1 Les normes comptables de lEtat ENT / DGCP-FCE/ DRB / Avril 2005.
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Les normes comptables de l’EtatENT / DGCP-FCE/ DRB / Avril 2005
2
Introduction : le nouveau référentiel comptable
+ La nécessité d’un plan de comptes adapté aux spécificités de l’Etat
Recueil des normes comptables
de l’Etat (13 normes)
Fiches techniques : précisent les normes
(= se situent en système cible)
Instructions comptables :intègrent les contraintes
du Palier 2006
3
Les normes comptables de l’État
• Partie I : le cadre conceptuel
• Partie III : les 13 normes comptables
• Partie II : l’exigence de qualité comptable et la certification
4
Partie I :
LE CADRE CONCEPTUEL
5
• Une comptabilité à 3 dimensions
• Les apports de la comptabilité générale
• Les spécificités de l’Etat
• Les principes applicables à la comptabilité de l’Etat
• Le périmètre de la comptabilité
• Les règles de comptabilisation
• Les règles d’évaluation
• Le lien comptabilité générale / comptabilité budgétaire
Le cadre conceptuel
6
Une comptabilité à 3 dimensions
La comptabilité générale est le pivot de la comptabilité de l’État
Suivre l’autorisatio
n et l’exécution budgétaire
Assurer la transparenc
e de la situation
financière de l’Etat
Mesurer le coût de
chaque politique publique
Comptabilitébudgétaire
Comptabilitégénérale
Comptabilité d’analyse des coûts
7
Les apports de la comptabilité générale
Des informations qui constituent :
• Un facteur de transparence des comptes publics au service d’une meilleure connaissance de la situation financière de l’État
• Un outil de pilotage au service des gestionnaires :
outil d’aide à la gestion
outil d’aide à la préparation du budget
8
Un outil au service des gestionnaires pour :
• Analyser le résultat des décisions et ajuster les prévisions.
• Mieux connaître le patrimoine de l’État, pour mieux le gérer et mesurer son évolution.
• Soutenir le pilotage des décideurs avec des outils permettant l’analyse du coût complet des actions.
• Évaluer les charges et les risques que l’État est amené à couvrir.
• Informer et dialoguer dans la mise en œuvre des politiques publiques.
Les apports de la comptabilité générale
9
Les spécificités de l’État
« Les règles applicables à la comptabilité
générale de l’État ne se distinguent de celles
des entreprises qu’en raison des
spécificités de son action »
(article 30, alinéa 2 de la LOLF).
10
Les spécificités de l’État
• Son objectif : exercer la souveraineté, finalités d’intérêt général, missions de service public.
• Ses règles de gestion : absence de recherche du profit, mais recherche de la maîtrise des coûts.
• Ses activités : multiples, essentiellement administratives et non marchandes.
11
Les spécificités de l’État
• Ses charges : produire des services délivrés gratuitement, redistribuer des fonds vers d’autres acteurs, exercer la puissance publique et tenir son rôle d’assureur en dernier recours.
• Ses produits : collecter les produits régaliens, principales ressources de l’État, qui résultent de l’exercice d’un droit constitutionnel - la capacité à lever des impôts - indépendamment des services rendus, et non de la vente de ses services ou biens.
12
Les principes applicablesà la comptabilité de l’État
L’ensemble des principes comptables s’applique à l’État :
• Principes de régularité, de sincérité et d’image fidèle
• Principe de spécialisation des exercices
• Principe de permanence des méthodes
13
Les principes applicables
à la comptabilité de l’État
« Les comptes de l’État doivent être réguliers,
sincères et donner une image fidèle de son
patrimoine et de sa situation financière » (article 27,
alinéa 3 de la LOLF).
= comme toute entité établissant des comptes
14
Les principes applicables à la comptabilité de l’État
• Régularité : conformité aux règles et procédures en vigueur.
• Sincérité : application des règles et procédures en vigueur de manière à traduire avec sincérité la connaissance qu’ont les responsables de la réalité et de l’importance relative des événements enregistrés.• Image fidèle : obligation de fournir toutes les informations nécessaires pour donner une image fidèle.
15
Les principes applicables à la comptabilité de l’État
• Spécialisation des exercices : principe lié au
concept même d’exercice comptable, il vise à
rattacher à chaque exercice les charges et les
produits qui les concernent effectivement et ceux-ci
seulement.
16
Les principes applicables
à la comptabilité de l’État • Permanence des méthodes : la cohérence des
informations comptables au cours des périodes successives implique la permanence dans l’application des règles comptables (évaluation, présentation), afin d’être en mesure de :
comparer dans l’espace et dans le temps
informer en interne comme en externe
signaler et justifier toute modification dans l’annexe
17
Le périmètre de la comptabilité
• L’État = services
dont les moyens sont déterminés dans la loi de finances
non dotés d’une personnalité juridique distincte
Sont donc inclus : les ministères (administrations centrales et déconcentrés), pouvoirs publics (présidence de la République, Assemblée nationale, Sénat), comptes spéciaux, budgets annexes...
