ACRÉSCIMOS MORATÓRIOS E PUNITIVOS - UMA ABORDAGEM

NO ÂMBITO DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA FEDERAL

Rafael Tassoniero

Orientador: Prof. Antonio César Trindade

RESUMO Este artigo tratou da incidência de juros e multas sobre tributos e créditos tributários em âmbito federal referente a juros, multas moratórias e punitivas, tanto os decorrentes de mora quanto aqueles constituídos mediante lançamento de ofício. O objetivo foi traçar o diferencial entre ambas as abordagens (moratória e punitiva) para então discorrê-los de forma distinta nos diversos temas corolários: a legalidade para instituição de multas em matéria tributária e retroatividade da lei; os percentuais de multas e juros; o instituto da consulta e seus efeitos sobre juros e multas; responsabilidade na sucessão sobre multas; o princípio do não-confisco e a denúncia espontânea. O artigo explorou a temática a partir da legislação tributária aplicável, traçando um paralelo, quando aplicável, aos temperos adicionados pela jurisprudência. Palavras-chave: Juros, Multa, Mora, Infração.

ABSTRACT This article discussed interest and penalties incidence on taxes and tax credits at the federal level regarding interest, late payment fines and punitive fines including both ones arisen due to late payment and ones constituted through a notice of infraction. The goal was to delineate the difference between both approaches (late payment and punitive) so that discourse them differently in several corollaries themes: legality to instituting fines on tax matters and law’s retroactivity; fines and interest rates; the query legal institution and its effects on fines and interest; successor trustee responsibilities over fines; principle of non-forfeiture and voluntary disclosure. When applicable, the article explored the theme from the applicable tax laws by drawing a parallel on the seasonings added by the caselaw. Key-words: Interest, Penalty, Delayed Interest, Infraction.

1 INTRODUÇÃO

As multas sobre tributos podem se apresentar de forma distinta: tanto podem

representar um auto de infração, cujo lançamento é chamado de ofício, podendo ser

constituído neste ato tributos, juros e multa; e também multas moratórias, onde o

devedor está constituído em mora, caso em que haverá concomitantemente a figura

dos juros moratórios.

Este artigo objetiva descrever as hipóteses de aplicação de multas

moratórias, e sua diferenciação das multas de ofício, embora a finalidade de ambas

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seja de fato uma penalidade. De forma subsidiária, também descrever os juros de

mora.

A cominação de penalidades em matéria tributária pode adentrar nos lindes

do direito penal em determinadas situações que envolva temperamentos, isto é, a

infração fiscal é objetiva na enunciação, mas subjetiva quando for qualificada, nos

moldes do Art. 44, § 2º da Lei 9.430/96. Diante deste aspecto, o trabalho aborda os

institutos tributários que têm relação estreita com a figura das multas e dos juros,

cujo foco é a matéria tributária.

Cada ente tributário pode legislar sobre tributos de sua competência, e definir

as penalidades de multa sobre descumprimento de obrigação principal ou acessória,

percentuais de multa e juros, desde que em observância estrita ao CTN e aos

mandamentos constitucionais. Com efeito de delimitar o assunto, somente será

abordado a legislação referente a tributos federais.

2 JUROS E MULTAS SOBRE TRIBUTOS

A figura da multas e dos juros é de fundamental importância para a economia

moderna. A economia é baseada em mercado, e a remuneração do trabalho é

convertida em moeda. A remuneração da moeda, quando usada como commodity,

são os juros; a moeda, paga a destempo gera o direito de compensação pela

indisponibilidade de moeda em prazo certo, sendo esta cobrada em forma de juros

compensatórios, e multa. A multa é forma de punição, que visa inibir o devedor a

não efetuar o pagamento no termo aprazado.

