PRINCIPES VAN BEDRIJFSECONOMIE HOOFDSTUK 8 EXTERNE VERSLAGGEVING.
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant Web viewBij het maken van een ... De onderneming...
Transcript of Maatschappelijke verslaggeving & de accountant Web viewBij het maken van een ... De onderneming...
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Inhoudsopgave
1 Inleiding............................................................................................................................................................................4
Relevantie.............................................................................................................................................................................................. 5
Opbouw scriptie.................................................................................................................................................................................. 6
2 Methodologie...................................................................................................................................................................7
3 Theoretisch kader.......................................................................................................................................................10
3.1 Agency theory............................................................................................................................................................................ 10
3.1.1 Agent-Principaal relatie................................................................................................................................................10
3.1.2 Agency problemen..........................................................................................................................................................10
3.2 Stakeholdertheorie..................................................................................................................................................................11
3.3 Legitimiteitstheorie.................................................................................................................................................................12
3.4 Vertrouwenstheorie van Limperg.....................................................................................................................................12
4 De accountant...............................................................................................................................................................14
4.1 Pincoffs-affaire...........................................................................................................................................................................14
4.2 Verklaring accountantsberoep...........................................................................................................................................14
4.3 Werkzaamheden van de accountant................................................................................................................................15
4.4 Samenvatting en beantwoording deelvraag.................................................................................................................16
5.1 Financiële informatie vs. Niet-financiële informatie................................................................................................17
5.1.1 Financiële informatie.....................................................................................................................................................17
5.1.2 Niet-financiële informatie............................................................................................................................................17
5.2 Van financiële naar niet-financiële informatie............................................................................................................18
5.3 Relatie niet-financiële informatie en maatschappelijke verslaggeving............................................................21
5.4 Samenvatting en beantwoording deelvraag.................................................................................................................21
6 Maatschappelijke Verantwoord Ondernemen..................................................................................................22
6.1 Wat is Maatschappelijk Verantwoord Ondernemen?...............................................................................................22
6.1.1 Triple P bottom line........................................................................................................................................................24
6.1.2 Vrijwilligheid.....................................................................................................................................................................25
6.2 Maatschappelijk verantwoord ondernemen en maatschappelijke verslaggeving......................................25
6.3 Samenvatting en beantwoording deelvraag.................................................................................................................27
7 Maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting............................................................................28
7.1 Maatschappelijke verslaggeving........................................................................................................................................28
7.1.1 Motieven voor maatschappelijke verslaggeving...............................................................................................29
7.1.2 Inhoud maatschappelijke verslag............................................................................................................................30
7.2 Integrated Reporting.............................................................................................................................................................. 32
7.3 Samenvatting en beantwoording deelvraag.................................................................................................................33
8 Regelgeving omtrent maatschappelijk verslaggeving en integrated reporting...................................34
8.1 Nederlandse wet- en regelgeving......................................................................................................................................34
8.1.1 Wettelijk kader maatschappelijke verslaggeving..............................................................................................34
8.1.2 Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving...................................................................................................................35
8.1.3 Handreiking voor Maatschappelijke verslaggeving.........................................................................................35
2
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
8.2 Internationale wet- en regelgeving..................................................................................................................................36
8.2.1 Wettelijk kader.................................................................................................................................................................36
8.2.2 Global Reporting initiative..........................................................................................................................................36
8.2.3 Overige internationale richtlijnen............................................................................................................................37
8.3 International integated Reporting Committee............................................................................................................37
8.4 Samenvatting en beantwoording deelvraag.................................................................................................................37
9 Maatschappelijke Verslaggeving en de Accountant........................................................................................39
9.1 Motivatie om maatschappelijke verslagen extern te controleren.......................................................................39
9.2 Verificatie van maatschappelijke verslagen en integrated reports....................................................................40
9.2.1 Standaarden en richtlijnen..........................................................................................................................................40
9.2.2 Controle bij IR...................................................................................................................................................................41
9.3 Verschillen controle traditioneel verslag en maatschappelijk verslag.............................................................41
9.3.1 Concurrentie......................................................................................................................................................................42
9.3.2 Multidisciplinaire teams...............................................................................................................................................42
9.3.3 Andere soorten informatie..........................................................................................................................................42
9.3.3 Relevantie vs. Volledigheid.........................................................................................................................................43
9.4 Verwachtingskloof...................................................................................................................................................................43
9.5 Samenvatting & beantwoording deelvragen................................................................................................................44
10 Conclusie......................................................................................................................................................................45
10.1 Samenvatting...........................................................................................................................................................................45
10.2 Beantwoording hoofdvraag..............................................................................................................................................46
10.3 Vervolgonderzoek................................................................................................................................................................. 47
Bibliografie........................................................................................................................................................................48
3
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
1 Inleiding
27 maart 2014 is in het Financieel Dagblad te lezen dat ExxonMobil door haar aandeelhouders is
aangedrongen op het vrijgeven van klimaatrisico’s (Broekhuizen, 2014). ExxonMobil heeft er mee
ingestemd op de website openbaar te maken hoe wordt omgegaan met de klimaatrisico’s. Door de
toezegging van ExxonMobil wordt bevestigd dat klimaatrisico’s en de effecten hiervan niet langer
genegeerd kunnen worden (Broekhuizen, 2014). Uit dit nieuwsbericht komt naar voren dat er een grote
noodzaak is voor het vrijgeven van andere dan financiële informatie. Naast de traditionele financiële
verslaggeving, spelen er andere zaken zoals bovenstaande klimaatrisico’s een belangrijke rol bij de
prestaties van de onderneming. Er is een duidelijke verschuiving waar te nemen in de informatiebehoefte
van de gebruikers van de jaarrekening. Waar vroeger voldaan kon worden met alleen financiële
informatie, is er nu een steeds groter wordende vraag naar niet-financiële informatie. De verschuiving in
de informatiebehoefte heeft geleidt tot twee zichtbare gevolgen gerelateerd aan de jaarrekening. Als
eerste maatschappelijke verslaggeving en daarnaast integrated reporting (hierna IR) (Böhmer,
Hoogendoorn & Kruit, 2013).
Maatschappelijk Verantwoord Ondernemen (hierna MVO) draagt ook bij aan de toenemende hoeveelheid
vrijgegeven niet-financiële informatie. Bij MVO gaat het er om dat er naast economische
verantwoordelijkheden ook invulling wordt gegeven aan milieu en sociale-verantwoordelijkheden van de
onderneming. Transparantie is bij MVO van groot belang, en de overheid adviseert ondernemingen dan
ook om open te zijn over hun MVO-beleid en activiteiten. De toenemende mate van MVO zorgt voor een
toenemende hoeveelheid niet-financiële informatie die naar buiten wordt gebracht. Dit kan in de vorm
van een opzichzelfstaand maatschappelijk verslag, in het huidige financiële verslag, of in het opkomende
geïntegreerde verslag. In het geïntegreerde verslag worden financiële en niet-financiële informatie
gecombineerd.
Voor de financiële jaarverslaggeving is een onafhankelijke controle een normale gang van zaken. De
behoefte aan een onafhankelijke controle van financiële informatie, denk aan de jaarrekening, komt voort
uit verschijnselen als “belangentegenstellingen” en “informatieasymmetrie” (Wallage, 2000). Naast het feit
dat de stakeholders van ondernemingen steeds meer transparantie en verantwoording willen over niet-
financiële informatie, willen de stakeholders ook zekerheid over deze niet-financiële informatie. Als het
gaat om het verstrekken van deze zekerheid kan men zich wenden tot een accountant. Echter, in
tegenstelling tot financiële verslaggeving zijn er punten die de controle van niet-financiële informatie
lastig maken. Een van deze punten is dat niet-financiële informatie vaak per organisatie verschilt (van
Kuijck & Leus, 2010). Hierdoor kunnen er moeilijkheden ontstaan bij de verificatie van deze niet-
financiële informatie in maatschappelijke verslagen of geïntegreerde jaarrekeningen. Omdat deze
verificatie erg lastig is, wordt er veel kritiek geuit op assurance van maatschappelijke verslagen of
geïntegreerde jaarrekeningen. De verklaringen zouden nietszeggend zijn en ook het onderzoek wat
4
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
gedaan wordt zou niet diepgaand genoeg zijn (van Bergen, 2011). Waar de controle op financiële
verslaggeving neer kwam op het controleren van de cijfers, moet voor de controle van niet-financiële
informatie heel anders naar de onderneming worden gekeken en moet de accountant naast zijn eigen
specialisme, ook over kennis beschikken buiten zijn of haar vakgebied.
De onderzoeksvraag die hier logisch uit voort komt luidt dan ook: “Welke invloed heeft de toenemende
mate van maatschappelijke verslaggeving en IR op de rol van de accountant?”
Teneinde de voorgaande onderzoeksvraag te beantwoorden, worden in dit onderzoek de volgende
deelvragen beantwoord:
Wat is in het algemeen de rol van de accountant?
Wat zijn de redenen voor niet-financiële informatie in de jaarrekening?
Wat is maatschappelijk verantwoord ondernemen en wat is de relatie met niet-financiële
informatieverstrekking?
Wat is maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting?
Wat is de regelgeving met betrekking tot maatschappelijke verslaggeving en intergrated
reporting?
Welke redenen hebben ondernemingen om hun maatschappelijke verslagen extern te laten
controleren?
Wat is de taak van de accountant met betrekking tot de verificatie van niet-financiële informatie?
Relevantie
Maatschappelijke verslaggeving neemt vandaag de dag een steeds grotere rol in. Steeds meer
ondernemingen nemen de stap om naast de financiële informatie ook niet-financiële informatie te
presenteren aan de gebruikers van de jaarrekening. Dit maakt het een relevant onderwerp tot onderzoek.
Dat maatschappelijke verslaggeving waarde toevoegt is al meerdere malen onderzocht, en daarom zal dit
onderzoek daar dan ook niet op in gaan. De rol van de accountant is in de huidige maatschappij van groot
belang. Stakeholders willen meer zekerheid over de informatie die de onderneming naar buiten brengt.
Omdat deze informatie nu wordt uitgebreid met niet-financiële informatie zal de taak van de accountant
ook worden uitgebreid. Relevant onderwerp tot onderzoek is dan ook hoe deze maatschappelijke
verslaggeving de rol van de accountant beïnvloed en of dit ook moeilijkheden met zich mee brengt. In
2010 is zowel bij BP als bij Shell een verklaring afgegeven voor het duurzaamheidsverslag. Vlak daarna
hebben schokkende gebeurtenissen plaatsgevonden, die niet in het verslag waren vermeld (van Bergen,
2011). Dit laat zien dat het nog niet zo vanzelfsprekend is dat de accountant een verklaring af kan geven
voor maatschappelijke verslagen. Dit onderwerp vindt aansluiting met externe verslaggeving omdat de
huidige jaarrekening meestal gepaard gaan met een maatschappelijk verslag, en soms zelfs wordt gekozen
voor een geïntegreerd verslag. In de toekomst zal de nadruk dan ook steeds meer komen te liggen op niet-
financiële informatie, waardoor het goed is om te onderzoeken wat dit zal betekenen voor het
accountantsberoep.
5
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Opbouw scriptie
In hoofdstuk twee bevindt zich allereest een uiteenzetting en verantwoording van de onderzoeksmethode
die in dit onderzoek gebruikt zal worden. Het derde hoofdstuk beschrijft de in dit onderzoek gebruikte
theorieën waar meermaals naar verwezen zal worden in het vervolg van het onderzoek. Hoofdstuk vier
van de scriptie beschrijft het accountantsberoep, zowel vanuit de theorie als vanuit de werkzaamheden
van de accountant in de praktijk. De betekenis van niet-financiële informatie en de toenemende vraag naar
niet-financiële informatie komt aan bod in hoofdstuk 5. Daarna zal hoofdstuk zes worden gewijd aan het
begrip MVO. MVO ligt ten grondslagen aan maatschappelijke verslaggeving en is een van de meest
voorkomende onderwerpen van het maatschappelijk verslag. Het zevende hoofdstuk zal voornamelijk
gericht zijn op het maatschappelijke verslag en integrated reporting. Dit hoofdstuk zal de begrippen
verduidelijken en motivaties voor deze vormen van verslaggeving omschrijven. Hoofdstuk acht vormt een
vervolg op het voorgaande hoofdstuk. Dit hoofdstuk belicht de begrippen maatschappelijke verslaggeving
en integrated reporting vanuit het perspectief van regel- en wetgeving. Het negende hoofdstuk tracht een
verband te leggen tussen de werkzaamheden van de accountant en het maatschappelijk verslag of
integrated report. Dit verband wordt gelegd om uiteindelijk in het tiende en laatste hoofdstuk van deze
scriptie te komen tot een antwoord op de eerder genoemde hoofdvraag.
6
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
2 Methodologie
In het hoofdstuk methodologie zal de onderzoeksmethode die is toegepast in dit onderzoek nader worden
toegelicht.
Bij het beantwoorden van de hoofdvraag is gekozen voor een kwalitatieve onderzoeksmethode. Dit
onderzoek richt zich op de invloed die de opkomst van maatschappelijke verslaggeving zal hebben op het
accountantsberoep. Het gaat hier dus om een beschrijving van een situatie en de gevolgen daarvan. De
vraagstelling die centraal staat in dit onderzoek is kwalitatief van aard en ook zal het antwoord op deze
vraag tot stand komen aan de hand van kwalitatieve informatie. Er zal dan dus ook geen sprake zijn van
cijfermatige antwoorden op de hoofdvraag en deelvragen.
Eén van de manieren om kwalitatief onderzoek te verrichten is op basis van een literatuurstudie, aan de
hand waarvan dit onderzoek is gedaan. De literatuurstudie zal de enige methodologie in dit onderzoek
zijn. Dit onderzoek tracht een antwoord te vormen op de hoofdvraag op basis van de al bestaande kennis
over de onderwerpen; accountant, maatschappelijke verslaggevig, IR en MVO, wat de keuze voor een
literatuurstudie verklaard.
Eén mogelijke tekortkoming van deze manier van onderzoek is het gebrek aan empirisch bewijs. Er is
gekozen om geen empirisch onderzoek te doen, en het onderzoek te beperken tot louter een onderzoek in
de literatuur. Vervolgonderzoek zou empirisch onderzoek hierbij kunnen betrekken. Hiermee zou kunnen
worden nagegaan of de resultaten, gevonden in de literatuur overeenkomen met de werkelijkheid.
Om de literatuur te verkrijgen is voornamelijk de ‘snowballing’ methode gebruikt. Dit wil zeggen dat
bronnen zijn verkregen vanuit andere bronnen, door bijvoorbeeld citaten en verwijzingen. Deze methode
begint bij één document, dit document bevat citaten en verwijzingen die leiden naar een volgend
document, waarbij dit tot in het oneindige door zou kunnen gaan. Dit is onder andere toegepast bij het
vinden van de wetenschappelijke artikelen, artikelen uit de vakbladen en de scripties.
Het antwoord op de hoofvraag zal tot stand komen door gebruik te maken van verschillende bronnen over
onder andere de accountant, MVO en maatschappelijke verslaggeving. Deze verschillende bronnen
bevatten ook verschillende soorten literatuur. Ten eerste primaire literatuur. Deze literatuur is
bijvoorbeeld afkomstig uit het vakblad, maandblad voor accountancy en bedrijfseconomie. Ten tweede
secundaire literatuur, zoals studieboeken. Als laatste, zal ook grijze literatuur aan de orde komen in dit
onderzoek, voorbeelden hiervan zijn rapporten van overheidsinstanties of vakorganisaties, scripties en
proefschriften. Onderstaande tabel laat de soorten bronnen zien die zijn gebruikt, geeft een omschrijving
en geeft aan om welke soort literatuur het gaat.
7
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Tabel 1 beschrijving bronnen
Soort bron Omschrijving Soort literatuurInternet; Gebruikte zoektermen1:
Accountantsberoepo Werkzaamheden
Maatschappelijke verslaggeving MVO IR Assurance:
o Niet-financiële informatieo Maatschappelijke verslageno Integrated reports
Internet is met name gebruikt, om andere bronnen te verkrijgen. Hiervoor is gebruik gemaakt van verschillende databases zoals:
Google: reguliere website Google scholar: de
zoekmachine voor wetenschappelijke artikelen
Seurch: de zoekmachine van de universiteitsbibliotheek, Erasmus Universiteit
Buiten het verkrijgen van andere bronnen zijn ook websites van de overheid voor het onderzoek gebruikt. Deze vallen onder primaire literatuur.
Vakbladen In vakbladen worden vaak artikelen van professoren, of vakspecialisten geplaatst. Vakbladen waar onder andere gebruik van is gemaakt zijn:
Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie
Update: vaktechnische publicatie van Deloitte
Spotlight: vaktechnisch bulletin van PwC
De artikelen uit deze vakbladen kunnen worden aangemerkt als primaire literatuur.
Scripties;Onderwerpen:
MVO Maatschappelijke verslaggeving IR Accountant
Scripties waarvan gebruikt is gemaakt in dit onderzoek zijn voornamelijk bemachtigd via de scriptie databank van Nederlandse Universiteiten. Scripties zijn met name gebruikt om andere bronnen te achterhalen, en deze zelf te verwerken.
De scripties gebruikt in dit onderzoek vallen onder grijze literatuur.
Wetenschappelijke artikelen;Onderwerpen:
Agency theorie Stakeholdertheorie Legitimiteitstheorie Maatschappelijke verslaggeving
In het onderzoek zijn onder andere wetenschappelijke artikelen gebruikt. Deze worden gebruikt om de gehanteerde theorieën te omschrijven en onderbouwen en voor het geven van definities van begrippen.
Deze wetenschappelijke artikelen worden aangemerkt als primaire literatuur, omdat deze vaak op eigen onderzoek zijn gebaseerd.
Onderzoeksrapporten;Instanties:
NBA NIVRA Rijksoverheid Global Reporting Initiative
De begrippen MVO, maatschappelijke verslaggeving en IR hebben de afgelopen jaren enorme groei doorgemaakt, daarom hebben overheidsinstanties en beroepsorganisaties veel rapporten gepubliceerd, die goed gebruikt kunnen worden in dit onderzoek.
