61NUEVO CONSULTORIO FISCAL • número 397

L.C. Humberto Cruz Hernández*

La liquidación delas sociedades cooperativas A

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El pasado 8 de diciembre de 2005 se publicóel Decreto por el que se adiciona un CapítuloVII-A, "De las Sociedades Cooperativas de

Producción", al Título II “de las Personas Morales”de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, mediante elcual se establece un nuevo Régimen Fiscal para lasSociedades Cooperativas de Producción, mismoque comprende los Artículos 85-A y 85-B de la Leyantes citada.

Mediante el Capítulo VII-A de la Ley del Impues-to Sobre la Renta se pretende fomentar el desarro-llo de Sociedades Cooperativas de Producción quese encuentren constituidas por Personas Físicas, elcual es opcional y resulta un régimen fiscal muyinteresante y atractivo para las mismas, toda vezque establece diversas facilidades administrativas res-pecto del Régimen General de las Personas Morales.

El presente artículo pretende darle a conoceren términos generales las diversas formalidadesque la Ley General de Sociedades Cooperativas es-tablece para la liquidación de aquellas que reali-zan actividades productivas, situación que resultainteresante para las Personas Físicas que opten portributar en el nuevo Capítulo VII-A de la Ley delImpuesto Sobre la Renta, toda vez que deberánevaluar todas las repercusiones fiscales y legales

que tendrán que enfrentar una vez que el interéscomún de los socios se dé por satisfecho o bien seencuentren en causales de disolución y liquidación.

Sociedades Cooperativas

Para tales efectos, recordemos que una Sociedad Coo-perativa es aquella organización social integrada porPersonas Físicas con base en intereses comunes y enlos principios de solidaridad, esfuerzo propio y ayudamutua, con el propósito de satisfacer necesidades in-dividuales y colectivas, a través de la realización deactividades económicas de producción, distribucióny consumo de bienes y servicios, siempre que dichasactividades sean lícitas, según disponen los Artículos2 y 8 de la Ley General de Sociedades Cooperativas.

Sociedades Cooperativas de Producción

La Ley General de Sociedades Cooperativas esta-blece en su Artículo 27 que las Sociedades Coope-rativas de Productores, son aquéllas cuyos miem-bros se asocian para trabajar en común en la pro-ducción de bienes y/o servicios, los cuales apor-tan su trabajo ya sea: personal, físico o intelectual.

Asimismo, el ordenamiento jurídico en comentoestablece que, independientemente del tipo deproducción a la que se dediquen dichas sociedades,podrán almacenar, conservar, transportar y comer-cializar sus productos, actuando en los términos deesta Ley.

* Licenciado en Contaduría por la FCA-UNAM. Autor dediversos artículos para revistas especializadas en materiafiscal, expositor y asesor fiscal. Dirección electrónica:humbertocruzhernandez@mx.ey.com

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Antecedentes de las Sociedades Cooperativas

Como antecedente tenemos que las SociedadesCooperativas tienen sus orígenes en Grecia y Egip-to, en donde la solidaridad y la ayuda mutua erala base para realizar diversas actividades como lapesca, minería, navieras, entre otras. Es a finalesdel siglo XVIII y principios del siglo XIX cuandoRobert Owen usa por primera vez el término“Cooperación” para distinguir la economía mu-tua como sinónimo de socialismo, del sistema in-dividualista de la libre competencia.

En México se tienen antecedentes en las comu-nidades aztecas, las cuales estaban organizadascon cooperativismo mutuo para la construcciónde canales de riego; posteriormente en la épocacolonial, se formaron instituciones con fines cari-tativos, las cuales eran almacenes a los cuales acu-dían agricultores a dejar parte de sus cosechaspreviendo la escasez, en donde aquellas estableci-das por los virreyes eran conocidas como alhóndi-gas, los cuales eran utilizados como graneros.

