Fiscalidad de la pequeña y mediana empresa - pdfs.wke.espdfs.wke.es/4/8/5/1/pd0000014851.pdf ·...

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El objeto del presente artículo es ofrecer una visión íntegra, pero sucinta, delas regulaciones de carácter tributario que constituyen la "fiscalidad de lapequeña y mediana empresa", incluyendo las novedades introducidas en elaño 2001 y apuntando las anunciadas para el próximo año 2002. El análisisno se extiende a los regímenes especiales por razón del territorio (Canarias,Ceuta y Melilla, Navarra y País Vasco).

Leopoldo de CastroLicenciado en Derecho y

licenciado en Ciencias Económicas y EmpresarialesInspector de Finanzas del Estado

FICHA RESUMEN

Autor: Leopoldo de CastroTítulo: Fiscalidad de la pequeña y mediana empresa:Visión de conjuntoFuente: Partida Doble, núm. 129, páginas 68 a 93,enero 2002Localización: PD 02.01.06Resumen:En este trabajo se ofrece una visión íntegra, perosucinta, de las regulaciones de carácter tributarioque constituyen la "fiscalidad de la pequeña ymediana empresa", incluyendo las novedadesintroducidas en el año 2001 y apuntando lasanunciadas para el próximo año 2002. Elanálisis no se extiende a los regímenes especialespor razón del territorio (Canarias, Ceuta yMelilla, Navarra y País Vasco).Descriptores ICALI:PYME. Fiscalidad.

1. INTRODUCCIÓN,CONCEPTOS BÁSICOS YNOVEDADES

Nuestro ordenamiento jurídicotributario común no concentrala fiscalidad de la pequeña ymediana empresa (PYME) enun solo grupo normativo dife-

renciado. Tampoco parece que ello seanecesario, ni siquiera conveniente. Elanálisis del régimen fiscal de las PYMEssólo puede ser abordado con un métododescriptivo, recorriendo el ordenamientojurídico tributario y extrayendo de cadaregulación general las excepciones y es-pecialidades que lo componen. Su núcleofundamental, actualmente, está constitui-

do por las cuatro regulaciones siguientes,cuyo funcionamiento básico expondre-mos más adelante:

• el régimen de estimación directa sim-plificada del Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas (I.R.P.F.);

• las dos regulaciones que constituyenel comúnmente llamado “régimen demódulos”, el régimen de estimaciónobjetiva del I.R.P.F. y el régimen sim-plificado del Impuesto sobre el ValorAñadido (I.V.A.); y

• el régimen especial de empresas dereducida dimensión del Impuesto so-bre Sociedades (I.S.), cuyos efectosse prolongan a los sujetos pasivos del

Fiscalidad de la pequeña y mediana empresa: Visión de conjunto

Novedades

Fiscales

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I.R.P.F. que desarrollan actividadeseconómicas en estimación directa.

A través de las regulaciones especia-les aplicables a las PYMEs se ofrece a és-tas un tratamiento fiscal favorable, gene-ralmente, consistente en la rebaja de susobligaciones formales, la simplificación delos procedimientos de gestión y liquida-ción tributaria, la reducción o diferimientode su carga fiscal y la aproximación de latributación de los empresarios individualesa los esquemas del Impuesto sobre Socie-dades (cfr. Recomendación 94/390/CE dela Comisión, relativa al régimen fiscal delas pequeñas y medianas empresas).

En concordancia con la variedad nor-mativa apuntada, no hay un concepto ju-rídico tributario unitario de pequeña y me-diana empresa. No existe, por lo tanto, laposibilidad de atribuir a determinado con-tribuyente que desarrolle actividades eco-nómicas la calificación específica de “pe-queña y mediana empresa”. Cada régi-men tributario general, cuando quiere dis-criminar en favor de las empresas de pe-queño y mediano tamaño, define lascircunstancias concretas que, en ese ca-so, han de concurrir en las empresas pa-ra que puedan acogerse a los beneficiosfiscales que instituyen.

1.1. Concepción presupuestariade pequeña y mediana empresa

En puridad, la política fiscal tiene dosvertientes: la presupuestaria y la tributa-ria. Sin embargo, solemos emplear el ad-jetivo “fiscal” para referirnos exclusiva-mente a lo tributario. Así, en la expresión“fiscalidad de la PYME”, no entendemosincluidas las ayudas a estas empresasestablecidas en la normativa reguladoradel Gasto Público. Pero, la noción de PY-ME, que proviene del campo de la políti-ca económica, donde ha tomado verda-dera carta de naturaleza ha sido en la ór-bita de la política presupuestaria.

Entre las normas de carácter presu-puestario referidas a las PYMEs es obli-

gado citar el Real Decreto 582/2001, de 1de junio (B.O.E. de 2 de junio), por el quese establece el régimen de ayudas y elsistema de gestión del Plan de Consoli-dación y Competitividad de la Pequeña yMediana Empresa, que regirá durante elperíodo 2001-2006, y que deroga el RealDecreto 937/1997, de 20 de junio, por elque se establecían el régimen de ayudasy el sistema de gestión de la IniciativaPYME de Desarrollo Empresarial (B.O.E.de 11 de julio). También deben citarse laOrden del Ministerio de Economía y Ha-cienda, de 2 de junio de 1997 (B.O.E. de5 de julio), por la que se regula el acceso,consulta y difusión de información de lasbases de datos de la Dirección Generalde Política de la Pequeña y Mediana Em-presa, que fue creada por el Real Decreto1884/1996, de 2 de agosto; y el Real De-creto 1873/1997, de 12 de diciembre(B.O.E. de 23 de diciembre), por el que secrea el Observatorio de la Pequeña y Me-diana Empresa.

El concepto de PYME utilizado en elámbito presupuestario está determinadopor la Unión Europea en la Recomenda-ción de la Comisión de 3 de abril de 1996(D.O.-L. 107, de 30 de abril). Según estadisposición no obligatoria del Derechocomunitario derivado, son PYMEs aque-llas unidades económicas que reúnen lossiguientes requisitos:

• tener empleados menos de 250 traba-jadores;

• tener un volumen de negocio anual nosuperior a 40.000.000 de ecus (6.655millones de pesetas) o bien un balan-ce general anual no superior a27.000.000 de ecus (4.492 millonesde pesetas); recuérdese que, a partirde 1 de enero de 1998, toda referen-cia al ecu se ha de entender hecha aleuro, a un tipo de un euro por un ecu(cfr. Rglmto. 98/2866/CE); y

• no estar participada en un 25% omás de su capital o de sus derechosde voto por otras que no reúnan los

requisitos anteriores, salvo que seansociedades públicas de participa-ción, sociedades de capital riesgo, oinversores institucionales, siempreque estos no ejerzan, individual oconjuntamente, ningún control sobrela empresa.

Como vemos a continuación, la con-ceptualización que realizan las normastributarias es muy diferente.

1.2. Criterios utilizados en elorden jurídico tributario paraclasificar las empresas segúnsu tamaño o dimensión

Para clasificar, en función de su ta-maño o dimensión, a los contribuyentesque desarrollan actividades económicas,se utilizan, principalmente, tres variables:

• el importe neto de la cifra de negocios

• el volumen de operaciones y

• el volumen de ingresos anuales

A través de

las regulaciones

especiales

aplicables

a las PYMEs se

ofrece a éstas

un tratamiento

fiscal favorable

Cada regulación fiscal emplea el crite-rio que más se adapta a sus característi-cas; además, no existe un nivel generalde estas variables que defina un umbralpor debajo del cual la empresa es peque-ña o mediana. Es decir, cada regulaciónespecífica activa su tratamiento pretendi-damente favorable aplicable a PYMEs apartir del límite que ella misma decide au-tónomamente. Con otras palabras, no to-da la fiscalidad de la PYME es aplicableen bloque a las empresas que se sitúanpor debajo de un determinado nivel gene-ral de cifra de negocios, operaciones oingresos. Por el contrario, cada regula-ción define un límite de inclusión diferente(50, 75, 100 ó 500 millones de pesetas,según los casos).

Además de las variables principales,existen otros criterios complementarios.Veamos todo ello con más detalle.

1.2.1. El importe neto de lacifra de negocios

El “importe neto de la cifra de nego-cios” es un concepto de naturaleza es-trictamente mercantil y contable, sin defi-nición propia en la normativa fiscal, pero,que se aplica en la órbita del Impuestosobre Sociedades.

El artículo 191 del Texto Refundido dela Ley de Sociedades Anónimas, aprobadopor Real Decreto Legislativo 1564/1989,de 22 de diciembre, lo establece diciendoque comprenderá los importes de la ventade los productos y de la prestación de ser-vicios correspondientes a las actividadesordinarias de la sociedad (es decir, los in-gresos obtenidos por la empresa en susoperaciones habituales), deducidas las bo-nificaciones y demás reducciones sobrelas ventas, así como el Impuesto sobre elValor Añadido y otros impuestos directa-mente relacionados.

Más precisamente, la Resolución de16 de mayo de 1991, del Instituto de Con-tabilidad y Auditoría de Cuentas (B.O.E.núm. 16, de 18 de enero de 1992), dispo-ne que el importe neto de la cifra anual denegocios, que aparece en las partidas I yIa) del haber de las cuentas de pérdidas yganancias correspondientes a los mode-los normal y abreviado incluidos en elPlan General de Contabilidad, respectiva-mente, se obtiene de la agregación de lasVentas y las Prestaciones de Serviciosobtenidas de la actividad o actividades or-dinarias de la empresa, y se minora por elimporte de las devoluciones de ventas,rappels sobre ventas o prestaciones deservicios y descuentos comerciales; tam-bién, dicha Resolución aclara que las en-tregas de bienes y prestaciones de servi-cios efectuadas a cambio de activos nomonetarios o como contraprestación deservicios que representen gastos para laempresa, sí forman parte de la cifra de ne-gocios; y añade que no se computan losimpuestos indirectos correspondientes(I.V.A. e Impuestos Especiales), las sub-venciones, los ingresos financieros deriva-

dos de las ventas a plazo, los descuentospor pronto pago, ni el autoconsumo.

1.2.2. El volumen deoperaciones

Según el artículo 121 de la Ley delI.V.A. (redacc. Ley 55/1999, de 29 de di-ciembre), se entiende por volumen deoperaciones el importe total de las entre-gas de bienes y prestaciones de serviciosefectuadas por el sujeto pasivo durante elaño natural anterior, excluido el propioI.V.A. y, en su caso, el recargo de equiva-lencia y la compensación a tanto alzadodel Régimen Especial de la Agricultura,Ganadería y Pesca; y sin tomar en consi-deración las siguientes operaciones:

• las entregas ocasionales de bienes in-muebles;

• las entregas de bienes calificados co-mo de inversión respecto del transmi-tente (cfr. art. 108 de la L.I.V.A.); y

• las operaciones financieras menciona-das en el artículo 20.1.18 de laL.I.V.A., incluidas las que no gocen deexención, así como las operacionesexentas relativas al oro de inversióncomprendidas en el artículo 140 bisde la L.I.V.A., cuando unas y otras nosean habituales de la actividad empre-sarial o profesional del sujeto pasivo.

Las empresas cuyo volumen de ope-raciones del año inmediato anterior, cal-culado de acuerdo con lo establecido eneste artículo 121 de la L.I.V.A., supere los1.000 millones de pesetas vienen reci-biendo la calificación de “grandes empre-sas”, sobre todo, en las disposiciones re-guladoras de las obligaciones formales decarácter periódico. En general, los perío-dos de declaración y liquidación tributariason trimestrales; se establece la periodici-dad mensual respecto de las “grandesempresas”. Además, las “grandes empre-sas” determinan la especialización orgáni-ca de la Agencia Estatal de Administra-ción Tributaria (cfr. Resolución de 16 de

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E l concepto

de PYME utilizado

en el ámbito

presupuestario

está determinado

por la UE en

la Recomendación

de la Comisión de

3 de abril de 1996

Novedades

Fiscales

diciembre de 1994, por la que se crea laUnidad Central de Gestión de GrandesEmpresas de la Oficina Nacional de Ins-pección y las Unidades Regionales deGestión de Grandes Empresas, como ór-ganos competentes para la gestión de lasdeclaraciones-liquidaciones de las gran-des empresas). Todo lo que no es “granempresa” es pequeña y mediana empre-sa, por lo que, en este ámbito de gestióntributaria, podríamos definir las PYMEscomo aquellas empresas cuyo volumende operaciones del año inmediato ante-rior, calculado de acuerdo con lo estable-cido en el artículo 121 de la L.I.V.A., nosupera los 1.000 millones de pesetas.

1.2.3. El volumen de ingresosanuales del conjunto deactividades

El “volumen de ingresos anuales delconjunto de actividades” es un conceptoperteneciente al “régimen de módulos”.

