Een uitgave van Vereniging Sport en Gemeenten

en Deloitte Belastingadviseurs

Handreiking btw & sport

herziene uitgave

2013

1 Inleiding 3

2 Fiscaalkader 3

2.1 HetSportbesluit 5

2.2 Jurisprudentie 11

2.3 Deintegratieheffing 17

3 Praktijkvoorbeeldenvoorgemeenten 19

4 Voorwaardenoptiebelasteverhuur 21

5 Dekantineregeling 22

6 Fondswervendeactiviteiten 23

7 Knelpuntenuitdepraktijk 23

8 Conclusie 25

Begrippenlijst 26

2

1 Inleiding

Eengrootdeelvandegeorganiseerdesportbeoefening

inNederlandwordtmogelijkgemaaktdoordatgemeen-

tenzorgenvoordeplanning,bouw,hetbeheerendeex-

ploitatie van sportparken, zwembaden, ijsbanen en

sporthallen.Hetsportaccommodatiebeleidkanworden

beschouwdalsdebasisvanhetgemeentelijksportbeleid,

gerichtopdestimuleringvandeamateursportbeoefening.

Er bestaat voor dit beleid geen wettelijke verplichting,

maarhet is inelkegemeenteinenigerleivormterugte

vinden.

Het gaat bij het aanleggen en onderhouden van sport-

accommodatiesomgrotebedragen.Hetisvoorgemeen-

tenvanbelangomhetfinanciëlekadergoedindegaten

tehouden,vooralalshetgaatomdefiscalewetgeving;

fiscale risico’s op naheffingen dienen voorkomen te

wordenendaarwaarmogelijkmoetenfiscalevoordelen

behaaldworden.

Indezehandreikingkomendebelangrijkstefiscaleaspec-

tenaandeordediekomenkijkenbijhetrealiserenvaneen

sportaccommodatie.Inhetbijzonderwordter‘ingezoomd’

ophetSportbesluitendefiscalevoordelenhiervan.

2 Fiscaalkader

Verhuurvanonroerendezakenisvoordeomzetbelasting

in principe een vrijgestelde prestatie. Dit betekent dat

overdeverhuurvergoedinggeenbtwinrekeningwordt

gebrachtendatdeondernemer(verhuurder)geenrecht

heeftopaftrekvandevoorbelasting.In2001heefthetHof

vanJustitiemetbetrekkingtothetterbeschikkingstellen

vanonroerendezakeneenbelangrijkeuitspraakgedaan.

Hof van Justitie: Stockholm Lindöpark-arrest

InhetStockholmLindöpark-arrest(18januari2001,C-150/99)

ishetHofvanJustitieingegaanopdevraagwanneernu

sprakeisvanverhuurvaneenonroerendezaak,danwel

vandienstbetoon(géénpassieveverhuur).Inhetlaatste

geval is voor de omzetbelasting namelijk geen sprake

vaneenonbelastemaarvaneenbelasteprestatie.Indat

gevaldientdoordeverhuurderoverdevergoedingomzet-

belastinginrekeningtewordengebrachtenheefthijrecht

opaftrekvanvoorbelasting.VolgenshetHofvanJustitie

isvandienstbetoonsprakewanneerhetterbeschikking

stellenmeerinhoudtdanalleeneengebruiksrecht.Inhetbe-

treffendearrestmerkthetHofhetvolgendehieroverop:

> Omdatvrijstellingenafwijkingenzijnvanhetalgemene

beginseldatbtwwordtgehevenoverelkedienstdie

door een belastingplichtige onder bezwarende titel

wordtverricht,moetendezestriktwordenuitgelegd.

> Alleomstandighedenwaarondereenhandelingwordt

verricht,moeteninaanmerkingwordengenomenom

daaruitdekenmerkendeelementennaarvorentehalen.

> Dienstendieverbandhoudenmetdebeoefeningvan

sport en met lichamelijke opvoeding moeten zoveel

mogelijkalsééngeheelwordenbeschouwd.

> Hetbeheervaneenterreinwaaropdesportwordtbe-

oefend,behelstinhetalgemeennietalleenhetpassief

terbeschikkingstellenvaneenterreinmaarookeen

grootaantalcommerciëleactiviteiten,zoalshettoe-

zicht,hetbeheerenhetvoortdurendeonderhouddoor

3

dedienstverrichter,deterbeschikkingstellingvanan-

dereinstallaties,enzovoorts.

> Aandeterbeschikkingstellingvaneenterreinwaarop

desportwordtbeoefend,zulleninderegelbeperkingen

wordenverbondenmetbetrekkingtothetdoelende

duurvanhetgebruik.

Waarom zouden we als gemeente voor de omzetbelas-

ting willen dat er bij onroerende zaken (sportaccommo-

daties) sprake is van een belaste prestatie?

Enerzijdsomtevoorkomendatvoordeomzetbelasting

sprakeisvaneenintegratieheffing(heffingoverdevoort-

brengingskosten).Ineenapartealineawordtingaanop

ditbelangrijkeenvrijonbekendeonderwerp:deintegratie-

heffing.

Anderzijdsomdateengemeentebijbelasteprestaties-

voorzoverzijbelasteprestatiesverricht-rechtheeftop

aftrekvanvoorbelasting.Datbrengtmeedatdegemeente

de omzetbelasting met betrekking tot de bouw en het

onderhoud van de sportaccommodaties, in aftrek kan

brengen.Hetgaathierbijvaakomaanzienlijkebedragen.

Ook de omzetbelasting met betrekking tot het gebruik

van de sportaccommodatie (zoals gas, water en licht)

kaninaftrekwordengebracht.

Bijhetterbeschikkingstellenvaneensportaccommodatie

tenbehoevevanhetgevenvangelegenheidtotactieve

sportbeoefening (conform het Sportbesluit) brengt de

gemeenteoverdevergoeding6%omzetbelastinginreke-

ning.Omdatdeaandegemeenteinrekeninggebrachte

btw-kostenmeestal21%bedragen,levertditdegemeen-

tealgauweenbtw-voordeelopvan15%(21-6=15).

NaaraanleidingvanhetarrestvanhetHofvanJustitie,

Stockholm Lindöpark-arrest, heeft de staatssecretaris

vanFinanciënvoordeNederlandsewetgevingeentoe-

lichtendebeleidsnotitiegepubliceerd,welkeindeloopder

jarenmeerderemalenisvernieuwd.Inhetmeestrecente

besluitvan27oktober2011,nr.BLKB2011/26M,heeftde

staatssecretaris aangegeven aan welke voorwaarden

moetwordenvoldaanwilervolgenshemsprakezijnvan

hetterbeschikkingstellenvaneensportaccommodatie

vooractievebeoefeningvansport(hetgelegenheidgeven

totsportbeoefening).Ditisdeinvullingdiehetministerie

van Financiën geeft aan de voorwaarden van het Hof

vanJustitievermeldinhetStockholmLindöpark-arrest.

Hierna treft u het Sportbesluit van de staatssecretaris

vanFinanciën.

4

2.1. Het SportbeSLuit

Ophetterreinvansportkentdeomzetbelastingverschil-

lendetoepassingen.Zozijnbijvoorbeelddedienstenvan

sportorganisaties en sportverenigingen aan hun leden

vrijgesteldvanomzetbelasting.Ditheeftalsvoordeeldat

desportverenigingoverdecontributiegeenbtwinrekening

hoefttebrengen,maaralsnadeeldatzijgeenbtwinaftrek

kanbrengen.Voorverenigingendiezelfsportaccommoda-

tiesrealiserenvaltindatgevalnagenoegnooiteenbtw-

voordeelterealiserenomdatzijgeenrechthebbenopaftrek

van btw. Deze regeling leidt ertoe dat de verenigingen

nietskunnenmetdeaanheninrekeninggebrachtebtw.

De diensten op het terrein van sport die niet onder de

bovenstaandevrijstellingvallen,zijnbelastmet6%btw,

mitssprakeisvanhetgevenvangelegenheidtotsport-

beoefeningzoalsopgenomeninhetSportbesluit.Hoewel

dewetteksthetwoord‘sportaccommodatie’nietnoemt,

geldthet6%-tariefalleenbijhetverlenenvanhetrecht

gebruik temakenvaneensportaccommodatievoorde

actievesportbeoefeningdoordemens.Anderediensten,

zoals het aanbieden van reclameborden, zijn gewoon

onderworpenaanhet21%btw-tarief.

InhetmeestrecenteSportbesluit(27oktober2011,nr.BLKB

2011/26M)wordendeindevolgendeparagrafenbesproken

(cumulatieve)voorwaardengesteldwaaraaneenexploitant

dienttevoldoenomtekunnensprekenvan‘hetverlenen

vanhetrechtgebruiktemakenvaneensportaccommo-

datieenhetgevenvangelegenheidtotsportbeoefening’.

