KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI … Standartları/1... · 2014. 9. 27. · Bir...

13. Bölüm GELİR VERGİLERİ

Prof.Dr. Ümit GÜCENME GENÇOĞLU

1 © Her hakkı Sakarya Üniversitesi Sürekli Eğitim Uygulama ve Araştırma Merkezine aittir. Yazılı izin olmadan kaynak olarak dahi gösterilip kullanılamaz. Bunu yapanlar hakkında yasal işlem başlatılır.

Amaçlarımız Bu bölümü tamamladıktan sonra; aşağıdaki bilgi ve becerilere sahip olabileceksiniz:

• Muhasebe karı ile vergi matrahı arasındaki sürekli ve geçici farkları tespit edebilmek

• Geçici farkların, kullanılmamış vergi zararlarının ve kullanılmamış vergi avantajlarının

belirlenmesi ve hesaplanması

• Ertelenmiş vergi varlıkları ve borçlarını hesaplayarak kayıtlayabilmek

• Ertelenmiş vergileri bilançoda raporlayabilmek

• Ertelenmiş vergilerin hangi durumlarda özkaynaklarda raporlanacağını tespit

edebilmek

• Ertelenmiş vergileri gelir tablosunda raporlayabilmek

• Ertelenmiş vergi varlıkları ile ertelenmiş vergi borçlarının ne zaman

netleştirilebileceğini belirleyebilmek

• Ertelenmiş vergi varlıklarına ne zaman değerleme karşılığı ayrılacağını belirleyebilmek

• Vergi mevzuatına göre düzenlenen finansal tabolardan ertelenmiş vergileri

hesaplayabilmek

ANAHTAR KAVRAMLAR

• İndirilebilir geçici fark

• Vergiye tabi geçici fark

• Ertelenmiş vergi varlıkları

• Ertelenmiş vergi borçları


GELİR VERGİLERİ

1.1. Tanımlar ve Genel Açıklamalar

1.2. Muhasebe Karından Vergi Matrahının Hesaplanması

1.2.1. Sürekli Farklar

1.2.2. Geçici Farklar

1.3. Ertelenmiş Vergilerin Kayıtlanmasına İlişkin Koşullar

1.3.1. Ertelenmiş Vergi Varlığının Kayıtlanması

1.3.2. Ertelenmiş Vergi Borcunun Kayıtlanması

1.3.3. Ertelenmiş Vergilerin Gelir- Gider Etkisinin Özkaynaklara Kaydedilmesi

1.4. Ertelenmiş Vergi Varlığının Hesaplanması

1.5. Ertelenmiş Vergi Borcunun Hesaplanması

1.6. Ertelenen Vergi Varlığı ve Ertelenen Vergi Borcunun İzleyen Dönemlerde Ortadan

Kalkması

1.7. Vergi Oranları

1.8. Değerleme

1.9. Ülkemizde Vergi Mevzuatına Göre Düzenlenen Finansal Tabolardan Ertelenmiş

Vergilerin Hesaplanması


1. GELİR VERGİLERİ

1.1. Tanımlar ve Genel Açıklamalar

TMS 12 Gelir Vergileri ve KOBİ TFRS Bölüm 29’daki düzenlemeler, kurumların muhasebe

standartlarına uygun olarak belirlenmiş olan muhasebe karı üzerinden toplam vergi giderinin

tespiti, bunun vergi matrahı ile arasındaki farkların hesaplanması ve muhasebeleştirilmesine

ilişkindir. Bu Standartların kapsamında yer alan gelir vergileri, vergiye tabi kâr üzerinden

hesaplanan yurt içi ve yurt dışı bütün vergileri içerir. Ayrıca; bağlı ortaklık, iştirak ve iş

ortaklığı tarafından, raporlayan işletmeye yapılan kâr dağıtımlarından stopaj yoluyla ödenecek

vergiler de gelir vergileri kapsamında değerlendirilir.

Muhasebe kârı (muhasebe zararı): Vergi gideri öncesi dönem kârını (zararını) ifade eder.

Vergiye tabi kâr (mali zarar): Vergi otoriteleri tarafından konulan kurallara göre bir hesap

dönemi için tespit edilen ve üzerinden vergi ödenen (vergi geri kazanımı sağlayan) kârı

(zararı) ifade eder.

Vergiye esas değer: Bir varlık veya borcun vergisel açıdan taşıdığı tutarı/değeri ifade eder

Dönem vergisi: Mevcut veya geçmiş dönemlerin vergiye tabi kârı (mali zararı) üzerinden

ödenecek (geri alınacak) gelir vergisini ifade eder.

Ertelenmiş vergiler; varlıkların defter değerinin geri kazanılması, borçların defter değeri

üzerinden ödenmesi ve henüz kullanılmamış mali zararlar ile vergi avantajlarının ileriye

taşınmasından kaynaklanan vergi etkisi sonucunda gelecek dönemlerde ödenecek veya geri

alınacak vergilerdir.

Vergi gideri (vergi geliri): Dönem kârının veya zararının belirlenmesinde dönem vergisi ve

ertelenmiş vergi açısından dikkate alınan toplam tutarı ifade eder. Vergi gideri (vergi geliri),

dönem vergi gideri (dönem vergi geliri) ile ertelenmiş vergi gideri (ertelenmiş vergi geliri)

toplamından oluşur.

Ertelenmiş vergi borçları: Vergiye tabi geçici farklar üzerinden gelecek dönemlerde

ödenecek gelir vergilerini ifade eder.

Ertelenmiş vergi varlıkları: Aşağıdaki durumlarda gelecek dönemlerde geri kazanılacak olan

gelir vergisi tutarlarını ifade eder:

(a) İndirilebilir geçici farklar;

(b) Gelecek dönemlere devreden kullanılmamış mali zararlar; ve

(c) Gelecek dönemlere devreden kullanılmamış vergi avantajları.


Geçici farklar: Bir varlığın veya borcun bilançodaki defter değeri ile bunların vergi açısından

taşıdıkları değerler arasındaki farkları ifade eder. Geçici farklar aşağıdakilerden biri şeklinde

olabilir:

(a) Vergiye tabi geçici farklar; bunlar gelecek dönemlerde faydalanma veya ödeme

yapıldığında o dönemlerin vergiye tabi kârını veya zararını belirlerken vergiye tabi tutarları

oluştururlar;

(b) İndirilebilir geçici farklar; bunlar gelecek dönemlerde faydalanma veya ödeme

yapıldığında o dönemlerin vergiye tabi kârını veya zararını belirlerken vergi matrahından

indirilebilir tutarlardır.

Bir döneme ilişkin vergiye tabi kar, muhasebe karından genellikle farklıdır. Bunun nedeni

işletmelerin faaliyette bulunduğu ülkedeki gelir ve giderlerin, varlıkların ve borçların

muhasebeleştirmesine ve ölçümüne ilişkin vergi kanunlarındaki kuralların, muhasebe karının

tespitine ilişkin standarlar tarafından ortaya konan kurallardan farklı olmasıdır. Ülkemizdeki

mevcut yasal düzenlemelere göre, muhasebe karından mali kara geçişte yapılan düzeltmelerin,

finansal tablolarda gösterilmesi gerekmemektedir. Ancak, muhasebe standartlarına göre geçici

farklar nedeniyle muhasebe karı üzerinde düzeltme gerektiren işlemlerin vergi etkilerinin

finansal tablolarda raporlanması gerekir. Amaç faaliyet sonuçlarının sağlıklı bir şekilde

raporlanmasıdır. Buna göre vergi, yapılan işin maliyetidir ve bu nedenle muhasebe karı

üzerinden toplam vergi yükü hesaplanmalı ve vergi gideri olarak gelir tablosunda

gösterilmelidir. Toplam vergi yükü (dönemin toplam vergi gideri) mali kar üzerinden

hesaplanan cari dönem vergisi ile diğer dönemlere devredilen (ertelenen vergi borcu) veya

diğer dönemlerden devralınan (ertelenen vergi alacağı) zamanlama farklarının vergi etkilerini

kapsamaktadır. Ertelenen vergi etkisi de dikkate alınarak hesaplanan toplam vergi gideri

düşüldükten sonraki muhasebe karının gelir tablosunda ve bilançoda yer alması ile gerçek

duruma daha uygun bir raporlama yapılması sağlanmaktadır. Özetle;

Muhasebe karı üzerindeki toplam vergi gideri, ödenecek vergiyi aştığında, ertelenmiş vergi borcu doğar. Tersi durumda ise, ertelenmiş vergi varlığı doğar.

Muhasebe karı x vergi oranı > Dönem vergi karşılığı => Ertelenmiş vergi borcu doğar

Muhasebe karı x vergi oranı < Dönem vergi karşılığı => Ertelenmiş vergi varlığı doğar

Örnek:

İşletmenin muhasebe karı 100 000 TL. iken geçici farklardan (zamanlama farklarından) dolayı

vergi matrahı 90 000 TL olarak hesaplanmışsa, işletme devlete 90 000 x %20=18 000 TL


vergi öder. Ancak işletmenin gerçek vergi yükü ( 100 000 x % 20= ) 20 000 TL’dir. Geçici

farklar ortadan kalktığında gelecek dönemlerde 10 000 TL’nin de %20’si kadar gelecek

dönem vergisi artacaktır. 10 000 TL’lik vergiye tabi geçici fark üzerinden bu dönem

ödenmeyen ancak gelecek dönemlerde ödenecek olan 2 000 TL’lik vergi işletme için

ertelenmiş vergi borcudur ve bilançonun pasifinde raporlanmalıdır. Ayrıca geçici fark gelir

tablosunda raporlanan gelir-giderlerden kaynaklanmışsa, ertelenmiş vergi borcu aynı zamanda

dönem vergi karşılığına eklenerek ertelenmiş vergi gideri olarak gelir tablosunda raporlanır.

Örnek:

İşletmenin muhasebe karı 100 000 TL. iken geçici farklardan (zamanlama farklarından) dolayı

vergi matrahı 120 000 TL olarak hesaplanmışsa, işletme devlete 120 000 x %20=24 000 TL

vergi öder. Ancak işletmenin gerçek vergi yükü ( 100 000 x % 20= ) 20 000 TL’dir. Geçici

farklar ortadan kalktığında fazla ödenen 4 000 TL gelecek dönemlerin vergi matrahından

düşülecektir. Gelecek dönemlerin vergisini azaltacak olan indirilebilir geçici fark 20 000

TL’dir ve bunun %20’si ( 20 000 x %20) 4 000 ertelenmiş vergi varlığı olarak bilançonun

aktifinde raporlanmalıdır. Ayrıca geçici fark gelir tablosunda raporlanan gelir-giderlerden

kaynaklanmışsa, ertelenmiş vergi varlığı aynı zamanda dönem vergi karşılığından düşülerek

ertelenmiş vergi geliri olarak gelir tablosunda raporlanır.

