención en la fuente, por concepto distinto a los laborales, "el
agente retenedor debe tener almacenada la información en los computadores
o en medios magnéticos y a disposición de los sujetos de retención
oportunamente".
(…) en el último día del plazo para expedir los respectivos certificados, la
información no solo debe estar almacenada "sino lista para ser entregada a los
interesados, independientemente de que los mismos pidan o no la impresión de
los certificados".
En caso que los sujetos de retención soliciten tardíamente la entrega de los
certificados, la expedición de los mismos se considera oportuna, si la información
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estuvo disponible a tiempo, pues, la obligación de expedir oportunamente los
certificados de retención en la fuente por los conceptos distintos a los laborales,
no implica la de entregar los certificados, por lo que la entrega de los
documentos sólo procede cuando los sujetos de retención lo solicitan.
Es importante señalar que corresponde al agente retenedor probar que expidió
oportunamente los certificados de retención, para lo cual debe demostrar no
sólo la fecha en que almacenó la información, sino el momento en que se puso
la misma a disposición de los sujetos de retención.”
Igualmente, la Administración de Impuestos, se ha pronunciado frente al tema en los
siguientes Conceptos a continuación referenciados:
Concepto 105489 de diciembre 24 de 2007
"(...) la disposición hace referencia a la elaboración del documento únicamente,
sin que de ello derive la obligación para el agente retenedor de enviarlo a las
personas a quienes se les haya efectuado la retención...", por tanto, la
generación de los archivos y su conservación en medios electrónicos o
magnéticos de los certificados (con excepción de los expedidos por ingresos
laborales), con el cumplimiento de los requisitos legales, por parte de los agentes
de retención, para ser entregados a los interesados dentro de la oportunidad
legal satisface la obligación de expedirlos, conforme se pronunció este despacho
en el concepto Nº 048469 de 2001.”
Certificados de retenciones a título de Impuesto sobre la renta para la
Equidad - CREE (agentes retenedores que efectuaron retenciones en
vigencia del Decreto 862 de 2013)
Dicho certificado, deberá estructurarse bajo los parámetros establecidos en el
artículo 381 E.T. transcrito en el certificado anterior, sobre conceptos diferentes a los
laborales, certificado que deberán expedir los agentes retenedores del CREE que
tuvieron tal calidad entre mayo y agosto de 2013, periodo en el cual estuvo vigente
dicha figura, ya que a partir del 1º de septiembre de 2013 entró en vigencia el
Decreto 1828 de 2013, el cual determinó como sistema de retención en la fuente de
dicho impuesto la figura de autorretención pura.
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Es de anotar que obligación de los agentes retenedores del CREE de expedir los
certificados de retención por este concepto, estaba contenida en el Decreto 862
de 2013, por lo que una vez derogado el Decreto antes mencionado, podría
afirmarse que desapareció el fundamento legal que obligaba a los agentes
retenedores a expedir tales certificados, sin embrago, el Decreto 2972 de 2013,
incluye expresamente tal obligación en el momento de definir el plazo para su
expedición.
Certificación del valor patrimonial de las acciones y aportes, así
como la parte gravada y no gravada de dividendos, participaciones o
rendimientos
El certificado en cuestión es referenciado en el Decreto 2972 de 2013, artículo 42, en
los parágrafo 1 y 2, así:
“PARÁGRAFO 1°. La certificación del valor patrimonial de los aportes y acciones,
así como de las participaciones y dividendos gravados o no gravados, abonados
en cuenta en calidad de exigibles para los respectivos socios, comuneros,
cooperados, asociados o accionistas, deberá expedirse dentro de los quince (15)
días calendario siguientes a la fecha de la solicitud.
PARÁGRAFO 2°. Los certificados sobre la parte no gravada de los rendimientos
financieros pagados a los ahorradores, a que se refiere el artículo 622 del Estatuto
Tributario, deberán expedirse y entregarse dentro de los quince (15) días
calendario siguiente a la fecha de la solicitud por parte del ahorrador.”