Deze rapporten kunnen worden geschaard onder de grijze literatuur.
Nieuwsartikelen Om hedendaagse ontwikkelingen te volgen en kunnen opnemen in dit onderzoek is ook gebruik
1 De gebruikte zoektermen staan aangegeven in het Nederlands, maar ook de Engelse vertaling is gebruikt om bronnen te bemachtigen.
8
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
gemaakt van nieuwsartikelen. Deze zijn onder andere afkomstig van:
Financieel Dagblad Accountant.nl Accountancynieuws.nl
Boeken De boeken die gebruikt zijn bij dit onderzoek zijn voornamelijk studieboeken behorende tot de studie Economie en Bedrijfseconomie aan de Universiteit te Rotterdam
De gebruikte boeken zijn voornamelijk Secundaire literatuur.
Voor een algeheel overzicht van de gebruikte literatuur in dit onderzoek wordt verwezen naar de
bibliografie, die zich aan het einde van dit onderzoek bevindt.
9
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
3 Theoretisch kader
In dit onderzoek zal gebruik worden gemaakt van verschillende theorieën. In het theoretisch kader
bevinden zich daarom beschrijvingen van deze theorieën. In het onderzoek zal meermaals worden
verwezen naar deze theorieën, enerzijds om begrippen te verduidelijken anderzijds om deze te
verklaren.
3.1 Agency theorie
De eerste theorie en één van de belangrijkste in dit onderzoek is de agency theorie. De rol van de
accountant kan worden verklaard aan de hand van deze theorie. De informatiekloof en
belangentegenstellingen, beide hieronder uitgewerkt, spelen hierbij een belangrijke rol.
3.1.1 Agent-Principaal relatie
Binnen ondernemingen is vaak sprake van een scheiding tussen eigendom en beheer. Het eigendom van
de onderneming ligt in handen van de bezitter van vermogen, maar de directe leiding van de onderneming
wordt naar de managers gedelegeerd. De agency theorie stelt dat de aandeelhouders de managers taak
geven de onderneming te beheersen. De eigenaren van de onderneming sluiten dus als het ware een
contract met het management (Jensen & Meckling, 1976).
De agency theorie spreekt niet over het management of de eigenaren. Het management wordt volgens
deze theorie aangeduid als de agent, de eigenaar als de principaal.
3.1.2 Agency problemen
De functiescheiding, tussen eigendom en beheer, leidt tot meer efficiënte in het besturen van de
onderneming. De functiescheiding kan daarentegen ook leiden tot verschillende problemen. Binnen de
agency theorie beschrijft twee duidelijke problemen van deze functiescheiding. Ten eerste kunnen de
belangen van de principaal afwijken van de belangen van het management. Beide partijen proberen hun
eigen belangen na te streven, waardoor deze belangentegenstellingen kunnen leiden tot problemen (Hill &
Jones, 1992). Het tweede probleem dat gepaard kan gaan met de functiescheiding is informatie
asymmetrie. Over het algemeen beschikt de agent over meer informatie dan de principaal. Door deze
informatie asymmetrie is de principaal niet altijd in staat om vast te stellen of de agent in het belang van
de principaal handelt (Abrahamson & Park, 1994)
De problemen die zich voordoen als gevolg van de functiescheiding kunnen kosten met zich mee brengen,
de zogenaamde agency kosten. De agency theorie onderscheidt drie soorten agency-kosten (Jensen &
Meckling, 1976) :
De monitor kosten: kosten die de principaal moet maken om de agent te kunnen controleren
10
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
De bindingskosten: kosten die de agent maakt om de principaal te overtuigen dat de agent in het
belang van de principaal werkt.
Residuele verlies: de mate waarin de agent erin slaat doelstellingen te behalen anders dan de
doelstellingen van de principaal.
Het uiteindelijk doel is om deze agency kosten zo klein mogelijk te doen uitvallen, waarbij bijvoorbeeld de
accountant zou kunnen helpen2.
3.2 Stakeholdertheorie
Alvorens de bespreking van de stakeholdertheorie, zal eerst worden beschreven wat daadwerkelijk de
betekenis van het begrip stakeholder is. Freeman, bekend om zijn literatuur met betrekking tot de
stakeholdertheorie, definieerde stakeholders als volgt:
“Stakeholders, originally defined as those who are affected by and/or can affect achievement of the firm’s
objectives.” (Freeman, 2010 p. 46)
Kort gezegd beïnvloedt de onderneming met zijn activiteiten de stakeholders en beïnvloeden de
stakeholders daarentegen ook de activiteiten van de onderneming. Vaak wordt Freeman gezien als de
grondlegger van de stakeholder theorie (Melis, 2013).
Traditioneel waren de ondernemingen vooral gericht op de aandeelhouders van deze onderneming. De
onderneming had als taak de behoeften van de aandeelhouders bovenaan te zetten zodat de waarde voor
de aandeelhouders zou stijgen (Palepu, Healy & Peek, 2013). Bij de stakeholder theorie wordt hiervan
afgestapt. De stakeholder theorie laat zien dat er nog meer partijen betrokken zijn bij een onderneming.
Bijvoorbeeld werknemers, klanten, leveranciers en de maatschappij waarin zij betrokken zijn (Boot &
Soeting, 2004). Er wordt vanuit gegaan dat dus niet alleen rekening moet worden gehouden met de
aandeelhouders maar ook met al deze andere belanghebbenden. Het is niet zo dat de aandeelhouders
helemaal niet meer van belang zijn bij deze theorie. Sterker nog, het doel om de aandeelhouders tevreden
te houden blijft gewoon bestaan.
Er zijn drie principes van de stakeholdertheorie (de Waard, 2008):
Normatieve benadering
Instrumentele benadering
Descriptieve benadering
Bij de normatieve benadering moet de onderneming nagaan wat zij moeten en kunnen doen om de
belangen van de stakeholders te betrekken bij de ondernemingsactiviteiten. De stakeholderbelangen
moeten volgens deze benadering bij de ondernemingsactiviteiten worden betrokken vanuit een moreel en
ethisch perspectief en niet om dat dit ten goede komt aan de aandeelhouders of de onderneming zelf. Dit
staat aan de basis van de stakeholdertheorie. De stakeholders worden gezien als middel om de
ondernemingsdoelstellingen te bereiken bij de instrumentele benadering. Door op een bewuste manier
2 Zie hoofdstuk 4: De accountant
11
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
om te gaan met de stakeholders kan dit bijdragen aan het behalen van betere prestaties. Er moet dus een
link worden gelegd tussen stakeholder management en het bereiken van de ondernemingsdoelstellingen.
De descriptieve benadering beschrijft de daadwerkelijke kenmerken van de onderneming. De benadering
kan worden gebruikt om aan te tonen welke stakeholders belangrijk zijn en hoe er door de onderneming
met de stakeholders wordt omgegaan (Donaldson & Preston, 1995).
3.3 Legitimiteitstheorie
In het verlengde van de stakeholder theorie bevindt zich de legitimiteitstheorie. Bij deze theorie gaat het
om de maatschappelijke positie van de onderneming en in hoeverre de onderneming word geaccepteerd
door de maatschappij. Bij de legitimiteitstheorie worden de betrokkenen nog verder uitgebreid, van enkel
de stakeholders naar de gehele maatschappij (Boot & Soeting, 2004). Het bestaansrecht van de
onderneming wordt volgens deze theorie ontleent aan een contract dat de onderneming sluit met de
omgeving, de stakeholders. Als de sociale normen en waarden van de activiteiten van de onderneming
overeenkomen met de sociale normen en waarden van de gehele maatschappij waarin de onderneming
zich bevindt dan is er sprake van legitimiteit (van der Laan, 2009). Voor een onderneming is het daarom
van belang om rekening te houden met drie aspecten van ondernemen:
Economisch handelen
Naleving van wet- en regelgeving
Nastreven van legitimiteit
Als de situatie zich voordoet dat de normen en waarden van de ondernemingsactiviteiten niet
overeenkomen met de normen en waarde van de maatschappij waarin de onderneming zich bevindt, zal
de maatschappij zich tegen de onderneming keren. De maatschappij zal proberen de onderneming weg te
drijven. Kortom de onderneming heeft zijn bestaansrecht te danken aan de maatschappij (de Waard,
2008).
3.4 Vertrouwenstheorie van Limperg
De laatste theorie die behandelt zal worden is de vertrouwenstheorie van Limperg. De agency theorie
toont al aan dat de maatschappij geen genoegen kan nemen met de informatie die is vrijgegeven door het
management. Te zien was dat verschillende problemen er voor kunnen zorgen dat het vertrouwen in het
management niet vanzelfsprekend is. De vertrouwenstheorie van Limperg vertrekt eigenlijk van dit zelfde
punt, en noemt de accountant dan ook de vertrouwensman van de maatschappij. Eén van de belangrijkste
aspecten van de functie als accountant is volgens deze theorie het vertrouwen van de maatschappij in de
accountant. Als de maatschappij geen vertrouwen zou hebben in de accountant, dan zou het beroep geen
bestaansrecht hebben (Limperg, 1932). Hierom is het middelpunt van de vertrouwensthoerie dat de
accountant verplicht is om zijn werk op een zodanige wijze uit te voeren dat hij voldoet aan de
verwachtingen die hij oproept, en dat hij geen grotere verwachtingen mag opwekken dan gerechtvaardigd
wordt door het werk wat hij doet (Wallage, 2005).
Het gevaar zit hem met name in de te hoge verwachtingen van het publiek. Als er sprake is van een hogere
verwachting dan de accountant kan waarmaken, vormt dit een gevaar voor het accountantsberoep.
12
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Worden deze verwachtingen namelijk niet waar gemaakt, kan dit leiden tot telleurstelling en aangetast
vertrouwen in de accountant (Limperg, 1932). De verwachtingskloof is hierbij het verschil tussen wat het
publiek, het maatschappelijke verkeer verwacht van een accountant en wat de accountant daadwerkelijk
biedt of kan bieden (van Onzenoort, 2009).
13
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
4 De accountant
Het hoofdstuk ‘De accountant’ probeert een antwoord te geven op de deelvraag: “Wat is in het algemeen
de rol van de accountant?”. Dit hoofdstuk en het antwoord op deze deelvraag kunnen niet ontbreken in
het onderzoek naar de invloed van maatschappelijke verslaggeving en IR op het accountantsberoep. In
het hoofdstuk zullen achtereenvolgens uiteen worden gezet hoe het beroep is ontstaan, hoe het beroep
kan worden verklaard en welke werkzaamheden behoren tot het accountantsberoep.
4.1 Pincoffs-affaire
Het accountantsberoep is al meer dan honderd jaar oud, waarbij vaak wordt gezegd dat de Pincoffs-affaire
het ‘trigger-event’ was voor het ontstaan van het accountantsberoep. Lodewijk Pincoffs was eigenaar van
talrijke ondernemingen. Eén daarvan was de Afrikaanse Handelsvereniging. Later zou deze Afrikaanse
Handelsvereniging bekend komen te staan als een van de eerste ondernemingen die geassocieerd kon
worden met een boekhoudschandaal. De Afrikaanse Handelsvereniging dreef handel aan de westkust van
Afrika. Omdat de handel in de jaren `70 van de negentiende eeuw steeds meer begon af te nemen, zag
Pincoffs redenen om de cijfers te vervalsen. In die tijd was er voor accountants nog geen verplichting om
onafhankelijk te werk te gaan. Hierdoor kon Pincoffs de boekhouders onder druk zetten om de balansen
en boeken beter te doen voorkomen dan dat zij daadwerkelijk waren. Zo werden grote verliezen
ongemerkt omgezet in winsten. Uiteindelijk is dit alles aan het licht gekomen waardoor in Nederland de
onafhankelijke accountant verplicht is gesteld. Dit om grote schandalen, als de zogenaamde Pincoffs-
affaire te kunnen voorkomen (Eimers, 2008).
4.2 Verklaring accountantsberoep
De Pincoffs-affaire wordt aangemerkt als het begin van het accountantsberoep. Een wetenschappelijke
verklaring voor het beroep is het echter niet. Om het accountantsberoep, en dan met name de
accountantscontrole, te verklaren bestaan meerdere theorieën. In dit onderzoek is gekozen de functie te
verklaren met behulp van de agency theorie3. Dit omdat deze theorie algemeen aanvaard wordt als
verklaring voor het accountantsberoep en omdat het goed de problemen verklaard die zich kunnen
voordoen wanneer er geen controle zou zijn.
In ondernemingen is het veel voorkomend dat taken en bevoegdheden door de aandeelhouders worden
gedelegeerd aan het management. De aandeelhouders moeten daarvoor vertrouwen hebben in het
handelen van het management. Er zijn echter twee redenen die het voor de aandeelhouders lastig maken
om het management volledig te vertrouwen, ook wel de agency-problemen4:
3 Zie hoofdstuk 3:Theoretisch kader voor nadere uitleg over agency theorie. 4 Zie hoofdstuk 3: Theoretisch kader
14
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Eigen belang: mensen hebben vaak de neiging te handelen in hun eigen belang. Dit hoeft niet
problematisch te zijn. Echter, vaak verschillen de belangen van het management met de belangen
van de aandeelhouders. Dit zorgt voor belangentegenstellingen.
Informatie asymmetrie: het management van de onderneming beschikt vaak over meer
informatie dan dat de aandeelhouders van de onderneming doen.
Deze twee problemen die mogelijk ontstaan als gevolg van de functie scheiding, kunnen leiden tot zorgen
om de betrouwbaarheid van de informatie die het management vrijgeeft. Om het vertrouwen te
verbeteren zal de principaal de agent willen controleren. Eén manier om de agent te controleren is door
middel van een accountantscontrole van de verslaggeving (Boot & Soeting, 2004). Door de controle van
een accountant wordt de informatie die vrijgegeven is door het management getoetst, wat zorgt voor
zekerheid en vertrouwen van de aandeelhouders in het management. Hierdoor neutraliseert de
accountant de informatieasymmetrie en de belangentegenstellingen.
4.3 Werkzaamheden van de accountant
Om de invloed op het accountantsberoep te kunnen bepalen, moet in kaart worden gebracht wat de
werkzaamheden van de accountant inhouden. Hierdoor kan een beeld worden gevormd waartoe de
accountant in staat is, en of het maatschappelijke verslag hier binnen valt.
Accountants kunnen in verschillende functies werkzaam zijn. Zo kunnen zij werkzaam zijn als openbaar
accountant, interne accountant, overheidsaccountant en accountant in business. Dit onderzoek beperkt
zich enkel tot de openbare accountant. De openbare accountant is werkzaam voor een
accountantskantoor of heeft een eigen kantoor. Deze werkt onafhankelijk van de ondernemingen,
waardoor zij in staat zijn een controle te verrichten op jaarverslagen van ondernemingen. De accountant
heeft als belangrijkste taak het vertrouwen van de belanghebbenden in de kwaliteit van informatie te
vergroten, zodat deze informatie mee genomen kan worden in de beslissingen van de belanghebbenden
(Kamp-Roelands, 2011).
Grofweg levert de openbare accountant twee soorten diensten. Ten eerste de auditdiensten en ten tweede
de niet-auditdiensten. Audit-diensten worden ook wel assurance diensten genoemd. De controle van de
jaarrekening is een voorbeeld van een auditdienst, maar dit is niet de enige auditopdracht die de
accountant doet. NBA definieert een auditdienst als volgt:
“De opdracht, waarbij de openbaar accountant, de intern accountant of de overheidsaccountant een
conclusie formuleert die is bedoeld om het vertrouwen van de beoogde gebruikers, niet zijnde de
verantwoordelijke partij, in de uitkomst van de evaluatie van of de toetsing van het object van onderzoek ten
opzichte van de criteria, te versterken.” (NIVRA, 2009)
Naast de controle van de jaarrekening kan bijvoorbeeld ook gedacht worden aan de opdracht een
maatschappelijk verslag of milieuverslag van een extern oordeel te voorzien. Onder de niet-auditdiensten
vallen alle overige werkzaamheden die de accountant verricht. De auditdiensten van de accountant vallen
onder de attestfunctie, hierbij werkt de accountant namens het maatschappelijk verkeer. Niet-
15
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
auditdiensten zijn alle diensten die niet tot deze attestfunctie worden gerekend. Het kan hier bijvoorbeeld
gaan over het geven van adviezen of ondersteuning bij fiscale zaken (Goei, 2012).
De auditdiensten zoals hierboven beschreven kunnen worden onderverdeeld in twee soorten opdrachten:
de controle opdrachten en de beoordelingsopdrachten. De controle opdrachten van de accountant
monden uit in een redelijke mate van betrouwbaarheid, terwijl de beoordelingsopdrachten enkel een
beperkte mate van betrouwbaarheid geven. Het verschil tussen beide is gelegen in de aard van de
werkzaamheden. Een beoordeling gaat minder diep dan een controle, biedt meer een analyse van de
cijfers dan een verificatie, maar geeft wel een deskundig oordeel over de betrouwbaarheid van de
jaarrekening (Mazars, z.d.).
De accountant moet een objectief oordeel geven over de jaarrekening. Dit is van groot belang voor de
gebruikers, omdat zij er op moeten kunnen vertrouwen dat de gepresenteerde cijfers een getrouw beeld
van de werkelijkheid geven. Vaak is het jaarverslag de enige bron van informatie voor de
belanghebbenden en dus is het belangrijk dat ze hierop kunnen vertrouwen. Om een objectief oordeel te
kunnen geven, wordt onafhankelijkheid beschouwd als een van de belangrijkste kenmerken van de
accountant. Artikel B1-290.1 van de Verordening gedragscode zegt dan ook dat de audit-opdracht
onafhankelijk van de cliënt moet worden uitgevoerd. Hierdoor kan worden aangetoond dat de opdracht
integer en objectief is uitgevoerd (NIVRA, 2009a).