• Le recueil des normes s’applique aux comptes individuels de l’État
18
Le périmètre de la comptabilité
• Le choix pour 2006 : les comptes individuels de
l’Etat.
• Demain : la nécessité de développer des comptes
consolidés intégrant :
les opérateurs des politiques de l’Etat
les autres entités contrôlées
19
Les règles de comptabilisation
Les droits et les obligations de l'État doivent être
enregistrés en comptabilité selon le principe de la
constatation des droits et obligations (article 30 de la
LOLF), c’est-à-dire :
• dès leur naissance (fait générateur)
• dès lors qu’ils peuvent être évalués de manière
fiable
• au titre de l’exercice auquel ils se rattachent
• sans attendre leur encaissement ou leur
décaissement
20
Les règles de comptabilisation
• Les actifs sont comptabilisés dans l’exercice au cours duquel le contrôle des avantages économiques ou le potentiel de services futurs est acquis à l’État. Le contrôle s’apprécie en fonction des conditions durables d’utilisation du bien : pouvoir de décision sur l’utilisation, responsabilités, charges et risques liés à ce pouvoir (qui ne constituent qu’un indice de contrôle).
Actifs
• Un actif est un élément du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l’État, c’est-à-dire une ressource contrôlée et dont il attend des avantages économiques futurs.Exemple : bâtiments administratifs
21
Les règles de comptabilisation
• Un passif est constitué par une obligation à l’égard d’un tiers, existante à la date de clôture, dont il est probable ou certain, à la date d’arrêté des comptes, qu’elle entraînera une sortie de ressources au bénéfice de ce tiers sans contrepartie attendue.Exemple : Dette fournisseurs
Passifs
• Les passifs sont comptabilisés dans l’exercice au cours duquel les obligations sont nées. Ces obligations peuvent être d’origine réglementaire ou contractuelle, ou encore découler du contrôle de fait d’un actif.
22
LE BILAN ou tableau de la situation netteReprésentation comptable du patrimoine de l’État
TOTAL PASSIF (II)
SITUATION NETTE (III=I-II)
Charges constatées d’avance
ACTIF IMMOBILISE Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
Stocks Créances
ACTIF CIRCULANT
AUTRES PASSIFS
DETTES FINANCIERES
DETTES NON FINANCIERES
PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES
TRÉSORERIE
TOTAL ACTIF (I)
TRESORERIE
23
Les règles de comptabilisation
• Une charge correspond soit à une consommation de ressources entrant dans la production d’un bien ou d’un service soit à une obligation de versement à un tiers, définitive et sans contrepartie directe.
• Pour les charges telles que les rémunérations versées ou les acquisitions de services, le fait générateur correspond à la règle du service fait. Exemple : livraison (achat de biens)
• Les charges sont comptabilisées dans l’exercice au cours duquel elles sont constatées.
Charges
24
Les règles de comptabilisation
• Exemples de faits générateurs :– réalisation de la matière imposable (impositions)– survenance d’une infraction (amendes)
• Les produits sont comptabilisés dans l’exercice au
cours duquel ils sont acquis.
Produits
• Un produit correspond soit à un versement au titre
des prélèvements obligatoires soit une vente de bien
ou prestation de service soit à la rémunération de
détention d’actifs financiers.
25
LE COMPTE DE RESULTAT Représentation comptable de l’activité de l’Etat
CHARGES DE FONCTIONNEMENT
CHARGES D’INTERVENTION
Impôt sur le revenu PRODUITS FISCAUX
AMENDES ET AUTRES PENALITES
Impôt sur les sociétés
TABLEAU DES CHARGES NETTES
CHARGES FINANCIERES
TOTAL CHARGES NETTES
TABLEAU DES PRODUITS RÉGALIENS NETS
Taxe sur les salairesTIPP
TVA,...
TOTAL PRODUITS REGALIENS NETS
Tableau de détermination du solde des opérations de l’exercice = produits - charges
26
Les règles de comptabilisation
• Les charges à payer : charges qui concernent l’exercice, mais qui n’ont pas été comptabilisées avant la clôture de celui-ci.• Ce sont en pratique des opérations de fin d’exercice, devant être comptabilisées dans un exercice de rattachement des passifs, en application des principes des droits constatés et de spécialisation des exercices.Exemples :
– Livraison d’une commande, mais facture non parvenue au service avant le 31 décembre N.
– Le service fait n’est pas comptabilisé en cours d’année = électricité consommée non payée.
27
Les règles de comptabilisation
• Les produits à recevoir : ce sont des produits
qui sont acquis au cours de l’exercice écoulé et
dont le montant peut être évalué de façon fiable.
• Exemple : exécution par l’État de prestations de
services non encore facturées au 31 décembre N.
28
Les règles d’évaluation
Les actifs doivent être enregistrés, à leur date d’entrée, pour leur coût et leur valeur doit être réexaminée à chaque clôture.