O Direito Tributário prevê regras específicas que tratam de multas e juros

aplicáveis à mora do crédito tributário. Para melhor entender como a multa está

inserida no direito tributário, é necessário compreender o significado de tributo. O

próprio CTN tratou de definir o conceito de tributo, no art. 3º, sendo este uma

prestação pecuniária compulsória, que não constitua sanção de ato ilícito. Paulsen

(2008, p. 623) afirma que este dispositivo do CTN permite o claro entendimento que

multa não é tributo. Apesar disso, ela é considerada como obrigação tributária

principal pelo art. 113 § 1º 1, por conveniência, cuja condição de tratá-la de forma

1 Art. 113 CTN. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º. A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

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isonômica ao tributo permite à administração pública aplicar a mesma legislação e

processo de constituição do crédito, inscrição em dívida ativa e execução.

As multas tributárias estão disciplinadas nos arts. 136 e 161 do CTN. O art.

136 2 trata da responsabilidade por infrações, e em princípio, a intenção do agente é

irrelevante para configurar o ilícito fiscal. A infração fiscal se caracteriza pelo

descumprimento dos deveres tributários (dar, fazer e não fazer) previstos na

legislação tributária. A infração fiscal não é, em primeiro momento, matéria de Direito

Penal. Elas são primordialmente sanções pecuniárias. Porém, determinadas

condutas do agente podem ser tipificadas como delitos em lei, como aqueles

definidos na Lei 8.137/90, e nos arts. 168-A e 337-A do Código Penal. Segundo

Coelho (2008, p. 335), “o tipo na espécie tanto pode se basear na descrição da

conduta de não pagar o tributo, agregando-lhe um plus (v.g. dolo específico), como

na descrição da conduta descumpridora dos deveres instrumentais (fazer e não

fazer com intenção fraudulenta)”. Sem a tipificação legal da conduta como delituosa,

a infração não adentra o Código Penal, mantendo-se no âmbito do direito

administrativo e tributário.

2.1 Legalidade e retroatividade

A multa, como sanção, somente é tipificada através de lei, decorrente do

princípio constitucional da legalidade, delineado no art. 5º, II da CFRB 3, bem como

do princípio constitucional da legalidade em matéria tributária, exarado no art. 150,

inciso I 4. O CTN, de forma subjacente, expressa que as penalidades tributárias

possuem reserva legal absoluta, conforme o art. 97. O inciso V do referido artigo

expressa que “somente a lei pode estabelecer cominações de penalidades para as

ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela

definidas”.

Em regra geral, a lei não retroage. Ela rege o futuro. A Constituição Federal

estabelece que a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a

coisa julgada (inciso XXXVI, art. 5º), e que em matéria penal, a lei só retroagirá em

2 Art. 136 CTN. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. 3 Art. 5º CFRB, II. Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei. 4 Art. 150 CFRB, I. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado [...] I - exigir ou aumentar tributo sem que a lei o estabeleça;

4

benefício ao réu. Por sua vez, o CTN estipula duas hipóteses onde a retroatividade é

possível, por força do art. 106 5. Na hipótese do inciso I do art. 106, a retroatividade

é expressamente interpretativa, aplicada a qualquer caso. Na segunda hipótese, do

inciso II, a retroação, em se tratando de atos não definitivamente julgados, é

possível, desde que respeitados os mandamentos das alíneas a, b, c do supra

inciso.

Nestas hipóteses, Ribeiro (2008, p. 219) cita que a aplicação retroativa da lei

segue os mesmos princípios do direito penal. A primeira hipótese (alínea a) é

quando a lei deixe de defini-lo como infração; b) quando deixar de tratá-lo como

exigência de ação ou omissão, desde que não fraudulento (qualificado) e não tenha

resulte em não pagamento de tributo; e c) quando a penalidade seja mais branda

que a anterior.

Na hipótese da alínea c, a penalidade continua existindo, porém a penalidade

é menos severa que a prescrita anteriormente. Se existem dúvidas entre a distinção

de multa moratória e multa punitiva, a Súmula 565 STF 6 trata ambas as multas

como sanção fiscal punitiva, portanto ambas as multas são objetos de aplicação da

nova lei beneficente ao sujeito passivo.