“Artículo 622 E.T. Obligación de las entidades financieras de informar la parte no
gravada de los rendimientos.
Las entidades que paguen o abonen los rendimientos financieros informarán a sus
ahorradores personas naturales o sucesiones ilíquidas, el valor no gravado. Esta
información se podrá dar en el mismo certificado de retención en la fuente.”
Certificado de retención de IVA
El Decreto 2972 de 2013 en su artículo 44, indica lo siguiente frente a este certificado:
“Los agentes de retención del impuesto sobre las ventas deberán expedir por las
retenciones practicadas, un certificado dentro de los quince (15) días calendario
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siguientes al bimestre, cuatrimestre o año en que se practicó la retención, que
cumpla los requisitos previstos en los, artículos 7° del Decreto 380 de1996 y 23 del
Decreto 522 de 2003, según el caso.
Cuando se trate de retenciones del impuesto sobre las ventas asumida por
responsables del régimen común por operaciones realizadas con responsables
del régimen simplificado, el certificado deberá contener la constancia expresa
sobre la fecha de la declaración y pago de la retención respectiva.
Cuando el beneficiario del pago solicite un certificado por cada retención
practicada, el agente retenedor lo hará con las mismas especificaciones del
certificado bimestral”.
A continuación se relacionan los requisitos que debe contener el certificado
señalados en el Decreto 380 de 1996:
“Artículo 7°. Contenido del certificado de retención por IVA. El certificado de
retención por el impuesto sobre las ventas debe contener:
a) Fecha de expedición del certificado;
b) Periodo bimestral y ciudad donde se practicó la retención;
c) Apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor;
d) Dirección del agente retenedor;
e) Apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad a quien se le
practicó la retención;
f) Monto total y concepto de la operación (venta de bienes gravados o
prestación de servicios), sin incluir IVA;
g) Monto del IVA generado en la operación;
h) Porcentaje aplicado y cuantía de la retención efectuada;
i) Firma del agente retenedor y su identificación;
A solicitud del beneficiario del pago, el agente retenedor expedirá un certificado
con las mismas especificaciones del certificado bimestral por cada operación.
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PARAGRAFO. Para efectos de la expedición del certificado a que se refiere este
artículo, los agentes de retención podrán elaborarlo en formas continuas
impresas por computador, sin necesidad de firma autógrafa.”
2. Sanción por no expedir certificados
Es importante tener en cuenta, que el incumplimiento de la obligación de expedir
certificados por parte del Agente Retenedor puede acarrear la sanción prevista en
el artículo 667 E.T., en los siguientes términos:
“Los retenedores que, dentro del plazo establecido por el Gobierno Nacional, no
cumplan con la obligación de expedir los certificados de retención en la fuente,
incluido el certificado de ingresos y retenciones, incurrirán en una multa hasta del
cinco por ciento (5%) del valor de los pagos o abonos correspondientes a los
certificados no expedidos.
La misma sanción será aplicable a las entidades que no expidan el certificado de
la parte no gravable de los rendimientos financieros pagados a los ahorradores.
Cuando la sanción a que se refiere el presente artículo, se imponga mediante
resolución independiente, previamente, se dará traslado de cargos a la persona
o entidad sancionada, quien tendrá un término de un (1) mes para responder.
La sanción a que se refiere este artículo, se reducirá al diez por ciento (10%) de la
suma inicialmente propuesta, si la omisión es subsanada antes de que se notifique
la resolución de sanción; o al veinte por ciento (20%) de tal suma, si la omisión es
subsanada dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que se notifique la
sanción. Para tal efecto, en uno y otro caso, se deberá presentar, ante la oficina
que está conociendo de la investigación, un memorial de aceptación de la
sanción reducida, en el cual se acredite que la omisión fue subsanada, así como
el pago o acuerdo de pago de la misma.”