En efecto, se encuentra establecidoen el apartado Tercero de la Orden de29 de noviembre de 2000, por la que sedesarrollan para el año 2001 el régimende estimación objetiva del Impuesto so-bre la Renta de las Personas Físicas y elRégimen Especial Simplificado del Im-puesto sobre el Valor Añadido (B.O.E.de 30 de noviembre de 2000 y correc-ción de errores de 11 de enero de2001), según el cual:

a) Dentro de dicha magnitud se compu-tan las operaciones que deben anotar-se en el libro registro de “Ventas e In-gresos” previsto en el artículo 65.7 delReglamento del Impuesto sobre laRenta de las Personas Físicas, apro-bado por el Real Decreto 214/1999,de 5 de febrero (R.I.R.P.F.) o en el li-bro registro previsto en el artículo 40.1del Reglamento del Impuesto sobre elValor Añadido, aprobado por el RealDecreto 1624/1992, de 29 de diciem-bre (R.I.V.A.); pero, no se computanlas subvenciones corrientes o de capi-tal ni las indemnizaciones, así como

tampoco el Impuesto sobre el ValorAñadido y, en su caso, el recargo deequivalencia que grave la operación;

b) En general, han de computarse todaslas operaciones por las que se estéobligado a emitir y conservar factura,de acuerdo con lo dispuesto en elapartado 3 del artículo 2º del Real De-creto 2402/1985, de 18 de diciembre,por el que se regula el deber de expe-dir y entregar factura que incumbe aempresarios y profesionales, con lassiguientes excepciones:

• las entregas ocasionales de bienesinmuebles, las entregas de bienesde inversión, las operaciones finan-cieras y las relativas al oro de inver-sión; es decir, las operacionescomprendidas en el artículo 121.3L.I.V.A.; y

• los arrendamientos de bienes in-muebles que no se califiquen co-mo rendimientos de activ idadeconómica.

1.2.4. Personas empleadas yvehículos utilizados

Dentro del “régimen de módulos”, pa-ra actividades o sectores de actividadesconcretos, la segmentación se comple-menta con dos “magnitudes específicas”:

• la media ponderada de personas em-pleadas y

• el número de vehículos utilizadoscualquier día del año, tanto en la ac-tividad principal como en las acce-sorias.

Según se establece en la letra c) delapartado Tercero de la Orden de 29 denoviembre de 2000, el cálculo de la mediaponderada de personal empleado se reali-za de acuerdo con las siguientes reglas:

• se incluye tanto el personal asalariadocomo el no asalariado;

• se computa como una persona asala-riada la que trabaje el número de ho-ras anuales por trabajador fijado en elconvenio colectivo correspondiente o,en su defecto, 1.800 horas/año; cuan-do el número de horas de trabajo alaño sea inferior o superior, se estimacomo cuantía de la persona asalaria-da la proporción existente entre el nú-mero de horas efectivamente trabaja-das y las fijadas en el convenio colec-tivo o, en su defecto, 1.800.

• se computa como una persona no asala-riada la que trabaja en la actividad, almenos, 1.800 horas/año; cuando el nú-mero de horas de trabajo al año sea infe-rior a 1.800, se estima como cuantía dela persona no asalariada la proporciónexistente entre número de horas efecti-vamente trabajadas en el año y 1.800;

� Fiscalidad de la pequeña y medianaempresa: Visión de conjunto

Nº 129 • Enero de 2002 71 •

No toda

la fiscalidad de la

PYME es aplicable

en bloque a las

empresas que se

sitúan por debajo

de un determinado

nivel general de

cifra de negocios,

operaciones o

ingresos

• el empresario se computa como unapersona no asalariada; aunque, enaquellos supuestos en que puedaacreditarse una dedicación inferior a1.800 horas/año por causas objetivas,tales como jubilación, incapacidad,pluralidad de actividades o cierre tem-poral de la explotación, se computa eltiempo efectivo dedicado a la activi-dad; en estos supuestos, para la cuan-tificación de las tareas de dirección, or-ganización y planificación de laactividad y, en general, las inherentes ala titularidad de la misma, se computaal empresario en 0,25 personas/año,salvo cuando se acredite una dedica-ción efectiva superior o inferior; y

• sólo se toma en cuenta el número dehoras trabajadas durante el períodoen que se haya ejercido la actividaddurante el año inmediato anterior;cuando en un año natural se superalímite de personas empleadas esta-blecido para la inclusión en el “régi-men de módulos”, el sujeto pasivoqueda excluido a partir del año inme-diato siguiente; en el primer año deejercicio de la actividad se tiene encuenta el número de personas emple-adas al inicio de la misma.

1.3. Delimitación de la materia

Las singularidades tributarias quecomponen la fiscalidad de la PYME sedan, sobre todo, en las tres grandes figu-ras tributarias (Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas, Impuesto sobreSociedades e Impuesto sobre el ValorAñadido); en el Impuesto sobre la Rentade No Residentes, no hay establecidoningún régimen especial en esta materia.

El análisis de la fiscalidad de la PY-ME, por lo tanto, ha de partir del estudiode las siguientes leyes (por orden crono-lógico):

• Ley 37/1992, de 28 de diciembre, delImpuesto sobre el Valor Añadido(L.I.V.A.);

• Ley 43/1995, de 27 de diciembre, delImpuesto sobre Sociedades (L.I.S.) y

• Ley 40/1998, de 9 de diciembre, regu-ladora del Impuesto sobre la Renta delas Personas Físicas (L.I.R.P.F).

Incorrectamente, suele emplearse lafrase “fiscalidad de la pequeña y media-na empresa” para referirse sólo al llama-do “régimen de módulos”, constituidopor dos regulaciones estrechamente re-lacionadas: el régimen de estimaciónobjetiva del I.R.P.F. y el régimen espe-cial simplificado del I.V.A. Anualmente,con vigencia limitada para el año corres-pondiente, se dictan las normas del de-

sarrollo de dichos regímenes, al amparode lo dispuesto en los artículos 30 delR.I.R.P.F. y 37 del R.I.V.A. En particular,se publica una sola Orden del Ministeriode Hacienda que, al unísono, cumplecon el doble cometido, de modo que lacoordinación existente entre ambos regí-menes es total. La vigente para 2001 esla ya citada Orden de 29 de noviembrede 2000.

Pero, la fiscalidad de la PYME no secircunscribe al régimen de módulos; so-bre todo, tras la promulgación de las Le-yes 43/1995 (L.I.S.) y 40/1998 (L.I.R.P.F.).Con la nueva regulación de la imposicióndirecta, la fiscalidad de la pequeña y me-diana empresa incluye también, en primerlugar, respecto de los sujetos pasivos delI.R.P.F., la modalidad simplificada del ré-gimen de estimación directa de rendi-mientos de actividades económicas, alque se refieren los artículos 28 y 45 de laL.I.R.P.F.; y, en segundo lugar, respectode los sujetos pasivos del Impuesto so-bre Sociedades, el régimen fiscal especialde las denominadas “empresas de redu-cida dimensión”, establecido en los artí-culos 122 y siguientes de la L.I.S., cuyosbeneficios fiscales también son aplicablesa los sujetos pasivos del I.R.P.F. que de-sarrollan actividades económicas en esti-mación directa, en cualquiera de sus dosmodalidades, normal y simplificada.

Este bloque básico de regulacionesconstitutivas de la fiscalidad de la PYMEse complementa con dos regímenes es-peciales del I.V.A.: el de la agricultura, ga-nadería y pesca (arts. 124 y sig. de laL.I.V.A.) y el del recargo de equivalenciaen el I.V.A. (arts. 148 y sig. de la L.I.V.A.).

Además, en un sentido amplio, la fisca-lidad de la PYME no se agota con las seisregulaciones expuestas. En efecto, hay re-gulaciones que, aún ideadas de forma ge-nérica, cobran relieves especiales cuandoel obligado tributario resulta ser una PYMEy que, por ello, suelen establecer previsio-nes al respecto. Y también hay regulacio-nes que, por su propia su naturaleza, no

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L as

singularidades

tributarias

que componen

la fiscalidad

de la PYME se

dan, sobre todo,

en las tres grandes

figuras tributarias:

IRPF, IS e IVA

Novedades

Fiscales

tienen destinatarios que no sean explota-ciones económicas, empresas o negociosde pequeño o mediano tamaño. A unas yotras nos referiremos más adelante.

I.4. Novedades respecto de2000

Las novedades en las regulacionesque conforman la fiscalidad de la PYME,respecto de la situación imperante en elcierre de cuentas del ejercicio 2000, hansido introducidas por las siguientes dis-posiciones (por orden cronológico):

1) Real Decreto-Ley 10/2000, de6 de octubre, de medidasurgentes de apoyo a lossectores agrario, pesquero y deltransporte (BOE de 7 deoctubre)

Por el que se eleva la compensacióna tanto alzado que reciben los empresa-rios incluidos en el régimen especial de laagricultura, ganadería y pesca en el Im-puesto sobre el Valor Añadido, dada lasubida del precio de los carburantes.

2) Orden de 29 de noviembre de2000, ya citada, por la que seregula el “régimen de módulos” para el año 2001

Esta Orden mantiene la estructura dela Orden para 2000 (Orden de 7 de fe-brero de 2000; B.O.E. núm. 35, de 10 defebrero), que, a su vez era continuistarespecto de las Ordenes vigentes para1998 y 1999. Recordemos que la Ordenpara 1999 (Orden de 22 de febrero de1998, B.O.E. de 24 de febrero), práctica-mente, se limitó a prorrogar la vigenciade la Orden para 1998 (Orden de 13 defebrero de 1998), aunque ajustó algunosaspectos de la misma a la entonces re-cién estrenada nueva normativa delI .R.P.F., representada por la Ley40/1998, la cual, con algunas variacio-nes, no obstante, mantuvo las reglas detributación de las PYMEs ya incorpora-das al impuesto en 1998 por la Ley

66/1997, de 30 de diciembre, de Medi-das Fiscales, Administrativas y del Or-den Social , y por el Real Decreto37/1998, de 16 de enero, que la desarro-lló en esta materia. Las novedades queintroduce la nueva Orden de 29 de no-viembre de 2000 son las siguientes:

a) Se convierten en euros los importesmonetarios en pesetas, de acuerdocon lo dispuesto en el artículo 11 dela Ley 46/1998, de 17 de diciembre,sobre la introducción del Euro;

b) Con el fin de perfeccionar la cuantifi-cación del rendimiento en las activi-dades ganaderas, se modifica el índi-ce corrector que se aplica por pien-sos adquiridos a terceros;

c) En relación con la actividad de transpor-te por autotaxi, se modifica el índice co-rrector especial que tiene establecido; y

d) Finalmente, para paliar el efecto pro-ducido por el incremento del preciodel gasóleo, se establecen determina-dos ajustes con efectos tanto en 2000(D.A.1ª) como en 2001 (D.A.2ª).

3) Ley 6/2000, de 13 dediciembre, por la que seaprueban medidas fiscalesurgentes de estímulo al ahorrofamiliar y a la pequeña ymediana empresa (B.O.E. de 14de diciembre de 2000)

Que tuvo su antecedente en el RealDecreto-Ley 3/2000, de 23 de junio(B.O.E. de 24 de junio). Estas normas hanintroducido las siguientes novedades enel régimen especial de empresas de redu-cida dimensión, que se aplican a partirdel primer período impositivo que se ini-cie a partir del 25 de junio de 2000, fechade entrada en vigor del Real Decreto-Leyantecedente (para la mayoría de los con-tribuyentes, cuyo período impositivocoincide con el año natural, las noveda-des empiezan a ser de aplicación, preci-samente, en el ejercicio 2001):

a) Se amplia el importe neto de cifra denegocios que permite calificar la em-presa como de “reducida dimen-sión”; antes de la modificación, paraque una empresa pudiera ser califi-cada como de reducida dimensión,el importe neto de su cifra de nego-cios del período impositivo inmedia-to anterior (o del primer período im-positivo, tratándose de empresas denueva creación) tenía que haber sidoinferior a 250 millones de pesetas;ahora dicho importe se sitúa en 3millones de euros (499.158.000 pe-setas); además, se introducen dosnuevos matices; en primer lugar, tra-tándose de empresas de nueva cre-ación, la cifra de negocios a consi-derar ha de ser la del primer períodoimpositivo “en que desarrolle efecti-vamente la actividad”; en segundolugar, la “elevación al año” de la ci-fra de negocios, que procede cuan-do el “período anterior” haya tenidouna duración inferior al año, se hade aplicar, también, cuando la activi-dad se ha desarrollado durante untiempo inferior al año;


Nº 129 • Enero de 2002 73 •

L a fiscalidad

de la PYME no

se circunscribe

al régimen

de módulos

b) Se eleva de 2,5 a 3 el multiplicador delos coeficientes lineales máximos es-tablecidos en las tablas de amortiza-ción oficiales, para determinar laamortización acelerada “especial”, es-tablecida en el artículo 127 de la L.I.S.,aplicable a elementos en que se mate-rialice la reinversión de importes obte-nidos en la transmisión onerosa deelementos del inmovilizado materialafectos a explotaciones económicas;

c) Con la finalidad de fomentar el uso delas nuevas tecnologías, se permite ladeducción en la cuota íntegra del 10por 100 del importe de las inversionesy de los gastos del período relaciona-dos con la mejora de la capacidad deacceso y manejo de información detransacciones comerciales a través deInternet, y con la mejora de los proce-sos internos mediante el uso de tec-nologías de la información y de la co-municación.

4) Orden de 28 de diciembrede 2000, por la que se reducepara 1999 el rendimiento netoen el régimen de estimaciónobjetiva en el Impuesto sobrela Renta de las PersonasFísicas

Para determinadas actividades agrí-colas desarrolladas en Cataluña se redu-cen para los años 2000 y 2001 los índicesde cuota devengada por operaciones co-rrientes en el régimen simplificado del Im-puesto sobre el Valor Añadido para deter-minadas actividades ganaderas (B.O.E.de 1 de enero de 2001).