4.4 Samenvatting en beantwoording deelvraag
In deze samenvatting zal een antwoord worden gegeven op de volgende deelvraag: Wat is in het algemeen
de rol van de accountant? Het beroep van de accountant is al oud en als critical event wordt vaak de
Pincoffs-affaire aangewezen. Hier werd voor het eerst duidelijk dat niet alles wat een onderneming aan de
belanghebbenden presenteert de waarheid hoeft te bevatten.
In dit onderzoek is getracht het accountantsberoep te verklaren vanuit de theorie. Hierbij is gekozen voor
de agency theorie, die goed kan verklaren dat door de belangentegenstellingen en informatieasymmetrie
tussen het management en de stakeholders er behoefte is aan controle, waarbij de accountant een grote
rol kan spelen.
In de praktijk houdt de accountant zich met een aantal zaken bezig. Grofweg kunnen de bezigheden van de
accountant worden gescheiden in twee diensten. Als eerste de auditdiensten en daarnaast de niet-
auditdiensten. Bij de auditdiensten kan worden gedacht aan de controle van de jaarrekening en bij de
niet-auditdiensten kan worden gedacht aan bijvoorbeeld advieswerkzaamheden. Binnen de auditdiensten
van een accountant kan opnieuw een onderscheid worden gemaakt. Dit is het onderscheid tussen de
controleopdrachten en beoordelingsopdrachten, waarbij de diepgang van het verrichte onderzoek leidt
tot een verschil in de mate van zekerheid.
16
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
5 Verschuiving informatiebehoefte
Het recente nieuwsbericht over de aandeelhouders van ExxonMobil, ook genoemd in de inleiding, laat
zien dat er een toenemende vraag is naar andere dan financiële informatie in de jaarverslaggeving van
ondernemingen.
Voordat wordt ingegaan op de verschuiving van de informatiebehoefte zal in de eerste paragraaf de
betekenis van zowel financiële als niet financiële informatie worden uiteengezet en de verschillen tussen
deze twee begrippen benadrukt. Daarna zal worden ingegaan op de verschuiving van de
informatiebehoefte. Als laatste zal in dit hoofdstuk de relatie tussen niet-financiële informatie en
maatschappelijke verslaggeving worden aangetoond.
5.1 Financiële informatie vs. Niet-financiële informatie
Financiële informatie spreekt over het algemeen meer tot de verbeelding dan niet-financiële informatie.
Niet-financiële informatie lijkt een vaag begrip, wat duidt op informatie in de vorm van tekst en over
andere aspecten dan de financiële kant van de onderneming. Toch ligt dit op sommige punten net iets
anders.
5.1.1 Financiële informatie
Als het gaat om financiële informatie van de onderneming wordt vaak gedacht aan de jaarrekening. Dit is
dan ook het meeste bekende voorbeeld van niet-financiële informatie vrijgegeven door ondernemingen
(van Kuijck & Leus, 2010). Financiële informatie is informatie uitgedrukt in geldeenheden. Bij financiële
informatie gaat het dan ook om geldstromen en daarmee samenhangende resultaten en posities. Om deze
financiële informatie te verkrijgen maken ondernemingen gebruik van een financieel registratiesysteem.
Dit maakt dat financiële informatie vaak exact meetbaar is (NIVRA, 2006).
Voor financiële informatie bestaat al geruime tijd een normenkader, het kader waaraan de accountant
deze informatie kan toetsen. Dit normenkader is wettelijk vastgesteld in het Burgerlijk Wetboek en de
Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving (van Kuijck & Leus, 2010).
5.1.2 Niet-financiële informatie
Niet-financiële informatie is iets minder makkelijk te omvatten. Een veel voorkomende opvatting is dat
niet-financiële informatie alleen informatie over MVO beslaat. Niet-financiële informatie is echter geen
synoniem voor MVO. De reden hiervoor is dat MVO niet enkel bestaat uit niet-financiële informatie, maar
ook kan bestaan uit financiële informatie. De twee overlappen elkaar wel (NIVRA, 2009b). Om een goed
beeld te krijgen van niet-financiële informatie wordt in dit onderzoek de definitie van het NIVRA
gehanteerd:
17
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
“Niet-financiële informatie bestaat uit alle kwantitatieve en kwalitatieve gegevens over het gevoerde beleid,
de bedrijfsvoering en de uitkomsten van dit beleid in de vorm van output of outcome, zonder dat sprake is van
een directe koppeling met een financieel registratiesysteem.” (NIVRA, 2008, pag. 6)
Opvallend hierbij is dat er bij niet-financiële informatie geen koppeling is met een financieel
registratiesysteem. Doordat deze informatie niet gekoppeld is aan een registratiesysteem is de
betrouwbaarheid van deze informatie lastiger te waarborgen in tegenstelling tot financiële informatie
waarbij dat wel het geval is.
Een ander groot verschil met financiële informatie is het ontbreken van een wettelijk kader. Dit komt
onder andere door het heterogene karakter van niet-financiële informatie. Per onderneming verschilt de
hoeveelheid en de aard van de niet-financiële informatie die wordt gepubliceerd (van Kuijck & Leus,
2010). Een onderneming past namelijk de niet-financiële informatie aan op de behoeften van de
stakeholders. Deze behoeften verschillen per onderneming, de stakeholders van Shell hebben
bijvoorbeeld behoeften aan andere financiële informatie dan de stakeholders van een publieke instelling.
Het ontbreken van een wettelijk kader kan onder andere problemen opleveren bij de accountantscontrole.
Bij de financiële informatie werd al beschreven dat het wettelijk kader namelijk kan worden gebruikt om
de informatie te toetsen (NIVRA, 2006).
5.2 Van financiële naar niet-financiële informatie
De meest bekende vorm van verslaggeving is de traditionele jaarverslaggeving. Deze vorm van
verslaggeving is voornamelijk gericht op de financiële informatie zoals eerder in dit hoofdstuk is
beschreven. De laatste jaren is echter steeds meer kritiek op de jaarverslaggeving in deze traditionele
vorm. De traditionele jaarverslaggeving lijkt steeds slechter te kunnen voldoen in de informatiebehoeften
van de investeerders, die in toenemende mate vragen om meer dan financiële informatie (Cheng, Green,
Conradie, Konishi, Romi, 2014).
Bij traditionele jaarverslaggeving gaat het over het algemeen over financiële informatie waarbij voor veel
mensen de winst van de onderneming centraal staat (Hoogendoorn, 2008). Een probleem dat zich echter
voordoet bij de winst is dat dit een historisch gegeven is. Ten eerste wordt uit deze cijfers niet duidelijk
hoe de winst tot stand komt. Daarnaast geeft de winst ook geen garantie voor de toekomst, terwijl de
toekomst voor investeerders wel interessant is (accountant.nl, 2010). Bij het maken van een
investeringsbeslissing zou de investeerder het prefereren om over toekomst informatie te beschikken om
daar zijn of haar beslissing op te baseren. Vaak is uit louter financiële informatie niet veel informatie voor
de toekomst af te leiden. Denk bijvoorbeeld aan de jaarrekening, vaak wordt dit gezien als kern van het
jaarverslag, maar deze jaarrekening bevat alleen historische informatie (NIVRA, 2009c).
Steeds vaker maken investeerders dan ook gebruik van een vorm van niet-financiële informatie die door
de onderneming wordt verstrekt. Dit is onder andere gebleken uit een onderzoek van Ocean Tomo (2010).
Deze Intellectual Capital Merchant Bank heeft de elementen die de beurswaarde van een onderneming
bepalen onderzocht. De sample waarvan gebruik is gemaakt bestaat uit de Standard & Poor’s 500
18
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
ondernemingen5. In figuur 1 is de uitkomst van dit onderzoek grafisch weergeven. Zichtbaar is dat waar in
1975 de marktwaarde voor maar 17% gebaseerd werd op immateriële factoren6, de marktwaarde in 2010
voor 80% werd gebaseerd op immateriële factoren (Ocean Tomo, 2010).
0tan23aa566523 0tan4aa56654 0tan14aa566514 0tan24aa566524 0tan29aa566529
17%32%
68%80% 80%
83%68%
32%20% 20%
Components of S&P 500 Market value
intangible assets tangible assets
Figuur 1 bron: Ocean Tomo
Dit onderzoek laat zien dat investeerders steeds meer gebruik maken van deze immateriële factoren die
we kunnen scharen onder niet-financiële informatie. Een merk zou eventueel nog financieel kunnen
worden uitgedrukt in bijvoorbeeld de waarde (Kamakura & Russel, 1992), maar bij reputatie en
duurzaamheid is dit beduidend lastiger. Dit onderzoek laat zien dat investeerders een onderneming niet
louter waarderen op de financiële aspecten. De moderne investeerder wil zijn oordeel op meerdere
factoren baseren.
Onderzoek van Eccles, Ioannou en Serafeim (2012) laat zien dat ondernemingen die naast de financiële
prestaties ook de manier waarop zij deze financiële prestaties hebben bereikt laten zien in hun
jaarverslagen, hoger gewaardeerd worden door investeerders dan ondernemingen die dit niet doet. In dit
onderzoek is gebruik gemaakt van een sample van 180 ondernemingen. Ondernemingen worden in dit
onderzoek als ‘high sustainable’ aangemerkt wanneer zij vrijwillig sociale en maatschappelijke policies
hebben aangenomen. Uit het onderzoek blijkt dat de ondernemingen die aangemerkt werden als ‘high
sustainable’ beter presteerde dan ondernemingen die aangemerkt werden als ‘low sustainable’, zowel op
het gebied van accounting prestaties als op de aandelenmarkt. In de context van deze scriptie is vooral de
aandelenmarkt van belang. De aandelen prijs weergeeft de perceptie van de aandeelhouders. Wanneer
deze perceptie goed is, zal de waarde van de aandelen stijgen. In het geval van de ‘high sustainable’
5 De 500 grootste Amerikaanse bedrijven, gebaseerd op marktkapitalisatie. Er wordt vaak gezegd dat S&P 500 het betrouwbaarste beeld geeft van de ontwikkelingen op de aandelenmarkt in Amerika (IEX, 2014). 6 Met immateriële factoren worden zaken bedoeld als merk, reputatie en duurzaamheid.
19
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
ondernemingen is de perceptie van de aandeelhouders hoger dan bij ‘low sustainable’ ondernemingen. Dit
wordt weerspiegeld in de aandelenprijs (Eccles, Ioannou & Serafeim, 2012).
Niet alleen vanuit de investeerders wordt het belang van niet-financiële informatie erkend. Ook de
Europese Commissie en het Europees Economisch en Sociaal Comité bevestigen dat ondernemingen in
toenemende mate niet-financiële informatie zouden moeten vrijgeven. Op 16 april 2013 heeft de Europese
Commissie een voorstel uitgebracht die betrekking heeft op wijzigingen in de bestaande
jaarrekeningwetgeving. Volgens dit voorstel zouden grote ondernemingen met meer dan 500
werknemers, relevante niet-financiële informatie moeten opnemen in het jaarverslag. Deze niet-financiële
informatie heeft betrekking op milieu-, maatschappelijke en personeelsaangelegenheden, naleving van
mensenrechten en bestrijding van corruptie. Het wordt niet verplicht deze informatie in het jaarverslag
zelf op te nemen, er mag hierbij ook gekozen worden om deze informatie in een apart verslag kenbaar te
maken (Lambooy & Brandt, 2013). Het Europees Economisch en Sociaal Comité heeft met dit voorstel
ingestemd en raadt het Europees Parlement aan om dit voorstel in aanmerking te nemen. De huidige
wetgeving met betrekking tot jaarrekeningen bepaalde al dat grote ondernemingen niet-financiële
informatie van hun activiteiten bekend moeten maken. Omdat dit voorschrift onduidelijk is, bleek deze
regeling niet effectief te zijn. Ten tijde het voorstel werd gepubliceerd maakte minder dan 10% van de
grote ondernemingen in Europa regelmatig deze niet-financiële informatie bekend (Hughes, Augier &
Dunne, 2014).
Uit dit voorstel en de goedkeuring van het Europees Economisch en Sociaal Comité blijkt dat het
publiceren van niet-financiële informatie een goede toevoeging aan het jaarverslag is. Belanghebbenden
worden op deze manier beter geïnformeerd. Door dit voorstel lijkt het er tevens op dat niet-financiële
informatie nu en zeker in de toekomst niet meer uit de jaarrekening is weg te denken.
Het toenemende belang van niet-financiële informatie betekent niet dat de financiële informatie uit de
jaarverslagen zal verdwijnen. Deze informatie blijft natuurlijk van belang voor het maken van
investeringsbeslissingen7. In 2010 is door het NIVRA8, de VBA9 en Eumedion10 een enquête gedaan naar
het belang van niet-financiële informatie. Deze enquête is gedaan onder Nederlandse portfoliomanagers,
beleggingsanalisten en andere beleggingsprofessionals. Tweederde van de ondervraagden gaf aan niet-
financiële informatie van gelijke waarde te vinden als financiële informatie. Ondanks dat niet-financiële
informatie veel terrein aan het winnen is onder zowel de investeerders als beleidmakers in Europa, blijft
financiële informatie dus ook van grote waarde voor het maken van investeringsbeslissingen (Schweppe,
Abma & de Ruiter, 2010).
7 Gedacht kan worden aan banken, die op basis van liquiditeit en solvabiliteit bepalen of zij een lening verstrekken. 8 NIVRA: Nederlands Instituut van Registeraccountants, reeds opgegaan in de NBA (Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants (Wielaard, 2010).9 VBA: Beroepsvereniging van beleggingsprofessionals, behartigt belangen van professionele beleggers (Schweppe, Abma & de Ruiter, 2010).10 Eumedion: belangen behartiger van institutionele beleggers op het gebied van corporate governance en duurzaamheid (Eumedion, 2014) (Eumedion, 2014).
20
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
5.3 Relatie niet-financiële informatie en maatschappelijke
verslaggeving
Om van waarde te zijn voor dit onderzoek moet de informatie verkregen over niet-financiële informatie in
relatie worden gebracht met maatschappelijk verslagging. Maatschappelijke verslaggeving is immers waar
dit onderzoek over gaat.
Later in het onderzoek zal verdere invulling worden gegeven aan het begrip maatschappelijke
verslaggeving. Kortgezegd bevat het maatschappelijk verslag voornamelijk niet-financiële informatie. Dit
kan bijvoorbeeld gaan over de strategie, het beleid en de risico’s van de onderneming, maar ook over de
impact van de ondernemingsactiviteiten op de maatschappij waarin de onderneming zich bevindt. Uit
onderzoek van ACCA (2013) is gebleken dat de voornaamste bronnen voor niet-financiële informatie
bestaan uit duurzaamheidsverslagen en maatschappelijke verslagen (ACCA, 2013). Er is dus een grote
samenhang zichtbaar tussen maatschappelijke verslaggeving (waaronder ook
duurzaamheidsverslaggeving valt) en niet-financiële informatie. De toenemende behoefte aan niet-
financiële informatie verklaard dan ook de opkomt van de maatschappelijke verslaggeving, waarbij steeds
meer onderneming kiezen voor het publiceren van een dergelijk verslag (Kamp-Roelands & de Waard,
2008).
5.4 Samenvatting en beantwoording deelvraag
Met dit hoofdstuk is getracht een antwoord te geven op de volgende deelvraag: “Wat zijn de redenen voor
niet-financiële informatie in de jaarrekening?”
In dit hoofdstuk is de nadruk gelegd op de verschillende soorten informatie. Enerzijds financiële
informatie, uitgedrukt in geld, anderzijds niet-financiële informatie, informatie die niet kan worden
uitgedrukt in geld. Het meest schrijnende en misschien ook belangrijkste verschil voor dit onderzoek is
dat in tegenstelling tot voor financiële informatie, voor niet-financiële informatie nog geen normenkader
bestaat, waaraan deze informatie kan worden getoetst.
In de opvolgende paragraaf is zichtbaar dat niet-financiële informatie een groei doormaakt. Uit
verschillende onderzoeken wordt duidelijk dat de investeerder steeds meer gebruik maakt van niet-
financiële informatie bij het maken van beslissingen en bij het waarderen van ondernemingen. Daarnaast
is het belang van het publiceren van niet-financiële informatie benadrukt door het voorstel van de
Europese Commissie. Ook zij zijn van mening dat ondernemingen relevante niet-financiële informatie
kenbaar moet maken, om zo de belanghebbenden beter te kunnen informeren.
In de laatste paragraaf wordt de link gelegd tussen enerzijds niet-financiële informatie en anderzijds
maatschappelijke verslaggeving. Het maatschappelijke verslag beslaat voor een groot deel niet-financiële
informatie. De toenemende vraag naar niet-financiële informatie verklaard dan ook dat steeds meer
ondernemingen kiezen voor een vorm van maatschappelijke verslaggeving. De ene onderneming kiest
voor een apart maatschappelijk verslag, andere ondernemingen voegen deze informatie bij het
traditionele jaarverslag.
21
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
6 Maatschappelijke Verantwoord
OndernemenDe toenemende vraag naar niet-financiële informatie is niet de enige ontwikkeling die bijdraagt aan de
opkomst van maatschappelijke verslaggeving. Ten grondslag aan maatschappelijke verslaggeving en
IR ligt MVO. Daarom is het voor dit onderzoek van belang het begrip MVO verder uit te werken.
In dit hoofdstuk zal getracht worden uiteen te zetten wat MVO inhoudt, enerzijds vanuit de theorie en
anderzijds door te belichten wat voor betekenis andere partijen aan MVO geven. . Daarnaast zal de
relatie tussen MVO en maatschappelijke verslaggeving aan bod komen.
6.1 Wat is Maatschappelijk Verantwoord Ondernemen?
MVO lijkt als begrip voor zich te spreken. Buiten het maken van winst moet er door de onderneming ook
rekening worden gehouden met de andere aspecten van het ondernemen, maatschappelijke aspecten.