Es en 1876 cuando se funda la primera SociedadCooperativa en México, constituida por obreros, loque condujo al Gobierno a incluir un capítulo espe-cial para éstas sociedades en el Código de Comerciode 1889. No obstante, es hasta el gobierno del Presi-dente Plutarco Elías Calles cuando después de via-jar a Europa, se formula un proyecto de Ley de Coo-perativas, el cual fue aproado por el Congreso de laUnión y publicado en 1927, misma que fue criticadapor inconstitucional, toda vez que el Congreso care-cía de facultades para la legislar en materia de Socie-dades Cooperativas, por lo que el Ejecutivo se vio enla necesidad de expedir una nueva Ley General deSociedades Cooperativas en 1933, que considerabaa dichas sociedades como mercantiles. Posterior-mente, el 15 de febrero de 1938 se publicó la LeyGeneral de Sociedades Cooperativas que estuvovigente hasta el 3 de septiembre de 1994.

Por su parte, la Ley General de Sociedades Mer-cantiles, le otorgó a las Sociedades Cooperativas

el carácter mercantil, en la fracción VI del Artícu-lo 1° de dicho ordenamiento, sin embargo, por sunaturaleza, se estableció una Ley específica pararegular éste tipo de Sociedades, misma que fue pu-blicada en el Diario Oficial de la Federación el 3de agosto de 1994, indicando en su Artículo pri-mero transitorio que entraría en vigor 30 días si-guientes a la fecha de su publicación, por lo quesu vigencia inició el 4 de septiembre de 1994.

El fundamento constitucional de las SociedadesCooperativas se encuentra en el séptimo párrafodel Artículo 25 de dicho ordenamiento jurídico, elcual establece a la letra lo siguiente:

La ley establecerá los mecanismos que facilitenla organización y la expansión de la actividadeconómica del sector social: de los ejidos,organizaciones de trabajadores, cooperativas,comunidades, empresas que pertenezcanmayoritaria o exclusivamente a los trabajadoresy, en general, de todas las formas deorganización social para la producción,distribución y consumo de bienes y serviciossocialmente necesarios.

Causas de disolución y liquidación según LeyGeneral de Sociedades Cooperativas

En el presente ejemplar de Nuevo Consultorio Fis-cal se analiza el Régimen Fiscal aplicable en elnuevo Capítulo VII-A de la Ley del Impuesto So-bre la Renta para aquellas Sociedades Cooperati-vas de Producción, situación por la cual no pre-tendemos analizar a detalle algunas situacionesfiscales aplicables a dicho Régimen Fiscal, sino queúnicamente nos remitiremos a aquellas que parael análisis de las causas de disolución y liquida-ción de dichas sociedades así se requiera.

Así las cosas, comenzaremos con analizar lo quesignifica el término jurídico “disolución” el cual serefiere a un estado o situación de la Persona Mo-ral mediante la cual pierde su capacidad legal parael cumplimiento del fin para el cual fue creada;

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sin embargo, ello no implica su término, toda vezque una vez disuelta se pondrá en liquidación.

Por lo anterior, no debe confundirse la disolu-ción con la liquidación, toda vez que la disoluciónno implica la desaparición inmediata de la socie-dad pues continúa teniendo personalidad jurídicapropia; ésta etapa es el acto que condiciona la pues-ta en liquidación y se da durante la vida de la so-ciedad, en cambio, la personalidad jurídica de laPersona Moral desaparece cuando la liquidaciónconcluye.

De esta manera, tenemos que cuando una so-ciedad se presenta en liquidación cuando se disuel-ve y concluye con sus operaciones sociales pen-dientes en el momento de la disolución, debe reali-zar el activo social, pagar el pasivo de la sociedady distribuir el remanente entre los socios, si es quelo hubiere, en la proporción que les corresponda.

