Maestría en Gerencia Tributaria de la Empresa
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Imposición Directa I - Prof. Marcel Imery 1
Maestría en Gerencia Tributaria de la Empresa
Imposición Directa I
Prof. Marcel [email protected]
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Introducción Clase 1 – 16 de enero de 2008
I. Mis datos
II. Sus datos
III. Mis objetivos
IV. La página web – Botón “estudiantes”
V. Los temas que veremos en el trimestre. Algo más?
VI. La evaluación
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Mis datos Marcel Imery Abogado. Socio de Imery Urdaneta E-mail: [email protected] Celular: 414-1260940 Tel oficina: 212-2632535 Tel casa: 212-2632535 Dirección oficina
Imery Urdaneta Calleja Itriago Flamarique S.CMulticentro Empresarial del EsteAv. Francisco de MirandaTorre Libertador, Piso 5, Núcleo AChacao, Caracas
Asistente ejecutiva: Carmen Cecilia Curvelo
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Sus datos Favor indicar brevemente:
Nombre y apellido Profesión y estudios realizados Empleador Experiencia profesional
Favor firmar hoja de asistencia: Nombre Cédula E-mail Firma
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La página web www.imeryurdaneta.com Botón: “Estudiantes” Por favor registrate Utilidad
Noticias de la asignatura Material académico (programa, overheads de
clases, leyes, reglamentos, sentencias, dictámenes, otros)
Control de asistencia Evaluación
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Mis objetivos Que entiendan cómo funciona el ISR
Que piensen mucho (cero caletre)
Que escriban opiniones legales
Que usen palabras técnicas
Que participen: Que uds. agreguen valor
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Los temas que veremos en el trimestre. Algo más?
TEMARIO
I. Fuentes legales del derecho tributarioII. Territorialidad III. Ejercicio fiscal IV. Sistema de contabilidad fiscal en el ISRV. Contribuyentes y tarifas aplicablesVI. Algo más?
Nota: Método socrático.
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La evaluación 20 puntos
• 0,5 punto: Asistencia• 0,5 punto: Carga de información página web • 3 puntos: Participación en clase • 3 puntos: Trabajo 1 (grupo, peer evaluation)• 3 puntos: Trabajo 2 (individual)• 10 puntos: Examen final
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La evaluación (cont.) Trabajos 1 y 2; y examen final Análisis de casos Respuesta “en estilo de opinión legal” Estructura de opiniones
• I. Preguntas formuladas• II. Resumen de hechos relevantes para fines del ISR• III. Lista de material consultado (leyes, reglamentos,
sentencias, dictámenes, doctrina – ojo datos al pie de página y anexar a los 2 trabajos el material no legislativo consultado)
• IV. Conclusiones cortas• V. Análisis
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La evaluación (cont.)Estructura de una opinión legalEstructura de una opinión legal
Se consulta si……… (si hay mas de una pregunta (i)…., (ii)…… y (iii)……..)
I. Los hechos
“Entiendo que los hechos relevantes a los efectos de emitir esta opinión son:…….”
II. Material consultado
“Luego de revisar …… (datos de Gaceta Oficial al pie)”
III. Conclusiones
“Opino que (i)……, (ii)…..; (iii)….”
IV. Análisis
“He llegado a las conclusiones indicadas en el Capítulo III anterior en base al siguiente análisis.”
-Conclusión, Resumen de norma, norma, interpretación de la norma, aplicación de la norma al hecho, conclusión-
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Fuentes del derecho tributario
Fuentes del derecho tributario• CN. Establece los principios tributarios.• Tratados internacionales. Doble tributación.• Código Orgánico Tributario. Desarrolla ppios• Ley de ISR. Regula los elementos del ISR.• Reglamento de la LIRS y sobre retenciones• Providencias
Jurisprudencia. Vinculante?
Dictámenes de la Administración. Vinculante?
Doctrina. Vinculante?