Coût d’entrée : fondé sur le coût d’acquisition, sauf cas particuliers. Les factures et les mémoires de travaux justifient généralement la comptabilisation.
Valeur d’inventaire : la plus faible de la valeur actuelle ou de la valeur comptable : valeur actuelle : valeur vénale ou valeur d’usage (valeur des avantages économiques futurs attendus) ; valeur comptable : valeur d’entrée corrigée s’il y a lieu des amortissements et dépréciations.
29
Les règles d’évaluation
• Amortissement : c’est l’étalement du coût de l’actif en fonction de son utilisation.
• Dépréciation : c’est la constatation que la valeur actuelle de l’actif est notablement inférieure à sa valeur comptable.
30
Exemple de plan d’amortissement
Exercice Base àamortir
Annuité Amortissementscumulés
Valeurcomptable
N 10 000 2 000 2 000 8 000
N+1 10 000 2 000 4 000 6 000
N+2 10 000 2 000 6 000 4 000
N+3 10 000 2 000 8 000 2 000
N+4 10 000 2 000 10 000 0
31
Comptabilité générale et comptabilité budgétaire
• Des finalités distinctes, mais des principes qui se
recoupent partiellement.
• Des tableaux de passage expliqueront l’articulation
entre ces deux comptabilités.
32
Comptabilité générale et comptabilité budgétaire
Comptabilité générale
Résultat de l’exercice
Comptabilité budgétaireSolde d’exécution
des lois de finances
- produits à recevoir
+ charges à payer
+/- opérations budgétaires comptabilisées au bilan (ex : investissements, prêts)
+/- dotations aux amortissements, provisions, dépréciations et reprises
+/- valeur comptable des éléments d’actifs cédés
+/- opérations liées à la comptabilisation de la dette
Crédit-bail
33
Partie II :
QUALITE COMPTABLE ET CERTIFICATION
34
• La LOLF : l’ambition d’une comptabilité fiabilisée
• Un vecteur privilégié : le contrôle interne comptable
• Renforcer la qualité des comptes de l’Etat
• Une exigence de qualité comptable partagée dans le
cadre d’une fonction comptable élargie
• Une nouvelle organisation comptable
• Faciliter la certification des comptes
• La démarche de contrôle interne comptable
Qualité comptable et certification
35
La LOLF : l’ambition d’une comptabilité fiabilisée
• Un vecteur privilégié : le contrôle interne comptable
• Deux objectifs :
– Renforcer la qualité des comptes de l’Etat
– Faciliter la certification des comptes
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Un vecteur privilégié : le contrôle interne comptable
• Le contrôle interne comptable de l’Etat est
constitué de l’ensemble des dispositifs organisés,
formalisés et permanents, mis en œuvre par les
responsables de tous niveaux, visant à maîtriser les
risques de nature à affecter la régularité, la sécurité
et l’efficacité des procédures comptables.
37
La qualité comptable posée par la LOLF :
•Article 27 : définit les critères de qualité comptable : « les comptes de l’État doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle de son patrimoine et de sa situation financière ».
•Article 31 : le comptable est responsable du respect de ces critères
« Ils s’assurent notamment de la sincérité des enregistrements comptables et du respect des procédures »
Renforcer la qualité des comptes de l’Etat
38
Comptabilité de
l’État
Visa Paiement
Une exigence de qualité comptable partagée dans le cadre d’une fonction
comptable élargie
Opérations d’inventaire (compt.
d’exercice)
Opérations de fin d’exercic
eEngagement
juridique(compt.
budgétaire)
Service fait
(compt. d’exercice
)
Liquidation
Constatation des droits
Extension du périmètrePérimètre actuel
Analyse des coût
s
Élé
men
ts
com
ptab
les
Élé
men
ts
phys
ique
s
39
Tous les acteurs participent à la démarche de qualité comptable, depuis l’engagement juridique jusqu’à l’établissement des comptes :
• Le gestionnaire initie la dépense et la recette, constate les droits et obligations (service fait). En fin d’exercice, il participe aux opérations d’inventaire (rattachement des charges et produits, provisions…).
• L’ordonnateur, dans ses fonctions de pilotage et de validation, s’assure de la préparation, de la mise en œuvre et de l’exécution des politiques publiques.
Une exigence de qualité comptable partagée dans le cadre d’une fonction
comptable élargie
40
Tous les acteurs participent à la démarche de qualité comptable, depuis l’engagement juridique jusqu’à l’établissement des comptes :
• Le contrôleur financier participe à la maîtrise de l’exécution des lois de finances.
• Le comptable chargé de la tenue et de l’établissement des comptes veille au respect des principes et règles de la comptabilité en s’assurant notamment de la sincérité des enregistrements comptables et de la qualité de la mise en œuvre des procédures.