Así las cosas, podemos señalar que en el proce-so de liquidación se pueden distinguir dos etapas,las cuales se mencionan a continuación:

a) Realizar las operaciones necesarias para larealización del activo social en dinero con lafinalidad de liquidar el pasivo social, dejan-do el activo neto;

b) Aplicación del activo neto a las aportacionesde los socios en la forma que más convenga.

En este orden de ideas, el Artículo 66 de la LeyGeneral de Sociedades Cooperativas establece quedichas sociedades se disolverán por cualquiera delas siguientes causas:

I. Por la voluntad de las dos terceras partesde los socios;

II. Por la disminución de socios a menos decinco;

III. Porque llegue a consumarse su objeto;

IV. Porque el estado económico de la sociedadcooperativa no permita continuar las ope-raciones, y

V. Por la resolución ejecutoriada dictada porlos órganos jurisdiccionales que señala elArtículo 9 de esta ley.

En caso de que los socios de las Sociedades Coope-rativas deseen constituirse en otro tipo de socie-dad, deberán disolverse y liquidarse previamenteantes de adquirir su nueva constitución social.

En un plazo no mayor de 30 días después deque los liquidadores hayan tomado posesión de sucargo, presentarán a los órganos jurisdiccionales co-rrespondientes, un proyecto para la liquidación dela sociedad cooperativa, el cual será aprobado pordichos órganos dentro de los 10 días hábiles si-guientes.

Para tales efectos, los órganos jurisdiccionalesy los liquidadores involucrados en el proceso deliquidación, vigilarán que los Fondos de Reserva yde Previsión Social y en general el activo de la so-ciedad cooperativa disuelta tengan su aplicación.

Consideraciones en el tratamiento fiscal de la liqui-dación de sociedades cooperativas de producción

Para efecto de poder analizar el tratamiento fiscalaplicable a las sociedades Cooperativas de Produc-ción, debemos considerar los siguientes tópicos fis-cales, los cuales identificaremos que no todas las So-ciedades Cooperativas de Producción que tributenen el nuevo Régimen se tiene expresamente disposi-ciones legales que permitan identificar el tratamien-to fiscal de su liquidación, entre otros los siguientes:

• En el nuevo Régimen de las Sociedades Coo-perativas de Producción del Capítulo VII-Ade la Ley del Impuesto Sobre la Renta no seestablece un Régimen de Transición paraaquellas sociedades que venían tributandoen el Régimen General de las Personas Mo-

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rales y que cumplen con los requisitos ello,situación que genera incertidumbre jurídicapara dichos contribuyentes.

• En el nuevo Régimen Fiscal no se establececlaramente cuál será el tratamiento fiscal delsaldo de Cuenta de Utilidad Fiscal Neta(CUFIN) que tenían al 31 de diciembre de 2005.

• Si bien es cierto que en el nuevo Régimen Fis-cal se establece la obligación de llevar unaCuenta de Utilidad Gravable, la cual se de-berá adicionar con la utilidad gravable decada ejercicio y se disminuirá con el importede la utilidad gravable que se pague a lossocios, misma que tiene un procedimiento deactualización similar al de la Cuenta de Uti-lidad Fiscal Neta (CUFIN), consideramos quela misma tendrá su saldo inicial al concluirel ejercicio fiscal de 2005, motivo por el cualen caso de liquidación ésta utilidad gravabledeberá repartirse entre los socios, los cualesdeben acumular el ingreso correspondienteen el momento en el que lo perciban.

• Las Sociedades Cooperativas de Producciónque opten por aplicar lo dispuesto en el Capí-tulo VII-A de la Ley del Impuesto Sobre laRenta, no pueden variar su opción en ejerci-cios posteriores, excepto cuando cumplan conlos requisitos que se establezcan en el Regla-mento de dicha Ley, el cual a la fecha no esta-blece disposición fiscal alguna relacionada conesta salida del Régimen.

• Los contribuyentes que dejen de pagar el im-puesto en los términos del Capítulo VII-A dela Ley del Impuesto Sobre la Renta, en nin-gún caso podrán volver a tributar en los tér-minos del mismo.