Importa também discorrer sobre o entendimento de ato não definitivamente

julgado. Volkweiss apud Paulsen (2008) induz que os tribunais têm decidido pelo

uso deste dispositivo até em sede de embargos à execução fiscal. Enquanto ainda

não houver o pagamento, é possível o contribuinte se beneficiar com nova lei

redigida após a ocorrência dos fatos. Esta observação ocorre da aplicação do

spiritus legis do código penal, onde a lei posterior que venha favorecer o agente,

aplica-se a fatos anteriores, ainda que com sentença condenatória transitada em

julgado.

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. 6 Súmula 565 STF. A multa fiscal moratória constitui pena administrativa, não se incluindo no crédito habilitado em falência.

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Em decisão do STJ 7, considerou-se na interpretação do ato não

definitivamente julgado, que a execução fiscal é considerada encerrada somente

após a adjudicação e remição, sendo irrelevante a existência ou não de Embargos

de Execução, precedentes ou não.

Em outra decisão do STJ 8, especifica que não está expresso no art. 106 do

CTN qual esfera de incidência da retroatividade, portanto decidindo por considerar

ambos as esferas administrativo e judicial.

2.2 Percentuais de multas e juros aplicáveis

O sujeito passivo, em face do não pagamento do crédito tributário, sujeita-se

à imposição de penalidades. Nascimento apud Moraes (2008), cita como

consequências da mora, a seguinte linha de acréscimos:

• O valor da multa moratória do crédito tributário originário, constituído pelo

valor da obrigação tributária principal e pelo valor das multas fiscais, se

existirem;

• O valor da multa moratória, se houver, decorrente da impontualidade do

devedor;

• O valor dos juros de mora, com taxa fixada em lei;

• O valor da correção monetária do crédito tributário, calculado segundo

coeficientes adotados pelo governo federal. Esta importância refere-se à

atualização da dívida. O CTN não se refere a ela em razão da época de

seu projeto de lei inexistir a correção monetária.

Para melhor visualizá-las, serão divididas em três tópicos distintos: multas de

ofício (lançamento de ofício), multas com finalidade de acréscimo moratório, e

multas por atraso de entrega de obrigações acessórias (multas isoladas).

2.2.1 Multas de ofício (lançamento de ofício)

A lei 9.430/96, que dispõe sobre legislação tributária federal, traz em seu art.

44 as hipóteses de percentuais de multas a serem aplicados nos lançamentos de

ofício de tributos administrados pela RFB. A redação vigente foi dada pela Lei

11.488, de 15 de junho de 2007.

7 STJ, 1ª T., REsp 191.530/SP, Rel. Min. Milton Luiz Pereira, jun/01. 8 STJ, 2ª T., REsp 295.762/RS, Rel. Ministro Franciulli Netto, ago/04.

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São quatro as hipóteses de percentuais, que incluem dois percentuais

básicos, além de itens de agravamento e de redução: a primeira, 75% (setenta e

cinco por cento) sobre a parcela do tributo não paga. O mesmo percentual se aplica

para a parcela de tributo devida não declarada ou de declaração inexata (Art. 44, I).

Também se aplica este percentual à parcela do imposto a restituir do contribuinte

pessoa física na Declaração de Ajuste Anual, que agindo comprovadamente com

dolo ou má-fé, enseje uma infração à legislação tributária (Art. 139, I, d, Lei

12.249/2010).

O segundo percentual de multa previsto é de 50% (cinqüenta por cento) sobre

o valor do pagamento mensal do imposto de renda que estiver sujeito o contribuinte

pessoa física conforme o art. 8º da Lei 7.713, via carnê-leão, e que deixe de fazê-lo,

mesmo que a Declaração de Ajuste Anual não resulte em imposto a ser pago.

Ainda, o contribuinte que apure o imposto de renda com base no lucro real, e que

efetue o recolhimento com base em estimativa mensal, e que deixe de efetuar o

recolhimento com base em estimativa, em caso de não pagamento das estimativas

mensais, embora que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa

da CSLL no ano-calendário corresponde (Art. 44, II).