Toch is de invulling van MVO voor iedere onderneming verschillend (MVO platform, z.d.)11. Juist omdat er
zoveel verschillen zijn in de invulling door ondernemingen, zal het begrip MVO op een algemene manier
uiteen worden gezet, zonder te beschrijven op welke manier ondernemingen MVO toepassen.
Dat buiten de financiële aspecten ook maatschappelijke aspecten bij ondernemen moeten worden
betrokken spreekt bij de term MVO voor zich. Desondanks zijn er veel verschillende definities van MVO in
omloop. MVO bestaat uit vele aspecten wat het moeilijk maakt een uniforme definitie te formuleren (van
der Laan, 2009), soms wordt zelfs gesteld dat een eenduidige definitie van MVO een utopie is (van
Marrewijk, 2003). Toch zullen in deze paragraaf enkele definities van het begrip worden gegeven, ter
bevordering van de beeldvorming.
Het boek ‘Social Responsibilities of the Businessman’ van Bowen uit 1953 wordt vaak aangemerkt als de
start van de literatuur met betrekking tot MVO. In zijn boek wordt de volgende definitie van MVO gegeven:
“It refers to the obligation of businessmen to pursue those policies, to make those decision, or to follow those
lines of action which are desirable in terms of the objectives and values of our society” (Bowen, 1953,
geciteerd door Maignan & Ferrel, 2004)
Volgens Bowen moet bij elke beslissing of actie van de onderneming rekening worden gehouden met de
effecten er van op de maatschappij. MVO werd gezien als een verplichting aan de maatschappij op
verschillende gebieden. Zo zou een onderneming economische verplichtingen, wettelijke verplichtingen
en filantropische verplichtingen hebben12. In de jaren ’90 werd getwijfeld of een “verplichting aan de
maatschappij” niet te breed was. Gesteld werd dat MVO gezien moest worden als een verplichting aan de
11 De invulling verschilt door factoren als; sector, bedrijfsgrootte, bedrijfsstrategie en cultuur van de onderneming (MVO platform, z.d.). 12 Met filantropische verplichtingen wordt het zorgen voor de mens bedoeld.
22
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
stakeholders. Het ging niet langer om de maatschappij in het algemeen, maar alleen om diegene die direct
of indirect werden beïnvloed door de ondernemingsactiviteiten (Maignan & Ferrel, 2004). Dit is in
overeenstemming met de stakeholdertheorie, die vooral bekend is geworden door Freeman13. Deze
zogenaamde ‘verplichting’ aan de stakeholders is in veel huidige definities van MVO terug te zien. Onder
andere in de definitie die door MVO Nederland14 aan MVO is gegeven. Deze definitie luidt als volgt:
“MVO is een integrale visie op de gehele bedrijfsvoering. Een bedrijf dat maatschappelijk verantwoord
onderneemt, maakt bij iedere bedrijfsbeslissing een afweging tussen verschillende stakeholdersbelangen.”
(MVO Nederland, z.d.)
Deze definitie is een combinatie van de definitie van Bowen en de aanpassingen die daaraan werden
gedaan in de jaren ’90. De reden dat de onderneming bij elke beslissing een afweging moet maken tussen
de stakeholdersbelangen is gelegen in het feit dat de onderneming haar bestaansrecht te danken heeft aan
de stakeholders. Door beleid te voeren in overeenstemming met de belangen van de stakeholders kan
legitimiteit worden bereikt15. De normen en waarden van de onderneming komen dan overeen met de
normen en waarden van de maatschappij waarin de onderneming zich bevindt. Als deze situatie zich niet
voordoet is er een kans dat de onderneming uit die maatschappij verdreven wordt. De legitimiteitstheorie
verklaard daarom het belang van MVO: het behouden van het bestaansrecht in de maatschappij (van der
Laan, 2009).
De bovenstaande definitie heeft veel raakvlakken met de in het theoretisch kader beschreven theorieën en
de definitie van Bowen. Toch is dit niet de enige definitie die in omloop is met betrekking tot MVO.
Ondanks de vele raakvlakken is deze definitie vrij algemeen, en is het onduidelijk op welk gebied er
rekening moet worden gehouden met stakeholdersbelangen. De definitie van de Sociaal Economische
Raad (hierna SER) bevat wel aspecten waarop MVO van toepassing zou zijn. De definitie van de SER is de
volgende:
“Het bewust richten van de ondernemingsactiviteiten op waarde creatie op langere termijn in de drie
dimensies people, planet en profit, gecombineerd met de bereidheid de dialoog met de samenleving aan te
gaan. MVO behoort tot de core business van ondernemingen.” (SER, 2000, pag. 13)
Deze definitie betrekt net als de eerder genoemde definitie van MVO Nederland de samenleving bij de
onderneming. Ook hier zijn dus de raakvlakken te zien met de stakeholdertheorie en legitimiteitstheorie.
Door de dialoog aan te gaan met de samenleving, worden meer dan alleen de aandeelhouders betrokken
bij de bedrijfsvoering, zoals beschreven in de stakeholdertheorie. Daarnaast is de dialoog een middel om
te komen tot legitimiteit. Door de dialoog aan te gaan kunnen de normen en waarden van de onderneming
en de maatschappij aan elkaar worden aangepast om zo te komen tot overeenstemming. Op het moment
dat deze overeenstemming zal worden bereikt kan gesproken worden van legitimiteit. Het opvallende aan
deze definitie is dat deze verder is uitgebreid en naast het belang van het betrekken van stakeholders ook
13 Zie hoofdstuk 3: Theoretisch kader, voor nadere uitleg over stakeholdertheorie. 14 MVO Nederland: een onafhankelijke kennis- en netwerkorganisatie opgericht door het Ministerie van Economische Zaken in 2004.15 Zie hoofdstuk 3: Theoretisch kader, voor nadere uitleg over legitimiteitstheorie.
23
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
een ander aspect van MVO aan het licht brengt. De onderneming zou moeten zorgen voor waarde creatie
op drie dimensies, People, Planet en Profit, de zogenoemde drie P’s. Deze drie P’s zijn kenmerkend voor
MVO en zullen dan ook verder worden uitgewerkt (Moratis & van der Veen, 2010).
6.1.1 Triple P bottom line
‘De drie P’s’, genoemd in de definitie die de SER gaf aan MVO, worden vaak ‘Triple P bottom line’ genoemd.
Deze drie dimensies weergeven het feit dat de onderneming zich niet alleen moet richten op de financiële
prestaties maar ook op andere aspecten van ondernemen, people en planet. In sommige gevallen wordt
ook wel gesproken over de sociale en milieuaspecten van ondernemen. Triple Bottom Line werd voor het
eerst beschreven door John Elkington in zijn boek ‘Canibals with forks’ (de Wit, 2011). Kort zal worden
toegelicht wat in deze context met de begrippen wordt bedoeld.
People draait om het welzijn van mensen binnen en buiten de onderneming. De effecten op het
welzijn van bijvoorbeeld de werknemers, maar ook de mensen uit de maatschappij waarin de
onderneming zich bevindt.
Het begrip Planet gaat het om de manier waarop de onderneming omgaat met de milieueffecten
van de ondernemingsactiviteiten.
Natuurlijk kan de onderneming niet om de financiële aspecten van ondernemen heen. Deze zijn
onlosmakelijk verbonden met het ondernemen en dus is de laatste P, Profit. Hierbij gaat het om
winstmaximalisatie.
Volgens MVO moet op elk van deze dimensies worden gepresteerd, en is het belangrijk om een goede
balans te vinden tussen deze dimensies. De onderneming moet proberen winst voor zichzelf te creëren
maar daarnaast ook winst voor de maatschappij waarin het zich bevindt (Habets, 2009).
People en Planet zijn duidelijke begrippen, maar vrij abstract. De manier waarop een onderneming winst
kan maken voor de maatschappij blijft in het
ongewis. Uit een onderzoek van Deloitte onder
commissarissen is gebleken wat zij onder
duurzaamheid verstaan16. De uitkomst van dit
onderzoek is grafisch weergegeven in figuur 2. Onder
andere een leefbare samenleving en beperken van
verspilling werden vaak door de commissarissen
aangemerkt als betekenis van duurzaamheid. Door
deze onderwerpen te bekijken kan een idee worden
gekregen wat de invulling van abstracte begrippen als People en Planet zou kunnen zijn (Zegers,
Kalleveen & Bontes, 2010).
16 In het onderzoek van Deloitte wordt de term “Duurzaam Verantwoord Ondernemen gebruikt”. Maatschappelijk en Duurzaam worden vaak gebruikt als synoniem, daarom is gekozen deze bron toch te gebruiken.
24
Figuur 2 Bron: Deloitte commissary survey een duurzame toekomst
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
6.1.2 Vrijwilligheid
De bovenstaande informatie lijkt te omvatten wat MVO inhoudt. Er is echter nog een ander aspect aan
MVO verbonden: vrijwilligheid. Het boek ‘Environmental Protection and the Social Responsibility of
Firms’ geeft de volgende definitie van MVO:
“CSR is a consistent pattern, at the very least, of private firms doing more than they are required to do under
applicable laws and regulations governing the environment, worker safety and health, and investments in the
communities in which they operate.” (Hay, Stavins & Vietor. 2010, pag. 6)
Deze definitie beschrijft dat het bij MVO gaat om activiteiten die verder gaan dan bij de wet verplicht is.
Een onderneming moet zich ten allen tijden aan de wet en regelgeving houden die gelden. Als men verder
gaat dan wat wettelijk verplicht is, kan men spreken van MVO. Een onderneming die de uitstoot van lucht-
en watervervuiling consequent meer vermindert dan volgens de regelgevende autoriteiten is verplicht is
hier een voorbeeld van (Hay, Stavins & Vietor. 2010). Echter, de vrijwilligheid van MVO moet niet verward
worden met liefdadigheid. Als het gaat om liefdadigheid is het eigen belang ondergeschikt, dat is bij MVO
niet het geval. De sociale en milieuaspecten worden betrokken bij het ondernemen, dit betekent niet dat
dit niet in eigen belang is. Uiteindelijk start de onderneming deze activiteiten om daar zelf ook voordeel
uit te halen (Moratis & van der Veen, 2010). Het doen aan MVO is al eerder verklaard aan de hand van de
legitimiteitstheorie en de stakeholdertheorie. Deze theorieën laten zien dat MVO uiteindelijk nodig is om
bestaansrecht van de onderneming te ontlenen.
6.2 Maatschappelijk verantwoord ondernemen en maatschappelijke
verslaggeving.
Dit onderzoek is niet per definitie gericht op MVO, maar op maatschappelijke verslaggeving. Toch is MVO
een belangrijk onderdeel van dit onderzoek omdat MVO ten grondslag ligt aan maatschappelijke
verslaggeving. Dit wordt onder andere zichtbaar door het volgende fragment uit de Richtlijnen voor de
Jaarverslaggeving:
RJ-400: “…Het verdient aanbeveling om in het jaarverslag een toelichting te geven op de hoofdzaken van
voor de rechtspersoon relevante maatschappelijke aspecten van ondernemen.” (Raad voor de
Jaarverslaggeving, 2009, pag. 4)
De RJ raadt aan om in het jaarverslag een toelichting op te nemen met daarin relevante maatschappelijke
aspecten van ondernemen. Als een onderneming maatschappelijk verantwoord onderneemt wordt het
dus aangeraden hier openheid over te geven. Veel informatie met betrekking tot MVO kan worden
geschaard onder niet-financiële informatie. Bijvoorbeeld informatie over milieu- en sociale
aangelegenheden. Er is dus een relatie tussen MVO en het verstrekken van niet-financiële informatie
(NIVRA, 2009b).
Naast de Raad voor de Jaarverslaggeving, vindt ook de overheid dat openheid met betrekking tot de
maatschappelijke aspecten van ondernemen hoog op de agenda van ondernemingen moet staan.
Transparantie behoort dan ook tot één van de kernpunten van MVO (Lageweg, Vlaming, Tol & Klomp,
25
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
2012). Hiermee wordt bedoeld dat de onderneming naar haar stakeholders toe open, zichtbaar en
toegankelijk is. Verslag doen over de MVO-inspanningen van een onderneming bevordert volgens de
overheid de stakeholderdialoog (Ministerie van Economische Zaken, z.d.). Deze stakeholderdialoog staat
centraal bij MVO. Het belang van deze stakeholderdialoog kan verklaard worden door de
legitimiteitstheorie. Door in gesprek te gaan met de stakeholders, kan het bedrijf achter de geldende
normen en waarden van deze stakeholders komen. Als het bedrijf het lukt een effectieve
stakeholderdialoog aan te gaan, is de onderneming in staat haar beleid aan te passen aan deze normen en
waarden om zo te komen tot legitimiteit. Het is een kettingreactie, waarbij transparantie zorgt voor de
stakeholderdialoog, en de stakeholderdialoog zorgt voor mogelijkheden tot legitimiteit.
De manier waarop de informatie met betrekking tot MVO kan worden vrijgegeven kan verschillen. Er zijn
verschillende media die zich er voor lenen om het MVO-beleid en de bijbehorende activiteiten te
communiceren naar de verschillende stakeholders. Enkele voorbeelden hiervan zijn:
Op de website
Brochure
Een opzichzelfstaand maatschappelijk verslag
Opnemen van de MVO-strategie in het reguliere verslag
Het toepassen van MVO door een onderneming, zal bijna altijd leiden tot het vrijgeven van niet-financiële
informatie met betrekking tot sociale en milieuaspecten van ondernemen. Omdat het maatschappelijk
verslag niet bij wet is verplicht, zal MVO echter niet altijd direct leiden tot het publiceren van een
daadwerkelijk maatschappelijk verslag. Wel is in artikel 2:391 lid 1 het volgende opgenomen:
“…Indien noodzakelijk voor een goed begrip van de ontwikkeling, de resultaten of de positie van de
rechtspersoon en groepsmaatschappijen, omvat de analyse zowel financiële als niet-financiële prestatie-
indicatoren, met inbegrip van milieu- en personeelsaangelegenheden.” (Böhmer et al. 2013, pag. 1460)
Hieruit kan worden opgemaakt dat er een verplichting is om ook noodzakelijke niet-financiële informatie
van de onderneming vrij te geven. De nadruk wordt gelegd op het vrijgeven van informatie inzake milieu-
en personeelsaangelegenheden, punten die door MVO worden opgenomen in de bedrijfsactiviteiten. Het is
hierbij aan de onderneming te bepalen welke informatie noodzakelijk is (Böhmer et al.,2013).
Dat MVO wel degelijk leidt tot enige vorm van maatschappelijke verslaggeving is terug te zien in een
rapport van de Transparantiebenchmark17. In 2013 zijn in totaal 460 ondernemingen opgenomen in deze
Transparantiebenchmark. Dit zijn met name ondernemingen in de categorie grootbedrijf, waarbij wordt
gekeken naar het aantal werknemers en de omvang van de omzet. Al deze ondernemingen hebben een
publiekelijk beschikbaar verslag uitgebracht waarbij verantwoording is afgelegd over de MVO-activiteiten.
Dit in de vorm van jaarverslagen, financiële verslagen, maatschappelijke verslagen en sociale verslagen.
Volgens het rapport is er een toename te zien in het opnemen van niet-financiële informatie in de
17 Een jaarlijks terugkerend onderzoek naar de inhoud en kwaliteit van maatschappelijke verslaggeving bij Nederlandse onderneming. Door de transparantiebenchmark biedt het ministerie van Economische Zaken inzicht in de wijze waarop de grootste Nederlandse ondernemingen verslag doen van hun MVO-activiteiten (Ministerie van Economische Zaken, z.d.).
26
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
verslagen. De stakeholderdialoog en de effecten van de bedrijfsactiviteiten op de samenleving zijn over
het algemeen de meest voorkomende maatschappelijke onderwerpen (Stam & Admiraal, 2013). Deze
twee aspecten zijn in de vorige paragraaf ruimschoots aan bod gekomen toen de inhoud van het begrip
MVO werd besproken. Zichtbaar wordt dus dat steeds vaker de aspecten van MVO worden opgenomen in
de verslaggeving van ondernemingen.
6.3 Samenvatting en beantwoording deelvraag
In dit hoofdstuk is getracht een antwoord te vinden op de volgende deelvraag: “Wat is maatschappelijk
verantwoord ondernemen en wat is de relatie met niet-financiële informatieverstrekking?” Beide delen van
deze vraag zijn daarom ook uitvoerig aan bod gekomen in dit hoofdstuk van de scriptie.
Het eerste deel van de deelvraag heeft betrekking op de betekenis en inhoud van MVO. Duidelijk werd dat
er geen eenduidige definitie voor MVO bestaat. Dit omdat het een complex begrip is dat bestaat uit veel
verschillende aspecten. Wel valt te concluderen dat MVO een vorm van ondernemen is waarbij naast de
financiële aspecten ook rekening wordt gehouden met sociale en milieuaspecten. Deze drie aspecten
worden ook vaak People, Profit en Planet genoemd. Bij MVO gaat het om activiteiten die verder gaan dan
de wettelijke verplichtingen die de onderneming heeft.
De relatie tussen MVO en niet-financiële informatie is in de tweede paragraaf van dit hoofdstuk aan bod
gekomen. Zowel de Raad voor de Jaarverslaggeving als de overheid raad ondernemingen aan transparant
te zijn over het gevoerde MVO-beleid. Een groot deel van de informatie over MVO behelst niet-financiële
informatie, bijvoorbeeld over de sociale en milieuaangelegenheden. Dit sluit aan bij de stakeholdertheorie
en legitimatietheorie, die in het theoretisch kader zijn besproken. Door transparant te zijn over de MVO-
activiteiten van een onderneming, kan de dialoog tussen de stakeholders en de onderneming op gang
komen.
Er bestaan meerdere manieren om deze informatie vrij te geven en dus leidt MVO niet automatisch tot
maatschappelijke verslaggeving. Wel behoren een opzichzelfstaand maatschappelijk verslag of het
toevoegen van maatschappelijke informatie aan het huidige jaarverslag tot de mogelijkheden. Uit het
rapport van de transparantie benchmark wordt zichtbaar dat de kenmerken van MVO steeds vaker in de
verslaggeving van de ondernemingen terug te vinden is, en kan er dus gesteld worden dat MVO op deze
manier bijdraagt aan de opkomst van de maatschappelijke verslaggeving.
