أ

جامعة طنطا كلية التجارة

قسم احملاسبة واملراجعة

حنو مؤشر لإلفصاح احملاسبي البيئي اإلختياري مع دراسة تطبيقية علي الشركات املصرية

املقيدة ببورصة األوراق املالية

رسالة مقدمة للحصول على درجة املاجستري يف احملاسبة

إعـداد حممد حمسن عوض مقلد/ الباحث

حتت إشراف األستاذ الدكتور

حممد سامي راضى أستاذ احملاسبة واملراجعة

ووكيل الكلية لشئون خدمة اتمع وتنمية البيئة

م٢٠٠٨

ب

﷽

ا مرضت فھو یشفین ذ ین ، وإ م یحی ذي یمیتني ث ذي ، وال والغ ن ی طمع أ وم الدین أ رب ھب لي حكما ، فر لي خطیئتي ی

الصالحین لحقني ب ي لسان صدق في االخرین ، وأ ، واجعل لعیم ة الن ة جن . واجعلني من ورث

صدق هللا العظیم ]٨٥-٨٠[ سورة الشعراء اآلیات

ج

لجنة المناقشة والحكم على الرسالة

عضو على السعید سنون / األستاذ الدكتور ا من الداخل ورئیسا

أستاذ المحاسبة والمراجعة المتفرغ بالكلیة

كمال خلیفة أبوزید عضوا من الخارج/ األستاذ الدكتور

أستاذ المحاسبة والمراجعة كلیة التجارة ـ جامعة اإلسكندریة

دمحم سامي راضى مشرفا وعضوا / األستاذ الدكتور أستاذ المحاسبة والمراجعة

ووكیل الكلیة لشئون خدمة المجتمع وتنمیة البیئة

:تاریخ المناقشة

:قرار اللجنة

:قرار مجلس الكلیة وتاریخھ

د

إىل النجوم اليت تضئ يل طريق الغد املشرق رب ارمحهما كما ربياين صغريا .... إىل والدي ووالديت

إىل زوجيت وأحبائي وقرة عيين عبدالرمحن وبسملة

إهداء

ه

شكر وتقدیر

ن ي م ى أن علمن لطانھ عل یم س ھ وعظ الل وجھ ي لج ا ینبغ كم را كثی ا طیب دا د حم الحم

ق هللا سیدنا خزائن علمھ ما لم أكن أعلم ووفقني إلتمام ھذه الرسالة ، والصالة والسالم على خیر خل

.. وعلى آلھ وصحبھ أجمعین وبعد دمحم ملسو هيلع هللا ىلص

ل تاذي الجلی ى أس ل إل ان بالجمی دیر والعرف كر والتق ات الش مى آی دم بأس أتق

أستاذ المحاسبة والمراجعة بالكلیة ووكیل الكلیة لشئون خدمة دمحم سامي راضى/ األستاذ الدكتور

ذه الرسالة بالصورة المجتمع وتنمیة البیئة صاحب الفضل األ ام ھ ى إتم يول بعد هللا عز وجل ف الت

د م والمرشد ، فق د والمعل م الوال رة إعداد الرسالة نع ان طوال فت ذي ك ا وال ھبرزت علیھ تعلمت من

ھ ھ . الكثیر ونھلت من فیض علمھ الغزیر ولم یضن على بوقت أو جھد أو توجی وأدعو هللا أن یجزی

.بموفور الصحة والعافیة عنى خیر الجزاء وأمده هللا

دي تاذي ووال ى أس دیري إل كري وتق یم ش جل عظ رفني أن أس ا یش كم

دكتور تاذ ال نون/ األس عید س ى الس ة عل رغ بالكلی ة المتف بة والمراجع تاذ المحاس ول أس ى قب عل

ث ألي باح ا عظیم رفا د ش ذي یع ر ال الة األم ى الرس م عل ة الحك ة لجن یادتھ رئاس ة س ة طیب وفرص

مة لالستفادة ده . من توجیھات سیادتھ وآرائھ العلمیة القی ر الجزاء وأم ى خی ھ عن وأدعو هللا أن یجزی

.هللا بموفور الصحة والعافیة

د تاذي الوال ى أس دیري إل كري وتق الص ش دم بخ ي أن أتق ب ل ا یطی كم

دكتور تاذ ال د/ األس ة أبوزی ال خلیف تاذ المح كم ارة أس ة التج ة بكلی بة والمراجع ة -اس جامع

رة االشتراكعلى قبول سیادتھ اإلسكندریة ھ الكثی في لجنة الحكم على الرسالة رغم مسئولیاتھ وأعبائ

ر ھ الغزی لي ومما یتیح لي أن أنھل من فیض علم ى . مما یعد شرفا عظیما ھ عن وأدعو هللا أن یجزی

.عافیة خیر الجزاء وأمده هللا بموفور الصحة وال

ة اتذتي بكلی دیري ألس كري وتق الص ش ن خ ر ع ة ألعب ذه الفرص نم ھ عدني أن أغت ویس

ل للبحث ة التأھی التجارة جامعتي طنطا واإلسكندریة لما أضافوه من قیمة علمیة للباحث خالل مرحل

. العلمي جزاھم هللا عنى خیر الجزاء

دیري ألخي دم بخالص شكري وتق دكتور اكما یشرفني أن أتق ازي /ل د حج وجدي حام

ى مدرس المحاسبة اض عل ھ الفی ة باإلسكندریة لكرم وم اإلداری ة العل ل كلی ة السادات ووكی بأكادیمی

.الباحث خالل فترة توزیع اإلستبیان وأدعو هللا أن یجزیھ عنى خیر الجزاء ى خیر الجزاء وجزي هللا الجمیع عن

الباحث

و

محتویات البحث

الصفحة أ لجنة المناقشة والحكم على الرسالة

ب إھداء ج شكر وتقدیر

د محتویات البحث و ة الجداول قائم

ز قاموس المصطلحات ١اإلطار العام للبحث

٢ مقدمة ٣ مشكلة البحث

٤ ھدف البحث ٤ أھمیة البحث

٦ حدود البحث ٦ البحث منھج

٦ أدوات البحث ٧ خطة البحث

القسم األول دراسة النظریةال

٨

ماھیة اإلفصاح البیئي ومحدداتھ : الفصل األول مقدمـة

٩ ١٠

١١ . مفھوم اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ١ ١٥ . أھمیة اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ٢ ١٩ . محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ٣

٣١ خالصة الفصل استقراء جھود المنظمات المھنیة وتجارب بعض الدول الرائدة: الفصل الثاني .في اتجاه تدعیم اإلفصاح البیئي

٣٢

٣٣ مقـدمـة ٣٥ جھود المنظمات المھنیة .١ ٣٥ إصدارات مجلس معاییر المحاسبة المالیة األمریكي ١/١ ٣٨ ھیئة اإلشراف على تداول األوراق المالیة بالبورصة ١/٢ ٤١ مجمع المحاسبین القانونیین األمریكي ١/٣ ٤٣ اإلتحاد الدولي للمحاسبین ١/٤ ٤٣ مجمع المحاسبین القانونیین الكندي ١/٥ ٤٤ م ٢٠٠٦معاییر المحاسبة المصریة الصادرة سنة ١/٦ ٤٧ منظمة المعاییر الدولیة ١/٧ ٤٨ تقییم جھود المنظمات المھنیة . ٢ ٥٠ اإلفصاح البیئي تجارب بعض الدول في اتجاه تدعیم .٣

ز

٥٠ الوالیات المتحدة األمریكیة ٣/١ ٥١ الیابان ٣/٢ ٥٢ ر العربیة جمھوریة مص ٣/٣ ٥٤تقییم تجارب الدول نحو اتجاه تدعیم اإلفصاح البیئي . ٤

٦٠ خالصة الفصل تقییم الدراسات السابقة في مجال اإلفصاح البیئي اإلختیارى: الفصل الثالث

. وتكوین المؤشر٦١

٦٢ مقـدمـة ٦٤ . استقراء الدراسات السابقة في مجال اإلفصاح البیئي اإلختیارى .١ ٩٣ . تلخیص الدراسات السابقة .٢ ١٠٦. اإلختیاريالبیئي المحاسبي إلفصاح تكوین مؤشر ا .٣ ١٠٩ خالصة الفصل .٤

القسم الثانى الدراسة التطبیقیة

١١٠

رح ومدى : الفصل الرابع ام للمؤشر المقت ول ذوى االھتم ار مدى قب ة الختب الدراسة التطبیقی .ممارسة عینة الشركات المختارة لسیاسة اإلفصاح البیئي اإلختیارى

١١١

١١٢ مقدمة ١١٢ لدراسة النظریة خالصة ما توصلت إلیھ ا .١ ١١٤ . ھدف الدراسة التطبیقیة .٢ ١١٤ . فروض الدراسة التطبیقیة .٣ ١١٤ منھجیة الدراسة التطبیقیة .٤ ١١٦ إجراءات الدراسة التطبیقیة .٥ ١١٦ مجتمع وعینة الدراسة التطبیقیة .٦ ١١٨ أسالیب التحلیل اإلحصائي للبیانات .٧ ١١٩ نتائج الدراسة التطبیقیة واختبار الفروض .٨ ١٣٦ خالصة الفصل .٩

النتائج والتوصیات ومجاالت البحث المقترحة: الفصل الخامس مقدمة

١٣٨ ١٣٩

١٣٩ خالصة ونتائج الدراسة النظریة .١ ١٤٢ خالصة ونتائج الدراسة التطبیقیة .٢ ١٤٣ توصیات البحث .٣ ١٤٤ مجاالت البحث المقترحة .٤

١٤٥ قائمة المراجع ١٥٦ مالحق البحث

١٥٧ قائمة اإلستبیان ) ١( ملحق رقم ١٦٤ اإلحصاءات الوصفیة ) ٢( ملحق رقم ١٧٢ التحلیل اإلحصائي ) ٣( ملحق رقم

١٧٧ تحلیل اإلفصاح البیئي اإلختیارى المنشور للشركات ) ٤( حق رقم مل

٨

قائمة الجداول

الصفحة عنوان الجدول رقم الجدول

٢٧ .البیئي االختیاري اإلفصاحملخص لمحددات ١/١

٥٥ .بنود اإلفصاحات البیئیة الصادرة عن المنظمات المھنیة األمریكیة ٢/١

بین ٢/٢ ع المحاس ن مجم ادرة ع ة الص ة اإللزامی احات البیئی ود اإلفص بن

.القانونیین الكندي

٥٨

اییر المحاسبة المصریة ٢/٣ ا لمع ة الصادرة وفق ود اإلفصاحات البیئی بن

.المتسقة مع المعاییر الدولیة

٥٩

٩٤ ملخص الدراسات السابقة ٣/١

٤/١

:على تبویب قوائم اإلستبیان الموزعة

.أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بكلیات التجارة

١١٧

٤/٢

١١٧ .إدارات منح االئتمان بالبنوك التجاریة وإدارات أمناء االستثمار

١١٧ .المحاسبین بالشركات ذات الحساسیة البیئیة ٤/٣

ات ٤/٤ تلمة للفئ ة والمس تبیان الموزع وائم اإلس ة بق اءات الخاص اإلحص

. المستقصي منھا

١١٩

١٢٠ .وترتیبھا حسب األھمیة االختیاریةالمعلومات البیئیة ٤/٥

١٢٦ .البیئي االختیاري المحاسبي مؤشر اإلفصاح ٤/٦

١٢٨ .مدى أھمیة المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي االختیاري ٤/٧

رات ٤/٨ ر الفت قیاس جودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى لشركات العینة عب

.

١٣٤

٩

قاموس المصطلحات المستخدمة في البحث

جمعیة المحاسبة األمریكیة

American Accounting Association (AAA)

مجلس مبادئ المحاسبة

Accounting Principle Board (APB)

ى ا إل ل منھم عى ك رفین یس ین ط فقة ب ص مبادلة عادلة

Arms – Length Transaction

دیاتاالقتصاإتحاد المسئولة بیئیا

Coalition for Environmentally Responsible Economics (CERES )

المجمع الكندي للمحاسبین القانونیین

Canadian Institute of Chartered Accountants (CICA)

مجموعة فرق مھام القضایا الملحة

Emerging Issues Task Force (EITF)

یة البیئة األمریكیةوكالة حما

Environmental Protection Agency (EPA)

مؤشر األداء البیئي

Environmental Performance Index (EPI)

مجلس معاییر المحاسبة المالیة األمریكي

Financial Accounting Standard Board ( FASB)

٣٦رقم التقریر المالي إصدار

Financial Reporting Release No.٣٦ (FRS ٣٦)

مبادرات التقریر العالمي

Global Reporting Initiatives (GRI)

ادرات تدام لمب ر المس ادات التقری إرش التقریر العالمي

Global Reporting Initiative Sustainability Reporting Guidelines

ھ رح أس ي تط ركات الت ابمھا الش لالكتت بالبورصة ألول مرة

Initial Public Offering (IPO)

"األیزو " منظمة المعاییر الدولیة

International Standards Organization (ISO)

١٠

قاموس المصطلحات المستخدمة في البحثتابع

اإلتحاد الدولي للمحاسبین

International Federation of Accountants (IFAC)

١٩٧٩اإلصدار التفسیري لسنة

Interpretive Release ١٩٧٩

أطراف محتمل مساءلتھم

Potentially Responsible Parties (PRPs)

تكالیف التوافق مع التشریعات البیئیة

Regulatory Costs

قائمة معاییر المحاسبة المالیة

Statement Financial Accounting Standards (SFAS)

ة داول األوراق المالـی ى ـت راف عـل ھیئة اإلـش بالبورصة

Securities and Exchange Commission (SEC)

١-٩٦قائمة البیان رقم

Statement of Position (SOP)١-٩٦

٩٢نشرة المحاسبة المھنیة رقم

Staff Accounting Bulletin No.٩٢ (SAB,No.٩٢)

صـــنادیق أمـــوال مخصصـــة لســـداد تكـــالیف التنظیف البیئي والغرامات للمواقع الملوثة

Superfund

بیئیــة ، تقریــر یتضــمن معلومــات إقتصــادیة

)تقریر شامل ( واجتماعیة

Triple bottom - Line Report

ي ة والـت ع الملوـث ذا المصـطلح للمواـق یشیر ـھع حددتھا وكالة حمایة البیئة األمریك یة كموـق

ب أمــوال ع تتطـل ذه المواـق ث أن ـھ وث حـی مـل من الصندوق إلزالة التلوث

Superfund Sites

تكالیف تنظیف الموقع وإزالة التلوث

Site Restoration Costs

مخزون ینبعث عنھ سموم

Toxic Release Inventory ( TRI )

عدم وجود إنبعاثات

Zero Emissions

تتطلبھــا ھیئــة اإلشــراف علــى تقــاریر مالیــةة تداول األوراق المالیة بالبورصـة األمریكـیتقــدم كــل ســنة مالیــة ومعتمــدة مــن محاســب

.قانوني

١٠Ks

١١

اإلطار العام للبحث

١٢

: مقدمة

الى ھ تـع حـر ظھـر الفسـاد فـي البـر : (سبحان من لھ ملكوت السموات واألرض فى قوـل والبون رجع ھم ی ل ع ل وا ذي عمل عض ال ھم ب اس لیذیق یدي الن ت أ ما كسب .صدق هللا العظیم ) ب

]٤١: اآلیة -الروم : سورة[ على استمراریة فساد اإلنسان فى األرض ھققد نھاه هللا عز وجل فى ف، وتأكیدا الى وـل : تـع

مر المسرفین ( أ وا ذین یفسدون في األرض وال یصلحون ، وال تطیع . صدق هللا العظیم )ال ]١٥٢-١٥١:اآلیتین الشعراء : سورة[

ا أصـابھا وء بـم ة تـن دأت البیـئ ة ـب ى البیـئ د عـل ھ المتزاـی ان وتعدـی ن ، فسوء تصرف اإلنـس وـمداه دمت ـی ا ـق ذاب ـم وان الـع ن أـل ذوق ـم اكل وـی ن المـش انى ـم ھ یـع اء . تلوث البیئة أخذ اإلنسان نفـس وبـن

ة فى االھتمامفقد تزاید ، على ذلك ة وكیفـی وث البیـئ كلة تـل رن بمـش ا الحقبة األخیرة من ھذا الـق حمایتـھوث دالت التـل ث زادت مـع ا حـی يوالمحافظة علیـھ دم البیـئ ن التـق ة ـع ب الصـناعيالناتـج ا ترـت ھمـم علـی

مطالبــة المجتمــع ومنظمــات حمایــة البیئــة والقــوانین الصــادرة عــن بعــض الــدول بحمایــة البیئــة إلــى . ة یبطریقة أكثر مسئول الشركاتالمطالبة بأن تتصرف

تم ھي وكما ھو معروف بأن المحاسبة ة ی اج معلومات مالی نظام للمعلومات تستھدف إنتك ) األطراف ذات الصلة ( توصیلھا ألصحاب المصلحة ال ذل یعتمدون علیھا فى إتخاذ القرارات مث

ة ، رتقبین ، الحكوم الیین والم تثمرین الح اھمین ، المس الء المس ة و ،العم فة عام ع بص . المجتمال ة الح ة ، وبطبیع بة المالی اط فالمحاس ة نش ات بطبیع اج المعلوم ات وإنت غیلھا للبیان ى تش أثر ف تت

ة ، الشركة وث البیئ أنھ أن یل ن ش ارس نشاطا م ل فى صناعة أو تم ت الشركة تعم إذا كان ل ، ف مثب أيتلویث الماء والھواء واألرض أو ا یترت منھا مما یغیر من حالتھا الطبیعیة إلى ما ھو أسوأ وم

نسان الكائن علیھا حین إذن یجب أن تفصح الشركة عن المعلومات على ذلك من إلحاق الضرر باإلیم ا تقی م إم یح لھ ا یت ذه المعلومات مم ى ھ ب أصحاب المصلحة عل المحاسبیة البیئیة وذلك لتلبیة طل

.قراراتھم الماضیة أو المساعدة فى إتخاذ القرارات الحالیة أو المستقبلیة

رى ى( وی امي ، راض أن ) ٩٣ص: ١٩٩٩، س ةب راف ذات العالق ن األط د م : العدیدائنون ، المستثمرون املون ، ال خ. . . الع ورة ال م ص ع المعلومات لرس ى التعامل م اجون إل یحت

یحتاجونھا یمكن الحصول التيونوعا من تلك المعلومات . شاملة متكاملة عن أداء منشآت األعمال ة وإن ة التقلیدی اریر المالی ن التق م ا ا جزئی صعلیھ ان نق ة ك ات مالئم ذه المعلوم ل ھ ذيمث لمتخ

ل المعلومات القرارات واع أخرى من المعلومات مث ى أن ةأدى إلى حاجة ھؤالء إل ي االجتماعی التة اه البیئ ئولة تج ة مس ركة بطریق رف الش دى تص س م يتعك ا الت ل فیھ ب . تعم د زاد طل ذا فق ل

.الخاصة بھم االستثمارقرارات ھذه المعلومات البیئیة ألنھا تؤثر فى المستثمرین على

ة ات المھنی ل المنظم ن قب ادات م اییر واإلرش ن المع د م دور العدی ن ص رغم م ى ال وعلاییر ك المع أن تل اح إال اس أو اإلفص ال القی ى مج واء ف بة س ویر المحاس یم وتط ن تنظ ئولة ع المس

اح ب اإلفص ات الواج ن المعلوم ى م د األدن الح دم إال تق ادات ال ي واإلرش د ال تف ي ق ا والت عنھات ركة باحتیاج ى الش لحة ف حاب المص راف أص ؤالء ، األط ل ھ ن قب ة م ة الملح ذا زادت الحاج ل

ة األطراف إلى المعلومات البیئیة لتقییم حاضر ومستقبل الشركة خاصة فى ظل وجود تشریعات بیئی لغلق النشاط كلیة مما ینتفي معھ . االستمراریة افتراضصارمة قد تصل عقوباتھا أحیانا

اإلطار العام للبحث

١٣

م ، على ما سبق وبناء ة رق انون البیئ ات ق ٤فھل یمكن للمستثمر المصري فى ظل متطلبا ١٩٩٤لسنة ة مم م مستوى اإلفصاح البیئي للشركات ذات الحساسیة البیئی ی م والئحتھ التنفیذیة أن یق

ن ي ع اح البیئ توى اإلفص ن مس د زادت م ركات ق ك الش ى أن تل دلیل عل ھ ال وفر ل ي ی د اإللزام الحاییر المحاسب اع مع دة بالبورصة بإتب المصریة والمتسقة ةخاصة بعد إلزام الشركات المصریة المقی

. م ؟ ١/١/٢٠٠٧من ابتداءمع المعاییر الدولیة

Wiseman) دراسةوفى ھذا الصدد توصلت إحدى الدراسات األجنبیة على سبیل المثال ي یغطى (١٩٨٢ , ة مجموعات لمؤشر لإلفصاح البیئ ي أربع فت ف صن ا بیئی ة عشر عنصرا ثمانی

وث ، الدعاوى البیئیة ، العوامل اإلقتصادیة : ( ھي م ، أنشطة خفض التل ي ل ة الت اإلفصاحات البیئی ) .تتضمن في المجموعات الثالثة السابقة

وصلت فقد ت، ولم تقف البحوث المحاسبیة ساكنة بل عملت جاھدة لتطویر جھود أسالفھم بعض اس ) ( ٢٠٠٤ , Aerts et alدراسة ال وین مقی ون من Gridلتك ي مك ٣٩لإلفصاح البیئ

لمؤشر مشابا ك وایزمان عنصرا لقیاس جودة اإلفصاح البیئي بین شركات العینة حیث تم تصنیف تلات ى ست فئ ات : ( العناصر إل وانین ، المخاطر والنفق وث ، التشریعات والق یض التل ة التن، تخف می

) . معالجة تلوث األراضي واإلدارة البیئیة ، المستدامة اریر , Clarkson et al ) ( ٢٠٠٦كما توصلت دراسة البعض راء التق بالتعاون مع خب

تم ي ی ة والت البیئیة من تطویر مؤشر لتحلیل المحتوى والمتسق مع إرشادات مبادرات التقریر العالمیاریر المسئولیة من خاللھ تقییم مستوى اإلفصاح ال ي تق ي ف ةبیئ ة وسیلة االجتماعی ي أی ة أو ف والبیئی

ت بكة اإلنترن ى ش اح عل ال باإلفص و الح ا ھ اح كم ة . لإلفص احة العربی ى الس لت ، وعل د توص فقي الفصل ) ٢٠٠٤، أحمد ، كامل ( دراسة ف ا ھ الحق ق علی ا سیتم التعلی ي كم لمؤشر لإلفصاح البیئ .الثالث

على م ذا البحث الوصول لعناصر اإلفصاح ، سبق اوتأسیسا إن الباحث یبتغى من ھ فاح ر لإلفص وین مؤش ابقة لتك ات الس ب الدراس ا أغل ت علیھ ي اتفق ارى الت ي اإلختی يالبیئ البیئ

ارى اراإلختی تمكن الختب ة لی یة البیئی ركات ذات الحساس أمور الش ین ب ل المھتم ن قب ھ م دى قبول مرى من الباحث بواسطة ھذا المؤشر من ة كب ارى المنشور لعین ي اإلختی اس جودة اإلفصاح البیئ قی

ى أثیر سلبي عل ى أنشطة ذات ت ي تعمل ف ة والت دة ببورصة األوراق المالی الشركات المصریة المقی .البیئة

مشكلة البحث

د اإلجتماعى Socialمما ال شك فیھ أن الشركات التي تضر بالبیئة تخل من جانبھا بالعقContract ذ ، بینھا وبین المجتمع لنظریة العقد اإلجتماعى على إدارة الشركات أن تضع وتنف وفقا

اء أو األرض ى ال تحدث ضررا بالم وث حت ة من التل ى البیئ الخطط والسیاسات الالزمة للحفاظ علة الموارد المادی دوھا ب ذین أم ك الشركات ال ى تل ؤذى أصحاب المصلحة ف أنھ أن ی واء من ش أو الھ

ع والب الي یق ع وبالت ة المجتم ى رفاھی شریة الالزمة ألداء أنشطتھا بل یجب أن تساھم تلك الشركات فة أو وائم المالی ى الق واء ف ة س ات البیئی ن المعلوم اح ع ركات اإلفص ك الش دیري تل اتق م ى ع عل

ي التق، اإلیضاحات المتممة لھا عن المعلومات البیئیة ف اریر فإلى أي مدى تفصح الشركات إختیاریاة وذوى وائم المالی تخدمي الق ة نظر مس ا وجھ ة ، وم وائم المالی اموالق ذا االھتم ى ھ ى الشركات ف ف

. اإلفصاح وكیف یمكن التوصل إلى مؤشر لھذا اإلفصاح یالئم بیئة المحاسبة المالیة فى مصر ؟

١٤

ى مجال المحاسبة ال اھتمامال شك أن ھذه المشكلة تحتاج إلى د من البحوث ف ة متزای مالیوھذا ما یسعى إلیھ البحث من خالل استقراء وتحلیل جھود المنظمات المھنیة والدراسات السابقة فى

.ھذا المجال واستقصاء رأى أصحاب المصلحة واألكادیمیین فى ھذا الشأن

دة ى ع ر عل ي مص دانیا ف ا ومی ة نظری ة اإلجاب ي كیفی ث ف كلة البح از مش ن إیج ویمك :تساؤالت بحثیة

اذا یعنى اإلفصاح البیئي االختیاري ؟م. ١ ما أھمیتھ للمتعاملین في البورصة ؟. ٢ ما ھي محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى ؟. ٣ ما ھي عناصر اإلفصاح البیئي االختیاري ؟. ٤ إلى ما صدر عن المنظمات المھنیة والدراسات -ھل یمكن تكوین مؤشر لھذا اإلفصاح . ٥ استنادا

ي ابقة ف ذلك الس ر ك ان األم ریة وإذا ك ة المص م البیئ ال یالئ ذا المج ر ، ھ ة نظ ي وجھ ا ھ فمأثیر ذه الشركات ذات الت ادیمیین والمقرضین والمحاسبین بھ ل األك المھتمین بھذا اإلفصاح مث

. السلبي على البیئة في مكونات المؤشر المقترح

ھدف البحث

وین مؤشر لإلف ى تك اري البیئيصاح یھدف البحث بصفة أساسیة إل دى االختی ار م واختبل ك استقراء وتحلی ب ذل قبولھ من جانب المھتمین بھذا اإلفصاح بجمھـوریة مصر العـربیة ویتطل

ة ي ، أھم جھود المنظمات المھنیة والدراسات السابقة فى ھذا المجال من ناحی ل اإلفصاح البیئ وتحلیة وائم المالی اریر والق ارى المنشور بالتق ى اإلختی عل سلبیا أثیرا ا ت رض أن لھ بعض الشركات المفت ل

ة االھتمامالبیئة والمقیدة بالبورصة المصریة واستقصاء رأى ذوى بھذا المؤشر فى مصر من الناحی .أخرى

أھمیة البحث

ى واء عل س ا ت اھتمام ي الق ة والت ة األھمی وعات بالغ د الموض ى أح ث إل رق البح یتط الرسمي أو الشعبي يالمستو وال ت قب ا الق كم ا اظ واھتمام ة والحف وث البیئ وھي مشكلة تل أال ا دولیانون ، علیھا ة من خالل الق ى البیئ اظ عل ى المستوى الرسمي صدرت التشریعات للحف لسنة ٤فعل .م ١٩٩٥م والئحتھ التنفیذیة عام ١٩٩٤

د ى المستوى أ. كما أنشئت أول حقیبة وزاریة للبیئة في وزارة دكتور عاطف عبی ا عل مة ، الشعبي ى البیئ اظ عل ب بالحف ي تطال ة الت ات األھلی ت الجمعی د تكون دولي . فق ى المستوى ال وعل

وث كلة التل ث مش ؤتمرات ببح ت الم ام ، اھتم ي ع وید ١٩٧٢فف توكھولم بالس ة إس ى مدین د ف م عقةوتوالت المؤتمرات الدولیة . مؤتمر األمم المتحدة للبیئة البشریة ة واإلقلیمی ة البیئ ى حمای ة إل الھادف