Une exigence de qualité comptable partagée dans le cadre d’une fonction
comptable élargie
41
Une nouvelle organisation comptable
Le Département Comptable Ministériel
(DCM)
La Fonction Comptable de l’État (FCE)
La Fonction comptable
des trésoreries générales (FC-
TG)
Anime l’ensemble de la fonction comptable de l’État par la mise à disposition de moyens communs et la coordination des niveaux central et déconcentré
Est responsable de la qualité des comptes de l’État et de la production des restitutions
Pilote la fonction d’audit interne pour l’ensemble du réseau
Anime l’ensemble de la fonction comptable de l’État par la mise à disposition de moyens communs et la coordination des niveaux central et déconcentré
Est responsable de la qualité des comptes de l’État et de la production des restitutions
Pilote la fonction d’audit interne pour l’ensemble du réseau
Le TPG tient les comptes des services déconcentrés de l’État et en garantit la qualité
Agrège et restitue l’information comptable et financière au niveau déconcentré
Le TPG tient les comptes des services déconcentrés de l’État et en garantit la qualité
Agrège et restitue l’information comptable et financière au niveau déconcentré
Tient les comptes de l’administration centrale des ministères et en garantit la qualité
Agrège et restitue l’information comptable et financière, par ministère et par programme, dans le cadre de relations fonctionnelles avec les TG, et en garantit la qualité
Tient les comptes de l’administration centrale des ministères et en garantit la qualité
Agrège et restitue l’information comptable et financière, par ministère et par programme, dans le cadre de relations fonctionnelles avec les TG, et en garantit la qualité
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• La mission d’assistance du Parlement confiée à la Cour des comptes comporte notamment la certification de la régularité, de la sincérité et de la fidélité des comptes de l’État (article 58, 5°).
• Cette certification est annexée au projet de loi de règlement et est accompagnée du compte-rendu des vérifications opérées.
•A l’instar de la démarche employée par tout Commissaire aux comptes, la Cour va s’appuyer sur le contrôle interne (et les travaux d’audit) pour formuler
son opinion sur les comptes
Faciliter la certification des comptes
43
Un plan d’action qui utilise les trois leviers traditionnels du contrôle interne :
• organiser le contrôle interne comptable de l’Etat
• documenter les procédures
• assurer la traçabilité des opérations comptables
La démarche de contrôle interne comptable
44
Partie III :
LES 13 NORMES COMPTABLES
45
Des objectifs communs à chaque norme
• quels sont les choix opérés ? comment se positionne
la norme par rapport aux référentiels existants ?
• quel périmètre retenir ?
• quelles sont les règles de comptabilisation ?
• quelles sont les règles d’évaluation (initiale et
postérieure) ?
46
• Les états financiers
• Les charges
• Les produits régaliens
• Les produits de fonctionnement, d'intervention et financiers
• Les immobilisations incorporelles
• Les immobilisations corporelles
• Les immobilisations financières
• Les stocks
• Les créances de l'actif circulant
• Les composantes de la trésorerie de l’Etat
• Les dettes financières et les instruments financiers à terme
• Les provisions pour risques et charges, les dettes non financières et les autres passifs
• Les engagements à mentionner dans l'annexe
Les 13 normes comptables de l’Etat
47
Norme n°1 : les états financiers
• Des documents de synthèse de la situation financière et du patrimoine de l’État
• Quatre états financiers :
un bilan (tableau de situation nette) ;
un compte de résultat (trois tableaux) ;
un tableau des flux de trésorerie ;
une annexe.
48
Le tableau de situation nette
• Une photographie du patrimoine de l’État à la fin de l’exercice
• L’actif : les éléments ayant une valeur économique positive
• Le passif : les obligations à l’égard des tiers
• Situation nette = actif - passif
49
TRESORERIEDisponibilitésAutres composantes de trésorerie
LE TABLEAU DE LA SITUATION NETTE
Comptes de régularisation
Exercice N Exercice N-1 Exercice N-2
TOTAL ACTIF (I)
AUTRES PASSIFS (hors trésorerie)
Exercice N Exercice N-1 Exercice N-2
TOTAL PASSIF (hors situation nette)(II)
Comptes de régularisation
Report des exercices antérieursÉcarts de réévaluation et d’intégrationSoldes des opérations d’exercice
SITUATION NETTE (III= I-II)
ACTIF CIRCULANT (hors trésorerie) StocksCréances