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Elementos del ISR Elementos del ISR: Materia imponible,
base imponible, alícuota, hecho imponible
Qué es la renta? “elemento económico” (sentido estricto y amplio)
Cuál es el hecho imponible en el ISR? Ejemplos? Ojo: Renta vs. Donación. Ejm del billete Bs. 20
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El hecho imponible en el ISR En el ISR, el hecho imponible está
condicionado por: Territorialidad y extraterritorialidad Disponibilidad El periodo fiscal La renta debe ser neta
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Territorialidad Territorialidad y extraterritorialidad
Hasta el 2000 “territorialidad” A partir del 200 “renta global”. Pasa a ser
relevante el domicilio fiscal, el EP y la Base Fija de Negocios
Las normas de territorialidad informan el ingreso, los costos y los gastos
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Territorialidad (cont.) Test
Enajenación: Dónde está ubicado el bien?Actividades económicas: Dónde se realiza la actividad remunerada?Servicios: Dónde se presta el servicio remunerado?Intereses: Dónde se usa el dinero recibido en préstamo?
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Disponibilidad Reglas sobre cuándo es disponible la renta:
Pago – Contabilidad en base a efectivo Causado - Contabilidad en base a lo causado Devengado – Idem
Ver artículo 5 LISR
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Disponibilidad (cont.) Formas de enajenar:
Ojo: Algo con costo sale del patrimonio Venta Permuta: Recibo algo con valor de cambio distinto Dación en pago: Recibo algo con valor de cambio
distintoVer Pfo I, art 23; numeral 4, art 38
RLIS
Otras rentas:Ojo: Nada con costo sale del patrimonio
Servicios Otras actividades Intereses
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Disponibilidad (cont.) En Vzla no es posible escoger cuándo la renta es
disponible
Debe haber simetría La normas de disponibilidad informan al
ingreso y al gasto Conciliación al cierre
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Disponibilidad (cont.) Qué es un costo?
Todo desembolso hecho en algo que se incorpora a un producto (todo lo que toca al producto)
Inventario (I) Inversión en activos fijos (AF). Ojo: AF vs. I Cómo se recupera el costo?
Inventario: venta Activo fijo: depreciación
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Disponibilidad (cont.) Qué es un gasto?
El resto de los desembolsos No se incorporan al producto Pero son necesarios para producir la renta
Tipos gasto? Los vinculados con un desembolso No hay desembolso
Depreciación Ajuste por inflación
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Ejercicio Fiscal Importancia del período:
• Determinación del enriquecimiento neto• Determinación del ISR a pagar
El período también sirve para definir:• Tope para traslado de pérdidas• Tope para aprovechamiento de créditos
fiscales• Vigencia de beneficios fiscales
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Ejercicio Fiscal (cont.)• Tipos:
• Normales: 12 meses• Cortos: Menos de 12 meses
• Personas naturales:• Año calendario• Excepciones (ejercicios fiscales cortos)
• Fecha de nacimiento• Fecha de muerte
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Ejercicio Fiscal (cont.)• Personas jurídicas:
• Año calendario o
• Cualquier otro periodo de 12 meses
• Excepciones (ejercicios fiscales cortos)• Fecha de registro• Cambio de ejercicio autorizado por el SENIAT• Cesación de actividades: Por venta, fusión, liquidación, etc
• Estos eventos no afectan el ejercicio fiscal• Cambio de denominación social• Cambio de domicilio• Venta de algunos activos. Ojo: Cesación de actividades• Venta de acciones de una compañía
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La renta debe ser neta La renta debe ser neta
Es necesario pasar por la formula del ISR Para llegar a resultados netos
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La renta debe ser neta (cont.)
Fórmula del ISR
IBT-CT-DT=ENT1990 AXI de A y P No M = AXIT (+ o - ENT)2000 IBE-CE-DE=ENE
ENT+o- AXIT + ENE= Renta gravable
Renta gravable * tarifa = ISR a pagar
-Rebajas y - créditos fiscales
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La renta debe ser neta (cont.)
No aplica la formula del ISR: Rentas presuntas Asistencia técnica Servicios tecnológicos Regalías Honorarios profesionales Producción y distribución de películas Seguros Noticias internacionales Ventas en consignación Etc
Ojo: Artículos 34 al 49 LISR
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La renta debe ser neta (cont.)