Geven van gelegenheid tot sportbeoefening

> Hetgebruikvandeaccommodatieisvoordeafnemervan

deprestatiebeperkttothetdaarinbeoefenenvansport.

> De afnemer gebruikt de accommodatie om zelf te sporten

of om anderen onder zijn/haar leiding te laten sporten.

Zo is de post ook van toepassing als de afnemer een

(sport)vereniging is die haar leden gelegenheid geeft

te sporten of een school die de leerlingen laat sporten.

> Het onderhouden, schoonmaken of beveiligen van de

accommodatie wordt verzorgd door of vanwege de

exploitant van de sportaccommodatie.

> Samen met de accommodatie moeten ook de attribu-

ten die noodzakelijk zijn voor het beoefenen van de

sport, door of vanwege de exploitant aan de sporter(s)

ter beschikking worden gesteld. Bij bepaalde sporten

is het gebruikelijk dat de sporters zelf bepaalde sport-

attributen (bijvoorbeeld tennisrackets) meenemen. In

die gevallen kan niet aan de exploitant van de sport-

accommodatie worden tegengeworpen dat hij/zij die

attributen niet ter beschikking stelt.

In dergelijke gevallen is geen sprake van vrijgestelde ver-

huur van een onroerende zaak. Deze uitleg is onder meer

gebaseerd op rechtspraak van het Hof van Justitie EG in

de zaak Stockholm Lindöpark (arrest van 18 januari 2001,

zaak C-150/99).

5

uitsluiting van het verlaagde btw-tarief

en het btw-aftrekrecht

Hetterbeschikkingstellen(andersdandelevering)vaneen

sportaccommodatievoorhetgevenvangelegenheidtot

sportbeoefening,isvoordebtwinbeginseleenbelaste

prestatie naar het verlaagde btw-tarief. Hierbij vindt

tussendiegenedieeensportaccommodatieterbeschik-

king stelt en degene die het afneemt op basis van een

rechtsbetrekkingoverenweereenprestatieplaats.De

afnemerbetaaltaandedienstverrichtervervolgenseen

vergoedingdiedereëletegenwaardevormtvoordeaan

de ontvanger verrichte prestatie. In het meest recente

Sportbesluitvan27oktober2011heeftdestaatssecretaris

van Financiën ten opzichte van het vorige Sportbesluit

(10 juni 2010, DGB 2010/2147M) een nieuwe passage/

richtlijnopgenomen,waarbijindevolgendetweesituaties

het verlaagde btw-tarief en het daaraan gekoppelde

btw-aftrekrechtvoorhetterbeschikkingstellenvaneen

sportaccommodatienietgeldt:misbruikvanrecht-situatie

en/ofsymbolischevergoedingvoorterbeschikkingstelling

sportaccommodatie.

Misbruik van recht-situatie

Vanmisbruikvanrechtisvolgensdestaatssecretarissprake

indienaandevolgendetweevoorwaardenwordtvoldaan:

> debetrokkenhandelingen,inweerwilvandeformele

toepassingvandevoorwaardendiewordenopgelegd

doordedesbetreffendebepalingenvandebtw-richtlijn

endenationalewettelijkeregelingtotomzettingvan

dezerichtlijn, leidenertoedat instrijdmethetdoor

dezebepalingenbeoogdedoeleenbelastingvoordeel

wordttoegekend;

6

> uiteengeheelvanobjectievefactorenblijktdathet

wezenlijkedoelvandebetrokkentransactieserinbe-

staateenbelastingvoordeelteverkrijgen.

Wanneervoordebetrokkeneconomischeactiviteiteen

andere verklaring bestaat dan het wezenlijke doel om

eenbelastingvoordeelteverkrijgen, isgeensprakevan

misbruik van recht. Uit alle feiten en omstandigheden

kanoverigenswelblijkendatverkrijgingvaneenbelas-

tingvoordeelhetwezenlijkedoelisgeweest,ookalheb-

bendaarnaastandereeconomischedoelenophetvlak

vanbijvoorbeeldmarketing,organisatieengarantiemo-

gelijkeenbijkomstigerolgespeeld.

De beoordeling of van een misbruik van recht-situatie

sprake is, dient plaats te vinden aan de hand van het

voorwerp,dedoelstellingendegevolgen (nietdeaard)

vandebetrokkentransactiesinhunonderlingesamenhang

bezien.Vaneendergelijkesituatieisbijvoorbeeldsprake

als btw-aftrek wordt gegenereerd door een oneigenlijk

samenstel van rechtshandelingen zoals bijvoorbeeld

hetcontractueelheenenweerlatengaan(bijvoorbeeld

viaverhuurenterughuur)vanopstallenterwijlderechts-

toestand die daardoor wordt gecreëerd niet wezenlijk

afwijktvanderechtstoestanddiezonderhetplaatsvin-

denvanderechtshandelingenzouzijnontstaan.

Het gaat hierbij bijvoorbeeld om verhuurstructuren via

speciaaldaarvooropgerichtestichtingenmetbetrekking

totbuitensportaccommodaties,waarbijsprakeisvansitu-

atiesdieeropzijngerichtombtw-aftrektegenereren,terwijl

defeitelijkebeschikkingsmachtoverhetclubgebouw bij

7

desportverenigingblijftliggenendesportverenigingde

financieringvandeinvesteringverzorgt.Omstandigheden

dieeenrolkunnenspelen,zijnbijvoorbeeld:

> debestuurdersvandestichtingwordendoordever-

enigingbenoemd;

> destichtingisgevestigdophetadresvandevereniging;

> destichtingisfinancieelafhankelijkvandevereniging;

> deadministratievandestichtingwordtgevoerddoor

devereniging;

> detakenvandestichtingwordenuitgevoerddoorde

vereniging;

> desportaccommodatiewordtgerenoveerd.

een voorbeeld:

Eensportverenigingiszelfeigenaarvansportveldenen

bijbehorendeaccommodatie(bijv.kleedruimten/clubge-

bouw)enwildezerenoveren.Eensportverenigingheeft

volgensdewetgeenrechtopaftrekvanvoorbelastingvoor

derenovatiekosten.Deactiviteitenvandesportvereniging

aandeledenzijnnamelijkvrijgesteldvanbtw.Omtoch

rechtopaftrektecreërenwordendesportveldenende

accommodatiedoordevereniginggeleverdofverhuurd

aaneendoordeverenigingopgerichtestichtingdiede

renovatie voor haar rekening neemt. De stichting trekt

debtwopderenovatiekostenafensteltdesportveldenen

debijbehorendevoorzieningenweeralsgeheelalssport-

accommodatietegeneenvergoedingmetberekeningvan

btwterbeschikkingaandevereniging.Devergoedingis

zodanigdaterinditsamenstelmeeraftrekwordtgecre-

eerddanvolgensdewetgevingmogelijkzouzijnzonder

dezeconstructie,waarbijdecontractvoorwaardenniet

beantwoordenaannormalemarktvoorwaarden.Indat

geval issprakevaneenbelastingvoordeelverkregenin

strijdmethetdoelvandebepalingenvandebtw-richtlijn

endenationalewettelijkeregelingtotomzettingvandeze

richtlijn.Dezesituatiezalwordenbestredenmethetleer-

stukmisbruikvanrecht.Inditvoorbeeldiseenstichting

eentussenschakel,maardezesituatiekanzichookvoor-

doenalsbijvoorbeeldeengemeentedezerolvervult.

Symbolische vergoeding voor ter beschikkingstelling

sportaccommodatie

Als ondernemers zoals gemeenten slechts symbolische

vergoedingenberekenenvoordeterbeschikkingstelling

vansportaccommodaties,vormtdieterbeschikkingstelling

geenbelastbarehandelingvoordebtw-heffingenbestaat

daarvoorookgeenrechtopaftrek.Debeoordelingofsprake

isvaneensymbolischevergoeding,vergteenbeoordeling

vanallefeitenenomstandigheden.

Inalgemenezinzijnhiervoorgeengrensbedragenaante

gevennudeprijsstellingafhankelijkisvandelokalesituatie.