Standartda belirtilmiş olan koşullar varsa, bir dönem içindeki vergilendirilebilir ve

indirilebilir geçici farklara dayanılarak hesaplanan ertelenmiş vergi borcu ve ertelenmiş vergi

varlığı netleştirilir ve ikisi arasındaki olumlu (olumsuz) fark, ertelenen vergi giderini (gelirini)

oluşturur. Dönem vergisi karşılığı ile birlikte ertelenen vergi gideri (geliri) de dönem

muhasebe karı-zararı hesabına devredilerek net kar-zararının raporlanması sağlanır.

Eğer geçici farklar diğer kapsamlı gelirin bir unsuru olarak muhasebeleştirilmesi gereken gelir

ve giderlerden oluşuyorsa, bu geçici farklar için hesaplanan ertelenmiş vergiler gelir

tablosunda değil, diğer kapsamlı gelirde ( özkaynaklarda ) muhasebeleştirilir( raporlanır)


1.2. Muhasebe Karından Vergi Matrahının Hesaplanması

Muhasebe kârının saptanmasında, vergi yasaları kabul etsin etmesin, döneme ait bütün giderler

dönem kâr-zararına devredilir ve gelirlerden düşülür. Ya da vergisi ödense de ödenmese de

dönem içinde ortaya çıkan bütün gelirler dönemin kâr-zararına devredilir ve dönemin giderleri

ile karşılaştırılır. Özetle, muhasebe ilkelerine göre döneme ait ve muhasebe standartlarına göre

tahakkuk etmiş bütün gelir ve giderler karşılaştırılarak muhasebe kârı (ya da zararı) tespit

edilir. Vergi yasalarında ise bazı giderlerin vergiye matrah olan kârdan (mali kârdan)

indirilmesini önleyen, bazı gelirlerin de vergilendirilmemesini sağlayan hükümler

bulunmaktadır.

Muhasebe standartlarına göre olası bütün giderler için karşılık ayrılır ve karşılık gideri

kaydedilir. Oysa vergi yasalarında hangi durumlarda karşılık ayrılacağı ve karşılık gideri

yazılabileceği belirtilmiştir. Amortisman yöntemleri açısından da muhasebe standartlarında

vergi yasalarındakinden daha farklı yöntemler kullanılabilir. Duran varlık özelliklerini ve

kullanım alanını dikkate almak suretiyle işletme, çok sayıdaki amortisman yöntemlerinden en

uygun olan birini seçer ve uygular. Yıllık amortisman paylarının fazla olması dönem kârını

azalttığından vergi yasalarında mali kârın tespiti açısından kullanılabilecek amortisman

yöntemleri sınırlandırılmıştır. Ayrıca muhasebe karı açısından işletmelerin bütün alacak ve

borçlarını reeskonta tabi tutması gerekir. Vergi mevzutımızda ise sadece alacak ve borç

senetlerinin reeskonta tabi tutulmasına izin verilmektedir. Öte yandan işletmeler muhasebe

kârını tespit ederken muhasebe ilkelerine göre belirlenen üst sınırı aşmamak kaydıyla

varlıklarını muhasebe istandartlarında sunulan seçeneklerle değerlemekte serbesttirler. Oysa

vergi yasaları varlıkların değerlemesinde kullanılacak değerleme ölçülerini belirlemiş ve

düşük değerle değerlemeyi engellemiştir. Varlıkların düşük değerle değerlenmesi kârın düşük

hesaplanmasına ve dolayısıyla devlete ödenecek verginin de düşük hesaplanmasına neden

olacaktır. Devlet vergi alacağında kayba uğramamak için kârın düşük hesaplanmasına neden

olacak uygulamaları engelleyici hükümler getirmiştir.

Bazı gelirler ticari açıdan gelir olmasına rağmen vergi yasaları tarafından vergilendirilmez.

Mali kar ile muhasebe karının farklılaşmasına neden olan bu tür gelirler vergi mevzuatımızda

sıralanmaktadır. Örneğin bunlardan iştirak kazançları istisnası, kurumların tam yükümlülüğe

tabi başka bir kurumun sermayesine iştirakinden elde ettiği kazançların çifte

vergilendirilmesini önlemek amacıyla kurumlar vergisinden istisna edilmiştir (yatırım fonları


katılma belgeleri ile yatırım ortaklıkları hisse senetlerinden elde edilen kar payları hariç). Bu

tür gelirler hiçbir zaman vergilendirilmeyeceğinden muhasebe karı ile mali kar arasında

sürekli bir fark yaratır ve bu fark hiç ortadan kalkmaz. Bazı durumlarda ise vergi yasaları

gelirlerin vergilendirilmesini ertelemektedir. Bazı gelirler tahakkuk ettiği dönemde muhasebe

karını artırdığı halde, bu gelirlerin vergilendirilmesi belirli koşullara bağlı olarak sonraki

dönemlerde yapılmaktadır. Örneğin yenilenmek üzere satılan duran varlıkların satış karının

gelir kaydedilmeyerek özel fonlar olarak bilanço pasifinde üç yıl bekletilmesine izin verilmesi

bir vergi ertelemesidir.

Türkiye Muhasebe Standartlarına göre belirlenen muhasebe karı rakamından vergi matrahına

ulaşmak için, muhasebe karı tutarına kanunen kabul edilmeyen giderler ve eksik değerlenen

iktisadi kıymetlerdeki değerleme farkı ilave edilir. Muhasebe karının vergi matrahından daha

fazla olmasına neden olan bu farklar geçici fark niteliğini taşıyorsa, bu dönem vergisi ödenen

bu tutarlar ertesi dönemlerde vergi matrahını azaltacaktır. Bu nedenle indirilebilir geçici fark

olarak isimlendirilir ve vergi oranıyla çarpılarak ertelenmiş vergi varlığı ( ertelenmiş vergi

alacağı ) hesaplanır. Muhasebe karından vergi matrahına geçiş yapılırken vergilendirilmeyen

gelirler ve fazla değerlenen iktisadi kıymetlerdeki değerleme farkı düşülür. Dönem vergisini

azaltan bu geçici farklar, ertesi dönemlerde vergi matrahının artmasına neden olacağından

vergilendirilebilir ( vergiye tabi ) geçici fark olarak isimlendirilir ve vergi oranıyla çarpılarak

ertelenmiş vergi borcu hesaplanır.

Özetle işletmenin gelecekte ödeyeceği vergiler daha fazla olacaksa ertelenmiş vergi borcu,

daha az olacaksa ertelenmiş vergi alacağı muhasebeleştirilir.

1.2.1. Sürekli Farklar

Vergi kanunlarına göre mali karın tespitinde hiçbir zamankabul edilmeyen giderler ile hiçbir

zaman vergilendirilmeyecek gelirler muhasebe karı ile mali karın sürekli olarak

farklılaşmasına neden olur ve bu fark sonraki dönemlerde ortadan kalkmaz. Örneğin vergiden

istisna olan hazine bonosu faizleri ve iştirak kazançları istisnası gibi farklar, sonraki

dönemlerde ortadan kalkmayacağından gelecek dönemlerin vergi giderini etkilemez, yani

ertelenmiş vergi oluşturmaz. Sürekli farklar sadece cari yıl muhasebe karına vergioranının

uygulanması ile bulunan cari yıl vergi tutarını etkiler, fakat gelecekteki vergi tutarını

değiştirmez. Sürekli fark yaratan gelir ve giderlerin ne cari dönemde, ne de gelecek

dönemlerde bir vergi alacağı ve borcu yaratması söz konusu değildir.


1.2.2. Geçici Farklar

Ortaya çıkma zamanı ile vergi kanunlarınca tanınma zamanı farklı olan gelir ve gider unsurları

birkaç dönem muhasebe karı ile mali kar arasında fark yaratır. Ancak bu fark birkaç dönem

sonra kendiliğinden sona ermektedir. Örneğin kıdem tazminatı karşılığının ayrıldığı dönemde

muhasebe karı mali kardan düşük olurken, kıdem tazminatının ödendiği dönemde fark ortadan

kalkmaktadır. Önceki dönemde indirimi kabul edilmediği için matraha ilave edilen giderler bir

vergi alacağı yaratmakta, vergi yasalarınca indirilebilir duruma geldiğinde matrahtan

düşülmektedir. Bir başka deyişle matraha ilave edildiği dönemde ödenen vergi, matrahtan

indirildiği dönem vergisindenmahsup edilmektedir. Örneğin tahmini şüpheli alacaklar için

karşılık ayrıldığında karşılık giderleri matraha ilave edilir. İzleyen yıllarda mahkeme

aşamasına geldiğinde, vergi yasalarında aranan koşullar sağlandığından karşılık tutarı mali

kardan düşülür. Önceki yıllarda matraha ilave edilmesi nedeniyle peşin ödenen vergi

niteliğindeki bu tutarlar, izleyen yıllarda matrahtan indirilebilir hale gelinceye kadar, bir vergi

varlığı (alacağı) olarak nitelendirilir ve bu alacak diğer alacaklar gibi bilanço aktifinde

gösterilmelidir.

Zamanlama farklılığından kaynaklanan bu farklar geçici farkların bir kısmını oluşturur. Geçici

farklar, zamanlama farlılıkları dışında aktif ve pasiflerin vergi değeri ile muhasebe değeri

arasındaki farklılıkları da kapsamaktadır. Buna göre geçici farklar iki çeşit farkı

kapsamaktadır.

- Muhasebe standartları ve vergi yasaları arasında gelir ve giderlerin tanınma

dönemlerinin aynı olmamasından kaynaklanan farklar( zamanlama farkları)

- Muhasebe standartları ve vergi yasaları arasında varlık ve kaynakların

değerleme ölçülerinin aynı olmamasından kaynaklanan farklar

Geçici farklar, indirilebilir geçici farklar ve vergilendirilebilir geçici farklar şeklinde olabilir.