Esto, además de la responsabilidad penal en la que se puede incurrir por no
certificar los valores retenidos correctamente prevista en el artículo 666 E.T., así:
“Los retenedores que expidan certificados por sumas distintas a las efectivamente
retenidas, así como los contribuyentes que alteren el certificado expedido por el
retenedor, quedan sometidos a las mismas sanciones previstas en la ley penal
para el delito de falsedad.
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Tratándose de sociedades u otras entidades quedan sometidas a esas mismas
sanciones las personas naturales encargadas en cada entidad del cumplimiento
de las obligaciones. Para tal efecto, las empresas deberán informar a la
respectiva Administración o Recaudación la identidad de la persona que tiene la
autonomía suficiente para realizar tal encargo. De no hacerlo, las sanciones
recaerán sobre el representante legal de la entidad. En la información debe
constar la aceptación del empleado señalado.”
3. Obligación del Agente Retenedor de solicitar certificados
Con el objetivo de dar cumplimiento a todos los parámetros legales en materia
de Retención en la Fuente aplicables a las personas naturales que prestan
servicios personales, actualmente se hace necesario que los Agentes
Retenedores soliciten a estas personas algunos certificados o informaciones,
con el fin de determinar la adecuada aplicación de las tarifas de retención y
deducciones de la base de retención, estos se resumen de la siguiente manera:
Tipo Normatividad
asociada
Plazo para su
expedición
Periodo
Gravable
Certificado de deducciones para
personas naturales
Decreto 4713 de
2005, artículo 7°
15 de abril de
2014 2014
Certificado para determinar la
clasificación de las Personas Naturales en
las Categorías Tributarias establecidas en
el artículo 329 del Estatuto Tributario
Decreto 1070 de
2013, articulo 1
31 de marzo
de 2014 2014
A continuación se desarrolla cada uno de ellos:
Certificado de deducciones para personas naturales
El Decreto 4713 de 2005 en su artículo 7°, precisa los requisitos que debe cumplir el
certificado o información a reportar por parte de las personas naturales, con el fin
de incluir las deducciones que sean procedentes en la depuración para fines de
calcular la retención en la fuente, la norma indica:
“Los certificados sobre los intereses y corrección monetaria para efectos de la
adquisición de vivienda o costo financiero en virtud de un contrato de leasing
que tenga por objeto un bien inmueble destinado a vivienda del trabajador y los
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certificados en los que consten los pagos de salud y educación de que trata el
artículo 387 del Estatuto Tributario y que sirven para disminuir la base de retención,
deberán presentarse al agente retenedor a más tardar el quince (15) de abril de
cada año.
En consecuencia, hasta la fecha indicada en el inciso precedente, los
retenedores tomarán como válida la información que suministró el trabajador en
el año inmediatamente anterior.”
Frente a las certificaciones de las deducciones procedentes para la depuración de
la base de la Retención en la Fuente aplicable a las personas naturales, debe
tenerse en cuenta que la Reforma Tributaria, Ley 1607 de 2012, modificó el artículo
387 E.T. al que hace referencia el Decreto mencionado, así:
“Deducciones que se restarán de la base de retención.
En el caso de trabajadores que tengan derecho a la deducción por intereses o
corrección monetaria en virtud de préstamos para adquisición de vivienda, la
base de retención se disminuirá proporcionalmente en la forma que indique el
reglamento. (Decreto 099 de 2013) 100 UVT mensuales.
El trabajador podrá disminuir de su base de retención lo dispuesto en el inciso
anterior; los pagos por salud, siempre que el valor a disminuir mensualmente en
este último caso, no supere dieciséis (16) UVT mensuales; y una deducción
mensual de hasta el 10% del total de los ingresos brutos provenientes de la
relación laboral o legal y reglamentaria del respectivo mes por concepto de
dependientes, hasta un máximo de treinta y dos (32) UVT mensuales.
Las deducciones establecidas en este artículo se tendrán en cuenta en la
declaración ordinaria del Impuesto sobre la Renta.