وث ا ، من أخطار التل ي یعیشون فیھ ة الت ى البیئ اظ عل ة من شأنھا الحف اس تربی ة الن ى تربی ل وإل بیس باإلتحاد السوفییتي سابقا ١٩٧٧كالمؤتمر الدولي للتربیة البیئیة الذي عقد عام ة یبل د . بمدین و ق

دولي الدولیة المتعلقة بحمایة البیئة االتفاقاتأصبحت انون ال ب الق من جوان ھاما ات ، تمثل جانبا وبین عدد ، عددھا یكاد یستعصى على الحصر خاصة بالنسبة لتلك التي تعقد على المستوى اإلقلیمي ب

. من الدول : أو المعاھدات االتفاقاتومن أھم ھذه

. م ١٩٧٤اتفاقیة ھلسنكي الخاصة بحمایة البیئة البحریة فى بحر البلطیق لعام - .م١٩٧٦تفاقیة برشلونة الخاصة بحمایة البحر األبیض المتوسط من التلوث لعام ا -

١٥

.م١٩٨٩اتفاقیة جنیف الخاصة بتلوث الھواء عبر الحدود لعام -م امج األم ى رأسھا برن ة وعل ة البیئ ة المكرسة لحمای كما أقیمت الھیئات واألجھزة الدولی

ؤ اب م ى أعق یم ف ذي أق ة ال دة للبیئ وض المتح ال النھ ى مج دة ف م المتح أداة لألم توكھولم ك تمر إسى جنیف أنشئتم ١٩٩٣وفى عام . بالتعاون الدولي لحمایة البیئة منظمة الصلیب األخضر الدولي ف

. لتعمل بالتعاون مع األمم المتحدة على حمایة البیئة من الكوارث والملوثات

ى النصف األول من شھر ة األرض ف ؤتمر قم د م و عام كما عق ة ١٩٩٢یونی ى مدین م فر و أكب ل وھ انیرو بالبرازی و دى ج اعری ي اجتم م ممثل ث ض اریخ حی ى الت المي ف ة ، ١٧٨ع دول

دول والحكومات ة من رؤساء ال ر من مائ . وحضره أكث ا دقیقتي صمت احترام ؤتمر ب دأ الم د ب وقاحالمتحدة آنذاك كلمة لمتاعب ھذا الكوكب ، حیث ألقى الدكتور بطرس غالى األمین العام لألمم افتت

. المؤتمر

ر عام في الثاني من فبرای ثالث م٢٠٠٧وفى باریس عقد علماء البیئة مؤتمرا وخرجوا ب : عالم من مختلف دول العالم ٥٠٠علیھا أكثر من اتفقنتائج

اریخ البشریة . ١ ي ت ل ف لم یسبق لھا مثیل من قب ، لقد بدأت نسب التلوث تتجاوز حدوداة ،والجو إلى إفساد البیئة في البر والبحر ما أدىم ي الترب ك فساد ف ر ھنال ي الب ، فف

ث وفساد في المیاه الجوفیة وتلوثھا ات ، حی ي النبات اتي ا، وفساد ف وازن النب ل الت ختو، . على الیابسة اع حرارة الج ذوبان بسبب ارتف ة بال ل الجلیدی وفي البحر بدأت الكت

. یة بالتضرروبدأت الكائنات البحر . عن ھذا اإلفساد للبیئة المسئولعالم على أن اإلنسان ھو ٥٠٠اتفق . ٢ة . ٣ ي نھای اء ف ھ العلم اعھموج ذوا اجتم الم أن یتخ ع دول الع لجمی ذارا وإن اجال داء ع ن

ة الناتجة عن والمالئمةاإلجراءات السریعة ي األخطار القادم وث لتالف للحد من التل .والجو والبحر البر التلوث الكبیر في

تم الفكر المحاسبي باإلفصاح عن المعلومات ولم یقتصر األمر على المؤتمرات ، فقد اھدى ي ل وعي البیئ امي ال ل تن ى ظ ة ف وقیة للشركة وخاص ة الس ى القیم أثیر عل ن ت ا م ا لھ ة لم البیئی

ة ى الثقاف این ف ین شعوب الشعوب بصفة عامة والمستثمرین بصفة خاصة وإن كان ھناك تب ة ب البیئی .بین بلدان العالم واالقتصادیة واالجتماعیة ةالظروف السیاسی الختالفالعالم

ق ذا المنطل ذا ، ومن ھ ث یأخذ ھ إن الباح امف ى االھتم بي ویركز عل ن منظور محاس مة دى أھمی ات م ك إلثب ة وذل ر العربی ة مص ة بجمھوری ة األوراق المالی دة ببورص ركات المقی الش

ى سوق األوراق المعلوم ام عل ا من دور ھ ا لھ ات البیئیة سواء المالیة منھا أو الكمیة أو الوصفیة لمریة ة المص ة األوراق المالی دة ببورص ركات المقی ك الش ارس تل دى تم ى أي م وف إل ة وللوق المالیاریر ورة بالتق ة المنش ات البیئی ود المعلوم ة بن الل مقارن ن خ ارى م ي اإلختی اح البیئ ة اإلفص سیاس

ة دة ببورص ة والمقی ى البیئ لبي عل أثیر الس ریة ذات الت ركات المص ن الش ة م ة لعین وائم المالی والق .األوراق المالیة المصریة مع المؤشر المستھدف

اح ة باإلفص ة المھتم وث العربی درة البح ن ن ث م ذا البح ة ھ ر أھمی ا تظھ يكم البیئار ب ة أخرى افتق ن ناحی ة ، وم ن ناحی ذا م ارى ھ ودة اإلختی یس ج ال المصریة لمؤشر یق ة األعم یئ

ي تعمل في صناعات ة للشركات المصریة والت وائم المالی اریر والق اإلفصاح البیئي اإلختیارى بالتقم ة رق انون البیئ د صدور ق على البیئة والمقیدة ببورصة األوراق المالیة وخاصة بع ضارا لھا تأثیرا

.م ١٩٩٤لسنة ٤

١٦

حدود البحث

راح مؤشر لإلفصاح یقتصر البح ى دراسة وإقت یة عل يث بصفة أساس اري ، البیئ االختیة من أصول ومصروفات وإلتزامات اس المحاسبي للعناصر البیئی وبالتالي لن یتعرض الباحث للقی

بمقدار ما یلزم لمعالجة مشكلة البحث ي . وإیرادات إال ا یخرج عن نطاق البحث اإلفصاح البیئ كمر اإلستثمار اإللزامي كما ھو الح رار وزی ال بشأن ما تلزم بھ معاییر المحاسبة المصریة الصادرة بق

بمقدار ما یلزم لمعالجة مشكلة البحث ٢٠٠٦لسنة ) ٢٤٣(رقم .م ، إال

منھج البحث

ین ـ األول ث منھج تھج الباح ود : ین دارات جھ تقراء إص م اس ث ت تقرائي حی نھج االس المات الس ة والدراس ات المھنی اح المنظم ال اإلفص ي مج ة ف ریة والعربی ة والمص يابقة األجنبی البیئ

ك تنباطى وذل نھج اإلس و الم اني ھ نھج الث ا الم اري ، أم ي الستنباطاإلختی ذا اإلفصاح الت عناصر ھارى اتفاقتلقى ي اإلختی تم . اإلصدارات والدراسات السابقة وذلك لتكوین مؤشر لإلفصاح البیئ م ی ث

ى إجراء دراسة تطبیقیة في ك عل ة وذل ى البیئ أثیر السلبي عل ى الشركات ذات الت البیئة المصریة عل :النحو التالي

وین البیئيیتم تحدید عناصر اإلفصاح . أ م تك ل الدراسات السابقة ومن ث االختیاري من خالل تحلی .المؤشر المقترح

تم . ب ة ی ة التطبیقی ن الدراس ى م ة األول ي المرحل ي استقصاءف ات ف الث فئ ر رأى ث ذا المؤش ، ھات التجارة بالجامعات المصریة فالفئة األولى تتمثل في أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة في كلی

اء االستثمار . ا . والفئة الثانیة تتمثل في إدارات منح االئتمان بالبنوك التجاریة وإدارات أمن أمرة ة واألخی ة الثالث ی، الفئ بین بالشركات ذات الحساس ي المحاس ل ف ة فتتمث ية البیئی ي والت تنتم

. على البیئة والمسئولین عن إعداد القوائم المالیة سلبيلقطاعات ذات تأثیر ل اإلفصاح . ج ا تحلی تم فیھ ة ی ك المرحل يالمرحلة الثانیة في تل ة من البیئ اري المنشور لعین اإلختی

اوت ا ث تف ین الشركات الملوثة للبیئة وذلك للوقوف على درجة ھذا اإلفصاح من حی إلفصاح بھ ھ أو التوصیة ب ب عمل ا یج ى م إل وال ي مصر وص ي ف ع العمل ي الواق ارة ف الشركات المختارى ي اإلختی اح البیئ ودة اإلفص اس ج افة لقی دت ، باإلض اح إن وج ذا اإلفص وة ھ ى فج لتالف

) .المؤشر الناتج عن التحلیل اإلحصائي ( لشركات العینة بواسطة المؤشر المقترح

أدوات البحث

:سیقوم الباحث بما یلي ة استبیانتوزیع قوائم -١ دى أھمی ى م وف عل على الثالث فئات السابق اإلشارة إلیھم للوق

ة ات البیئی ةالمعلوم ة االختیاری ر البیئی د أي العناص ة، وتحدی ة االختیاری ذات أھمیات ي أولوی ركات ف ا الش ح عنھ ل أن تفص لحة ویفض حاب المص راف أص لألط

.بیئیة لتكوین المؤشر المقترح إفصاحاتھا الة -٢ وائم المالی اریر والق اري المنشور من خالل فحص التق ي اإلختی تحلیل اإلفصاح البیئ

م ن ث نوات وم ر الس ر القطاعات وعب ة عب یة البیئی ن الشركات ذات الحساس ة م لعینارى ي اإلختی اح البیئ ودة اإلفص اس ج رى ، قی ن كب ة م ار عین یتم اختی ث س حی

دة الشركات ا ة وتنتمي لع ي تعمل في صناعات ذات حساسیة تجاه البیئ لمصریة التاء ، قطاع الكیماویات : قطاعات از ، قطاع التشیید والبن دین والغ قطاع ، قطاع التع

ة والمصنفة حسب تصنیف البورصة المصریة ، الورق والبالستیك وقطاع األغذی

١٧

ارهویعزى الباحث سبب . ا اختی ك القطاعات لكونھ ى لتل ب عل ي یترت ر القطاعات الت أكثة . أنشطتھا اإلنتاجیة مخلفات ضارة على البیئة ل حجم عین یق وسیراعى الباحث أال

ائج سلیمة والقوائم المالیة لتلك الشركات عن ستة ى یضمن نت تسعون قائمة مالیة حت .غیر مشوھة أو غامضة

خطة البحث :طبیقي ینقسم البحث إلى قسمین أحدھما نظري واآلخر ت

.ةالدراسة النظری: القسم األول . ماھیة اإلفصاح البیئي اإلختیارى ومحدداتھ: الفصل األول ي : الفصل الثاني دة ف دول الرائ ة وتجارب بعض ال اتجاهاستقراء جھود المنظمات المھنی

.تدعیم اإلفصاح البیئي

ث ل الثال اح : الفص ال اإلفص ي مج ابقة ف ات الس یم الدراس يالبتقی وین یئ ارى وتك اإلختی

.المؤشر

الدراسة التطبیقیة : القسم الثاني ع ل الراب ة : الفص ة التطبیقی ارالدراس ول ذوى الختب دى قب امم رح االھتم ر المقت للمؤش

ي اح البیئ ة اإلفص ارة لسیاس ركات المخت ة الش ة عین دى ممارس وم

.اإلختیارى

.المقترحة النتائج والتوصیات ومجاالت البحث: الفصل الخامس

١٨

القسم األول الدراسة النظریة

١٩

الفصل األول ماھیة اإلفصاح البیئي ومحدداتھ

٢٠

: مقدمـة

ى ة ف ورات ھائل الي تط رن الح ة الق رم وبدای رن المنص ن الق رة م رة األخی ھدت الفت شع بالشركات ، تكنولوجیا التصنیع ا دف ا مم ى أوجھھ ا اشتدت المنافسة عل لإلسراع نحو مسایرة كم

ة ورات نقدی ق وف ق ، ركب تكنولوجیا التصنیع لتحقی ى تحقی ك الشركات إل ع تل ذي دف و األمر ال وھة اه البیئ ئولیاتھا تج ا عن مس اب تخلیھ ى حس و عل اح ول ن األرب د م رز . مزی ور أف ذا التط إال أن ھ

راد ال، بالبیئة اھتمتمجموعات ین أف ى والتي تھتم بنشر الوعي البیئي ب عل ت ضغوطا ع ومثل مجتمى ة ف ت البیئ ث عرف ة ، حی ى البیئ افظ عل وث وتح ن التل ة تحد م دار تشریعات بیئی الحكومات إلص

ات على إنھا "م ١٩٩٤لسنة ) ٤(من القانون رقم ) ١(المادة رقم ذي یشمل الكائن وي ال المحیط الحی ٠ " من منشآت اإلنسانوما یقیمھ ماء وتربة والحیة وما یحتویھ من مواد وما یحیط بھا من ھواء

ي یمكن ، وحیث أن المحاسبة المالیة نظام للمعلومات فقد اھتمت بقیاس اآلثار المالیة والتھا ات . قیاس غط والحكوم ات الض ات جماع ور ومتطلب ذا التط ع ھ ن م واء ، لك اییر س دور مع وص

ة ، نیة تتناول المسائل البیئیة من قریب أو من بعید من قبل المنظمات المھ وصدور التشریعات البیئیك ات تل ار عملی اس آث ة لقی رات البیئی ك المتغی ع تل أقلم م على ھذا النظام أن یت الصارمة أصبح لزاما

ل ، الشركات على البیئة واإلفصاح عنھا ة ب على المعلومات المالی حیث أن اإلفصاح لم یعد مقتصرا جوھریا فى مساعدة .تعداه لإلفصاح عن المعلومات الوصفیة والكمیة وبما أن اإلفصاح یلعب دورا

ة رارات الحالی اذ الق ى إتخ اعدة ف یة والمس راراتھم الماض یم ق ى تقی لحة ف حاب المص راف أص األطى ، والمستقبلیة ة یساعد ھؤالء األطراف أصحاب المصلحة ف إن اإلفصاح عن المعلومات البیئی ف

ى لبي عل أثیر الس ركات ذات الت تقبل الش یم مس ریعات تقی وانین والتش ع الق ت م ا إذا توافق ة عم البیئوث ة ومعالجة التل الیف إزال واحتمال فرض عقوبات صارمة وتحمیل تلك الشركات بتك البیئیة أم ال

.الناتج عن أنشطتھا ؟ ة ات والتشریعات القانونی ي فى ظل المتطلب ھذا وقد تتجھ الشركات نحو اإلفصاح البیئ

ا زاد وفى ظل إرشاد المعاییر وم ا الصادرة فى ھذا الشأن وبذلك تكون الشركات قد أفصحت إجباریھ مجموعة من العوامل ؤثر فی ذي ت ارى وال ي اإلختی عن ھذا الحد ، فإنھ یندرج تحت اإلفصاح البیئ

ال ى سبیل المث ا عل منھ ، حجم الشركة : المؤثرة على كم وجودة المعلومات المفصح عنھا إختیاریاة اتساع، تي تنتمي إلیھا الشركة ، قوة جماعات الضغط نوع الصناعة ال ة ووجود لجن قاعدة الملكی

.الخ... االجتماعیةللمسئولیة د ذا تھ ى فل ل إل ذا الفص ي ھ ة ف تعراضالدراس ة اس فة عام اح بص واع اإلفص ، أن

تخالص الل واس ن خ ارى م ي اإلختی اح البیئ وم لإلفص تعراضمفھ وم اس ول مفھ احثین ح أراء البارى بصفة خاصة اإلفص ة المعلومات ، اح البیئي بصفة عامة ومفھوم اإلفصاح البیئي اإلختی وطبیع

ة اریر المالی القوائم والتق ا ب ي ، البیئیة المفصح عنھا وموقعھ ات المحاسبیة الت ذلك استعراض األدبی كى محددات اإلفصاح ال، أشارت ألھمیة اإلفصاح البیئي اإلختیارى ي أشارت إل ي والدراسات الت بیئ

.اإلختیارى لھذا الھدف :فإن الدراسة فى ھذا الفصل سوف تتناول الموضوعات التالیة ، وتحقیقا

.مفھوم اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ١ . أھمیة اإلفصاح البیئي اإلختیارى: ٢ .محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ٣

الفصل األول ماھیة اإلفصاح البیئي ومحدداتھ

٢١

.اإلختیارى البیئيمفھوم اإلفصاح : ١

ي د حظ ة لق ة الثانی ھ الوظیف ازال لكون بي وم ي األدب المحاس دة ف ة فری اح بمكان اإلفص یعنى الكشف أو اإلفشاء أو اإلعالن ، للمحاسبة والتي تلي وظیفة القیاس وحیث أن الھدف . ولغویا

د ي إتخاذ العدی د ف داد المستخدمین بمعلومات تفی و إم األساسي من إعداد التقاریر والقوائم المالیة ھن رارات م ر ، الق ة وغی ات المالی م عن المعلوم اح المالئ ك اإلفص ب ذل دف یتطل ذا الھ ق ھ ولتحقی

: بأن اإلفصاح عن المعلومات یعنى ) ٣٧ص: ١٩٩٥، الوابل ( ولقد بین . المالیة اء أي معلوم" تم إخف ث ال ی ة تامة بحی اك عالنی ون ھن ة یجب أن یك وائم المالی د إعداد الق ات أو إنھ عن

".بیانات قد تضر بالمستفیدین من ھذه القوائم أو قد تساعدھم في إتخاذ قرار معین

ر ث آخ ین باح ب ا ادى (أیض د ، العب طفى راش ود ) ١٢٦ص: ١٩٩٨، مص أن المقصى تكفى إلعطاء من المحاسبيباإلفصاح ة المعلومات الضروریة والت ھو أن تتضمن القوائم المالی

.یحة وواضحة عما تتضمنھ ھذه القوائم یطلع علیھا صورة صح

ادئ المحاسبیة ویرى الباحث أن التعریف األول یتسق مع مبدأ اإلفصاح الكامل أحد المبة بة المالی اییر المحاس س مع ن مجل ادر ع ة الص بة المالی ري للمحاس ار الفك منھا اإلط ي تض الت

:والذي یعنى FASBاألمریكي

ن ، لة بحیث تشتمل على كافة المعلومات الالزمة للتعبیر الصادق أن تكون القوائم المالیة كام" ومبعض المعلومات اإلخالل بالتعبیر الصادق ، فإن اإلفصاح عن استبعادثم فإذا ترتب على إخفاء أو

. )٤٧ص: ١٩٩٩، سامي ، راضى (" مثل تلك المعلومات یصبح مطلبا ضروریا أشار كل من إلى أن اإلفصاح الكامل ) ٤٠ص : ٢٠٠٦، ونصر ، الدھراوى ( أیضا

ة وائم المالی تخدمي الق ات الضروریة لمس ة المعلوم ى كاف وي عل ب أن ینط دم ، یج ین أن ع إذا تب فة وائم المالی تخدمي الق لیل مس ى تض ؤدى إل روریة ی ات ض ود معلوم ذه ، وج دیم ھ ین تق ھ یتع فإن

. المعلومات

ارم (وفى ضوء ھذا الصدد أشار و المك اریخي ) ٤١ص: ٢٠٠٢ ،أب ى أن التطور الت إلي ل ھ الث مراح دى ث ى م اح عل اھیم لإلفص ة مف ور ثالث ن ظھ ف ع افي : كش اح الك ، اإلفص

. واإلفصاح العادل ثم اإلفصاح الشامل

ة –ھندریكسن (وبین د : ترجم ر ) ٧٦٦ص: ١٩٩٠، أبوزی افي یعتب أن اإلفصاح الك ب في اإلستخدام حی ا أكثر المفاھیم شیوعا در من المعلومات الواجب اإلفصاح عنھ ث یفترض أدنى ق

ر مضللة ة غی وائم المالی ع جعل الق ق م ذي یتواف ادل واإلفصاح . وال اإلفصاح الع ا ر مفھوم واعتبة ة متساویة ، الكامل أكثر إیجابی ق معامل ي بتطبی ى ھدف أخالق ادل عل ث ینطوي اإلفصاح الع حی

ع المعلومات ، ن لجمیع قراء القوائم المالیة المحتملی ى عرض لجمی أما اإلفصاح الكامل ینطوي علر . المالئمة ھ غی م فإن دة ، ومن ث ھ عرض لمعلومات زائ ى أن ى اإلفصاح الكامل عل د ینظر إل وق

ى ة یخف ر المھم یل غی رض التفاص للة ، ألن ع مض دا رة ج ات الكثی ر المعلوم ث تعتب م حی مالئاریر ال ل التق ة ، ویجع ات الجوھری اذ المعلوم ة إتخ وق عملی م تع ن ث یر وم عبة التفس ة ص مالی

رارات تثمرین . الق ة للمس ات الجوھری ن المعلوم م ع اح المالئ ون اإلفص ب أن یك ك ، یج ع ذل وم ا رھم كافی ، وغی توجد ، وعادال وال امال اتوك اھیم إذا اختالف ذه المف ین ھ ة ب ي استخدمتحقیقی ف

. إطارھا الصحیح

٢٢

ھ یمكن ) ٤٢ص: ٢٠٠٢، ممكارأبو ال(ھذا وقد رأى ة االستغناءإن اھیم الثالث عن المفاربمفھوم واحد وھو اإلفصاح الفعال واستبدالھا داف محددة باعتب ق أھ ة تستھدف تحقی ، أن الفاعلی

. استیعابھافالمفاھیم الثالثة فقدت مضمونھا ولیس بھا منطق عملي یقیم حدودھا أو یمكن من

بعض ، سابق حول المفاھیم الثالثة لإلفصاح وباإلضافة للعرض ال د أشار ال راضى ، (فقرون امي وآخ ا ) ١٤٦ص: ٢٠٠٥، س تویین ھم ى مس اح إل یم اإلفص ن تقس ھ یمك اح : إن اإلفص

ي ائي واإلفصاح اإلعالم ل ، الوق أنھا جع ن ش ي م ات الت اح عن المعلوم ى األول اإلفص ث یعن حیع ، وبالتالي . القوائم المالیة غیر مضللة لمستخدمیھا ة لجمی وفیر الحمای ذا اإلفصاح یھدف لت فإن ھ

افي ، مستخدمي القوائم المالیة ل مستوى اإلفصاح الك ذا اإلفصاح یمث إن ھ م ف ى . ومن ث ا یعن بینمن ي م ة والت وائم المالی تخدمي الق ة لمس ات المالئم ة المعلوم ن كاف ي اإلفصاح ع اح اإلعالم اإلفص

ر ، ومن ثم . رات إقتصادیة رشیدة شأنھا أن تساعدھم في إتخاذ قرا فإن ھذا النوع یمثل مستوى أكث من مستوى اإلفصاح العادل والكامل . إیجابیة من اإلفصاح ویحقق في طیاتھ كال

افي وم اإلفصاح الك أن مفھ رى الباحث ب اھیم اإلفصاح ی ومن خالل العرض السابق لمفي حیث كالھما یھدف اإلجباريیتسق مع مفھوم اإلفصاح إلى توفیر الحد األدنى من المعلومات الت

من ، من شأنھا جعل التقاریر والقوائم المالیة غیر مضللة ال بینما مفھوم اإلفصاح الكامل یتضمن كى اإلفصاح عن ، واإلفصاح اإلختیارى اإلجبارياإلفصاح ویرى الباحث بأن اإلفصاح الكامل یعن

ة لألطراف أصحا ة المعلومات ذات األھمی راراتھم كاف دعیم إتخاذ ق ي من شأنھا ت ب المصلحة الت . الحالیة والمستقبلیة وتقییم القرارات الماضیة دون اإلخالل بالمزایا التنافسیة للشركة

ن سالمة ، الرحیلى ( ھذا وقد أشار أحد الباحثین العرب ) ٢٦٥ص: ٢٠٠٥، عوض ب أو طوع ا ون إلزامی ة یمكن أن یك إلى أن اإلفصاح بصفة عام ا " ی ا اإللزاميفاإلفصاح ، " إختیاری

ة الذيھو ذلك اإلفصاح اییر المحاسبة الصادرة عن المنظمات المھنی ى مقتضیات مع اء عل تم بن یة والتي اریر المالی باإلضافة ، تلزم الشركات باإلفصاح عن المعلومات الضروریة لمستخدمي التق

ال إلى ما تتطلبھ الھیئات ذات العالقة كھیئة سوق رأ زم الشركات المصدرة لألسھم والتيس الم تلك الشركات فى سوق ات إدراج تل لقواعد ومتطلب بتوفیر حد أدنى من المعلومات للمستثمرین طبقا

راز الذيأما اإلفصاح اإلختیارى فھو ذلك اإلفصاح . األوراق المالیة ل الشركة بھدف إب یتم من قب .دورھا تجاه المجتمع المحیط بھا

ا اوبن ى م بق ء عل اح ، س اھیم اإلفص ول مف احثین ح تعرض آراء الب ث سیس إن الباح ف . مفھوم في ھذا الشأن الستخالصالبیئي بصفة عامة واإلفصاح البیئي اإلختیارى بصفة خاصة

احثین د الب ار أح د أش ن ( فق رض ) ١٦٨ص: ١٩٩٩، حس و ع ي ھ اح البیئ أن اإلفص بة واإلیضاحات للبیانات والمعلومات المتعلقة باألنش وائم الدوری اریر والق ى التق ة للشركة ف طة البیئی

ي یم األداء البیئ د تقی ة عن ات المالی ات والمعلوم تخدمي البیان ة مس ن مھم ھل م ا یس ا مم ة بھ المرفق .وترشید إتخاذ القرارات المتعلقة بھا

ي ھو عرض ) ٨٨ص: ٢٠٠١،شھاب (ھذا وقد عرف باحث آخر أن اإلفصاح البیئ با للبیا ة مم وائم المالی اریر والق ي التق ال ف ة لمنشآت األعم ة باألنشطة البیئی ات المتعلق ات والمعلوم ن

. یسھل عمل مستخدمي المعلومات عند تقییم األداء البیئي

ى تعریف (٤٨٧.p , ٢٠٠٢ , Gozali and Verhoeven) أیضا أشار كل من إلأن د ب اغم اإلفصاح البیئي اإلیجابي على انھ معلومات تفی ة harmonyالشركة تعمل بتن ع البیئ . م

.للموارد الطبیعیة detriment فعرف على أن الشركة تعمل كمدمر ، أما اإلفصاح السلبي

٢٣

لإلفصاح البیئي على ) (٢.p , ٢٠٠٣, Berthelot et alكما أن البعض صاغوا تعریفاات ود المعلوم ن بن ة م ھ مجموع يان طة وأداء إدار الت رتبط بأنش ي ت ى الماض ركة ف ة بالش ، ة البیئ

تقبل ر والمس داعیات ، والحاض ص الت ات تخ ى معلوم تمل عل ركات یش ي للش اح البیئ وأن اإلفصیة ة الماض رة ، المالی ة ، والحاض ات اإلدارة البیئی رارات أو ممارس ى ق ة عل تقبلیة والمترتب والمس

.للشركة

د ، كامل (وأشار باحث آخر ى مف) ١٤ص: ٢٠٠٤، أحم وم بخصوص اإلفصاح إل ھتقبلیة رة والمس یة والحاض طة الماض ة باألنش ات المرتبط ن المعلوم ة م ھ مجموع ى ان ي عل البیئ

.المتعلقة بإدارة البیئة واألداء البیئي وكل من القرارات والتصرفات البیئیة

بعض ى أن اإلفصاح ) ٢٠٠٤ , Mitchell et al ١٩.p ,( كما أشار ال يإل ا أن البیئ إمون ات الشركة یك أن عملی ة وك وائم المالی ارئ الق وحي لق ات ت عن معلوم أو سلبیا ا إیجابی إفصاحا