Deprijzenvoordeterbeschikkingstellingvanmetname

buitensportaccommodaties zijn historisch gegroeid en

vaakingegevendoordematewaarineengemeentede

sport binnen haar gemeente wenst te subsidiëren. De

prijzen zijn daarmee veelal onafhankelijk van de kost-

prijsvandesportaccommodatieenvormendoorgaans

geen kostendekkende vergoeding. De gangbare prijzen

voornietcommercieel,doorgemeentengeëxploiteerde

sportaccommodatiesvariërenopditmomentenormper

gemeenteenperverschillendesoortsportaccommodatie,

zoalsgrasvoetbalvelden,kunstgrasvoetbalvelden,gym-

zalen en sportzalen. Voor de bepaling of sprake is van

8

eensymbolischevergoedingisvanbelangwelkevergoeding

voorsoortgelijkeinhetmaatschappelijkeverkeerverrichte

prestatieswordtbedongen(HR11/2/2005).Ditismetname

hetgevalalszoublijkendatdezevergoedingabnormaal

laagisennietbeantwoordtaanenigeeconomischereali-

teit.Inhetgevaldeprijsvoordeterbeschikkinggestelde

accommodatiezosterkneerwaartsafwijktvanhetgeen

gemiddeldindiegemeenteen/ofineenanderesoortgelijke

gemeentengebruikelijkisvoordeterbeschikkingstelling

van sportaccommodaties, is mogelijk sprake van een

symbolischevergoeding.Alssprakeisvaneensymbolische

vergoeding ontbreekt het economisch karakter aan de

terbeschikkingstellingvandesportaccommodatie.

een voorbeeld:

Delaagsteprijsvoordeterbeschikkingstellingvaneen

sportveldingemeenteXis€4.902perjaar.Indiegemeente

wordtbeslotenomeensoortgelijksportveldmeteenver-

gelijkbarekostprijsaaneenverenigingterbeschikkingte

stellen(verhuren)vooreenjaarlijksbedragvan€100.De

€100wordtaangemerktalseensymbolischeprijsvoor

deterbeschikkingstelling.Alseendergelijkeprijswordt

gehanteerdisergeensprakevaneenbelastbareecono-

mischeactiviteitenbestaatergeenrechtopaftrek.

Sportaccommodatie

Eensportaccommodatieindezinvanhetbesluitiseen

onroerendezaakdieisingerichtvoordeactievesportbe-

oefeningdoordemens.Voorbeeldenzijn:eenijs-,ski-,kart-

engolfbaan,eenmanege,eensporthal,eenatletiekbaan

eneenfitnesscentrum.Ookopenbareruimten,zoalswegen,

bossen en een vliegveld bestemd voor een zweefvlieg-

verenigingendergelijkekunneneensportaccommodatie

vormenalsdezeruimtenvoordeduurvandesportbeoe-

feningzijngereserveerdvoorsportbeoefening.

Datkanbijvoorbeeldhetgevalzijnbijeenmarathon,een

wandeltocht, een wielerwedstrijd of een skeelertocht.

Vanbelangdaarbijisdathetparcoursgereserveerdisvoor

de sportbeoefenaars die van de organisatie het recht

krijgengebruiktemakenvandegereserveerderuimte.

Alsopenbareruimtenzoalseenruiterpadofeenzwem-

water niet specifiek zijn gereserveerd, vallen deze niet

onderdezepost.Alsdesportbeoefeningechterinciden-

teelbuitendesportaccommodatieplaatsvindt,keurtde

staatssecretaris uit praktische overwegingen goed dat

hetverlaagdetarieftoepassingvindtalsdesportbeoe-

feningonderbegeleidingincidenteelbuitendesportac-

commodatie plaatsvindt. Dat is bijvoorbeeld het geval

alsvanuitdemanegewaardoorgaanspaardrijleswordt

gegeven,eenbuitenritwordtgemaaktonderbegeleiding

vandeinstructeur.Ofalsinhetkadervaneenduikcursus

dievoorhetgrootstedeelineenzwembadwordtgegeven,

eenduiklesinopenwaterwordtgeorganiseerd.

Verplaatsbare sportattributen zoals trampolines, klim-

wandenenzeilbotenzijnnietonroerendennietalseen

sportaccommodatieaantemerken.

training, instructie en begeleiding

Alsdeondernemerdiehetrechtverleentgebruiktemaken

vandesportaccommodatie,opofindesportaccommodatie

les, instructie of begeleiding geeft, geldt het verlaagde

9

10

tariefookvoordezeprestaties.Alsdeondernemerniethet

rechtverleentgebruiktemakenvandesportaccommodatie,

maarwelles,instructieofbegeleidinggeeft,mistdepost

toepassing.

Voorbeelden

> Een tennisleraar kan exclusief over een tennisbaan

beschikken,bijvoorbeeldomdathijdiehuurt.Opdeze

tennisbaangeefthijtennislessenaanzijnklanten.De

postisvantoepassing.

> Eenzelfstandigwerkendetennisleraargeefttennisles-

senaanzijnklantendielidzijnvaneentennisvereniging.

Deledenmakenopgrondvanhunlidmaatschapsrech-

tengebruikvandetennisbaan.Depostisinditgeval

nietvantoepassingomdatdetennisleraardesport-

accommodatienietzelfterbeschikkingstelt.

> Clinicsindeschermschoolvandeondernemerdiede

clinicverzorgt,vallenonderdepost.Wordtdeclinicop

locatiebijdeklantverzorgdofwordtdesportaccom-

modatie ter beschikking gesteld door de klant, dan

geldthetalgemenetarief.

Actieve sportbeoefening door de mens

Ofersprakeisvanactievesportbeoefeningdoordemens,

moetaandehandvanhetspraakgebruikwordenbeoor-

deeld. Actieve sportbeoefening is de geregelde uitoefe-

ningvanlichamelijkeactiviteiten,dieeropisgerichtde

fysiekeprestatiesdoormiddelvantrainingenwedstrijden

teverbeteren.

Bijtwijfelkanvoorhetonderscheidtussensportbeoefening

enanderevormenvanrecreatieondermeervanbelang

zijnofvoordeactiviteiten:

> organisaties(bondenenverenigingen)actiefzijn,die

zijnaangeslotenbijNOC*NSF;

> (spel)regelszijnvastgesteld;

> wedstrijdenwordengeorganiseerd;

> sprakeisvanlokaleactiviteiten(recreatie)ofvanlande-

lijkeactiviteiten(sport).

Verder ziet de staatssecretaris tai-chi wel als een vorm

vanactievesportbeoefeningenyogaendanseninbeginsel

niet.

Activiteitendieinhetalgemeenwordenaangemerktals

spelenvermaakenwaarbijdushetrecreatievekarakter

overheerst,vallennietonderdepost.Vandergelijkeactivi-

teitenissprakebijbijvoorbeeldlasershooting,paintball,

endergelijke.

Omdatgeensprakeisvanactievesportbeoefening,vallen

nietonderdepost:

> hetgelegenheidgevendespierenteversterkenopbewe-

gingsbanken,apparatendiedooreenelektromotorhet

lichaamofeendeeldaarvaninbewegingbrengen.Het

lichaamverrichtgedurendedebehandelinggeenactieve

inspanning;

> sportmassage.

2.2. JuriSprudentie

Erzijnnogalwatgemeenten,stichtingenenverenigingen

dieopbasisvanhetSportbesluitendeWetopdeomzet-

belasting 1968, gelegenheid gaven tot beoefening van

sport en waarbij de Belastingdienst zich op een ander

11

standpuntberiep.NietalleenkandeBelastingdienstvan

meningverschillentenaanzienvanhetterbeschikking

stellenvandesportaccommodatie,maarookoverdevraag

wanneernusprakeisvangelegenheidgeventotactieve

sportbeoefeningdoordemens.Hierondergevenwijeen

aantalzakenweer,waarderechterzichovergebogenheeft.

terbeschikkingstelling sportaccommodatie

is voor btw geen verhuur

Rechtbank Breda, 16 december 2008, nr. AWB 08/2236

Belanghebbendesteltalsgemeenteeenbuitensportaccom-

modatieterbeschikkingaaneenvoetbalclub.Ingeschilis

ofdevergoedingdiebelanghebbendehiervoorontvangt,

onderworpenisaanhetverlaagdebtw-tarief(gelegenheid

geventotsportuitoefening).

RechtbankBredaoordeeltdatdeterbeschikkingstelling

doorbelanghebbendevaneenvoetbalaccommodatieaan

eenvoetbalclubaantemerkenisalshetgelegenheidgeven

tot sportuitoefening en niet als verhuur. De Rechtbank

komttotditoordeelomdataandehuurder indehuur-

overeenkomstendealgemenevoorwaardenhetgebruik

vandesportaccommodatievergaandwordtbeperkt.

Zo wordt het gebruik van de speelvelden (inclusief ver-

lichting)enhetkleedgebouwmetdebijbehorendeaccom-

modatiebeperktintijdeningebruik.Daarnaastdraagt

belanghebbendezelfzorgvoorgoedonderhoud(waarbij

de onderhoudswerkzaamheden tegen een vergoeding

wordenovergedragenaandegebruiker).Degebruikerzelf

zorgtvoordebelijningvandevelden.Belanghebbende

zorgtverderéénkeerperweekvooreenlegionellaspoeling

vandewaterleidingencontroleerttevensdetoestandvan

desportaccommodatie.Vanwegedezeomstandigheden

isdeRechtbankvanoordeeldathiergeensprakemeeris

vaneensituatiewaarindegebruikervandesportaccommo-

datie‘alswarehijeigenaar’overdesportaccommodatie

kanbeschikken.Debetrokkenheidvanbelanghebbende

bijhetgeenopdesportaccommodatiegebeurt,gaatveel

verder dan van een verhuurder mag worden verwacht.