Beneficiario de la renta presunta Contribuyente no domiciliado en Venezuela No lleva contabilidad en Venezuela Por lo tanto, la LISR presume la renta neta
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Territorialidad – Las Reglas Bienes inmuebles: R: Ubicación geográfica
Venta de bien inmueble Permutas: Aplicar la regla a ambas partes del contrato
Bienes muebles tangibles: R: Idem bienes inmuebles, pero para el momento del “perfeccionamiento del contrato”
Venta de bien mueble Buque? (i) ubicación física vs. (ii) ubicación ideal
(Bandera, domicilio del propietario) Permutas: Aplicar la regla a ambas partes del contrato
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Territorialidad – Las Reglas (cont.)
Bienes muebles intangibles: R: Idem bienes muebles, pero aplican “criterios ideales”
Títulos de crédito y títulos valores: DPN, acciones Créditos Marcas
Código de Bustamante: Establece reglas que definen la ubicación de este tipo de bienes
Jurisprudencia Dictámenes Doctrina
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Territorialidad – Las Reglas (cont.)
Servicios: R: Lugar dónde se presta el servicio Tripulación barco. Tres respuestas posibles.
Otras actividades: R: Lugar dónde se realiza la actividad
Intereses: Lugar de uso del capital Regalía: Lugar de uso de la marca
Ojo: Por favor apliquen estas reglas para analizar el caso del Trabajo 1. NO APLICAR REGLA DE LA CAUSA.
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Territorialidad – LISR Artículo 1
Quiénes son contribuyentes del ISR P Nat o P Jca domiciliadas en Vzla
Renta Territorial Renta Global
P Nat o P Jca No domiciliadas en Vzla (Sin EP o BF) Solo Renta territorial
P Nat o P Jca No domiciliada con EP o BF en Venezuela Renta Territorial atribuible al EP o BF Renta Global atribuible al EP o BF
OJO: Esto está en sintonía con el Art 11 del COT?
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Territorialidad – LISR (cont.) Cuándo una P Nat y una P Jca están
domiciliadas en Venezuela? Art 30 del COT P Jca con EP en Vzla. Domiciliada o no?
COT 2001 COT 1994
“4º Las personas naturales o jurídicas constituidas o domiciliadas en el exterior que mantengan en el país un establecimiento permanente, respecto a las operaciones que efectúen en Venezuela.”
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Territorialidad – LISR (cont.) Artículo 6
Indica cuándo la renta es “Territorial” Lo viejo: “Reglas” revisadas
Actividades económicas realizadas en Venezuela Explotación del suelo o subsuelo en Venezuela Formación de bienes en Venezuela Traslado de bienes en Venezuela Cambio de bienes en Venezuela Cesión de uso o goce de bienes en Venezuela Servicios prestados en Venezuela Servicios de AT y/o ST “utilizados” en el país (año
78). Norma se aparta de la regla.
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Territorialidad – LISR (cont.) Lo nuevo: Regla de la “Causa” “Cuando alguna de las causas que origine la
renta ocurra en Venezuela” La norma (Art. 6), los dictámenes del SENIAT y la
jurisprudencia no ofrecen reglas claras La regla aplicada debe funcionar igual para el
“ingreso” y para el “gasto”. Esto no ocurre en la práctica.
Enorme inseguridad jurídica
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Territorialidad – LISR (cont.) La regla de la “Causa” en la LISR (Art. 6)
a) Regalías y lo pagado por usar y/o explotar bienes protegidos por normas de propiedad industrial e intelectual
b) Renta obtenida por medio? de EP o BFc) Renta derivada de “servicios”, “créditos” o “cualquier
otra prestación de trabajo” o “capital” realizada o aprovechada o utilizada? en Venezuela
d) Renta derivada de la producción y distribución de películas para cine y TV. Dónde?
e) Renta derivada del envío? de mercancías en consignación desde el exterior
f) Renta de empresas de seguro y reaseguros no domiciliadas y sin EP en Vzla. Cuál renta?
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Territorialidad – LISR (cont.) La regla de la “Causa” en la LISR (Art. 6)
(Cont.)g) Venta de inmuebles ubicados en Venezuela.