تتوافق مع متطلبات الحفاظ على البیئة .تتوافق أو ال

ر ث آخ ار باح أش ا ى ( أیض المة ، الرحیل ن س وض ب ى ) ٢٦٦ص: ٢٠٠٥، ع إلة البیئيتعریف لإلفصاح ار للمعلومات المتعلق ھ إظھ ى على ان ا ف ا إم ة وسبل المحافظة علیھ بالبیئ

ة السنویة اریر المالی ع التق ق م ذا الغرض وترف د لھ اریر خاصة تع ى تق صلب التقاریر المالیة أو ف .للشركة

ة اییر المحاسبة المالی س مع ارى من منظور مجل وم اإلفصاح اإلختی د ، وحول مفھ فقین ارى (٣.p , ٢٠٠٢ , Boesso)ب أن اإلفصاح اإلختی وائم ب باإلفصاح خارج الق دئیا یوصف مب

ا عام GAAPالمالیة وغیر المطلوب بشكل صریح سواء من قبل المبادئ المحاسبیة المقبولة قبوال .أو قواعد ھیئة اإلشراف على تداول األوراق المالیة بالبورصة األمریكیة

احثین د الب ین أح ب ا ری(أیض د الك ارف ، معب اح اإل) ٨-١ص: ٢٠٠٣، ع فصن د م وفیر المزی دف ت اري بھ اح اإلجب ات اإلفص ن متطلب د ع ذي یزی اح ال ھ اإلفص ارى بأن اإلختی

ع رد والمجتم تخدم الف راض المس دم أغ ي تخ ة الت ات المالئم اح . المعلوم رار اإلفص ر ق ویعتب◌ تتخذه أي شركة بناء علي تقییمھا للتكلفة والعائد من وراء ھذا اإلفصاح .االختیاري قرارا

ر ث آخ ار باح ولي ( وأش یم ، مت د العظ ت عب اح ) ٨ص: ٢٠٠٧، طلع ى أن اإلفص إلادرة ك بمب تم ذل ة وی ات القانونی اإلختیارى یقصد بھ تقدیم معلومات إضافیة تزید عما تتطلبھ المتطلب

. األطراف أصحاب المصلحة احتیاجاتمن الشركة لتقدیم تلك المعلومات اإلضافیة لمقابلة

ذا وأضاف آ ي (٧٩.p , ٢٠٠٣ , Ahmad et al) خرون ھ لإلفصاح البیئ ا تعریفب ب من جوان وه عن أي جان اقش أو تن ي تن نوي الت ر الس ي التقری ھ ف ھ أي جمل ى أن ارى عل اإلختی

ة و ة الطبیعی اییر /البیئ ة أو مع رتبط بالبیئ نح ت وائز أو م ا أي ج ا فیھ ة بم ع المنظم ا م أو عالقتھ . الحصول علیھا

ة ن طبیع ة وع ات البیئی ن ، المعلوم ل م ین ك د ب , Niskala and Pretes)فق١٩٩٥,p.أن تكون معلومات وصفیة (٤٥٩ ما اییس ، بأنھا إ ى مق أو معلومات كمیة والتي تشیر إل

ھ مث ات وحجم لبیئی تھالكمستوى اإلنبعاث ي الصناعة اس ي ، األخشاب ف ة والت أو معلومات مالیر أیض. یعبر عنھا بوحدات نقدیة ة أكث ا أشار الباحثان بأن اإلفصاح الوصفي عن المعلومات البیئی

الي ا في الممارسة عن اإلفصاح الكمي أو الم س ، نتشارا ر مجل ا تقری ذا اإلفصاح إم وأن أدوات ھة اریر المالی الل التق ن خ اح م تم اإلفص ا ی م ادرا ھ ن ركة لكن ات الش ص عملی ر فح اإلدارة أو تقری

. السنویة

٢٤

ات كذلك بین ة ، راضى (ت إحدى الباحث ي ) ٤٤١ص: ٢٠٠١، نادی أن اإلفصاح البیئ ب

.وتقاریر مالیة ، تقاریر كمیة تشمل كمیة اإلنبعاثات وكمیة الفاقد ، قد یأخذ شكل تقاریر وصفیة

د تأخذ ) ٢.p , ٢٠٠٣ , Berthelot et al(ویضیف آخرون ة ق أن المعلومات البیئی بام أو مالحظات ، وحقائق أو تأكیدات كمیة ، عبارات وصفیة :ل أشكال عدیدة على سبیل المثا وأرق

. بالقوائم المالیة

إلى ) ٣٨.p , ١٩٩٦ , Kreuze et al(أما موقع تلك المعلومات البیئیة فقد أشار البعض اریر ة بالتق ات البیئی ن المعلوم اح ع ق باإلفص ا یتعل ة فیم ددة أو قاطع ر مح بة غی ة المحاس أن مھن

التقریر عن ، لمنشورة البیئیة ا وم ب وائم االلتزاماتوأن معظم الشركات ال تق ة في صلب الق البیئیة ن المالی اح ع ط باإلفص ي فق اتوتكتف یة االلتزام ات الھامش ي المالحظ ة ف ة المحتمل البیئی

Footnotes الیف ك التك اس تل تم قی ى ی الیف ، حت داد التك تم س ى ی اس حت ن القی ادة ال یمك وع . clean upلة التلوث المرتبطة بإزا

ات دى الباحث د أشارت إح ذا وق ان (ھ رة ، عثم ى أن ) ٤٨١ص: ١٩٩٩،األمی اهإل االتج في الممارسة المحاسبیة حول اإلفصاح عن معلومات المسئولیة وقبوال ةاألكثر شیوعا االجتماعی

ة المنشورة االجتماعیةیقضى بعدم عرض المعلومات وائم المالی ل ی، في صلب الق ي بعرض ب كتفة أو وائم المالی ة للق احات المتمم من اإلیض ات ض ورة مالحظ ي ص ات ف ك المعلوم اتل در بھ یص

.تقاریر إضافیة

بعض أن معظم شركات ) (٨٢.p , ٢٠٠٣ , Ahmad et alأیضا توصل ال ببحثھم بو ة كوااللمب دة ببورص ة والمقی ات رالعین ة العملی م مراجع ي قس ة ف ات البیئی من المعلوم تضOperations Review Segment نویة اریر الس اریر ، بالتق م التق ا قس ةأم اني االجتماعی و ث ھ

ة اختیار ة ، لتلك الشركات لإلفصاح عن المعلومات البیئی تم اإلفصاح عن المعلومات البیئی أیضا ی . Notes to the Accountsفي مالحظات عن الحسابات

ة )١٠.p ,٢٠٠٥ , Kaouthar and Zaghal(وقد أشار كل من أن المعلومات البیئی با ث طبیعتھ معلومات وصفیة من حی من خالل الشركات الكندیة تكون غالبا المفصح عنھا إختیاریا

في المالحظات المتممة للقوائم المالیة و، .أو في تقاریر مجلس اإلدارة / وموقعھا دائما إما

ت عودیة أجری ال الس ة األعم ى بیئ ة وف ال ( دراس د ، كم ) ٥١ص: م١٩٩٤، أبوزیة حیث أشارت ة المحاسبة عن البیئ بأن المعلومات البیئیة یتم اإلفصاح عنھا بفرنسا من خالل قائم

ات الناتجة ( والتي تتضمن معلومات كمیة غیر مالیة ات الملوث ل كمی ة ) مث ل ( ومعلومات مالی مثوث یض التل ة تخف ي تقنی تثمارات ف ك) االس ل تل ث تمث اریر حی ي التق وائم ف دى الق ة إح القائم

.االجتماعیة بفرنسا

ا ة ، ویرى الباحث أن موقع المعلومة البیئیة یتناسب مع طبیعتھ ة المالی ة البیئی فالمعلومة ة معقول دیرھا بطریق ا أمكن تق ول( تدرج بصلب القوائم المالیة طالم دیر المعق وأن األحداث ) التق

القوائم ، الكمیة ةما المعلومة البیئیأ. تشیر إلى إمكانیة تحققھا ق ب ي مرف ر كمي بیئ فتدرج إما بتقریوائم ة للق احات المتمم ة باإلیض ة مرفق من ملحوظ ة أو ض بیة عالی ة نس ت ذو أھمی ة إذا كان المالی

ة ، المالیة س اإلدارة أو ضمن اإلیضاحات المتمم ر مجل درج بتقری ت ا ا المعلومات الوصفیة فإم أم .لیة في شكل ملحوظة للقوائم الما

٢٥

ي ا واضحا وصریحا لإلفصاح البیئ م تحدد مفھوم یتضح مما سبق بأن تلك اآلراء لا لإلفصاح ، اإلختیارى لذا م عرضھا مفھوم ي ت اھیم الت فإن الباحث یمكن أن یستخلص من المف

:البیئي ومفھوما لإلفصاح البیئي اإلختیارى

ة ذات الصلة بأنشطھو اإلفصاح عن – اإلفصاح البیئي ا ةمعلومات بیئی الشركة إمحاب راف أص رى لألط رض أخ یلة ع ى أي وس ا أو ف من مرفقاتھ ة أو ض وائم المالی لب الق ى ص فالمصلحة للمساعدة فى تقییم التداعیات المالیة الناشئة من آثار العملیات الصناعیة والمنتجات سواء

أو إختیاریا إلزامیا .كان إفصاحا

اح ارى اإلفص ي اإلختی أثیر - البیئ لة بت ة ذات الص ات بیئی ن معلوم اح ع و اإلفص ھاییر ھ المع ا تتطلب د عم ة تزی ر مالی ة أو غی ات مالی ت معلوم واء كان ة س ى البیئ ركة عل أنشطة الشیم ماضي وحاضر ومستقبل ي تقی والتشریعات وذات محتوى إعالمي تفید األطراف ذات الصلة ف

ة السوقیة الشركة عما قامت بھ من مما ى القیم ك الممارسات عل ائج تل أثیر نت ة وت رسات تجاه البیئ .للشركة

.أھمیة اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ٢

ة یستھان بھا بخصوص المعلومات البیئیة سواء المالی في ھذا العصر أھمیة ال جلیا بداة ر المالی ا أو غی وائم المال، منھ لب الق ا بص ر عنھ م التقری واء ت ة أو وس احات المرفق ة أو باإلیض ی

ي أي وسیلة عرض أخرى ى سوق ، بتقریر مجلس اإلدارة أو ف ال سواء عل أثیر فع ا من ت ا لھ لم . الخ...رأس المال أو المستثمرین والمحللین المالیین

وتبرز تلك األھمیة منذ أن بدأت الدول تعد العدة لمجابھة الشركات ذات التأثیر السلبي ا للحبس و إصدارخالل على البیئة من د تصل عقوباتھ ة /تشریعات صارمة ق أو وقف النشاط كلی

راء ن ج ائر م ة لخس فة عام راف ذات الصلة بص تثمرین واألط اھمین والمس رض المس د یع ا ق ممل الشركة انخفاض ة السوقیة للشركة أو تحمی ا التزاماتالقیم وث یتحملھ ار التل باھظة لمعالجة آث

.أصحاب المصلحة

ة وتش رون) ٢٠٠٤ Aerts et al(یر األزمات الحدیث دكم Enronفي شركة إن ووللWorldCom داقیتھا ا مص ات المفصح عنھ د المعلوم ین تفق ھ ح ى أن ة ، إل ي القیم ارة ف إن الخس ف

ي اإلفصاح . تمتد لیس فقط للمساھمین بل لجمیع األطراف ذات الصلة كما أن عدم وجود شفافیة فد البیئي للشركة قد یست ا ق وجب أي إجراء تصحیحي من أي من األطراف ذات الصلة بالشركة مم

األدبیات التى أشارت باستعراضفإن الباحث سیقوم ، ولھذا . یؤدى إلى التعجیل بفقدان القیمة كلیة . االختیاریةألھمیة اإلفصاح عن المعلومات البیئیة سواء اإللزامیة منھا أو

ت دراسة د بین أن ) ( ٣٨٧.P , ١٩٨١ , Milgron وق دوا ب أن المستثمرین إذا اعتق بات ب معلوم ات ( اإلدارة تحج ى المعلوم ل ف دم تماث ذه ، ) ع رون ھ وف یعتب تثمرین س إن المس ف

الي لبیة وبالت ات س ا معلوم ح عنھ ر المفص ات غی ة ، المعلوم دیرھم للقیم ن تق ون م إنھم سیخفض فالزم ولھذا فمن أجل تجنب أي تقدیر م، السوقیة للشركة ل من ال نخفض للقیمة السوقیة للشركة بأق

یجب على المدیرین التوسع فى اإلفصاح البیئي اإلختیاري لكل المعلومات الضروریة للمستثمرین .

د أوضحت إحدى الدراسات أن ) ١٥٩.p , ١٩٩٠ , Guthrie and Parkar (وقة ة واإلجتماعی ات البیئی عن المعلوم ا ي تفصح إختیاری ن الشركات الت غط م ب التعرض للض تتجن

٢٦

ام التشریعات اءلة أم ب التعرض للمس ا تتجن ع كم ذا . المجتم ن ، ولھ إن الشركات م فب ة المطال ةخالل اإلفصاح البیئي اإلختیارى قد تنشد تھدئ اظ االجتماعی ع الحف ا م المفروضة علیھ

.وكسب المزید من الدعم من األطراف ذات الصلة / على

د توصلت إحدى )٧٩.p , ١٩٩١ , Freedman and Staglino ( الدراسات ھذا وقى ة اإلشراف عل إلى نتیجة بأن الشركات التي تفصح عن معلومات بیئیة أكثر فى ظل متطلبات ھیئ

ة ة بالبورص داول األوراق المالی ة SECت ل عرض اح أق ل اإلفص ي مح دث البیئ اریخ الح ي ت فك الشركات ال ك المعلومات للعقوبات من قبل المستثمرین عن تل ل تل ي ال تفصح عن مث ل ، ت تتمث

ركات ك الش ھم تل تثمار بأس دم اإلس ي ع ات ف ذه العقوب ة ، ھ ة أی ة لمقابل د مرتفع ھا بفوائ أو إقراض .فى المستقبل بالتزاماتھابیئیة محتملة تفرض علیھا مما یعرضھا لعدم القدرة على الوفاء التزامات

ة ) ٤٠.p , ١٩٩٥ Gamble et al (كما أشارت دراسة وفیر معلومات بیئی ى أن ت إلات الشركة ة عن عملی ة المترتب ار النقدی یم اآلث ى تقی واإلفصاح عنھا یساعد األطراف ذات الصلة ف

ة ع التشریعات البیئی ا م ا أن اإلفصاح عن المعلومات . تجاه البیئة ومدى توافقھا أو عدم توافقھ كمم بتقی مح لھ لة یس راف ذات الص ة لألط ث البیئی ن حی ل م یرة األج ة وقص ة طویل ائل البیئی یم المس

. ومتطلبات التدفق النقدي الحالیة والمستقبلیة ، المخاطر

ة ت دراس ا بین ن ( كم ر ) ١٦٨ص: ١٩٩٩، حس ى الفك ي ف اح البیئ ة اإلفص أھمیة بي لتلبی ات احتیاجاتالمحاس ن المعلوم ع واألطراف ذات الصلة م يالمجتم یم الت ى تقی اعد ف تس

:عالوة على أھمیة اإلفصاح البیئي في ، داء البیئي للشركة بفاعلیة األ ي ات والمعلومات الت ى البیان ق التوسع ف تطویر معیار العرض واإلفصاح العام عن طری

.یتم اإلفصاح عنھا من حیث الشكل والمضمون لتشمل األداء اإلقتصادى والبیئي للشركة تخدمي دة لمس ة االحتیاجات المتزای ة تلبی ات المتعلق ن المعلوم ة م وائم المالی اریر والق التق

ات بااللتزامات این المعلومات والبیان البیئیة للشركة فى ظل تعدد ھؤالء المستخدمین وتب . الالزمة لھم

ترشید القرارات اإلقتصادیة لمستخدمي القوائم المالیة فیما یتعلق بتقییم مدى وفاء الشركة .فظة على البیئة من التلوث بمسئولیاتھا تجاه المحا

ة ى تنمی ة وتشجیعھا عل دعم وزیادة ثقة المجتمع فى الشركات التى تفي بمسئولیاتھا البیئیى إستثماراتھا ى الشركات ، وتطویر أنشطتھا والتوسع ف ادة الضغط عل ل زی ى المقاب وف

تفي بھذه المسئولیة لتحجیم أنشطتھا وتحمیلھا أعباء معالجة األض ة عن التى ال رار الناجم . تلوث البیئة بسبب عملیاتھا اإلنتاجیة

أن اإلفصاح )٥٩٧.p , ٢٠٠١ , Richardson and welkor(ھذا وقد بینت دراسة بر عن ي تفصح بصورة أكب اإلجتماعى یؤثر على تكلفة رأس المال حیث أن الشركات الناجحة والت

ؤدى معلومات إجتماعیة وبیئیة تخفض درجة عدم تماثل المع لومات بین المستثمرین والشركة مما یاألمر الذي ، إلى زیادة السیولة فى سوق األوراق المالیة وزیادة الطلب على أسھم وسندات الشركة

.مما یؤدى إلى تخفیض تكلفة رأس المال ، یؤدى إلى تخفیض تكلفة العملیات

أن الشركات الت (٤٨٧.p , ٢٠٠٢ , Gozali et al) وأشارت دراسة ي تفصح عن بن ح ع ي تفص ركات الت ن الش ة ع وق األوراق المالی ل بس ة ذات أداء أفض ة إیجابی ات بیئی معلوم

لبیة ة س ات بیئی ا ، معلوم ح عنھ ة المفص ة المالئم ات البیئی أن المعلوم ة ب حت الدراس أوض ا أیض

٢٧

یم ة التقی ي عملی الیین ف ین الم ة تساعد المستثمرین والمحلل والتي تتصف بمصداقیة تام .لمالي للشركةا

د أوضحت دراسة ذا وق أن األطراف أصحاب ( ٣٩٢.p , ٢٠٠٢ , Burrit )ھ با لسببین External Stakeholdersالمصلحة الخارجیین ى المعلومات المفصح عنھ یعتمدون عل

:جوھریین .موارد النشاط استخدامإمكانیة المساءلة عن -١ .القرارات التخاذم كأساس معلومات األداء كمؤشرات أساسیة تستخد -٢

ا أشارت دراسة ام ( ٤٣.P , ٢٠٠٣ , Cormier and Magnan )كم ى أن قی إلین باتخاذاإلدارة ین اإلدارة وب ى تضییق فجوة المعلومات ب ؤدى إل قرارھا بنشر معلومات سوف ی

افع ل ھ من ب علی ذي یترت ة ھؤالء المستثمرین وال لشركة المستثمرین وھذا بدوره سیؤدى لكسب ثقة السوقیة ألسھم الشركة ، تكلفة رأس المال انخفاضتتمثل فى ادة سیولة السھم ، زیادة القیم ، زی

ة یجب أن . المستثمرین اھتماموزیادة ة واألھمی ا بالموثوقی ولكي تتصف المعلومات المفصح عنھت ى للمس ذي یعن ركة وال ة للش ن اإلدارة البیئی ددة ع حة ومح ات واض ك المعلوم ون تل ثمرین أن تك

.إفصاح الشركة یتصف بالجودة

ت دراسة ، وبخصوص التقریر البیئي ( ١٩.p , ٢٠٠٣ , Berthelot et al )فقد بینالي انتقاءبأن الي وبالت ألداء الم التقریر البیئي قد یؤثر على تفسیر األطراف ذات الصلة بالشركة ل

تخدمھا ، د یس ا ق اح عنھ تم اإلفص ي ی ات الت إن المعلوم یم ف ى تقی ال ف وق الم ى س اركین ف المشوبالتالي فإن تخفیض فجوة المعلومات بین اإلدارة والمستثمرین سیؤدى لكسب ، المخـاطر البیئیة

ل ى الشركة مث افع عل ال: ثقة المستثمرین والذي بدوره سیعود بمن ة رأس الم یض تكلف ع ،تخف رف . القیمة السوقیة ألسھم الشركة وزیادة سیولة السھم

ة ارت دراس الیین أش ین الم ة للمحلل ات البیئی ة المعلوم ن أھمی Aerts et al)وع,٢٠٠٤;p.ین (٢١ تقبلیة للمحلل اح المس ؤ باألرب اذج التنب بة لنم ة بالنس ي أھمی اح البیئ أن لإلفص ب

الیی اذج ، نالم اء نم د بن تت عن ن التش ل م ور یقل ي المنش اح البیئ ة أن اإلفص ت الدراس ث بین حیارة ، التنبؤ ي كل من ق زداد ف ة ت ى أن إھتمامات منظمي األسواق المالی توصلت الدراسة إل أیضا

ك من ةأوربا وأمریكا الشمالیة بخصوص المعلومات البیئی المفصح عنھا والتي تتصف بالجودة وذل . قبل الشركات ذات الحساسیة البیئیة

ة لأل ارى أھمی ي اإلختی اح البیئ دو لإلفص بق یب ا س لحة مم حاب المص راف أص ط :بالشركات لذا یمكن للباحث سرد تلك األھمیة في عدة نقاط

ى ؤدى إل ة ی وانین والتشریعات والمنظمات المھنی التوسع فى اإلفصاح البیئي عما تتطلبھ القنعكس ا ی ة مم تضییق فجوة المعلومات بین اإلدارة والمستثمرین بخصوص المعلومات البیئی

دیر ال ى تق ى أسھم إیجابیا عل ى اإلستثمار ف الھم عل ة السوقیة للشركات وإقب مستثمرین للقیم .تلك الشركات

واعي ا ان مجتمع ع خاصة إذا ك ارى الشركات ضغط المجتم ي اإلختی یجنب اإلفصاح البیئ التعرض للمساءلة أمام القوانین والتشریعات البیئیة كما یجنبھا أیضا .بیئیا

ي ى اإلفصاح البیئ ع إن التوسع ف ق الشركة م دى تواف ین لألطراف أصحاب المصلحة م یبریعا لحة تالتش حاب المص راف أص دى األط ة ل ث روح الطمأنین ا یب ة مم وانین البیئی والق

.الشركة واستمراریةبخصوص مستقبل

٢٨

یساعد اإلفصاح البیئي اإلختیارى األطراف أصحاب المصلحة فى تقییم اآلثار السلبیة نتیجةة قیام الشركة بمما دیر قیم نھم من تق ا یمك ة مم ة االلتزاماترسات سلبیة تجاه البیئ المحتمل

ة دفقات نقدی ك من ت ى ذل إلزالة التلوث الناتج عن مدى تعرض الشركة للبیئة وما یترتب عل .خارجة مستقبلیة محتملة

رض اییر الع ویر مع ة تط اییر إمكانی عي المع یح لواض ي یت اح البیئ ى اإلفص ع ف إن التوسو . حواإلفصا ذا اإلفصاح خاصة ل ین ھ ى تقن ؤدى إل د ی ا ق ب الشركات ذات اتبعتكم أغل

.الحساسیة البیئیة إستراتیجیة التوسع في البیانات والمعلومات البیئیة اء الشركة ةیساعد اإلفصاح البیئي اإلختیارى األطراف أصحاب المصلح دى وف یم م ي تقی ف

اظ ماراتاالستثمما یجذب ، بمسئولیاتھا تجاه البیئة ة والحف ة البیئ تم بحمای ي تھ األخالقیة الت .علیھا

ال ة رأس الم یض تكلف ى تخف ارى ف ي اإلختی ادة ، تزداد أھمیة اإلفصاح البیئ ؤدى زی ث ت حیل المعلومات یض درجة عدم تماث درجة اإلفصاح اإلختیارى عن المعلومات البیئیة إلى تخف

ب مما یؤدى إلى زیاد، بین المستثمرین واإلدارة ة السیولة فى سوق رأس المال وزیادة الطلات ، على األوراق المالیة للشركة ة العملی یض تكلف نعكس ، األمر الذي یؤدى إلى تخف ا ی مم

.على تخفیض تكلفة رأس المال اذج اء نم د بن الیین بالمعلومات الضروریة عن ین الم ارى المحلل یزود اإلفصاح البیئي اإلختی

ا ة باألرب ؤ المتعلق تقبلیة التنب ى ، ح المس ذ ف ؤ یؤخ اذج التنب اء نم د بن ھ عن ث ان ارحی االعتبة ل المخاطر البیئی د اإلقتصادیة مث دم التأك اح ، ظروف ع ى اإلفص ع ف إن التوس الي ف وبالت

.البیئي یعمل على تخفیض التشتت لدى المحللین المالیین عند بناء ھذه النماذج وص المع احھا بخص ى إفص ع ف ي تتوس ركات الت ة الش ى معامل ل عل ة تحص ات البیئی لوم

ر ث تعتب ا حی ة علیھ رائب المفروض یض الض اء أو تخف ث اإلعف ن حی زة م ریبیة ممی ض .الوالیات المتحدة فى مقدمة الدول التي تشجع الشركات على حمایة البیئة

ة الضریبیة ة أو المعامل نخفض التكلف تخفیض تكلفة اإلنتاج بسبب الدعم المادي أو التمویل مام الشركات . میزة مما یؤدى إلى زیادة حجم نشاط الشركة الم أكبر باستخدامفقی ا ب مواردھ

ادة ى زی اعد عل وث یس ار الضارة للتل ن اآلث ة م ة البیئ ت حمای س الوق ى نف ة وف اءة ممكن كف .األرباح

أو ا ان اإلفصاح إلزامی واء ك ة س ى البیئ ا عل ار عملیاتھ ي تفصح عن أث تزاید الشركات الت ا ع إختیاری ة المجتم ادة ثق ى زی ؤدى إل ات ی ك المعلوم ي نشر تل ع ف ھوالتوس ك واحترام لتل

ا ادة مبیعاتھ الي زی الشركات مما یؤدى بدوره إلى زیادة اإلقبال على منتجات الشركة و بالتى لالستمراریةاألمر الذي یؤھلھا ال نحو اإلستثمار ف ادة اإلقب ى زی ى المستقبل عالوة عل ف على مركزھا المالي أسھمھا مما یؤثر إ .یجابیا

فاء ة إلض یة البیئی ركات ذات الحساس تخدمھا الش یلة تس ارى وس ي اإلختی اح البیئ اإلفص . الشرعیة على أنشطتھا

ا الشركات إستراتیجیة تلجأ إلیھ ویرى الباحث أن اإلفصاح البیئي اإلختیارى ما ھو إاللة با دافھا ذات الص ق أھ ة لتحقی یة البیئی ة ذات الحساس ارى ، لبیئ ي اإلختی اح البیئ ذا أصبح اإلفص ل

زو ة األی زو وخاص ھادات األی ى ش ول عل د الحص ي تنش ركات الت للش ا ملح ا مطلبذه ، ١٤٠٠١,١٤٠٠٠ ي ھ ا تبن ة علیھ دود الجغرافی از الح ى إجتی ب ف ى ترغ ركات الت ل أن الش ب

. اإلستراتیجیة

٢٩

م ة رق انون البیئ ات ق ا أن متطلب ة ١٩٩٤نةلس) ٤(كم ھ التنفیذی زام ، م والئحت وإلم تثمار رق ر اإلس رار وزی ادرة بق ریة الص اییر المص ق المع ریة بتطبی ركات المص ) ٢٤٣(الش

ة فى صناعات ٢٠٠٦لسنة ك الشركات العامل ز تل ذي یحف ة األمر ال اییر الدولی ع المع م والمتسقة مة ا البیئی ن معلوماتھ ع ا ح إختیاری ة أن تفص یة بیئی تثمر ذات حساس ن المس ل م دى ك ة ل بغ ثقاف لص

ات ا منتج ة وأن منتجاتھ ى البیئ ة عل ریة حریص ركات المص أن الش ي ب تھلك األجنب ي والمس األجنبك االستثماراتصدیقة للبیئة ، ولجذب تل ا ي تصل أحیان ة الت وانین البیئی ات الق ي تخشى عقوب والت

ى مستوى الشركات وبالتالي فإن اإلفصاح البیئي ا، لغلق النشاط نھائیا إلختیارى لھ آثار إیجابیة عل على .القومي االقتصادذات الحساسیة البیئیة مما ینعكس إیجابیا

.محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى : ٣

ة ى الخصائص النوعی ا عل ة المعلومات المفصح عنھ ة ونوعی د كمی ة تعتم بصفة عام أن تلك المعلو. للمعلومات المحاسبیة اس إال ا إلطار قی ي یمكن قیاسھا وفق مات ھي المعلومات الت

بي ا ، محاس ھا لكونھ عب قیاس ركة ویص لة بالش م األطراف ذات الص ات تھ اك معلوم ث أن ھن حیة ر المالی ة غی ات البیئی ة المعلوم ات وصفیة خاص ق ، معلوم م تتس ات ل ك المعلوم إن تل الي ف وبالت

أنھا د بش اریر بع داد التق ة إع ث أ. ممارس ة وحی ات البیئی اس للبیان ت القی ي تناول اییر الت ن المعود ا فى ظل سیاق البن ل تناولتھ ا ب م تنصب مباشرة علیھ ة ل واإلفصاح المحاسبي للمعلومات البیئی

ة ة ، المحتمل ائل البیئی ا أن المس رتكم ود اعتب من البن ن ض ةم ع ، االحتمالی ا تخض م فإنھ ن ث ومم ة رق بة المالی ار المحاس ا (٥)لمعی ةالص بة المالی اییر المحاس س مع ن مجل ي در ع . األمریك

FASB

الحد دم إال ولھذا فإن ذلك المعیار وغیره من المعاییر واإلرشادات التي صدرت ال تقوقد تناولت األدبیات المحاسبیة مدى أھمیة التوسع . األدنى من المعلومات المتعلقة بالمسائل البیئیة

ي عن المتط ى اإلفصاح البیئ وقیة للشركة ف ة الس ى القیم ذا عل أثیر ھ ة والتشریعیة وت ات القانونی لبات التشریعات البیئی ع وعقوب خ ...ةوالمستثمرین وتجنیب الشركة ضغوط المجتم ت .إل ذلك تناول ك

. تلك الدراسات العوامل الداعیة للتوسع في اإلفصاح البیئي اإلختیارى

ا ة وفق ات البیئی ث اإلفصاح عن المعلوم اییر الصادرة وحی ة والمع ات القانونی للمتطلبة تحدده تلك المتطلبات القانونیة أو المنظمات المھنی إلزامیا ا ، عن المنظمات المھنیة یعد إفصاحا أم

ؤثرات أخرى تحدده عدة عوامل أو م إختیاریا إن الباحث ، ما زاد عن ھذا الحد فھو إفصاحا ذا ف لابقة ات الس تقراء الدراس یقوم بإس ارى س ي اإلختی اح البیئ ددات اإلفص ى مح زت عل ى رك ، الت

راز المحددات ، والدراسات التى أشارت فى سیاق تحقیقھا ألھداف أخرى لتلك المحددات ك إلب وذلة الفصل بعرض ملخص عن ى نھای وم الباحث ف ى أن یق التى تؤثر على مستوى ھذا اإلفصاح عل

ارى بجدول موضحا ي اإلختی ع مستوى محددات اإلفصاح البیئ ة م ة العالق وع المحدد وطبیع ھ ن بیة ة عكس ة أم عالق ة طردی ت عالق ا إذا كان ارى وم ي اإلختی اح البیئ اح ، اإلفص إن اإلفص ذا ف وبھ

رتبط ، اإلختیارى یتأثر بالعدید من العوامل يالبیئ ا ی ا م رتبط بخصائص الشركات ومنھ ا ی ا م منھ .بعوامل خارجیة

د ركزت إحدى الدراسات اول (٤-٣.p , ١٩٩٦ , Hackston et al) وق ى تن علوالمرتبطة بخصائص الشركات ةمحددات اإلفصاحات البیئیة واإلجتماعیة في الشركات النیوزیلندی

ا الشركة ، حجم الشركة : والمتمثلة في ي تنتمي إلیھ ة ، نوع الصناعة الت جنسیة الشركة ، الربحیاعى ى اإلفصاح اإلجتم ك المحددات عل أثیر تل ن حجم الشركة و. للشركات وت أن كل م ین ب د تب ق

دیھما ناعة ل وع الص اطون وھري ارتب ا ج ح عنھ ات المفص ة المعلوم ع كمی ا ال ، م بینم

٣٠

ا ة المعلومات المفصح عنھ ا . توجد عالقة بین الربحیة وبین كمی ة اتضحكم أن عالق بة الخ ناعة مرتفع ائص الص ركات ذات خص وة للش ر ق ون أكث اح تك م باإلفص ورة الحج -highط

profile industry ورة ة الخط ناعة المنخفض ائص الص ركات ذات خص ن الش ة . ع عالق ا أیضتجیب ة تس أن الشركات النیوزیلندی دل ب دعم الج م ت ن الصناعة والحج ل م اتاإلفصاح بك الحتیاج

ث ینظر ة للشركات حی المستثمرین من المعلومات الذین یرغبون بمعرفة األنشطة الخطرة المحتملأیضا أشارت الدراسة ، لحجم بأنھ بدیل جید لمثل ھذه األنشطة من حیث التكرار واألھمیة النسبیة ل

ض ك أن بع ع ذل ون مرج د یك ر وق ذا الخط ى ھ یطر عل ر المس و المؤش ناعة ھ وع الص أن ن ب .الصناعات تواجھ تشریعات صارمة بخصوص حمایة البیئة عن صناعات أخرى

د أشارت دراسة ھ ( ١٩٤.P , ١٩٩٦,Deegan and Gordon )وق بأسترالیا بأنع ◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌◌ كان ھناك داف لما كلما كانت الشركات أكثر حساسیة تجاه البیئة ككبیر للشركات لإلفصاح عن بعض أشكال المعلومات البیئیة اإلیجابیة وذلك من أجل تغییر وجھات

ناعة لبیة للص ار الس ول اآلث غط ح ات الض ذلك، نظر جماع ة ك اك عالق أن ھن ة ب رت الدراس أظھغط ات الض وة جماع ة وق احات البیئی ة اإلفص ین كمی ة ب اط موجب ة ، ارتب ار عالق افة إلظھ باإلض

. إیجابیة قویة بین حجم الشركات ذات الصناعة الحساسة تجاه البیئة وبین كمیة اإلفصاحات البیئیة

أن اإل) ٧٢-٧١ص: ١٩٩٦، نصر ( ھذا ، وقد أوضحت دراسة فصاح اإلجتماعى بى ، حجم الشركة ، األداء اإلقتصادى للشركة :للشركات عن أدائھا فى مكافحة التلوث یتوقف عل

وع الصناعة "طبیعة النشاط ، وقوة حملة األسھم ى األسھم والتشریعات ، " ن مخاطر اإلستثمار فا زاد إتجاه ا، الحكومیة البیئیة ا زاد حجم الشركة كلم ھ كلم إلدارة نحو اإلفصاح عن حیث تبین أن

وث ة التل ال مكافح ى مج ھ . أداء الشركة ف ى وج غیلي عل د التش ھم والعائ د الس ا زاد عائ كلم أیضادفقات الي والت ع الم ؤثر درجة الرف ا ال ت الخصوص كلما إزداد إستعداد اإلدارة لعمل اإلفصاح بینم

على ھذا اإلستعداد . النقدیة وھامش الربح جوھریا

ارت ا أش ة كم ة الخاص عت الملكی ھم وتوس ة األس وة حمل ا زادت ق ھ كلم ة إن الدراسوث ) الخصخصة ( ى مجال مكافحة التل ا زاد استعداد اإلدارة لإلفصاح عن أداء الشركات ف ، كلم

وث واإلفصاح ال مكافحة الشركات للتل د من احتم ة یزی أیضا بینت النتائج أن وجود تشریعات بیئیذا المجال ا سبق .عن أدائھا فى ھ ى م ة النشاط ، وعالوة عل أن طبیع وع الصناعة " اتضح ب " ن

وث ة التل ال مكافح ى مج اعى ف ا اإلجتم ن أدائھ ركات ع ح الش ة أن تفص رة حتمی ة كبی دد بدرج تحلب رول والص ر البت ات وتكری مدة والمنظف ات واألس ورق والكیماوی ناعة ال ح أن ص ي واتض البیئ

. وجب إجراء مثل ھذا اإلفصاح واألغذیة على قائمة األنشطة التى تستابق ي الس نمط اإلفصاح البیئ أثره ب ي الحالي وت ت ، وبخصوص اإلفصاح البیئ د بین فق

ا تمن خالل استقرائھا للدارسا) ١٩-١٨ص: ٢٠٠٠، عیسى (دراسة أن الشركة طالم السابقة بتوى من ع نفس المس ة سوف تتوق إن األطراف المھتم ین لإلفصاح ف ا نمط مع ان لھ ، اإلفصاح ك

ا ى إخفائھ ي الحالي عن المستوى السابق یعن وبالتالي فإن تخفیض الشركة لمستوى اإلفصاح البیئي ، لمعلومات سلبیة أیضا أشارت الدراسة لبعض خصائص الشركات وتأثیرھا على اإلفصاح البیئ

ل الخص، حیث بینت الدراسة أن كل من حجم الشركة ة الشركة ونمط اإلدارة من قبی ائص ربحی . التي لھا تأثیر جوھري على اإلفصاح البیئي فى التقاریر والقوائم المالیة

ین من دراسة ا تب ى (١٧١.p , ٢٠٠٢ , Raar) كم أثیر عل أن حجم الشركة ذات ت با ح عنھ ات المفص ة المعلوم ة ، كمی ركة وكمی م الش ین حج ة ب ة طردی اك عالق أن ھن د ب ووجت اإلفصاحات البیئیة اإلختیاریة وذلك ي تناول ة الت من خالل إستعراض الدراسة للمساھمات األدبی

٣١

ة ة اإلفصاحات البیئی Trotman and ; ١٩٧٨,Spicer)تأثیر حجم الشركة على كمیBradley,١٩٨١ ; Kelly,١٩٨١)

قامت الدراسة بإستعراض دراسات :أیضا(Freedman and Jaggi,١٩٨٦; Freedman and Waslely,١٩٩١ ; Ness , ١٩٩١

; Patten, ١٩٩١ ; Cormier and Nagnan , وع ( ١٩٩٧ أن ن ك الدراسات ب وأتضح من تلوث ، الصناعة لھ تأثیر على اإلفصاح اإلجتماعى ا صناعات ذات تل فالصناعات المصنفة على أنھ

ر عن معلومات دیھا إفصاح أكب رول وصناعات الصلب ل ر البت عالي مثل صناعات الورق وتكری .جتماعیة المسئولیة اإل

د أضافت دراسة ذا وق ي اھتمت بالممارسات (٤٠٤.p , ٢٠٠٢ , Burritt) ھ والتى أسترالیا ي ف ر البیئ ادرة ، الحالیة للتقری رة مب ة واألخی ین إلزامی ا اثنت ادرات منھ ت ثالث مب وبحث

ام ارى الع ي اإلختی ر البیئ وان التقری ة تحت عن Voluntary Public Environmental إختیاریReporting ارى ي اإلختی ر البیئ ي تقف وراء إصدار التقری دوافع الت أن ال د وجد ب VPERوق

: ھي وردین لة الم ات سلس ا متطلب ا ویحركھ م یقودھ طة الحج غیرة والمتوس ركات الص الش

Supply Chain Requirements ولیس تحسین األداء البیئي. ة ة المكتسبة من أدوات اإل -الوفورات النقدی اءة الطاق ى كف ز عل ع التركی ة م اج النظیف ، نت

ي كفاءة المیاه وخفض النفایات ھذه الوفورات تشجع الشركات باإلفصاح عن األداء البیئ .لألطراف أصحاب المصلحة

املین دریب الع دعم -ت ي ی ر البیئ ار للتقری ة واآلث الیف البیئی املین بالتك ة الع ادة درای فزی ثقافتھم

بین المجتمع والحكومة المحلیة تحسین العالقة.

والتي أشارت (٤٤.p , ٢٠٠٣ , Cormier and Magnan) وفى كندا أجریت دراسةدى أن بة ل من نس ة تتض ت الملكی ة إذا كان ات البیئی ن المعلوم دافع لإلفصاح ع ة ال ركات الكندی الش

ة ة فعالی ذه الحال ى ھ رى معظم الشركات ف ث ت دیم إفصاحات كبیرة من المستثمرین األجانب حی تقد ا ق د عن اإلدارة مم دة كل البع ن المالك بعی ة م ذه النوعی ة وأن ھ ة ، خاص ة ذات جودة عالی بیئی

ین اإلدارة ا وب ة لسد الفجوة بینھ ة المطلوب ع المعلومات البیئی ة لجم ، تضطرھا لتحمل تكالیف عالیات دار معلوم وم بإص یط تق الي البس ع الم أن الشركات ذات الرف ین ب ا تب ون كم ل أن تك ة محتم بیئی

ا تفصح بجودة عن األحداث ث كونھ ضارة لھا ولكنھا موثوق فیھا مما یحسن من سمعتھا من حی . البیئیة

دوافع دیھا ال ون ل ة یك ة قدیم دیھا أصول إنتاجی ي ل بینت الدراسة أن الشركات الت أیضااع المستثمری ة من أجل إقن ر اإلقتصادیة لإلفصاح عن المعلومات البیئی ة أكث أن األصول القدیم ن ب

بالبیئة وإضرارا ق ، تلویثا حیث إنھا تسبب مصدر قل ھاما وقد تبین بأن وسائل اإلعالم تلعب دوراة بة للقضایا البیئی ع بالنس ي للشركات . المجتم ى اإلفصاح البیئ ع عل غط المجتم ؤثر ض ، ی را وأخی

رك ن الش ر ع ح أكث رى تفص ة الكب ركات الكندی ث أن الش ون حی ا تك ادة م ث ع غرى حی ات الصالیف الناتجة تتحمل تلك الشركات بالقدر األكبر من التك الشركات الكبرى فى المواجھة ولھذا دائما

. عن التصرفات السیاسیة والحزبیة

ز (٨٥-٧٤.p , ٢٠٠٣ , Ahamed et al)ھذا وقد أوضحت دراسة ي تحف العوامل التاریر السنویة ابمالیزی رالشركات المقیدة ببورصة كوااللمبو ارى بالتق ي اإلختی ، نحو اإلفصاح البیئ

ي اح البیئ ددات اإلفص وص مح ابقة بخص ات الس اھمات الدراس تقراء مس ة باس ت الدراس د قام ق : اإلختیارى وقد إختبرت الدراسة عدة فروض

٣٢

ة .١ ات البیئی للمعلوم ا اح اختیاری لالفص یال ر م ون أكث ر تك م األكب ركات ذات الحج ن الش ع .الشركات صغیرة الحجم

ات .٢ للمعلوم ا اح اختیاری لالفص یال ر م ون أكث نخفض تك الي الم ع الم ركات ذات الرف الش .البیئیة عن الشركات ذات الرفع المالي المرتفع

ات .٣ للمعلوم ا اح اختیاری لالفص یال ر م ون أكث ع تك ة المرتف توى الربحی ركات ذات مس الش .لربحیة المنخفض البیئیة عن الشركات ذات مستوى ا

لالفصاح .٤ یال ر م ون أكث ة تك دالت الضریبة الفعال ن مع الي م توى الع الشركات ذات المسنخفض من معدالت الضریبة للمعلومات البیئیة عن الشركات ذات المستوى الم اختیاریا

. الفعالة لالفصاح اإلخ .٥ ارى كلما كانت الشركة تنتمي لصناعة ذات حساسیة بیئیة تكون أكثر میال تی

وع من ذا الن ل ھ ى ال تنتمي لمث اریر السنویة عن الشركات الت للمعلومات البیئیة فى التق .الصناعة

رى .٦ الشركات التي یتم مراجعة حساباتھا بواسطة شركة عضو في شركات المحاسبة الكباریر Big ٥الخمس ي التق ة ف عن المعلومات البیئی ا لالفصاح إختیاری یال ر م ون أكث تك

ة حساباتھا بواسطة شركة عضو في شركات السنو تم مراجع ي ال ی یة عن الشركات الت . ٥ Big المراجعة الكبرى الخمس

ى ؤثران عل ا الفرضان الم ى أنھم النتائج أشارت فقط بقبول الفرض الثاني والخامس بمعن . اإلفصاح البیئي اإلختیارى

احثین ٧-٦.p , ٢٠٠٣ , Berthelot et al )(وقد أضافت الدراسة النظریة لبعض البي ات اإلفصاح البیئ تعراض أدبی ـالل إس ارى من خ ي اإلختی ددات اإلفصاح البیئ ن مح مجموعة م

: وقد أشارت بأن اإلفصاح البیئي اإلختیارى یزداد مع ، اإلختیارى السابقة . قوة المركز المالي للشركة . ١ . بالشركة إتساع قاعدة الملكیة وعدد المساھمین . ٢ . وجود مخاطر فرض عقوبات من قبل الحكومات . ٣ . كبر حجم الشركة وعضویتھا فى صناعة حساسة تجاه البیئة. ٤ى . ٥ ا یفرض ضغط عل ي مم وعي البیئ ة لمسئولیاتھا تجاه نشر ال مدى تحمل الوسائل اإلعالمی

.الشركات خاصة الكبیرة منھا للتوسع فى اإلفصاح البیئي .تمامات جماعات الضغط والحكومات المحلیة بخصوص األداء البیئي للشركة زیادة إھ. ٦ى . ٧ وجود تشریعات بیئیة حیث أن اإلفصاح اإلختیارى عن المعلومات البیئیة یضفى شرعیة عل

. أنشطة الشركة ویمنع عقوبات المجتمع وغرامات الحكومة ة بالمستقبل مشابھ. ٨ ى أحداث بیئی ة إحتمال تورط الشركة ف ل حادث رة سابقة مث ة ألحداث خطی

) Exxon Valdez(١ اكسون فالدیز

ي ١ ارس( ٢٤ف ة إ، م ١٩٨٩) م ت ناقل رولرتطم دیز البت لفال ون موبی ركة إكس ة لش عب المملوك دى الش بإح

ي أالسكا ١١المرجانیة، األمر الذي أدى إلى تسرب ة ف اوند النقی ام س رینس ولی اه شرم ب . ملیون جالون في میركة ت ش ون وأنفق ا ٣٠٠إكس م تغریمھ ررین، وت للمتض ا ون دوالر تعویض غ بملی ون ٢٨٧مبل ، دوالرملی

.وفرضت علیھا غرامات باھظة

٣٣

ب آخر ت ( ٣٢.p , ٢٠٠٣ , Leary )دراسة تأوضح، ومن جان ا إذا كان عمم ان رق ة البی ارى كإستجابة إلرشاد قائم ي اإلختی الشركات األمریكیة قد وسعت من اإلفصاح البیئ

انون ١-٩٦ ع المحاسبین الق ومیین األمریكي الصادرة عن مجم ى ، ین العم د أشارت الدراسة إل وقا دراسات آخرین Cowen et ; ١٩٨١ , Trotman and Bradley )نتائج متسقة توصلت إلیھ

al , ١٩٨٧ ; Patten , ى مستوى ( ١٩٩١ أثیر عل وع الصناعة وحجم الشركة ذات ت أن ن ب .صاح اإلجتماعى اإلفصاح اإلجتماعى ، لكن لم تؤثر الربحیة على مستوى اإلف

ین من دراسة تب ت بغرض ) (٢٣-٢٢ .P , ٢٠٠٣ , Nyquist أیضا ي أجری والتك ار إن تل ى اعتب المقارنة بین تشریعات ثالث دول إسكندینافیة ھي الدانمرك ، السوید والنرویج عل

رول ا صناعة البت دول تنشط فیھ ي یت. ال ة الت ة المعلومات البیئی ى نوعی ة عل تم وتركزت المقارن حان من . على الشركات في تلك الدول اإلفصاح عنھا ائج ك ى مجموعة من النت وخلصت الدراسة إل

ل : أھمھا على سبیل المثال أن النظام في الدانمرك یركز أكثر على المجتمع بصفة عامة وفي المقابتخدمین ن المس تھدفة م ة مس ات مختلف ى مجموع زان عل ي یرك ویدي والنرویج ان الس د النظام نجو رویج والسوید ھ ي الن المالیین كالمستثمرین ، حملة األسھم وغیرھم ، وأن الھدف من التشریع ف

ة ات البیئی راء التقییم د إج ة عن ایا البیئی ى القض وء عل اء الض د ، إللق ث نج اھرا حی دو ظ ذا یب وھة ات المطلوب أن المعلوم د ب ن وج ركة لك ر اإلدارى للش ي التقری منة ف ة متض ات البیئی ن المعلوم م

ر ، خالل التشریع النرویجي أكثر كثافة عن المتطلبات السویدیة أن التقری ة ب ین من المقارن كذلك تبدانمركي ر The Danish Green Report األخضر ال ة أكث انوني یعطى حری ر كإطار ق یعتب

یة أساس دودا ع ح وید یض رویج والس ي الن ریع ف ن التش ة لك ورتھا البیئی رض ص ي ع للشركات ف .مات البیئیة للمعلو

ارى ي اإلختی دى اإلفصاح البیئ اس لم ة كمقی یة البیئی ة ، وعن الحساس ت دراس د بین فق, P.٣٥٩-٣٥٧ ) Campbell , اریر ) ٢٠٠٣ ة بالتق والتي ركزت على مالحظة اإلفصاحات البیئی

اعات ذات حساسیة تنتمي لخمسة قط ١٠٠ UK FTSEالسنویة لعینة من عشر شركات بریطانیة امي ین ع ة ب ة ، م ٢٠٠٠و ١٩٧٤بیئی دیل إلمكانی اس ب ة كمقی یة البیئی ف الحساس م توظی ث ت حی

ار فرضان . تعرض الشركة النتقاد أو ھجوم یتعلق بالبیئة ى اختب الفرض : وقد قامت الدراسة علة " األول یة البیئی تجیب للحساس وف یس ي س اح البیئ اني " . اإلفص رض الث ا الف ون " أم وف یك س

ى عدة . ھناك اتفاق بین القطاعات عبر الفترات بخصوص اإلفصاح البیئي وقد خلصت الدراسة إلا ائج لعل أھمھ ة : نت اس الحساسیة البیئی ع مقی تالءم م ا وت م مالحظاتھ روق داخل القطاعات ت ، الف

ل تجار الت ة المنخفضة مث ي للقطاعات ذات الحساسیة البیئی ة وصانعي فمستوى اإلفصاح البیئ جزئل شركات ة مث ة مرتفع الخمور أقل من مستوى اإلفصاح البیئي للقطاعات التي تتمیز بحساسیة بیئیالح ل لص ذا دلی رعیة وھ ة الش دعم النظری ة ت ذه النتیج ات وھ ات والبتروكیماوی ناعة الكیماوی ص

اري Voluntary Environmentalاإلعتقاد بأن الشركات تستخدم سیاسة اإلفصاح البیئي اإلختیDisclosure ع ق م ة الحال یتف ذا بطبیع اد وھ د تعرضھا لإلنتق ى أنشطتھا عن لتصبغ الشرعیة عل

اد سوف تفصح إختیاری تنبؤ النظریة الشرعیة بأن الشركات التي تكون معرضة لبعض اإلنتق عن ا .المعلومات البیئیة لتزیل الشك تجاه ھذا اإلنتقاد

ة ت دراس ا بین ل (كم د ، كام رار ) ٢٢ص: ٢٠٠٤، أحم ددات ق ن مح ة م مجموعدد من الشركة باإلفصاح اإلجتماعى والبیئي من خالل إستقراء مجموعة من الدراسات السابقة لع

احثین Ness and ; ١٩٨٩ , Belkaoui and Karpik ; ١٩٨١ , Trotman and Bradly)البMirza , ١٩٩١ ; Tilt , ١٩٩٤ ; Hackston and Milne , ١٩٩٦ ; Belkaoui , ٢٠٠١ ;

Kastuhiko et al , ٢٠٠١ ; Kastuhiko et al , ت (٢٠٠٢ ي تناول ي األدب المحاسبي والت فا ال محددات اإلفصاح اال ة مم دول مختلف ي تنتمي ل ى مجموعة من الشركات الت جتماعي والبیئي ف

.وليبمفردھا للوقوف على وضع اإلفصاح البیئي عملیا على المستوى الد) أي المحددات(تصلح

٣٤

ي ددات ھ ذه المح م ھ ین أن أھ د تب ركة :وق م الش تظم ، حج ر المن غوط ، الخط الضة غط " االجتماعی ات الض رارات اإلدارة ، " دور جماع ى لق دى الزمن اعى ، الم ، األداء اإلجتم

دور السیاسي للشركة ، القیود المالیة على تصرفات اإلدارة وع الصناعة ، ال ، جنسیة الشركة ، نع، اإلعتماد على القروض ، مستوى الخطر البیئي ، التوافق البیئي تكالیف ة م وة العالق العمالء ق

ة ، ات األجنبی ركة بالبورص جیل الش تس را تقراء ، وأخی الل اإلس ن خ ة م حت الدراس د أوض وق .للدراسات السابقة وجود عالقة طردیة بین ھذه المحددات واإلفصاح اإلجتماعى والبیئي

ت د ا اجری ة كم ین عدد من شركات (١٠.p , ٢٠٠٤ , Aerts et al)راسة مقارن بارى ى اإلختی القارة األوربیة والقارة األمریكیة وكان من ضمن أھدافھا ھل محددات اإلفصاح البئی

ة . تختلف بین الشركات وتختلف من قارة لقارة ؟ ة الدراسة من شركات أمریكی ت عین ، وقد تكوني إتضح ، وربیة كندیة وشركات من القارة األ التقریر البیئ وبإستقراء الدراسات السابقة المرتبطة ب

: یزداد مع Anglo-Saxonسكسون -أن اإلفصاح البیئي اإلختیارى فى دول األنجلورول . أ از والبت ل الغ ة مث ، كبر حجم الشركة وعضویتھا فى صناعة ذات حساسیة تجاه البیئ

. الورق صناعة الكیماویات ومنتجات األخشاب و . زیادة درجة التوسع واإلنتشار فى ملكیة الشركة . ب . درجة تعرض الشركة إلجراءات قانونیة ترتبط بالبیئة أو غرامات بیئیة . ج . تعرض وسائل اإلعالم لألنشطة البیئیة للشركة . د . إحتمال التورط فى أحداث مشابھة فى المستقبل . ـھ .ط المھتمین بالبیئة بأداء الشركة البیئي زیادة إھتمامات جماعات الضغ. و

: وقد أشارت النتائج بأن من .١ ال ى ك مخاطر التعرض لألخبار البیئیة من وسائل اإلعالم ھي من المحددات الھامة ف

ة ة واألمریكی ارة األوروبی اطر ، الق ین مخ ة ب اط موجب ة إرتب ود عالق ین وج ث تب حی .ة اإلفصاحات البیئیة التعرض من قبل وسائل اإلعالم وبین كمی

ال .٢ ات سوق الم ات ( متطلب ل المعلوم ي وخاصة للجزء ) تماث م لإلفصاح البیئ محدد مالئ .اإلختیارى

ات .٣ جیل بالبورص ركة والتس م الش ین حج ة ب اط موجب ة إرتب د عالق ارتین توج ا الق ي كلت فة ار بیئی ة إ، األجنبیة وبین مخاطر التعرض ألخب اك عالق إن ھن ك ف عن ذل اط فضال رتب

ة ول الثابت ر األص ین عم ة ب ة(موجب ارة األوروبی ى الق وظفین ) ف دد الم ا (وع ى أمریك ف . media exposureوبین مخاطر التعرض لوسائل اإلعالم ) الشمالیة

-٣١٠.P , ٢٠٠٥ , Alsaeed , Khalid)وفى بیئة األعمال السعودیة أجریت دراسة من مجتمع الشركات % ٥٦شركة تمثل ٤٠لغت على عینة من كبرى الشركات السعودیة ب (٣١٨

السعودیة المقیدة ببورصة األوراق المالیة لفحص مستوى اإلفصاح المالي وغیر المالي وإجراء إختبار تجریبي لمعرفة ما إذا كان ھناك تأثیر إیجابي لخصائص الشركات على مستوى اإلفصاح