Así las cosas, el Artículo 85-A de la Ley del Im-puesto Sobre la Renta establece la opción para las So-ciedades Cooperativas de Producción integradas porPersonas Físicas calcular su impuesto con base en las

disposiciones fiscales del Capítulo VII-A de la Ley encomento en lugar de aplicar lo dispuesto en el TítuloII de dicho ordenamiento, sin embargo, en el caso deliquidación, existen disposiciones particulares para elcumplimiento de sus obligaciones en materia fiscal.

En este orden de ideas, el Artículo 12 de la Leydel Impuesto Sobre la Renta establece lo siguiente:

• El liquidador deberá presentar la declaraciónfinal del ejercicio de liquidación dentro delmes siguiente a la fecha en que termine laliquidación de la sociedad.

• El liquidador deberá presentar pagos provi-sionales mensuales a cuenta del impuesto delejercicio de liquidación, a más tardar el día17 del mes inmediato posterior a aquél, al quecorresponda el pago, en donde interpretamosque debieran calcularse conforme a las dispo-siciones fiscales aplicables a los ingresos asi-milados a salarios de Personas Físicas, paratener congruencia con el Régimen Fiscal deSociedades Cooperativas de Producción.

Cabe mencionar que la disposición fiscal vi-gente establece que dichos pagos provisiona-les se deberán efectuar conforme el procedi-miento establecido en el Artículo 14 de la Leydel Impuesto Sobre la Renta, motivo por elcual consideramos que la autoridad fiscal de-biera emitir aclaraciones al respecto a la bre-vedad, o bien, las sociedades en comento quese encuentren en liquidación deberán solici-tar alguna confirmación de criterio.

• Al término del año de calendario, el liquidadordeberá presentar una declaración a más tar-dar el día 17 del mes de enero, en la cual sedeterminará y enterará el impuesto correspon-diente al periodo comprendido desde el iniciode la liquidación y hasta el último mes del añode que se trate y se acreditará los pagos provi-sionales y anuales efectuados con anterioridadcorrespondientes al periodo antes señalado.

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• La última declaración será la del ejer-cicio de liquidación, la cual se pre-sentará a más tardar el mes siguientea aquél en el que termine la liquida-ción, aun cuando no hayan transcu-rrido doce meses desde la última de-claración.

• El representante legal de la sociedadcooperativa de producción que senombre para los efectos de la liqui-dación, será responsable solidario porlas contribuciones que deba pagar dela sociedad que se liquida, salvo en elcaso de que ésta última presente undictamen formulado por contadorpúblico registrado en el que se indi-que que el cálculo del impuesto se rea-lizó de acuerdo con las disposicionesfiscales aplicables.

• El representante legal deberá conser-var a disposición de las autoridades fiscalesla documentación comprobatoria relaciona-da con el pago del impuesto por cuenta delcontribuyente, durante el plazo establecidoen el Código Fiscal de la Federación, conta-do a partir del día siguiente a aquél en quese hubiere presentado la declaración.

Como se puede observa el nuevo Régimen Fiscalpara las Sociedades Cooperativas de Producciónque agrupan Personas Físicas resulta muyinteresante y atractivo; y si bien es cierto que alformarlas no se tiene en mente la disolución yliquidación de las mismas, es importante considerarcuáles son las causales legales para ello.

Adicionalmente, es importante considerar queen caso de aquellas sociedades que se constituye-ron en ejercicios anteriores a 2006 y se apeguen alnuevo Régimen Fiscal, cuando se encuentren encausales de disolución, el tratamiento fiscal de suliquidación pudiera resultar un tanto complejo,toda vez que aún no existen disposiciones fiscalesque establezcan claramente el tratamiento de tran-sición hacia el nuevo Régimen Fiscal, así comoaquellas que les permita cumplir adecuadamentecon todas sus obligaciones fiscales.

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