Garantías y derechos establecidos sobre los mismos??
h) Renta derivada de títulos valores emitidos por P. Jcas Venezolanas o domiciliadas en Venezuela o P Jcas Extranjeras no domiciliadas con EP en Vzla.??
h) Renta derivada de dinero, bienes, derechos u otros activos mobiliarios invertidos o situados en Venezuela
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Territorialidad – LISR (cont.) La regla de la “Causa” en la LISR (Art. 6)
(Cont.)h) Excepción a la regla prevista en literal (h): La
renta derivada de ADR, GDR, ADS y GDS: no es territorial.
i) Renta derivada de elementos patrimoniales?? ubicados en Venezuela.
• Renta obtenida por la realización de actividades oficiales realizadas en el exterior por funcionarios del Poder Público e Institutos Autónomos
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Territorialidad – Casos Venta de bienes inmuebles
Apartamento en Venezuela Apartamento en Aruba
Permuta de bienes inmuebles Apartamento en Vzla por oficina en Aruba Apartamento en Vzla por T-Bill
Dación en pago con bienes inmuebles Apartamento en Vzla – deuda Banco USA Apartamento en Vzla – deuda P Nat Vzlna
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Territorialidad – Casos (cont.)
Venta de bienes muebles tangibles Venta de carro en Venezuela Venta de carro en Aruba Venta de cosas en avión o barco Venta de cosas en zonas libres Venezolanas Venta de barco
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Territorialidad – Casos (cont.)
Venta de bienes muebles intangibles Venta de acciones compañía venezolana Venta de acciones C.A. Miami que opera solo en Vzla Venta de DPNV y T Bill. Art 107 CB o CDIP Venta de pagaré a descuento. Art 107 CB Venta de marca. Art 108 CB Venta de ADR emitido por compañía Venezolana en
bolsa de NYC. Art 5 (h) LISR Venta de ADR emitido por compañía de USA en bolsa
Venezolana
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Territorialidad – Casos (cont.)
Casos especiales Depósito de acciones en Banco vinculado con
emisión ADR Emisión y entrega del ADR Aporte de efectivo a capital de compañía Aporte de inmueble a capital de compañía
Ubicado en Venezuela Ubicado en Aruba
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Territorialidad – Casos (cont.)
Prestación de servicios Servicios legales prestados en Venezuela Servicios de arquitectura prestados en Aruba Servicios prestados en un avión o buque Servicios prestados en zonas libres Venezolanas
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Territorialidad – Casos (cont.)
Otras actividades Generación y venta de electricidad en Venezuela Generación y venta de electricidad en Aruba Intereses por préstamo utilizado en Venezuela Intereses por préstamo utilizado para hacer inversión
inmobiliaria en Aruba Regalía por uso de marca Explotación de una mina ubicada en Venezuela. CB Ubicada en Brasil por compañía Venezolana? Dividendos pagados por CA Venezolana? Dividendos pagados por Offshore no domiciliada?
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Territorialidad – Casos (cont.)
Otras actividades Comisión por servicio administrativo vinculado al
otorgamiento de un préstamo en Venezuela Banco Local Banco Extranjero
Comisión pagada a corredor inmobiliario en USA quien en USA consiguió comprado de Rancho de Chana en Margarita
Comisión pagada a escrow agent extranjero por prestar servicios de escrow relacionados con compra de fondo de comercio de compañía Vzlana
Partición de bienes divorcio. Capitulaciones? Indemnización de seguro? Premio lotería? Tesoro
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Opinión legal - ISR Elaboración de una opinión legal: Pasos
1. Preguntas: Cuáles son?2. Hechos: Cuáles son?3. Identifica las operaciones con contenido económico en general4. Selecciona aquellas relevantes para la opinión legal5. Identifica y ubica las normas aplicables6. Qué remunera el pago?7. Ingreso/gasto “territorial” o “extraterritorial”?