Los pagos por salud deberán cumplir las condiciones de control que señale el
Gobierno Nacional:
a. Los pagos efectuados por contratos de prestación de servicios a empresas de
medicina prepagada vigiladas por la Superintendencia Nacional de Salud, que
impliquen protección al trabajador, su cónyuge, sus hijos y/o dependientes.
b. Los pagos efectuados por seguros de salud, expedidos por compañías de
seguros vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, con la misma
limitación del literal anterior.
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Parágrafo 1. Cuando se trate del Procedimiento de Retención número dos, el
valor que sea procedente disminuir mensualmente, determinado en la forma
señalada en el presente artículo, se tendrá en cuenta tanto para calcular el
porcentaje fijo de retención semestral, como para determinar la base sometida a
retención.
Parágrafo 2. Definición de dependientes: Para propósitos de este artículo tendrán
la calidad de dependientes:
1. Los hijos del contribuyente que tengan hasta 18 años de edad.
2. Los hijos del contribuyente con edad entre 18 y 23 años, cuando el padre o
madre contribuyente persona natural se encuentre financiando su educación en
instituciones formales de educación superior certificadas por el ICFES o la
autoridad oficial correspondiente; o en los programas técnicos de educación no
formal debidamente acreditados por la autoridad competente.
3. Los hijos del contribuyente mayores de 23 años que se encuentren en situación
de dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean
certificados por Medicina Legal.
4. El cónyuge o compañero permanente del contribuyente que se encuentre en
situación de dependencia sea por ausencia de ingresos o ingresos en el año
menores a doscientas sesenta (260) UVT, certificada por contador público, o por
dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados
por Medicina Legal, y,
5. Los padres y los hermanos del contribuyente que se encuentren en situación de
dependencia, sea por ausencia de ingresos o ingresos en el año menores a
doscientas sesenta (260) UVT, certificada por contador público, o por
dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados
por Medicina Legal.”
Como se observa en la norma transcrita, sobre las deducciones para depurar la
base del cálculo de la retención en la fuente sólo se refieren a la persona natural
con una relación laboral bien sea de naturaleza contractual o legal y
reglamentaria, sin embargo, cuando se remite al Decreto 099 de 2013,
reglamentario del artículo 387 E.T. este hace referencia en su artículo 2 al artículo
383 E.T., donde finalmente se incluye lo siguiente: “La retención en la fuente aplicable a
los pagos gravables, efectuados por las personas naturales o jurídicas, las sociedades de
hecho, las comunidades organizadas y las sucesiones ilíquidas, originados en la relación
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laboral o legal y reglamentaria; efectuados a las personas naturales pertenecientes a la
categoría de empleados de conformidad con lo establecido en el artículo 329 de este
Estatuto (…)”, con lo cual se entenderían incluidos los trabajadores independientes
clasificados en la Categoría Tributaria de Empleados.
El Decreto 099 de 2013 en su artículo 2°, incluye además:
“Parágrafo 4°. Para efectos de probar la existencia y dependencia económica
de los dependientes a que se refiere este artículo, el contribuyente suministrará al
agente retenedor un certificado, que se entiende expedido bajo la gravedad del
juramento, en el que indique e identifique plenamente las personas dependientes
a su cargo que dan lugar al tratamiento tributario a que se refiere este artículo.
La deducción de la base de retención en la fuente por concepto de
dependientes, no podrá ser solicitado por más de un contribuyente en relación
con un mismo dependiente.”
Certificado para determinar la clasificación de las Personas
Naturales en las Categorías Tributarias establecidas en el artículo 329 del
E.T.
Con el objetivo de determinar en qué categoría tributaria estaría clasificada cada
una de las personas naturales, de acuerdo a la nueva clasificación determinada en
el artículo 329 E.T., es necesario que todas las personas naturales le entreguen al
Agente Retenedor un certificado en los términos del Decreto 1070 de 2013, artículo
1, adicionado con el artículo 6° del Decreto 3032 de 2013, donde deberá manifestar
lo siguiente:
“1. Si sus ingresos en el año gravable inmediatamente anterior provienen o no de
la prestación de servicios de manera personal o del desarrollo de una actividad
económica por cuenta y riesgo del empleador o contratante, en una proporción
igualo superior a un ochenta por ciento (80%) del total de los ingresos percibidos
por el contribuyente en dicho periodo fiscal.