5) Ley 14/2000, de 29 dediciembre, de Medidas fiscales,administrativas y del ordensocial (BOE de 30 de diciembre)

Incluye las siguientes normas:

a) En su Disposición Adicional Segunda,establece la posibilidad de aplicar enel ámbito del “régimen de módulos” ladeducción para el fomento de las tec-nologías de la información y de la co-municación (art. 33 bis L.I.S., redacc.Ley 6/2000); y

b) En su Disposición Transitoria Sépti-ma, prorroga para los años 2000 y2001 el régimen fiscal previsto en ladisposición adicional sexta de la Ley19/1995, de 4 de julio, de Moderniza-ción de las explotaciones agrarias,para la transmisión de determinadasfincas rústicas y explotaciones agrí-colas.

6) Real Decreto-Ley 9/2001, de6 de abril de 2001, por el que seadoptan medidas adicionales enel marco de erradicación de lasencefalopatías espongiformestransmisibles (B.O.E. de 7 deabril)

En particular, en su artículo 7, se ha-bilita al Ministerio de Hacienda, previo in-

forme del Ministerio de Agricultura, Pescay Alimentación, para aprobar con efectosen 2001, una reducción de los índices derendimiento neto de la actividad ganade-ra de vacuno, a los efectos de su tributa-ción por el régimen de estimación objeti-va del I.R.P.F.

7) Real Decreto 579/2001,de 1 de junio, por el que semodifica el Reglamento delImpuesto sobre la Renta de lasPersonas Físicas, aprobado porel Real Decreto 214/1999, de 5de febrero, en materia deexenciones, rendimientos deltrabajo y actividadeseconómicas, obligación dedeclarar y retenciones, y elReglamento del Impuesto sobre laRenta de no Residentes,aprobado por el Real Decreto326/1999, de 26 de febrero, enmateria de retenciones (B.O.E.de 2 de junio)

Introduce ciertas modificaciones en elproceso de cálculo del rendimiento netode las actividades agrícolas y ganaderassujetas a estimación directa simplificada.Más adelante nos referiremos a ello.

8) Orden de 14 de junio de2001, por la que se reducenpara el período impositivo 2000los índices de rendimiento netoaplicables en el régimen deestimación objetiva en elImpuesto sobre la Renta de lasPersonas Físicas por lasactividades agrícolas yganaderas afectadas pordiversas circunstanciasexcepcionales (B.O.E. de 19 dejunio)

Tras la determinación, por las Orde-nes del Ministerio del Interior de 15 de di-ciembre de 2000 y de 27 de abril de2001, de los términos municipales inclui-dos en el ámbito de aplicación de los Re-ales Decretos-Leyes 8/2000, 6/2001 y

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S e eleva de

3 a 5 millones

de euros el importe

neto de cifra

de negocios que

permite calificar la

empresa como de

“reducida

dimensión”

Novedades

Fiscales

7/2001, por los que se adoptaron medi-das urgentes para reparar daños causa-dos por diversas adversidades climáticas(sequía, lluvias y temporales e inundacio-nes), se establece la reducción citada,especificando los términos municipales yactividades a las que se aplica; además,se establece una reducción análoga porrazón de cierta enfermedad vírica queafecta al cultivo del tomate (“virus de lacuchara”). La reducción tiene su funda-mento en lo dispuesto en el artículo35.4.1 del R.I.R.P.F. y sólo es aplicableen 2000, en sustitución de los módulosque había establecido inicialmente la Or-den de 7 de febrero de 2000.

1.5. Novedades para 2002

Al tiempo de la redacción de la pre-sente monografía, ya está publicada en elB.O.E. la Orden reguladora del “régimende módulos” para el año 2002, pero no laLey de Presupuestos Generales del Esta-do para 2002 ni la Ley sobre medidas fis-cales, administrativas y de orden social(“ley de acompañamiento”), aunque sa-bemos que esta última introducirá nove-dades relevantes en el régimen fiscal delas PYMEs. Veamos, en concreto, las no-vedades conocidas para 2002

1) Proyecto de Ley de 9 deoctubre de 2001, sobre medidasfiscales, administrativas y deorden social (Boletín Oficial delas Cortes Generales—Congreso de Diputados— de10 de octubre de 2001)

Se introducen las siguientes modifica-ciones en la Ley del Impuesto sobre So-ciedades:

a) para las entidades navieras, se esta-blece un nuevo régimen especial ba-sado en la estimación objetiva en fun-ción del tonelaje (nuevos arts. 135 ter,quárter, quinqué, sexies y septies dela L.I.S.); la introducción de este régi-men objetivo ha requerido la modifica-ción del artículo 10 de la L.I.S., en el

que ahora se dice que, en los sectoresde actividad que decida la propia Ley,la base imponible podrá determinarse,total o parcialmente, por el régimen deestimación objetiva mediante la apli-cación de signos, índices o módulos;

b) se eleva de 3 a 5 millones de euros (yasin expresión del contravalor en pese-tas) el importe neto de cifra de nego-cios que permite calificar la empresacomo de “reducida dimensión”; y

c) también en el régimen especial deempresas de reducida dimensión, seestablece la incompatibilidad de la li-bertad de amortización regulada en elartículo 123 de la L.I.S. (libertad deamortización respecto de los elemen-tos del inmovilizado material nuevos,cuando su entrada en funcionamientova acompañada de creación de em-pleo) con la nueva deducción porreinversión de beneficios extraordina-rios (cuya finalidad no es otra que re-ducir al 18% la tributación efectiva delas plusvalías reinvertidas; nuevo artí-culo 36 ter de la L.I.S.).

2). Orden de 28 de noviembrede 2001 por la que sedesarrollan para el año 2002 elrégimen de estimación objetivadel Impuesto sobre la Renta delas Personas Físicas y elRégimen Especial Simplificadodel Impuesto sobre el ValorAñadido (B.O.E. núm. 287, de30 de noviembre)

La nueva Orden mantiene la estructu-ra de la vigente para el año 2001, introdu-ciendo las siguientes novedades:

a) se hacen figurar los importes moneta-rios exclusivamente en euros;

b) se actualizan los signos, índices omódulos en un 4,8%, respecto de lascifras del año anterior (desde 1996,no habían experimentado incrementoalguno); en el sector agrario, como

veremos, los índices de rendimientooperan sobre el volumen de ingresosreal de cada contribuyente, por loque no es necesaria la actualización;

c) en relación con las actividades detransporte, y para paliar el efecto pro-ducido por el precio del gasóleo en elejercicio 2001, se reducen determina-dos signos, índices o módulos aplica-bles y se establecen medidas para elcálculo de los pagos fraccionados delI.R.P.F. y cuotas trimestrales delI.V.A., a realizar durante 2002; y

d) en relación con determinadas activi-dades ganaderas afectadas por cri-sis sectoriales (cría, guarda y engor-de de aves y apicultura), se reduce elporcentaje para el cálculo de la cuo-ta devengada por operaciones co-rrientes en el régimen simplificadodel I.V.A.


Nº 129 • Enero de 2002 75 •

S alvo en

el caso de inicio

de actividades,

cuando se

desarrollan varias,

los regímenes

de estimación

objetiva y

estimación directa

son incompatibles

2. REGULACIONES QUECONSTITUYEN LAFISCALIDAD DE LA PYME

2.1. Modalidad simplificadadel régimen de estimacióndirecta de los rendimientos deactividades económicas en elimpuesto sobre la renta de laspersonas físicas

Los rendimientos de actividades eco-nómicas, junto con los rendimientos deltrabajo, los del capital, y las ganancias ypérdidas patrimoniales, conforman loscuatro tipos originarios de rentas que seintegran y compensan en la base imponi-ble del I.R.P.F.

La Ley del I.R.P.F. utiliza la denomina-ción común de “actividades económicas”para referirse a las empresariales, a lasprofesionales, artísticas y deportivas y alas agrícolas y ganaderas. En efecto, se-gún el artículo 25 de la Ley del I.R.P.F.,son rendimientos íntegros de actividadeseconómicas los que, procediendo del tra-bajo personal y del capital conjuntamente,o de uno solo de estos factores, suponen,por parte del sujeto pasivo, la ordenaciónpor cuenta propia de los medios de pro-ducción y de recursos humanos, o de unode ambos, con la finalidad de intervenir enla producción o distribución de bienes yservicios. La Ley cita, no taxativamente,las actividades extractivas, de fabricación,comercio o prestación de servicios, inclui-das las de artesanía, agrícolas, forestales,ganaderas, pesqueras, de construcción,mineras, el ejercicio de actividades profe-sionales liberales, artísticas y deportivas y,finalmente, el arrendamiento o compra-venta de inmuebles cuando, para el desa-rrollo y ordenación de la actividad, secuente, al menos, con un local para ello ycon una persona empleada con contratolaboral y a jornada completa.

Según establece el artículo 45 de laLey reguladora del I.R.P.F., los regímenespara la determinación de los rendimientosde actividades económicas son los tres

siguientes (exclusión hecha de la estima-ción indirecta, reservada para casos muyexcepcionales; cfr. art. 50 de la Ley Ge-neral Tributaria):

• Modalidad normal del régimen de es-timación directa;

• Modalidad simplificada del régimende estimación directa; y

• Régimen de estimación objetiva.

Salvo en el caso de inicio de activida-des, cuando se desarrollan varias, los re-gímenes de estimación objetiva y estima-ción directa son incompatibles; todas lasactividades económicas, a la vez, tendránque estar en uno u otro régimen. Dentrodel régimen de estimación directa, tam-bién son incompatibles las modalidadesnormal y simplificada; el hecho de queuna sola de las actividades desarrolladasesté sometida al régimen de estimacióndirecta normal, determinará que el restotambién tenga que estarlo; y, viceversa, sininguna está sometida a dicho régimen,pero alguna de ellas lo está a la modali-dad simplificada del régimen de estima-ción directa, todas habrán de sometersea esta modalidad.

La estimación directa es el régimengeneral de determinación de los rendi-mientos netos de las actividades econó-micas. La intención del legislador es uni-ficar, aunque con ciertos matices (art. 28L.I.R.P.F.), el tratamiento fiscal de lasrentas empresariales, sean personas físi-cas o jurídicas quienes las obtengan.Para ello, la Ley reguladora del I.R.P.F.opta por remitirse a las normas de deter-minación establecidas para el Impuestosobre Sociedades, excepto lo referentea las ganancias y pérdidas procedentesde elementos patrimoniales afectos, quehan de cuantificarse de acuerdo con susnormas específicas (arts. 26 y 31 y sig.L.I.R.P.F.).

Recordemos que, tratándose de per-sonas jurídicas sujetas al Impuesto sobre

• 76 Nº 129 • Enero de 2002

L a estimación

directa es

el régimen

general de

determinación de

los rendimientos

netos de

las actividades

Novedades

Fiscales

Sociedades, la renta empresarial gravable(base imponible) se identifica con el resul-tado contable, y más precisamente, conel saldo de la cuenta de Pérdidas y Ga-nancias, siempre que, en primer lugar,esté correctamente determinado desde elpunto de vista mercantil y contable, y, ensegundo lugar, se haya corregido me-diante la aplicación de los preceptos es-tablecidos para ello en la normativa regu-ladora del Impuesto sobre Sociedades(cfr. art. 10.3 L.I.S.). Estas correccionesfiscales (“aumentos y disminuciones de labase imponible”, según expresión delmodelo de declaración-liquidación delImpuesto sobre Sociedades) englobanlos usualmente denominados “ajustes ex-tracontables, positivos o negativos”, y lacompensación de bases imponibles ne-gativas de ejercicios anteriores.

Los sujetos pasivos del I.R.P.F. que de-sarrollan actividades de carácter mercantilcuyo rendimiento se determina en la moda-lidad normal del régimen de estimación di-recta (empresarios en estimación directanormal) están obligados a llevar contabili-dad ajustada a lo dispuesto en el Códigode Comercio (art. 86 L.I.R.P.F.). Para ellos,la remisión a las normas de la L.I.S. noplantea problemas. El que el resto de suje-tos pasivos goce de un menor nivel de obli-gaciones registrales, no significa que no de-ban, también, respetar la normativa conta-ble y proceder, en su caso, a la correcciónfiscal exigida por las normas tributarias.

La rebaja de obligaciones registrales,de la que gozan los sujetos pasivos quedesarrollan actividades no mercantiles enestimación directa normal y los empresa-rios en estimación directa simplificada,consiste en que sólo deben llevar los li-bros-registro de “Ventas e Ingresos”,“Compras y Gastos” y “Bienes de Inver-sión”; y si se trata de profesionales, ade-más, deben llevar el libro-registro de“Provisiones de Fondos y Suplidos” (art.65 R.I.R.P.F.).

La aplicación de la modalidad simpli-ficada del régimen de estimación directa

exige la concurrencia de los siguientesrequisitos:

• que no proceda determinar los ren-dimientos de actividades económi-cas a través del régimen de estima-ción objetiva;

• que el importe neto de la cifra de ne-gocios, para el conjunto de activida-des desarrolladas, no supere los 100millones de pesetas en el año inme-diato anterior; y

• que el contribuyente no renuncie aesta modalidad simplificada; la renun-cia y revocación deben efectuarse endeclaración censal durante el mes dediciembre anterior al inicio del año na-tural en que deba surtir efecto.