ojo: Aplica las REGLAS7. Quién es el beneficiario final de la remuneración? = I8. Quién aprovecha la deducción de la remuneración? = G9. Cuáles son los domicilios fiscales de 7 y 8?10. Aplica algún Tratado para evitar la DT?11. Otros temas importantes –Misceláneos-12. Conclusiones: Muchas veces hay más de una válida13. Riesgos14. Defensas15. Escribir: Este es el último paso
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
1. Preguntas: Cuáles son? Si no estás claro:
• Solicita aclaratoria
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
2. Hechos: Cuáles son? Si no estás claro:
• Solicita aclaratoria• Pide copia de documentos relevantes• Entiende el (los) contrato (s) en el plano legal
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
3. Identifica las operaciones con contenido económico en general Cuáles son:
• Aquellas que tienen un impacto en el patrimonio Operaciones “Remuneradas” Operaciones “No remuneradas”
Por qué?• Solo ellas tienen consecuencias fiscales
Las “Remuneradas”: Negocios jurídicos que tengan por objeto• Bienes• Servicios• Otras actividades
Las “No remuneradas”• Desastres naturales, accidentes, tesoros, indemnizaciones,
retornos por inversiones, etc.
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
4. Selecciona aquellas operaciones relevantes “solo” para la opinión legal
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
5. Identifica y ubica las normas relevantes CN Tratados COT LISR RLISR Providencias
También es importante revisar• Dictámenes del SENIAT• Jurisprudencia• Publicaciones
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.
6. Qué remunera el pago? La enajenación de un bien? La prestación de un servicio? La realización de una actividad?
Pago: Alternativas En efectivo En especie Compensación Remisión Confusión
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
7. Ingreso/gasto “territorial” o “extraterritorial”?
REGLAS
Bienes inmuebles: R: Ubicación geográfica Bienes muebles tangibles: R: Idem bienes inmuebles,
pero para el momento del “perfeccionamiento del contrato
Bienes muebles intangibles: R: Idem bienes muebles, pero aplican “criterios ideales”
Servicios: R: Lugar dónde se presta el servicio Otras actividades: R: Lugar dónde se realiza la
actividad
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
8. Quién es el beneficiario final de la remuneración? = Ingreso
Quiénes son contribuyentes del ISR
P Nat o P Jca domiciliadas en Vzla Renta Territorial Renta Global
P Nat o P Jca No domiciliadas en Vzla (Sin EP o BF) Solo Renta territorial
P Nat o P Jca No domiciliada con EP o BF en Venezuela Renta Territorial atribuible al EP o BF Renta Global atribuible al EP o BF
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
9. Quién aprovecha la deducción de la remuneración? El titular de la deducción del gasto Ojo: Retención de ISR
Pago Abono en cuenta
Ojo: Cuándo es deducible el gasto? Ojo: Año siguiente, qué pasa si no se pagó?
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
10. Cuáles son los domicilios fiscales de: El beneficiario final de la remuneración El que aprovecha la deducción del gasto
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
11. Aplica algún Tratado para evitar la DT? Alemania G.O. 36.366, 11.08.97 Barbados G.O: 37.659, 27.03.03 Bélgica G.O.: 5.269, 22.10.98 República Checa G.O. 5.180, 4.11.97 Dinamarca G.O. 37.219, 14.06.01 Estados Unidos G.O. 5.427, dated 05.01.00 Francia G.O. 4.635, 29-09-03 Indonesia G.O. 37.659, 27.03.03 Italia G.O. 4.580, 21.05.93 Mexico G.O. 5.273, 6.11.98 Noruega G.O. 5.265, 1.10.98 Holanda G.O. 5.180, 4.11.97 Portugal G.O. 5.180, 4.11.97 Reino Unido G.O. 5.218, 6.03.98 Suecia G.O. 5.274, 12.11.98 Suiza G.O. 5.192, 18.12.97 Trinidad y Tobago G.O. 5.180, 4.11.97 Decisión 578 Comunidad Andina
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
12. Otros temas importantes: Misceláneos Reglas de disponibilidad Aplican beneficios fiscales Cuál es el régimen de retenciones aplicable Ajuste por inflación Pecio de transferencia Rentas presuntas Reglas de costo Ejercicio fiscal Normas de transparencia internacional etc.