İndirilebilir geçici farklar, vergi karının muhasebekarından fazla olmasına neden olan geçici

farklardır (Mali kara geçişte ticari kara eklenen, izleyen yıllarda mali kardan düşülebilen

farklar). Vergilendirilebilir geçici farklar ise, muhasebe karının vergi karından yüksek

olmasına neden olan geçici farklardır. (Mali kara geçişte ticari kardan düşülen, izleyen yıllarda

mali kara eklenecek farklar)

Geçici farklar aşağıdaki durumlarda da ortaya çıkabilir:


- Bir işletme birleşmesinde edinilen belirlenebilir varlıklar ve üstlenilen borçlar, Standartlar

uyarınca gerçeğe uygun değerleri üzerinden muhasebeleştirilirken, buna eşdeğer bir düzeltme

vergisel açıdan yapılamıyorsa,

- Varlıkların yeniden değerlendiği ancak, vergisel açıdan buna eşit bir değerlemenin

yapılmadığı bir durumda,

- İşletme birleşmelerinde şerefiye oluşması durumunda

- Bir varlık veya borcun ilk muhasebeleştirilmesindeki vergiye esas değerinin başlangıç defter

değerinden farklı olması durumunda, örneğin işletmenin bu varlıkla ilgili olarak vergiye tabi

olmayan devlet teşviklerinden yararlanması durumunda

- Bağlı ortaklıkların, şubelerin, iştiraklerin ve müşterek anlaşmalardaki yatırımların defter

değerlerinin bunların vergiye esas değerlerinden farklı olması durumlarında

1.3. Ertelenmiş Vergilerin Kayıtlanmasına İlişkin Koşullar

Standartta bazı özel durumlarda ertelenmiş vergi varlığı ve borçlarının kaydedilmesine

izinverilmemektedir. Bu özel durumlar aşağıdaki gibisıralanabilir.

- Standart, bir işletmenin, işletme birleşmeleri dışında, ilk defa mali tablolara alınan ve işlem sırasında

ticari karı ve mali karı etkilemeyen varlık ve borçları için ilk muhasebeleştirmede veya sonraki

değişikliklerde ortaya çıkan ertelenmiş vergi borcu veya varlığı muhasebeleştirmesine izin

vermez. Buna ek olarak, daha önceden muhasebeleştirilmemiş olan ertelenmiş vergi borcu

veya varlığında, daha sonra bir varlığın amortismana tabi tutulması nedeniyle meydana gelen

değişiklikler de muhasebeleştirilmez. Örneğin, bir işletme maliyeti 1 000 TL olan bir varlığı

beş yıllık ekonomik ömrü boyunca kullanmayı, bu sürenin bitiminde de sıfır olan kalıntı

değeri ile elden çıkarmayı planlamıştır. Söz konusu varlığın amortismanı, vergi mevzuatına

göre gider yazılamıyorsa, elden çıkarma sonucunda oluşacak satış kân veya zararı da mali

kar/zararın tespitinde dikkate alınamayacaktır. Ülkedeki vergi oranı % 20 ise işletme bu

varlığın defter değerini geri kazanmaya başladığında, her yıl için ayrılacak 200 TL'lik

amortisman, kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde olacaktır. Söz konusu amortismanın

her yıl neden olacağı 40 TL tutarındaki ertelenmiş vergi borcu ise varlığın ilk

muhasebeleştirilmesi ile ilgili olduğu için kayıtlara alınmayacaktır. Örnekten de anlaşıldığı

gibi, burada konu olan fark geçici fark değil, sürekli farktır, bu nedenle ortaya çıkan ertelenen

vergi etkisinin dikkate alınmaması gerekmektedir.

- Şerefiyenin ilk muhasebeleştirilmesinde ortaya çıkan geçici farklar için ertelenmiş vergi

varlığı ve ertelenmiş borcu muhasebeleştirilmez. İşletme birleşmesinin maliyeti edinilen


varlıklar ve üstlenilen borçların elde etme tarihindeki net gerçeğe uygun değerleri ile

kayıtlanarak bunlara dağıtılır. Şerefiye ile ilgili vergilenebilir geçici farkların ertelenmiş vergi

borçları şerefiyenin ilk muhasebeleştirilmesi esnasında doğmamış olmaları koşuluyla

muhasebeleştirilir. Örneğin, eğer bir işletme birleşmesinde edinilen şerefiyenin maliyeti 100

TL ve vergi açısından elde etme yılından başlamak üzere yıllık %20 amortismana tabi ise,

şerefiyenin ilk muhasebeleştirme sırasındaki vergiye esas değeri 100 TL, devralınan ilk yılın

sonundaki vergiye esas değeri ise 80 TL’dir. Şerefiyenin defter değerinin, edinilen yılın

sonunda 100 TL olarak değişmeden kalmış olması durumunda, anılan yılın sonunda 20 TL

vergilendirilebilir geçici fark oluşacaktır. Bu vergilendirilebilir fark, şerefiyenin ilk

muhasebeleştirilmesi ile ilgili olmadığı için, meydana gelen ertelenmiş vergi borcu

muhasebeleştirilir.

- Kontrol gücüne sahip ana şirkete bağlı bir yavru şirkette dağıtılmayan karlar bulunuyorsa ve

yakın gelecekte farklann ortadan kalkma ihtimali çok düşük ise (örneğin kar dağıtmama

sözleşmesi imzalandıysa), ana şirket geçici farklann geri dönme zamanlamasını kontrol

edebilecektir. Bu sebeple dağıtılmayan karlardan doğan ertelenen vergi borçlan (varlıklan)

kabul edilmemektedir. Bir başka deyişle, uzun süreli yatırım söz konusu olduğunda ve

öngörülebilir gelecekte geçici farkların iptal olacağı açıkça belli olmadığı sürece; yabancı

bağlı ortaklıklardan, şubelerden, iştiraklerden ve iş ortaklıklarından aktarılmayan kazançlarla

ilgili geçici farklara ilişkin ertelenmiş vergi varlığı ya da borcu hesaplanmaz.

1.3.1. Ertelenmiş Vergi Varlığının Kayıtlanması

Standartda belirtilmiş olan koşullar varsa, bir dönem içindeki vergilendirilebilir ve indirilebilir

geçici farklara dayanılarak hesaplanan ertelenmiş vergi borcu ve ertelenmiş vergi varlığı

netleştirilir ve ikisi arasındaki olumlu (olumsuz) fark, ertelenen vergi giderini (gelirini)

oluşturur. Dönem vergisi karşılığı ile birlikte ertelenen vergi gideri (geliri) de dönem

muhasebe karı-zararı hesabına devredilerek net kar-zararının raporlanması sağlanır.Bu

durumda ertelenmiş vergi borcu, aynı dönemde hesaplanan ertelenmiş vergi alacağından

fazlaysa, fark ertelenmiş vergi gideridir ve toplam vergi giderini artırır. Tersi durumda fark

ertelenmiş vergi geliridir ve toplam vergi giderini azaltır.

Ertelenmiş vergi borcu > Ertelenmiş vergi alacağı => Ertelenmiş vergi gideri

Ertelenmiş vergi varlığı > Ertelenmiş vergi borcu => Ertelenmiş vergi geliri Toplam vergi gideri =Dönem vergi karşılığı + Ertelenmiş vergi gideri - Ertelenmiş vergi geliri

Vergiden sonraki muhasebe karı = Muhasebe karı – Toplam vergi gideri


TMS 12 Gelir Vergileri ve KOBİ TFRS Bölüm 29 kapsamında ertelenmiş vergi varlığı hesaplandığında bilançonun aktifinde duran varlıklar grubunda “Ertelenmiş Vergi Varlığı” olarak raporlanması gerekir. Ayrıca hesaplanan ertelenmiş vergi gelir etkisinin sürdürülen veya durdurulan faaliyetten kaynaklanmasına göre; " 6..Sürdürülen Faaliyetler Ertelenmiş Vergi Gelir Etkisi" veya "6..Durdurulan Faaliyetler Ertelenmiş Vergi Gelir Etkisi" hesaplarına alacak kaydedilir.

Kapsamlı gelirin unsurlarından ( özkaynaklara kaydedilen karlar ve zararlardan ) kaynaklanan ertelenmiş vergi varlığı için ise, “Ertelenmiş Vergi Varlığı” hesabına borç kaydedilirken özkaynak hesaplarında izlenen "5..Ertelenmiş Vergi Gelir (Gider) Etkisi" hesaplarına alacak kaydedilir.

Her dönem sonunda ertelenmiş vergi gelir ve giderin tespitine yönelik olarak yapılan hesaplama çerçevesinde hesabın kalanı düzeltilir. Ertelenmiş vergi varlığının azalmasında veya ortadan kalkmasında aktifteki hesaba alacak kaydedilir.

Örnek:

Bir işletmenin duran varlığı için ilk yıl vergi karı için 3 000 TL amortisman ayrılabilmekte

iken muhasebe standartlarına göre 5 200 TL amortisman ayırmışsa, bu durumda fazla ayırdığı

amortisman kanunen kabul edilneyen giderdir ve ertelenmiş vergi varlığı hesaplanır.

Vergi karı Muhasebe karı Amort. ve vergiden önceki gelir 6 000 6 000 Vergiden muaf faiz geliri - 100 Amortisman ( 3 000 ) ( 5 200 ) Vergi Matrahı 3 000 900

Ödenecek vergi ( 3 000 x %20)=600 Cari dönem vergi gideri (900– 100= 800 x %20=) 160

Buradaki 100 liralık vergiden istisna faiz geliri sürekli farktır. Sürekli farklar dönemin

muhasebe karına vergi oranının uygulanması ile bulunan toplam vergi giderini etkiler fakat

gelecekte ödenecek vergi tutarını etkilemez. Bu nedenle ertelenen vergi borcunun

hesaplanmasında dikkate alınmaz. Sürekli farkın etkisi giderildikten sonra muhasebe karına

vergi oranının uygulanmasıyla bulunan tutar, cari dönemin toplam vergi giderini ifade

etmektedir. 2 200 liralık geçici fark zamanlama farkından kaynaklanmaktadır.

Cari dönem vergi gideri=Cari dönem vergisi + Ertelenen vergi gideri - Ertelenen vergi geliri

160 = 600 - 440


Ertelenen vergi varlığı(Ertelenen vergi geliri) = İndirilebilir X Vergi oranı

Ertelenen vergi varlığı(Ertelenen vergi geliri ) = (3 000- 5 200 ) x %20 = 440

691. DÖNEM KARI VERGİ YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 600 370. DÖNEM KARI VER. YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 600 2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 440 6..ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 440 6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM KARI ZARARI 6..ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ

900 440

691. DÖNEM KARI VERGİ YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM NET KARI ZARARI

600

740

1.3.2. Ertelenmiş Vergi Borcunun Kayıtlanması

"TMS 12 Gelir Vergileri" Standardı ile KOBİ TFRS Bölüm 29 kapsamında gelecek dönemlerde ödenecek olan vergilendirilebilir geçici farklar ile ilişkili kurumlar vergisi ve stopaj tutarları “Ertelenmiş vergi borcu” olarak bilanço pasifinde uzun vadeli yabancı kaynaklar içinde raporlanır. Bu tutar aynı zamanda ertelenmiş vergi gider etkisinin sürdürülen veya durdurulan faaliyetten kaynaklanmasına göre; "6..Sürdürülen Faaliyetler Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi" veya "6..Durdurulan Faaliyetler Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi" hesaplarına borç kaydedilir. Kapsamlı gelirin unsurlarından diğer bir ifade ile özkaynaklara kaydedilen kârlar ve zararlardan kaynaklanan ertelenmiş vergi borcu bu hesaba alacak kaydedilirken, özkaynak hesaplarında izlenen "Ertelenmiş Vergi Gelir (Gider) Etkisi" hesaplarına borç kaydedilir. Her dönem sonunda ertelenmiş vergi gelir ve giderin tespitine yönelik olarak yapılan hesaplama çerçevesinde hesabın kalanı düzeltilir. Ertelenmiş vergi borcunun azalmasında veya ortadan kalkmasında pasifteki hesaba borç kaydedilir.