Ditbetekentdathierhetlagebtw-tariefvantoepassing

isomdatsprakeisvanhetgelegenheidgeventotsport-

beoefening.DeRechtbankverklaarthetberoepvanbelang-

hebbendegegrond.

Helaas heeft de Belastingdienst tegen deze uitspraak

vanRechtbankBredageenhogerberoepingesteld,zodat

eenhogererechtsinstantiezichnietkonbuigenoverde

vraagwanneervooreengemeentenupreciessprakeis

vanhetgevenvangelegenheidtotsportbeoefeningten

aanzienvanbuitensportaccommodaties.Hetstaatdaar-

omnietpreciesvastinwelkegevallendeBelastingdienst

akkoordgaatmethetgevenvangelegenheidtotsport-

beoefening.Daaromvragensituatiesmeteenbuitensport-

accommodatie conform het Sportbesluit extra zorg en

aandacht.

Het verzorgen van zeillessen valt niet

onder verlaagd btw-tarief

Rechtbank ’s-Gravenhage EK, 15 februari 2011, nr. AWB 10/6851

Eiser,X,exploiteerteenzeilschoolenbeschiktdaarvoor

overeenhoutenopbouwopdrijvendepontonsdiewordt

gebruiktalsinstructieruimte,kantoorenkantine.Dezeil-

lessenwordengegevenopopenbaarwater.Voorhetgeven

12

vanzeillessenenbegeleidegroepsactiviteitenpastXhet

verlaagdebtw-tariefvan6%toeomdathijvanmeningis

datersprakeisvanhetgevenvangelegenheidtotsport-

beoefening. De inspecteur legt een naheffingsaanslag

omzetbelastingopomdatnaarzijnmeninghetalgemene

tariefvantoepassingis.

Rechtbank’s-GravenhageoordeeltdatXopzijnactivitei-

tenbestaandeuithetgevenvanzeillessenenbegeleide

sportactiviteitenonterechthetverlaagdebtw-tariefheeft

toegepast.InlijnmethetarrestvandeHogeRaadvan10

augustus2007,nr.43169,overweegtderechtbankdatpost

b3vanTabelIbijdeWetOB1968(welkebepalingspreekt

over “het geven van gelegenheid tot sportbeoefening”)

geenruimertoepassingsbereikheeftdanpost13inbijlage

HbijdeZesdeRichtlijn(“hetrechtgebruiktemakenvan

sportaccommodaties”).Ditbetekentdatbeoordeeldmoet

wordenofersprakeisvanhetrechtgebruiktemakenvan

sportaccommodaties.Inditkaderoverweegtderechtbank

datdehoutenopbouwopdepontonsopzichzelfnietisaan

te merken als een sportaccommodatie en dat met een

meteigenboeienuitgezetteinstructieroutegeensprake

isvaneenvoordesportbeoefeningingerichtelocatie.Het

gelijkisdusaandeinspecteur.HetberoepvanXisopandere

grondentochdeelsgegrond.

Laag btw-tarief voor zeil- en surfarrangementen

Hoge Raad, 2 december 2011, nr. 10/02778

DeHogeRaadoordeeltdatdeuitspraakvanHofLeeuwar-

denoverhetlagetariefvoorzeilarrangementengeenblijk

geeftvaneenonjuisterechtsopvatting.

X cv exploiteert een zeilschool en organiseert zeil- en

surfarrangementenvoorkinderen.Ingeschilisofditisaan

temerkenalshetgevenvangelegenheidtotsportbeoe-

fening.Delessenwordengegevenvanuiteenjachthaven,

waarvanXcvhetexclusievegebruiksrechtheeft.Begin-

nersoefeneninhetgemarkeerdevaarwaterdichtbijde

jachthaven,gevorderdengaanhetgrotewaterop.Volgens

RechtbankLeeuwardenkanXcvhetopenbarevaarwater

nietexclusiefopenstellenaanhaarafnemersenvaneen

rechtomgebruiktemakenvaneensportaccommodatie

isdusookgeensprake.HofLeeuwardenoordeeltechter

datwelsprakeisvaneensportaccommodatie,zijndede

accommodatieopdewalmetdedaarbijbehorendevoor-

zieningen,dejachthavenenhetgemarkeerdevaarwater.

Xcvclaimtterechttoepassingvanhet6%btw-tarief.De

staatssecretarisvanFinanciëngaatincassatie.DeHoge

Raad oordeelt dat de uitspraak van het hof geen blijk

geeftvaneenonjuisterechtsopvatting.Hieraandoetniet

afdathetzeilenensurfenmedeplaatsvindtophetgrote

water. Het oordeel van het hof kan, als verweven met

waarderingenvanfeitelijkeaard,voorhetoverigeincas-

satie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet

13

onbegrijpelijkofonvoldoendegemotiveerd.Hetberoep

vandestaatssecretarisisongegrond.

Algemene btw-tarief voor buitenritten

met paarden door park

Hoge Raad, 6 april 2012, nr.11/01973

Belanghebbende(Xbv)organiseertbuitenrittentepaard.

Bijdezerittenberijdteeniederzelfstandigzijnpaard,of

wordt een paard bereden dat via een geleidesysteem

dooreenwagenwordtvoorgetrokken(hittax).Debuiten-

ritten beginnen in belanghebbendes manege en leiden

viaeenparkweerterugnaarbelanghebbendesmanege.

Belanghebbende is van mening dat het 6%-tarief van

toepassingis.Volgensdeinspecteurisechterhettarief

van19%vantoepassing.ZowelrechtbankBredaalsHof

’s-Hertogenbosch verwerpt belanghebbendes stelling

datvoordetoepassingvanhetverlaagdetariefdeaan-

wezigheidvaneensportaccommodatienietvanbelangis.

DebelanghebbendeheefttegendeuitspraakvanhetHof

beroepincassatieingesteldbijdeHogeRaad.DeHoge

Raadverwijstnaarzijnarrestenvan10augustus2007en

2december2011enbeslistdathetverlaagdeBTW-tarief

vantoepassingisophetverlenenvan’hetrechtgebruik

temakenvansportaccommodatie’.Daarvanisvolgens

deHogeRaadsprakealsdedienstverleningbestaatuit

hetbiedenvangelegenheidtotsporttebeoefenenonder

terbeschikkingstelling van een accommodatie. Daarbij

maakt het niet uit dat het eigenlijke sporten geheel of

gedeeltelijk plaats vindt op een openbare weg of een

openbaarterrein,mitsdaarbijsprakeisvanterbeschik-

kingstelling van een sportaccommodatie. Hetgeen wat

belanghebbendedeedisvolgensdeHogeRaadalsgeheel

genomenaantemerkenalshetgevenvangelegenheidtot

sportbeoefeningindezinvanpostb.3vantabelI.DeHoge

RaadvernietigtdeuitspraakvanhetHofendenaheffings-

aanslag.

toch laag btw-tarief voor hardlooptrainingen op openbare weg

Hoge Raad, 2 december 2011, nr. 11/00311

De Hoge Raad oordeelt dat er sprake is van “het recht

gebruiktemakenvansportaccommodaties”alsdedienst-

verleningvaneenbelastingplichtigebestaatuithetgele-

genheid bieden een sport te beoefenen onder terbe-

schikkingstellingvaneenaccommodatie.

Belanghebbende (X) organiseert hardloopactiviteiten.