A terceira hipótese retrata os agravantes: o percentual de 75% pode ser

duplicado perfazendo deste modo 150% (cento e cinqüenta por cento). O

agravamento para este percentual decorre da caracterização da infração fiscal como

sonegação, fraude ou conluio, conforme os arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964 9.

Neste caso, a multa é qualificada, ensejado por dolo ou fraude.

O contribuinte que for intimado para prestar esclarecimentos à RFB, conforme

o art. 44, 2º, e não cumprir de forma tempestiva a intimação terá o percentual da

multa agravado em 50%, nos seguintes casos:

• prestar esclarecimentos;

9 Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.

7

• apresentar dados de aplicativos utilizados para registro de suas

operações, além de dados contábil e fiscal (art. 11 da Lei nº 8.218/1991,

com redação dada pela MP nº 2.158-35/2001);

• apresentar documentação técnica do sistema de processamento de dados

que possibilite sua auditoria;

O agravamento em 50% do percentual da multa prevista no art. 44, inciso I, e

§ 1º, desta forma perfazendo percentual de 112,5% é aplicada para casos de

pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa

de mora, falta de declaração ou de declaração inexata. Para as infrações

qualificadas, nos casos de evidente fraude, conforme os arts. 71, 72 e 73 da Lei

4.502/1964, o percentual da multa passa para 225%.

A quarta e última hipótese traz as possibilidades de redução de multa. O art.

6º da Lei 8.218/1991 apresenta os seguintes percentuais de redução da multa de

ofício, com redação dada pela Lei 11.941/2009:

• 50%, se o sujeito passivo efetuar o pagamento ou compensação, ou 40%

se requerer o parcelamento, desde que dentro do prazo de 30 dias

contados da data em que foi notificado do lançamento;

• Caso o contribuinte tenha optado por impugnação administrativa da multa,

e dentro do prazo de 30 dias contados da data em que foi notificado da

decisão administrativa de primeira instância (indeferida), aplica-se 30% de

redução, se o sujeito passivo efetuar pagamento ou compensação, ou

20%, se requerer o parcelamento;

Os contribuintes que rescindirem o parcelamento de lançamento de ofício,

com benefício de redução do percentual da multa, terão por penalidade o

restabelecimento do percentual da multa integral proporcional ao valor da receita

não satisfeita.

O art. 6º da Lei 8.218/1991, que versa sobre as hipóteses de redução de

multa, também se aplica, a partir da edição da Lei 12.844/2013, às multas ditas

isoladas, e que são objeto do tópico 2.2.3 deste artigo.

2.2.2 Multas moratórias

O não pagamento do tributo no prazo devido, independente do motivo, enseja

à parcela não paga o acréscimo de juros de mora, além das demais penalidades

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cabíveis previstas no CTN ou em lei. É o que dispõe o art. 161 do CTN 10. Segundo

Paulsen (2008, p. 1068), esta multa é aquela decorrente de “descumprimento de

obrigação acessória ou a própria multa moratória quando o tributo, em si, tenha sido

pago de modo intempestivo”.

A Lei 9.430/96, no art. 61, discorre sobre os percentuais de multa a serem

aplicados sobre o inadimplemento de tributos administrados pela RFB, além de

estabelecer um limite para aplicação da multa. Esta lei é eficaz referente a fatos

gerados ocorridos após 1º de janeiro de 1997, cujos créditos tributários não pagos

nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora,

calculada à taxa de 0,33% (trinta e três centésimos por cento), por dia de atraso, a

partir do primeiro dia subsequente ao vencimento. A percentual de multa fica

limitado a 20% (art. 61, §§ 1º e 2º).

2.2.3 Multas isoladas

As ditas multas isoladas são aquelas aplicadas pelo descumprimento de

obrigação acessória, isto é, uma penalidade administrativa que não possui em seu

valor parte de tributo. A Receita Federal, através de delegação no art. 16 da Lei

9.779/1999, tem competência para dispor sobre as obrigações acessórias dos

tributos por ela administrados, inclusive sobre forma, prazo e condições de

cumprimento das exigências. As multas isoladas mais comuns são aquelas sobre a

não entrega tempestiva de declarações, como a DIRF, DACON, IRPJ ou IRPF.