27
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
7 Maatschappelijke verslaggeving
en integrated reportingIn het vorige hoofdstuk werd al verwezen naar de termen maatschappelijke verslaggeving en IR.
Duidelijk werd dat de veranderende informatiebehoefte en de opkomst van MVO bijdraagt aan de
totstandkoming van deze nieuwe vorm van verslaggeving. Om er achter te komen wat de rol van de
accountant is bij maatschappelijke verslaggeving en IR is het van belang uit een te zetten wat deze twee
termen inhouden. In dit hoofdstuk zullen daarom de belangrijkste kenmerken van maatschappelijke
verslaggeving en IR worden beschreven.
7.1 Maatschappelijke verslaggeving
Maatschappelijke verslaggeving is één van de tweetal ontwikkelingen die het gevolg zijn van de
verschuiving van de informatiebehoefte van belanghebbenden. Het maatschappelijk verslag heeft tot doel
de belanghebbenden te informeren en verantwoording af te leggen over maatschappelijke
verantwoordelijkheden. De economische, milieu- en sociale aspecten, aan bod gekomen in hoofdstuk 5,
zijn onderwerpen die worden toegelicht in deze vorm van verslaggeving. De effecten van de
bedrijfsvoering op de maatschappij staan hierbij centraal (Böhmer et al., 2013).
In het vorige hoofdstuk is de relatie al gelegd tussen het maatschappelijk verslag en MVO. Transparantie is
van groot belang bij MVO, en het wordt dan ook ten zeerste aangeraden verslag te doen over het MVO-
beleid en de activiteiten en prestaties die daaraan verbonden zijn. Daarnaast biedt het maatschappelijk
verslag ook een uitgangspunt voor de dialoog tussen ondernemingen en hun stakeholders. Ook deze
stakeholderdialoog is in het vorige hoofdstuk beschreven als een van de kernpunten van MVO.
Maatschappelijke verslaggeving is dus onlosmakelijk verbonden aan de effecten en activiteiten van het
MVO-beleid van de desbetreffende onderneming (Kamp-Roelands & de Waard, 2008).
Maatschappelijke verslagen kunnen in verschillende vormen worden aangeboden door ondernemingen.
Er kan bijvoorbeeld voor worden gekozen het maatschappelijk verslag alleen online te publiceren. Maar
het is ook niet ongebruikelijk een opzichzelfstaand maatschappelijk verslag te publiceren of deze te
bundelen met het financiële jaarverslag. De meest recente ontwikkeling is dat het maatschappelijke
verslag wordt gecombineerd met het financiële verslag, waarbij verbanden tussen de twee worden gelegd.
Op deze ontwikkeling wordt later in dit hoofdstuk terug gekomen als wordt ingegaan op IR (Böhmer et al.,
2013).
28
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
7.1.1 Motieven voor maatschappelijke verslaggeving
De wet stelt het toepassen van MVO en de verslaggeving daarover niet letterlijk verplicht18. Toch kiezen
veel onderneming voor een vorm van maatschappelijke verslaggeving. Er moeten dus andere redenen zijn
voor het vrijwillig vrijgeven van maatschappelijke informatie. Deze motieven zullen in deze paragraaf
worden uiteengezet en toegelicht.
De motieven van onderneming zijn in te delen in externe motieven en interne motieven (Niemenmaa &
Turtiainen, 2013). Er zijn dus redenen die vanuit de onderneming zelf worden aangedragen om het
toepassen van maatschappelijke verslaggeving te stimuleren. Maar er zijn ook factoren van buitenaf die
het voor de onderneming aantrekkelijk maken een vorm van maatschappelijke verslaggeving toe te
passen.
De meeste externe motieven hebben betrekking op de communicatie met de stakeholders. In hoofdstuk
vier van dit onderzoek is zichtbaar geworden dat er steeds meer vraag is vanuit de stakeholders naar niet-
financiële informatie, bijvoorbeeld over duurzaamheid. Eén van de motieven voor maatschappelijke
verslaggeving is dan ook het voorzien in de informatiebehoefte van de stakeholders (Raad voor de
Jaarverslaggeving, 2009). Andere externe motieven zijn het bieden van transparantie over risico’s, kansen
en prestaties van de onderneming en het winnen van vertrouwen van de stakeholders (Niemenmaa &
Turtiainen, 2013). Daarnaast zijn redenen voor maatschappelijke verslaggeving dat er een
maatschappelijke erkenning ontstaat van de betrokkenheid van de onderneming en dat het vaak gepaard
gaat met een verbeterde reputatie of imago (Koolman, 2003).
Naast de externe redenen zijn er ook interne redenen te bedenken die er voor zorgen dat een
onderneming bereid is een maatschappelijk verslag te publiceren. Zo wordt de kwaliteit van de informatie
verbeterd, mede door het genereren van nieuwe informatie die eerder niet beschikbaar was maar ook
door het verbeteren van de bestaande informatie. Door het opstellen van een maatschappelijk verslag
wordt een onderneming beter in staat om risico’s te managen. De onderneming wordt aantrekkelijker
voor nieuwe werknemers, maar ook houdt het de huidige werknemers tevreden. Het zorgt voor het
efficiënter gebruiken van natuurlijke hulpbronnen en het is een manier om kosten te besparen. Dus naast
de informatie behoefte van de stakeholders, zijn er ook tal van redenen waarom het maatschappelijk
verslag voor de onderneming zelf een verbetering zal zijn (Niemenmaa & Turtiainen, 2013).
Als laatste kan de legitimiteitstheorie19 worden aangedragen als motief voor maatschappelijke
verslaggeving. Al eerder is deze theorie aan bod gekomen in dit onderzoek, maar ook hier kan deze
theorie worden toegepast. Maatschappelijke verslaggeving is een middel om de percepties van de
stakeholders van de onderneming te beïnvloeden. Om er voor te zorgen dat de onderneming als legitiem
wordt beschouwd door de omgeving publiceren zij informatie over de maatschappelijke aspecten van het
ondernemen (van Eijk & Hooghiemstra, 2007).
18 Hoofdstuk 8 ‘Regelgeving omtrent maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting’ zal hier verder op ingaan.19 Zie hoofdstuk 3: Theoretisch kader
29
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
7.1.2 Inhoud maatschappelijke verslag
In het hoofdstuk met betrekking tot MVO is al naar voren gekomen dat de MVO-activiteiten voor elke
onderneming verschillen. Dit zorgt ook voor veel verschillen in de maatschappelijke verslaggeving van
ondernemingen. Ondernemingen zijn daarnaast vrij om zelf te bepalen welke maatschappelijke aspecten
in hun situatie relevant zijn (Raad voor de Jaarverslaggeving, 2009). Binnen de Nederlandse wet- en
regelgeving bestaan geen dwingende voorschriften met betrekking tot de inhoud van maatschappelijke
verslaggeving. Toch is voor het onderzoek belangrijk te weten wat de inhoud van het maatschappelijk
verslag is, om uiteindelijk een oordeel te geven of de accountant in staat is een oordeel te geven over deze
inhoud.
De vele verschillen in de inhoud van maatschappelijke verslagen maken dat in dit onderzoek is gekozen de
inhoud op abstracte wijze te benaderen, gebruikmakend van de Transparantiebenchmark (Ministerie van
Economische Zaken, z.d.). De Transparantiebenchmark beoordeelt de maatschappelijke verslaggeving van
Nederlandse ondernemingen aan de hand van verschillende criteria. Na afloop van het onderzoek wordt
jaarlijks een rapport gepubliceerd, met daarin de belangrijkste zaken met betrekking tot het onderzoek.
Een groot onderdeel van dit rapport bestaat uit de beoordelingscriteria waarop de ondernemingen zijn
getoetst. Deze beoordelingscriteria kunnen in dit onderzoek gebruikt worden om de verwachtingen met
betrekking tot de inhoud van het maatschappelijk verslag weer te geven (Stam & Admiraal, 2013). Wel
moet in acht worden genomen dat dit beoordelingscriteria zijn, en dus niet altijd consistent door alle
ondernemingen worden toegepast. Later in deze paragraaf zal daar verder op worden ingegaan.
De beoordelingscriteria van de Transparantiebenchmark zijn onder te verdelen in kwaliteitsgerichte
criteria en inhoudsgerichte criteria. De kwaliteitsgerichte criteria zijn bedoeld om de kwaliteit van de
vrijgegeven informatie te beoordelen. De inhoudsgerichte criteria daarentegen weergeven wat inhoudelijk
in het verslag zou moeten zijn terug te vinden (Stam & Admiraal, 2013). In deze paragraaf zal echter alleen
aandacht worden besteed aan de inhoudsgerichte criteria.
Figuur 3 bron: Transparantiebenchmark 2013
30
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
De criteria waarop de verslagen worden beoordeeld zijn weergegeven in figuur 1. Onder andere profiel,
strategie en beleid, bestuursstructuur en managementbenadering, resultaten en maatschappelijke
verslaggevingsbeleid zouden tot de inhoud van een maatschappelijk verslag moeten behoren (Stam &
Admiraal, 2013). Deze criteria bestaan grotendeels uit niet-financiële gegevens. Dit is kenmerkend voor de
inhoud van het maatschappelijk verslag. Maatschappelijke verslaggeving kan zowel financiële als niet-
financiële informatie omvatten. Maatschappelijk informatie kan dus mogelijk financieel van aard zijn, toch
wordt dit niet altijd teruggezien. Maatschappelijke verslagen omvatten daarentegen altijd een aantal niet-
financiële elementen (Niemenmaa & Turtiainen, 2013).
Op het moment dat een maatschappelijke verslag aan alle bovenstaande criteria voldoet, kan er vanuit
worden gegaan dat de inhoud van het maatschappelijk verslag van voldoende niveau is. Het is voor
ondernemingen echter niet verplicht elk van deze criteria expliciet op te nemen in het maatschappelijk
verslag met als gevolg dat in de praktijk niet altijd volledig aan alle criteria zal worden voldaan. Het
rapport besteedt daarom ook aandacht aan de mate waarin de criteria worden toegepast (Stam &
Admiraal, 2013).
Figuur 2 weergeeft per categorie bij hoeveel procent van de ondernemingen het desbetreffende punt van
beoordeling was terug te vinden. Met betrekking tot de inhoud is te zien dat op de categorieën ‘profiel’,
‘strategie en beleid’ en ‘resultaten’ hoog wordt gescoord. ‘Bestuursstructuur en management benadering’
en ‘maatschappelijk verslaggevingsbeleid’ zijn categorieën waar minder vaak de aandacht aan wordt
besteed in Nederlandse maatschappelijke verslagen.
Figuur 4: bron: Transparantiebenchmark en kristal 2013
Aan de van de criteria en de grafiek over de percentages aanwezigheid van de criteria, kan een redelijk tot
goed beeld worden gevormd van de inhoud van maatschappelijke verslagen. De huidige maatschappelijke
verslaggeving heeft nog ruimte voor verbetering, maar zo lang er geen duidelijke wet- of regelgeving is
met betrekking tot de inhoud van het maatschappelijk verslag is het ultieme niveau van maatschappelijke
verslaggeving lastig te bewerkstelligen (Stam & Admiraal, 2013).
31
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
7.2 Integrated Reporting
In de vorige paragraaf is uitgebreid ingegaan op maatschappelijke verslaggeving. Dit was één van de twee
ontwikkelingen als reactie op de veranderende informatie behoefte van de stakeholders. Een tweede
ontwikkeling die daaruit voortkomt is IR. In hoofdstuk vier werd zichtbaar dat stakeholders steeds meer
informatie willen over niet-financiële aspecten van de onderneming. IR betrekt dan ook zowel financiële
als niet-financiële aspecten bij de verslaggeving (Böhmer et al., 2013).
IR is de nieuwste ontwikkeling op het gebied van verslaggeving waarbij maatschappelijke informatie niet
langer apart van de financiële informatie wordt gepresenteerd, maar samen in één verslag (Niemenmaa &
Turtiainen, 2013). Het is echter niet zo dat niet-financiële of maatschappelijke informatie louter wordt
toegevoegd aan het financiële verslag. Er moet een verband zichtbaar worden gemaakt tussen de
financiële en niet-financiële informatie die wordt gepresenteerd (Pouw & van der Laan, 2012). Uit een
integrated report moet kunnen worden opgemaakt hoe de financiële factoren de niet-financiële factoren
beïnvloeden en vice versa (King, 2011). IR gaat dus een stap verder dan maatschappelijke verslaggeving.
Aan IR gaat een proces van integrated thinking vooraf. Met integrated thinking zal een organisatie alle
relaties tussen operationele- en functionele eenheden en hoofdzakelijke onderdelen in consideratie
nemen die invloed hebben op de organisatie zelf. Hier worden de relaties tussen input, processen, output
en impact geanalyseerd en verbeterd. Financiële en niet-financiële aspecten kunnen daardoor als één
geheel bekeken worden en gebruikt worden bij het bepalen van toekomstige bedrijfsvoering. Door dit te
doen ontstaat er een geïntegreerde besluitvorming die de creatie van waarde op de korte, middellange en
lange termijn in acht neemt voor zowel bedrijf als maatschappij (van der Veer, 2013). Integrated thinking
zal resulteren in andere beslissingen dan bij de traditionele bedrijfsvoering, waarbij alleen van financiële
waarde creatie werd uitgegaan. Het integrated report is een manier om de resultaten van het integrated
thinking te presenteren. IR tracht weer te geven hoe de strategie, governance en performance (financieel
en niet-financieel) bijdragen aan de waarde creatie voor de organisatie, haar stakeholders en de
maatschappij. Door deze manier van rapporteren zullen belanghebbenden een meer relevant beeld
krijgen van de onderneming (NBA, 2013).
Er zijn een aantal opvallende verschillen tussen traditionele verslaggeving en IR. Een eerste opvallend
verschil is dat in de traditionele verslaggeving vaak alleen financieel kapitaal tot uitdrukking komt. Toch
maken ondernemingen van veel meer vormen van kapitaal gebruikt, zo kan gedacht worden aan menselijk
kapitaal, fysiek kapitaal en natuurlijke hulpbronnen. Bij IR moeten alle vormen van kapitaal tot
uitdrukking komen (Cheng et al., 2014). Daarnaast ligt de focus van het traditionele jaarverslag op
financiële prestaties in het verleden. Bij IR wordt de focus gelegd op zowel de prestaties van de
onderneming in het verleden als in de toekomst, en wordt er een verbinding gemaakt tussen de financiële
en niet-financiële aspecten van waarde creatie. Daarnaast is het tijdsbestek vergroot bij IR. Waar het
traditionele verslag vooral was gericht op de korte termijn, is IR gericht op zowel de korte, middellange
als lange termijn (NEMACC, 2013).
Vaak wordt gedacht dat door IR de hoeveelheid informatie drastisch zal toenemen. Dit omdat naast de
huidige financiële verslaggeving, ook vele niet-financiële aspecten in het verslag zullen worden
32
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
weergeven. Dit is echter niet de bedoeling van IR. Ondernemingen moeten heroverwegen welke
informatie nodig is om een duidelijk, beknopt beeld van de prestaties, effecten en onderlinge
afhankelijkheden te geven (Cheng et al., 2014). Hierdoor zal het verslag niet meer informatie gaan
bevatten, maar betere informatie (NBA, 2013).
In hoofdstuk 5 is beschreven dat de informatiebehoefte van de gebruikers van jaarverslagen is
toegenomen met de behoefte aan niet-financiële informatie. Deze niet-financiële informatie wordt in het
integrated report gecombineerd met de financiële informatie van de onderneming wat een volledig beeld
geeft van de onderneming. Vaak wordt dan ook gespeculeerd dat IR in de toekomst zal uitgroeien tot de
primaire vorm van verslaggeving voor ondernemingen (Niemenmaa & Turtiainen, 2013).
7.3 Samenvatting en beantwoording deelvraag
In dit hoofdstuk wordt een antwoord gegeven op de derde deelvraag, die als volgt luidt: Wat is
maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting? De eerste paragraaf van dit hoofdstuk beschrijft
maatschappelijke verslaggeving. In de tweede paragraaf is IR aan bod gekomen. Daarom zal als eerst
antwoord worden gegeven op de vraag wat maatschappelijke verslaggeving is en daaropvolgend een
antwoord op de vraag wat IR is.
Maatschappelijk verslaggeving is het inzichtelijk maken van het beleid met betrekking tot MVO. Het is één
van het tweetal ontwikkelingen die het gevolg zijn van de verschuiving van de informatiebehoefte van
belanghebbenden. Deze vorm van verslaggeving licht economische, milieu- en sociale aspecten toe.
Maatschappelijke verslaggeving draagt bij in de transparantie van de onderneming en vormt de basis van
de stakeholderdialoog, beide centraal bij MVO. In het hoofdstuk kwam naar voren dat er verschillende
motieven zijn voor het publiceren van een maatschappelijk verslag. Interne motieven, zoals verbeterde
informatie, tevreden houden van de werknemers en het managen van risico’s en externe motieven, zoals
communicatie met de stakeholders en verbeterde reputatie. Ook de legitimiteitstheorie, al eerder
behandeld, kan gelden als motivatie voor maatschappelijke verslaggeving. De inhoud van het
maatschappelijk verslag is behandeld aan de hand van de beoordelingscriteria van de
Transparantiebenchmark. Duidelijk werd dat de inhoud grotendeels bestaat uit niet-financiële gegevens.
De tweede paragraaf heeft de tweede ontwikkeling die het gevolg is van de verschuiving van de
informatiebehoefte uiteengezet. IR is de nieuwste vorm van verslaggeving. Hierbij wordt een verband
gelegd tussen financiële en niet financiële informatie, zowel op korte, middellange als lange termijn. Vaak
wordt gezegd dat in de toekomst het integrated report de primaire vorm voor verslaggeving van
ondernemingen zal worden.