Örnek:

Bir işletme bir duran varlığı için muhasebe standartlarına göre normal amortisman ( ilk yıl

amortisman tutarı 3 000 ) vergi karı için hızlandırılmış amortisman uyguluyorsa ( ilk yıl

amortisman tutarı 5 200 ) bu varlığın kayıtlı değeri vergi karı için uygulanan kayıtlı değerden

farklı olur. Bu işletmenin vergi ve amortismandan önceki faaliyet kazancının 6 000 olduğunu


ve vergiden istisna tahvil faiz gelirinin 100 olduğunu varsaydığımızda, cari yıl için vergi karı

ve muhasebe karı açısından durum aşağıdaki gibidir.

Vergi karı Muhasebe karı Amort. ve vergiden önceki gelir 6 000 6 000 Vergiden muaf faiz geliri - 100 Amortisman ( 5 200 ) ( 3 000 ) Vergi Matrahı 800 3 100

Ödenecek vergi ( 800 x %20) 160

Cari dönem vergi gideri ( 3 100 – 100=3 000 x %20=) 600

Muhasebe karı açısından cari dönemin toplam vergi gideri 600 TL’dir. Bu, cari dönem

vergisi ile ertelenen vergi borcundan oluşmaktadır.

Cari dönem vergi gideri=Cari dönem vergisi + Ertelenen vergi gideri- Ertelenen vergi geliri

600 = 160 + 440

Ertelenen vergi borcu vergilendirilebilir geçici farka vergi oranının uygulanması ile bulunur.

Ertelenen vergi borcu (Ertelenen vergi gideri) = Vergilendirilebilir geçici fark x Vergi oranı

Ertelenen vergi borcu (Ertelenen vergi gideri)=( 5 200 – 3 000 ) x %20 = 440

Cari yılda tasarruf edilmiş olan vergi geleceğe erteleniştir. Sonraki yıllarda vergi için

amortisman tutarı azalacak ve 2 200 liranın vergisi ödenecektir. 691. DÖNEM KARI VERGİ YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 160 370. DÖNEM KARI VER. YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 160 6..ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 440 4..ERTELENMİŞ VERGİ BORCU 440

6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM KARI ZARARI 3 100

691. DÖNEM KARI VERGİ YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 6..ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM NET KARI ZARARI

160

440

2 500


1.3.3. Ertelenmiş Vergilerin Gelir- Gider Etkisinin Özkaynaklara Kaydedilmesi

Doğrudan özkaynaklar ile ilişkilendirilen varlık ve borçlarla ilgili ertelenmiş vergiler,

özkaynaklar hesap grubunda kaydedilir ve bu grupta yer alan ilgili hesaplarla netleştirilir.

Doğrudan özkaynak hesap grubuyla ilişkilendirilecek durumlara ilişkin örnekler aşağıdaki

gibidir.

- Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile iştirak, bağlı ortaklık, iş ortaklığı

yatırımlarının yeniden değerlenmesinden kaynaklanan kayıtlı değerdeki bir değişiklik,

- Geçmişe de uygulanacak şekilde muhasebe politikasındaki bir değişiklik veya bir hatanın

düzeltilmesi nedeniyle dağıtılmamış karların açılış bakiyesindeki bir düzeltme,

- Yabancı bir işletmenin mali tablolarının raporlama yapan işletmenin para birimi cinsinden

ifade edilmesinden kaynaklanan yabancı para çevrim farkları

- Bileşik finansal araçların ilk muhasebeleştirilmelerinde özkaynak olarak belirlenen tutarlar

Örnek: X İşletmesi 1 Ocak T ı’de 10.000 TL.’ya bir makine alınmıştır. Faydalı ömrü 5 yıl

olarak tahmin edilmiştir ve normal amortisman yöntemi kullanılmaktadır. 1 Ocak T 3’te

defter değeri 6 000 TL. olan varlığın amorti edilmiş ikame maliyeti ( itfa edilen yenileme

maliyeti) 9.000 TL.olarak belirlenmiştir.

T 3 kayıtları; 2..TESİS, MAKİNE VE CİHAZLAR 5.000

2..BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 5..MDV YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI

2.000

3.000

Makinenin yeniden değerleme farkının vergi etkisi ertelenmiş vergi borcu doğurur. (Vergi oranı %20) 3 000 x %20 = 600 TL. Ertelenmiş Vergi Borcu 5…ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 600 4..ERTELENMİŞ VERGİ BORCU 600


Örnek:

İşletme 10 000 TL. maliyetli iştirak yatırımında bulunmuş, yıl sonunda iştiraklerin değeri 12

000 TL. olarak tespit edilmiştir. Ülkemizde hisse senetleri değer artış geliri

vergilendirilmediğinden geçici fark ortaya çıkar ve özkaynak hesaplarına kaydedilen değer

artışı için ertelenmiş vergi borcu kaydedilir. 2..İŞTİRAKLER 2 000 5..GERÇEĞE UYGUN DEĞER FARKI 2 000 5…ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 400 4..ERTELENMİŞ VERGİ BORCU 400

Ertesi yıl iştirakler 13 000 TL.’ye satılmıştır. Satış nedeniyle özkaynak hesaplarına kaydedilen

değer artış hesabının kapatılması, vergi etkisi için de ertelenmiş vergi varlığı kaydedilmesi

gerekir. Dönemin sonunda da satışı yapılmış ve vergiye esas değeri ortadan kalkmış

olduğundan bu iştirak için kayda alınan ertelenmiş vergi borcu ve ertelenmiş vergi varlığı

karşılaştırılarak kapatılır.

1..KASA 5..GERÇEĞE UYGUN DEĞER FARKI

13 000 2 000

2..İŞTİRAKLER 6..OLAĞAN GELİRLER 12 000

3 000 2..ERTELENEN VERGİ VARLIĞI 400

5…ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 400

4.. ERTELENMİŞ VERGİ BORCU 400

2.. ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 400

Örnek:

C İşletmesine ait arsanın vergi değeri 100 000 TL’dir. Arsanın gerçeğe uygun değeri 150 000

olarak tespit edilmiştir. (Vergi oranı %20’dir) Yeniden değerlemeden dolayı ortaya çıkan

vergilendirilebilir geçici fark 150.000 – 100.000 = 50.000 TL’dir. Bu tutarın % 20’i yani 10

000 ise, ertelenen vergi borcudur.. Arsanın satışı veya kullanımı sonucu şirkete gelir

yaratacağı ve vergi ödeneceği düşünüldüğünde, kayıtlı değeri ile gerçeğe uygun değeri


arasındaki fark ortadan kalkacaktır. Bu nedenle fark üzerinden ertelenmiş vergi hesaplanması

gerekmektedir. 2.. ARAZİ VE ARSALAR 50 000

5..MDV YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI

50 000

5..ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 10 000

4. ERTELENMİŞ VERGİ BORCU

10 000

İzleyen yılda binanın gerçeğe uygun değeri 130 000 olarak tespit edilmişse, ortaya çıkan 20

000 liralık değer azalışı “5..MDV Yeniden Değerleme Artışları”hesabından düşülür, bunun

vergi etkisi ise özkaynaklar grubundaki “5.. Ertelenmiş Vergi Gelir Etkisi” olarak kaydedilir

ve “5..Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi” hesabından mahsup edilir. Dolayısıyla izleyen yılda 20

000 liranın vergi etkisi ertelenen vergi varlığı olarak muhasebeleştirilir.

5..MDV YENİDEN DEĞERLEME ARTIŞLARI 20 000

2.. MDV DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI

20 000

2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 4 000

5.. ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ

4 000

5.. ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 4 000

5..ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ

4 000

1.4. Ertelenmiş Vergi Varlığının Hesaplanması

Ertelenmiş vergi varlıkları;

- İndirilebilir geçici farklar

- Mali zararlar ile

- Vergi indirim ve istisnalarının cari dönem mali karından fazla olması sebebiyle cari dönem

matrahından indirilemeyen, ancak gelecek dönemlerde indirim hakkı olması nedeniyle sonraki

dönemlere taşınan ve gelecek dönemlerde vergi matrahından indirim yapılabilecek kalemlere


ait vergi tutarlarıdır. Bu tutarlar gelecek dönemlerdeki geri kazanılabilir vergi tutarını

(gelecek dönemlerdeki vergi tasarrufunu) ifade eder.

Örnek: İşletmenin T ı zararı 160 000 Kanunen kabul edilmeyen giderleri ( 30 000) mali zarar 130 000 İlerideki yılların karlı geçeceği ve zararın mahsup edilebileceği düşünülmektedir. Ertelenmiş vergi varlığı 130 000 x %20=26 000 2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 26 000 6.. ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 26 000

Bu durumda gelir tablosunda 130 000 zarardan 26 000 ertelenmiş vergi geliri düştükten sonraki tutar ( 104 000) dönem zararı olarak raporlanır

İndirilebilir geçici farklar; bir varlığın veya yükümlülüğün defter değeri ile vergi mevzuatı

uyarınca belirlenen vergiye esas değeri arasında ortaya çıkan ve sonraki dönemlerde mali

kâr/zararın hesabında indirim kalemi olarak dikkate alınacak tutarlarıdır. Bunlar için aşağıdaki

örnekler verilebilir.