2.1.1. Proceso de cálculo para ladeterminación del rendimientoneto de la actividad en lamodalidad simplificada delrégimen de estimación directa

a). Determinación del volumen deventas o ingresos

Se parte del volumen de ventas o in-gresos de la actividad; deben incluirse, avalor normal de mercado, los bienes oservicios objeto de la actividad que elcontribuyente haya cedido o prestado aterceros de forma gratuita y, también, losque haya destinado al uso o consumopropio; asimismo, cuando medie contra-prestación y ésta sea notoriamente infe-rior al valor normal en el mercado de losbienes y servicios, se atenderá a este últi-mo (art. 26.4 L.I.R.P.F.).

b). Deducción de gastos, exceptoprovisiones

Acto seguido, se restan los gastos jus-tificados (consumos de explotación, gas-tos de personal, arrendamientos, suminis-tros, gastos financieros, etc...), excluyendotoda clase de provisiones (insolvencias,depreciación de existencias, etc...), pero


Nº 129 • Enero de 2002 77 •

L a aplicación

de la modalidad

simplificada

del régimen de

estimación directa

exige la

concurrencia de

determinados

requisitos

incluyendo las amortizaciones del inmovili-zado inmaterial, realizadas según las ta-blas generales, y las del inmovilizado ma-terial, realizadas linealmente según la tablasimplificada recogida en el Cuadro 1 y sinperjuicio de la aplicación de los beneficiosque, respecto de las amortizaciones, esta-blece el régimen especial de empresas dereducida dimensión.

c). Cálculo del rendimiento neto

Si la diferencia es positiva, se le resta elresultado de aplicar sobre la misma el coe-ficiente del 5%, por toda clase de provisio-nes y gastos de difícil justificación (cfr.,arts. 28.4 L.I.S. y 28 R.I.R.P.F.); con efectosdurante los años 2000 y 2001, y tratándosede actividades agrícolas y ganaderas, elcoeficiente se eleva al 10% (DisposiciónTransitoria Primera del, ya citado, Real De-creto 579/2001, de 1 de junio, que modificael art. 28 R.I.R.P.F.). La cantidad resultantees el rendimiento neto de la actividad.

d). Cálculo del rendimiento netoreducido

Los rendimientos netos con un perío-do de generación superior a dos años ylos obtenidos de forma notoriamente irre-

gular en el tiempo se reducen en un 30por 100; la cantidad resultante es el ren-dimiento neto reducido que se integracon el resto de rentas del contribuyentepara formar la base imponible del im-puesto (arts. 15 y 30 L.I.R.P.F.).

Las ganancias o pérdidas patrimonia-les derivadas de los elementos patrimo-niales afectos a la actividad económicano se incorporan a este proceso liquida-torio. La razón se encuentra en que, concarácter general, la Ley del I.R.P.F. tieneordenado que estas rentas no se incluyanen la determinación del rendimiento netode las actividades económicas y que secuantifiquen de acuerdo con las normasgenerales establecidas para este tipo derentas (arts. 26.3 y 31 y sig. L.I.R.P.F.).

2.2 Régimen de estimaciónobjetiva del impuesto sobre larenta de las personas físicas yrégimen especial simplificadodel impuesto sobre el valorañadido

El régimen de estimación objetiva delos rendimientos de actividades económi-cas en el I.R.P.F. y el régimen especialsimplificado del I.V.A. están plenamentecoordinados, de modo que los sujetospasivos que desarrollan actividades eco-nómicas en las que son aplicables losdos regímenes, en su caso, han de apli-carlos a la vez y, si optan por el régimengeneral, éste ha de aplicarse también enambos impuestos.

Pero, no hay una coincidencia absolu-ta entre las actividades sujetas a uno yotro régimen, dado que, en el I.V.A., puedeser que proceda la aplicación de los regí-menes especiales de la agricultura, gana-dería y pesca o el del recargo de equiva-lencia. Por eso, hay dos grupos de activi-dades a las que les es susceptible de apli-cación el régimen simplificado del I.V.A.:

• las mismas sometidas en el I.R.P.F. alrégimen de estimación objetiva, salvo,que les sea de aplicación el régimen

• 78 Nº 129 • Enero de 2002

H ay dos grupos

de actividades

a las que les

es susceptible

de aplicación

el régimen

simplificado

del I.V.A

Novedades

Fiscales

Coeficiente lineal PeríodoGrupo Elementos patrimoniales máximo (%) máximo (años)

1 Edificios y otras construcciones 3 68

2 Instalaciones, mobiliario, enseres y resto del inmovilizado material 10 20

3 Maquinaria 12 18

4 Elementos de transporte 16 14

5 Equipos para tratamiento de la información y sistemas y programas informáticos 26 10

6 Utiles y herramientas 30 8

7 Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino 16 14

8 Ganado equino y frutales no cítricos 8 25

9 Frutales cítricos y viñedos 4 50

10 Olivar 2 100

CUADRO 1

de recargo de equivalencia, que tienecarácter obligatorio; y

• las actividades agrarias excluidas delrégimen especial de la agricultura, ga-nadería y pesca si tienen establecidosmódulos, porque si no los tienen, co-mo es el caso de las actividades pes-queras, tributan por el régimen gene-ral; también, las actividades incluidasen el régimen especial de la agricultu-ra, ganadería y pesca tributan por elrégimen general en caso de renuncia.

La coordinación supone que la renun-cia o la exclusión del régimen especialsimplificado del I.V.A. conlleva la renunciao la exclusión, en el I.R.P.F., del régimende estimación objetiva en todas las activi-dades económicas ejercidas por el contri-buyente (arts. 34 R.I.R.P.F. y 32.2 R.I.V.A.).Por otra parte, también hay una coordina-ción total entre el régimen de estimaciónobjetiva en el I.R.P.F. y el régimen especialde la agricultura, ganadería y pesca, demanera que la renuncia a aquél suponetambién la renuncia a éste y viceversa.

Hemos visto cómo, en el I.R.P.F., cuan-do se desarrollan varias actividades, los re-gímenes de estimación objetiva y estima-ción directa son incompatibles, de modoque todas las actividades económicas, a lavez, tendrán que estar en uno u otro régi-men. Lo mismo sucede con el régimen sim-plificado del I.V.A., que es incompatible conla aplicación del régimen general en otra uotras actividades, salvo respecto de aque-llas en cuyo desarrollo se efectúen exclusi-vamente operaciones exentas o cuando setrate de la actividad de arrendamiento delocales cuya realización no suponga el de-sempeño de una actividad empresarial (cfr.arts. 20 y 122 L.I.V.A. y 25.2 L.I.R.P.F.).

Las obligaciones registrales de los su-jetos pasivos cuyos rendimientos se deter-minan en estimación objetiva se limitan aconservar, numeradas por orden de fechasy agrupadas por trimestres, tanto las factu-ras emitidas como las recibidas, así comolos justificantes de los signos, índices o

módulos; si practican amortizaciones, ade-más están obligados a llevar el libro-regis-tro de “Bienes de Inversión”; y si se tratade actividades cuyo rendimiento neto se fi-ja en función del volumen de operaciones(actividades agrícolas, ganaderas, foresta-les y de transformación de productos natu-rales), deben llevar el libro-registro de“Ventas e Ingresos” (art. 65 R.I.R.P.F.)

Para realizar el análisis pormenorizadodel “régimen de módulos” ha de seguirse elorden de exposición de la norma que lo re-gula, la Orden de 29 de noviembre de 2000,citada más arriba, dictada al amparo de loestablecido en el artículo 30 del Reglamen-to del Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Físicas y el artículo 37 del Reglamen-to del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Exploremos dicha Orden.

El régimen de estimación objetiva delImpuesto sobre la Renta de las PersonasFísicas y el régimen simplificado del Im-puesto sobre el Valor Añadido, son apli-cables cuando concurren los tres requisi-tos siguientes:

• que la actividad económica o el sec-tor de actividad en cuestión estécomprendida en la Orden reguladora,y, además, no supere las “magnitudesespecíficas” (personas empleadas yvehículos) determinadas para cadaactividad o sector (por ejemplo, en lasactividades de albañilería y de restau-rantes, cafés y bares, las magnitudesespecíficas son, respectivamente, 6 y10 personas empleadas);

• que el volumen de ingresos anualesdel conjunto de actividades, en el añoinmediato anterior, no supere 75 mi-llones de pesetas (450.759,08 euros),salvo que se trate de actividades agrí-colas, ganaderas y forestales en lasque el límite se sitúa en 50 millonesde pesetas (300.506,05 euros); y

• que el contribuyente no renuncie alrégimen.

La enumeración de las actividadessujetas al “régimen de módulos”, con ex-presión de los epígrafes del Impuesto so-bre Actividades Económicas que se co-rresponden con ellas, se encuentra en losapartados Primero y Segundo de la Or-den de 29 de noviembre de 2001. Se dis-tinguen los dos grupos siguientes:

• actividades o sectores de actividad alas que les son de aplicación el régi-men de estimación objetiva delI.R.P.F. y el régimen especial simplifi-cado del I.V.A. (ganadería indepen-diente, carpintería, calderería, ferrete-ría, panaderías, bollerías, confecciónen serie de prendas de vestir, mueblesde madera, imprentas, albañilería, ins-talaciones y montajes, fontanería, ce-rrajería, pintura, yeso y escayola, char-cuterías, loterías, tiendas de electro-domésticos, comercio al por menor demateriales de construcción, fotografía,


Nº 129 • Enero de 2002 79 •

C uando

se desarrollan

varias actividades,

los regímenes

de estimación

objetiva y

estimación directa

son incompatibles

restaurantes de uno y dos tenedores,cafeterías, bares, hoteles de una y dosestrellas, talleres de reparación, trans-porte urbano y de viajeros y mercancí-as por carretera, autotaxis, mudanzas,autoescuelas, academias de idiomas,tintes y lavanderías, peluquerías, co-pisterías, etc...); y

• actividades o sectores de actividada las que les son de aplicación elrégimen de estimación objetiva delI.R.P.F. y el régimen especial de laagricultura, ganadería y pesca o eldel recargo de equivalencia delI.V.A. (actividades agrícolas, gana-deras y forestales, fruterías, verdu-lerías, carnicerías, pollerías, cas-querías, pescaderías, panaderías,bollerías, supermercados con su-perficie inferior a 400 metros cua-drados, tiendas de ropa, lencerías,mercerías, droguerías, perfumerías,tiendas de muebles, tiendas deelectrodomésticos, ferreterías, tien-das de regalos, ópticas, quioscosde prensa, jugueterías, zapaterías,armerías, floristerías, etc...).

Los Anexos de la Orden de 29 de no-viembre de 2001 establecen los procedi-mientos liquidatorios de los regímenes deestimación objetiva del I.R.P.F. y simplifica-do del I.V.A., distinguiendo entre “activida-des agrícolas, ganaderas y forestales” y“otras actividades”. En particular, el Anexo Icontiene las Instrucciones para la aplicaciónde los signos, índices o módulos a las acti-vidades que tengan el carácter de agrícolas,ganaderas o forestales; primero expone lasinstrucciones del I.R.P.F. y después las delI.V.A. El Anexo II hace otro tanto con las quedenomina “otras actividades”. Y, finalmen-te, el Anexo III recoge normas comunes aambos tipos de actividades.

2.2.1. ProcedimientosLiquidatorios

Examinaremos dichos procedimientosliquidatorios, siguiendo el orden de exposi-ción que utiliza la propia Orden reguladora.

A. ACTIVIDADES AGRICOLAS, GANA-DERAS Y FORESTALES

A.1.ACTIVIDADES AGRÍCOLAS, GANA-DERAS Y FORESTALES; RÉGIMENDE ESTIMACIÓN OBJETIVA DEL IM-PUESTO SOBRE LA RENTA DE LASPERSONAS FÍSICAS

El rendimiento neto resulta de la sumade los rendimientos netos que corres-ponden a cada una de las actividadesdesarrolladas. El proceso liquidatorioconsta de las siguientes fases:

1. Cálculo del rendimiento neto previo

El rendimiento neto previo se cuantificamultiplicando el volumen total de ingre-sos de la actividad (incluyendo el auto-consumo, las subvenciones corrienteso de capital y las indemnizaciones y lasprestaciones por incapacidad temporaly maternidad), por el “índice de rendi-miento neto”, especificado para cadaactividad (p.e., en el olivar, es el 0,32).En el supuesto de actividades en lasque se sometan productos naturales atransformación, elaboración o manu-factura, se multiplica el precio de mer-cado de los productos naturales utiliza-dos en el proceso por el “índice de ren-dimiento neto en el supuesto de trans-formación, elaboración o manufactura”(p.e., en el olivar, es el 0,42).