2. Si sus ingresos en el año gravable inmediatamente anterior provienen o no de
la prestación de servicios personales mediante el ejercicio de profesiones liberales
o de la prestación de servicios técnicos que no requieran la utilización de
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materiales o insumas especializados, o de maquinaria o equipo especializado, en
una proporción igual o superior a un ochenta por ciento (80%) del total de los
ingresos percibidos por el contribuyente en dicho periodo fiscal.
3. Si está obligada a presentar declaración de renta por el año gravable
inmediatamente anterior.
4. Si sus ingresos totales en el año gravable inmediatamente anterior superaron
cuatro mil setenta y tres (4.073) UVT.
5. Que en el año gravable inmediatamente anterior no desarrolló una de las
actividades señaladas en el artículo 340 del Estatuto Tributario o que si la
desarrolló no le generó más del veinte por ciento (20%) de sus ingresos brutos.
6. Que durante el año gravable inmediatamente anterior no prestó servicios
técnicos que requirieran de materiales o insumos especializados, o maquinaria o
equipo especializado, cuyo costo represente más del veinticinco por ciento (25%)
del total de los ingresos percibidos por concepto de tales servicios técnicos.”
Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que:
“La categoría tributaria determinada con base en la información entregada
surtirá efecto a partir del primer pago o abono en cuenta posterior a la fecha de
entrega. Cuando se dé inicio a una relación laboral, o legal y reglamentaria, y/o
de prestación de servicios después del 31 de marzo, la información de que trata
este artículo deberá ser suministrada antes de que se efectúe el primer pago o
abono en cuenta.
Cuando la persona natural residente no hubiere obtenido ingresos brutos en el
periodo gravable anterior, le será aplicable el parágrafo del artículo 329 del
Estatuto Tributario. No obstante lo anterior, cuando sus ingresos provengan de
una relación laboral, o legal y reglamentaria, estarán sometidos a la retención en
la fuente que resulte de aplicar la tabla de retención prevista en el artículo 383
del Estatuto Tributario, en concordancia con el parágrafo 1 del artículo 1 del
Decreto 0099 de 2013.
Las personas naturales residentes cuyos ingresos no provengan de una
vinculación laboral, o legal y reglamentaria estarán sujetas a la retención mayor
que resulte de aplicar la tabla del artículo 383 y la tabla del artículo 384 del
Estatuto Tributario, independientemente de si son declarantes o no, salvo que
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entreguen a su contratante la información a que se refiere este artículo y se
determine la clasificación de acuerdo con dicha información.
Cuando la información se entregue de manera extemporánea, el pagador
solamente la tendrá en cuenta para efecto del cálculo de la retención en la
fuente aplicable a los pagos o a bonos en cuenta que se efectúen con
posterioridad a la actualización de la información. No se podrán modificar ni
ajustar las retenciones en la fuente practicadas o que hayan debido practicarse
con anterioridad a la entrega de la información.
Cuando la persona natural incumpla con la obligación de entrega de la
información de que trata este artículo, el agente de retención deberá informarle
a la U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN -, con el fin de
que la Administración Tributaria imponga las sanciones pertinentes. La DIAN
determinará la forma y el plazo para entrega de la información relativa al
incumplimiento.”
Al determinar la categoría tributaria en la que estaría ubicada la persona natural de
acuerdo a su situación tributaria del año anterior se determinará la tarifa de
retención en la fuente a aplicar.
La sanción para estos últimos certificados, se da para la persona natural como tal,
ya que al no aportar los certificados mencionados, implica que pierdan vigencia las
deducciones allí previstas para la depuración de la retención en la fuente a aplicar
por parte del Agente Retenedor, y sólo serán tenidas en cuenta nuevamente, al
siguiente pago en que aporte dichos certificados.
Norbey Vargas Ricardo
Contador Público, Abogado, Especialista en Impuestos.