RedevablesClientsAutres créances
DETTES NON FINANCIERES (hors trésorerie)Dettes de fonctionnementDettes d’interventionAutres dettes non financières
PROVISIONS POUR RISQUES ET CHARGES
TRESORERIECorrespondants du Trésor Autres composantes de trésorerie
DETTES FINANCIERES Titres négociablesTitres non négociablesAutres emprunts
ACTIF IMMOBILISEImmobilisations incorporelles Immobilisations corporellesImmobilisations financières
50
• Une mesure de l’activité de l’État
• Trois tableaux complémentaires
le tableau des charges nettes
le tableau des produits régaliens nets
le solde des opérations de l’exercice
Le compte de résultat
51
LE TABLEAU DES CHARGES NETTES
Total charges d’intervention (VI)
Total produits d’intervention (VII)
Exercice N Exercice N-1 Exercice N-2
Total des charges de fonctionnement indirect (II)
Total des charges de fonctionnement direct (I)
CH
AR
GE
S D
E F
ON
CT
ION
NE
ME
NT
N
ET
TE
S
Total des produits de fonctionnement (IV)
Charges de personnelAchats, variations de stocks et prestations externesDotations aux amortissements, aux provisions et aux dépréciationsAutres charges de fonctionnement direct
Subventions pour charges de service public
Ventes de produits et prestations de serviceProduction stockée et immobiliséeReprises sur provisions, sur dépréciationsAutres produits de fonctionnement
Total des charges de fonctionnement ( III= I+II)
TOTAL CHARGES DE FONCTIONNEMENT NETTES (V = III-IV)
CH
AR
GE
S D
’IN
TE
RV
EN
TIO
N
NE
TT
ES
Transferts aux ménagesTransferts aux entreprisesTransferts aux collectivités territorialesTransferts aux autres collectivitésCharges résultant de la mise en jeu de la garantie de l’ÉtatDotations aux provisions et aux dépréciations
Contributions reçues de tiersReprises sur provisions et sur dépréciations
TOTAL CHARGES D’INTERVENTION NETTES ( VIII = VI-VII )
CH
AR
GE
S F
INA
NC
IER
ES
N
ET
TE
S Total charges financières (IX)
IntérêtsPertes de change liées aux opérations financièresDotations aux amortissements, aux provisions et aux dépréciationsReprises sur provisions, sur dépréciationsAutres charges financières
Total produits financiers (X)
Produits des créances de l’actif immobiliséGains de change liés aux opérations financièresReprises sur provisions, sur dépréciationsAutres produits financiersTOTAL CHARGES FINANCIERES NETTES (XI = IX –X)
TOTAL CHARGES NETTES ( XII = V + VIII + XI)
52
LE TABLEAU DES PRODUITS REGALIENS NETS
Exercice N Exercice N-1 Exercice N-2
Impôt sur le revenuImpôt sur les sociétésTaxe sur les salairesTaxe intérieur sur les produits pétroliersTaxe sur la valeur ajoutéeEnregistrement, timbre, autres contributions et taxes indirectesAutres produits de nature fiscale et assimilés
TOTAL PRODUITS FISCAUX NETS (XIII)
Amendes et autres pénalités
TOTAL AUTRES PRODUITS REGALIENS NETS (XIV)
TOTAL DES PRODUITS REGALIENS NETS (XV = XIII-XIV)
53
LE TABLEAU DE DETERMINATION DU SOLDE DES OPERATIONS DE L’EXERCICE
Exercice N Exercice N-1 Exercice N-2
Charges de fonctionnement nettes (V)
Charges d’intervention nettes (VIII)
Charges financières nettes (XI)
CHARGES NETTES (XII)
Produits fiscaux nets (XIII)
Autres produits régaliens nets (XIV)
PRODUITS REGALIENS (XV)
SOLDE DES OPERATIONS DE L’EXERCICE (XV – XII)
54
• Les flux de trésorerie liés à l’activité
• Les flux de trésorerie liés aux opérations
d’investissement
• Les flux de trésorerie liés aux opérations de
financement
Le tableau des flux de trésorerie
55
LE TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIEExercice N Exercice N-1 Exercice N-2
ENCAISSEMENT
Ventes de produits et prestations de service encaisséesAutres recettes de fonctionnementImpôts et taxes encaissésAutres recettes régaliennesRecettes d’interventionIntérêts et dividendes reçusAutres encaissements
FL
UX
DE
TR
ES
OR
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IES
A
L’A
CT
IVIT
E
ENCAISSEMENT
Dépenses de personnelAchats et prestations externe payésRemboursements et restitutions sur impôts et taxesAutres dépenses de fonctionnementSubventions pour charges de service public verséesDépenses d’interventionVersement résultant de la mise en jeu de la garantie de l’ÉtatIntérêts payésAutres décaissements
FLUX DE TRESORERIE NETS LIES A L’ACTIVITE (I)
ACQUISITIONS D’IMMOBILISATIONSImmobilisations corporelles et incorporellesImmobilisations financières
FL
UX
DE
TR
ES
OR
ER
IE
LIE
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AU
X O
PE
RA
TIO
NS
D
’IN
VE
ST
ISS
EM
EN
T