فقد حددت ، ولتحقیق الغرض من الدراسة . اإلختیارى بإستخدام تحلیل اإلنحدار الخطى المتعدد الدراسة عدة متغیرات ترتبط بخصائص الشركة وذات تأثیر على مستوى اإلفصاح اإلختیارى حیث

:صنفت تلك المتغیرات إلى وعمر الشركة ، تشتت الملكیة ، الدیون ، حجم الشركة : ( متغیرات متعلقة بالھیكل. ( والسیولة ، العائد على الملكیة ، مش الربح ھا: ( متغیرات متعلقة باألداء. ( وحجم شركة المراجعة ، نوع الصناعة : ( متغیرات متعلقة بالسوق. (

ارى وقد تم صیاغة تسعة فروض إلختبار عالقة تلك المتغیرات بمستوى اإلفصاح اإلختیارى رات ومستوى اإلفصاح اإلختی د أشارت . حیث أفترض وجود عالقة إیجابیة بین تلك المتغی وق

ارى اح اإلختی توى اإلفص ركة ومس م الش ین حج ة ب ة جوھری ة إیجابی ود عالق ى وج ائج إل ا . النت أم

٣٥

ارى ى تفسیر مستوى اإلفصاح اإلختی ة ف ر جوھری ة غی د . بالنسبة لبقیة المتغیرات وجدت عالق وقال أن بیل المث ى س ا عل باب منھ دة أس ى ع ة إل ك العالق ة تل دم جوھری ة ع ت الدراس الشركات أرجع

ة ل من داخل المیزانی ى التموی د عل ل تعتم تعتمد على الدیون فى تمویل إستثماراتھا ب ( السعودیة ال ) .حقوق الملكیة

ي للشركات واإلفصاح ي وحول إختالط النتائج بخصوص العالقة بین األداء البیئ البیئا إذا ك ( ٢٠٠٦ , Clarkson et al )فقد أجریت دراسة ، ین إلختبار م ة ب ة إیجابی اك عالق ت ھن ان

ة من الشركات بلغت شركة ذات ١٩١األداء البیئي ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى على عینام . حساسیة بیئیة ق الھدف من ، م ٢٠٠٣وركزت الدراسة على اإلفصاحات البیئیة عن الع ولتحقی

ت ة بإش اریر البیئی ر بالتق ع خبی اون م احثین بالتع ام الب ة ق یم الدراس وى لتقی ل المحت ر لتحلی قاق مؤشة وسائل إفصاح ى أی ة أو ف مستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى بتقاریر المسئولیة اإلجتماعیة والبیئی

ة ، شبكة اإلنترنت ( أخرى اریر المالی اذج ، التق ة . ) ١٠Ksونم ائج لوجود عالق د أشارت النت وق .ي اإلختیارى إیجابیة بین األداء البیئي ومستوى اإلفصاح البیئ

أثیر جوھري ، مما سبق عرضھ من أراء للباحثین ھ ت یرى الباحث بأن حجم الشركة لة ( على مستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى ة طردی ت ، ) عالق ر حجم الشركة وكان ا كب ث كلم حیة ى البیئ لبي عل أثیر س طتھا ذات ت ناعة ( أنش وع الص ات ) ن ن المعلوم ا ع حت إختیاری ا أفص كلم

:بیئیة وتعزى طبیعة ھذه العالقة إلى عدد من األسباب التالیة الا باإلضافة .١ ات وإنتاجھ ة لمعالجة البیان ة ھائل درات تكنولوجی الشركات كبیرة الحجم لدیھا ق

ھ ب علی ا یترت بالمقارنة بالشركات صغیرة الحجم مم ومھنیا علمیا للكوادر المؤھلة تأھیال .فة منخفضة زیادة درجة اإلفصاح لدیھا بتكل

ارى .٢ ي اإلختی ا من اإلفصاح البیئ الشركات كبیرة الحجم ذات إدراك للمنافع المتوقع تحققھى اإلفصاح ب عل ث یترت ة منخفضة حی مثل الحصول على األموال الالزمة للتمویل بتكلف

دى ىالبئی ة ل ركة للبیئ رض الش ة بتع د المرتبط دم التأك روف ع یض ظ ارى تخف اإلختیث والمق نالمستثمری ى المعلومات وب ة الحصول عل یض تكلف ھ تخف رضین مما یترتب علی

ى نالطمأنینة لدى كل من المستثمری ك من اإلستثمار ف ى ذل ب عل ا یترت والمقرضین وم .أسھم تلك الشركات

رة الحجم .٣ ار الشركات كبی ام جماعات الضغط ووسائل اإلعالم بأخب إن ، إھتم الي ف وبالتة تلك الشركات ترى إرضاء فضول و سائل اإلعالم بزیادة إفصاحھا عن المعلومات البیئی

كما إنھا تنشد تھدئة مطالب جماعات الضغط من خالل زیادة إفصاحھا عن المعلومات ، .البیئیة

ارى عن دیھا إستعداد لإلفصاح اإلختی ون ل ة یك كما أن الشركات ذات الربحیة المرتفعة المعلومات البیئیة ومبرر ذلك أن تلك الشركات یكو الیف إزال ى تحمل تك ة عل درة المالی ن لدیھا الق

. التلوث الناتجة عن عملیاتھا دون تأثر مركزھا المالي بالمقارنة بالشركات ذات الربحیة المنخفضة

دافع لإلفصاح دیھا ال أیضا یرى الباحث بأن الشركات التي تقتنى أصول إنتاجیة قدیمة للبي أثیر الس دى الت ن م ارى ع ي اإلختی دى البیئ ة ل بغ قناع ا تص ة مم ى البیئ ول عل ك األص لتل

ى إحالل أصولھا ا ترغب ف ة وإنھ ة البیئ ى حمای ا شركات حریصة عل المستثمرین األخالقیین بأنھ بالبیئة ى اإلستثمار ، القدیمة بأصول جدیدة أقل إضرارا مما یترتب علیھ قبول ھؤالء المستثمرین ف

.فى إقتناء األصول األكثر حمایة للبیئة

ة، ومن جانب آخر رة طویل ذ فت ة من فإن الشركات العاملة فى أنشطة ذات حساسیة بیئیركة ( ر الش ة ) عم رق المعالج ى ط رات ف بت خب د إكتس ون ق ات ، تك دالت اإلنبعاث یض مع وتخف

دى ى م وف عل خاصة فى ظل وجود لجان للمسئولیة اإلجتماعیة تراجع وتراقب تلك المعدالت للوقع المع ا م ركات توافقھ ك الش دفع تل ا ی ة مم ریعات البیئی القوانین والتش ا ب وص علیھ دالت المنص

٣٦

ة عن المعلومات البیئی ا ى ، لإلفصاح إختیاری ى تعمل ف ض الشركات الت ة أن بع یس من الغراب ولى أنشطتھا دیھا لصبغ شرعیة عل أنشطة ذات حساسیة تجاه البیئة أن توسع فى مستوى اإلفصاح ل

ھ وإللقاء الضوء على م ى تعمل فی ع الت ة والمجتم ي ، دى مساھماتھا تجاه البیئ وعي البیئ ا أن ال كمى راز دور الشركة ف ي إلب ى اإلفصاح البیئ للتوسع ف لإلدارة والدور السیاسي للشركة یكون حافزا

. تحمل مسئولیاتھا البیئیة أمام المجتمع والحكومة

یة ذات الحس ددة الجنس ركات متع أن الش ث ب یف الباح دة ویض ة والمقی یة البیئی اسة ة العالمی دن( ببورصات األوراق المالی ورك ولن ل بورصة نیوی ة حساباتھا ) مث تم مراجع ي ی والت

ا ة عالمی رى المعروف ة ، من قبل شركات المراجعة الكب عن المعلومات البیئی ا ا تفصح إختیاری فإنھك ورط تل ى الناتجة عن أنشطة عملیاتھا خاصة لو كان من المحتمل ت ة ف ى أحداث بیئی الشركات ف

:ویعزى الباحث ذلك لعدد من األسباب ، المستقبل مشابھة لحادثة إكسون فالدیز ة من . ١ الشركات متعددة الجنسیة والمقیدة ببورصات عالمیة والتي تتضمن نسبة مرتفع

ب تثمرین األجان اھمین والمس ( المس ا ین بیئی ى اإلدارة ) المثقف غط عل ؤالء ض ل ھ یمثن لإل ر م دد كبی ة ع عة لرقاب ك الشركات خاض ون تل ث تك ارى حی ي اإلختی فصاح البیئ

الي تثمرین وبالت اھمین والمس اح ، المس ة اإلفص ادة درج وم بزی ركات تق ك الش إن تل فة الیف الرقاب یض تك ارى لتخف ي اإلختی ة ، البیئ الزم بتكلف ل ال ى التموی ول عل والحص

.المصلحة منخفضة وتدعیم صورتھا أمام األطراف أصحابى . ٢ نعكس عل شركات المراجعة الكبرى أكثر إستقاللیة فى عملھا بالمقارنة بغیرھا مما ی

.أدائھا المھني بخصوص مراجعة حسابات الشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة

أثر بطریق ي یت اح البیئ توى اإلفص أن مس ث ب رى الباح بق ، ی ا س عم ال رة ةفض مباشة ضغط بمدى خبرة المستثمر ذا المستثمر سیمثل ورق ل ھ ث إن مث ة حی القارئ الجید للقوائم المالی

ة ات البیئی اح عن المعلوم ى اإلفص ع ف ى اإلدارة للتوس ا ، عل یس جھلھ عوب ول ة الش أن ثقاف ا أیضى اظ عل ك الشركات بالحف ا إلتزمت تل ة وطالم ى البیئ اظ عل ى إدارة الشركات للحف عل تمثل ضغطا

.الضغوط طالما أفصحت عن مدى إلتزامھا البیئة نتیجة تلك

م دول رق ارى بج ي اإلختی اح البیئ ددات اإلفص رض مح ث ع ن للباح بق یمك ا س مم . موضحا بھ نوع المحدد وطبیعة العالقة بمستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى) ١/١(

٣٧

) ١/١( جدول رقم ملخص لمحددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

الدراسة/ الباحث السنة/

محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

طبیعة العالقة بین المحدد ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى

اح ددات اإلفص ض مح بعي ي ف اعى والبیئ اإلجتم

.الشركات النیوزیلندیة Hackston , David , Milne and Markus ,

١٩٩٦

ركة م الش وع ، حج نناعة ، ة الربحی، الص

جنسیة الشركة

وجود عالقة طردیة بین كل من حجم ع ناعة مرتف وع الص ركة ون الشاعى اح اإلجتم ین اإلفص ورة وب الخط

ي ة . والبیئ ة طردی ود عالق وج أیضاة ة أجنبی ي بورص ركة ف د الش ین قی بي اعى والبیئ اح اإلجتم ین اإلفص وبع ة م ك العالق ل تل د مث م توج ن ل لك

.الربحیة

ن مما ة ع ات دراس رسركات ي بالش اح البیئ اإلفص

.األسترالیة Deegan and Gordon ,

١٩٩٦

ة یة البیئی وة ، الحساس ق

م غط ، وحج ات الض جماع الشركة

ك ین تل ة ب ة طردی ود عالق وجي اح البیئ توى اإلفص ددات ومس المح

اإلختیارى

أثر اإلفصاح المحاسبي عن ادیة دات اإلقتص أداء الوحوث ة تل ال مكافح ي مج فذي لوك متخ ى س ة عل البیئ قرار اإلستثمار في األسھم

١٩٩٦، عبد الوھاب نصر

ركة م الش األداء ، حجركة ادى للش وة ، اإلقتص ق

ھم ة األس ریعات ، حمل التش نوع الصناعة، البیئیة

وجود عالقة طردیة بین كل من حجم ناعة ، الشركة وع الص ة ، ن وة حمل قھم ادى للش، األس ركة األداء اإلقتص

ي ركة ف ن أداء الش اح ع ین اإلفص وبة وث البیئ ة تل ال مكافح ا أن . مج كم

د ارمة یزی ة ص ریعات بیئی ود تش وجل استعداد احتمالمن اإلدارة لعمل مث

ھذا اإلفصاح

ي ین األداء البیئ ة ب العالقواإلفصاح البیئي من منظور

ة ة الوكال ة –نظری دراساع ى قط ة عل تطبیقیة ناعات الكیماوی الص

وصناعة الغاز و البترول، سمیر كامل عیسى

٢٠٠٠

ناعة وع الص ط ، ن نمابق ي الس اح البیئ ، اإلفص

ركة م الش ة ، حج ربحی الشركة ونمط اإلدارة

ح ركة اتض م الش أن حج ة ، ب ربحی

ركة ط اإلدارة ، الش وع ، نم نى وھري عل أثیر ج م ت ناعة لھ الص

ي اح البیئ أن ، اإلفص د ب ا وج أیضى اإلفصاح البیئي أثیر عل ھ ت السابق ل

نمط اإلفصاح البیئي الحالي

٣٨

) ١/١( تابع جدول رقم ملخص لمحددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

الدراسة/ الباحث السنة/

محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

طبیعة العالقة بین المحدد ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى

ة ادرات البیئی اه : المب باتجات ن المعلوم ر ع التقری

ة ة ، البیئی االجتماعی .واالقتصادیة

Jean Raar , ٢٠٠٢

ركة م الش وع ، حج ن

الصناعة

ین ردي ب اط ط ة ارتب دت عالق وج

وع الصناع، حجم الشركة ین ةون وب اإلفصاح البیئي اإلختیارى

ھل اإلفصاح ھام ؟Cormier and Magnan

, ٢٠٠٣

تثم بة المس ب نس رین األجانركة ة الش ي ملكی بة ، ف نس

الي ع الم ر ، الرف عمول ائل ، األص أثیر وس ت

، وضغط المجتمع ، اإلعالم وحجم الشركات

بة ین نس ة ب ة طردی ود عالق وجاح ب واإلفص تثمرین األجان المس

ارى ي اإلختی ین أن .البیئ ا تب كمیط الي البس ع الم ركات ذات الرف الش

ة محتمل أن تفصح عن معلومات بیئیذا ا وھ وق فیھ ن موث ارة لك ون ض تك

معتھا ین س دف تحس ا ، بھ وكلما رأت ة كلم ول اإلنتاجی تقادمت األصي اإلدارة اإلفصاح عن المعلومات التة تتعلق بمدى الضرر الذي یلحق البیئذب ول لج ك األص غیل تل ن تش ما ي إحاللھ ي ف تثمار األخالق االس

ة بالبیئ رارا ل إض ول أق ا ، بأص كمین تبین وجو ة ب اط موجب د عالقة ارتب

ائل ركة ودور وس م الش ن حج ل م كین ع وب ام المجتم الم واھتم اإلع

. مستوى اإلفصاح

ي ر البیئ ددات التقری مح بمالیزیا

Ahmad , Hassan and Mohamed , ٢٠٠٣

ركة م الش ع ، حج بة الرف نسالي ة ، الم توى الربحی ، مس

نوع ، معدل الضریبة الفعال ناعة و ب الص م مكات حج

.المراجعة

ع ین الرف تبین وجود عالقة عكسیة بارى ي اإلختی اح البیئ الي واإلفص المالي ع الم ركات ذات الرف فالشن ا ع ح اختیاری نخفض تفص المالمعلومات البیئیة عن الشركات ذات

ع الي المرتف ع الم إذا ، الرف ا أیضل ن قب ركة م ابات الش ت حس روجع

ا إحدى مكاتب المراجعة الكبرى كلمارى اح اإلختی توى اإلفص ان مس ك

ع د ، مرتف م تؤك ائج ل ر أن النت غی .صحة المحددات األخرى

٣٩

) ١/١( تابع جدول رقم ملخص لمحددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

الدراسة/ الباحث السنة/

محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

طبیعة العالقة بین المحدد ومستوى ي اإلختیارىاإلفصاح البیئ

ي اح البیئ ث اإلفص : بح

.المراجعة والبحث Berthelot ,Cormier and Magnan , ٢٠٠٣

ة ل الملكی ات ، ھیك العقوبة ركة ، المحتمل م الش ، حج

دور اإلعالم ، نوع الصناعةال ، غط وإحتم وى الض ق

. التورط في أحداث مشابھة

ذه ین ھ ة ب ة طردی ود عالق وجتوى اإل ددات ومس ي المح اح البیئ فص

اإلختیارى

ي ي ف اح البیئ ص اإلفص فح

اذج ع ١٠Kنم ق م والتوافة بة المقبول ادئ المحاس مب

عاما قبوالCarol Ann Leary ,

٢٠٠٣

ركة م الش وع ، حج نناعة ریعات ، الص التش

البیئیة

العالقة بین اإلفصاح البیئي و كل من ة ناعة عالق وع الص ركة ون م الش حج

ة ، وبخص ریعات طردی وص التش البیئیة فالنتائج غیر واضحة ومختلطة

ن ة م احات البیئی اإلفصالث ي ث ریع ف الل التش خ

كندنافیة ة –دول اس دراس مقارنة

Siv Nyquist , ٢٠٠٣

التشریعات البیئیة

الل ن خ ة م ات المطلوب المعلومن ة ع ر كثاف ي أكث ریع النرویج التش

المتطلبات السویدیةي ریع ف ن التش وید لك رویج والس الن

ات یة للمعلوم دود أساس ع ح یض .البیئیة

التأثیرات بین القطاعات وداخل القطاع على

دلیل : اإلفصاح البیئي .للنظریة الشرعیة

David Campbell , ٢٠٠٣

، الحساسیة البیئیة

التشریعات البیئیة الصارمة

ات ي للقطاع اح البیئ توى اإلفص مسل ذات الحساسیة ة المنخفضة مث البیئی

ل ور أق انعي الخم ة وص ار التجزئ تجمن مستوى اإلفصاح البیئي للقطاعات التي تتمیز بحساسیة بیئیة مرتفعة مثل ات ناعة الكیماوی ركات ص شدعم ة ت ذه النتیج ات وھ والبتروكیماویالح ل لص ذا دلی رعیة وھ ة الش النظریاإلعتقاد بأن الشركات تستخدم سیاسة

اح البی بغ اإلفص اري لتص ي اإلختی ئد تعرضھا ى أنشطتھا عن الشرعیة عل

.لإلنتقاد

٤٠

) ١/١( تابع جدول رقم ملخص لمحددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

الدراسة/ الباحث السنة/

محددات اإلفصاح البیئي اإلختیارى

طبیعة العالقة بین المحدد ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى

ل دور الم ات تحلی علومرارات ي إتخاذ الق " البیئیة ف

"دراسة نظریة وعملیة ، أحمد دمحم كامل سالم

٢٠٠٤

ركة م الش ر ، حج الخطتظم غوط ، المن الض

ة األداء ، االجتماعیاعى ة ، اإلجتم ود المالی القی

رفات اإلدارة ى تص ، علاد دور ، ىاألداء اإلقتص ال

ركة ي للش وع ، السیاس نناعة الیف التو، الص ق تك اف

ي ر ، البیئ توى الخط مسي ى ، البیئ اد عل االعتم

روض ع ، الق ة م وة العالق قي جیل ف الء والتس العم

. البورصات األجنبیة

الل ن خ ة م ك الدراس ت تل خلصي ابقة الت ات الس تقرائھا للدراس استناولت محددات اإلفصاح اإلجتماعى ك ین تل ة ب ى أن العالق ي إل والبیئ

اح اإل ددات واإلفص اعى المح جتمة ة طردی ي عالق دا األداء ، والبیئ ماع

. اإلقتصادى

ط ي بواس اح البیئ ةاإلفصمالیة ا الش ركات أمریك ش

. والقارة األوروبیة ب " دراسة مقارنة بین مطال

لة راف ذات الص األط "والتداعیات اإلقتصادیة

Aerts et al , ٢٠٠٤

ركة م الش وع ، حج نناعة دة ، الص اع قاع اتس

ة ة ، الملكی ریعات البیئی التشارمة ائل ، الص غط وس ضالم ورط ، اإلع ال الت احتم

ابھة داث مش ي أح ، فغط اھتمامات جماعات الضات جیل بالبورص والتس

.األجنبیة

ك ین تل ة ب ة طردی ود عالق وجي اح البیئ ددات واإلفص المح

.اإلختیارى

ة العالقة بین خصائص معیناح ركة واإلفص ة : للش حال

.ملكة السعودیةمن المKhalid Alsaeed ,

٢٠٠٥

ركة م الش دیون ، حج ، الة تت الملكی ر ، تش وعم

ركة ربح ، الش امش ال ، ھة ى الملكی د عل ، العائ

وع الصناعة ، والسیولة ، ن وحجم شركة المراجعة

ة ود عالق ى وج ائج إل ارت النت أشركة م الش ین حج ة ب ة جوھری إیجابی

ارى اح اإلختی توى اإلفص ا أ. ومس مة بالنسبة لبقیة المتغیرات وجدت عالقتوى یر مس ي تفس ة ف ر جوھری غی

. اإلفصاح اإلختیارى

إعادة صیاغة العالقة بین األداء البیئي واإلفصاح

البیئي للشركات Clarkson et al , ٢٠٠٦

ركات ي للش األداء البیئ .الحساسة تجاه البیئة

ي وجود عالقة طردیة بین األداء البیئارى وال ام لإلفصاح اإلختی مستوى العي . ركات ذات األداء البیئ ى الش بمعن

اح لإلفص تعدادا ر إس ع أكث المرتف .اإلختیارى

٤١

: الخالصـةھ ارى ومحددات ي اإلختی ة اإلفصاح البیئ ى . كان الھدف من ھذا الفصل دراسة ماھی وف

ث فقد تم إستعراض مفھوم اإلفصاح المحاس، سبیل تحقیق ھذا الھدف ة وأنواعھ حی بي بصفة عاموم . تم إستعراض ثالثة مفاھیم لإلفصاح اب حول مفھ كما تناولت الدراسة في ھذا وجھة نظر الكت

رض ى ع ؤدى إل د ی ا ق ا مم اح عنھ ب اإلفص ي یج ات الت م المعلوم ث ك ن حی ل م اح الكام اإلفص .معلومات زائدة تجعل التقاریر المالیة صعبة التفسیر

ت الد تناول ا اھیم أیض ق بمف ا یتعل احثین فیم تقراء اراء الب ل إس ذا الفص ي ھ ة ف راس

ة ، اإلفصاح البیئي بصفة عامة واإلفصاح البیئي اإلختیارى بصفة خاصة ة المعلومات البیئی وطبیعة وائم المالی اریر والق ا بالتق ي ، وموقعھ ارى ومحددات اإلفصاح البیئ ي اإلختی ة اإلفصاح البیئ أھمی

.إلى الفرق بین اإلفصاح البیئي اإللزامي واإلختیارى اإلختیارى واإلشارة

ارى ي اإلختی وم لإلفصاح البیئ ذا الفصل بمفھ ي ھ ت الدراسة ف د خلص ھ –وق ى إن علة أو عرض لمعلومات بیئیة ذات الصلة بتأثیر أنشطة الشركة على البیئة سواء كانت معلومات مالی

د األطراف ذات الصلة غیر مالیة تزید عما تتطلبھ المعاییر والتشریعا ت وذات محتوى إعالمي تفیك ائج تل في تقییم ماضي وحاضر ومستقبل الشركة عما قامت بھ من ممارسات تجاه البیئة وتأثیر نت

ا . الممارسات على القیمة السوقیة للشركة ة یحدد بطبیعتھ ة البیئی ع المعلوم ین أن موق ا تب إذا ، كم فوا لب الق ت بص ة أدرج ة مالی ت معلوم ا كان ة أم ة معقول دیرھا بطریق ن تق ا أمك ة طالم ئم المالی

ة ر المالی ات غی فیة ( المعلوم ة والوص وائم ) الكمی ة للق احات المرفق من اإلیض درج ض ا أن ت ، فإم .المالیة أو في تقریر منفصل حسب أھمیتھا أو في تقریر مجلس اإلدارة

ارى ح ي اإلختی خلصت الدراسة إلى أھمیة اإلفصاح البیئ ال أیضا ث إتضح دوره الفع ی

ع أو ل المجتم ن قب ا م رض علیھ د تف ة ق ات محتمل ركات عقوب ب الش اطر وتجنی ة المخ ي تدنی فة ى ، جماعات الضغط والحكوم أن الشركات ال تخف دى المستثمرین ب ة الشكوك ل عن إزال فضال

ا، معلومات سیئة یخش◌◌◌◌◌◌ى منھا ى زی أثیر عل ة ناھیك على ما لھذا اإلفصاح من ت دة القیم . إلخ...السوقیة لسھم الشركة ومساعدة المحللین المالیین فى بناء نماذج التنبؤ باألرباح المستقبلیة

ة تناولت الدراسة فى ھذا الفصل المحددات التي تؤثر في كمیة المعلومات البیئی وأخیرا

ة الصناعة طبی، حجم الشركة : اإلختیاریة حیث إتضح إن منھا محددات على سبیل المثال وة ، ع قخ ...نوع األصول البیئیة المقتناة ، جماعات الضغط ب . إل ین أغل ة ب ة طردی ین وجود عالق د تب وق

. تلك المحددات ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى

٤٢

الفصل الثاني استقراء جھود المنظمات المھنیة وتجارب

بعض الدول الرائدة في إتجاه تدعیم اإلفصاح البیئي

الفصل الثاني استقراء جھود المنظمات المھنیة وتجارب

.دة في إتجاه تدعیم اإلفصاح البیئيبعض الدول الرائ

٤٣

: المقدمةى ة المحاسبة عل ة المحاسبة األمریكی ا عرفت جمعی اس وتوصیل " إنھ د وقی ة تحدی عملی

ك تخدمي تل طة مس رارات بواس اذ الق یم وإتخ ة التقی ى عملی تخدامھا ف ن إس ادیة یمك ات إقتص معلوم . ( ١٩٦٠ , AAA )"المعلومات

ا ان ھم بة وظیفت أن للمحاس ب ا دوا جلی ف یب ذا التعری ن ھ ة : وم اس ووظیف ة القی وظیفمنة ف ات متض بى لمعلوم اح المحاس ة اإلفص وائم المالی اریر والق روف ف. ى التق و مع ا ھ ن إوكم

ي ، المحاسبة علم من العلوم اإلجتماعیة یؤثر فى البیئة ویتأثر بھا أثر وظیفت لذا فمن المفترض أن تتدم ، المحاسبة بالتغیرات البیئیة ورة الصناعیة والتق ام الث ل قی وحیث كان كوكب األرض شبھ بكر قب

ى المعلومات الھائل في تكنولوجیا الت ت تنصب عل ذاك كان ة اإلفصاح المحاسبى آن إن وظیف صنیع ف . التى یمكن قیاسھا

ومع تعدد وتنوع مستخدمي المعلومات المحاسبیة تطور الھدف من اإلفصاح المحاسبى داه لإلفصاح عن المعلومات ل تع ط ب ة فق ى المعلومات المالی وبالتالي أصبح اإلفصاح ال یقتصر عل

ة والو ى الكمی دة عل ل جاھ ي تعم ة الت ات المھنی ئت المنظم نش ة وأ ت البیئ دما تلوث ة بع فیة خاص صذا التطور اییر وإرشادات محاسبیة لتواكب ھ تطویر المحاسبة كعلم ومھنة من خالل إصدارھا لمع

ة ، الھائل ا ) ١٤ص: ١٩٩٩، سامي ، راضى ( فعلى الساحة األمریكی ة لھ بزغت تنظیمات مھنیبقیة الف ل أس بة مث اییر المحاس ادئ ومع ویر مب دار وتط ى إص ل ف انونیین :ض بین الق ع المحاس مجمة ، AICPAاألمریكي اییر المحاسبة المالی س مع ادئ المحاسبیة ، FASBمجل س المب APBمجل

ة بة األمریكی ة المحاس ة ، AAAجمعی ة بالبورص داول األوراق المالی ى ت راف عل ة اإلش SECھیئ بكندا نشأ . CICAمجمع المحاسبین القانونیین الكنديكذلك أ