33
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
8 Regelgeving omtrent
maatschappelijk verslaggeving en
integrated reportingBij de controle van verslagen is een normenkader om de informatie aan te toetsen van belang. Ook voor
ondernemingen zijn richtlijnen en regelgeving van belang bij het opstellen van een dergelijk
maatschappelijk of integrated report. RJ 400-allinea 115 geeft aan dat het aanbevolen is om in het
jaarverslag een toelichting te geven op de hoofdzaken van voor de rechtspersoon relevante
maatschappelijke aspecten van ondernemen. Door deze aanbeveling is het voor te stellen dat er ook
enige mate van behoefte is voor regelgeving met betrekking tot maatschappelijke verslaggeving. In dit
hoofdstuk zullen de wetgeving en richtlijnen met betrekking tot maatschappelijke verslaggeving en IR
worden besproken.
8.1 Nederlandse wet- en regelgeving
Als eerst zal de Nederlands wet- en regelgeving met betrekking tot maatschappelijke verslaggeving
worden beschreven. Nederland heeft namelijk eigen wetten en richtlijnen die ingaan op maatschappelijke
verslaggeving van ondernemingen. Deze paragraaf zal eerst een uiteenzetting geven van het wettelijk
kader omtrent maatschappelijke verslaggeving gevolg door een beschrijving van de Richtlijnen die hier
betrekking op hebben.
8.1.1 Wettelijk kader maatschappelijke verslaggeving
In Nederland zijn de voorschriften voor de externe verslaggeving van ondernemingen opgenomen in Titel
9 van boek 2 BW. Hierin wordt onderscheidt gemaakt tussen de jaarrekening en het jaarverslag. De
jaarrekening is het financiële gedeelte en het jaarverslag is een beschrijving van de gang van zaken in het
boekjaar. Art 2:391 geeft inzicht in de inhoud van dit jaarverslag. Hierin is ook de wetgeving opgenomen
met betrekking tot maatschappelijke verslaggeving, welke zeer beperkt is (Böhmer et al., 2013).
Art. 2:391 lid 1 BW: “(…) Indien noodzakelijk voor een goed begrip van de ontwikkeling, de resultaten of de
positie van de rechtspersoon en groepsmaatschappijen, omvat de analyse zowel financiële als niet-financiële
prestatie-indicatoren, met inbegrip van milieu- en personeelsaangelegenheden.” (Böhmer et al., 2013 pag.
1460)
Deze wetgeving is gebaseerd op de vierde en zevende richtlijn van de Europese wetgeving. Binnen deze
wetgeving is veel ruimte voor vrijheid en eigen interpretatie over de noodzakelijkheid van het vrijgeven
van niet-financiële prestatie-indicatoren. Een daadwerkelijke verplichting voor het publiceren van een
maatschappelijk jaarverslag of publiceren van deze maatschappelijke informatie is er niet (Böhmer et al.,
2013).
34
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
8.1.2 Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving
Bij het opstellen van het jaarverslag moet de ondernemingsleiding zich volgens de Nederlandse wet laten
leiden door het doel van de jaarrekening en de normen die in het maatschappelijk verkeer als
aanvaardbaar worden beschouwd. De Raad voor de Jaarverslaggeving (hierna RJ) tracht met zijn
Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving inhoud te geven aan die normen. Dit doen zij aan de hand van twee
soorten richtlijnen, ten eerste zijn er stellige uitspraken en ten tweede zijn er aanbevelingen. Beide
hebben geen kracht van wet. Als niet wordt gehandeld naar de richtlijnen betekent dit dus niet
automatisch dat dit in strijd is met de wet. Het verschil tussen de soorten richtlijnen is hier dan ook in
gelegen. In het geval een stellige uitspraak niet wordt nagevolgd moet er een deugdelijke motivering zijn,
bij aanbevelingen geldt dit niet (Vergoossen, 2010).
Zoals eerder besproken is art. 2:391 de wet die voorschrijft welke aspecten moeten worden opgenomen in
het jaarverslag. De wet beperkt zich echter tot het noemen van de te bespreken onderwerpen. De inhoud
ervan is niet nader besproken, dit is gedaan in Richtlijn 400. Zo ook met betrekking tot het rapporteren
over MVO. De RJ geeft aanwijzingen voor maatschappelijke aspecten van ondernemen als onderdeel van
het jaarverslag (Böhmer et al., 2013). Richtlijn 400 beschrijft met betrekking tot maatschappelijke
verslaggeving het volgende:
RJ 400 – alinea 115: “(…) Het verdient aanbeveling om in het jaarverslag een toelichting te geven op de
hoofdzaken van voor de rechtspersoon relevante maatschappelijke aspecten van ondernemen, waaronder het
ketenbeheer van de rechtspersoon.” (Raad voor de Jaarverslaggeving, 2009, pag. 4)
Uit de richtlijn kan worden opgemaakt dat het hierbij gaat om een aanbeveling en geen stellige uitspraak.
De RJ geeft dus aan dat het voor een onderneming geen verplichting is om maatschappelijke aspecten van
ondernemen in het jaarverslag te presenteren, en ook in de vorm van een opzichzelfstaand verslag wordt
dit niet verplicht (Vergoossen, 2010). Ondanks de vrijwilligheid waar de nadruk op ligt bij de Richtlijn,
geeft de Richtlijn wel aan welke inhoudelijke aspecten opgenomen zouden kunnen worden als het gaat om
maatschappelijke verslaggeving, maar ook daarin is veel vrijheid overgelaten aan de onderneming. De
Richtlijn 400 is voornamelijk bedoeld voor maatschappelijke verslaggeving als deel van het jaarverslag.
Richtlijnen bedoelt voor het afzonderlijke maatschappelijk verslag zullen later worden besproken
(Böhmer et al., 2013).
8.1.3 Handreiking voor Maatschappelijke verslaggeving
De bovenstaande aanbeveling van de RJ was zoals geschreven gericht op maatschappelijke verslaggeving
als deel van het jaarverslag. De RJ heeft daarnaast ook een Handreiking gepubliceerd voor de afzonderlijke
maatschappelijke verslagen (Böhmer et al., 2013). De Handreiking geeft een conceptueel kader die
ondernemingen kan helpen bij het opstellen bij het opstellen van een maatschappelijk verslag. Het
toepassen van deze handreiking is niet verplicht voor ondernemingen. Veel ondernemingen maken
namelijk gebruik van GRI richtlijnen, die later in dit hoofdstuk zullen worden besproken. Deze GRI-
richtlijnen liggen dan ook aan de basis van de Handreiking. Ondernemingen die de GRI-richtlijnen
gebruiken voor het opstellen van het maatschappelijke verslag, zijn tevens in overeenstemming met de
uitgangspunten van de Handreiking. De handreiking gaat niet in detail in op onderwerpen die in een
35
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
maatschappelijk verslag opgenomen kunnen worden. Voor aanwijzingen ten aanzien van de kwaliteit en
inhoud van het verslag wordt in de Handreiking verwezen naar de Richtlijnen voor
Duurzaamheidsverslaggeving van het GRI (Raad voor de Jaarverslaggeving, 2009).
8.2 Internationale wet- en regelgeving
Naast de landelijke regelgeving is ook op internationaal niveau regelgeving met betrekking tot
maatschappelijke verslaggeving, welke besproken worden in deze paragraaf.
8.2.1 Wettelijk kader
Zoals eerder geschreven is de Nederlandse wetgeving omtrent externe verslaggeving gebaseerd op de
vierde en zevende EG-richtlijn. Echter, in 2013 is een voorstel gedaan door de Europese Commissie om het
vrijgeven van maatschappelijke aspecten voor grote ondernemingen (meer dan 500 werknemers)
verplicht te stellen. In mei 2014 is dit voorstel goed gekeurd door het Europese Parlement, wat betekent
dat dit in de nabije toekomst van toepassing zal zijn en er dus een wettelijke verplichting zal gelden voor
deze grote ondernemingen (Hughes et al., 2014).
8.2.2 Global Reporting Initiative
Al eerder is het Global Reporting Initiative (hierna GRI) aan bod gekomen bij de bespreking van de
Handreiking voor Maatschappelijke Verslaggeving. De Richtlijnen voor Duurzaamheidsverslaggeving van
het GRI is de bekendste en meest gebruikte regelgeving met betrekking tot maatschappelijke
verslaggeving (Kamp-Roelands, 2011). In de Transparantiebenchmark is onderzocht welke richtlijnen de
ondernemingen gebruikten om het maatschappelijke verslag op te stellen. Hieruit bleek dat de GRI-
richtlijnen het meest werden toegepast, alle eerste 70 bedrijven rapporteerde volgens deze richtlijnen.
Wereldwijd is bekend dat bijna 5000 ondernemingen rapporteren volgens de GRI-richtlijnen (Stam &
Admiraal, 2013).
Het GRI is in 1997 opgericht en heeft als doel richtlijnen te ontwikkelen voor maatschappelijke
verslaggeving die vrijwillig kunnen worden toegepast door ondernemingen. De richtlijnen voor
Duurzaamheidsverslaggeving bestaan uit principes voor het bepalen van de inhoud van het verslag en
voor het waarborgen van de kwaliteit van de informatie in het verslag. Maar het GRI publiceert daarnaast
ook indicatorprotocollen, aanvullende sectorspecifieke richtlijnen, technische protocollen en de nationale
agenda (GRI, 2006). Indicatorprotocollen bieden definities, richtlijnen en ander informatie met betrekking
tot prestatie-indicatoren. De aanvullende sectorspecifieke richtlijnen vullen de richtlijnen aan met
interpretaties en toelichtingen over de toepassing van de richtlijnen in bepaalde sectoren en omvatten
sectorspecifieke prestatie-indicatoren. De technische protocollen bieden ondersteuning bij het toepassen
van het materialiteitsprincipe bij het selecteren van onderwerpen, en het bepalen van de afbakening
(Böhmer et al., 2013).
De GRI-richtlijnen worden regelmatig aangepast, de huidige versie van de GR richtlijnen is G4. Te zien is
dat de huidige GRI richtlijn zich ook steeds meer gaat richten op IR wat vaak wordt gezien als
verslaggevingsvorm van de toekomst (GRI, 2006).
36
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
8.2.3 Overige internationale richtlijnen
Naast de GRI-richtlijnen zijn er nog meer internationaal georiënteerde raamwerken voor
maatschappelijke verslaggeving. Eén daarvan is AccountAbility1000. Naast het publiceren van een
raamwerk voor het opstellen van maatschappelijke verslagen, bieden zij ook een standaard voor de
assurance van deze verslagen. Ondernemingen kunnen er voor kiezen hun maatschappelijk verslag dus op
te stellen volgens dit raamwerk (AccountAbility, z.d.).
Als laatste wordt de OESO-Richtlijn beschreven, die door Nederland en nog 45 andere landen is
onderschreven. Deze bieden handvatten voor het maatschappelijke verantwoord ondernemen, met
betrekking tot kwesties als, mensenrechten, kinderarbeid en milieu. Eén van de onderdelen van de OESO-
richtlijnen is de informatieverstrekking met betrekking tot MVO. De OESO-richtlijnen geven daarin
voornamelijk aan wat voor informatie ondernemingen zouden kunnen verstrekken en wat voor
toelichtingen hierop gegeven zouden moeten worden (Ministerie van Buitenlandse Zaken, 2014).
8.3 International integated Reporting Committee
Eerder is duidelijk geworden dat de nieuwste ontwikkeling op het gebied van maatschappelijke
verslaggeving, IR is. Om te komen tot een dergelijk verslag is ook een framework nodig. De International
Integrated Reporting Committee (hierna IIRC) is een organisatie die zich daarmee bezig houdt. In 2010
hebben The Prince’s Accounting for Sustainability Project, GRI en International Federation of Accountants
het IIRC opgericht, met als doel te komen tot een framework voor IR (Cheng et al., 2014). In september
2011 is de eerste stap in die richting gezet met het discussion paper ‘Towards integrated reporting,
communicating value in the 21st century’. In de discussion paper is IR gedefinieerd en zijn de voorstellen
en een stappenplan, om uiteindelijk te komen tot het framework, gepresenteerd. Het eerste prototype van
het IR framewok is gepubliceerd in november 2012, waarna commentaar mocht worden gegeven. In
december 2013 is het eerste officiële framework voor IR dan ook officieel gepubliceerd (IIRC, 2013).
8.4 Samenvatting en beantwoording deelvraag
In dit hoofdstuk is geprobeerd een antwoord te geven op de deelvraag: Wat is de regelgeving met
betrekking tot maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting? In dit hoofdstuk is dan ook een
overzicht gegeven van de wetgeving en regelgeving omtrekt deze begrippen.
De eerste conclusies die getrokken kan worden is dat er geen daadwerkelijke verplichting bestaat voor
maatschappelijke verslaggeving en IR. In de wet wordt gesproken over maatschappelijke aspecten in het
jaarverslag indien dat noodzakelijk is voor het begrip van de gebruikers. Dit laat veel vrijheid over aan de
ondernemingen. Om toch invulling te geven aan maatschappelijke verslaggeving zijn er verschillende
richtlijnen.
In Nederland wordt maatschappelijke verslaggeving in twee Richtlijnen besproken. Ten eerste in Richtlijn
400 van de RJ, die aanbevelingen doet omtrent maatschappelijke verslaggeving in het jaarverslag. Deze
Richtlijn bevat geen stellige uitspraken wat maakt dat ondernemingen niet verplicht zijn dit toe te passen.
37
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Ten tweede de Handreiking voor Maatschappelijke Verslaggeving, die vrijwillig kan worden toegepast
voor het opstellen van een afzonderlijk maatschappelijk verslag.
Internationaal zijn ook verschillende richtlijnen voor maatschappelijke verslaggeving, die allen op
vrijwillige basis kunnen worden toegepast. De eerste, en meest bekende zijn de richtlijnen van het Global
Reporting Initiative. Daarnaast zijn er ook de Accountability 1000 principles-based standaarden voor het
opstellen van een maatschappelijk verslag en de OESO-richtlijnen.
De huidige ontwikkeling van IR vraagt ook naar een raamwerk voor het opstellen voor een dergelijk
rapport. Aan deze vraag wordt gehoor gegeven door het IIRC die in december van het jaar 2013 het eerste
framework voor integrated reporting hebben gepubliceerd.
38
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
9 Maatschappelijke Verslaggeving
en de Accountant In tegenstelling tot bij de traditionele verslaggeving is volgens de regelgeving voor assurance-
opdrachten inzake maatschappelijke verslagen nog geen controleplicht met betrekking tot het
maatschappelijk verslag. Daarom zal kort worden uiteengezet wat een onderneming drijft om het
verslag extern te laten controleren. Daarnaast zal in dit hoofdstuk antwoord worden gegeven op de
deelvraag: ‘Wat is de taak van de accountant met betrekking tot de verificatie van niet-financiële
informatie?’. Wat moet de accountant doen om niet-financiële informatie te verifiëren, en wat wordt er
van de accountant verwacht als het gaat om niet-financiële informatie. Als laatste zullen de verschillen
tussen de controle van maatschappelijke verslaggeving en de traditionele verslaggeving worden
benoemd
9.1 Motivatie om maatschappelijke verslagen extern te controleren
Op grond van art. 2:393 BW zijn ondernemingen, die niet onder de uitzonderingsbepalingen vallen,
verplicht de jaarrekening te laten controleren door een accountant (Böhmer et al., 2013). Met betrekking
tot het maatschappelijke verslag is er echter nog geen controleplicht. De Transparantiebenchmark, eerder
aangehaald in dit onderzoek, heeft zich gebogen over het aantal geverifieerde maatschappelijke verslagen.
Zowel in 2012 als in 2013 heeft 28% van de ondernemingen hun vorm van maatschappelijke
verslaggeving laten verifiëren. De onderneming die als eerste 70 geëindigd zijn bevatten allen een
verificatie van een externe accountant (Stam & Admiraal, 2013). Er moet dus een verklaring zijn voor de
vraag waarom ondernemingen kiezen voor externe verificatie van maatschappelijke verslagen.
Een mogelijke verklaring kan eerder in dit onderzoek worden gevonden. Een maatschappelijke verslag
publiceren is één van de redenen voor ondernemingen om te komen tot maatschappelijke legitimiteit20.
Door verslag te doen over het maatschappelijk ondernemen kunnen de percepties van de onderneming
worden beïnvloed, en kan een stakeholderdialoog worden gestart. In hoofdstuk 8 is echter gebleken dat er
sprake kan zijn van informatie asymmetrie en belangentegenstellingen tussen het management en de
belanghebbenden. Hierdoor kan het vertrouwen in het management en de vrijgegeven informatie
verslechteren. Dit zorgt er voor dat belanghebbenden meer zekerheid willen over de betrouwbaarheid
van de vrijgegeven informatie. Dit geldt voor zowel financiële verslaggeving als voor maatschappelijke
verslaggeving (Koolman, 2003). Er moet dus enige vorm van controle zijn om de betrouwbaarheid te
waarborgen en de informatie asymmetrie en belangentegenstellingen te neutraliseren, zoals in hoofdstuk
vier te lezen was behoort de accountant tot één van de mogelijkheden. De motivatie voor de externe
controle van maatschappelijke verslagen is dus dezelfde als voor de traditionele verslaggeving (NBA,
2013).