DetrainingenstartenvanafsportcomplexDeneindigen

daarook.Detrainingen–dieopdeopenbareweg,onder

begeleidingvaneentrainer,plaatsvinden–zijnalleentoe-

gankelijk voor leden van belanghebbende. Belangheb-

bendezorgterverdernogvoordattijdensdetrainingen

eenfysiotherapeutophetcomplexaanwezigisvoorde

deelnemers.Deinspecteurlegteenbtw-naheffingsaan-

slag aan belanghebbende op, omdat belanghebbende

volgenshemhetalgemenetariefmoettoepassenenniet

hetverlaagdetarief.Belanghebbendesteltdaterinzijn

gevalsprakeisvaneensportaccommodatieenberoept

zich op het Vierdaagse-arrest (Hoge Raad 10 augustus

2007,nr.43169).RechtbankArnhemhandhaaftdenahef-

fingsaanslag. Hof ’s-Hertogenbosch (17 december 2010,

nr.09/00228)oordeeltdateenparcourspaskanworden

aangemerktalseensportaccommodatiealshetparcours

gedurendededuurvandesportbeoefeningisgereserveerd

voordiesportbeoefening.Daar isvolgenshethofgeen

sprakevan.Hethofbevestigtdeuitspraakvanderecht-

14

bank. De Hoge Raad oordeelt dat er sprake is van “het

rechtgebruiktemakenvansportaccommodaties”alsde

dienstverlening van een belastingplichtige bestaat uit

het gelegenheid bieden een sport te beoefenen onder

terbeschikkingstelling van een accommodatie. Volgens

deHogeRaadisdaarincasusprakevan.VolgensdeHo-

ge Raad stelt belanghebbende haar leden namelijk in

staatomdehardloopsportingeorganiseerdverbandte

beoefenen.Zijbezigtdaartoeeenlocatievanwaaruitde

deelnemersvertrekkenenwaarzijookweerterugkomen

enzichverzorgen,enwaardedoorbelanghebbendever-

zorgde sportieve en paramedische begeleiding van de

deelnemersplaatsvindt.DeHogeRaaddoetdezaakzelf

afenvernietigtdenaheffingsaanslag.

Voor het geven van zeillessen op de Maasplassen

geldt het algemene btw-tarief

Rechtbank Breda EK, 16 december 2009, nr. AWB 09/1743

Belanghebbendeexploiteerteenvaar-enzeilschool.De

theorielessenvandezeilcursussenvindenplaatsophaar

eigenterrein.Hetterreinbestaatuiteenhavenmeteen

aantalzeilboteneneenvoormaligbinnenvaartschipdat

is ingericht als lesruimte met horecavoorzieningen. De

havenstaatinopenverbindingmetdeMaasplassen,waar

tijdensdepraktijklessenwordtgezeild.Detheorielessen

durendrieuurendaarnawordtderestvandedaggezeild.

Ingeschilisofbelanghebbendevoorhetgevenvanzeil-

lessenrechtheeftoptoepassingvanhetverlaagdetarief

van6%omzetbelasting.

RechtbankBredaoordeeltdatbelanghebbendevoorhet

gevenvanzeilcursussenhetverlaagdetariefnietmagtoe-

passen.Erisgeensprakevaneen“rechtgebruiktemaken

van een sportaccommodatie” als bedoeld in bijlage III,

categorie14,vandebtw-richtlijn.Deaccommodatie,be-

staandeuitdeinrichtingaandewaterkantenhetbinnen-

vaartschip,kwalificeertnietalseenaccommodatiedie

specifiekvoordeactievesportbeoefeningisingericht.De

actievesportbeoefeningvindtprimairplaatsopopenbaar

water,waarvannietkanwordengezegddatditvoordeduur

van de sportbeoefening exclusief voor de sportbeoefe-

ningterbeschikkingstaat.DeRechtbankverwerptook

destellingvanbelanghebbendedatsprakeisvantwee

verschillendediensten.Hetgebruikvandeinrichtingvan

de waterkant en het binnenvaarschip (voor de theorie-

lessen)isondergeschiktaanhetverzorgenvandezeillessen

op boten op (openbaar) water. De Rechtbank verklaart

hetberoepvanbelanghebbendeongegrond.

Verlaagd btw-tarief voor kustmarathon over noordzeestrand

Hof ’s-Hertogenbosch, 4 november 2011, nr. 11/00397

Xwasondernemervoordebtwenorganiseerdejaarlijks

een kustmarathon die deels over het Noordzeestrand

werdgelopen.Erwaseenwedstrijdmarathon,eenladies-

run,eenminimarathonvoordejeugd,eenwandelmara-

thoneneenmountainbiketocht.Hetparcoursliepover

wegen,hetstranddeduinenendebossen.Destartende

finishwarenafgezetmetdranghekkenengereserveerd

voordedeelnemers.Erwarenkleedkamersendouches

beschikbaarvoordedeelnemersenbepaaldewegenwa-

rentussenbepaaldetijdstippenuitsluitendbeschikbaar

voordedeelnemers.Depadenindeduinenwarenafge-

zetmetrood-wittelintenenhetparcourswerdbewaakt

doorparcourswachten.Xbrachtoverhet inschrijfgeld het

verlaagdebtw-tariefinrekening.Tegendestellingvande

15

inspecteurdathethogebtw-tariefgold,gingXinberoep.

Hof’s-HertogenboschheeftnetalsRechtbankBredahet

hogerberoepvanXgegrondverklaard.Hethofverwees

daarbijnaarhetVierdaagse-arrestvan10augustus2007

enbeslistedatsprakewasvaneenparcoursdatvoorde

duurvanhetevenementwasgereserveerdvoordesport-

beoefening en als sportaccommodatie moest worden

aangemerkt.

Doordeinzetvanverkeersregelaarswerdvoorzienineen

situatiedathetparcoursuitsluitenddoordeelnemerswerd

gebruikt. Het hof besliste dat het verlaagde btw-tarief

vantoepassingwas.

europese commissie oneens met btw-vrijstelling

voor watersportactiviteiten

EG 24 juni 2010, IP/10/769

NederlandisdoordeEuropeseCommissieformeelverzocht

omdebtw-vrijstellingvoorwatersportactiviteitenaante

passen,omdatdezetenonrechteookgeldtvoorhetter

beschikkingstellenvanlig-enbergplaatsen.Datisvolgens

deECnietterecht,omdatdergelijkedienstennietkunnen

wordengeachtnauwsamentehangenmetsportbeoefe-

ningoflichamelijkeopvoeding.Daarnaastisookdemanier

waaropNederlandeenonderscheidmaakttussenvereni-

gingendiewelofnietinaanmerkingkunnenkomenvoorde

btw-vrijstellingvolgensdeECinstrijdmetdebtw-richtlijn.

Vervoer van parachutisten belast tegen algemene btw-tarief

Rechtbank ’s-Gravenhage, 5 augustus 2010, nr. AWB 10/34

Belanghebbende(stichtingX)exploiteerteenvliegtuigvoor

het parachutespringen. De parachutisten maken tegen

betaling gebruik van het vliegtuig in het kader van het

parachutespringen.Naeenbriefingdoordepilooteneen

instructeurwordenzevanafhetvliegveldnaardeplaats

vanafspringengevlogen.Belanghebbenderekentvervol-

gensafmetdesportverenigingwaarbijdeparachutisten

zijnaangesloten.Belanghebbendeisvanmeningdathet

verlaagdebtw-tariefvan6%vantoepassingisopdedoor

haarverleendedienst.

Rechtbank’s-Gravenhageoordeeltdatbelanghebbende

parachutistenvervoertnaardeplaatsvandeafsprong.

Aangezienbelanghebbendegeenaanvullendeofsamen-

hangendedienstenlevert,kandedoorbelanghebbende

verrichte prestatie volgens de Rechtbank niet worden

aangemerktals“hetrechtgebruiktemakenvaneensport-

accommodatie”of“hetgevenvangelegenheidtotsport-

beoefening”.HetverlaagdetariefisvolgensdeRechtbank

danooknietvantoepassing.

Bovenstaandekortsamenvattend,kunnenwijuitdejuris-

prudentieopmakendatrondomhetgevenvangelegenheid

tot sport en de sportaccommodaties het een en ander

doorpartijenopverschillendewijzegeïnterpreteerdkan

worden.Hetisdaaromrelevantdatdezakengoedworden

uitgezochtendedaarbijbehorenderegelsjuistworden

nageleefdomeventuelebelastingaanslagenvandeBe-

lastingdiensttevoorkomen.

Stand van zaken

AlsaanallevoorwaardenvanhetSportbesluitwordtvol-

daan,betekentditvoordebinnenaccommodatiesdatal

snelsprakekanzijnvanhetgevenvangelegenheidtot

sport.Hierbijdientuiteraardgoedgekekentewordennaar

decontractsvormentussendebetreffendepartijen,de

16

hoogtevandevergoedingen,hetdienstbetoon,defeitelijke

situatieopdesportaccommodatieetc.endevraagofbij

terbeschikkingstellenaaneen(openbare)schoolsprake

is van het geven van gelegenheid tot sportbeoefening.

Voor de toepassing van het Sportbesluit op de buiten-

sportaccommodatieligtdesituatieietsgecompliceerder.

Inderechtspraak(RechtbankBreda,16december2008,

nr.AWB08/2236)heeftderechterbepaalddatbijdebetref-

fende buitensportaccommodatie ook bij een minimale

dienstverleningdoordegemeente,sprakeisvanhetgeven

vangelegenheidtotsportbeoefening.OmdatdeBelasting-

diensttegendezeuitspraakgeenhogerberoepheeftaan-

getekend,staathetniethelemaalvastwanneerenaan

welkevoorwaardendienttewordenvoldaanomtekunnen

sprekenvanhetgevenvangelegenheidtotsportbijbuiten-

sportaccommodaties.