ات ین طی من القوانین البیئیة وما تضمنتھ ب أیضا على مستوى الحكومات فقد صدر عدداة ى للشركات المخالف اف كل ت أو إیق اف مؤق ا إیق لوقف النشاط إم ا ات تصل أحیان موادھا من عقوب

ى البیئ اظ عل ا الحف دف منھ ث الھ وانین حی ك الق ھ لنصوص تل وث أو تدنیت ن خالل الحد من التل ة م .لمعدالت منصوص علیھا

أثیر سلبي ، ومن ناحیة أخرى ى أنشطة ذات ت ة ف ات التشغیل للشركات العامل إن عملی فة الیف إلزال ى تك ة ف ة متمثل على البیئة قد یعرضھا للمساءلة القانونیة مما ینتج عنھ إلتزامات إحتمالی

ا التلوث الناتج عن أنشطتھا الي لھ اح أو المركز الم ى األرب نعكس عل ذي ی م ، ، األمر ال ا یھ و م وھا . األطراف أصحاب المصلحة زم فیھ لذا إضطلعت المنظمات المھنیة بمسئولیاتھا بإصدار معاییر تل

و ة وھ ى البیئ أثیر سلبي عل ا ت ي لھ الشركات باإلفصاح عن المعلومات المتعلقة بأنشطة الشركة والتان ، صاح اإللزامي ما یسمى باإلف ة البی انونیین األمریكي قائم ع المحاسبین الق ا صدر عن مجم كم

ى إفصاحات ) ١ -٩٦(رقم ا نصت عل ة صراحة كم التي تناولت اإللتزامات البیئیة والخسائر البیئیى أثیر عل ا من ت ا لھ ة لم ا إختیاری ة لكنھ ات لیست ملزم ا الشركات باإلفصاح عن معلوم ث فیھ تح

.رات وھو ما یسمى باإلفصاح البیئي اإلختیارى متخذي القرا

ة بخصوص اإلفصاح تھدف الدراسة في ھذا الفصل إلى إستقراء جھود المنظمات المھنیالة ذه الرس دم ھ ذي یخ در ال ي بالق واء اإللزام ي س دف ، البیئ و الھ ارى وھ ي اإلختی اح البیئ واإلفص

٤٤

ود المنظم. األساسي للرسالة ث جھ ث سیتناول الباح ة حی ة األمریكی ة ، ات المھنی الدولیوانین ي من خالل إصدار ق دعیم اإلفصاح البیئ ى مجال ت دول ف ود بعض ال والكندیة باإلضافة لجھ

ة ة البیئ اح البیئ، لحمای ر اإلفص ول لعناص ك للوص ارى يوذل ود . اإلختی لجھ ا ، تقییم را وأخی .المنظمات المھنیة

:ي ھذا الفصل سیتم تناولھا كما یلى فإن الدراسة ف، وتحقیقا لھذا الھدف

.جھود المنظمات المھنیة . ١ إصدارات مجلس معاییر المحاسبة المالیة األمریكى ١/١ ھیئة اإلشراف على تداول األوراق المالیة بالبورصة ١/٢ المجمع األمریكي للمحاسبین القانونیین ١/٣ اإلتحاد الدولي للمحاسبین ١/٤ مجمع المحاسبین القانونیین الكندي ١/٥ م٢٠٠٦معاییر المحاسبة المصریة الصادرة بقرار وزیر اإلستثمار لسنة ١/٦ منظمة المعاییر الدولیة ١/٧

.تقییم جھود المنظمات المھنیة . ٢ .تجارب بعض الدول في إتجاه تدعیم اإلفصاح البیئي . ٣

.الوالیات المتحدة األمریكیة ٣/١ .الیابان ٣/٢ .جمھوریة مصر العربیة ٣/٣

.نحو اتجاه تدعیم اإلفصاح البیئي تقییم تجارب الدول. ٤

٤٥

. جھود المنظمات المھنیة. ١

ن ن م ل م ن ك ادرة ع بیة الص درات المحاس تعراض اإلص الل اس دولي : خ اد ال اإلتحارا من " ٣٧" المعیار الدولي رقم (للمحاسبین ھ اعتب دأ العمل ب ذي ب ، إصدار ) م ١/٧/١٩٩٩و ال

م بي رق ار المحاس ي للمعی ة األمریك بة المالی اییر المحاس س مع بیة . )٥(مجل اییر المحاس ذلك المع كم المصریة الصا تثمار رق ر اإلس رار وزی نة ) ٢٤٣(درة بق ة اإلشراف ، م ٢٠٠٦لس ات ھیئ ومتطلب

ة ة بالبورص داول األوراق المالی ى ت م SEC عل ان رق ة البی ع ١-٩٦و قائم ن المجم ادرة ع الصة ، األمریكي للمحاسبین القانونیین ة البیئ دول بخصوص حمای بعض ال ة ل د ، والتشریعات القانونی فق

كبی اریخ وجد اھتماما ي ت ة ف را بمشكلة اإلفصاح عن المعلومات المحاسبیة المتعلقة باألحداث الطارئام باإلفصاح عن المعلومات ، المیزانیة وبالنص الصریح لبعض المنظمات المھنیة ث وجد إھتم حی

المتعلقة بأنشطة الشركة وتأثیرھا على البیئة وخاصة في الشركات التي تمارس أنشطة من شأنھا أن ذه المعلومات تلبیئة مثل صناعة البتروكیماویاتلوث ا ، البترول ، الحدید والصلب واألسمنت لما لھ

. المجتمع بصفة عامة وعلى قرارات المستخدمین بصفة خاصة ىالبیئیة من تأثیر عل

على ما سبق ة الصادرة عن تفإن الباحث سیقوم بإستعراض لإلصدارا، وتأسیسا المھنیك المنظمات بمشكلة المعلومات المنظمات المھنیة ل ل تل ذل من قب ام یب اك إھتم معرفة ما إذا كان ھن

ب اإلفصاح ى جان ز بصفة خاصة عل ة . البیئیة من حیث القیاس واإلفصاح مع التركی ة نوعی وماھیتلك المعلومات ؟ وھل صدر عن تلك المنظمات إصدرات تحث على اإلفصاح اإلختیارى لمعلومات

؟ بیئیة أم ال FASBإصدارات مجلس معاییر المحاسبة المالیة األمریكي ١/١

ام ي ع بة ١٩٧٥ف ار المحاس ي معی ة األمریك بة المالی اییر المحاس س مع در مجل م اصة أو ظرف ) ٥(المالیة رقم ا حال ى إنھ أو بخصوص معالجة الظروف اإلحتمالیة ، حیث عرفھا عل

ا درجات من عدم التأك ي مجموعة من الظروف تحیطھ ة والت اح أو خسائر محتمل د بخصوص أرب بحدوث أو عدم حدوث األحداث المستقبلیة د . سوف تتحقق نھائیا د ق ة عدم التأك دما تنتھي حال وعن

زام ، تم إستنفاد أصل أو نشأة إلت ة أو ی اح المحتمل ق األرب یتم حیازة أصل أو تخفیض إلتزام ، فتتحقة ا ، فتتحقق الخسائر المحتمل ى م اء عل دم قسبوبن د ق بعض اإلرشادات الخاصة FASBذكره فق

. باإلفصاح عن القضایا البیئیة ة األمریكي بالمحاسبة ٥)(یتعلق المعیار رقم الذي أصدره مجلس معاییر المحاسبة المالی

ة ب . عن اإللتزامات اإلحتمالی الى یج زام اإلحتم إن الخسارة الناتجة عن اإللت ار ف ذا المعی ا لھ ووفق : على الدخل فى حالة توافر شرطان ◌ بھا وإعتبارھا عبئااإلعتراف

رط األول أة : الش ل أو نش تنفاد أص ال إس اك إحتم ى أن ھن ة إل ات المتاح یر المعلوم أن تش ).قبل صدور القوائم المالیة ( إلتزام فى تاریخ إعداد القوائم المالیة

. ولة إنھ یمكن تقدیر قیمة الخسارة بطریقة معق: الشرط الثاني

ة ارة إحتمالی ال خس ن إحتم ارة ع روریة لإلش ات الض Contingent Lossإن المعلوماءلتھ ل مس رف محتم عھا كط ن وض ركة ع الم الش تم إع دما ی ة عن ون متاح ب أن تك )(PRPsیج

Potentially Responsible Parties ، ة زام بطریق دیر اإللت د یصعب تق ك ق رغم من ذل ى ال وعل .معقولة

رتین إن اإلفص ى الفق ار ) ١٠(، ) ٩(احات المطلوبة بناء عل ي المعی م ف ) ٥(األمریكي رق : تشتمل على ما یلي

٤٦

. طبیعة االستحقاق .١ . إحتمال وجود خسائر، أو إذا لم تتوافر شروط اإلستحقاق ، المبلغ المستحق .٢ . طبیعة اإللتزام اإلحتمالى .٣اس من .٤ ھ الخسارة تقدیر الخسارة المحتملة أو المدى الذي تق دم ، خالل ان بع أو إصدار بی

. القدرة على تقدیر الخسارة . وغیر المرغوب فیھا ةطبیعة المطالبات واإللتزامات المحتملة غیر المؤكد. ٥

ي )٥(ولغرض تفسیر المعیار رقم ة األمریك أصدر مجلس معاییر المحاسبة المالی :التفسیرات اآلتیة

.م بعنوان التقدیر المعقول لمبلغ الخسارة ١٩٧٦في عام ) ١٤(التفسیر رقم . ]١[ .م الخاص بتسویة المبلغ المرتبط بعقود معینة ١٩٩٣في عام ) ٣٩(التفسیر رقم . ]٢[

ام القضایا الملحة FASBھذا وقد إنبثقت عن رق مھ Emerging Isusess)مجموعة فTask Force) لیة وقد قدمت ھذه المجموعة اإلصدارات التا:

م . ١/١/١ دار رق ام ١٣ -٨٩اإلص ي ع الیف ١٩٨٩ف ن تك بة ع اص بالمحاس الخ .إزالة اإلسبوستوس

م . ١/١/٢ دار رق ام ٨- ٩٠اإلص ي ع ة ١٩٩٠ف الیف معالج ملة تك اص برس الخ .التلوث البیئي

الخاص بإرشادات المعالجة المحاسبیة ١٩٩٣في عام ٥ -٩٣اإلصدار رقم . ١/١/٣ .البیئیة للعناصر

ة اییر المحاسبة المالی س مع ي أصدرھا مجل ي شرح للتفسیرات الت ع FASB وفیما یل م :من إصدارات FASBشرح لما أصدرتھ مجموعة فرق مھام القضایا الملحة المنبثقة عن

) ١٤(التفسیر رقم ] . ١[

ى داره ف م إص م ١٩٧٦ت ار رق یر المعی دما ٥)(م لتفس ھ عن ى أن نص عل ذي ی ون وال یكن ل م دى أفض ل الم ة داخ ة معین اك قیم یس ھن ین ول دى مع ار م ى إط ارة ف ول للخس دیر المعق التق

.فیجب اإلعتراف بالقیمة األقل ، األخرى م ق الشرط األول ) ١٤(وبمعنى آخر یقضى التفسیر رق ا تحق . بإستحقاق الخسارة طالم

دى ا داخل الم ا، وعندئذ تقاس الخسارة بمتوسط قیمتھ ة م د أفضل وحال ان من الصعب تحدی إذا كدى ذا الم ا داخل ھ ة لھ أدنى قیم ویم الخسارة ب ذ تق دى سیتم عندئ ى . (قیمة داخل ھذا الم د الغن ، عب

) .٢٤٠ص: ٢٠٠٠

یر . ] ٢[ ادر ) ٣٩(التفس ة الص ود معین ة بعق الغ المرتبط ویة المب اص بتس الخ م ١٩٩٣عام

ركات ى أن الش یر إل ذا التفس یر ھ ة یش وم بمقابل د ال تق ترداد offsetق ع اإلس زام م اإللتع ق expected recoverالمتوق لیمة وأن ح ورة س الغ بص د المب ن تحدی م یمك ا ل زام م ذا اإللت لھ

انون ق الق ذه عن طری ام القضایا الملحة . التسویة یمكن تنفی رق مھ EITF وأن إصدار مجموعة فع الخاص بتسوی) ٣٩(یشیر إلى أن التفسیر رقم ق م و إرشاد ویتف ة ھ ود معین ة المبالغ المرتبطة بعق

٤٧

د) ٩٢(نشرة المحاسبة المھنیة رقم ا بع Staff Accounting. كما سیأتي عرضھا فیمBulletin No.٩٢

إصدارات مجموعة فرق مھام القضایا الملحة

(EITF) Emerging Isusess Task Force " حاسبة عن تكالیف إزالة اإلسبوستوس الم" ١٣-٨٩اإلصدار رقم ١/١/١

ا لمعالجة مشكلة اإلسبوستوس م تحملھ ي ت الیف الت ذا اإلصدار بالتك تم ، یتعلق ھ ث ی حیار ازة العق د حی ة بع ة معقول رة زمنی ى ، رسملة تلك التكالیف وتحمیلھا على تكلفة العقار خالل فت عل

دھور دى حدوث الت د م ار لتحدی ار Impairmentأن یجرى إختب ذا العق ة ھ ي قیم الیف . ف ا التك أمتم إجراء ففیمكن رسملتھا كتكالی، الناتجة عن معالجة اإلسبوستوس لعقار قائم ى أن ی تحسینات عل

ار ك . اختبار لتحدید مدى وجود تدھور فى قیمة العق ار ونشأت تل ع العق ع بی ان من المتوق ا إذا ك أمالیف من سعر فإنھ یجب تأجیلھا واإلعتراف بھا ف، التكالیف ك التك تم خصم تل ث ی ع حی رة البی ي فت

ع دخل ، البی ة ال ا بقائم ر عنھ تم التقری ذ ی روفات حینئ ا كمص ن إعتبارھ ن الممك ان م إذا ك وأخیرا من مصروفات إستثنائیة ) . غیر عادیة( كمصروفات تشغیلیة بدال

ة ایا الملح ام القض رق مھ ة ف مجموع ا ت أیض ض ا EITFانتھ ھ بغ ى إن ن إل ر ع لنظة ، المعالجة المحاسبیة الیف الجوھری فإن الشركات المسجلة لدى البورصة یجب أن تفصح عن التك

.وذلك فى القسم الخاص بمناقشة وتحلیل اإلدارة في التقریر السنوي "رسملة تكالیف معالجة التلوث البیئي " ٨- ٩٠اإلصدار رقم ١/١/٢

ات السامة قضیة إمكا ٨-٩٠یتناول اإلصدار رقم تخلص من النفای الیف ال ، نیة رسملة تكالیف ك التك ار تل ة أو اعتب وث البیئی الیف البح وث وتك ى التل ة عل دات الرقاب ب مع الیف تركی وتك

ى . كمصروفات ا كمصروفات ف الیف یجب معالجتھ ذه التك و أن ھ ذا الشأن ھ ى ھ إن اإلتفاق العام ف : ن الشروط الثالثة التالیة الفترة التى حدثت فیھا ما لم یتم توافر أي م

وك للشركة .١ رة اإلستفادة من األصل الممل ة فت ادة أو إطال الیف زی ك التك أن یترتب على تلھ ھ أو كفاءت ة . أو زیادة طاقتھ أو تحسین درجة أمانت ى تحسین حال ؤدى إل ا یجب أن ی كم

.األصل بالمقارنة بحالتھ األصلیة عند اإلنشاء أو اإلستحواذ علیھ ى أن .٢ ة أو الت یترتب على تلك التكالیف تخفیض أو الوقایة من األضرار البیئیة سواء الحالی

ى . یمكن أن تترتب على أنشطة الشركة فى المستقبل الیف إل ذه التك ؤدى ھ ا یجب أن ت كم . تحسین حالة األصل بالمقارنة بحالتھ األصلیة عند اإلنشاء أو اإلستحواذ علیھ

ع أن الشركة قد تحملت تلك .٣ للبی ا التكالیف من أجل إعداد أو تجھیز األصل المعروض حالی.

"إرشادات المعالجة المحاسبیة للعناصر البیئیة " ٥-٩٣اإلصدار رقم ١/١/٣

: وقد صدر ھذا اإلصدار بخصوص قضیتین .الحاالت التي یتم من خاللھا تسویة اإلستردادات مع مبلغ الخسارة المحتملة .١ . ان ھناك إتفاق على خصم اإللتزام البیئي إذا ك .٢

٤٨

ام القضایا الملحة ة عن EITFانتھت مجموعة فرق مھ زام FASBالمنبثق ى أن اإللت إلة ى حال ي ف زام البیئ تم خصم اإللت المحتمل لإلسترداد یجب أن یتم تقییمھ كعملیة مستقلة ویجب أن ی

دفوعات ا ت الم ة وتوقی زام وقیم غ اإللت الى مبل ة أن إجم ھا بطریق ن قیاس ة أو یمك ون ثابت ة تك لنقدیزام ، وإذا تم خصم اإللتزام . موثوق فیھا تم خصمھا لإللت م ی فیجب أن یتم اإلفصاح عن أي مبالغ ل

دل الخصم المستخدم ، فى اإلیضاحات المرفقة وكذلك عن مدة السداد ون ، ومع ذي یجب أن یك والر ین ط فقة ب ى ص ي ف زام البیئ ویة اإللت دل تس ة مع ة عادل ى مبادل ا إل ل منھم عى ك فین یس

Arms – Length Transaction ة ة الخالی ى األصول النقدی دة عل یجب أن یتعدى معدل الفائ وال " . مثل أذون الخزانة الحكومیة " من المخاطر

ة ١/٢ ة األمریكی ي البورص ة ف داول األوراق المالی ى ت راف عل ة اإلش دارات ھیئ .إص

Securities and Exchange Commission (SEC) م ي رق ار األمریك طة المعی ة بواس احات المطلوب افة لإلفص ة ) ٥(باإلض ب ھیئ تتطل

ا ، ١٠KSإفصاحات خاصة فى نماذج SECاإلشراف على تداول األوراق المالیة بالبورصة وفیم : بالبورصة الیةیلي اإلصدارات واإلرشادات من قبل ھیئة اإلشراف على تداول األوراق الم

٣٠٣، ١٠٣، ١٠١للبنود S-Kتشریع ١/٢/١ ٣٦.Financial Reporting Release.No ٣٦إصدار التقریر المالي رقم ١/٢/٢ ١٩٧٩ Interpretive Release ١٩٧٩اإلصدار التفسیري لعام ١/٢/٣ Staff Accounting Bulletin ٩٢.No ٩٢مھنیة رقم نشرة المحاسبة ال ١/٢/٤

لتوفیر دلیل لإلفصاحات SECتلك اإلصدارات تمثل قواعد تستخدم من خالل البورصة :البیئیة وسیتم إستعراضھا كما یلي بالترتیب

:حیث یتطلب اإلفصاحات الخاصة اآلتیة ١٩٨٦تم تعدیلھ فى سنة S-Kتشریع ١/٢/١

:یتطلب ١٠١البند

ى . ١ ة عل وانین البیئی ع الق ق م دى التواف وصف عام لنشاط اإلفصاحات الخاصة عن تأثیر مت ، األرباح ، النفقات الرأسمالیة ة إذا كان دى الھیئ والوضع التنافسي للشركة المسجلة ل

و. ھامة نسبیاب أن یمث. ٢ مالیة یج ات الرأس ھ للنفق ح عن در المفص غ المق ة المبل ة الحالی نوات المالی ل الس

. والتالیة وأي فترات مستقبلیة قد تعتبر ھذه النفقات خاللھا ھامة نسبیا

:یتطلب ١٠٣البند

:اإلفصاح عن اإلجراءات القضائیة واإلداریة المتوقعة والناشئة و ذلك فى حالة .إن ھذه اإلجراءات ھامة للنشاط أو الوضع المالي للشركة المسجلة . ١ة للشركة % ١٠تتعدى claimإن ھذه اإلجراءات تتضمن مطالب . ٢ من األصول الجاری

. المسجلة ى . ٣ ات الت دى الغرام ث تتع راءات بحی ذه اإلج ى ھ رف ف د ط ة تع لطة الحكومی إن الس

.تفرضھا مبلغ مائة ألف دوالر

٤٩

:یتطلب ٣٠٣البند

د الواضح د تتسبب اإلفصاح عن األحداث الھامة وظروف عدم التأك ي ق دى اإلدارة والت ة لة ى المستقبل أو للظروف المالی في جعل المعلومات المالیة المقرر عنھا غیر ممثلة للنتائج التشغیلیة ف

.

م ١/٢/٢ الي رق ٣٦.Financial Reporting Release No ٣٦إصدار التقریر الم

و إصدار تفسیري لتشریع د ، S-Kھ م ، ٣٠٣والبن ي قس ة ف اول اإلفصاحات البیئی ویتنة اإلدارة ل ومناقش ات )١( تحلی ائج العملی ن نت ار ع ل اآلث ة ك ب مناقش وارد ، ویتطل یولة والم الس

جوھري . الرأسمالیة ما لم یتوقع حدوث تأثیرا

د أن تفصح عن ى معظم الحاالت الب د أطراف محتمل مساءلتھا ف ي تع إن الشركات التل رف محتم ار وصفھا كط ذه اآلث ي لھ دیر الكم تم التق اءلتھ ، وی ن ، مس اح ع تم اإلفص ب أن ی ویج

وث ة التل ة إلزال ة المحتمل الیف اإلجمالی داعیا، التك ات توالت ى العملی ة عل ریعات البیئی ة للتش الھام .المستقبلیة

١٩٧٩ Interpretive Release م١٩٧٩اإلصدار التفسیري لعام ١/٢/٣

الیف ذه التك ت ھ ي إذا كان ق البیئ تقبلیة للتواف الیف المس دیر التك ن تق اح ع ب اإلفص یتطل عن . متوقع أن تكون أعلى من التكالیف الجاریة ا ت الشركة المسجلة تفصح إختیاری إذا كان وأیضا

. سیاسات بیئیة فإن ھذه الشركة المسجلة یطلب منھا ضمان لدقة ھذا اإلفصاح

٩٢المحاسبة المھنیة رقم نشرة ١/٢/٤Staff Accounting Bulletin No.٩٢ (SAB ٩٢)

و ى یونی دارھا ف م إص رة ت ذه النش رض ١٩٩٣ھ م ع ر المالئ ن غی ت م ى جعل م و التاك ، اإللتزامات البیئیة صافیة من مطالبات إسترداد التأمین إن ھن باإلضافة إذا تم خصم اإللتزامات ف

:ي إفصاحات مطلوبة تتضمن اآلت .والمتوقعة لإلستحقاق ةإجمالي المبالغ غیر المخصوم .١ . معدل الخصم المستخدم .٢ .المدفوعات النقدیة المتوقعة لكل من الخمس سنوات التالیة والمبلغ اإلجمالي المطلوب .٣وائم .٤ ى ق ا ف راف بھ م اإلعت ى ت الغ الت ع المب تم خصمھا م م ی مطابقة المبالغ اإلجمالیة التى ل

. المركز المالي .تفسیر التغیرات الجوھریة فى التوقعات .٥

ك عن ذل م ، فضال ار األمریكي رق إن المعی الفقرتین التاسعة (٥.SFAS NO)) ٥(ف بى عھا ف م وض ى ت ة الت ات اإلحتمالی ائر اإللتزام ة بخس احات المرتبط دد اإلفص رة یح والعاش

م ، اإلیضاحات المرفقة ة رق ة ذات انتھت) ٩٢(فإن نشرة المحاسبة المھنی ى إن اإللتزامات البیئی إل

ومصادر رأس المال ، السیولة : قسم تحلیالت ومناقشة اإلدارة وسیلة لإلفصاح المالي یغطى ثالث جوانب مالیة ھي 1

ل غیل ، العام ائج التش ة . ونت ر اإلیجابی ة وغی ات اإلیجابی ى اإلتجاھ وء عل اء الض وم اإلدارة بإلق ث تق د ، حی وتحدی .جوھریة وظروف عدم التأكد المصاحبة التي تؤثر على تلك الجوانب الثالث األحداث ال

٥٠

ة ات المرتبط ام واإلفتراض وص األحك ة بخص احات الفردی ث أن اإلفص ة بحی أھمی . باإلعتراف وقیاس اإللتزامات تكون ضروریة

م توقد سیق ة رق ا ٩٢أمثلة عن اإلفصاحات المطلوبة من خالل نشرة المحاسبة المھنی كم : یلي

.ودقة تقدیرات الخسارة الظروف التي تؤثر على مصداقیة .١ . مدى إنعكاس المطالبات التى لم یتم تأكیدھا داخل اإلستحقاق .٢ة .٣ ى قیم ؤثر عل د ت ي ق ظروف عدم التأكد الناتجة عن اإللتزامات العدیدة والمشتركة والت

الى زام اإلحتم ة ، اإللت ة المتوقع الیف اإلجمالی ن التك اح ع ى اإلفص تمل عل ي تش والتع الم ال لمعالجة المواق اك إحتم ان ھن ردة إذا ك بصورة منف ة نسبیا د ھام ي تع حددة والت

. بعدم مساھمة أي طرف آخر .طبیعة وشروط مشاركة التكالیف مع أطراف أخرى محتمل مساءلتھا .٤ا " مدى الخسائر اإلحتمالیة المفصح عنھا .٥ ع إستردادھا من " وغیر المعترف بھ والمتوق

ة إتفاقات التعویض أو، خالل التأمین ود ھام أي مصادر أخرى مع اإلفصاح عن أي قی . لھذا اإلسترداد

ة .٦ ة الكافی أمین القانونی ات الت د لمطالب دم التأك روف ع الي sufficiencyظ ر الم أو الیس . لحاملي وثائق التأمین

. اإلطار الزمني الذي یمكن من خاللھ دفع المبالغ غیر المعترف بھا أو المستحقة .٧ . ستحقاق واإلفتراضات الجوھریة المرتبطة بالتقدیرات المكونات الھامة لإل .٨

ة ، وأخیرا ون ٩٢ SABتحدد نشرة المحاسبة المھنی د تك ى ق اإلفصاحات الخاصة الت ) . ٣٠٣، ١٠٣، ١٠١( للبنود S-Kضروریة خارج القوائم والتابعة لتشریع

ة أمثلة عن التكالیف و ٩٢ SABوقد أوردت نشرة المحاسبة المھنیة ة المتوقع النفقات البیئی :والتاریخیة والتي تعد مھمة نسبیا

ات .١ ى العملی وث ف رة والتل امة أو الخط واد الس إدارة الم ة ب ررة المرتبط الیف المتك التك .المستمرة

النفقات الرأسمالیة الالزمة للحد من أو الرقابة على المواد السامة أو الملوثات .٢ النفقات اإللزامیة لمعالجة المواق .٣ . ع الملوثة سابقاى .٤ ة ف ر مطلوب ا غی ا ولكنھ ن توقعھ ي یمك ررة والت ر المتك وث غی ع التل ات لرف أي نفق

. الظروف الحالیة ي .٥ ة والت ة معقول ة بطریق تحقة والمحتمل ائر المس ف الخس ي تص ة الت احات الفردی اإلفص

. ترتبط بمواقع بیئیة محددة ھامة بصورة فردیة و أن تقصى اإلدارة عن اإلل .٦ ل ل زام المحتم ة Potential Liabilityت الیف المعالج وتك

ذه المراحل ابع ھ ا مناقشة تت یتم عند مراحل مختلفة بخصوص المواقع الفردیة یجب ھن . بخصوص المبالغ المستحقة لإلفصاح عنھا

٥١

AICPAمجمع المحاسبین القانونیین األمریكي ١/٣

اریخ ب ١٠/١٠/١٩٩٦بت ع المحاس در مجم ان م أص ة البی ى قائم انونیین األمریك ین القم ة ١-٩٦ رق ة البیئی ات المعالج ة بإلتزام ار ، الخاص ذ معی اد لتنفی ة إرش ذه القائم ن ھ د م والقص

ب م ةالمحاس ي رق ایا ) (٥.SAFS,No) ٥(األمریك عھ لقض م وض ارى ت اد اإلجب ث أن اإلرش حیراف ى اإلعت ودة ف ددة موج بیة مح اس ، محاس رض واإل، القی ة الع ات المعالج ن إلتزام اح ع فص