En caso de incendios, inundaciones,hundimientos o grandes averías en elequipo industrial, que supongan ano-malías o alteraciones graves en el desa-rrollo de la actividad, los interesadospueden solicitar la reducción de los sig-nos, índices o módulos, lo que minora-ría el “rendimiento neto previo”. Acredi-tada la efectividad de dichas alteracio-nes, la Administración Tributaria podráo no autorizar la reducción. Igualmentepuede autorizarse la reducción cuandoel titular de la actividad se encuentre ensituación de incapacidad temporal y notenga otro personal empleado. Tam-bién, excepcionalmente, el Ministerio

• 80 Nº 129 • Enero de 2002

La cuota anual

derivada

del régimen

simplificado

se incrementa

o se reduce en

el importe de las

cuotas devengadas

o soportadas o

satisfechas en

las operaciones

excluidas

del régimen

Novedades

Fiscales

de Hacienda puede autorizar la reduc-ción de los signos, índices o módulospara sectores de actividad o zonas ge-ográficas determinadas (art. 35.4.1 y 2R.I.R.P.F. y núm. 1 del Anexo III de laOrden de 29 de noviembre de 2000).

2. Reducción del rendimiento neto previo

Según establece la Disposición Adicio-nal Segunda de la orden de 29 de no-viembre, todas las actividades agrícolasy ganaderas (las forestales, no) puedenreducir el rendimiento neto previo co-rrespondiente a 2001 en el 35% del pre-cio de adquisición del gasóleo agrícolanecesario para su desarrollo, siempreque se cumplan dos requisitos:

• que aparezca debidamente docu-mentado en las facturas expedidascon motivo de dicha adquisición; y

• que se trate de adquisiciones efec-tuadas en el ejercicio 2001 docu-mentadas en facturas emitidas enel propio ejercicio.

3. Cálculo del rendimiento neto minorado

El rendimiento neto previo se minora enlas cantidades que, en concepto deamortización del inmovilizado, material einmaterial, correspondan a la deprecia-ción efectiva que sufran los distintoselementos por funcionamiento, uso, dis-frute u obsolescencia, entendiéndoseque tal depreciación es efectiva cuandola amortización sea lineal y se ajuste a latabla recogida en el Cuadro 2.

4. Cálculo del rendimiento neto de módulos

El rendimiento neto minorado semultiplica por los siguientes índicescorrectores:

• Utilización de medios de produc-ción ajenos en actividades agríco-las (sin considerar el suelo, salvoen los casos de aparcería y figurassimilares): el 0,75.

• Utilización de personal asalariado:cuando el coste del personal asalaria-do supere el 10% del volumen totalde ingresos, se aplica el 0,90; cuandosupere el 20%, el 0,85; el 30%, 0,80;y el 40%, 0,75; todo ello, siempre queno proceda la aplicación del índiceanterior, ya que son incompatibles.

• Cultivos realizados en tierras arren-dadas: el 0,90 sobre los rendimien-tos procedentes de ellas.

• Piensos adquiridos a terceros en ac-tividades ganaderas: el 0,75, excep-to en los casos de explotación inten-siva de ganado porcino de carne yavicultura, en que será del 0,95%.

• Agricultura ecológica (cfr. R.D.1852/1993, de 22 de octubre): 0,95%.

• Empresas cuyo rendimiento netominorado no supere 1.500.000,-pesetas anuales (9.015,18 euros) yno se tenga derecho a la reducciónde agricultores jóvenes o asalaria-dos agrarios: el 0,90.

• Índice único aplicable a las activi-dades forestales: el 0,80, cumplién-dose ciertas condiciones.


Nº 129 • Enero de 2002 81 •

Una empresa

es de reducida

dimensión cuando

el importe neto

de la cifra de

negocios del

período impositivo

inmediato anterior

es inferior a 3 M.

de euros

Coeficiente lineal PeríodoGrupo Elementos patrimoniales máximo (%) máximo (años)

1 Edificios y otras construcciones 5 40

2 Útiles, herramientas, equipos para el tratamiento de la información y sistemas y programas informáticos 40 5

3 Elementos de transporte y resto de inmovilizado material 25 8

4 Inmovilizado inmaterial 15 10

5 Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino 22 8

6 Ganado equino y frutales no cítricos 10 17

7 Frutales cítricos y viñedos 5 45

8 Olivar 3 80

CUADRO 2

5. Reducción por gastos extraordinarios

Ya hemos visto cómo, cuando se pro-ducen alteraciones graves del desarro-llo de la actividad causadas por incen-dios, inundaciones, hundimientos ograndes averías, puede solicitarse dela Administración tributaria la reduc-ción de los signos, índices o módulos.Pero, cuando éstas circunstancias uotras excepcionales determinan gastosextraordinarios ajenos al proceso nor-mal de ejercicio de la actividad, los in-teresados, directamente, pueden mi-norar el rendimiento neto resultante enel importe de dichos gastos; basta conponer las circunstancias en conoci-miento de la Administración o Delega-ción de Hacienda correspondiente asu domicilio fiscal en el plazo de treintadías a contar desde la fecha en que seproduzcan, aportando la justificacióncorrespondiente y haciendo mención,en su caso, de las indemnizacionesque correspondan; la AdministraciónTributaria se limitará a verificar la cer-teza de la causa que motiva la reduc-ción del rendimiento y el importe de lamisma (art. 35.4.3 R.I.R.P.F. y núm. 2del Anexo III de la Orden de 7 de fe-brero de 2000).

6. Reducción General

La reducción general del 7% o del12% mediando aumento de plantilla,establecida en el artículo 2 de la Ley55/1999, de 29 de diciembre, de Me-didas Fiscales, Administrativas y delOrden Social.(BOE de 30 de diciem-bre), que ha existido en 1999 y 2001,ya no tiene aplicación en 2001.

7. Reducción de los agricultores jóvenes

Los agricultores jóvenes o asalariadosagrarios pueden reducir el rendimien-to neto de módulos en un 25% duran-te los períodos impositivos cerradosdurante los cinco años siguientes a suprimera instalación como titulares deuna explotación prioritaria, si acredi-

tan la realización de un plan de mejo-ra de la explotación (Ley 19/1995, de4 de julio, de Modernización de lasExplotaciones Agrarias).

8. Ganancias y pérdidas patrimoniales

Hasta 1998 el tratamiento fiscal de lasganancias y pérdidas patrimonialesderivadas de elementos afectos a ac-tividades en estimación objetiva debíaadicionarse al rendimiento de la acti-vidad. Sin embargo, a partir de 1999,se integran normalmente con las res-tantes ganancias y pérdidas patrimo-niales del contribuyente.

En esta materia, hay una singulari-dad relevante. Se trata del régimenfiscal de las ganancias patrimonialesderivadas de la transmisión de de-terminadas fincas rústicas y explota-ciones agrarias, establecido en laDisposición Adicional Sexta de laLey 19/1995, de 4 de julio, de mo-dernización de las ExplotacionesAgrarias (B.O.E. de 5 de julio), desa-rrol lado por el Real Decreto660/1996, de 19 de abril (B.O.E. de26 de abril), modificado por la Dis-posición Transitor ia Sexta delR.I.R.P.F. y prorrogado para losaños 2000 y 2001 por la DisposiciónTransitor ia Sépt ima de la Ley14/2000, ya citada. En síntesis, el ré-gimen tiene las siguientes caracte-rísticas:

• el transmitente ha de estar sujeto al“régimen de módulos”;

• la ganancia patrimonial se reduceen un 7,14% por cada año de per-manencia que exceda de dos, que-dando no sujeta cuando el períodode permanencia excede de 15años;

• el importe de las transmisiones rea-lizadas en dicho período no puedesuperar los 50 millones de pesetas;y

• 82 Nº 129 • Enero de 2002

La libertad de

amortización es

incompatible con

la bonificación

por actividades

exportadoras,

con el régimen de

diferimiento por

reinversión

de beneficios

extraordinarios y

con el de exención

por reinversión

Novedades

Fiscales

• la finca o explotación transmitidaha de ser destinada por el adqui-rente a la constitución o consolida-ción de una explotación agrícolaprioritaria.

9. Reducción prevista en el artículo 30de la Ley del I.R.P.F.

Los rendimientos netos con un perío-do de generación superior a dos años ylos obtenidos de forma notoriamente irre-gular en el tiempo se reducen en un 30por 100.

10. Deducción para el fomento de las tec-nologías de la información y de la co-municación (art. 33 bis L.I.S., redacc.Ley 6/2000)

La Disposición Adicional Segunda dela Ley 14/2000, de 29 de diciembre,de Medidas fiscales, administrativas ydel orden social, establece la posibili-dad de aplicar aquí esta deducciónpropia del régimen especial de em-presas de reducida dimensión del Im-puesto sobre Sociedades, a cuya ex-posición nos remitimos.

A.2.ACTIVIDADES AGRÍCOLAS, GANA-DERAS Y FORESTALES; RÉGIMENSIMPLIFICADO DEL IMPUESTOSOBRE EL VALOR AÑADIDO

A modo de advertencia previa, ha dedecirse que, según dispone el artículo123.1 de la Ley del impuesto, las si-guientes operaciones quedan, en todocaso, excluidas del régimen simplifica-do del I.V.A. (las cuotas correspondien-tes se añaden o se deducen, según co-rresponda, del importe de la cuotaanual derivada de este régimen):

a) Las adquisiciones intracomunita-rias de bienes;

b) Operaciones que dan lugar a la in-versión del sujeto pasivo, lo que, engeneral, sucede en los siguientessupuestos (art. 84.1.2º L.I.V.A.):

b.1) Operaciones efectuadas porpersonas no establecidas enel territorio de aplicación delimpuesto; y

b.2) Entregas de oro.

c ) Las entregas de activos fijosmateriales y las transmisionesde activos fijos inmateriales;

d) Las adquisiciones o importacio-nes de activos fijos materiales einmateriales; y

e) Las importaciones de bienes,cuya liquidación se efectúa conarreglo a las normas generalesestablecidas para ellas.

La cuota derivada de este régimenespecial del I.V.A. resulta de la suma delas cuotas que correspondan a cada unade las actividades que se ejerzan, inclui-das en el régimen simplificado. En lacuantificación de éstas han de seguirselas siguientes fases:

1. Cuota devengada por operacionescorrientes

Tratándose de actividades en que serealice la entrega de productos natu-rales o los trabajos, servicios y activi-dades accesorios, se obtiene multipli-cando el volumen total de ingresos,excluidas las subvenciones corrienteso de capital, las indemnizaciones asícomo el I.V.A. y, en su caso, el recar-go de equivalencia, de cada uno delos cultivos o explotaciones por el “ín-dice de cuota devengada por opera-ciones corrientes” que corresponda.Tratándose de actividades en las quese sometan los productos naturales atransformación, elaboración o manu-factura, se obtiene multiplicando elvalor de los productos naturales utili-zados en el proceso, a precio de mer-cado, por el “índice de cuota deven-gada por operaciones corrientes” co-rrespondiente.


83 •

Tratándose

de empresas de

reducida

dimensión,

sí se admite la

dotación "global"

de hasta el 1 por

100 sobre

los deudores

existentes a

la conclusión del

período impositivo

Nº 129 • Enero de 2002

Novedades

Fiscales

Del mismo modo que en el I.R.P.F.,también existe en el I.V.A. la posibili-dad de reducir los índices, signos ymódulos en ciertos casos extraordi-narios (incendios, etc... o incapacidadtemporal), así como, excepcionalmen-te, para sectores o zonas determina-das (art. 38.3 y 4 R.I.V.A. y núm. 1 delAnexo III de la Orden de 29 de no-viembre de 2000).

2. Diferencia entre la cuota devengada ylas cuotas soportadas o satisfechaspor operaciones corrientes

De la cuota devengada por operacio-nes corrientes, en general, se deducelo siguiente:

• las cuotas soportadas o satisfe-chas por la adquisición o importa-ción de bienes y servicios distintosde los activos fijos; y,

• el 1 por 100 del importe de la cuotadevengada por operaciones co-rrientes, en concepto de cuotas so-portadas de difícil justificación.

Entre las reglas especiales destaca laque establece la no deducibilidad delas cuotas soportadas por los servi-cios de desplazamiento o viajes, hos-telería y restauración en el supuestode sujetos pasivos que desarrollan laactividad en “local determinado”, en-tendiéndose por tal los bienes inmue-bles e instalaciones que integren lasinstalaciones, no teniendo tal consi-deración los almacenes o depósitoscerrados al público.

3. Cuota derivada del régimen simplificado

El resultado de deducir de la cuota de-vengada por operaciones corrientes lascuotas soportadas o satisfechas poroperaciones corrientes, será la cuotaderivada del régimen simplificado.

4. Cuota derivada de la liquidación delI.V.A. en régimen simplificado (a in-gresar/compensar/devolver)

La cuota anual derivada del régimensimplificado se incrementa o se redu-ce en el importe de las cuotas deven-gadas o soportadas o satisfechas enlas operaciones excluidas del régi-men, antes expuestas.