- Ayrıldıkları dönemde muhasebe karından düşülen ancak, ödendiklerinde mali kârdan

düşülebilen kıdem tazminatı karşılığı gibi giderler,

- Gerçekleştikleri dönemde muhasebe kâr/zararına yansıtılan ancak, vergi mevzuatı uyarınca

sonraki dönemlerde mali kardan düşülebilen giderler,

Örneğin hisse senetlerinin borsa değeri ile değerlenmesinde ortaya çıkan değerleme zararı

vergi yasaları açısından kanunen kabul edilmeyen giderdir. Çünkü, hisse senetleri VUK.’na

göre alış değeri ile değerlenir. İzleyen yıllarda hisse senetlerinin düşük değer ile satılması

halinde gerçekleşen satış zararı vergi yasalarınca kabul edilir ve matrahtan düşülebilir. Öte

yandan muhasebe karı açısından gider kaydedilen kıdem tazminatı karşılıkları, bu kıdem

tazminatlarının fiilen ödenmesine kadar mali kar açısından gider kabul edilmemektedir. Bu

tutarlar ödendiğinde vergi matrahından indirilecektir. Bu durumda muhasebe karı ile mali kar

arasında kıdem tazminatı tutarı kadar fark oluşmaktadır. Bu fark belli bir dönem sonra ortadan

kalkıyor ise geçici bir farktır ve ertelenmiş vergi varlığına konu olur. Fark hiçbir zaman

ortadan kalkmıyor ise kalıcı bir farktır ve ertelenmiş vergi hesabı yapılmaz. Kıdem tazminatı

tutarı,ilgili kişiye fiilen ödendiğinde mali bilançoda yer alacak ve mali bilanço ile TMS

bilançoları arasındaki fark ortadan kalkacaktır. Dolayısıyla ödeme yapılıncaya kadar geçen

süre geçicidir ve bu farktan dolayı ertelenmiş vergi hesaplaması yapılmalıdır.


- Muhasebe kar/zararına yansıtılan amortisman giderinin, mali kar zarara yansıtılan

amortisman giderinden fazla olması (fazla ayrılan amortismanlar)

- Muhasebe kâr/zararı ile mali kâr/zararın hesaplanmasında farklı esaslara göre değerlemeye

tabi tutulan varlıkların muhasebe kâr/zararının tespitine esas olan kayıtlı değerinin, vergi

değerinden daha düşük olması (makul değer ile değerlenen veya yeniden değerlenen

varlıklarda vergi değerinin kayıtlı değeri aşması nedeniyle eksik değerlenen iktisadi kıymetler

için değerleme farkı) gibi hususlardan kaynaklanır.

Bilançonun aktifindeki varlıkların muhasebe değeri, bu varlıkların vergi değerinden düşük ise

indirilebilir geçici fark ortaya çıkmaktadır. Bilançonun pasifindeki yabancı kaynakların ise

muhasebe değeri, bunların vergi değerinden büyük olduğunda indirilebilir geçici fark ortaya

çıkmaktadır.

Varlıkların muhasebe değeri < varlıkların vergi değeri => indirilebilir geçici fark

Borçların muhasebe değeri > Borçların vergi değeri =>indirilebilir geçici fark

Örnek:

İşletmenin vergi matrahı için ayırabileceği amortisman tutarı 1 000 TL olması gerekirken

muhasebe karı açısından 1 200 TL amortisman ayrılmışsa, fazla ayrılan amortisman 200 TLdir

ve indirilebilir fark olan 200 TL’nin vergi matrahının hesaplanması esnasında muhasebe

karına ilave edilmesi gerekir. Muhasebe karının 2 000 ve vergi oranının %20 olduğu

varsayıldığında vergi matrahı ve vergi karşılıklarının hesaplanıp kayıtlanması aşağıdaki

gibidir.

Muhasebe karı……………………….2 000

(+)İndirilebilir geçici fark……………..200

vergi matrahı ……………………… 1 800 x %20 = 360 TL vergi tahakkuku 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIKLARI 360

370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIKLARI 360

İndirilebilir geçici fark x vergi oranı = ertelenen vergi varlığı

200x %20 = 40 TL ertelenen vergi varlığı bilanço aktifinde yer alır ve vergi karşılığı vergi

varlığı gelir etkisi ile azaltılır. 2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 40 6.. ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 40


Dönem Karı Vergi ve Diğer Yasal Yükümlülükler Karşılıkları ( 360 – 40 =) 320 TL olarak

gelir tablosunda yer almakta ve vergiden sonraki kar 1 680 TL olarak gelir tablosunda

gözükmektedir.

Muhasebe karı 2 000

(-)Vergi karşılıkları 320

vergiden sonraki net kar 1 680

Örnek:

Dönem içinde 10 000 TL.’ya alınan hisse senetleri dönem sonunda 8 000 TL.’lık gerçeğe

uygun değer ile değerlenmiştir. İşletme 2 000 TL’lik karşılık ayırmıştır.

Kanunen kabul edilmeyen gider= 2 000 TL

2 000 x %20=400 TL. ertelenmiş vergi varlığı 2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 400 3..ERTELENMİŞ VERGİ GELİRİ 400

Ertelenen vergi varlıkları, indirilebilir geçici farkların ortadan kalkacağı dönemde, ertelenen

vergi varlıklarının indirilmesine imkân verecek, yeterli miktarda mali (vergiye tabi) karın

olacağı varsayımıyla muhasebeleştirilmektedir. Aksi takdirde ertelenen vergi varlıklarına ait

vergi faydasından yararlanılamayacaktır. Bir işletmenin son birkaç faaliyet dönemini zararla

kapatmış olması, ertelenen vergi varlıklannın kayıtlara alınamayacağının da belirtisidir.

İndirilebilir geçici farklardan faydalanmaya yetecek tutarda mali karın oluşacağı konusunda

ikna edici kanıt sunulabilmesi yada yeterli vergilendirilebilir geçici farkların bulunması

halinde sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnaları üzerinden vergi

varlığı oluşturulabilir. Sonraki dönemlerde indirilebilir geçici farkların bir kısmının mali

kardan düşülmesine olanak verecek ölçüde mali karın oluşması bekleniyorsa, sadece

kullanılabilecek kısma ilişkin ertelenmiş vergi varlığı oluşturulur.

Örnek:

B işletmesinin cari yılda 60.000 TL’lik indirilebilir geçici farkı vardır. Vergi oranı %20’dır.

Kanıtlara göre, işletmenin gelecekte mali karının indirilebilir geçici farkın %25’inden (15.000)

fazla olmayacağına karar verilmiştir. Bu durumda ertelenen vergi varlığı 15.000’in %20’si

yani 3 000 olarak hesaplanır ve kayda alınır: 283 ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 3 000

6.. ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 3 000


Taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarından yararlanılabilecek düzeyde mali kâr

elde edilmesinin öngörülememesi halinde ertelenmiş vergi aktifi oluşturulmaz.

Örnek:

Bir işletme tahakkuk ettirdiği garanti giderleri için 100 TL tutarında borç

muhasebeleştirmiştir. Vergisel açıdan ürün garantisi giderleri garanti talepleri ödenmediği

sürece gider yazılamamaktadır. Vergi oranı % 20’dir. İleride vergi matrahını 100 TL azaltacak

ve dolayısıyla ileride ödeyeceği vergi de 20 TL (100 TL’nin % 20’si) azalacaktır.

100 TL indirilebilir bir geçici farktır.

100 x %20= 20 TL ertelenmiş vergi varlığı

Ancak, izleyen dönemlerde bu giderlerin indirilmesine yetecek kadar vergi matrahı oluşacağı

olası ise, işletme 20 TL’yı ertelenmiş vergi varlığı olarak kaydeder.

Standartta gelecek dönemlerde indirilebilir geçici farklardan faydalanmaya yetecek kadar mali

karın oluşacağının muhtemel olduğunun belirlenmesi ile ilgili tahmin yapılırken dikkate

alınması gereken hususlar belirtilmiş ve bunun için işletmelerin vergi planlaması yapması ve

ertelenmiş vergi aktiflerinin vergi mevzuatında öngörülen sürede itfa edilebileceğini gösterir

detaylı iş planları hazırlaması zorunlu tutulmuştur.

1.5. Ertelenmiş Vergi Borcunun Hesaplanması

Ertelenmiş vergi borcu, vergilendirilebilir geçici farklar sebebiyle takip eden dönemlerde

ödenecek vergi tutarını ifade etmektedir ve bütün vergilendirilebilir geçici farklar için

ertelenmiş vergi pasifi oluşturulur. Ancak, amortismanı vergi matrahından indirilemeyen

şerefiyeden veya birleşme niteliğinde olmayan ve işlem tarihinde ticari ve mali kâr/zararı

etkilemeyen varlık veya yükümlülüklerin ilk defa kayda alınmasından kaynaklanan

vergilendirilebilir geçici farklar için ertelenmiş vergi pasifi oluşturulmaz.

Vergilendirilebilir geçici fark; bir varlığın veya yükümlülüğün defter değeri ile vergi mevzuatı

uyarınca belirlenen vergiye esas değeri arasında ortaya çıkan ve sonraki dönemlerde mali

kâr/zararın hesabında dikkate alınacak tutarlarıdır.

Vergilendirilebilir geçici farklara ilişkin örneklere aşağıda yer verilmektedir;

- Tahakkuk esasına göre muhasebe karına dahil edilen, ancak nakit olarak tahsil edildiğinde

mali kara dahil edilecek faiz geliri.(fazla yazılan gelir) [Faiz, telif hakkı ve temettü gelirinin


tahsil edilmeden ticari karla ilişkilendirildiği, fakat mali karın tespitinde nakit olarak tahsil

edildiği dönemde dikkate alındığı durum,

- Mali karın tespitinde kullanılan amortisman oranının, ticari karın tespitinde kullanılandan

yüksek olması.( eksik ayrılan amortismanlar)

- Aktifleştirilen ve gelecek dönemlerin ticari karının tespitinde itfa edilecek olan, ancak

oluştuğu dönemdeki mali karın tespitinde indirim konusu yapılan geliştirme giderleri.( eksik

yazılan gider) [Maddi olmayan duran varlığın maliyetinin aktifleştirildiği ve itfa edilen

tutarların gelir tablosu ile ilişkilendirildiği, ancak ilgili maliyetlere katlanıldığı dönemde

aktifleştirme yapılmadan tüm maliyetlerin vergisel açıdan indirim konusu yapılabildiği durum.

Muhasebe standartlarına göre gerçeğe uygun değerleri ile değerlenen varlık ve yükümlüklerde

değerleme farkı ortaya çıktığında vergilendirilebilir geçici farklar aşağıdaki durumlar için söz

konusudur.

Varlıkların muhasebe değeri > Varlıkların vergi değeri => Vergilendirilebilir geçici fark

Borçların muhasebe değeri < Borçların vergi değeri => Vergilendirilebilir geçici fark

Örnek:

Muhasebe karı 800 000 TL olan bir işletmede indirilebilir geçici farkın 50 000,

vergilendirilebilir geçici farkın 120 000 olduğu düşünülürse, vergi matrahı 730.000 olarak

hesaplanır. (800.000-120.000+50.000) Vergi oranı %20 olarak kabul edildiğinde, dönem

vergisi 219.000 olarak kayda alınır.