CESSIONS D’IMMOBILISATIONSImmobilisations corporelles et incorporellesImmobilisations financières
FLUX DE TRESORERIE NETS LIES AUX OPERATIONS D’INVESTISSEMENT (II)
EMISSIONS D’EMPRUNTOATBTANSolde des BTF
FL
UX
DE
TR
ES
OR
ER
IE L
IES
A
UX
OP
ER
AT
ION
S
DE
FIN
AN
CE
ME
NT
REMBOURSEMENTS DES EMPRUNTS (Hors BTF)Dette négociableOATBTANDettes non négociableFLUX LIES AUX INSTRUMENTS FINANCIERS A TERME
FLUX DE TRESORERIE NETS LIES AUX OPERATIONS DE FINANCEMENT (III)
VARIATION DE TRESORERIE ( IV = I + II + III = VI – V)
TRESORERIE EN DEBUT DE PERIODE (V)
TRESORERIE EN FIN DE PERIODE (VI)
56
fournit toutes les informations utiles à la compréhension et à l’interprétation des données présentes dans les autres états financiers
L’annexe
les règles et méthodes d’évaluation comptable
un détail des montants figurant dans les autres états financiers
des tableaux de passage entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité d’exercice
• Elle fait partie intégrante des états financiers
• Un outil d’explication
57
L’annexe
certains engagements de l’État qui ne figurent pas dans les autres états financiers mais qui doivent être mentionnés en raison :– de leur importance significative– de leur impact éventuel sur la situation financière de l’Etat
= les « engagements hors bilan »
Exemple : engagements de retraite
• Un outil d’information complémentaire
58
Norme n°2 : les charges
• Des consommations de ressources entrant dans la
production d’un bien ou d’un service ou des
obligations de versement à des tiers, sans contrepartie
attendue de ces tiers. • Une correspondance relative entre charges et dépenses budgétaires
59
La classification des charges
• Les charges de fonctionnement
• Les charges d’intervention
• Les charges financières
60
La comptabilisation des charges
• Le critère de rattachement de principe est le service fait
Application aux charges de fonctionnement Application aux charges d’intervention
• Des informations supplémentaires dans l’annexe
Application aux charges financières
61
• Des produits issus de l’exercice de la souveraineté de l’État.
Norme n°3 : les produits régaliens
• L’absence de contrepartie directe de valeur équivalente.
• Les produits régaliens de l’État sont :
Les produits fiscaux de l’État
Les amendes et autres pénalités revenant à l’État
62
• Produits régaliens bruts/produits régaliens
nets
Produits régaliens bruts
- décisions d’apurement portant sur le bien
fondé
de la créance
- réductions et crédits d’impôts
= Produits régaliens nets
La comptabilisationdes produits régaliens
• Des tableaux permettant le passage des produits bruts aux produits nets.
63
La comptabilisationdes produits régaliens
• Le principe :
Les produits régaliens sont rattachés à l’exercice au
cours duquel ils sont acquis à l’État, sous réserve
qu’ils puissent être mesurés de manière fiable.
Réalisation de la matière imposable (impositions)
Survenance d’une infraction (amendes)
• Dans certains cas, un critère de rattachement postérieur est retenu.
64
Norme n°4 :les produits de fonctionnement,
les produits d’intervention et les produits financiers
• Des caractéristiques distinctes des produits régaliens :
soit des opérations avec contrepartie directe pour les tiers d’une valeur équivalente
soit des opérations sans contrepartie directe pour les tiers et non issues de l’exercicede la souveraineté de l’État
65
Les différentes catégories
• Les produits de fonctionnement
• Les produits d’intervention
• Les produits financiers
66
Les règles de comptabilisation
• Le principe : les produits sont rattachés à l’exercice au cours duquel ils sont acquis à l’État, sous réserve qu’ils puissent être mesurés de manière fiable.
• Les critères varient en fonction de la nature des produits
les produits de fonctionnement
les produits d’intervention
les produits financiers
• Des informations complémentaires doivent figurer dans l’annexe.
67
Norme n°5 : les immobilisations incorporelles
éléments de l’actif,
non monétaires,
identifiables,
sans substance physique,
faisant l’objet d’une détention durable par
l’État
contrôlés par l’État.
• Définition :
68
Le champ d’application
• Deux catégories principales :
les avantages économiques futurs résultant du pouvoir particulier de l’État d’autoriser ou de restreindre l’occupation ou l’exploitation de son domaine public
les éléments représentatifs de dépenses ayant concouru à une amélioration identifiable et durable des capacités des services de l’État à assurer leurs missions
Exemples : logiciels, brevets,...