B. OTRAS ACTIVIDADES NO AGRÍCO-LAS, GANADERAS Y FORESTALES

B.1.OTRAS ACTIVIDADES NO AGRÍCO-LAS, GANADERAS Y FORESTALES;RÉGIMEN DE ESTIMACIÓN OBJE-TIVA DEL IMPUESTO SOBRE LARENTA DE LAS PERSONAS FÍSI-CAS

El rendimiento neto resulta de la sumade los rendimientos netos que corres-ponden a cada una de las actividadesdesarrolladas. El proceso liquidatorioconsta de las siguientes fases:

1. Cálculo del rendimiento neto previo

El rendimiento neto previo es la sumade las cuantías correspondientes a los

signos o módulos previstos para la ac-tividad (p.e., personal asalariado, po-tencia eléctrica, longitud de barra, su-perficie del local,...). La cuantía de cadasigno o módulo, a su vez, se calculamultiplicando la cantidad (pesetas oeuros) asignada a cada unidad (p.e.,persona, Kw/h contratado, metro, me-tro cuadrado,...) por el número de uni-dades empleadas, utilizadas o instala-das realmente en la actividad.

Damos aquí por repetido lo expuestoen relación con la reducción de los ín-dices, signos y módulos en casos ex-traordinarios o excepcionales.

2. Cálculo del rendimiento neto minorado

El rendimiento neto previo se minoraen el importe de los incentivos al em-pleo y la inversión:

• Los incentivos al empleo son la re-ducción por incremento de perso-nas asalariadas (coeficiente reduc-tor del 0,40 aplicable sobre la dife-rencia de unidades del módulo“personal asalariado”) y la reduc-ción por tramos del número de uni-dades del módulo (hasta 1, un coe-ficiente reductor del 0,10; entre1,01 y 3, un 0,15; entre 3,01 y 5, un0,20; entre 5,01 y 8, un 0,25; y másde 8, un 0,30); con la suma de coe-ficientes de ambas reducciones seobtiene el coeficiente de minora-ción, que se multiplica por el “ren-dimiento anual por unidad antes deamortización” correspondiente almódulo “personal asalariado”.

• La minoración por incentivos a la in-versión consiste, sencillamente, enla deducción de las cantidades quecorrespondan en concepto de amor-tización del inmovilizado, material oinmaterial. Vale aquí lo dicho másarriba para las actividades agrícolas,ganaderas y forestales, en relacióncon la aplicación de la tabla deamortización, aunque, en este caso,

• 84

L a base

imponible

de la empresa

de reducida

dimensión

se descompone

en dos tramos


los últimos cuatro renglones, obvia-mente, no tienen aplicación. Sin em-bargo, la regulación de esta materiatiene aquí una singularidad relevan-te: los elementos de inmovilizadomaterial nuevos, puestos a disposi-ción del contribuyente en el ejercicio,cuyo valor unitario no exceda de100.000,- pesetas (601,01 euros),pueden amortizarse libremente has-ta el límite de 500.000,- pesetasanuales (3.005,06 euros).

3. Cálculo del rendimiento neto de mó-dulos

Sobre el rendimiento neto minoradose aplican, cuando corresponde, lossiguientes índices correctores, obte-niéndose el rendimiento neto de mó-dulos:

a) Índices correctores especiales, quesólo se aplican en cuatro activida-des (comercio al por menor deprensa, revistas y libros en la víapública; transporte por autotaxi;transporte urbano colectivo y deviajeros por carretera; y transportede mercancías por carretera y ser-vicios de mudanzas).

b) Índices correctores generales,que son aplicables cuando concu-rran las circunstancias señaladasen cada caso; veámoslos con másdetalle:

b.1) Índice corrector para empre-sas de pequeña dimensión,establecido en función del nú-mero de habitantes del muni-cipio de mayor tamaño entrelos que se desarrolla la activi-dad (hasta 2.000 habitantes,0,70; de 2.001 hasta 5.000habitantes, 0,75; y más de5.000, 0,80), y que se aplicacuando se dan las siguientescuatro circunstancias:

— el titular es una persona física;

— la actividad se ejerce en unsolo local;

— no se dispone de más de un ve-hículo afecto a la actividad y és-te no supera los 1.000 kilogra-mos de capacidad de carga; y,

— no se tiene personal asalaria-do; pero, si se tienen no másde dos trabajadores, tambiénestá previsto un índice, aun-que con efecto corrector me-nor (0,90, cualquiera que seala población del municipio).

b.2) Índice corrector de tempora-da, establecido en función dela duración de la temporada(hasta 60 días, 1,50; de 61 a120 días, 1,35; y de 121 a 180días, 1,25), aplicable cuandola actividad tenga la conside-ración de actividad de tempo-rada, lo que sucede cuandohabitualmente sólo se desa-rrollan durante ciertos días alaño, continuos o alternos,siempre que el total no exce-da de 180 días por año.

b.3) Índice corrector de exceso;sólo en relación con ciertasactividades, cuando el rendi-miento neto minorado o, en sucaso, rectificado por la aplica-ción de los índices anteriores,resulte superior a las cuantíasque se señalan en cada caso,al exceso de dichas cuantíasse le aplica el índice 1,30.

b.4) Índice corrector por inicio denuevas actividades (-0,80 elprimer ejercicio y -0,90 el se-gundo), cuya aplicación pro-cede cuando se cumplan lassiguientes circunstancias:

— que se trate de nuevas activida-des cuyo ejercicio se inicie apartir del 1 de enero de 2000;

— que no se trate de actividadesde temporada;

— que no se hayan ejercido an-teriormente bajo otra titulari-dad o calificación; y,

— que se realicen en local o es-tablecimiento dedicados ex-clusivamente a dicha activi-dad, con total separación delresto de actividades empresa-riales o profesionales que, ensu caso, pudiera realizar elcontribuyente.

4. Reducción por gastos extraordinarios

El régimen de reducciones extraordina-rias ya expuesto (art. 35.4 R.I.R.P.F. yAnexo III de la Orden de 7 de febrero


85 •

L a LIS mantuvo

para las PYMES el

régimen de

exención por

reinversión


de 2000) se aplica también en todas lasactividades sean o no agrícolas, gana-deras y forestales.

5. Reducción General

La reducción general del 7% o del12% mediando aumento de plantilla,establecida en el artículo 2 de la Ley55/1999, de 29 de diciembre, de Me-didas Fiscales, Administrativas y delOrden Social (BOE de 30 de diciem-bre), que ha existido en 1999 y 2001,ya no tiene aplicación en 2001.

6. Incremento por otras percepcionesempresariales

Finalmente, el rendimiento neto demódulos se incrementará por otras

percepciones empresariales, como lassubvenciones corrientes y de capital.Las prestaciones percibidas de la Se-guridad Social por incapacidad tempo-ral, maternidad, riesgo durante el em-barazo o invalidez provisional, tributancomo rendimientos del trabajo (núm. 3del Anexo III de la Orden de 29 de no-viembre de 2000, no aplicable a las ac-tividades agrícolas, ganaderas y fores-tales, en las que, como hemos visto,estos conceptos se incluyen en el ren-dimiento neto previo; cfr. núm. 2.1,Instrucc. I.R.P.F., Anexo I).

7. Ganancias y pérdidas patrimoniales

Hasta 1998 el tratamiento fiscal de lasganancias y pérdidas patrimoniales de-rivadas de elementos afectos a activi-dades en estimación objetiva debíaadicionarse al rendimiento de la activi-dad. Sin embargo, a partir de 1999, seintegran normalmente con las restantesganancias y pérdidas patrimoniales delcontribuyente. Igualmente, desde 1999las transmisiones de licencias de taxireciben este mismo tratamiento.

8. Reducción prevista en el artículo 30de la Ley del I.R.P.F.

Los rendimientos netos con un perío-do de generación superior a dos añosy los obtenidos de forma notoriamen-te irregular en el tiempo se reducenen un 30 por 100.

9. Deducción para el fomento de las tec-nologías de la información y de la co-municación (art. 33 bis L.I.S., redacc.Ley 6/2000)

La Disposición Adicional Segunda dela Ley 14/2000, de 29 de diciembre,de Medidas fiscales, administrativas ydel orden social, establece la posibili-dad de aplicar aquí esta deducciónpropia del régimen especial de em-presas de reducida dimensión del Im-puesto sobre Sociedades, a cuya ex-posición nos remitimos.

B.2.OTRAS ACTIVIDADES NO AGRÍCO-LAS, GANADERAS Y FORESTALES;RÉGIMEN SIMPLIFICADO DEL IM-PUESTO SOBRE EL VALOR AÑADI-DO

También procede aquí la advertenciaprevia, relativa a las operaciones ex-cluidas del régimen, realizada en elapartado correspondiente a las activi-dades agrícolas, ganaderas y foresta-les; a él nos remitimos.

La cuota derivada de este régimenespecial no es sino la suma de lascuotas de todas las actividades inclui-das, cuya determinación particular serealiza en las siguientes fases:

1. Cuota devengada por operacionescorrientes

Es la suma de las cuantías de los mó-dulos previstos para la actividad, cal-culadas multiplicando la cantidadasignada a cada uno de ellos por elnúmero de unidades del mismo em-pleadas, utilizadas o instaladas.

Debe repetirse aquí lo dicho en rela-ción con la reducción de los índices,signos y módulos en casos extraordi-narios o excepcionales.

2. Diferencia entre la cuota devengada ylas cuotas soportadas por operacio-nes corrientes

Sirve aquí todo lo dicho para las activida-des agrícolas, ganaderas y forestales,con la única salvedad de que, en este ca-so, para determinar qué ha de entender-se por “local determinado”, hay una re-misión concreta a la normativareguladora del Impuesto sobre Activida-des Económicas; recordemos que, ésta,considera como tal las edificaciones,construcciones e instalaciones que seutilicen para cualquier actividad empre-sarial o profesional y las superficies, cu-biertas o sin cubrir, abiertas o no al públi-co, que se destinen a dicha utilización.

• 86 Nº 129 • Enero de 2002

L a fiscalidad

de la PYME

está constituída

por una

diversidad de

regulaciones

Novedades

Fiscales

3. Cuota derivada del régimen simplifi-cado

Será la mayor de las dos cantidadessiguientes:

• la diferencia que resulta de entre lacuota devengada y la cuota sopor-tada por operaciones corrientes,según hemos expuesto; y,

• la cuota mínima por operacionescorrientes, resultante de aplicar elporcentaje establecido al efectopara cada actividad sobre la cuo-ta devengada por operaciones co-rrientes, incrementada en el im-porte de las cuotas del I.V.A., otributo similar, que hayan sido de-vueltas al sujeto pasivo en el ejer-cicio, y que correspondan a bie-nes o servicios adquiridos paraser utilizados en el desarrollo dela actividad acogida al régimensimplificado.

En las actividades de temporada, am-bas magnitudes se multiplican por elíndice corrector que corresponda se-gún su duración (60, 120 o 180 días).

4. Cuota derivada de la liquidación delI.V.A. en régimen simplificado (a in-gresar/compensar/devolver)

La cuota anual derivada del régimensimplificado se incrementa o se redu-ce en el importe de las cuotas deven-gadas o soportadas o satisfechas enlas operaciones excluidas del régi-men, antes expuestas.

2.3. Régimen fiscal especialde las empresas de reducidadimensión en el impuestosobre sociedades

Los artículos 122 a 127 de la ley delImpuesto sobre Sociedades y 40 a 45 delReal Decreto 537/1997, por el que seaprueba su reglamento de desarrollo, es-tablecen los beneficios tributarios que

constituyen el régimen fiscal de las em-presas de reducida dimensión. Aunquelos beneficios de este régimen no se cir-cunscriben a los sujetos pasivos del Im-puesto sobre Sociedades. En efecto, lossujetos pasivos del I.R.P.F. que desarro-llan actividades económicas determinan-do el rendimiento neto por el régimen deestimación directa, en cualquiera de susdos modalidades, pueden acogerse a losbeneficios fiscales establecidos para lasempresas de reducida dimensión.

Según establece el artículo 122 de laL.I.S., en la redacción introducida por elReal Decreto-Ley 3/2000 y la Ley 6/2000,se entiende que una empresa es de redu-cida dimensión cuando el importe netode la cifra de negocios del período impo-sitivo inmediato anterior es inferior a 3 mi-llones de euros (499.158.000 pesetas).Anteriormente, este importe ascendía a250.000.000,- pesetas; y hemos vistomás arriba que, para 2002, está proyecta-da su elevación a 5 millones de euros(831.930.008,- pesetas).

Cuando la entidad es de nueva crea-ción, el importe de la cifra de negocios seha de referir al primer período impositivoen que se desarrolle efectivamente la ac-tividad. Si el período impositivo inmediatoanterior hubiese tenido una duración infe-rior al año, o la actividad se hubiese de-sarrollado durante un plazo también infe-rior, el importe neto de la cifra de nego-cios se ha de elevar al año.

Cuando la entidad forma parte de ungrupo de sociedades en el sentido del artí-culo 42 del Código de Comercio el importeneto de la cifra de negocios se ha de refe-rir al conjunto de entidades pertenecientesal grupo. Igualmente, se ha de aplicar estecriterio cuando una persona física por sísola o conjuntamente con otras personasfísicas unidas por vínculos de parentescoen línea directa o colateral, consanguíneao por afinidad, hasta el segundo grado in-clusive, se encuentren con relación a otrasentidades de las que sean socios en algu-no de los casos a que se refiere el artículo

42 del Código de Comercio. Recordemosque, según dispone el artículo 42 del Códi-go de Comercio, toda sociedad mercantilesta obligada a formular las cuentas anua-les y el informe de gestión consolidadoscuando, siendo socio de otra sociedad, seencuentre con relación a ésta en algunode los casos siguientes:

• posea la mayoría de los derechos devoto;

• tenga la facultad de nombrar o dedestituir a la mayoría de los miembrosdel órgano de administración;

• pueda disponer, en virtud de acuer-dos celebrados con otros socios, dela mayoría de los derechos de voto; o

• haya nombrado exclusivamente consus votos la mayoría de los miembrosdel órgano de administración, que de-sempeñen su cargo en el momentoen que deban formularse las cuentas


Nº 129 • Enero de 2002 87 •

E l Impuesto

sobre Actividades

económicas tiene

presente el

tamaño o

dimensión de la

empresa

consolidadas y durante los dos ejerci-cios inmediatamente anteriores.