691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIKLARI

146 000

370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIKLARI 146 000

Bu durumda ertelenen vergi varlık ve y borcu ise şu şekilde hesaplanır:

120 000 x %20 = 24 000 ertelenen vergi borcu

50 000 x %20 = 10 000 ertelenen vergi varlığı

14 000 ertelenen vergi gideri 6..ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 14 000

4..ERTELENEN VERGİ BORCU

14 000


Ertelenen vergi borcu hesabının önceki yıl bakiyesi 10 000 olarak kabul edildiğinde,

ertelenen vergi yükümlülükleri bilançonun pasifinde yerini alır. Ertelenen vergi gideri ise,

vergi karşılıklarına dahil edilir.

Bu durumda A işletmesinin toplam vergi karşılığı şu şekilde hesaplanır:

Dönem vergisi karşılığı 146 000

Ertelenen vergi gideri 24 000

Toplam vergi Gideri 170 000

Örnek:

İşletme vergi matrahından düştüğü 100 TL.’lık geliştirme giderlerini standartlar gereği

aktifleştirmiş ve %20 amortismana tabi tutmuştur.

Bu durumda, ticari kar için 20 TL. amortisman gideri, vergi karı için 100 TL. geliştirme

gideri arasındaki fark ( az ödenen vergi) vergilendirilebilir geçici farktır ve ertelenmiş

vergi borcu doğurur.

100-20 = 80 x %20 = 16 TL. ertelenmiş vergi borcu

Örnek:

Bir varlığın maliyeti 150 TL, vergi mevzuatına göre ayrılmış olan birikmiş mortismanı 90

TL ve vergi oranı da % 20’dir. Gerçeğe uygun değeri ise 100 TL olarak tespit edilmiştir.

Varlığın vergiye esas değeri =150 – 90 =60 TL

İşletme bu varlığın gerçeğe uygun değerini geri kazandığında ( 100 TL.’ya satıldığında )

ödeyeceği vergi 8 TL’dir (40 TL’nin % 20’i)

Defter değeri 100 - vergiye esas değeri 60 =40 TL. vergilendirilebilir geçici fark

40 x % 25 = 8 TL. ertelenmiş vergi borcu

1.6. Ertelenen Vergi Varlığı ve Ertelenen Vergi Borcunun İzleyen Dönemlerde Ortadan Kalkması

Ertelenen vergi varlığı zamanlama farkından dolayı peşin ödenmiş bir vergi niteliğini

taşıdığına göre, buna ilişkin geçici farkın ortadan kalktığı dönemde aktifteki ertelenen vergi

varlığı da ortadan kalkmaktadır. Benzer bir açıklama ertelenen vergi borcu için de yapılabilir.

Vergilendirilebilir geçici fark nedeniyle ertelenen verginin mali kar açısından ödenme dönemi

geldiğinde pasifteki ertelenen vergi borcu ortadan kalkmaktadır.


Örnek:

X İşletmesi T ı dönem sonunda muhasebe karı açısından 70 lira gelir tahakkuk ettirmiştir ve

bu gelir vergi matrahı açısından gelecek dönemlerde vergilendirilecektir.( örneğin, hisse

senedi değer artışı) T ı döneminde muhasebe karına dahil edilen gelir, vergiye tabi olmayan

bir gelirdir ve vergilendirilebilir geçici fark yaratır.

T ı ve T 2 dönemi muhasebe karının 100 lira, vergi oranının % 20 olduğu varsayıldığında her

iki dönem için aşağıdaki hesaplamaların ve kayıtların yapılması gerekmektedir.

T ı Dönemi için; Muhasebe karı 100 Vergiye tabi olmayan gelir (70) Vergi matrahı 30 Ödenecek vergi (30 x %20) 6 Vergilendirilebilir geçici fark ( 70 x %20) 14 Toplam vergi gideri ( 100 X % 20) 20

Muhasebe karına vergi oranının uygulanmasıyla bulunan gerçek vergi yükünün, aşağıdaki

kayıtların yapılması suretiyle gelir tablosunda yer alması sağlanmaktadır. Çünkü , dönemin

vergi karşılığı, ertelenen vergi gideri kadar artırılmakta, ertelenen vergi geliri kadar

azaltılmaktadır.



6.. ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 14 4.. ERTELENEN VERGİ BORCU 14

T ı Dönemi Gelir Tablosu

Muhasebe Karı 100

(-)Dönem karı vergi ve yas.Yük.Karşılıkları ( 6)

(-)Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi ( 14)

Vergiden sonraki net kar 80

T 2 Döneminde gelir gerçekleşmiş( örneğin hisse senedi satılmış ve değer artışı realize

olmuşsa ) vergiye tabi bir gelir doğmuştur. Buna karşılık 70 liralık geliri, T ı yılında kaydı

yapılmış olduğundan T 2 yılında muhasebe karı içinde yer almamaktadır. Bu durumda mali


kar ile muhasebe karı arasındaki 70 liralık fark, matrahtan indirilebilir geçici fark yaratır ve

bunun vergi etkisinin T 2 dönemi vergi karşılıklarından düşülmesi gerekir.

T 2 Dönemi için;

Muhasebe karı 100 Vergiye tabi faiz geliri 70 Vergi matrahı 170 Dönemin vergi gideri (170 x %20) 34 İndirilebilir geçici fark ( 70 x %20) (14) Toplam vergi gideri ( 100 X % 20) 20



2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIKLARI 14 6..ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ 14

T 2 Döneminin sonunda kayıtlardaki ertelenen vergi varlığı ve ertelenen vergi borcu

netleştirildiğinde söz konusu faiz ile ilgili vergi etkisini gösteren hesaplar kapanmış olur.

4..ERTELENMİŞ VERGİ BORCU 14

2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIKLARI

14

1.7. Vergi Oranları

Ertelenmiş vergi borcu (varlığı) raporlama tarihi itibarıyla yürürlükte olan veya yürürlüğe

girmesi kesine yakın olan vergi oranları ve vergi kanunları uygulanarak ölçülür.

Ertelenmiş vergi borçlarının ve varlıklarının ölçümü, ilgili varlıkların defter değerlerinin geri

kazanılma şekline ve ilgili borçların defter değerleri üzerinden ödenme şekline ilişkin

raporlama tarihindeki beklentilerin vergisel sonuçlarını yansıtır. Örneğin; geçici farkın,

gelecekteki dönemde sermaye kazancı olarak vergiye tabi olması beklenen bir gelir

kaleminden kaynaklanması durumunda, ertelenen vergi gideri, sermaye kazancına

uygulanacak vergi oranı kullanılarak ölçülür.

Farklı gelir seviyelerine farklı vergi oranlarının uygulandığı durumlarda, ertelenmiş vergi

gideri (geliri) ve ilgili ertelenmiş vergi borçları (varlıkları), ertelenmiş vergi varlığının

gerçekleşmesi veya ertelenmiş vergi borcunun ödenmesi beklenen dönemlerin vergiye tabi

kârına (mali zararına) uygulanması beklenen yürürlükteki veya yürürlüğe girmesi kesine


yakın olan ortalama vergi oranları kullanılarak ölçülür. Bunun için gelecekteki yıllık vergiye

tabi kârların tahmin edilmesi gerekir.

Örnek:

İşletmenin T ı yılına ait hisse senedi değer artış kazancı 5 000 TL’dir. Hisse senetlerinin T 2

yılında satışı düşünülmektedir ve satış kazançlarının vergilendirilmesinde elde edilen vergiye

tabi karın ilk 500.000 TL’lik kısmı %20 üzerinden, kalan kısmı (500.000 TL tutarını aşan

kısmı) ise % 25 üzerinden vergilendirilmektedir. İşletme T 2 yılında 600 000 TL tutarında

vergiye tabi kar elde etmeyi beklemektedir. İşletmenin değer artış kazancı ile ilgili olarak

muhasebeleştirmesi gereken ertelenmiş vergi borcu tutarını hesaplamak için ortalama vergi

oranı bulunmalıdır.

( 500.000 TL × %20) + (100 000 TL × % 25)) ÷ 600 000 TL = 125.000 TL ÷ 600 000 TL =0, 2083

Ortalama vergi oranı =%20,83

5 000 TL × % 20,83 = 10 415 TL T 1 yılında kayıtlanması gereken ertelenmiş vergi borcu olarak hesaplanır.

Eğer, dağıtılmış karlar ile dağıtılmamış karlar farklı bir oranla vergilendiriliyorsa, ertelenmiş

vergi varlıkları ve borçları dağıtılmamış kârlara ilişkin vergi oranı kullanılarak ölçülmelidir

Dağıtılmasına karar verilen temettüler, ortaklara borç olarak muhasebeleştirildiğinde, ortaya

çıkan vergi borcu veya ertelenmiş vergi borcu (varlığı) ve ilgili vergi gideri (geliri)

muhasebeleştirilir.

Örnek:

İşletmenin dağıtılmayan kârlara uygulanan vergi oranı %20’dir ancak ve bu karların daha

sonra dağıtılması durumunda %10 ek vergi ödenmektedir. ( Dağıtılan kârlara uygulanan vergi

oranı %30 ). İşletme T 1 yılı karından yaklaşık 20.000 TL tutarında temettü ödemesi

yapmayı planlamaktadır ve T 1 yılına ilişkin vergiye tabi kar tutarı 100.000 TL’dir.

İşletmenin T 1 yılına ilişkin vergilendirilebilir geçici fark tutarı 30.000 TL’dir. Buna göre ;

(ödenecek vergi borcu= 100.000 × %20 = 20.000 TL

Ertelenmiş vergi borcu =30.000 × %20 = 6 000 TL


1.8. Değerleme

Ertelenmiş vergi varlıkları ve borçları iskonto edilmez. Ancak, ertelenmiş vergi varlıkları her

bir bilanço dönemi itibarıyla değerlemeye tabi tutulur. Üzerinden ertelenen vergi varlığı

hesaplanan tutarların bir bölümünün veya tamamının kullanılmasına imkan sağlayacak

düzeyde mali kâr elde edilmesinin mümkün bulunmaması halinde, ertelenen vergi varlıkları

için değer düşüklüğü karşılığı ayrılması zorunludur. Bu tür karşılıklar cari dönem kâr/zararına

yansıtılır. Sonraki dönemlerde yeterli mali kâr elde edilmesinin mümkün olması halinde, değer

düşüş karşılıkları iptal edilerek cari dönem kâr/zararı ile ilişkilendirilir.