ة ، البیئیة ى درای ویركز ھذا اإلرشاد على المحاسبة عن تكالیف المعالجة بعد أن تصبح الشركة عل . بالقوانین والتشریعات التي تتطلب ھذه المعالجة وتوضح التكالیف المستحقة وتاریخ اإلعتراف بھا

: من جزئین ١Statement of Position (SOP)-٩٦وتتكون قائمة البیان رقم .یوفر وصف ملخص للقوانین المتنوعة التي تھتم باإللتزامات البیئیة : الجزء األول ل : الجزء الثاني اس وعرض واإلفصاح عن مث یتضمن إرشاد إجباري بخصوص اإلعتراف وقی

. ھذه اإللتزامات

امس ل الخ دد الفص م یح ان رق ة البی ن قائم راف بإل(( ١-٩٦م ة اإلعت ات المعالج تزامي نفس ةمراحل عملیة المعالجة التى یمكن إعتبارھا كمعاییر للمقارن)) البیئیة دیل ف ویمثل أفضل ب

ال ائری Benchmarksالمج دوث خس یم ح د تقی ار عن ي اإلعتب ذ ف ائر . ؤخ ذه الخس دیر ھ دى تق ومذي صنف ع. بصورة معقولة ع ال وث وعلى األقل یجب تقدیر إلتزام معالجة الموق ع مل ھ موق ى إن ل

ا طرف محتمل مساءلتھ ى إنھ ، من قبل وكالة حمایة البیئة األمریكیة حیث یتم تعریف الشركة علوث ة التل الیف إزال زام المعالجة ، وعند مرحلة إتمام دراسة الجدوى بخصوص تك إن كل من إلت ف

. والجزء المخصص للوحدة سوف یتم تقدیره بطریقة معقولة

ل ال اول الفص م یتن ان رق ة البی ن قائم ابع م وان ١-٩٦س ون عن ة والثالث فحة الحادی بالص ا دة طبق ة المع وائم المالی ى سیاق الق ة ف ة البیئی ائل المرتبطة بالمعالج العرض واإلفصاح عن المس

ا عام وال ة قب بیة المقبول ادئ المحاس ة GAAPللمب ریعات ھیئ د وتش عة لقواع دات الخاض ، الوحى راف عل داول األ اإلش ةت ة وراق المالی ة األمریكی رة SECالبورص زم بنش ب أن تلت ي یج والت

م ة رق -Sتشریع ، ٩٢.Staff Accounting Bulletin No ) ٩٢ SAB( ٩٢المحاسبة المھنیK ود م ) ٣٠٣، ١٠٣، ١٠١(للبن الي رق ر الم دار التقری Financial Reporting ٣٦وإص

Release No.٣١ص: من القائمة ١٤٢الفقرة ( ٣٦. (

رة ة ١٤٣وباستعراض الفق ة العمومی ي سیاق المیزانی یالحظ مناقشة قضایا العرض ف :أما قضایا اإلفصاح یتم مناقشتھا في سیاق . وقائمة الدخل

.المبادئ المحاسبیة .١ .الخسائر اإلحتمالیة للمعالجة البیئیة .٢ .تكالیف المعالجة البیئیة التي تم اإلعتراف بھا .٣ . صوص الخسائر اإلحتمالیة والقضایا األخرى اإلستنتاجات بخ .٤

ة احات مطلوب ي إفص وى ھ ذا المحت ي ھ ت ف ي نوقش احات الت ة ( اإلفص ) إجباریانع من تشجیع ١-٩٦حیث أن قائمة البیان رقم ، وإفصاحات یحث علیھا ولكنھا غیر مطلوبة ال تم

.للشركة الشركات لإلفصاح عن معلومات إضافیة تساعد في فھم القوائم المالیة

م ان رق ة البی ددت قائم د ح تم ١-٩٦وق ى ی ا حت ن توافرھ د م ن العناصر ال ب ة م مجموع :وتتمثل فى ،اإلعتراف باإللتزام

٥٢

ة ضد ، احتمال وجود التزام .١ دة أو محتمل ة مؤك ویتطلب ذلك وجود دعوى قضائیة أو مطالبى ل ى معالجة األضرار الت ة من جراء الشركة بشأن مسئولیاتھا عن المشاركة ف ت بالبیئ حق

.وأنھ یمكن تقدیر اإللتزام بدرجة معقولة من الدقة ، أنشطتھا رض . ٢ تتع اتج وإال وث الن ة التل ركة بإزال ة الش د بمطالب ة یفی لطات البیئی ن الس عار م تالم إش اس

.للعقوبات . اعتبار الشركة أحد األطراف المحتمل مساءلتھا . ٣ة ح .٤ رار من وكال ة صدور ق ة البیئ Environmental Protection Agency (EPA)مای

.بخصوص تكالیف إزالة التلوث واألطراف المشتركة في إزالة التلوث

ان ة البی رة ١-٩٦ھذا وقد أوضحت قائم ي الفق ان ١٥٦ف ة البی ات اإلفصاح لقائم متطلبث است ٦-٩٤رقم د حی رة بخصوص اإلفصاح عن المخاطر الھامة وظروف عدم التأك عرضت الفقم ة ١٢رق ن القائم ة ٦-٩٤م بة المالی ار المحاس ل معی ي ظ ة ف احات المطلوب وص اإلفص بخص

ي ٦-٩٤حیث تتطلب قائمة البیان ، ) ٥(األمریكي رقم اإلفصاح بخصوص التقدیرات المستخدمة فة لألصول أو اإللتزامات أو اإلفصاح عن المكاسب أو الخسائر اإلحتما الغ الجاری د المب ة تحدی ، لی

رة ي الفق م وصفھ ف ا ت ة ١٣وكم ن القائم ون ٦-٩٤م ب أن یك دیرات یج وص التق اح بخص اإلفص : ھناك معلومات معروفة ومتاحة قبل إصدار القوائم المالیة والتي تشیر إلى توافر شرطین ھما

ة .١ ة نتیج اریخ المیزانی ي ت ة ف دیرات القائم ي التق ر ف ول بحدوث تغیی ال معق وجود إحتم . وقع حدوثھا في المستقبل ألحداث مت

على القوائم المالیة رأن یكون تأثیر التغیی .٢ .جوھریا

ي تسبب ٦-٩٤من القائمة ١٤أما الفقرة رقم أشارت إلى إن اإلفصاح عن العوامل الت .حساسیة التقدیر للتغییر یحث علیھا ولكنھا غیر مطلوبة

یمكن تلخیص اإلفصاحات غیر المطلوبة ة اإل" وأخیرا ان " ختیاری ة البی واردة بقائم والة ١-٩٦رقم اییر المحاسبة المالی س مع ا من خالل مجل ومن خالل FASBولكن یتم الحث علیھ

ا . AICPAمجمع المحاسبین القانونیین األمریكى ى یحث علیھ دى تضمین اإلفصاحات الت إن مذا البح ١٠Ksفي تقاریر ١-٩٦ SOPمن خالل الـ ث یمكن تلخیص ، ث ھو من أھم أھداف ھ حی

رات ( ١-٩٦ SOPاإلفصاحات اإلختیاریة من خالل إستعراض الفصل السابع بالقائمة : للفق : كما یلي ) ١٧٠، ١٦٦، ١٦٣، ١٥٨، ١٥٣

.مجموعة الظروف التى تسبب اإلعتراف بخسائر إحتمالیة ، الموقف ، الحدث .١ . تداالسیاسة التي تتعلق بزمن اإلعتراف باإلستردا .٢د .٣ ى ق ة الت ة للمعالجة البیئی ارة اإلحتمالی ددة اإلضافیة بخصوص الخس اإلفصاحات المح

.تكون ھامة لفھم المستخدمین اآلخرین للقوائم المالیة للشركة رد .٤ الموقع المنف ة ب ات المرتبط ز Individual Site المعلوم م المرك ة لفھ والمالئم

.ات الشركة المالي والتدفقات النقدیة أو نتائج عملیوی .٥ در لتس ي المق ار الزمن دار Resolution ةاإلط وص المق د بخص دم التأك روف ع ظ

.المحتمل ولكنھا لیست خسارة یمكن تقدیرھا بطریقة معقولة .المقدار المعترف بھ للخسائر اإلحتمالیة للمعالجة البیئیة لكل فترة .٦ . البیئیة لكل فترة مقدار أي إسترداد من طرف ثالث ینسب إلى تكالیف المعالجة .٧ . تضمین تكالیف المعالجة البیئیة والدیون البیئیة بقائمة الدخل .٨

٥٣

IFACاإلتحاد الدولي للمحاسبین ١/٤

ة بة الدولی اییر المحاس لمع ا دولیین ، وفق ارین ال ى المعی یركز عل ث س ذا البح إن ھ فصدر المعیار األخیر رقم ) ٣٧، ١٠( ار المحاسبي ) ٣٧(حیث أ لیحل محل بعض أجزاء من المعی

م دولي رق م ) . ١٠(ال دولي رق ار ال ث أن المعی م ) ١٠(وحی ري رق ار المص ھ المعی و نفس ) ٧(ھم ، " األحداث الالحقة لتاریخ المیزانیة" دولي رق المعیار المحاسبي ال ار ) ٣٧(أیضا و نفسھ المعی ھ

" . صصات واألصول واإللتزامات المحتملة المخ) " ٢٨(المحاسبي المصري رقم ة ور البیئی ات اإلفصاح عن األم لذا فإن الباحث یرى لعدم التكرار تأجیل مناقشة متطلبم ر اإلستثمار رق رار وزی وفقا لھذین المعیارین لحین مناقشة معاییر المحاسبة المصریة الصادرة بق

نة ) ٢٤٣( ریة وا٢٠٠٦لس بة المص اییر المحاس أن مع ة م بش بة الدولی اییر المحاس ع مع قة م لمتسروج اط خ ع نق تثناء أرب بین بإس دولي للمحاس اد ال ث ، )١(الصادرة عن اإلتح اح للباح ي یت ك لك وذل

م ة رق انون البیئ ات ق ریة ومتطلب اییر المص ات المع ین متطلب ربط ب نة ٤ال ھ ١٩٩٤لس م والئحت .التنفیذیة

CICA .مجمع المحاسبین القانونیین الكندي ١/٥

اول ث تن ن حی ة م ات البیئی ا واإللتزام ث معالجتھ ن حی ة م الیف البیئی ع التك ذا المجم ھا ة اإلفصاح عنھ ع ، كیفی ا المجم ى أجراھ ة الت د توصلت الدراس ملة CICAفق ن رس ھ یمك ى إن إل

عن : [ التكالیف البیئیة فى الحاالت اآلتیة ] ١٩٩٦: الدیب : نقالاء أو ت. ١ ازة أو إنش ف حی ع أو تخفی تخدم لمن ى تس ول الت دا األص ا ع ة م ول البیئی ویر األص ط

.األصول المستخدمة إلزالة الضرر البیئي السابق ، الضرر أو المحافظة على الموارد .التكالیف التي تحدث عند إنشاء أو تطویر األصول الرأسمالیة . ٢ .التكالیف التي حدثت بعد الحیازة أو اإلنشاء أو التطویر . ٣

ة ة ، أما بخصوص اإلفصاح عن اإللتزامات البیئی وائم المالی ھ یجب أن تتضمن الق فإنة . إفصاح مستقل عن اإللتزامات البیئیة ة الھام ة الفردی كذلك یجب اإلفصاح عن اإللتزامات البیئی

:نقاط الخروج ھي ) 1 "عرض القوائم المالیة ) " ١(معیار المحاسبة المصري رقم -١

ربح توزیعات األرباح على العاملین وأعضاء مجلس اإلدارة ال تدرج كمصروف بقائمة الدخل بل تثبت كتوزیع لل للمتطلبات القانونیة وتأثیر ذلك على المعیار رقم وذلك تطبی ٣٨والمعیار رقم " نصیب السھم في األرباح " ٢٢قا

".مزایا العاملین " "األصول الثابتة وإھالكاتھا ) " ١٠(معیار المحاسبة المصري رقم -٢

تخدام ھذا النموذج إال في حاالت بھذا المعیار بحیث ال یتم إس ٤٢حتى ٣١عدلت الفقرات بنموذج إعادة التقییم من ھذا تستخدم الشركة نموذج التكلفة الواردة بالفقرة ٣٠محددة وعندما تسمح القوانین بذلك ، وفى عدا

" اإلفصاح بالقوائم المالیة للبنوك والمؤسسات المالیة المشابھة) " ١٩(معیار المحاسبة المصري رقم -٣ من من ھذا ا ٥٢، ٥١، ٤٤ألغیت الفقرات لمعیار حیث إنھا تمنع تكوین مخصص عام للقروض والسلفیات خصما

من حقوق الملكیة في حین أن تعلیمات البنك المركزي المصري . األرباح أو الخسائر وتنص على تكوینھا خصما من األرباح أو الخسائر .والسیاسات البنكیة المتعارف علیھا تنص بضرورة تكوین ھذا المخصص خصما

"القواعد والمعاییر المحاسبیة المتعلقة بعملیات التأجیر التمویلي ) " ٢٠(عیار المحاسبة المصري رقم م -٤م ) ١٧(یختلف ھذا المعیار عن المعیار الدولي رقم انون رق ات الق ع متطلب ٩٥حتى تتمشى المعالجة المحاسبیة م

ة من معال ٢٥، ٢٤م الخاص بالتأجیر التمویلي في مادتیھ ١٩٩٥لسنة . جات ملزمة تختلف عن المعالجات الدولیھ وم بإھالك ائر . حیث یحتفظ المؤجر في دفاتره باألصل المستأجر ویق اح أو الخس ل األرب وم المستأجر بتحمی ویق

.بقیمة المدفوعات عن عقود التأجیر كمصروفات تخص الفترة التي سددت فیھا

٥٤

زام . بصفة مستقلة ة اإللت د قیم د تحدی ث عن وإذا تم خصم قیمة التعویض من طرف ثالة المعترف بھ فم ن المرغوب فیھ اإلفصاح بصفة مستقلة عن كل من القیمة اإلجمالیة لاللتزام والقیم

راف . المخصومة كتعویض تج عن االعت ة أى عبء مؤجل ن وائم المالی ى الق ویمكن أن یعرض فھ زام المرتبط ب ك اإللت ة كخصم من ذل بشرط ، باإللتزام الخاص بالنفقات البیئیة المستقبلیة المتوقع

ود ملح ل وج بء المؤج ن الع تخلص م زام وال ة لإللت ة اإلجمالی ن القیم اح ع ة إفص ب . وظ ویجھ زام المعترف ب اس بخصوص اإللت ة المرتبطة بالقی د الھام اإلفصاح عن طبیعة مظاھر عدم التأك

دفوعات الواجب . الذى تم اإلفصاح عنھ بصفة مستقلة وع الم وكحد أدنى یجب اإلفصاح عن مجمن نة م ل س ى ك ا ف م إجرائھ ى ت تقبلیة الت ة المس ات البیئی وص النفق ة بخص س التالی نوات الخم الس

إلتزام ا ك راف بھ د . االعت دم التأك ن ع رة م ة كبی ود درج ا لوج اح ممكن ذا اإلفص ن ھ م یك وإن لة ، بخصوص توقیت النفقات المستقبلیة ذه الحقیق ھ یجب اإلفصاح عن ھ وبالنسبة لإللتزامات . فإن

تم اإل م ی ى ل ة الت ا البیئی دیر لھ ع تق ة وض ة بسبب عدم إمكانی وائم المالی ى الق ا ف راف بھ ب ، عت فیج :اإلفصاح عما یلى

ة، طبیعة النفقة أو الخسائر المستقبلیة المتوقعة ال حدوث النفق أو متضمنة توضیح إلحتم .تحمل الخسارة

توضیح بأن النفقة أو الخسارة المستقبلیة المتوقعة ال یمكن وضع تقدیر لھا. ة د مرتبط دم تأك روف ع ان ألي ظ ع بی ة م تقبلیة المتوقع ارة المس ة أو الخس ت النفق توقی

.بالتوقیت . ویجب اإلفصاح بصفة مستقلة عن أى إلتزامات فردیة ھامة لم یتم اإلعتراف بھا

.م ٢٠٠٦لسنة ٢٤٣معاییر المحاسبة المصریة الصادرة بالقرار رقم ١/٦

اییر المحاسبة اریر صدرت مع ة إلعداد التق اییر الدولی ع المع ي تتسق م المصریة والت ، IFACالمالیة الصادرة عن اإلتحاد الدولي للمحاسبین ل خروجا وذلك بإستثناء أربع معالجات تمث

یھم ارة إل بق اإلش ة س اییر الدولی ن المع ر . ع رار وزی ریة بق بة المص اییر المحاس درت مع د ص وقم تثمار رق نة ٢٤٣اإلس م ، م ٢٠٠٦لس ري رق بة المص ار المحاس تقراء معی اص ) ٧(وبإس الخ

ة اریخ المیزانی ة لت ى رغم ، باألحداث الالحق ا یل ار م إن الباحث إستنتج من خالل إستقراؤه للمعی ف .عدم النص الصریح لألحداث البیئیة ضمن طیات المعیار

ة الخاص باألحداث الالحقة لتار) ٧(فقد نص معیار المحاسبة المصري رقم یخ المیزانیم دولي رق ار ال ل للمعی م ) ١٠(والمقاب رة رق ت الفق ة ، ) ١(تح داث تالی ركة أح ت الش ھ إذا واجھ إن

فإن المعیار یتطلب من الشركة عدم ، لتاریخ المیزانیة تشیر إلى أن فرض اإلستمراریة لیس مناسبا ى أساس اإلستمراریة ة عل وائم المالی داد الق ا بإع ى ال، قیامھ اء عل ادة و بن ة ) ١٨(م واردة بالالئح ال

م ة رق انون البیئ ة لق نة ) ٤(التنفیذی اییر ، م ١٩٩٤لس زم بالمع م تلت ى ل ركة الت إن الش وعة ف الموضة لحمایة البیئة إن ، ، ومن ثم ظھرت آثار عدم اإللتزام بتلك المعاییر خالل فترة إعداد القوائم المالی ف

ا ف النش ق أو وق راءات الغل ھ إج د تواج ركة ق بة ط أوالش ات المناس ائیة بالتعویض ة القض المطالبة ( لمعالجة األضرار الناشئة عن المخالفة ا لحجم المخالف وفق دا ر ج ) خاصة لو أن مبلغ المطالبة كبی

ب ، مما یعرضھا لعدم اإلستمراریة ا یتطل أما إذا كانت األحداث البیئیة حدثت فى تاریخ المیزانیة ھنة ، ) أ-٣(لیة الفقرة األمر تعدیل في القوائم الما أما إذا كانت األحداث البیئیة نشأت بعد تاریخ المیزانی

) .ب-٣(، فإن األمر یتطلب فقط اإلفصاح عنھا فى القوائم المالیة الفقرة

٥٥

م رة رق نص الفق ا ل م ) ١٩(ووفق ار رق ات ، ) ٧(من المعی ت متطلب و أن الشركة خالف لالقضائیة بتعویض مناسب لمعالجة األضرار كانت المطالبة في تاریخ المیزانیة و ةالتشریعات البیئی

ى الشركة تحدیث قد توفرت المعلومات بخصوصھا وذلك بعد تاریخ المیزانیة الناشئة ھ یجب عل فإن .إفصاحاتھا التى تتعلق بھذا الحدث فى ضوء تلك المعلومات

تاریخ المیزانیة عن على أنھ إذا توافر دلیل بعد ) ٧(من المعیار) ٢٠(كما نصت الفقرة ة ة بیئی ة نتیجة مخالف اریخ المیزانی ي ت ف ا ان قائم ا تحدیث ، إلتزام محتمل ك إن الشركة یجب علیھ ف

ل زام المحتم ذا اإللت ا ، اإلفصاح عن ھ ھ طبق ص أو تعدیل وین مخص تدعى تك ك یس ان ذل ا إذا ك وم ) .٢٨(للمعیار رقم

اریخ المیزانی ة لت داث الالحق بة لألح ا بالنس ة أم وائم المالی دیل الق توجب تع ة وال تسم ، وبالتطبیق على األحداث البیئیة ار) ٢١(فإن الفقرة رق ألزمت الشركات باإلفصاح ) ٧(من المعی

.عن المعلومات التالیة لكل مجموعة ھامة من تلك األحداث و. طبیعة الحدث . أ

.تقدیر األثر المالي للحدث أو ذكر عدم إمكان تقدیره . ب

منت ا تض م كم ري رق بي المص ار المحاس ریة المعی بة المص اییر المحاس ) ٢٨(معة ) ] ٣٧(المقابل للمعیار الدولي رقم [ . والذي یتناول المخصصات واألصول واإللتزامات المحتمل

اس للمخصصات واإللتزامات راف والقی ق شروط مناسبة لإلعت د من تطبی ار للتأك وقد ھدف المعیول ة واألص ة المحتمل ى اإلیضاحات المتمم ا ف ة عنھ ات كافی م اإلفصاح بمعلوم د ت ھ ق ة وإن المحتمل

ا ا وقیمتھ ا وتوقیتھ م طبیعتھ ن تفھ ة م وائم المالی یتم ، للق ث س از حی ار بإیج ذا المعی اول ھ یتم تن وسى رات الت تطاع للفق در المس ب ق ة التجن ع محاول اح م وص اإلفص ار بخص ھ المعی ا تناول رض م ع

لقیاس المحاسبى لألصول واإللتزامات المحتملة حیث أن حدود البحث تضمنت تتطرق لإلعتراف وا . عدم التطرق للقیاس المحاسبي للبنود السالفة إال بمقدار ما قد یتطلبھ البحث

راف ) ١٤(فبخصوص االعتراف بالمخصصات أوردت الفقرة رقم ة شروط لإلعت ثالث : بالمخصص

عن حدث فى الماضي " نوني أو حكمي قا" یكون على الشركة إلتزام حال . أ . ناتجا .من المتوقع حدوث تدفق خارج للموارد المتضمنة للمنافع اإلقتصادیة لتسویة اإللتزام . ب یمكن تقدیر اإللتزام بدرجة یعتمد علیھا. ج

.وال یتم اإلعتراف بأیة مخصصات إذا لم تتوافر فیھا ھذه الشروط

تج من أحداث نص المع، ) ١٩(الفقرة ى تن ى أن اإللتزامات الت رة عل ك الفق ى تل ار ف یتقبلیة داث مس ة أح رتبط بأی ت ة وال یة قائم اط ( ماض تقبلي للنش تم ) األداء المس ي ی ط الت ي فق ھ

ا. اإلعتراف بھا كمخصصات ك اإللتزام ة تل الیف التنظیف لألضرار ، تومن أمثل الغرامات أو تكة افع إقتصادیة كل منھ، غیر القانونیة للبیئ وارد متضمنة لمن دفق خارج لم ھ ت ب علی ا سوف یترت م

إن الشركة یجب أن تعترف ، لتسویتھا وذلك بغض النظر عن األحداث المستقبلیة للمنشأة وبالمثل فة ك إلصالح أی ة وذل ة نووی د طاق رول أو محطة تولی بالمخصص الخاص بتكالیف تجھیز حقول البت

. خسائر قد حدثت بالفعل

رة ) ٢١(قرة الف ى الفق ار ف ھ المعی ذي عرف ، ) ١٠(بخصوص نشأة اإللتزام الحكمي والك فإنھ قد ال یكون ھناك إلتزام إلزالة اآلثار المترتبة على ذل بیئیا ھ . إنھ إذا حدث ضررا ى حین أن ف

ب إزال د یتطل انون جدی دما یصدر ق لنشأة إلتزام عن ة من الممكن أن یصبح إحداث أضرار بیئیة سببا لنشأة ببا ك س ون ذل ذا الضرر فیك ة ھ ا لمسئولیة إزال آثار الضرر أو عندما تعلن الشركة عن قبولھ

ي زام حكم ئولیة ، إلت ا للمس ن قبولھ ركة ع الن الش ابقة إن إع رة الس ى الفق ظ عل ن المالح وم

٥٦

رة ھ الفق ا نصت علی ذا م ھ ا ا أفصحت إختیاری ى إنھ البیئیة دون وجود إلتزام علیھا یعنتمخض ةھل مثل ھذه األفعال اإلختیاریلكن موجودة فى بیئیة األعمال المصریة ؟ ھذا ما یتوقع أن ت

.عنھ الدراسة التطبیقیة

ل اإللتزام المحتم راف ب دم اإلعت دة ع ة ، فالقاع ات المحتمل وص اإللتزام ھ ، وبخص وإنالفقرة وب ب و مطل ا ھ لم ا زام المحتمل وفق ا ل) ٨٦(یتم اإلفصاح عن اإللت ة حدوث م م تكن إمكانی

م رة رق ھ الفق من ) ٢٨(تدفق خارج للموارد المتضمنة للمنافع اإلقتصادیة مستبعده ھذا ما نصت علی . المعیار

ة راف باألصول المحتمل ة ، فالقاعدة ھي عدم اإلعت ، أما بخصوص األصول المحتمل .افع إقتصادیة ویجب اإلفصاح عن األصل المحتمل إذا كان ھناك إمكانیة تدفق داخل لمن

م ار رق منھا المعی ى تض رات الت یتناول الفق ث س إن الباح ث ، ف راض البح ) ٢٨(وألغ . والتي أشارت إلى ما یجب أن تفصح عنھ الشركة

:على الشركة أن تفصح لكل نوع من أنواع المخصصات عن البنود التالیة ) ٨٤(الفقرة .القیمة الدفتریة في بدایة ونھایة الفترة . أ

رة . ب الل الفت ا خ م تكوینھ ى ت افیة الت ات اإلض دعیمات ، المخصص ك الت ى ذل ا ف بم . للمخصصات الموجودة

. المبالغ المستخدمة خالل الفترة . ج . المبالغ غیر المستخدمة والتى تم ردھا خالل الفترة . د ر الزیادة خالل الفترة فى القیمة الحالیة الناشئة عن مرور الو.ھـ اتج عن أى تغیی قت واألثر الن

. فى معدل الخصم . وال یوجد إلزام باإلفصاح عن المعلومات المقارنة

: على الشركة أن تفصح لكل نوع من المخصصات عن البنود التالیة) ٨٥(الفقرة .شرح مختصر عن طبیعة اإللتزام والوقت المتوقع ألیة تدفقات خارجة للمنافع اإلقتصادیة. أ ة . ب دفقات الخارج ك الت ت لتل غ أو التوقی ن المبل د م دم التأك ى ع ارة إل ن . إش ون م دما یك وعن

ة ات دقیق دیم معلوم تم تق روري أن ی ات ، الض ن اإلفتراض ح ع ركة أن تفص ى الش فعلرة ى الفق ھ ف ار إلی و مش ا ھ تقبلیة كم داث مس ق بأح ا یتعل ھا فیم م إفتراض ى ت یة الت األساس

"٤٨." تردادات . ج ك اإلس ھ لتل راف ب م بالفعل اإلعت ذى ت ة األصل ال ة وقیم ة إستردادات متوقع ة أی قیم

. المتوقعة

رة اریخ ) ٨٦(الفق ى ت ة ف ات المحتمل ن اإللتزام وع م ل ن ن ك ح ع ركة أن تفص ى الش علر ع ف مختص ة بوص دفقات نالمیزانی ة ت ویة أی ة تس ت إمكانی ل إال إذا كان زام المحتم ة اإللت طبیع

أن تفصح عن . ة ضئیلة خارج عندما یكون ذلك عملیا : وعلى الشركة أیضا للفقرات من ، تقدیر التأثیر المالي لإللتزام المحتمل . أ " . ٥٢"إلى " ٣٦"وفقا

. اإلشارة لحاالت عدم التأكد و التى تخص كمیة أو توقیت أى تدفقات خارجة . ب . إمكانیة حدوث أیة إستردادات . ج

زام محتمل من نفس الظروف ) ٨٨( الفقرة وم الشركة ، عندما ینشأ مخصص و إلت تقن رات م ى الفق ة ف احات المطلوب داد اإلفص ى " ٨٤"بإع ین " ٨٦"إل لة ب ح الص ة توض بطریق