69
Les principes de comptabilisation
- L’entrée dans le patrimoine
- • Trois méthodes d’évaluation :
le coût d’acquisition
le coût de production
la valeur de marché
70
Les principes de comptabilisation
- Les opérations de fin
d’exercice - • En fin d’exercice :
comptabilisation des amortissements
comptabilisation des dépréciations
• Des informations significatives doivent figurer dans l’annexe
71
Exemple de plan d’amortissement
Exercice Base àamortir
Annuité Amortissementscumulés
Valeurcomptable
N 10 000 2 000 2 000 8 000
N+1 10 000 2 000 4 000 6 000
N+2 10 000 2 000 6 000 4 000
N+3 10 000 2 000 8 000 2 000
N+4 10 000 2 000 10 000 0
72
Norme n°6 : les immobilisations corporelles
• Des actifs physiques identifiables
• dont l’utilisation s’étend sur plus d’un exercice
• et ayant une valeur économique positive pour l’État
73
Les conditions d’inscription au bilan
maîtrise des conditions d’utilisation du bien
Sont inscrites à l’actif du bilan de l’État les immobilisations corporelles qu’il contrôle :
maîtrise du potentiel de services ou des avantages économiques découlant de cette utilisation
74
Les méthodes d’évaluation et de comptabilisation
- L’évaluation initiale -
• Coût d’acquisition pour les acquisitions à titre onéreux
• Coût de production pour les immobilisations produites en interne
• Valeur de marché pour les acquisitions à titre gratuit
75
Les méthodes d’évaluation et de comptabilisation
- L’évaluation postérieure - • Les biens dont la durée de vie est déterminable :
comptabilisation des amortissements
comptabilisation des dépréciations
• Les biens dont la durée de vie n’est pas déterminable :
suivi en valeur de marché pour le parc immobilier
coût de remplacement déprécié pour les infrastructures
76
Exemple de plan d’amortissement
Exercice Base àamortir
Annuité Amortissementscumulés
Valeurcomptable
N 10 000 2 000 2 000 8 000
N+1 10 000 2 000 4 000 6 000
N+2 10 000 2 000 6 000 4 000
N+3 10 000 2 000 8 000 2 000
N+4 10 000 2 000 10 000 0
77
Des informations complémentaires dans l’annexe
• Des informations générales
• Des informations particulières
• Des tableaux par catégories
78
Norme n°7 : les immobilisations financières
• Les participations de l’État et créances rattachées
• Les prêts et avances consentis par l’État
79
Les méthodes d’évaluation et de comptabilisation
- Les participations -
• Évaluation initiale à leur coût d’acquisition.
• à l’inventaire :
entités contrôlées : évaluation par équivalence
autres entités : coût d’acquisition, avec test de dépréciation
80
Les méthodes d’évaluation et de comptabilisation
- Les prêts et avances -
• Rattachement à l’exercice à l’exercice au cours duquel les droits sont nés.
• Comptabilisation initiale à leur valeur nominale de remboursement.
• A l’inventaire, comptabilisation des dépréciations.
81
Les informations à mentionner dans l’annexe
• Concernant les participations ;
• Concernant les prêts et avances.
82
Norme n°8 : les stocks
• Pourquoi comptabiliser les stocks ?
Afin d’avoir une image fidèle du patrimoine de l’État : actifs qui vont engendrer des avantages économiques futurs.
La comptabilisation des stocks permet de mettre
en place une politique active de gestion des stocks
(optimisation des coûts de stockage ;
rationalisation des commandes pour éviter les sur-
stockages, risques de dépréciation des actifs)
83
Définition des stocks
• Matières premières (pour production ou prestation de
services) : par exemple, le nickel pour la fabrication de la
monnaie métallique
• Fournitures (pour production ou prestations de
services) :
par exemple, les matériels d’entretien
• Productions en cours (biens, services) et produits
intermédiaires ou produits finis :
par exemple, les stocks de monnaie métallique non émis
84
• Évaluation des stocks à leur entrée dans le patrimoine de l’État :
au coût d’acquisition pour les biens achetés ;
au coût de production pour les biens
produits ;
à la valeur de marché pour les biens acquis à
titre gratuit ou échangés
Règle d’évaluationdes stocks et en cours
85
• Articles interchangeables ou fongibles : pas d’identification unitaire des articles après leur entrée
• Utilisation de 2 méthodes pour la valorisation du stock :
Méthode du coût moyen pondéré
Méthode du « Premier entré, premier sorti »
Particularité des articles interchangeables
86
• Calcul du coût moyen pondéré des biens à chaque entrée ou à chaque période
Méthode du coût moyen pondéré
• Exemple :
Mouvements+ entrées / - sorties
StocksDate
Quantité Prix Valeur Quantité Prix ValeurStock initial
1/1/N100 10,00 1 000,00
4/01/N - 30 10,00 300,00 70 10,00 700,0010/01/N + 100 15,00 1 500,00 170 12,94 2 199,8018/01/N - 140 12,94 1 811,60 30 12,94 388,2031/01/N + 200 20,00 4 000,00 230 19,08 1 908,00
87
Méthodedu « premier entré, premier
sorti »• Articles les plus anciens sont sortis les premiers ; restent en stocks les plus récents.