As multas pecuniárias pelo descumprimento de obrigações acessórias estão

previstas no art. 57 da MP 2.158-35/2001. A Lei 12.766/2012 alterou o caput do

referido artigo, substituindo o termo obrigação acessória por declaração,

demonstrativo ou escrituração digital.

A entrega extemporânea de declaração, demonstrativo ou escrituração digital,

fora do prazo oportuno, enseja multa no valor de R$ 500,00 (quinhentos reais) por

mês, ou fração. Este dispositivo do inciso I, a, se aplica às pessoas jurídicas que

sejam optantes pelo lucro presumido, conforme última declaração entregue. Para as

empresas do lucro real ou que tenham optado pelo autoarbritamento, a multa é de

10 Art. 161 CTN. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.

9

R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais). Esta regra é válida até a edição da Lei

12.873/2013, em 24 de outubro de 2013.

A partir de 24 de outubro de 2013, a multa de R$ 500,00 (quinhentos reais) é

aplicável às pessoas jurídicas em início de atividade, ou que sejam imunes ou

isentas ou que, na última declaração tenham sido optantes do lucro presumido ou do

Simples Nacional. Para as demais pessoas jurídicas, aplica-se multa de R$ 1.500,00

(mil e quinhentos reais). A Lei não estabelece qual o entendimento de empresa em

início de atividade. Como a lei posterior estabelece em algumas situações pena mais

branda que lei anterior, é possível acionar o art. 106 do CTN, que trata da

retroatividade da lei em matéria tributária.

A multa por entrega extemporânea é reduzida à metade quando a obrigação

acessória for cumprida após o prazo, e antes de iniciado qualquer procedimento de

ofício, conforme o § 3º. Contribuintes que tenham apurado o lucro com mais de uma

forma durante o ano-calendário, ou que tenham passado por reorganização

societária, estarão sujeitos aos valores de multa de empresas do lucro real.

Até 24 de outubro de 2013, anterior a Lei 12.873/2013, o contribuinte intimado

pela Receita Federal a entregar declaração, demonstrativo ou escrituração digital, ou

prestar esclarecimento no prazo estipulado pela autoridade fiscal, e que não

cumpram o prazo recebido, estará sujeito a multa de R$ 1.000,00 (mil reais) por mês

ou fração. O próprio dispositivo, (art. 57, inciso II), cita que o prazo desta intimação

nunca pode ser inferior a 45 (quarenta e cinco) dias. Com a edição da Lei

12.873/2013, que alterou art. 57, II, da MP 2.158-35/2001, a multa passa a ser de R$

500,00 (quinhentos reais), e não fica estabelecido prazo mínimo a ser respeitado na

intimação.

Até 24 de outubro de 2013, anterior a Lei 12.873/2013, a apresentação de

obrigações com dados inexatos ou omitidos podem sujeitar o contribuinte a multa,

cujo cálculo é baseado em 0,2% (dois décimos por cento) do valor do faturamento

do mês anterior, conforme declaração entregue. A multa não será inferior a R$

100,00 (cem reais). Com a nova redação, o cumprimento da obrigação acessória

com informações inexatas, incompletas ou omitidas sujeita a multa de 3% ou 1,5%

sobre o valor das transações comerciais ou operações financeiras próprias ou de

terceiros que seja responsável tributário, não inferior a R$ 100,00 (cem reais) ou R$

50,00 (cinquenta reais), respectivamente.

10

As empresas optantes pelo Simples Nacional que sofrerem penalidade de

multa com base no art. 57 da MP 2.158-35/2001 terão a redução de 70% do valor da

multa.

2.2.4 Juros Moratórios

Os juros moratórios, de forma geral, caracterizam-se como indenização

referente a montante que deveria ter sido pago em determinado prazo. Não havendo

a respectiva quitação, o devedor constitui-se em mora, e contrai obrigação de, além

do principal, aplicar taxa sobre o total como forma de indenizar a apropriação do

capital (AMARAL apud PAULSEN, 2008).