2.3. de inteGrAtieHeFFinG

Eenondernemerdievoordeomzetbelastingvrijgestelde

prestatiesverricht,kandeaanheminrekeninggebrachte

omzetbelasting in beginsel niet aftrekken. Vervaardigt

dezeondernemereennieuwgoed,bijvoorbeeldeennieuw

gebouwopeeneigengrond,danmaghijdebtwdiedruktop

debouwkostenwelinaftrekbrengen.Bijdeeersteingebruik-

nemingvanhetgebouwkrijgtdeondernemervervolgens

temakenmetdezogenaamdeintegratieheffing.Ditbe-

tekentdatereenbtw-heffingplaatsvindtoverdekostprijs

vanhetgerealiseerdegoed.

17

Voorbeeldcasus integratieheffing waarbij de ondernemer voor 100% vrijgestelde prestaties verricht.

Feiten:

Waardevandegrond 500.000 Overdrachtsbelasting* 30.000

Bouwkosten 5.000.000 Btw 1.050.000

Interneloonkosten 50.000

Situatie met de integratieheffing:

Waardegrond,incl.overdrachtsbelasting 530.000

Bouwkosten 5.000.000(btw1.050.000,rechtopaftrek)

Interneloonkosten 50.000+

Voortbrengingskosten 5.580.000

Integratieheffingvindtplaatsmet21%over5.580.000= 1.171.800+

Totalekostprijs: 6.751.800

Extralast:1.171.800

*Voorgemeentengeldteenvrijstellingvoordeoverdrachtsbelasting

Voorbeeldcasus integratieheffing waarbij de ondernemer voor 75% vrijgestelde en voor 25% belaste prestaties verricht.

Feiten:

Waardevandegrond 500.000 Overdrachtsbelasting* 30.000

Bouwkosten 5.000.000 Btw 1.050.000

Interneloonkosten 50.000

Situatie met de integratieheffing:

Waardegrond,incl.overdrachtsbelasting 530.000

Bouwkosten 5.000.000(btw1.050.000,rechtopaftrek)

Interneloonkosten 50.000+

Voortbrengingskosten 5.580.000

Integratieheffingvindtplaatsmet21%over5.580.000x75%= 878.850+

Totalekostprijs: 6.458.850

Extralast:878.850(immers,25%vandebtwistoerekenbaaraandebelasteprestaties)

*Voorgemeentengeldteenvrijstellingvoordeoverdrachtsbelasting

18

Zoals hiernaast aangegeven, vindt op het moment van

ingebruiknamevanhetgoedbijde(vrijgestelde)onder-

nemereeninterneleveringplaats,deintegratieheffing.

Dezeheffingleidttoteenfinancieelnadeel(extralast)bij

deondernemer.Inonsvoorbeeldmetdegemeentekande

integratieheffingvoorkomenworden,wanneerdegemeen-

tedesportaccommodatieniet(passief)verhuurtmaardeze

terbeschikkingsteltaanderdenwaarbijgelegenheidge-

gevenwordtvooractievesportbeoefeningvandemens

conformhetSportbesluit.Hierdoorisersprakevanhetver-

richtenvanbelasteprestatiesenblijftdeintegratieheffing

voordegemeenteachterwege.

Volledigheidshalvewillenwijmetbetrekkingtotdeinte-

gratieheffing opmerken dat naar aanleiding van een

procedurevanDeloitte,deHogeRaadhierovereenpre-

judiciëlevraagheeftgesteldaanhetHofvanJustitievan

deEuropeseUnie.Op8november2012heefthetHofvan

Justitie de vraag beantwoord en beslist dat de Neder-

landseintegratieheffingalszodanignietinstrijdismet

debtw-richtlijn.Ookwanneereenbelastingplichtigeeen

derdedeopdrachtverleenteengoedtevervaardigenon-

der terbeschikkingstelling van stoffen, zoals grond, is

volgenshetHofvanJustitiedeintegratieheffingvantoe-

passing. Daarbij kan een lidstaat de waarde van de

grondendekostenvanaanleg/bouwalsmaatstafvan

heffinghanteren,mitsgeenbtwwordtgehevenoverbe-

standdelendiealeerderaanbtw-heffingwarenonder-

worpen. De Nederlandse Hoge Raad moet nu in deze

zaaknagaanofdegemeentealeerderbtwheeftbetaald

overdewaardevandegrondwaaropdesportveldenzijn

aangelegd.HetHofvanJustitiemerktdaarnaastopdat

btw-heffingalleenmogelijkisindiendesportveldenkun-

nen worden aangemerkt als bebouwd terrein of bouw-

terreinvoordebtw.HetisnuaandeHogeRaadomover

dezezaakarresttewijzen.

3 Praktijkvoorbeeldenvoorgemeenten

Voorgemeentendiezichrichtenopsportendedaarbij

behorendesportaccommodaties,bestaanverschillende

mogelijkhedenomdezefiscaalgunstigterealiseren.Hierna

zullenwijeenaantalvandezevariantenbehandelen.

nieuwbouw sporthal:

Bouwkosten 10.000.000

Btw 2.100.000

Totalestichtingskosten 12.100.000

Desportaccommodatiewordtvoor25%gebruikttenbe-

hoevevanonderwijs.Degemeenteheeftgeenrechtop

aftrekvoorditdeel (vrijgesteldeprestaties)ofcompen-

satieuithetBTW-compensatiefonds(BCF).Rechtopeen

bijdrageuithetBCFontstaatwanneerdegemeenteals

overheidoptreedt,danwelalsniet-ondernemer.Mitsde

compensatienietuitgeslotenis.

VAriAnt 1

Degemeentegaatovertothetgevenvangelegenheidtot

sportbeoefening.

gemeente sportvereniging

19

hypotheek/lening

verkoop/verhuur

gebruiker

gebruiker

gebruiker

gemeentegebruikers-

stichting

Degemeentegaatovertothetgevenvangelegenheidtot

sportbeoefening en brengt aan de afnemers, de sport-

verenigingen,6%btwinrekeningoverdevergoeding.Stel,

de opbrengst is in een bepaald jaar 100.000, dan dient

6.000(6%)btwafgedragentewordenaandeBelasting-

dienst.Degemeenteheeftvoor75%rechtopaftrekover

destichtingskosten(vanwegeprestatiesookaanscholen),

1.425.000en75%rechtopaftrekoverdeexploitatiekosten

zoalsonderhoud,inrichtingetc.

VAriAnt 2

Optimalisatievanhetaftrekrechtvandegemeentenaar

100%kanaandehandvaneengebruikersstichting.

Degemeenteverstrekteenleningofhypotheekaande

gebruikersstichting.Vervolgensverkooptofverhuurt(optie

belasteverhuur)degemeentedesportaccommodatieaan

destichting.Destichtinggaathierzelfovertotdeexploitatie

conformhetSportbesluit.

VAriAnt 2

20

het geven van gelegenheid tot sportbeoefening

gebruikers-stichting

voetbalvereniging

Destichtingbrengtoverdegebruikersvergoedingenbtw

inrekeningenheeftrechtopaftrekvanvoorbelasting.

Deoptiebelasteverhuurismetnamegunstigindege-

vallenwaarindegemeentezelfdesportaccommodatie

realiseertofheeftgerealiseerd(vooronroerendezaken

geldt namelijk een herzieningstermijn van negen jaar)

endeexploitatiehiervanoverlaataandestichting.

VAriAnt 3

Hierbijisdeverenigingzelfdeeigenaarvandesportac-

commodatie.Deverenigingverhuurtofverkooptdevelden

aandesportstichting,diedezevervolgensterbeschikking

steltaandegebruikersconformhetSportbesluitenzorecht

heeftopaftrekvanvoorbelasting.Uithetmeestrecente

SportbesluitvandestaatssecretarisvanFinanciënvalt

optemakendatdeBelastingdienstvoortaankritischer

zal kijken naar dergelijke varianten en deze bestrijden

methetleerstuk‘misbruikvanrecht’.Toepassingvandeze

variantvereistderhalveeenzeerzorgvuldigeaanpaken

kanleidentotfiscaleprocedure.

4 Voorwaardenoptiebelasteverhuur

Bijdevariantwaarbijdegemeentenietzelfovergaattot

exploitatie(hetgevenvangelegenheidtotsport)vande

sportaccommodatieendezeoverlaataaneengebruikers-

stichting,kandegemeenteervoorkiezenomdesportac-

commodatiebtw-belastteverhuren.Hettariefoverdehuur-

vergoedingbijoptiebelasteverhuurbedraagt21%btw.