Değerleme karşılığının “Ertelenmiş vergi varlığı” hesabından mahsup edilmesi veya bu

karşılığın ayrı bir hesapta kayıtlanması mümkündür. Ertelenmiş vergi tutarının tamamının

değerleme karşılığı ile mahsuplaştırılarak gösterilmesi sadece net tutarın gösterilmesinden

daha çok bilgi sağlar. Böylece, kullanıcılara ertelenmiş vergi varlığında meydana gelen

değişimler ile ertelenmiş vergi varlığını gerçekleştirilmesi için gereken vergiye tabi karın

uygunluğu hakkında bilgi sağlanır.

Örnek:

Bir işletmenin T 1 yılı mali zararı 2.000 TL’dir ve vergi kanunları, vergiye tabi kârın gelecek

yıllarda azaltılması için zararın ileriye taşınmasına izin vermektedir. T 1 yılında, uzun vadeli

bir sözleşme üzerinden tamamlanma yüzdesi yöntemine göre elde edilen 4.000 TL tutarındaki

hasılat finansal raporlama amacıyla muhasebeleştirilmiştir. Vergisel amaçlı olarak,

sözleşmenin tamamlanması yöntemi uygulandığından, T 1 yılına ait vergiye tabi kâra hasılat

tutarı dahil edilmemiştir. Sözleşmenin T 2 yılında tamamlanması beklenmektedir.

T 1 yılında vergilendirilmeyen 4.000 TL tutarındaki geçici fark, T 2 yılında yılında vergiye

tabi olacağından 4 000 x %20= 800 TL ertelenmiş vergi borcu kaydedilir. Ayrıca ileriye

taşınacak zararlar için 2 000 x %20= 400 TL ertelenmiş vergi varlığı kaydedilir.

Geçici farkların iptali T 2 yılında gerçekleşecektir. Ancak T 2 yılında sözleşme

tamamlandığında, zararın ileriye taşınmasında kullanılmak üzere yeterli miktarda vergiye tabi

tutarın olacağı beklenmektedir. Sonuç olarak, yakın geçmişteki zararlar gibi negatif kanıtlar

söz konusu olsa bile böyle bir durumda değerleme karşılığı ayrılması gerekli olmayabilir.


Örnek:

X İşletmesinin T 1 dönemi sonunda vergiye tabi kârını gelecekte azaltması beklenen 120.000

TL tutarında geçici farka sahiptir ( Ertelenmiş vergi varlığı= 24 000) Vergi oranı yüzde

20’dir. İşletme yönetimi, mevcut kanıt çerçevesinde, muhtemelen 30.000 TL tutarında

vergilendirilebilir kârın elde edilebileceği sonucuna varmıştır. T 1 yılına ilişkin kâr sıfıra

yakındır. Zararlar, 5 yıllık bir süre için ileri taşınabilmektedir.

İşletme, 31 Aralık T 1 tarihinde 24 000 TL (120.000 TL × %20) tutarında ertelenmiş vergi

varlığını ve 18.000 TL tutarında değerleme karşılığı ((120.000 - 30.000 ) × %20) kaydeder.

Bu durumda 24 000 – 18 000= 6 000 TL gelir tablosunda raporlanacak olan ertelenmiş vergi

varlığı bulunmaktadır ve bu tutar, ertelenmiş gelir vergisi varlığının gerçekleşmesi muhtemel

olan kısmını temsil eder.

Ertelenmiş vergi varlıklarının net defter değerleri her raporlama tarihinde gözden geçirilir ve

değerleme karşılıkları gelecek dönemlerde vergiye tabi kârın mevcut değerlendirmesini

yansıtacak şekilde düzeltilir. Bu türden düzeltmeler kâr veya zararda muhasebeleştirilir.

Ancak, söz konusu düzeltmelerden bu Standart uyarınca diğer kapsamlı gelirin bir unsuru

olarak muhasebeleştirilmesi gereken gelir ve gider kalemlerine karşılık gelenler, diğer

kapsamlı gelirde muhasebeleştirilir.

Örnek:

İşletmenin 31 Aralık T 1 tarihinde, indirilebilir geçici fark tutarı 100 000 TL’dir. T 1 yılında

faaliyet zararları nedeniyle, işletmenin kullanılmamış ve ileri taşınmış mali zararı 84.000

TL’dir. Mevcut kanıta göre, işletme yönetimi, izleyen yılda muhtemelen 20.000 TL tutarındaki

gelir vergisi faydasının geri kazanımını sağlayacak vergilendirilebilir kârın elde edilebileceği

sonucuna varmıştır.

İleriye taşınmış faaliyet zararı (84.000 ) ile gelecekte indirilebilir geçici fark tutarının

(100.000) toplamı 184.000 TL’dir. 31 Aralık T 1 tarihinde muhasebeleştirilen ertelenmiş

vergi varlığı tutarı ise 36 800 TL’dir (184 000 × %20)

184 000 - 20.000 = 164 000 x %20= 32 800 Değerleme karşılığının 32.800 tutarına eşit

olması gereklidir


İşletmenin karşılık hesabında önceki yıl kayıtlanmış olan 18.000 TL bulunmaktadır. Buna göre

karşılık hesabının bakiyesi, 14.800 TL tutarında artırılmalıdır (32.800 - 18.000 = 14 800).

1.9. Ülkemizde Vergi Mevzuatına Göre Düzenlenen Finansal Tabolardan Ertelenmiş Vergilerin Hesaplanması

Ülkemizde finansal tablolar Vergi Usul Kanunu’ndaki düzenlemeler çerçevesinde düzenlenir.

Dönem içindeki kayıtların standart gereklerine göre yapılmaması halinde vergi mevzuatına

göre hesaplanan tutarlardan ayıklama yapılması ve vergi gelir gider etkilerinin ayıklanması

gerekir. Buna ilişkin bir örnek aşağıda yer almaktadır.

Örnek: X İşletmesinde vergiden önceki sürdürülen faaliyetler dönem karı 20 800 TL’dir ve dönem içindeki işlemlere ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

1. TMS 8 uyarınca; satış hasılatının içinde bulunan 5.100 TL’lik vade farkları ertelenmiş faiz gelirleri olarak hasılattan ayrıştırılmıştır. Bu durum satış hasılatında azalışa neden olmuştur.

2. Satış hasılatından ayrıştırılan 5.100 TL’lik ertelenmiş faiz gelirlerinden döneme isabet eden 800 TL’lik vade farkı geliri kaydı yapılmıştır.

3. Vade farkı ayrıştırılmadan hesaplanan satılan ticari mal maliyetine isabet eden 3.000 TL’lik ertelenmiş vade farkı giderleri satılan malın maliyetinden ayrıştırılmıştır. Bu durum satılan mal maliyetinde azalışa neden olmuştur. Ertelenmiş faiz giderlerinden döneme isabet eden vade farkı gideri 1.050 TL’dir

4. Dönem sonunda TFRS’ye göre ayrılan amortisman payları 1.400 TL iken, vergi kanunlarına göre 11.600 TL olarak hesaplanmıştır.

5. İşletmenin elinde bulunan yatırım amaçlı gayrimenkulü için 4.000 TL’lik değer artış kazancı kaydı yapılmıştır.

6. İşletmenin elinde bulunan hisse senetleri için 1.500 TL’lik değer artış kazancı kaydı yapılmıştır.

7. İşletme dönemsonunda elinde bulunan stoklarına ilişkin işletme içi yöntemlerle belirlediği 1.500 TL’lik değer düşüklüğü için karşılık ayırmıştır.

8. İşletme çalışanlara sağlanan fayda planı yükümlüğü çerçevesinde 1.270 TL’lik kıdem tazminatı karşılığı ayırmıştır.


TFRS

DEĞERİ

VERGİ DEĞERİ

GEÇİCİ FARK AÇIKLAMA VERGİ ETKİSİ

SONUÇ

SATIŞLARDA VADE FARKI

5.100 TL 0 5.100 TL İndirilebilir geçici fark

Satış hasılatının içinde bulunan vade farkları ertelenmiş faiz gelirleri olarak hasılattan ayrıştırılmıştır. Vergi kanunları bu ayrıştırmayı kabul etmeyecektir.

5.100 x %20 = 1.020 TL

1.020 TL Ertelenmiş vergi varlığı

VADE FARKI GELİRİ

800 TL 0 800 TL Vergilendirilebilir geçici fark

Ertelenmiş faiz gelirlerinden vade farkı gelirlerine aktarılan tutarlar vergi kanunları tarafından tanınmaz.

800 x % 20 = 160 TL

160 TL Ertelenmiş vergi borcu

STMM DE VADE FARKI

0 3.000 TL 3.000 TL Vergilendirilebilir geçici fark

TFRS uyarınca mal maliyetinden ayrıştırılan vade farkı giderleri, vergi kanunları uyarınca STMM içinde yer alır.

3.000 x %20 = 600 TL


VADE FARKI GİDERİ


Ertelenmiş faiz giderlerinden vade farkı giderlerine aktarılan tutarlar vergi kanunları tarafından tanınmaz.

1.050 x %20 = 210 TL

210 TL Ertelenmiş vergi varlığı

AMORTİSMAN 1.400 TL 11.600 TL

10.200 TL Vergilendirilebilir geçici fark

Amortisman payları vergi kanunlarına göre yıllık olarak hesaplanırken, TFRS ye göre kıst tekniği ile hesaplanmaktadır. Ayrıca yararlı ömür tespiti yöntemi de farklılaşmaktadır.

10.200 x %20 = 2.040 TL

2.040 TL Ertelenmiş vergi borcu

YATIRIM AMAÇLI GAYRİMENKUL

4.000 TL 0 4.000 TL Vergilendirilebilir geçici fark

Vergi kanunlarına göre yatırım amaçlı gayrimenkul değer artış kaydı mümkün değildir.

4.000 x %20 = 800 TL


HİSSE SENEDİ DEĞER ARTIŞ KARI

1.500 TL 0 1.500 TL Vergilendirilebilir geçici fark

Vergi kanunlarına göre hisse senedi değer artış kaydı mümkün değildir.

1.500 x %20 = 300 TL


STOK DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ


Vergi kanunlarına göre stok değer düşüklüğü ayırma kriteri farklıdır.

1.600 x %20 = 320 TL


KIDEM TAZMİNATI KARŞILIĞI


Vergi kanunlarına göre kıdem tazminatı karşılığı ayrılmaz.