O CTN trata da aplicação de juros moratórios sobre créditos tributários no art.

161 11, onde se encontra a previsão para exigir juros de mora sobre pagamentos

realizados após o vencimento. O § 1º do referido artigo, cita que, “se a lei não

dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à taxa de 1% ao mês”.

Discussões relacionadas à taxa expressa no art. 161 sobrevieram, cuja

argumentação ponderava que a taxa de 1% seria um limite máximo. O STJ se

pronunciou 12 sobre o tema no sentido de que o CTN adotou a taxa de 1% (um por

cento) como referencial, e não como teto máximo.

A lei que dispõe de modo diverso (define a taxa de juros), conforme previsto

pelo art. 161 § 1º para tributos federais, expressa no art. 61, § 3 º e art. 5º, § 3º da

Lei 9.430/199613, adotou como referencial ao cálculo de juros o índice SELIC para

os tributos federais (Sistema Especial de Liquidação e Custódia). Os juros são

equivalentes ao índice SELIC, acumulado mensalmente, calculados a partir do

primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento da data de pagamento até o mês

anterior ao do pagamento, além de mais 1% (um por cento) no mês do pagamento).

11 Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária. § 1º. Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora serão calculados à taxa de 1% (um por cento) ao mês. § 2º. O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito. 12 Aplicando a SELIC no pagamento de tributo em atraso (STJ, 1ª T., Resp 718773/PR, Rel. Min. Teori Albino Zavascki). 13 Art. 5º § 3º As quotas do imposto serão acrescidas de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento.

11

Se o pagamento do tributo, apesar de ocorrer em destempo, for realizado dentro do

próprio mês de vencimento, não há incidência de juros de mora.

O índice SELIC foi instituído pela Resolução 1.124/86 do Conselho Monetário

Nacional. A definição da taxa SELIC é dada pelo § 1º do art. 2º da Resolução

BACEN 2.868/99, como taxa média ajustada dos financiamentos diários apurados

no sistema de liquidação e de custódia (SELIC) para títulos federais. Segundo

Affonso (2003), este índice reflete os juros pagos na negociação de títulos emitidos

pelo Estado e negociados por instituições financeiros, e sua aplicação de natureza

financeira. Com o advento das leis 9.065/95 e 9.250/95, ela passa a ser utilizada

também em matéria tributária.

De forma análoga à aplicação do índice SELIC para juros moratórios, também

é aplicada para a correção monetária e juros na restituição de indébitos tributários,

conforme art. 39, § 4º da Lei nº 9.250/95. Uma importante mudança que a Lei nº

9.250/95 trouxe trata-se do prazo para cálculo, sendo os juros mais correção

monetária calculados desde a data do pagamento do indébito. Segundo Paulsen

(2008), anterior a esta lei, incidia correção monetária desde o pagamento indevido

até a restituição ou compensação, conforme Súmula 162/STJ 14, acrescido de juros

de mora a partir do trânsito em julgado (Súmula 188/STJ) 15.

Também incide juros de mora sobre o crédito tributário constituído por multa,

via lançamento de ofício, conforme disciplina do art. 43, parágrafo único da Lei

9.430/1996. O cálculo é o mesmo daquele utilizado para os demais tributos federais.

A partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês

anterior ao do pagamento utiliza-se o índice SELIC. No mês do pagamento utiliza-se

o percentual de 1% (um por cento).

2.3 Instituto da consulta e seus efeitos

A consulta sobre aplicação da legislação tributária é uma prerrogativa do

contribuinte, cujo resultado da consulta eficaz obriga as partes (consulente e

consultado). Em matéria de legislação federal, a consulta rege-se pelo Decreto

70.235/1972.