Tratándose de sujetos pasivos delI.R.P.F. que desarrollan actividadeseconómicas, para determinar el importeneto de la cifra de negocios ha de tener-se en cuenta el conjunto de actividadeseconómicas ejercidas por el contribu-yente (segundo párrafo del art. 26.1L.I.R.P.F.).

El trato de favor dispensado a las em-presas de reducida dimensión consisteen diferir o reducir su carga impositiva.Veamos como se instrumenta.

2.3.1. Medidas que permitendiferir la carga impositiva porel impuesto sobre sociedadesa las empresas de reducidadimensión

a). Libertad de amortizaciónrespecto de los elementos delinmovilizado material nuevos, cuandosu entrada en funcionamiento vaacompañada de creación deempleo (art. 123 L.I.S.)

Los elementos nuevos del inmovili-zado material puestos a disposición del

sujeto pasivo en el período impositivoen el que se tiene la calificación de em-presa de reducida dimensión, gozan delibertad de amortización siempre que,durante los 24 meses siguientes a la fe-cha de inicio del período impositivo enque los bienes adquiridos entren en fun-cionamiento, la plantilla media total dela empresa se incremente respecto de laplantilla media de los 12 meses anterio-res y dicho incremento se mantenga du-rante un período adicional de otros 24meses. La cuantía de la inversión quepuede beneficiarse del régimen de liber-tad de amortización es la que resulta demultiplicar la cifra de 15 millones de pe-setas por el referido incremento calcula-do con dos decimales. Por otra parte, lalibertad de amortización es incompatiblecon la bonificación por actividades ex-portadoras, con el régimen de diferi-miento por reinversión de beneficios ex-traordinarios y con el de exención porreinversión, que, eventualmente, puederesultar aplicable en virtud de la dispo-sición transitoria 9ª de la Ley 50/1998,como vemos más adelante.

Conviene no olvidar que, en la con-tabilidad, sólo debe registrarse la depre-ciación de los elementos librementeamortizados; por lo tanto, la base impo-nible del ejercicio se determinará trasrealizar un ajuste extracontable negativo(disminución del resultado contable) porel exceso de amortización debido al be-neficio fiscal; y, paralelamente, todos ycada uno de los ejercicios que restanhasta la total amortización contable delelemento, deberá hacerse el correspon-diente ajuste extracontable positivo (cfr.art. 10.3 L.I.S.).

b). Libertad de amortizaciónrespecto de los elementos delinmovilizado material nuevos deescaso valor (art. 124 L.I.S.)

Los elementos nuevos del inmovilizadomaterial puestos a disposición del sujetopasivo en el período impositivo en el quese tiene la calificación de empresa de redu-

cida dimensión, cuyo valor unitario (preciode adquisición más gastos adicionales a lacompra) no excede de 100.000- pesetas,pueden amortizarse libremente, hasta el lí-mite de 2 millones de pesetas.

c) Amortización acelerada “general”(art. 125 L.I.S.)

Los elementos nuevos del inmovili-zado material, así como los elementosdel inmovilizado inmaterial, puestos adisposición del sujeto pasivo en el perí-odo impositivo en el que se tiene la cali-ficación de empresa de reducida dimen-sión, pueden amortizarse en función delcoeficiente que resulta de multiplicarpor 1,5 el coeficiente de amortización li-neal máximo previsto en las tablas deamortización oficiales. Este régimen deaceleración de las amortizaciones escompatible con cualquier beneficio fis-cal que pudiera proceder.

d). Amortización acelerada especialpara elementos patrimonialesobjeto de reinversión (art. 127L.I.S.)

Para los períodos impositivos inicia-dos a partir de 1 de enero de 1999, la Ley50/1998 derogó el régimen de exenciónpor reinversión de las rentas, hasta 50 mi-llones de pesetas, obtenidas, por las em-presas de reducida dimensión, en latransmisión onerosa de elementos del in-movilizado material afectos a actividadeseconómicas. En su lugar, y sin el límite de50 millones de pesetas, estableció la po-sibilidad de amortizar aceleradamente loselementos, de igual naturaleza, en los quese materialice dicha reinversión, siempreque ésta tenga lugar en el período impo-sitivo en el que se tiene la calificación deempresa de reducida dimensión. En es-tos casos, la amortización podía realizar-se en función del coeficiente que resultade multiplicar por 2,5 el coeficiente deamortización lineal máximo previsto enlas tablas de amortización oficiales. Pero,con efectos para los períodos impositivosque se inicien a partir del 24 de junio de

• 88 Nº 129 • Enero de 2002

L os primeros 15

millones de

pesetas tributan al

tipo de gravamen

reducido del 30%

Novedades

Fiscales

2000, fecha de la entrada en vigor del Re-al Decreto-Ley 3/2000, dicho coeficientese ha elevado a 3.

e). Dotación global de laprovisión por insolvencias(art. 126 L.I.S.)

En síntesis, cualquiera que sea la di-mensión de la empresa, no son deducibleslas provisiones por insolvencia de los deu-dores si las deudas están garantizadas oafianzadas, o han sido renovadas o prorro-gadas o si son de personas o entidadesvinculadas; tampoco son deducibles lasdotaciones basadas en estimaciones glo-bales del riesgo de insolvencias de clien-tes y deudores (art. 12.2 L.I.S.). Sin embar-go, tratándose de empresas de reducidadimensión, sí se admite la dotación “glo-bal” de hasta el 1 por 100 sobre los deu-dores existentes a la conclusión del perío-do impositivo en el que se tiene la califica-ción de empresa de reducida dimensión.

f). Mayor deducibilidad fiscal de lascuotas de arrendamiento financiero(art. 128.6 L.I.S.)

Recordemos aquí que las cuotas dearrendamiento financiero se descompo-nen en dos tramos:

1. la parte que corresponde a la recupe-ración del coste del bien por la enti-dad arrendadora, excluido el valor dela opción de compra; y

2. la carga financiera.

En general, tratándose de contratoscon opción de compra que recaen sobrebienes muebles o inmuebles afectos a lasactividades empresariales del arrendata-rio, con una duración mínima de dos añossi se trata de muebles o diez si de inmue-bles o establecimientos industriales, y,cumpliéndose, que las cuotas aparecenexpresadas en el contrato diferenciandosus dos tramos, el gasto fiscal está cons-tituido por el componente financiero, entodo caso, y también por el componente

de recuperación del coste del bien, perocon el límite máximo del duplo del coefi-ciente de amortización lineal según tablasde amortización oficialmente aprobadas.Pues bien, si el arrendatario es una em-presa de reducida dimensión, este últimolímite máximo pasa del doble al triple (“elduplo multiplicado por 1,5”, en palabrasde la Ley). No obstante, recuérdese tam-bién que, si el contrato tiene por objetoterrenos, solares y otros activos no amor-tizables, este segundo componente no esdeducible; y que, tratándose de bienesparcialmente amortizables, se ha de aten-der a la proporción que corresponda.

2.3.2. Medidas que permitenreducir la carga impositiva porel impuesto sobre sociedadesa las empresas de reducidadimensión

a). Exención por reinversión de lasrentas derivadas de transmisionesonerosas de elementos delinmovilizado material afecto a laexplotación económica, realizadasantes de 1 de enero de 1999 (art.127 L.I.S., redacc. anterior a la Ley50/1998; y disp. adic. 9ª de dichaley)

En general, para facilitar la renova-ción de los activos empresariales, laL.I.S., en su artículo 21, establece un ré-gimen de diferimiento (no de exención,como había anteriormente) de la tributa-ción de las rentas obtenidas en lastransmisiones onerosas (las lucrativas,no). Sin embargo, para las empresas dereducida dimensión, la L.I.S. mantuvo elrégimen de exención por reinversión delas rentas obtenidas por la transmisiónonerosa de elementos del inmovilizadomaterial afecto a la explotación econó-mica, hasta 50 millones de pesetas. Yahemos visto cómo la Ley 50/1998 susti-tuyó este beneficio fiscal por un régimende amortización acelerada cualificada.Sin embargo, el régimen de exenciónpor reinversión todavía se aplica transi-toriamente para las transmisiones reali-

zadas antes de 1 de enero de 1999, auncuando la reinversión se realice en perí-odos iniciados con posterioridad (cfr.disp. transit. 9ª de la Ley 50/1998).

b) Tipo de gravamen reducido

La base imponible de la empresa dereducida dimensión se descompone endos tramos. Los primeros 15 millonesde pesetas tributan al tipo de gravamenreducido del 30%; y el resto de baseimponible, al tipo general (35%). Cuan-do el período impositivo tiene una dura-ción inferior al año, la parte de base im-ponible que tributa al tipo del 30% es laresultante de aplicar a 15 millones depesetas la proporción en la que se ha-llan el número de días del período impo-sitivo entre trescientos sesenta y cinco


Nº 129 • Enero de 2002 89 •

E l resto de base

imponible tributa

al tipo general del

35%

días, o la base imponible del períodoimpositivo cuando ésta es inferior (art.127 bis L.I.S.).

c). Deducción para el fomento delas tecnologías de la información yde la comunicación (art. 33 bisL.I.S., redacc. Ley 6/2000)

Con efectos para los períodos impo-sitivos que se inicien a partir de 25 dejunio de 2000, fecha de la entrada en vi-gor del Real Decreto-Ley 3/2000, lasempresas de reducida dimensión pue-den practicar una nueva deducción en lacuota íntegra del 10 por 100 del importede las siguientes inversiones y gastosdel período relacionados con la mejorade su capacidad de acceso y manejo deinformación de transacciones comercia-les a través de Internet, así como con lamejora de sus procesos internos me-diante el uso de tecnologías de la infor-mación y de la comunicación:

c1) Acceso a Internet, que incluye:

• adquisición de equipos y termina-les, con su “software” y periféricosasociados, para la conexión a In-ternet y acceso a facilidades de co-rreo electrónico;

• adquisición de equipos de comuni-caciones específicas para conectarredes internas de ordenadores aInternet;

• instalación e implantación de di-chos sistemas; y

• formación del personal de la em-presa para su uso.

c2) Presencia en Internet, que incluye:

• adquisición de equipos, con “soft-ware” y periféricos asociados, parael desarrollo y publicación de pági-nas y portales “web”;

• realización de trabajos, internos ocontratados a terceros, para el di-seño y desarrollo de páginas y por-tales “web”;



c3) Comercio electrónico, que incluye:

• adquisición de equipos con su “soft-ware” y periféricos asociados, para laimplantación de comercio electrónicoa través de Internet con las adecua-das garantías de seguridad y confi-dencialidad de las transacciones;

• adquisición de equipos con su“software” y periféricos asociados,para la implantación de comercioelectrónico a través de redes cerra-das formadas por agrupaciones deempresas clientes y proveedores;



c4) Incorporación de las tecnologías de lainformación y de las comunicaciones alos procesos empresariales, que incluirá:

• adquisición de equipos y paquetesde “software” específicos para lainterconexión de ordenadores, laintegración de voz y datos y la cre-ación de configuraciones Intranet;

• adquisición de paquetes de “soft-ware” para aplicaciones a procesosespecíficos de gestión, diseño yproducción;



Esta deducción es incompatible paralas mismas inversiones o gastos con lasdemás “deducciones para incentivar larealización de determinadas actividades”(arts. 33 y sig. de la L.I.S.). Además, laparte de inversión o del gasto financiadacon subvenciones no da derecho a la de-ducción.

2.4. Otras regulacionesfiscales específicas paraPYMES

2.4.1 Régimen especial de laagricultura, ganadería y pescaen el impuesto sobre el valorañadido

La dificultad que supondría para lamayoría de los agricultores, ganaderos ypescadores el cumplimiento de las obli-gaciones propias del régimen general delImpuesto sobre el Valor Añadido justificael establecimiento de este peculiar régi-men de exención plena, según el cual no

• 90 Nº 129 • Enero de 2002

L a ausencia de

repercusión del

impuesto implica

la imposibilidad

de deducir

normalmente las

causas soportadas

Novedades

Fiscales

se tiene la obligación de liquidar, reper-cutir ni pagar el impuesto, salvo si se tra-ta de entregas de bienes inmuebles, im-portaciones y adquisiciones intracomuni-tarias de bienes y en los supuestos de in-versión del sujeto pasivo. La ausencia derepercusión del impuesto implica la im-posibilidad de deducir normalmente lascuotas soportadas. Por ello, se atribuyea los sujetos pasivos sometidos a esterégimen especial el derecho a una com-pensación a tanto alzado. En general, elreintegro de la compensación se efectúapor los adquirentes, mediante recibo du-plicado, en el momento en que tienen lu-gar las entregas de productos o presta-ciones de servicios accesorios. Conefectos a partir de 7 de octubre de 2000(entrada en vigor del Real Decreto-Ley10/2000, ya citado), esta compensación,que se cuantificaba hasta ahora en el 5por 100 del precio de venta de los pro-ductos obtenidos en las explotaciones, ode los servicios accesorios incluidos enel régimen, pasa a situarse en el 8 por100 para los productos y servicios de ex-plotaciones agrícolas y forestales y en el7 por 100 para los productos y serviciosde las explotaciones ganaderas y pes-queras (art. 130 L.I.V.A.).