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
13. Conclusiones Puede haber más de una válida Al llegar a la primera, seguir pensando
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Opinión legal – ISR (cont.) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
14. Riesgos Identificar riesgos
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Opinión legal – ISR (cont) Elaboración de una opinión legal: Pasos (cont.)
15. Defensas Identificar las defensas
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La Carta de Crédito Caso trabajo 1: Carta de Crédito/Préstamo Cuál es la pregunta principal del cliente?
Cómo contabilizar fiscalmente el gasto: Como gasto de la “cesta territorial” o como gasto de la “cesta global”
Cuáles gastos? Intereses Comisiones
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La Carta de Crédito Operaciones con contenido económico
Relevantes Pago de intereses a Banco Local Pago de intereses a Banco Panameña Pago de comisiones a Banco Local Pago de comisiones a Banco Panameño
No relevantes Pago de precio de materia prima Descuento de aceptaciones y pago de precio Importación, fabricación y comercialización Carta de crédito como título
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La Carta de Crédito (cont.) Normas aplicables
CN COT CCo LISR RLISR Jurisprudencia Doctrina Seniat Doctrina General
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La Carta de Crédito (cont.) Que remunera el pago?
Intereses: uso de dinero (préstamo) Comisiones: servicios prestados
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La Carta de Crédito (cont.) Aplicación de reglas
Intereses: Dónde se utiliza el dinero prestado? Venezuela - TERRITORIAL
Comisiones: Dónde se presta el servicio? Banco Venezolano: Comisión de Apertura. Servicio prestado
en Venezuela - TERRITORIAL Banco Extranjero: Comisión por Notificación y Aceptación.
Servicio prestado en Panamá - EXTRATERRITORAIL Banco Extranjero: Comisión por Aceptación. Servicio
prestado en Panamá - EXTRATERRITORIAL Banco Extranjero: Comisión por Pago. Servicio prestado en
Panamá - EXTRATERRITORIAL
Ojo: Conclusión aplica para el ingreso y para el gasto.
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La Carta de Crédito (cont.) Beneficiario final de la remuneración
Intereses: Banco local? Banco extranjero?
Comisiones: Banco Venezolano: Comisión de Apertura. Banco Extranjero: Comisión por Notificación y
Aceptación. Banco Extranjero: Comisión por Aceptación. Banco Extranjero: Comisión por Pago.
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La Carta de Crédito (cont.) Quién aprovecha la deducción de la
remuneración? Intereses:
Importadora C.A.? Banco local?
Comisiones: Importadora C.A. Comisión de Apertura. Comisión por Notificación y Aceptación. Comisión por Aceptación. Comisión por Pago.
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La Carta de Crédito (cont.) Domicilios fiscales?
Banco Venezolano: Como está registrado en Venezuela, domiciliado en Venezuela
Importadora C.A.: Como está registrado en Venezuela, domiciliado en Venezuela
Banco Extranjero: Como está registrado en Panamá, No domiciliado en Venezuela
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La Carta de Crédito (cont.) Aplica Tratado? Otros temas importantes: Misceláneos
Reglas de disponibilidad Aplican beneficios fiscales Cuál es el régimen de retenciones aplicable Ajuste por inflación Pecio de transferencia Rentas presuntas Reglas de costo Ejercicio fiscal Normas de transparencia internacional etc.
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La Carta de Crédito (cont.) Conclusiones
Los intereses: 1. Ingreso territorial del Banco, independientemente de cuál
cobre. Razón: El dinero se usa en Venezuela. Las Comisiones:
2. Ingreso territorial del banco: Las pagadas para remunerar servicios prestados en Venezuela Comisión apertura
3. Ingreso Extraterritorial del banco: Las pagadas para remunerar servicios prestados fuera de Venezuela. Comisión por Notificación y Aceptación Comisión por Aceptación Comisión por Pago
Entonces: Importadora C.A. deberá reportar 1 y 2 como gastos territoriales y 3 como gasto extraterritorial
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La Carta de Crédito (cont.) Otras conclusiones, riesgos, defensas
Regla de la causa