20 Zie hoofdstuk 7: Maatschappelijke verslaggeving en IR; en zie hoofdstuk 3: Theoretisch kader
39
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
9.2 Verificatie van maatschappelijke verslagen en integrated reports
De controle van maatschappelijke verslagen valt onder de auditdiensten van de accountant. Hierbij wordt
ook wel gesproken over het begrip ‘assurance’. Assurance betreft het verschaffen van zekerheid door een
onafhankelijke partij, om het vertrouwen bij de
gebruikers te versterken (NIVRA, 2009c). Het doel
van een assurance-opdracht inzake een
maatschappelijk verslag is dat een accountant
onderzoekt of de informatie in het verslag voldoet
aan de van toepassing zijnde verslaggevingscriteria
(NBA, z.d.). De auditdiensten van de accountant
kunnen, zoals beschreven in hoofdstuk 8, worden
onderverdeeld in controle en
beoordelingsopdrachten. Controle opdrachten
komen tot een redelijke mate van
betrouwbaarheid, terwijl beoordelingsopdrachten
resulteren in een beperkte mate van
betrouwbaarheid (Mazars, z.d.). Figuur 6 weergeeft welke mate van betrouwbaarheid wordt toegekend
aan de maatschappelijke verslagen. Bij het grootste gedeelte van de verslagen wordt een beperkte mate
van betrouwbaarheid afgegeven. Dit wil zeggen dat inzake de assurance van maatschappelijke
verslaggeving over het algemeen wordt gekozen voor een beoordelingsopdracht en in mindere mate voor
controleopdrachten (Blesener & Hohnen, 2013).
Het maatschappelijke verslag zorgt voor een toenemende hoeveelheid informatie, ook het integrated
report gaat gepaard met meer informatie dan alleen de jaarrekening. De controle van deze twee
verslaggevingsvormen zullen dan ook de hoeveelheid werk van de accountant doen toenemen (Koolman,
2003).
9.2.1 Standaarden en richtlijnen
Voor de assurance van maatschappelijke verslagen zijn een aantal standaarden uitgebracht die de
accountants of andere onafhankelijke partijen kunnen gebruiken bij de controle van maatschappelijke
verslagen. In Nederland heeft NIVRA de standaard ‘Assurance-opdrachten inzake maatschappelijke
verslagen’ uitgebracht. Ook internationaal zijn er standaarden gepubliceerd voor de assurance van
maatschappelijke verslagen, waaronder de assurance standaard van AccountAbility, AA1000 en de veel
gebruikte ISEA 3000, opgesteld door de International Audit and Assurance Standards Board. Deze
standaarden kunnen worden gebruikt om vast te stellen of de informatie op de waarheid berust, ze gaan
niet in detail in op de benodigde inhoud (Motta, 2001).
9.2.2 Controle bij IR
Ook de controle van IR verschilt ten opzicht van de controle van de traditionele jaarverslaggeving. Zoals
aan het begin van deze paragraaf gezegd, verschilt het onder andere door de toevoeging van zowel
maatschappelijke als toekomstgericht informatie. In hoofdstuk 6 is te lezen dat het bij integrated reports
40
Figuur 5 bron: GRI the external assurance of sustainability reporting
Figuur 6 bron: GRI the external assurance of sustainability reporting
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
gaat om een combinatie van de maatschappelijke, grotendeels niet-financiële, en de financiële informatie,
waarbij de nadruk ligt op waarde creatie op korte, middellange en lange termijn. In Nederland worden al
steeds vaker geïntegreerde jaarverslagen gepubliceerd en gecontroleerd. In tegenstelling tot de
bovengenoemde assurance standaarden voor maatschappelijke verslaggeving, is er momenteel nog geen
assurance standaard voor geïntegreerde verslagen. Wel wordt er gewerkt aan een geïntegreerd
assurance-rapport, die gebaseerd zal worden op ISAE 3000 (NBA, 2013).
Op dit moment wordt vaak gekozen voor een splitsing van de assurance bij de jaarrekening en het verslag.
Dit is bijvoorbeeld zichtbaar in de controleverklaring van het geïntegreerde verslag van het Havenbedrijf
over het jaar 2010. De assurance over jaarrekening betrof een controle opdracht, met een redelijke mate
van zekerheid tot gevolg en het verslag betrof een beoordelingsopdracht met een beperkte mate van
zekerheid tot gevolg. Over de toekomst informatie is zelfs geen enkele vorm van assurance verricht
(Erasmus School of Accounting and Assurance, 2011). Exact hetzelfde gebeurde in het geïntegreerde
verslag van KPN en Philips over het boekjaar 2013 (van Everdingen, 2014)(de Ridder, 2014). Er werd een
apart auditor report met respect naar de financiële overzichten en een assurance report met respect naar
het maatschappelijke deel van het verslag gepubliceerd. Hierbij werd gekozen om de emissies van CO2 te
controleren (makkelijk uit te drukken in cijfers) en andere aspecten van het maatschappelijk verslag te
beoordelen.
9.3 Verschillen controle traditioneel verslag en maatschappelijk
verslag
De accountant heeft in de afgelopen jaren bewezen onmisbaar te zijn bij het controleren van de
jaarrekening van ondernemingen. Met de toenemende behoefte aan andere dan financiële informatie in de
jaarrekening21, neemt ook de behoefte aan de controle van deze informatie toe. Een ieder kan zich daarom
afvragen wat voor invloed dit zal hebben op het accountantsberoep. Om dit goed te kunnen bepalen,
zullen de verschillen tussen de controle van het traditionele verslag en het maatschappelijke verslag uit
een worden gezet.
9.3.1 Concurrentie
Al eerder in het onderzoek is beschreven dat de accountantscontrole van de jaarrekening bij de wet
verplicht is. Bij de controle van financiële informatie in de jaarrekening is het daarom vanzelfsprekend dat
deze wordt uitgevoerd door een accountant. De toevoeging van maatschappelijke informatie brengt hierin
verandering. Omdat er geen verplichting is tot externe controle door een accountant, zijn ook andere
deskundigen in staat zekerheid te verschaffen over deze informatie. Hierbij kan worden gedacht aan
gespecialiseerde adviesbureaus op het gebied van duurzaamheid en milieu of technische deskundigen. In
figuur 5 is de uitkomst van een onderzoek van het GRI zichtbaar. Ondanks dat het grootste gedeelte van de
controles worden uitgevoerd door accountantskantoren, wordt duidelijk dat in tegenstelling tot bij de
jaarrekening hier geen monopolie is voor de accountants. Er kan dus gesproken worden van enige vorm
van concurrentie (Blesener & Hohnen, 2013).
21 Zie hoofdstuk 5: Verschuiving informatiebehoefte
41
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
9.3.2 Multidisciplinaire
teams
Buiten het feit dat accountants in
tegenstelling tot bij de
jaarrekening, niet de enige zijn die
zekerheid verschaffen met
betrekking tot het
maatschappelijk verslag, zal er
ook binnen de
accountantskantoren een aantal
dingen moeten veranderen. Vaak
wordt namelijk gesteld dat enkel een accountant niet kan voldoen in het geven van zekerheid over
maatschappelijke verslaggeving simpelweg omdat de accountant niet over de juiste kwaliteiten beschikt.
Om als accountantskantoor toch de controle te kunnen verrichten moeten er aanpassingen worden
gedaan. Zo kan voor elke opdracht een multidisciplinair team worden aangesteld, aangepast aan de
inhoud van de opdracht (NIVRA, 2009b).
De samenwerking van de accountants en specialisten op het gebied van milieu- en sociale
aangelegenheden kan er voor zorgen dat de controle van maatschappelijke verslagen beter verloopt.
Naast deze samenwerking is ook steeds meer sprake van CSR-accountants, oftewel accountants
gespecialiseerd in MVO. Er kan bijvoorbeeld aan de Erasmus School of Accounting & Assurance worden
gekozen voor het CSR executive program, wat meer inzicht geeft in de vormen van MVO en alle wet- en
regelgeving (Erasmus School of Auditing and Assurance, z.d.).
9.3.3 Andere soorten informatie
De toevoeging van nieuwe soorten informatie is al eerder aangekaart als een van de verschillen tussen
traditionele verslaggeving en maatschappelijke en geïntegreerde verslaggeving. In hoofdstuk 4 is al te
lezen dat een kenmerk van deze niet-financiële informatie is dat er geen registratiesysteem is, en geen
wettelijk kader, wat de controle van deze gegevens lastiger maakt. Met name sociale aangelegenheden
blijken lastig te controleren. Zo is bijvoorbeeld de uitstoot van CO2 onderhevig aan de mogelijkheid dit te
meten en dus te controleren. Als daarentegen gekeken wordt naar het handhaven van mensenrechten en
andere sociale aangelegenheden wordt dit een stuk lastiger. Waar de financiële informatie makkelijk van
controle kon worden voorzien, is het bij dit soort informatie een stuk lastiger (Kamp-Roelands, 2011).
Naast de toevoeging van niet-financiële informatie is ook de toevoeging van toekomstgericht informatie
kenmerkend voor maatschappelijke en geïntegreerde verslaggeving (Cheng et al.,2014). Waar het bij de
jaarrekening ging om de controle van historische informatie, zou de accountant hier een oordeel moeten
geven over toekomstgerichte informatie. Deze toekomstgerichte informatie kan bestaan uit kwantitatieve
en kwalitatieve informatie. Kwantitatieve informatie, kan uitgedrukt worden in getallen, dit maakt dat
hierbij enige mate van controle mogelijk is. De onderliggende veronderstellingen van deze informatie
kunnen worden getoetst op hun betrouwbaarheid. Kwalitatieve toekomstgericht informatie, is veelal
42
23%
13%64%
providors of external assurance
sustainability services firmengineering firmAccountancy firm
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
beschrijvende informatie, hierbij is de controle haast onmogelijk, dit omdat de informatie vaak aan veel
subjectiviteit onderhevig is (ICAEW, 2008).
9.3.3 Relevantie vs. Volledigheid
Zoals in hoofdstuk 7 van deze scriptie is te lezen, bestaat er met betrekking tot de inhoud weinig wet- en
regelgeving. De wet benadrukt enkel dat indien het noodzakelijk is voor het begrip van de onderneming
de relevante niet-financiële prestatie-indicatoren in het verslag moeten worden gepubliceerd. Het is aan
de onderneming te bepalen welke informatie dusdanig relevant is, dat deze moet worden gepubliceerd in
het maatschappelijk verslag of integrated report. De uitdaging voor de accountant hierbij is het
beoordelen of alle relevante informatie is opgenomen in het verslag. De inhoud van het verslag valt onder
de verantwoordelijkheid van het management. De accountant stelt enkel vast of dit in overeenstemming is
met de gehanteerde verslaggevingscriteria. De accountant moet hierbij uitkijken dat hij niet zelf gaat
oordelen, want dit is niet aan hem (Kamp-Roelands, 2011).
9.4 Verwachtingskloof
De hierboven uitgewerkte verschillen zijn niet per definitie negatieve aspecten van de controle van
maatschappelijke verslaggeving. Wel zijn er een aantal verschillen die een verwachtingskloof22 met zich
mee kunnen brengen, wat nadelig is voor zowel de belanghebbenden als de accountant.
De eerste verwachtingskloof kan optreden bij de toevoeging van toekomstgerichte informatie. Zoals in
bovenstaande paragraaf duidelijk is geworden kan de kwantitatieve toekomstgerichte informatie enkel op
de onderliggende veronderstellingen worden getoetst. Een risico hierbij is dat geacht wordt dat een
goedkeurende verklaring instemt met de toekomstverwachtingen van de onderneming. Dit is echter niet
het geval, daar er enkel een oordeel wordt gegeven over de betrouwbaarheid van de onderliggende
informatie (Kamp-Roelands, 2011).
Aansluitend hierop is het verschil in verwachtingen dat kan ontstaan door de goedkeurende verklaring op
zich zelf. Belanghebbenden zien MVO vaak als een goede daad van de onderneming. Wanneer het verslag,
met daarin informatie over MVO, wordt goedgekeurd gaan deze stakeholders er mogelijkerwijs vanuit dat
het MVO-beleid en de bijbehorende prestaties worden goedgekeurd. Dit is echter niet de doelstelling van
de controle van de accountant, deze wil enkel aantonen dat het maatschappelijk verslag een betrouwbare
en toereikende weergave vormt van het beleid van de onderneming (Kamp-Roelands, 2011).
Het laatste aspect wat kan zorgen voor een verwachtingskloof is de assurance verklaring. Eerder in dit
hoofdstuk is te lezen dat in de meeste gevallen een beperkte mate van betrouwbaarheid wordt afgegeven
door de accountant. Voor veel belanghebbenden is dit onderscheid niet duidelijk, zo blijkt uit een
onderzoek uitgevoerd in opdracht van BDO. 40% van de belanghebbenden kent een zelfde mate van
zekerheid toe aan beoordelingsopdrachten als aan controleopdrachten (Vergoossen & Litjens, 2011). Als
dit onderscheid niet duidelijk is, kunnen de verwachtingen inzake de betrouwbaarheid van het
maatschappelijk verslag te hoog zijn.
22 Zie hoofdstuk 3: Theoretisch kader
43
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
9.5 Samenvatting & beantwoording deelvragen
In dit hoofdstuk is getracht de volgende deelvragen te beantwoorden: “Welke redenen hebben
ondernemingen om hun maatschappelijke verslagen extern te laten controleren?” en “Wat is de taak van de
accountant met betrekking tot de verificatie van niet-financiële informatie”
De redenen om over te gaan tot externe controle van maatschappelijke verslaggeving is gelijk aan de
reden voor externe controle van traditionele verslaggeving. Door zekerheid te geven over het verslag
wordt het vertrouwen van de stakeholders vergroot, wat kan worden verklaard door de agency theorie.
De verificatie van maatschappelijke verslagen en integrated reports behoren tot de auditdiensten van de
accountant. Opvallend hierbij is dat in de meeste gevallen een beoordelingsopdracht wordt uitgevoerd in
plaats van een controleopdracht. Hierbij is de gestelde zekerheid van een lager niveau. Omdat bij IR het
financiële verslag met het maatschappelijke verslag wordt gecombineerd, wordt hierbij gekozen voor een
gecombineerde controle. Het financiële verslag is dan vaak onderhevig aan een controleopdracht, het
maatschappelijke verslag aan een beoordelingsopdracht. Toekomstgerichte informatie worden in de
gevallen van het Havenbedrijf, Philips en KPN geheel niet geverifieerd.
De verificatie van maatschappelijke verslaggeving verschilt in een aantal opzichten van de traditionele
accountantscontrole. Zo is er meer sprake van concurrentie, wordt vaak gewerkt in multidisciplinaire
teams, moet er een oordeel worden gegeven over niet-financiële en subjectieve toekomstgerichte
informatie en is het lastig te oordelen of alle relevante niet-financiële informatie in het verslag is
opgenomen.
De verschillen met de controle van traditionele verslaggeving zijn niet per definitie negatief. Wel kan er op
sommige vlakken een verwachtingskloof ontstaan. Deze ontstaat wanneer de gebruikers van
accountantsverklaring andere verwachtingen hebben dan wat de accountant waar kan maken. Dit is
bijvoorbeeld het geval bij toekomstgerichte informatie, de beoordeling van het verslag en de mate van
zekerheid.
10 Conclusie
In dit laatste hoofdstuk zal eerst een samenvatting worden gegeven van de behandelde onderwerpen, en
uiteindelijk zal getracht worden een antwoord te geven op de hoofdvraag: “Welke invloed heeft de
toenemende mate van maatschappelijke verslaggeving en IR op de rol van de accountant?”
10.1 Samenvatting
Al meer dan honderd jaar speelt de accountant een belangrijke rol in de maatschappij. Vaak wordt de
accountant gezien als de vertrouwensman van de maatschappij, en de controle van de jaarrekening
behoort al geruime tijd tot het takenpakket. De agency theorie biedt een goede verklaring voor de vraag
44
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
naar de accountant. Tegenwoordig is echter de jaarrekening niet de enige informatie die de onderneming
presenteert aan belanghebbenden. Een toenemende vraag naar niet-financiële en maatschappelijke
informatie zorgt er voor dat ondernemingen niet meer kunnen voldoen met het publiceren van het
traditionele, grotendeels financiële jaarverslag. Er is een verschuiving zichtbaar in de richting van
maatschappelijke verslaggeving en IR, waarbij niet-financiële informatie een grote rol speelt.
Zoals in hoofdstuk zes beschreven, is MVO niet in een eenduidige definitie te omvatten. In het onderzoek
is gebleken dat MVO een vorm van ondernemen is waarbij naast de financiële aspecten ook rekening
wordt gehouden met de sociale en milieu aspecten. Naast het toepassen van dit beleid door
ondernemingen is transparantie een centraal aspect, wat aansluit bij de in dit onderzoek besproken
stakeholder en legitimiteitstheorie. MVO zal niet automatisch leiden tot maatschappelijke verslaggeving.
Wel behoren een opzichzelfstaand maatschappelijk verslag of het toevoegen van maatschappelijke
informatie aan het huidige jaarverslag tot de mogelijkheden om de transparantie over het MVO-beleid te
waarborgen. Hiernaast zijn er ook andere motieven voor het overgaan tot maatschappelijke verslaggeving
of integrated reporting. Zo zijn er interne motieven, zoals verbeterde informatie en het tevreden houden
van de werknemers, maar ook externe motieven die grotendeels verband houden met de
legitimiteitstheorie.
De meest recente ontwikkeling met betrekking tot het jaarverslag is IR. Hierbij wordt een verband gelegd
tussen financiële en niet-financiële informatie, zowel op korte, middellange als lange termijn, vaak
aangeduid als toekomstige vorm voor de verslaggeving.
Voor zowel maatschappelijke verslaggeving als Integrated reporting bestaat geen wettelijke verplichting.
Wel zijn er verschillende richtlijnen voor het opstellen van deze verslagen zoals de Nederlandse Richtlijn
400 en de Handreiking voor maatschappelijke verslaggeving. Internationaal zijn er bijvoorbeeld de
richtlijnen voor duurzaamheidsverslaggeving van het GRI en het framework voor integrated reporting van
het IIRC.
De nieuwe ontwikkeling van maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting gaat gepaard met de
toenemende vraag naar controle over deze verslagen. De verificatie van maatschappelijke verslaggeving
behoort tot de auditdiensten van de accountant. In het onderzoek is geschreven over de scheiding tussen
controle en beoordelingsopdrachten en werd zichtbaar dat bij de controle van maatschappelijke
verslaggeving meestal gekozen wordt voor beoordelingsopdrachten wat leidt tot een beperkte mate van
betrouwbaarheid.