Voordeoptiebelasteverhuurdienendepartijenaande

volgendevoorwaardentevoldoen:

> Deverhuurderendehuurderdienenindeschriftelijke

huurovereenkomstoptenemendatzijopterenvoor

belaste verhuur. Een andere mogelijkheid is dat de

verhuurderenhuurdergezamenlijkeenoptieverzoek

indienenbijdeinspecteur.

> Dehuurderdientdeonroerendezaaktegebruikenvoor

doeleindenwaarvoorvolledigofnagenoegvolledig(90%

ofmeer)rechtopaftrekvanvoorbelastingbestaat.

> In de schriftelijke huurovereenkomst of het verzoek

dienttewordenvermeldeenomschrijvingvandeon-

roerendezaakmetplaatselijkeenkadastraleaandui-

dingalsmedededatumvanaanvangvanhetboekjaar

vandehuurder.

VAriAnt 3

21

> Deschriftelijkehuurovereenkomstofhetverzoekbevat

verder een ondertekende verklaring van de huurder

waaruit blijkt dat hij de onroerende zaak gebruikt

voordoeleindenwaarvooreenvolledigofnagenoeg

volledigrechtopaftrekvanvoorbelastingbestaat.

Deverhuurderdientallehiervoorvermeldebescheiden

optenemeninzijnadministratie.

Bijeengezamenlijkekeuzevoorbelasteverhuurzalde

gebruikersstichting van de gemeente over de huurter-

mijnen omzetbelasting in rekening gebracht krijgen en

degebruikersstichtingkandatbedrag(nagenoeg)volledig

weeralsvoorbelastinginaftrekbrengen.Hierdooronder-

vindtdegebruikersstichting(nagenoeg)geenbtw-nadeel.

Hetgrotevoordeelvoordegemeenteisdatzijdanalle

voorbelastingophetpand(bijv.opaanschaf,onderhoud

enverbetering)kanaftrekken.Bijvrijgesteldeverhuuris

datlaatstenietmogelijk.

5Dekantineregeling

Veelverenigingenenandereinstellingendiewerkzaam

zijn op het gebied van sport exploiteren als aanvulling

ophunprimaireactiviteiteneenkantine.Bepaaldeorga-

nisatiesdievoorhunprimaireactiviteitennietonderde

btw-heffingvallen,mogenopgrondvandekantinerege-

lingookvoorhunkantineactiviteitenbuitendeheffing

vanomzetbelastingblijven.

Voordetoepassingvandekantineregeling(besluitvan

20 december 2012, nr. BLKB 2012-1982M) voor sportver-

enigingengeldendevolgendevoorwaarden:

> Indekantinemogenuitsluitendactiviteitenplaatsvin-

den,diealsnormalenevenactiviteitenvandeorganisatie

zijnaantemerken(dusnietvoorfeestenvanderden).

> Dekantineontvangsten,metinbegripvandeontvang-

stendieverbandhoudenmetdesportieveactiviteitenvan

derden,mogenperjaarnietmeerbedragendan€68.067.

> Eventueleexploitatieoverschottenvandekantinemoe-

tenwordenaangewendvoordeprimaireactiviteiten

vandeorganisatie.

> Met betrekking tot de kernactiviteiten die op grond

vandekantineregelingbuitendeheffingvanomzet-

belastingblijven,kangeenaanspraakwordengemaakt

opaftrekvanvoorbelasting.

Hetbuitendeheffingvanomzetbelasting latenvande

kantineactiviteitenbrengtvooreensportvereniginghet

nadeelmetzichdatdanookgeenrechtbestaatopbtw-

aftrek. Met name bij grote investeringen (bijvoorbeeld

de bouw, aanschaf inventaris, inkoop, onderhoud e.d.)

die betrekking hebben op de kantine, is het voor een

sportvereniging aantrekkelijkom de exploitatie van de

kantineinbtw-belastesfeerteverrichten.Deinrekening

gebrachteomzetbelastingoverdeinvesteringenkanin

datgevalnamelijkwordenteruggevraagd.Totvoorkort

had de sportvereniging bij een minimale kantineont-

vangst van € 31.765 per jaar (en tot het bedrag van €

68.067)dekeuzeomteopterenvooreenbtw-belasteex-

ploitatie.Dezekeuzevoorbelasteexploitatiewasvoor

sportverenigingen vooral financieel aantrekkelijk van-

wege de btw-aftrek op de investeringen in de kantine.

Sinds1januari2013isdooreenbeleidswijzigingdemo-

gelijkheidvoordekeuzevooreenbtw-belasteexploita-

tie,bijeenkantineontvangsttussen€31.765en€68.067

22

perjaar,komentevervallen.Ditbetekentvoordepraktijk

dat veel sportverenigingen, met een kantineontvangst

vanminderdan€68.067perjaar,per1januari2013niet

meerindebtw-heffingvallen.Hierdoorhoevendesport-

verenigingengeenbtwmeeraftedragenoverdekanti-

neontvangstenmaarbestaaterookgeenrechtmeerop

btw-aftrekopdeinvesteringen.Omdatdezewijzigingvan

belaste exploitatie naar vrijgestelde exploitatie fiscaal

nadeligegevolgenheeftvoorbepaalde(onroerendgoed)

investeringen, waarop de gewone splitsing- en herzie-

ningsregelsvandeomzetbelastingvantoepassingzijn,

heeftdestaatssecretarisineenaanvullendbesluiteen

overgangsregeling hiervoor opgenomen. Ondernemers

diealsgevolgvanhetgeactualiseerdebesluitvan20de-

cember2012voordekantine-exploitatiezijnvrijgesteld

van btw kunnen, onder bepaalde voorwaarden, in de

btw-heffing blijven voor de exploitatie van de kantine.

Deze exploitanten mogen in dat geval het oude beleid

continuerenzolangdeherzieningstermijnloopt.

6Fondswervendeactiviteiten

Sponsoractiviteitenvaneensportverenigingzijninbeginsel

belastmetbtw,evenalsdedienstenzoalsdeexploitatie

vanreclamebordenendeverkoopvanartikelenvande

vereniging. Onder bepaalde voorwaarden vallen deze

inkomstenvaneensportverenigingbuitendebtw-heffing.

Dezefondswervingsvrijstellinggeldtwanneerdeinkomsten

uitdezeactiviteitennietmeerbedragendan€31.765voor

dienstenen€68.067perjaarvoorleveringen.Omdatover

deze vergoedingen geen btw verschuldigd is, heeft de

sportverenigingmetbetrekkingtotdezeactiviteitengeen

rechtopbtw-aftrek.

7Knelpuntenuitdepraktijk

BijdetoepassingvanhetSportbesluitkunnenzichver-

schillende knelpunten voordoen. Zo is, in geval aan de

voorwaarden van het Sportbesluit wordt voldaan, bij

binnensportaccommodatiessnellersprakevanhetgeven

vangelegenheidtotsportbeoefeningdanbijbuitensportac-

commodaties.Verderdientgoedgekekentewordennaar

de contracten tussen de partijen, de bedoelingen van

partijen en de feitelijke situatie. Het komt bijvoorbeeld

vaakvoordathetonderhoudaandesportaccommodatie

endebelijningvandesportveldenveelalgeheelofgedeel-

telijkwordenverrichtdooreensportvereniging.DeBelas-

tingdienststeltsomshardevoorwaardenmetbetrekking

tothetgevenvangelegenheidtotsportbeoefening,welke

tot conflicten kunnen leiden. Andere factoren die in de

praktijk vaak problemen opleveren, zijn de eigendoms-

verhoudingentussendeverschillendepartijenendege-

bruikers.Zokomthetregelmatigvoordatheteigendom

van de kleedkamers, tribunes, lichtinstallaties bij een

sportverenigingliggenendatzijnietbereidzijnomdeze

overtedragenaaneengebruikersstichting.Indergelijke

gevallen dient naar een oplossing te worden gezocht

waarinallepartijenzichkunnenvinden.

VerderdientopgrondvanhetmeestrecenteSportbesluit

rekeningtewordengehoudenmethetfeitdatdeBelasting-

dienststrengerzaltoezienopzogenaamdebtw-construc-

ties. Aan de hand van het leerstuk ‘misbruik van recht’

en/ofde‘symbolischevergoeding’wildeBelastingdienst

hetbtw-aftrekrechtbijterbeschikkingstellingvansport-

accommodatiesbestrijden.

23

Waarominhetvoorbeeldvandedoordestaatssecretaris

aangehaalde verhuurstructuren sprake isvanmisbruik

vanrecht,wordtdoordestaatssecretarisinhetSportbesluit

vrijbeperktonderbouwd.Evenminisaandehandvanhet

Sportbesluitduidelijkwanneernumogelijksprakeisvan

eensymbolischevergoeding.Devagebewoordingenover

eensymbolischevergoedingenvermoedensvanmisbruik

vanrecht,kunnenechtertoepassingvanhetgevenvan

gelegenheidtotsportbeoefeningzeercomplexmaken.