1.270 x %20 = 254 TL



TFRS DÖNEM KARI 20.800 (+) Satışlarda vade farkı 5.100 (-) Vade farkı geliri 800 (-) STMM de vade farkı 3.000 (+) Vade farkı gideri 1.050 (-) Eksik ayrılan amortisman 10.200 (-) YAG değerleme farkı 4.000 (-) Hisse senedi değer artış karı 1.500 (+) Stok değer düşüklüğü karşılığı 1.600 (+) Kıdem tazminatı karşılığı 1.270 VERGİYE MATRAH KAR 10.320 VERGİ (%20) 2.064 31.12.2011 6..SÜRDÜRÜLEN FAALİYETLER DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜK.KARŞILIĞI 2 064

3..DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜK.KARŞILIĞI

2 064

Vergi kanunlarına göre hesaplanmış verginin kaydı

VERGİDEN ÖNCEKİ KAR (TFRS KARI) 20.800 (-) DÖNEM VERGİSİ (2.064) (-) ERTELENMİŞ VERGİ GİDERİ ETKİSİ (2.096) DÖNEM KARI 16.640

2..ERTELENMİŞ VERGİ VARLIĞI 1 804

6.. ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ

1 804

6..ERTELENMŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 3 900

4..ERTELENMİŞ VERGİ BORCU

3 900

6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM KARI ZARARI 6..ERTELENMİŞ VERGİ GELİR ETKİSİ

20 800 1 804

6. SÜRDÜRÜLEN FAA.DÖNEM KARI VERGİ YAS.YÜK.KARŞILIKLARI 6..ERTELENMİŞ VERGİ GİDER ETKİSİ 6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM NET KARI ZARARI

2 064 3 900

16 640

6.. SÜRDÜRÜLEN FAAL.DÖNEM NET KARI ZARARI 16 640

5.. DÖNEM NET KARI

16 640


Özet

Bu bölümde TMS 12 Gelir Vergileri ve KOBİ TFRS Bölüm 29’daki düzenlemeler

kapsamında muhasebe karı üzerinden hesaplanan vergi ile vergi matrahı üzerinden hesaplanan

vergi arasındaki farklılıkların neden olduğu ertelenmiş vergilerin ne olduğu, nasıl

hesaplanması gerektiği ve nasıl kaydedileceği üzerinde durulmuştur. Standartlara göre ülkemiz

uygulamaları için yabancı olan ertelenmiş vergi varlığı ve ertelenmiş vergi borcunun

bilançoda raporlanması gerekir. Ayrıca bu tutarların neden olduğu ertelenmiş vergi geliri ve

ertelenmiş vergi gideri etkisinin bazı durumlarda gelir tablosunda, bazı durumlarda ise bilanço

pasifinde özkaynaklar içinde raporlanması gerekmektedir. Bu işlemlerin yapılmasının nedeni

işletmenin gerçek performansının raporlanmasıdır. Çünkü, işletmenin gerçek vergi yükü, vergi

matrahı üzerinden hesaplanan vergi tutarı değil, muhasebe karı üzerinden hesaplanan vergi

tutarıdır. Standardın gerektirdiği hesaplamalar ve kayıtlar yapıldığında vergiden sonraki kar,

gerçek vergi yükünden sonraki tutarı göstermektedir. Bölümün sonunda verilen genel bir

uygualama ile vergi mevzuatına göre düzenlenen finansal tabolardan ertelenmiş vergilerin

nasıl hesaplanacağı açıklanmıştır.


Çalışma Soruları

1., 2. 3. ve 4. Sorular aşağıdaki bilgiye göre cevaplanacaktır

İşletmenin bir döneme ait sürdürülebilir faaliyet karı (muhasebe karı) 800 000 TL olarak bulunmuştur. Döneme ilişkin vergilendirilebilir geçici fark 50 000, indirilebilir geçici fark 120 000 TL’dir. Vergi oranı %20’dir.

1. Yukarıdaki bilgilere göre işletmenin vergilendirilebilir karı (vergi matrahı) aşağıdakilerden hangisidir?

a. 850 000

b.920 000

c. 870 000

d. 750 000

e. 680 000

2. Yukarıdaki bilgilere göre işletmenin ertelenmiş vergi varlığı ve ertelenmiş vergi borcu aşağıdakilerden hangisidir?

a. Ertelenmiş vergi varlığı 10 000, ertelenmiş vergi borcu 24 000

b. Ertelenmiş vergi varlığı 24 000, ertelenmiş vergi borcu 10 000

c. Ertelenmiş vergi varlığı 50 000, ertelenmiş vergi borcu 120 000

d. Ertelenmiş vergi varlığı 120 000, ertelenmiş vergi borcu 50 000

e. Hiç biri

3. Yukarıdaki bilgilere göre işletmenin ertelenmiş vergileri de içeren toplam vergi yükü aşağıdakilerden hangisidir?

a. 160 000

b. 188 000

c. 174 000

d. 24 000

e. 10 000

4. Yukarıdaki bilgilere göre işletmenin sürdürülebilir faaliyet net karı aşağıdakilerden hangisidir?

a. 600 000

b. 640 000

c. 626 000

d. 776 000

e.790 000


5. İşletmenin kullandığı makineleri için değer artışından kaynaklanan vergi etkisinin kayıtlanmasında kullanılan hesaplar aşağıdakilerden hengisidir?

a. “Ertelenmiş Vergi Borcu” ve “Özkaynaklardaki Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi”

b. “Ertelenmiş Vergi Alacağı” ve “Özkaynaklardaki Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi”

c. . “Ertelenmiş Vergi Alacağı” ve “Gelir Tablosundaki Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi”

d. “Ertelenmiş Vergi Borcu” ve“Gelir Tablosundaki Ertelenmiş Vergi Gelir Etkisi”

e. “Ertelenmiş Vergi Borcu” ve“Gelir Tablosundaki Ertelenmiş Vergi Gider Etkisi”

6. Aşağıdakilerden hangisi ertelenmiş vergi varlığının hesaplanmasında dikkate alınmaz?

a. Vergilendirilebilir geçici farklar

b. Kullanılmamış geçmiş yıl mali zararları

c. Kullanılmamış vergi avantajları

d. Şerefiyenin ilk muhasebeleştirilmesinde ortaya çıkan geçici farklar

e. Vergi Kanunları tarafından kabul edilmeyen giderler

7. Aşağıdaklerden hengisi muhasebe karı ile mali kar ile arasında fark hesaplanmasına neden olmaz?

a. Gelirler

b. Karşılıklar

c. Değerleme ölçüleri

d. Amortismanlar

e. Hiç biri

8. Ertelenmiş vergilerin iskonto edilmesine ilişkin doğru yöntem aşağıdakilerden hangisidir?

a. Ertelenmiş vergi varlıkları iskonto edilir ve ertelenmiş vergi borçları iskonto edilmez.

b. Ertelenmiş vergi borçları iskonto edilir ve ertelenmiş vergi varlıkları iskonto edilmez

c. Dönem vergi varlıkları ve ertelenmiş vergi varlıkları ve borçları iskonto edilir.

d. Ertelenmiş vergi varlıkları ve borçları iskonto edilmez.

e. Ertelenmiş vergi gelir ve gider etkileri iskonto edilir.


9. Işletmenin T 1’de vergilendirilebilir kârı 100.000 TL.’dır. Aynı yıl gelecekteki vergilendirilebilir kârı arttıracak 30.000 geçici fark ortaya çıkmıştır. Vergi oranı %20 olduğuna göre işletmenin T 1 yılı sonunda muhasebeleştireceği tutarlar aşağıdakilerden hangisidir?

Dönem vergisi Ertelenmiş vergi gideri

a. 20 000 6 000

b. 20 000 9 000

c. 22 000 6 000

d. 25 000 7 500

e. 30 000 9 000

10. Eğer varlıkların muhasebe değeri, varlıkların vergi değerinden küçükse aşağıdakilerden hangisi doğrudur?

a. İndirilebilir grçici fark hesaplanır

b. Ertelenmiş vergi borcu gesaplanır

c. Vergilendirilebilir geçici fark hesaplanır

d. . Ertelenmiş vergi gideri hesaplanır

e. Dönem vergi gideri hesaplanır


Çalışma Soruları Yanıt Anahtarı

1. c Cevabınız yanlış ise “Tanımlar ve Genel Açıklamalar” konusunu yeniden gözden geçiriniz

2. b Cevabınız yanlış ise “Ertelenmiş Vergi Varlığının Hesaplanması”

konusunu yeniden gözden geçiriniz

3. a Cevabınız yanlış ise “Tanımlar ve Genel Açıklamalar” konusunu yeniden gözden geçiriniz

4. b Cevabınız yanlış ise “Ertelenmiş Vergi Varlık ve Borçlarının Kayıtlanması” konusunu yeniden gözden geçiriniz

5.a Cevabınız yanlış ise “Ertelenmiş Vergilerin Özkaynaklara Kaydedilmesi” konusunu yeniden gözden geçiriniz

6. d Cevabınız yanlış ise” Ertelenen Vergilerin Kayıtlanmasına İlişkin Koşullar”“ konusunu yeniden gözden geçiriniz

7. e Cevabınız yanlış ise“Tanımlar ve Genel Açıklamalar konusunu yeniden gözden geçiriniz

8. d Cevabınız yanlış ise “Değerleme” konusunu yeniden gözden geçiriniz

9. a Cevabınız yanlış ise “Geçici Farklar” konusunu yeniden gözden geçiriniz

10. a Cevabınız yanlış ise “Ertelenmiş Vergi Varlığının Hesaplanması” konusunu yeniden gözden geçiriniz


Yararlanılan Kaynaklar

Accounting for Income Taxes, A Guide to SSAP 12 (Revised), Deloitte Touche Tohmatsu, May 2003.

ARSLAN Erdoğan, Gelir Vergileri, Türkiye Muhasebe Standartları Uygulaması, Editörler:

Necdet Sağlam, Salim Şengel, Bünyamin Öztürk, Turhan Kitabevi, Ankara, 2007,

EPSTEİN Barry J, MİRZA Abbas Ali, Interpretation and Application of International Accounting Standards, Wiley Pub., 2003

EPSTEİN Barry J., JERMAKOWİCZ Eva K, IFRS Policies and Procedures, John Wıley & Sons, Inc., New Jersey,USA, 2010

GÜCENME GENÇOĞLU Ümit, Türkiye Muhasebe Standartları ve Uygulamalar, Türkmen Kitabevi, İstanbul, 2007

ÖRTEN Remzi, KAVAL Hasan, KARAPINAR Aydın; Türkiye Muhasebe – Finansal

Raporlama Standartları, Gazi Basımevi, Ankara, 2007

ÖZERHAN Yıldız, YANIK Serap, IFRS/IAS ile Uyumlu TMS/ TFRS, TÜRMOB Yayınları

427, Muhasebe Denetim Basın Yayın AŞ., Ankara, 2012

KAVAL Hasan, Muhasebe Denetimi, Gazi Kitabevi, Ankara, 2005

KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI … Standartları/1... · 2014. 9. 27. · Bir...

Documents

Transcript of KAMU GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM STANDARTLARI … Standartları/1... · 2014. 9. 27. · Bir...