14 Súmula 188 STJ / 1996 - NA REPETIÇÃO DE INDEBITO TRIBUTARIO, A CORREÇÃO MONETARIA INCIDE A PARTIR DO PAGAMENTO INDEVIDO. 15 Súmula 188 STJ / 1997 - OS JUROS MORATORIOS, NA REPETIÇÃO DO INDEBITO TRIBUTÁRIO, SÃO DEVIDOS A PARTIR DO TRANSITO EM JULGADO DA SENTENÇA.

12

A pendência de consulta não suspende o prazo de pagamento de tributo, ou

de cumprimento de obrigação acessória, conforme o art. 49 do Decreto 70.235/72 16.

Conforme o art. 161, § 2º do CTN, a pendência de consulta, desde que

formulada antes do vencimento do crédito tributário, impede a exigência de juros de

mora sobre a matéria consulta. A consulta impede juros de mora e multa de mora

relativo à matéria consultada, desde a data do protocolo, até a 30º (trigésimo) dia

seguinte ao da ciência do consulente da solução de consulta, conforme o art. 90 do

Decreto 7.574/2011. A consulta não impede a exigência da correção monetária.

2.4 Responsabilidade tributária das multas

O CTN trata das responsabilidades por sucessão empresarial na Seção II do

Capítulo V do CTN, que abrange os arts. 129 a 133. Os arts. 132 e 133 são claros

em citar que os sucessores somente respondem pelos tributos, pois é o termo

utilizado. Multas não são tributos, por própria definição do art. 3º do CTN, e não

estariam incluídas neste contexto.

Ocorre que o art. 129 aduz que o disposto na seção em voga aplica-se aos

créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição. Paulsen

(2008, p. 941) explica que a referência a tributos nos arts. 132 e 133 do CTN

impediria a aplicação da regra às multas, porém a jurisprudência entende que a

responsabilidade alcançaria as multas, ao menos aquelas de cunho moratório.

Destarte, o STJ, no acórdão do Resp 745.007/SP 17, utiliza-se da

interpretação de que a responsabilidade sobre tributos na sucessão é integral,

incluindo-se as multas as de caráter moratório, e as punitivas, lançadas antes da

sucessão. Segundo a decisão, as multas punitivas existentes antes da sucessão já

estão incorporadas ao passivo do contribuinte.

16 Decreto 70.235/1972. Art. 49. A consulta não suspende o prazo para recolhimento de tributo, retido na fonte ou autolançado antes ou depois de sua apresentação, nem o prazo para apresentação de declaração de rendimentos. 17 STJ, 1ª T. REsp 745.007/SP mai/05. 3. Os arts. 132 e 133 do CTN impõem ao sucessor a responsabilidade integral, tanto pelos eventuais tributos devidos quanto pela multa decorrente, seja ela de caráter moratório ou punitivo. A multa aplicada antes da sucessão se incorpora ao patrimônio do contribuinte, podendo ser exigida do sucessor, sendo que, em qualquer hipótese, o sucedido permanece como responsável. É devida, pois, a multa, sem se fazer distinção se é de caráter moratório ou punitivo; é ela imposição decorrente do não-pagamento do tributo na época do vencimento. 4. Na expressão “créditos tributários” estão incluídas as multas moratórias. A empresa, quando chamada na qualidade de sucessora tributária, é responsável pelo tributo declarado pela sucedida e não pago no vencimento, incluindo-se o valor da multa moratória.

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2.5 Multas e o princípio do não-confisco

O art. 150, IV da CF 18 consagra o princípio do não confisco. O mandamento

da Carta Magna é não utilizar o tributo com caráter de confisco. Segundo Carrazza

(2011), ele limita o direito que as governo têm de expropriar bens privados. Os

tributos devem ser graduados, dosados de razoabilidade, valorizando a livre

iniciativa e prevenindo ações arbitrárias e discriminatórias contrárias aos

contribuintes, enfim, reforçando o direito à propriedade.

Ocorre que o mandamento constitucional cita o princípio do não-confisco

alcançado somente para os tributos. A multa, seja ela punitiva ou moratória, está

fora do alcance, pela análise estrita do art. 3º do CTN. É o que diz a lei. Por outro

lado, Paulsen (2008, p. 233) explicita que o judiciário, sob à vista do STF, o art. 150,

IV da CF é utilizado como argumento para suspender a eficácia legal de multa

extorsiva19, mesmo que a rigor tal tese não se coadune com os ditames legais.