El régimen es de renuncia voluntaria.Más arriba hemos visto cómo la renunciaal mismo implica la renuncia, en elI.R.P.F., al régimen de estimación objeti-va, y viceversa.

En principio, están incluidos en el ré-gimen todos los agricultores, ganaderoso pescadores, que no sean sociedadesmercantiles, sociedades cooperativas osociedades agrarias de transformación, yque obtienen directamente productos na-turales, vegetales o animales de sus culti-vos, explotaciones o capturas, para sutransmisión a terceros (arts. 124 a 126L.I.V.A.). Sin embargo, quedan excluidoscuando concurre alguna de las siguientescircunstancias (art. 43 R.I.V.A.):

• el volumen de operaciones relativas aactividades comprendidas en el régi-

men especial, realizadas en el año in-mediato anterior, supera un importeglobal de 50 millones de pesetas; y

• la totalidad de las operaciones, tribu-ten o no por el régimen especial, reali-zadas en el año inmediato anterior,supera un importe global de 75 millo-nes de pesetas.

2.4.2. Régimen especial delrecargo de equivalencia en el impuesto sobre el valorañadido

Para liberar a los comerciantes minoris-tas del cumplimiento de las obligacionesformales del impuesto, se impone a susproveedores la obligación de repercutir,junto con la cuota ordinaria del I.V.A., el re-cargo de equivalencia”, llamado así porque“equivale” al impuesto en la fase minorista.La cuantía del recargo se determina apli-cando a la misma base imponible que re-sulta para el gravamen normal de la opera-ción, el tipo del 4%, si se trata de operacio-nes que tributan al tipo general del I.V.A.; sitributan al tipo reducido, el tipo del recargoes el 1%; y si lo hacen al superreducido, el0,50% (art. 161 L.I.V.A.).

El régimen no es renunciable, es obli-gatorio, y se aplica a todas las personasfísicas (o entidades en régimen de atribu-ción de rentas en el I.R.P.F. en la que to-dos sus miembros son personas físicas)que tengan la consideración de minoris-tas (en general, son minoristas quienesrealizan con habitualidad entregas de bie-nes o semovientes sin haberlos sometidoa proceso alguno de fabricación, elabora-ción o manufactura, por sí mismos o porterceros; cfr. art. 149 L.I.V.A.), y que nocomercien con bienes expresamente ex-ceptuados (embarcaciones, aviones, jo-yas, peletería, arte, antigüedades, maqui-naria industrial, materiales de construc-ción,...; cfr. art. 59.2 R.I.V.A.).

Con efectos desde el 1 de enero de2000, fue derogado el régimen especial dedeterminación proporcional de las bases

imponibles (arts. 150 y sig. L.I.V.A.), queera aplicable a minoristas con volumen deventas hasta 100 millones de pesetas; conello, el régimen del recargo de equivalenciaha quedado en solitario como el único apli-cable en el comercio al por menor.

2.4.3. Exenciones en elimpuesto sobre el patrimonio

Según establece el artículo 4.8 de laLey 19/1991, del Impuesto sobre el Patri-monio, y el Real Decreto 1704/1999, co-rregido por el Real Decreto 25/2000, conla finalidad de no penalizar la inversión enPYMEs, están exentos del Impuesto so-bre el Patrimonio:

a) Los bienes y derechos de las perso-nas físicas, incluidos los gananciales,necesarios para el desarrollo de suactividad empresarial o profesional,siempre que ésta constituya la princi-pal fuente de renta del sujeto pasivo ysea ejercida de modo habitual, perso-nal y directo; y


Nº 129 • Enero de 2002 91 •

E l régimen

de atribución de

rentas, es aplicable

a ciertas entidades

que no son sujetos

pasivos ni del IRPF

ni del IS

b) Las participaciones en entidades, cono sin cotización en mercados organi-zados, cuya titularidad corresponda alsujeto pasivo, siempre que se cum-plan, entre otros requisitos y condi-ciones, las siguientes:

• el sujeto pasivo debe ostentar unporcentaje de participación igual osuperior al 15% del capital y ejer-cer efectivamente las funciones dedirección, percibiendo por ello unaretribución;

• la entidad participada no puede sertransparente (cfr. art. 75 L.I.S.) ydebe realizar de una manera efecti-va una actividad económica que nosea la de mera gestión patrimonialmobiliaria o inmobiliaria; y

• el importe de la exención se obtienemultiplicando el valor de las partici-paciones (según las normas del I.P.)por el resultado de dividir la diferen-cia entre el valor de los activos afec-

tos y las deudas de la actividad, porel patrimonio neto de la entidad.

2.4.4. Reducción del impuestosobre sucesiones y donaciones

En las adquisiciones mortis causa, labase imponible del impuesto puede re-ducirse en el 95% del valor de las em-presas individuales o negocios profesio-nales y participaciones en entidades oderechos de usufructo que recaigan so-bre las mismas, a las que les sea aplica-ble la exención ya expuesta del Impues-to sobre el Patrimonio, con la condiciónde mantener la adquisición durante diezaños, y siempre que los adquirentes se-an cónyuges, descendientes o adopta-dos del causante o, en su defecto, as-cendientes, adoptantes y colateraleshasta el tercer grado (art. 20.2.c de laLey 29/1987, del Impuesto sobre Suce-siones y Donaciones).

Esta reducción también es aplicablecuando se trata de donaciones y negociosequiparables, con la misma condición depermanencia, siempre que el donante ten-ga 65 o más años, o se halle en situaciónde incapacidad permanente, y deje de ejer-cer las funciones de dirección que vinieradesempeñando (art. 20.6 de la Ley del Im-puesto sobre Sucesiones y Donaciones).

2.4.5. Régimen de atribuciónde rentas en la imposiciónsobre la renta (arts. 10 L.I.R.P.F.y 6 L.I.S.)

El régimen de atribución de rentas,es aplicable a ciertas entidades que noson sujetos pasivos ni del Impuesto so-bre la Renta de las Personas Físicas nidel Impuesto sobre Sociedades, aunqueconstituyen unidades económicas sus-ceptibles de imposición (sociedades ci-viles, comunidades de bienes y demásentes carentes de personalidad jurídi-ca), y son consideradas como obliga-dos tributarios en relación con el cum-plimiento de determinadas obligacionesy deberes (declaraciones censales y

C.I.F., declaración anual I.R.P.F. o I.S.por las rentas atribuidas, retenciones eingresos a cuenta, pagos fraccionados,declaraciones I.V.A., declaración opera-ciones con terceros, facturación y con-tabilidad). Según este régimen, las ren-tas netas obtenidas, se someten a tribu-tación mediante su atribución o imputa-ción a los socios, comuneros o partíci-pes, según las normas o pactosaplicables en cada caso.

En estas entidades, la aplicación de laestimación directa simplificada o de laestimación objetiva requiere que todoslos socios, comuneros o partícipes seanpersonas físicas, con independencia delas circunstancias que concurran indivi-dualmente. Así, por ejemplo, la entidadpuede tributar en estimación objetivaaunque alguno o algunos de sus miem-bros, en sus actividades individuales,apliquen la estimación directa. Por otraparte, para la aplicación de los beneficiosfiscales previstos para las empresas dereducida dimensión, el importe neto de lacifra de negocios a considerar debe estarreferido al conjunto de actividades desa-rrolladas por la entidad (cfr. arts. 23, 29 y37 R.I.R.P.F.).

2.4.6. Especialidades relativasal impuesto sobre actividadeseconómicas

El Impuesto sobre Actividades Eco-nómicas (I.A.E.), de carácter censal ycuyo hecho imponible es el mero ejerci-cio de actividades económicas, tienepresente el tamaño o dimensión de laempresa o negocio en la definición delas variables y elementos tributariosque intervienen en la determinación dela cuota de tarifa: superficie del local,número de obreros, potencia instalada,potencia contratada, elementos detransporte, etc...

2.4.7. Resto de regulaciones

En una concepción amplia, dentro dela fiscalidad de la PYME también debería-

• 92 Nº 129 • Enero de 2002

E l régimen

especial de la

agricultura,

ganadería y pesca

en el impuesto

sobre el valor

añadido

es de renuncia

voluntaria

Novedades

Fiscales

mos incluir el resto de regímenes espe-ciales del I.V.A. (bienes usados, objetosde arte, antigüedades y objetos de colec-ción; agencias de viajes; y operacionesdel oro de inversión) y algunos de los re-gímenes especiales del Impuesto sobreSociedades (cooperativas; sociedadesagrarias de transformación; sociedadesanónimas laborales; e, incluso, socieda-des de garantía recíproca, cuya finalidadno es otra que la de facilitar el acceso delas PYMEs al crédito).

Habría que considerar, igualmente,otras especialidades segundo orden co-mo lo son, por ejemplo, el régimen delFondo para Operaciones de Inversión enel Exterior de la Pequeña y Mediana Em-presa (cfr. art. 115 de la Ley 66/1997 yReal Decreto 2815/1998), o el de las PY-MEs creadas durante 1994 (cfr. art. 2 Ley22/1993 y disposiciones adic.2.b, dero-gat.2.19 y fin.6.3 de la L.I.S.).

Y, todo ello, sin dejar de tener presen-te que determinadas regulaciones no es-pecíficas para PYMEs, sin embargo, jue-gan un papel clave en la organización deéstas y de la empresa familiar; tal sería elcaso del régimen de transparencia fiscal(arts. 75 L.I.S.) y de los regímenes fiscalesdel canje de valores y de las aportacionesde ramas de actividad y aportaciones nodinerarias especiales (arts. 97 y sig.L.I.S.); en relación con estas últimas, esinteresante significar que, según disponeexpresamente el artículo 108.2 de laL.I.S., el régimen de diferimiento en él es-tablecido sólo es aplicable a las aporta-ciones efectuadas por personas físicasque lleven su contabilidad con arreglo alCódigo de Comercio.

3. CONCLUSIÓN

La fiscalidad de la PYME está constituidapor una diversidad de regulaciones cuyonúcleo básico lo forman:

• el régimen de estimación directa sim-plificada del I.R.P.F., aplicable a em-

presarios individuales cuyo importeneto de cifra de negocios no superalos 601.012,10 euros (100.000.000,-pesetas);

• las dos regulaciones que constituyen elcomúnmente llamado “régimen de mó-dulos”, el régimen de estimación objeti-va del I.R.P.F. y el régimen simplificadodel I.V.A., aplicables cuando el volumende ingresos anuales no supera los450.759,07 euros (75.000.000,- pese-tas) o, tratándose de actividades agríco-las, ganaderas y forestales, 300.506,05euros (50.000.000,- pesetas); y

• el régimen especial de empresas dereducida dimensión del Impuesto so-bre Sociedades (I.S.), aplicable a enti-dades empresariales cuyo importeneto de cifra de negocios no superalos 3.000.000,00 euros (499.158.000pesetas) y a empresarios individualesen estimación directa.

A estas regulaciones básicas, se leunen las siguientes dos complementa-rias:

• el régimen especial de la agricultura, ga-nadería y pesca en el I.V.A., aplicable aempresarios individuales cuyo volumende operaciones comprendidas en el ré-gimen especial no supera un importeglobal de 300.506,05 euros(50.000.000,- pesetas) y cuya totalidadde operaciones, tributen o no por el régi-men especial, no supera los 450.759,07euros (75.000.000,- pesetas); y

• el régimen especial del recargo deequivalencia en el I.V.A., aplicable alos empresarios individuales que ten-gan la condición de minoristas.

La fiscalidad de la PYME se completacon otras muchas especialidades disper-sas por el ordenamiento jurídico tributa-rio, entre las que destacan ciertas exen-ciones y reducciones en los Impuestossobre el Patrimonio y sobre Sucesiones yDonaciones.

No debe pasar inadvertido que, en elorden de gestión tributaria, a las empre-sas cuyo volumen de operaciones superalos 1.000 millones de pesetas se les atri-buye la calificación de “gran empresa” y,por ello, reciben un trato diferenciado endeterminados aspectos.

Por último, se presiente una decididaexpansión del área de aplicación de lamateria que nos ocupa, a la vista de laelevación hasta 5.000.000,00 euros(831.930.008,- pesetas) del umbral parala aplicación del régimen especial de em-presas de reducida dimensión, todavíamuy lejano al importe utilizado en el ám-bito presupuestario, 40.000.000,00 euros(6.655 millones de pesetas); y, también,por la apertura del Impuesto sobre Socie-dades a la estimación objetiva mediantesignos, índices o módulos, ahora requeri-da por la introducción del nuevo régimende entidades navieras.


Nº 129 • Enero de 2002 93 •

E l régimen

especial de

equivalencia no es

renunciable, es

obligatorio y se

aplica a todas las

personas físicas

que tengan la

consideración de

minoristas

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