• Exemple : Mouvements
+ entrées / - sortiesStocks
DateQuantité Prix Valeur Quantité Prix Valeur
Stock initial01/01/N
100 10,00 1 000,00
04/01/N - 30 10,00 300,00 70 10,00 700,00
10/01/N + 100 15,00 1 500,00 170dont 70dont 100
10,0015,00
2 200,00
18/01/N - 140dont 70dont 70
10,0015,00
1 750,00 30 15,00 450,00
31/01 + 200 20,00 4 000,00 230dont 30dont 200
15,0020,00
2 000,00
88
Constatation et annulationdes stocks
• Constatation des stocks en cas de production ou achat
produit ou réduction de charge
• Annulation des stocks suite à une vente, un échange ou une distribution
charge ou réduction de produit
89
Dépréciation des stocks
• En cas de perte de valeur des stocks, nécessité de constituer une dépréciation charge
• En cas de revalorisation des stocks après une perte de valeur, nécessité de constater une reprise sur dépréciation produit
90
Informations relatives aux stocks
à fournir dans les états financiers
• Les méthodes comptables adoptées pour la valorisation des stocks
• La valeur totale des stocks et par catégorie
• La variation des stocks
• Le montant des reprises sur provisions pour dépréciation et leurs fondements
91
• A quoi correspondent les créances de l’actifcirculant ?
ce sont des droits acquis sur des tiers
ces droits n’ont pas vocation à être immobilisés
du fait de leur destination ou nature mais à être
récupérés en liquidité
Norme n°9 : les créances de l’actif circulant
92
• Créances sur les redevables d’impositions et
amendes
Quelles sont les créances de l’actif circulant ?
• Créances résultant de ventes de biens ou
prestations de services qui n’ont pas été payées
par les clients
• Créances diverses (autres débiteurs, etc...)
93
• Annulation des créances du fait de l’absence de bien fondé de la créance
Les modalités d’apurement des créances
de l’actif circulant
• Recouvrement des créances
• Abandon des créances (irrécouvrabilité, remise)
mouvement de trésorerie
réduction des produits
charge
94
• Évaluation à l’inventaire
L’évaluation des créances
• Évaluation initiale pour le montant dû à l’État
si dévalorisation ou risque de non-paiement, constitution d’une dépréciation
95
Norme n°10 :les composantes de la trésorerie
de l’État
• Les éléments de passif
La trésorerie de l’État est composée d’éléments d’actif et de passif.
• Les éléments d’actif
les autres composantes de la trésorerie et les équivalents
les disponibilités
les autres composantes
les dépôts des correspondants du Trésor et autres personnes habilitées (ex : collectivités territoriales)
96
Les éléments d’actif de la trésorerie de l’État
les fonds en caisse
• Les autres composantes de la trésorerie et les équivalents
• Les disponibilités
les fonds en banque les valeurs à l’encaissement (chèques…), à l’escompte (lettre de change…)
les prises en pension
les dépôts de fonds sur le marché interbancaire les placements à court terme
97
• Les éléments passif
les autres composantes : les emprunts à court terme et lignes de trésorerie
les dépôts des correspondants du Trésor et autres personnes habilitées
Les éléments de passif de la trésorerie de l’État
98
• Comptabilisation initiale pour le montant nominal
Règles d’évaluationdes éléments de la trésorerie
• Évaluation postérieure pour les disponibilités en devises
• Rattachement des intérêts courus non échus
99
Norme n°11 : les dettes financièreset les instruments financiers à terme
• Les titres négociables
Les dettes financières :
• Les titres non négociables
100
Les instruments financiers à terme
• Les contrats d’échange de taux d’intérêt
• Les contrats d’échange de devises
• Les contrats à terme
• Les options
101
Norme n°12 :les provisions pour risques et charges, les dettes non financières et les autres
passifs• Obligation à l’égard d’un tiers qui provoquera probablement ou certainement une sortie de ressources sans contrepartie équivalente
provision
• Évaluation initiale à la clôture de l’exercice
• Évaluation à la clôture des exercices postérieurs
constitution d’une provision ou non
102
Norme n°13 :les engagements à mentionner dans
l’annexe
• Engagements reçus ou donnés
• Trois catégories d’engagements
Engagements pris dans le cadre d’accords bien définis
Engagements de retraite et assimilés de l’État
Engagements découlant de la mise en jeu de la jeu de la responsabilité et des engagements résultant des obligations reconnues par l’État
103
Les engagements pris dans le cadre d’accords bien définis
• La dette garantie
• Les garanties liées à des missions d’intérêt général : mécanismes d’assurance, garantie de protection des épargnants et garantie de change en faveur des banques centrales ;
• Les garanties de passifs : opérations de cession et restructuration d’entreprises publiques, garanties liées à la mise en œuvre de structures spécifiques et autres passifs ;• Les engagements financiers de l’État : contrats de cofinancement, instruments financiers à terme, autres engagements financiers
104
Modalités d’inscription des engagements dans l’annexe
• L’évaluation de l’engagement hors bilan est connue
ou possible : mention de la valeur et du mode
d’évaluation, commentaire d’explication dans l’annexe
• L’évaluation n’est pas possible :
description détaillée de l’engagement
105
CONCLUSION
106
La recherche de la qualité comptable doit être un
objectif commun à tous les acteurs :
• dans un objectif d’optimisation de la gestion (meilleure connaissance des coûts, analyse des résultats, ajustement des prévisions),
• dans la perspective de la certification des comptes.