10.2 Beantwoording hoofdvraag
Welke invloed heeft de toenemende mate van maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting op de
rol van de accountant?
De controle van maatschappelijke verslaggeving en integrated reporting verschilt op een aantal punten
van de controle op de jaarrekening die tot het traditionele takenpakket van de accountant behoort. Deze
nader te noemen verschillen kunnen de rol van de accountant beïnvloeden of wijzingen.
45
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Allereerst zal de accountant niet meer de enige aanbieder van zekerheid zijn. Waar de controle van
financiële verslaggeving vanzelfsprekend wordt uitgevoerd door de accountant, zijn er bij
maatschappelijke verslaggeving ook andere deskundigen die in staat zijn zekerheid over deze verslagen te
verschaffen. Dit zorgt voor een vorm van concurrentie op deze markt.
Om als accountant toch de controle van maatschappelijke verslagen te kunnen aanbieden zullen
multidisciplinaire teams moeten worden opgericht. Binnen deze teams zullen naast de accountants
specialisten werkzaam zijn, op het gebied van milieu- of sociale aangelegenheden die beter in staat zullen
zijn een oordeel te geven. De toenemende mate aan maatschappelijke verslaggeving maakt ook dat
opleidingsinstituten hierop in moeten spelen. Zo zullen er CSR-accountants worden opgeleid die beter in
staat zullen zijn maatschappelijke informatie te verifiëren.
De andere soorten informatie die in het maatschappelijke verslag zijn opgenomen, zoals niet-financiële en
toekomstgerichte informatie zullen ook van invloed zijn op de taak van de accountant. Deze informatie is
lastig, soms zelfs geheel niet, controleerbaar wat zorgt dat accountants enkel een beperkte mate van
betrouwbaarheid kunnen afgeven en soms zelfs geheel niet in staat zullen zijn delen van het
maatschappelijk verslag te controleren.
De wet benadrukt dat indien het noodzakelijk is voor het begrip van de onderneming de relevante niet-
financiële prestatie-indicatoren in het verslag tot uitdrukking worden gebracht. Het is aan de
onderneming te bepalen welke informatie dusdanig relevant is om te publiceren. De uitdaging voor de
accountant hierbij is het beoordelen of alle relevante informatie is opgenomen in het verslag, wat lastig is
omdat er geen uniforme richtlijnen zijn over de verplichte inhoud van het verslag en de onderneming veel
vrijheid heeft te bepalen welke informatie wordt gekozen. Dit maakt dat de komst van één universele
regelgeving met betrekking tot de inhoud, de accountantscontrole hoogstwaarschijnlijk zal
vergemakkelijken. Met name op het gebied van integrated reporting moet er nog gewerkt worden aan een
assurance standaard. Zolang van zowel universele regelgeving als de assurance standaard nog geen
sprake is, is het lastig een relevant oordeel te geven over de verstrekte informatie en is een beperkte mate
van zekerheid onvermijdelijk.
Alle bovenstaande zaken zullen van invloed zijn op het beroep van de accountant. Deze gevolgen, die de
controle van maatschappelijke verslagen en integrated reports met zich meebrengen, zijn daarentegen
niet direct onoverkoombaar. Bij alle punten is het echter van groot belang dat er openheid is over de
werkzaamheden van de accountant. Dit om te voorkomen dat er een verwachtingskloof zal ontstaan,
waarvan de gevolgen niet alleen nadelig zijn voor de gebruikers maar ook voor de accountant. Er moet
openheid zijn over de werkzaamheden die zijn verricht voorafgaande aan de verklaring, wat deze
verklaring inhoudt en welke mate van zekerheid deze verklaring geeft aan de gebruiker. Hierdoor zal de
accountant zijn werkzaamheden met betrekking tot het maatschappelijk verslag uit kunnen voeren
zonder te hoge verwachtingen van de gebruikers wat het vertrouwen in de accountant zal waarborgen.
46
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
10.3 Vervolgonderzoek
Eventueel vervolgonderzoek zou gericht kunnen worden op de accountant in de praktijk . Hierbij kan
worden onderzocht hoe de accountant denkt over de controle van maatschappelijke verslagen en hoe de
accountant met niet-financiële informatie om gaat in de praktijk. Afgevraagd zou kunnen worden of er in
de praktijk vaak gebruik wordt gemaakt van de multidisciplinaire teams en in welke mate er accountants
gespecialiseerd in MVO werkzaam zijn. Daarnaast zou kunnen worden gekeken hoe de verwachtingskloof
zou kunnen worden tegengegaan. Eén stap in die richting zou bijvoorbeeld de nieuwe
accountantsverklaring kunnen zijn, die een uitgebreidere weergave en beargumentering geeft van het
controleproces. Onderzocht zou kunnen worden of er op dit moment een daadwerkelijke
verwachtingskloof bestaat en of deze zal afnemen door de komst van een uitgebreidere
accountantsverklaring. Als laatste zou onderzocht kunnen worden of één uniforme richtlijn de controle
van maatschappelijke verslagen zou vergemakkelijken, en of dit realiseerbaar zou zijn in de praktijk.
BibliografieAbrahamson, E. Park, C. (1994) Concealment of negative organizational outcomes: An agency theory perspective. Academy of Management Journal Vol. 37, No.5, 1302-1334
ACCA. (2013). What do investors expect from non-financial reporting? (Rapport). Londen, Verenigd Koninkrijk: The association of chartered certified accountants.
AccountAbility. (z.d.). The AA1000 Standards. Geraadpleegd op 2 juni 2014, van accountability.org: http://www.accountability.org/standards/index.html
47
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
Accountant.nl. (2010). Belegger wil steeds meer niet-financiële informatie. Geraadpleegd op 23 mei 2014, van accountant.nl: http://www.accountant.nl/Accountant/Nieuws/Belegger+wil+steeds+meer+nietfinanciele+informati.aspx
Blesener, S. Hohnen, P. (2013). The external assurance of sustainability reporting (rapport). Amsterdam: Global Reporting Initiative.
Böhmer, S. Hoogendoorn, M.N. Kruit, R. (2013). Ernst & Young Handboek Jaarrekening 2013. Deventer: Kluwer.
Boot, A.W.A. Soeting, R. (2004) De onderneming in spagaat. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 178-184
Broekhuizen, E. (2014, maart 27) ExxonMobil zet de toon. Financieel dagblad.
Cheng, M. Green, W. Conradie, P. Konishi, N. Romi, A. (2014). The international integrated reporting framework: Key issues and future research opportunities. Journal of International Financial Management& Accountant 25:1, 90-119
De Ridder, M. (2014) Assurance Report: report on the sustainability information (KPN). Den Haag: PricewaterhouseCoopers Accountants.
De Waard, D. (2008) Toezicht op maatschappelijk verantwoord ondernemen. Asssen: van Gorcum.
De Wit, R. (2011). Corporate Social Responsibility: a study to the comparability of the Transparantiebenchmark with the GRI guidelines (Master thesis). Rotterdam: Erasmus Universiteit Rotterdam, Erasmus School of Economics.
Donaldson, T. Preston, L. (1995) The stakeholder theory of the corporation: concepts, evidence and implications. Academy of management review, 65-91
Eccles, R.G. Ioannou, I. Serafeim, G. (2012). The impact of a corporate culture of sustainability on corporate behaviour and performance (Working paper). Boston: Harvard Business School.
Eimers, P.W.A. (2008) De betekenis van de accountant in een dynamische wereld: Wat hetzelfde blijft en wat verandert (Rede hoogleraar). Faculteit der economische wetenschappen en bedrijfskunde, Vrije Universiteit Amsterdam.
Erasmus School of Auditing and Assurance. (2011) Vraagstuk havenbedrijf Rotterdam (Theoretisch tentamen Financial Auditing). Rotterdam: Erasmus Universiteit.
Erasmus School of Accounting and Assurance. (z.d.). Corporate Social Respinsibility (Maatschappelijk verantwoord ondernemen). Geraadpleegd op 10 juni 2014, van eur.nl: http://www.eur.nl/esaa/executive_programs/corporate_social_responsibility/?gclid=CMT17Jzs9L4CFSvjwgodE6EAHQ
Eumedion. (z.d.). Over Eumedion. Geraadpleegd op 12 juni 2012, van eumedion.nl: http://www.eumedion.nl/nl/overeumedion#missie
Freeman, E. (2010) Strategic Management: A stakeholder approach. Cambridge: Cambridge University Press.
Goei, M. (2012) Niet-audit diensten en de onafhankelijkheid van de controlerend accountant (Scriptie). Amsterdam: Universiteit van Amsterdam.
GRI. (2006) Richtlijnen voor duurzaamheidsverslaggeving. Amsterdam: Global Reporting Initiative.
Habets, L. (2009). Maatschappelijk Verantwoord Ondernemen (Master thesis). Amsterdam: Universiteit van Amsterdam, faculteit Economie en Bedrijfskunde.
Hay, B.L. Stavins, R.N. Vietor, R.H.K. (2010). Environmental protection and the social responsibility of the firms. Washington: Resources for the Future.
Hill, C.W.L, Jones, T.M. (1992) Stakeholder-Agency Theory. Journal of Management Studies 29:2, 131-154
Hoogendoorn, M. (2008). Uit balans. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 360-362.
Hughes, C. Augier, A. Dunne, C. (2014) Disclosure of non-financial information by certain large companies: European Parliament and Council reach agreement on Commission proposal to improve transparency (Statement). Geraadpleegd op 3 juni 2014, van press releases database: http://europa.eu/rapid/press-release_STATEMENT-14-29_en.htm
ICAEW. (2008). Assurance on non-financial information: existing practices and issues. Londen: Institute of Chartered Accountants in England and Wales.
48
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
IEX. (z.d.). S&P 500 definitie. Geraadpleegd op 12 juni 2014, van iex.nl: http://www.iex.nl/Woordenboek/Definitie/358/SP-500.aspx
IIRC. (2013). The international <IR> Framework. Verenigd koninkrijk: International Integrated Reporting Council.
Jensen, M.C., Meckling, W.H. (1976) Theory of the firm: Managerial Behavior, Agency Costs and Ownership Structure. Journal of Financial Economics, 305-360
Kamakura, W.A. Russel, G.J. (1992). Measuring brand value with scanner data. International Journal of Research in Marketing, 9-22.
Kamp-Roelands, N. (2011) Integrated reporting en assurance. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie jaargang 85, 552-562
Kamp-Roelands, N. de Waard, D. (2008). De kwaliteit van maatschappelijke verslagen in Nederland. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie jaargang 82, 531-540
King, M.E. (2011). Integrated Reporting – a concept whose time has come. Maandblad Accountantcy en Bedrijfseconomie, jaargang 85, 535-536.
Koolman, J.M. (2003). Een onderzoek naar het Maatschappelijk Jaarverslag in Nederland (Master thesis). Tilburg: Universiteit van Tilburg, Faculteit de Economische Wetenschappen.
Lageweg, W. Vlaming, L. Tol, F. Klomp, M. (2012). 10 MVO-trends in het Nederlandse bedrijfsleven. Geraadpleegd op 28 mei 2014, van mvonederland.nl : http://www.fairpolitics.nl/doc/blikopmvo.final_printversie.pdf
Lambooy, T. Brandt, M. (2013). Nieuw wetsvoorstel gelanceerd door Europese Commissie (Nieuwsbrief). Breukelen: Nyenrode Corporate Governance Instituut.
Limperg, T. (1932) The function of the accountant and the theory of inspired confidence. Nederland: Limperg Institute.
Maignan, I. Ferrel, O.C. (2004). Corporate social responsibility and marketing: an integrative framework. Journal of the Academy of Marketing Science, vol 32, 3-19
Mazars. (z.d.). Controle en beoordeling jaarrekeningen. Geraadpleegd op 8 juni 2014, van mazars.nl: http://www.mazars.nl/Startpagina/Onze-expertise/Accountancy/Controle-en-beoordeling-jaarrekeningen
Melis, D.A.M. (2013) Heroverweging van de rol van de aandeelhouder in corporate governance: juridisch versus economisch perspectief (Nieuwsbrief). Breukelen: Nyenrode Corporate Governance Instituut.
Ministerie van Buitenlandse Zaken. (z.d.) informatieverstrekking. Geraadpleegd op 2 juni 2014, van oesorichtlijnen.nl: http://www.oesorichtlijnen.nl/oeso-richtlijnen/informatieverstrekking
Ministerie van Economische Zaken. (z.d.). Over de Transparantiebenchmark. Geraadpleegd op 28 mei 2014, van transparantiebenckmark.nl: http://www.transparantiebenchmark.nl/Over%20Transparantiebenchmark
Moratis, L. van der Veen, M. (2010) Basisboek MVO. Assen: van Gorcum.
Motta, R.A. (2001). Maatschappelijke Verslaggeving: Een werkterrein voor accountants? (scriptie doctoraal). Tilburg: Katholieke Universiteit Brabant, department accounting.
MVO Nederland. (z.d.). Wat is MVO? Geraadpleegd op 27 mei 2014, van mvonederland.nl: http://www.mvonederland.nl/wat-mvo/wat-is-mvo
MVO platform. (z.d.). Wat is MVO? Geraadpleegd op 27 mei 2014, van mvoplatform.nl: http://mvoplatform.nl/wat-is-mvo/wat-is-mvo
NBA. (z.d.). 3810N Assurance-opdrachten inzake maatschappelijke verslagen (HRA). Amsterdam: Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants.
NBA. (2013). Integrated reporting: het rapportagemodel van de toekomst! (visiedocument). Amsterdam: Nederlandse Beroepsorganisatie van Accountants.
NEMACC. (2013). De netto-voordelen van integrated reporting voor het MKB (onderzoeksrapport). Rotterdam: NEMACC.
Niemenmaa, V. Turtiainen M. (2013). Sustainability Reporting: Concepts, Frameworks and the Role of Supreme Audit Institutions (Rapport). Wenen, Oostenrijk: International Organization of Supreme Audit Institutions.
49
Maatschappelijke verslaggeving & de accountant
NIVRA. (2008). Niet-financiële informatie in beweging (Rapport). Amsterdam: Nederlands Instituut van Registeraccountants.
NIVRA. (2009a), Handleiding Regelgeving Accountancy. NBA.nl, geraadpleegd op 8 juni 2014, van nba.nl: https://www.nba.nl/HRAweb/HRA1/200901/html/32947.htm
NIVRA. (2009b). Meer dan euro’s alleen (Rapport). Amsterdam: Nederlands Instituut van Registeraccountants.
NIVRA. (2009c). Het assurance-raamwerk: De accountant en het verstrekken van zekerheid (Rapport). Amsterdam: Nederlands Instituut van Registeraccountants.
Ocean Tomo. (2010). Intellectual Capital Equity. Geraadpleegd op 22 mei 2014, van oceantomo.com: http://www.oceantomo.com/about/intellectualcapitalequity
Palepu, K.G. Peek, E. Healy, P. (2013) Business Analysis and Valuation. Hampshire: Cangaga learning.
Pouw, A. van der Laan, R. (2012). Lessons learned: het geïntegreerde jaarverslag. Spotlight, jaargang 19, 34-36.
Raad voor de Jaarverslaggeving. (2009). Herziene Richtlijn 400 Jaarverslag en Handreiking voor Maatschappelijke verslaggeving (RJ-uiting). Amsterdam: Raad voor de Jaarverslaggeving.
SER. (2000). De winst van waarden (Rapport). Den haag: Sociaal Economische Raad.
Stam, M. Admiraal, M. (2013). Transparantiebenchmark 2013, de Kristal 2013 (Rapport). Den Haag: Ministerie van Economische Zaken.
Schweppe, M. Abma, R. de Ruiter, H. (2010). Niet-financiële informatie steeds belangrijker voor beleggers (Persbericht). Den Haag: Eumedion.
Van Bergen, A. (2011). Accountant en duurzaamheid: jeugdig fenomeen heeft tijd nodig. Accountant, 18-22
Van der Laan, S. (2009) The role of theory in explaining motivation for corporate social disclosures: voluntary disclosures vs 'solicited' disclosure. Australian Accounting, Business and Finance Journal, 15-29
Van der Veer, J.S. (2013) De waarde van Integrated reporting voor het MKB (Bachelor thesis). Rotterdam: Erasmus Universiteit Rotterdam, Erasmus School of Economics.
Van Eijk, D. Hooghiemstra, R. (2007). Media-aandacht en maatschappelijke verslaggeving: de bouwfraude. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 250-258.
Van Everdingen, J.F.C. (2014). Independent auditor’s report; philips. Amsterdam: KPMG Acccountants.
Van Kuijck, F., Leus, D. (2010). De accountant en niet-financiële informatie. Update, 47-57
Van Marrewijk, M. (2003). Concepts and Definitions of CSR and Corporate Sustainability: Between agency and communion. Journal of Business Ethics 44, 95-105
Van Onzenoort, D. (2009) Assurance: verwachtingskloof ten aanzien van accountants groter dan ooit. AccountantcyNieuws, geraadpleegd op 12 juni 2014, van accountancynieuws.nl: http://www.accountancynieuws.nl/actueel/vaktechniek/assurance-verwachtingskloof-ten-aanzien-van.89180.lynkx#.U6u3M_l_uAU
Vergoossen, R.G.A. (2010). De nieuwe jaarverslaggeving. Deventer: Kluwer.
Vergoossen, R.G.A. Litjens, H.J.R. (2011). Wat is de waarde van de controle verklaring? (onderzoek). Eindhoven: BDO accountants & adviseurs.
Wallage, P. (2000). Verifcatie van integrale ondernemingsverslaggeving. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 384-391
Wallage, P. (2005). De actuele waarde van limpergiaans vertrouwen. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 125-131
Wielaard, N. (2010). Nieuwe organisatie: NBA: veel fusiesteun op ledenvergadering. Geraadpleegd op 12 juni 2014, van accountant.nl: http://www.accountant.nl/Accountant/Archief/Archief+'de+Accountant'/2010/Nieuwe+organisatie+NBA+Veel+fusiesteun+op+ledenvergadering.aspx
50