2.6 Denúncia espontânea e o seu efeito

O contribuinte que realizar denúncia espontânea de créditos tributários, desde

que venha acompanhado do pagamento do tributo, tem a garantia do art. 138 20 do

CTN de não necessitar recolher a multa. A discussão que envolve o tema é

interpretar o alcance da regra e do termo multa.

Para a multa punitiva, aquela lançada de ofício, existe entendimento pacífico.

Ela não é devida, pois o benefício da denúncia espontânea para o contribuinte é

justamente evitar a punição, desde que ainda não iniciado procedimento de

fiscalização.

A discussão do tema reside sobre as multas moratórias. Em determinadas

ocasiões, existem julgados favoráveis à não cobrança das multas moratórias na

denúncia espontânea. É o caso do REsp 317.30/PR, julgado pela 2ª T. do STJ 21. O

18 Art. 150, IV, CFRB. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado [...] IV - utilizar tributo com efeito de confisco; 19 AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 657.372/RS - STF. O princípio do Art. 150, IV, deve ser observado ainda que se trate de multa fiscal resultante do inadimplemento pelo contribuinte de suas obrigações tributárias, a exemplo do que se decidiu nos seguintes feitos: ADI 1.075-MC/DF, Rel. Min. Celso de Mello; ADI 551/RJ, Rel. Min. Ilmar Galvão; e ARE 637.717-AgR/GO, Rel. Min. Luiz Fux. 20 Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infraça, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração. 21 STJ 2ª T. REsp 317.30/PR. Ago/2007. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. 2. O art. 138 do CTN não estabelece distinção entre multa moratória e punitiva, excluindo ambas quando presente o instituto da denúncia espontânea.

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entendimento não é pacífico, e encontra duas vertentes no STJ. A posição da

fiscalização é exigir a multa moratória na denúncia espontânea, como ocorre

normalmente quando o contribuinte efetua o pagamento do tributo a destempo.

A denúncia espontânea, seguida de parcelamento, não tem o mesmo efeito

que o pagamento. Portanto, não há redução de multa nesta hipótese.

Além do montante do tributo devido deverá ser calculado os juros de mora de

acordo com a legislação. Infere-se tal postura da autoridade pela função da multa:

que é punir.

3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS

A pesquisa desenvolvida é matéria de Direito Tributário, assumindo

característica bibliográfica. No estudo do direito, a partir de um enigma raiz, cuja

presente pesquisa definiu como sendo juros e multas sobre tributos federais, iniciou-

se o deslinde do tema a partir dos ditames presentes no Código Tributário Nacional,

sob, atento ao cerne constitucional. O CTN é referência em matéria tributária, não

podendo qualquer lei dispor de maneira diversa aos ditames nele inseridos. Também

se utilizou de legislação que trata de matéria tributária, e a obra de Paulsen, para

buscar a jurisprudência corolária à temática em questão.

A pesquisa bibliográfica, segundo Raupp e Beuren (2006), utiliza-se de todo

referencial teórico tornado público. Apesar de todas as pesquisas exigem estudos

teóricos, existem aquelas exclusivamente teóricas. Os autores acrescentam que a

importância deste tipo de pesquisa é a busca de formulação de novas teorias, ou a

elucidação de teorias existentes, mediante um novo enfoque.

Com o condão de estabelecer de forma clara os aspectos moratórios e

punitivos da figura de juros e multa sobre tributos, este objetivo é alcançado com a

exposição dos aspectos de cada figura. Neves (1996) afirma que o a pesquisa

qualitativa não impede o autor de empregar a lógica do empirismo, pois a

interpretação de fenômenos se dá de forma correlata à maneira como interpretamos

fenômenos no dia-a-dia. Neste contexto, afirma-se que a pesquisa, quanto à

abordagem, é qualitativa.

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REFERÊNCIAS

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