Eenanderbelangrijkgevalishoefiscaalomgegaandient

tewordenindegevallenwaarbijdesportaccommodatie

aanscholenterbeschikkingwordtgesteld.Gemeenten

kunnennamelijkdevoorbelastingmetbetrekkingtotdeze

vrijgesteldeprestatiesnietinaftrekbrengenofvergoed

krijgenuithetBCF.Ookhiervoorbestaandiversemogelijk-

hedenomvoordebtwtoteenzooptimaalmogelijkesituatie

tekomen.Kortom,inallesituatieszaldooreenbtw-des-

kundigenaareenpraktijktoegespitsteoplossinggezocht

moetenworden.

24

reedS beStAAnde SportAccoMModAtie

Voorreedsbestaandesportaccommodatieskunnenwij

inventariserenofalsnogoverkanwordengegaantothet

gevenvangelegenheidtotsportbeoefening.Zokunnen

debtw-kostendie-afhankelijkvandeherzieningstermijn

vandesportaccommodatie-drukkenopdeinvesteringen

wordenteruggevraagdvandeBelastingdienst.Mochtde

gemeentereedsinhetverledenconformhetSportbesluit

hebbengehandeld,danbestaattevensdemogelijkheid

omdebtw-kostendieopdebouw,verbouwing,inrichting,

inventaris,nutsvoorzieningenetc.drukkenalsnogterug

tevragenvandeBelastingdienst.

Volledigheidshalvewillenwijbenadrukkendattoepassing

vanhetSportbesluitbijnieuwbouwgeregelddienttezijn

voordatdesportaccommodatieingebruikwordtgenomen.

8Conclusie

Met betrekking tothet faciliterenvan sportactiviteiten

vallenbijgemeenten(enandereinstellingen)fiscalevoor-

delentebehalen.Omditfinancieelvoordeelterealiseren,

bestaanverschillendevarianten,afhankelijkvandesituatie

endewensenvandebetrokkenpartijen.Verderblijktuit

dejurisprudentie(enuitonzepraktijkervaring)datmet

betrekkingtothetSportbesluit,desportaccommodaties

enhetgevenvangelegenheidtotactievesportbeoefening

zorgvuldigtewerkdienttewordengegaan.

Zodientnietalleenrekeningtewordengehoudenmetde

juiste ‘terbeschikkingstellings’-contracten, bepalingen, de

hoogtevandevergoedingen,defeitelijkeinvullingdoorde

partijenetc.,maarookmetdeverschillendeinterpretaties

vandebetreffenderegelingendietotconflictenkunnen

leidenmetdeBelastingdienst.Zobestaatstriktgenomen

bij het geven van gelegenheid tot sportbeoefening een

onderscheidtussenbinnensportaccommodatiesenbuiten-

sportaccommodaties.Hetgevenvangelegenheidtotsport-

beoefeningbijbuitensportaccommodatieskan(sneller)

leiden tot een conflict met de Belastingdienst, over de

vraagaanwelkevoorwaardenvoldaanmoetwordenwil

ersprakezijnvanhetgevenvangelegenheidtotsportbe-

oefening.InhetnieuweSportbesluitheeftdestaatssecre-

tarisgetrachtomdepraktijkduidelijkheidtegevenover

deinvullingvan“hetgevenvangelegenheidtotsportbe-

oefening”.Echteromdatdestaatssecretarishierinnage-

laten heeft een duidelijke invulling te geven over de

situatieswaarbijmisbruikvanrechten/ofvaneensym-

bolischevergoedingaanwezigwordtgeacht,zalditmet

betrekkingtothetgevenvangelegenheidtotsportbeoe-

feningongetwijfeldnogleidentotallerleidiscussies.

Veelgemeentenzijnbezigmethetfaciliterenvansport-

accommodatiesenhetdaarbijbehorendeSportbesluit.

Dit traject blijkt op voorhand niet eenvoudig te zijn en

hetiszaakomhierinzorgvuldigtewerktegaan.Omals

gemeente-zooptimaalmogelijk-eenbtw-voordeelopte

doenentegelijkertijdonnodigfiscaalrisicotevermijden,

radenwijgemeentenaanomtijdigeenbtw-adviseurin

teschakelenenzichtelatenbegeleidenbijditproces.

25

bbcF

WetophetBTW-compensatiefonds.UithetBTW-compen-

satiefondskrijgengemeenten,provinciesenkaderwetge-

biedeneenbelangrijkdeelvandedoorhenbetaaldebtw

(waarvoorgeenrechtopaftrekbestaat)gecompenseerd.

belaste verhuur

Eendienst(verhuur)waarbijoverdehuurvergoedingbtw

inrekeningwordtgebracht.

iintegratieheffing

Heffingoverzelfvervaardigdegoederen,alsergeenaftrek

ofgeenvolledigeaftrekvanvoorbelastingmagplaats-

vinden,omdatdiegoederenverderinhetbedrijfvoor(ten

dele)vrijgesteldeprestatieswordengebruikt.Integratie-

heffingvindtookplaatsalsdegoederendooranderenzijn

vervaardigdonderterbeschikkingstellingvanstoffen.

J Jurisprudentie

Derechtsopvattingvanderechtelijkemacht,zoalsdieblijkt

uitdegenomenbeslissingen.

GGebruikersstichting

Een(sport)stichtingdieeenaccommodatieexploiteertten

behoevevandiversegebruikers(sportverenigingen).

HHerziening

Bijleveringofgemengdgebruikvannieuweonroerende

zaakwordtbinnendeherzieningstermijnenteruggekomen

opdeafgetrokkenvoorbelasting.

oomzetbelasting

Officiëlenaamvandebtw.

onbelaste prestaties

EenprestatieisnietbelastinNederland,alseenlevering

of een dienst niet wordt geleverd/verleend in het kader

vandeonderneming.

onbelaste verhuur

Eendienst(verhuur)waarbijoverdehuurvergoedinggeen

btwinrekeningwordtgebracht.

onroerende zaken (goederen)

Zoweldegoederen,dievolgenshetNieuwBurgerlijkWet-

boekonroerendzijnnaarhunaard,alsdegoederendiedat

zijndoorbestemming.Onroerendnaaraardisgronden

alleswatdaarmeedirectofindirect,natuurlijkofkunst-

matigisverenigdendaarmeeééngeheelvormt.Onroerend

doorbestemmingisalleswatvolgensalgemeneopvatting

onderdeeluitmaaktvaneenonroerendezaak.

begrippenlijst

26

coLoFon

Omdefiscalerisico’senvoordelenbijhetaanleggen

enexploiterenvansportaccommodatiesvastte

stellen,adviserenwijgemeentenomcontactopte

nemenmetDeloitteBelastingadviseurs.

contactgegevens:

DeloitteBelastingadviseursB.V.

mr.drs.R.Brouwer

Tel.088-2880248

robrouwer@deloitte.nl

Handreikingbtwensportiseenuitgave

vanVerenigingSportenGemeentenen

DeloitteBelastingadviseursB.V.

tekst:

mr.C.Aydin,

mr.drs.R.Brouwer,

DeloitteBelastingadviseursB.V.

Fotografie:

EvertJanLuchies–NationaleBeeldbank(pag.20-21)

AnitaRiemersma(pag.24)

AstridSchreuder–NationaleBeeldbank(cover)

eindredactie:

K.Potman,

VerenigingSportenGemeenten

Februari2013

www.sportengemeenten.nl

info@sportengemeenten.nl

tter beschikking stellen

Onafhankelijkvandehoedanigheidvandeafnemereen

onroerendgoedterbeschikkingstellen,waarbijhetaan-

vullend dienstbetoon van de dienstverrichter de fiscale

kwalificatie‘verhuur’ontneemt.

VVergoeding

Hettotalebedragdatvooreenleveringofeendienstin

rekeningwordtgebracht,exclusiefbtw.

Voorbelasting

Btwdieeenondernemerheeftbetaaldaanzijnleverancier

ofdiehijzelfverschuldigdiswegensinvoer,verleggingof

integratieheffingendiehijinbeginselopdeaangiftekan

aftrekkenvandebtwdiehijinrekeningheeftgebracht

bijafnemers.

Vrijgestelde prestaties

Ineenaantalgevallenishetleverenvangoederenofhet

verlenenvandienstenbijdewetvrijgesteldvanbtw.Over

dezeprestatieswordtgeenbtwinrekeninggebrachtaan

deafnemer.

27

Nassaulaan 12

2514 JS Den Haag

Postbus 16268

2500 BG Den Haag

Telefoon: 070 373 80 55

info@sportengemeenten.nl

www.sportengemeenten.nl