.المخصص واإللتزام المحتمل

٥٧

رة افع اإلقتصادیة ) ٨٩(الفق دفق داخل المن ال ت اك إحتم ون ھن دما یك ى ، عن ب عل یجة الشركة أن تف اریخ المیزانی ى ت ة ف ة األصول المحتمل وم ، صح بشكل مختصر عن طبیع و أن تق

رات من ى الفق م وضعھا للمخصصات ف ى ت ادئ الت ى " ٣٦"بتقدیر لتأثیرھا المالي بإستخدام المب إل"٥٢ ) " ) .عندما یكون ذلك ممكنا

اري ي اإلختی اح البیئ ر اإلفص ع عناص ر جمی ث بحص یقوم الباح ذا وس ي -ھ ث الت حي ي الت ي اإللزام اح البیئ ر اإلفص ر لعناص ع حص ى م انونیین األمریك بین الق ع المحاس ا مجم علیھ

ة األمریكى اییر المحاسبة المالی س مع ا كل من مجل انونیین ، FASB یتطلبھ ع المحاسبین الق مجمى ة، AICPAاألمریك ى ھیئ راف عل ة اإلش ة األمریكی ة بالبورص داول األوراق المالی ، SECت

القرار CICAع المحاسبین القانونیین الكندي مجم م ومعاییر المحاسبة المصریة الصادرة ب رق - IFACم والمتسقة مع المعاییر الدولیة الصادرة عن اإلتحاد الدولي للمحاسبین ٢٠٠٦لسنة ٢٤٣

.وذلك في نھایة ھذا الفصل

International Standards Organization (ISO)منظمة المعاییر العالمیة ١/٧

ام ذ الع ة ١٩٩٣من اییر دولی داد مع ى إع دة عل ل جاھ ة تعم اییر الدولی ة المع م ومنظمي ھ ف ع تطبیق ة المزم لإلدارة البیئیة وتھدف تلك المعاییر إلى التحسین المستمر لنظام اإلدارة البیئی

ة ة إختیاری تم بطریق اییر ی ك المع ق تل ركة وأن تطبی ز .أي ش ل تعزی ن أج تمر وم ین المس التحساألیزو ماه ب ة المس ات العالمی ة القیاس درت منظم المي أص اق ع ي نط ي ف ا ISOالبیئ معاییرھ

١٤٠٠٠ ١٤٠٠٠) (ISO ، اییر إلدارة الجودة الشاملة ٩٠٠٠ ISOوذلك بعد إصدارھا لمعة ة البیئ اظ وحمای ذه . من أجل توفیر الشركات لمستوى جدید من إتخاذ القرارات الخاصة بالحف ھ

ي اییر ، المعاییر تسمح لإلدارة العلیا بتقییم وتحسین األداء البیئ ي ١٤٠٠٠ ISOوتغطى مع والت : م ستة مجاالت إلدارة البیئة ١٩٩٦صدرت ونشرت فى سبتمبر

.نظم اإلدارة البیئیة .١ . المراجعة البیئیة .٢ . Environmental Labeling اإلعالن البیئي .٣ .تقییم األداء البیئي .٤ .تقییم دورة حیاة المنتج .٥ . الجوانب البیئیة لمعاییر المنتجات .٦

ة ذه المنظم عرضت ھ ة ١٤٠٠٤ ISOأیضا ة وھى إرشادات عام ادئ اإلدارة البیئی لمبة ، عن المبادئ والمنظومات والتقنیات المساندة الشركاتوالغرض العام لھذه اإلرشادات ھو معاون

ذ ي تنفی ة اإلدا ف ین منظوم ةأو تحس ین . رة البیئی وم التحس ع مفھ ق م ي تتف تمروھ ا المس ا أنھ ، كم . ةوالمؤسساتیجتماعیة تتناسق مع الثقافة المتنوعة واألطراف اإل

ة ة اإلدارة البیئی ب واإل للشركاتوتوفر منظوم اول اإلالترتی ة تساق لتن ارات البیئی عتب. مر للخبرات واألسالیب والعملیات، وإسناد المسؤولیات والتقییم المست من خالل تخصیص الموارد

ك ركةوتمتل الش ارا ة إط إلدارة البیئی ة ل ة منظوم ا اإلداری من منظوماتھ ي تتض ل الت وازن وتكام لت . قتصادیة والبیئیةھتمامات اإلاإل

ق زة تنافسیة ملموسة الشركةوتحق ة می إلدارة البیئی ة ل ت منظوم ي تبن ب الت ، وتكتسة . نظومة اإلدارة البیئیةقتصادیة من تنفیذ مإمزایا د االقتصادي من اإلدارة البیئی راز العائ ویجب إب

اھمین ص المس ى األخ ة وعل راف المعنی دة لألط ئ الجی ا تھی ا أنھ ركة، كم ربط للش ة ل الفرص

٥٨

المردود االقتصادي ة ب داف البیئی وارد ، األغراض واألھ وفر الم د من ت م التأك ن ث وم . یةقتصادیة وبیئإبحیث تحقق مزایا

:وتتضمن المزایا الكامنة التي تصاحب اإلدارة البیئیة الفعالة ما یلي

ة (( اإلدارة البیئی اإللتزام ب الء ب د للعم المجتمع ، التأكی ة ب ات طیب ى عالق اظ عل ، الحفال " إنتقاء الشركات " الوفاء بمعاییر المستثمر ى رأس الم الحصول ، وتحسین فرص الحصول عل

ة م أمین بتكلف ى ت ة عل ة السھم للتسوق ، عقول ع قابلی ورد ، رف اییر الم اء بمع ة ، الوف تحسین الرقابالیف ى التك ات ، عل ا إلتزام ب علیھ ى یترت وادث الت ض الح اه ، خف ئولیة الشركة تج توضیح مس

ة ا بالبیئ ة وعنایتھ ة ، البیئ ام والطاق واد الخ ى الم اظ عل ریحات ، الحف ى تص ول عل ھیل الحص تس )) .التنمیة ومشاركة الحلول البیئیة وتحسین عالقات الحكومة مع الشركة دعم ، وترخیصات

اییر ا أن مع دمت ISO١٤٠٠٠كم زام اإلدارة أق ار إلت ة إظھ ى كیفی لوب للشركات ف سار ة للشركات بإظھ ة إختیاری اییر تسمح بطریق ذه المع ى أن ھ العلیا بالحفاظ على البیئة باإلضافة إل

ى المجال الب دة ف ا قائ اییرأنھ ا مع د تبنیھ ة عن ة والثقافی ا تخطت الحواجز الجغرافی ي وأنھ زو یئ األی١٤٠٠٠ .

اییر ) Peter Stanwick and Sarah Stanwick ٢٠٠٦ ,(وقد بین كل من أن مع ب :سوف تؤدى إلى ١٤٠٠٠ISOأیزو

.تناغم بین القواعد واألسماء والطرق .١ . إزالة عوائق التجارة .٢ .على التنبؤ تعزیز التناسق والقدرة .٣ . تحسین األداء البیئي واإللتزام الفعال بالتوافق البیئي .٤ . تأسیس إطار للعمل فیما بعد التوافق البیئي .٥ . تدعیم الشركات والمنظمات فى توضیح إلتزاماتھم البیئیة .٦ .تدعیم الشركات والمنظمات فى تحسین صورتھم أمام المجتمع .٧ . توضیح مصداقیة تقریر األداء .٨ . عیم التركیز العالمي على اإلدارة البیئیة تد .٩

. جعل الثقافة الداخلیة للشركة أكثر حساسیة تجاه المسائل البیئیة .١٠ . تدعیم أو تأسیس مدخل لمعاییر اإلجماع التطوعي للتحسین البیئي .١١

.تقییم جھود المنظمات المھنیة . ٢

و د لجھ ایی دإن الراص س مع أن مجل ظ ب ة یالح ات المھنی ة المنظم بة المالی ر المحاسي سیاق FASBاألمریكي ا ف ل تناولھ ة بصورة مستقلة ب ود البیئی اس واإلفصاح للبن اول القی م یتن ل

ة ود االحتمالی ن البن اح ع بیة واإلفص ة المحاس ى أن ، المعالج ود إل د یع بب ق ث أن الس رى الباح ویم ار األمریكي رق ا المعی ة )٥(الفترة التي صدر خاللھ رة حدیث ت فت وارث كان د بالمشاكل والك العھ

من FASBالبیئیة الناتجة عن أنشطة الشركات ذات الحساسیة البیئیة مما یلقى بعبء على أن یض بذه المشاكل بصراحة ا أن دور جماعات الضغط ، بمعیاره المعالجة المحاسبیة واإلفصاح عن ھ كم

الیوم ة ب القوة بالمقارن ن ب م یك ة ل ین بالبیئ ال، والمھتم ة أیضا ت حدیث ة كان وانین والتشریعات البیئی قد ة . العھ داول األوراق المالی ى ت راف عل ة اإلش ظ أن ھیئ ود یالح ك الجھ المتفحص لتل ك ف ع ذل وم

ادات د وإرش دارھا لقواع ي إص ة ف بة المالی اییر المحاس س مع ن مجل ط م ت أنش ة كان بالبورص

٥٩

ا أطراف یحتمل تلزم بھا الشركات التي صنفتھا وكالة حمایة البیئة األمریك ى إنھ ة عل یاذ ة بنم دارك من . ١٠KS جمساءلتھا باإلفصاح صراحة عن المسائل البیئی ذا ت رى الباحث أن ھ وی

اط دأ نش ث ب تثمرین حی ات المس ة لمتطلب ة بالبورص داول األوراق المالی ى ت راف عل ة اإلش ل ھیئ قببة ا اییر المحاس س مع ود مجل ة لجھ ت تالی رة كان ي فت ف ا ة ملحوظ ي الھیئ ة األمریك FASBلمالی

.م ١٩٨٩وخاصة بعد الفاجعة البیئیة للسفینة إكسون فالدیز عام

أن ظ ب ة یالح ات المھنی توى المنظم ى مس ي عل اح البیئ ورات اإلفص د لتط ن الراص لكان AICPAمجمع المحاسبین القانونیین األمریكي ة البی ة بإصداره لقائم كان صاحب النظرة الثاقب

ود بصورة ، م ١٩٩٦سنة ١-٩٦رقم بعض البن ي ل ى اإلفصاح البیئ حیث حث المجمع الشركات علارى لتشجیع ي اإلختی ى اإلفصاح البیئ ي تحث عل دة الت ة الوحی ة المھنی إختیاریة ، وبھذا فإنھ المنظم

د ، الشركات على ممارسة ھذه اإلستراتیجیة ویرى الباحث إنھا خطوة مبدئیة لتقنین ھذا اإلفصاح بعود الوقوف على ج میع العناصر الواجب اإلفصاح عنھا لكن متى ؟ وكیف ؟ ھذا ما ستكشف عنھ جھ

طة ة بواس غیل والمعالج بل التش تقبل وس ي المس ة ف ریعیة العالمی ورات التش ات والتط ك المنظم تل .التكنولوجیا

ة ایا الملح ام القض رق مھ ة ف أن مجموع ث ب رى الباح س EITFوی ن مجل ة ع المنبثقاییر المحاسبة ا ة مع بین FASBلمالی ع المحاس ھ مجم ذي إتبع لوب ال لألس ایرا د إتبعت أسلوبا مغ قدي انونیین الكن ة ، CICAالق ى تكلف ا عل ة وتحمیلھ الیف البیئی ملة التك وم برس ر یق ث أن األخی حی

درة افع المق ة من األصل عن المن افع إقتصادیة مستقبلیة متوقع ا من األصل في حال أن یترتب علیھالیف ، قتناء في تاریخ اإل ام القضایا الملحة تسمح بالرسملة للتك رق مھ أن مجموعة ف بینما نالحظ ب

م دار رق ا باإلص ارة إلیھ ابق اإلش ة الس روط الثالث د الش ق أح ال تحق ي ح ة ف اص ٨-٩٠البیئی الخ . برسملة تكالیف معالجة التلوث البیئي

ة أخرى ة ، ومن جھ اییر الدولی تفحص للمع إن الم الصادرة عن اإلتحاد )٣٧، ١٠(فیالحظ عدم وجود إختالف بخصوص ) ٢٨، ٧( الدولي للمحاسبین والمتسقة مع المعاییر المصریة

ة م ، القیاس واإلفصاح المحاسبي للمسائل البیئی ار المصري رق ر صراحة ) ٢٨(لكن نجد المعی أكث إن) ج(في تناولھ للمسائل البیئیة حیث أرفق الملحق ذي یشیر بھذا المعیار إال ھ وال یمثل جزء من ھ ال

ة ي الملوث ع األراض ل م ة تتعام ى أمثل راحة إل ة ، ص رول البحری ول البت ة ، حق ات القانونی المتطلبار ) ١٠(والمنازعات القضائیة بالمقارنة بالمعیار المصري رقم ، بتركیب فالتر تنقیة ث أن المعی حی

د خطوة ، ة لتاریخ المیزانیة األخیر تناول تلك المسائل ضمن سیاق األحداث الالحق ك یع وإن كان ذلق إلزام الشركات المصریة بتطبی ك ب ة وذل جیدة تجاه تطور اإلفصاح البیئي بجمھوریة مصر العربی

. معاییر المحاسبة الدولیة بإستثناء أربع نقاط خروج عن المعاییر الدولیة السابق اإلشارة إلیھم

ي ترغب ISOكما لعبت منظمة المعاییر العالمیة ي تشجیع الشركات الت ف بارزا دوراأثیر السلبي دنى من الت في الحصول على شھادات األیزو بأن تتبنى طرق معالجة وعملیات تشغیل ت

وث ن التل ة م ى البیئ افظ وتحم ى أن تح ة وعل ى البیئ ا عل مح ، لعملیاتھ اییر تس درت مع ث أص حیة ، لبیئي لإلدارة العلیا بالشركات بأن تحسن من أدائھا ا اییر العالمی ة المع ISOكما یالحظ بأن منظم

اییر بإصدارھا مع دا دوا ISO١٤٠٠٠كانت نشطة ج ة للشركات أن تب ة إختیاری ي تسمح بطریق التاع إستراتیجیة األداء ى إتب دام عل ل التشجیع للشركات لإلق د من قبی ذا یع ي وھ قائدة في المجال البیئ

.ة اإلفصاح البیئي اإلختیارى البیئي الجید مما یدعم إستراتیجی

٦٠

ة ات المھنی ة الصادرة عن المنظم ود اإلفصاحات البیئی لبن ث ملخصا وسیعرض الباح :بنھایة ھذا الفصل فى شكل جداول

دول ة ) ٢/١(ج ات المھنی ن المنظم ادرة ع ة الص ة واإلختیاری ة اإللزامی احات البیئی ود اإلفص بن

.األمریكیة احات البیئیة اإللزامیة الصادرة عن مجمع المحاسبین القانونیین الكنديبنود اإلفص) ٢/٢(جدول

دول ع ) ٢/٣(ج قة م ریة والمتس بة المص اییر المحاس لمع ا ة وفق ة اإللزامی احات البیئی ود اإلفص بن .المعاییر الدولیة الصادرة عن اإلتحاد الدولي للمحاسبین

.ئي تجارب بعض الدول في إتجاه تدعیم اإلفصاح البی .٣

إللقاء الضوء على أھمیة المعلومات البیئیة ، فقد رأى الباحث استعراض تجارب بعض ؤثر ث أن المحاسبة كنظام للمعلومات ی الدول في ھذا المجال بشأن إصدارھا لتشریعات بیئیة ، وحی

بة بتل ة المحاس أثر مھن د وأن تت الب ا ة حتم ریعات بیئی دور تش إن ص ة ، ف ة المحیط أثر بالبیئ ك ویتان ، ة ، الیاب ات المتحدة األمریكی ار كل من الوالی اإلصدارات وھو األمر الذي یعزى مرجعھ إلختیة ة التشریعیة بشأن البیئ ات المتحدة األمریكی د إصدارات الوالی وجمھوریة مصر العربیة ، حیث تع

ا أسبقیة ة لھ ي تضم منظمات مھنی ة الت ي أكثر التشریعات صرامة ، عالوة على إنھا الدول الفضل فذي دم وال ي المتق ع الغرب ل المجتم ي تمث ة الت ھي الدول ة أیضا إصدارھا لمعاییر المحاسبة والمراجعى یضم كبرى الشركات ذات الحساسیة البیئیة ، أما الیابان فتمثل مجتمع شرق آسیا المتقدم عالوة عل

ى ة لحصولھا عل از الحدود الجغرافی زو إھتمامھا بالبیئة وأن منتجاتھا تجت ، ١٤٠٠١، ١٤٠٠٠األیا . ١٤٠٠٤ ى تبنیھ الوة عل ة ع ة الحالی ع الدراس ي مجتم ة فھ ر العربی ة مص وص جمھوری وبخص

وصدور قانون البیئة سابقا .لمعاییر المحاسبة الدولیة مؤخرا :الوالیات المتحدة األمریكیة ٣/١

ى سنت التشریعات الفیدرالیة بالوالیات المتحدة األمریكیة لتضع م یوفر الحد األدن عیاراى مستوى المسئولیة ، من المسئولیة البیئیة ؤثر عل ا ی وانین صارمة مم لكن ھذا ال یمنع من أن الق

ار واحد ، البیئیة للشركات اع معی وانین كل الشركات بإتب ي عام . وتلزم تلك الق م صدر ١٩٧٠ففوائي من وث الھ د من التل ذى إستھدف الح ف ال واء النظی انون الھ ازات ق ات الغ ة إنبعاث خالل تدنی

وانین أخرى وعدلت ث أصدرت ق ذا حی ة بھ ة األمریكی ي الحكوم م تكتف السامة والضارة للھواء ولام ي ع ة فف وانین قائم املة ١٩٨٠ق ة الش تجابة البیئی اب واإلس واب والعق انون الث در ق م ص

CERCLA ,١٩٨٠ ) . ( The Comprehensive Environmental Response, Compensation and Liability Act of ١٩٨٠.

انون ة ( Superfundأو ق ة البیئ ة حمای نفتھا وكال ي ص ة والت المواقع الملوث ق ب انون یتعل ق ) .األمریكیة على إنھا مواقع ملوثة خطرة

انون س ق س د أ ة Superfundوق ع الملوث ة . للمواق ى لوكال انون األمریك مح الق د س وقة البی ة حمای ة األمریكی ع EPA (Environmental Protection Agency( ئ دد مواق أن تح

ا أطراف یحتم ى أنھ زم لالنفایات السامة وتصنیف الشركات المشتركة فى التلوث عل مساءلتھا وتلا بجمی وث وإلزامھ ة التل راف بإزال ك األط ف عتل الیف التنظی ام . تك ي ع ل ٢٠٠٣وف م وص

٦١

ات عدد المواقع التي صنفتھا وك ى مخلف وى عل ع تحت ة كمواق ة األمریكی ة البیئ ة حمای الى لخطرة ویحتم ان إل ى الصحة واألم ر عل لبي خطی أثیر س ا ت ون لھ جلة ١٤٠٠أن یك ع مس موق

لھذا القانون ة Superfundكمواقع ملوثة وفقا ة األمریكی ة البیئ ة حمای أن وكال ب م ١٩٩٥عام علماع المس الى عدد المواق درت إجم د ق ت ق ع كان ة(Superfund جلة كمواق ع ملوث ى ) مواق ٣٠٠٠إل

. موقع

وذات طبیعة عالجیة فھ Superfund كما أن متطلبات قانون (( یفرض إلتزام محدداات الخطرة ، بجمیع تكالیف معالجة المواقع الملوثة ویتطلب إمساك سجالت معینة إلقتفاء أثر النفای یتطلب رفع التلوث عن المواقع انون ، التى تعرضت لھ وأیضا لق ة superfundوطبقا تتحدد أربع

ع : أطراف مسئولة عن مواقع النفایات الخطرة ھي بتشغیل المواق ، المالك الحالیین والقائمین حالیاات تخلص من النفای ت ال ى وق ات ، ومالك المواقع والقائمین على تشغیلھا ف دة للنفای الوحدات المول

واد الخطرة والقائمین بن، الخطرة أي . قل الم انون مسئولیة تضامنیة ف ذا الق والمسئولیة فى ظل ھ بالكامل عن عملیة رفع التلوث ة . من ھذه األطراف یكون مسئوال انون للحكوم ذا الق د أعطى ھ وق

ى ة من األطراف الت ع الملوث ر المواق یم وتطھی الفیدرالیة سلطة إسترداد جمیع التكالیف الالزمة لتقی للقانون Potentially Responsible Partiesأنھا أطراف محتمل مساءلتھا تتحدد على . طبقا

ك ى ذل اء عل الیف ، وبن دیرات للتك ذه األطراف یواجھ بمشكلة وضع تق إن أى من ھ ف .المرتبطة بتطھیر المواقع

ا ل أنھ ى األطراف السابقة ب تقتصر المسئولیة عن التلوث فى الوالیات المتحدة عل والات تخلص من النفای ى ال ورط ف د ت ذا الطرف ق م یكن ھ ى إن ل ث محتمل حت تمتد لتشمل طرف ثالل عن زام محتم ھ إلت ع علی د یق ى تشغیلھ ق د عل ائم الجدی ع أو الق د للموق ك الجدی المال ثال الضارة فم

ة أو عدم وجود ضما ة نتیجة لقل ة الكافی ھ الحمای ون لدی د ال یك ھ ق وث رغم أن نات تكالیف رفع التل . أو تعویض أو تأمین حصل علیھ من البائع

ى دة إل ات المتح ي الوالی وث ف ببي التل ئولیات مس م مس وانین تنقس ذه الق وء ھ ي ض : وفة وث لجزاءات مدنی ببي التل ا یعرض مس ة مم وانین البیئی ات الق زام بمتطلب مسئولیة عن عدم االلت

ة جن والغرام مل الس ابات الشخ، تش ن اإلص ئولیة ع ترى ومس دة أو مش وظفي الوح اه م یة تج صة نعة أو المباع اعة المص ي البض امة ف واد س ھم لم ة لتعرض ا نتیج ف ، منتجاتھ ن تل ئولیة ع ومس

ي ات الت راء النفای ن ج ا ضرر م ق بھ ي لح وث الت ببي التل اورة لمس دات المج اه الوح ول تج األصا ذي ومسئولیة ، تتخلص منھا ھذه الوحدات أو الغازات التي تنبعث عنھ ر العالجي وال عن التطھی

] . ١٩٩٦،الدیب )) [ یعتبر من أھم اإللتزامات البیئیة ألن تكالیفھ تكون عادة مرتفعة

.الیابان ٣/٢

ة ١٩٩٣في نھایة د بمثاب ذى یع ة األساسى وال انون البیئ ة ق م أصدرت الحكومة الیابانیریعات ات والتش ة والسیاس وانین البیئی ى للق ل األساس ان الھیك ریع . بالیاب ذا التش دار ھ ل إص وقب

: تمحورت سیاسة البیئة الیابانیة حول نوعان من التشریعات .م ١٩٦٧لسنة" الرقابة على التلوث البیئي " القانون األساسي .١ .م ١٩٧٢قانون صیانة والحفاظ على الطبیعة لسنة .٢

: بیئة األساسي وقد تم وضع ثالث مبادئ أساسیة للسیاسة البیئیة في قانون ال ا . المبدأ األول و م خیرات البیئة یجب أن یستمتع بھا الجیل الحالي ویستفید بھا أجیال المستقبل وھ

.یتفق مع مفھوم التنمیة المستدامة

٦٢

ى . المبدأ الثاني یجب خلق مجتمع مستقر حیث یتم تدنیة األعباء البیئیة لألنشطة البشریة إل . أدنى حد

من خالل التعاون الدولي . المبدأ الثالث .یجب أن تساھم الیابان بفاعلیة فى وقایة البیئة عالمیاة ة والمحلی ة المركزی ئولیات الحكوم انون السابق مس دد الق ك یح ى ذل وباإلضافة إل

وم ، والمنظمات والجمھور انون ی ان ٥/٦كما حدد الق ة بالیاب وم البیئ و ی ذ. من كل عام ھ د ھ ا ویع : القانون مستند شامل یحدد المسئولیات التالیة للشركات

وث .١ ع التل اییر الضروریة لمن ى أنشطتھا مسئولة عن أخذ المع ا وف ي أدائھ تعد الشركة فة اه الملوث ات والمی ون والنفای ة والكرب ة األدخن ل معالج ي مث ن ٠٠٠البیئ ة ع خ الناتج إل

ادئ كما إنھا مسئولة عن وقایة البیئة. أنشطتھا زام بالمب عن اإللت الطبیعیة ومسئولة أیضا .األساسیة السابقة

ى .٢ ة ف اییر الالزم ذ المع ا أن تأخ ا لمنتجاتھ غیلھا أو بیعھ ى تش ى الشركة ف عل یجب أیضاة ات الناتجة عن المنتجات واألنشطة المختلف تخلص السلیم من النفای ار بضمان ال اإلعتب

ة مما یعنى إلتزامھا بالمبادئ األساسیع المنتجات ، ١،٢بجانب المسئولیات التى تم وضعھا فى .٣ وفى التصنیع أو التشغیل أو بی

تخدام ن إس ة ع ة الناتج اء البیئی ض األعب ن خف ئولة ع ون مس ب أن تك ركة یج إن الش فنیع ادة التص ة إلع وارد القابل تخدام الم ئولة عن إس مس ات وأیضا ن المنتج تخلص م أو ال

.األعباء البیئیة التى تساھم فى خفضة .٤ ة لوقای ودات إختیاری ام بمجھ ن القی ئولة ع ون مس إن الشركة تك بق ، ف ا س باإلضافة لم

طتھا ى نطاق أنش ة ف اء البیئی ض األعب ل خف ة قب ع ، البیئ اون م عن التع ا ئولة أیض ومس .السیاسات المطبقة سواء على مستوى الدولة أو على المستوى المحلى

داد فى العام الثاني قام د إمت ي تع ة األساسیة والت ت الحكومة الیابانیة بتطویر خطة البیئام ن ع ذى س ى ال ة األساس انون البیئ ل ١٩٩٣لق ة األج داف طویل ة أھ دد أربع ة تح ذه الخط م وھ

: للحكومة من أجل وقایة البیئة تشمل ما یلي .التدویر الجید للموارد . أ

.التوافق البیئي . ب .المشاركة . ج .األنشطة الدولیة .د

ذه ار ھ ى اإلعتب ذ ف ركات األخ ى الش ب عل ة یج ات البیئی ویر السیاس ل تط ن أج وم .المسئولیات التى حددھا قانون البیئة األساسى والقوانین البیئیة األخرى

.جمھوریة مصر العربیة ٣/٣

ة بشكل مطرد ا ام بالبیئ دیھا اإلھتم امي ل دة فعم، ھتمت الحكومة المصریة وتن ت جاھ لم ، دون تباطؤ على الحد من تلوث بیئتھا انون رق ا الق وانین لعل من أھمھ لسنة ٤فأصدرت عدة ق

م ١٩٩٤ ة رق ھ التنفیذی ة ١٩٩٥لسنة ٢٣٨م والئحت ة البیئ ات .م لحمای ین طی انون ب د تضمن الق وقا واد و م ة وإغالق النشاط لكل من یخالف نصوص الم ورد مواده عقوبات تصل للحبس والغرام

ھ . كما حدد القانون المنشآت المقصودة، بھا من معدالت ة بأن وث البیئ انون تل د عرف الق أي " وقق مباشر ة تغییر في خواص البیئة مما قد یؤدي بطری ات الحی ي اإلضرار بالكائن ر مباشر إل أو غی

". أو المنشآت أو یؤثر علي ممارسة اإلنسان لحیاتھ الطبیعیة

٦٣

اء وفیما یلى إختصارا ة إللق ھ التنفیذی انون والئحت واردة بالق واد ال لنصوص بعض الما یجب أن ة وم ى البیئ عل سلبیا الضوء على أھمیة اإلفصاح البیئي للشركات المفترض أن لھا تأثیرا

.تلتزم بھ من بیانات یلزمھا القانون وفقا لما سیرد الحقا تى تخضع لنصوص ھذا القانون ال تمن القانون عرفت المقصود بالمنشآ) ٣٤(المادة ادة ى ) ٢٢(الم أثیر نشاط الشركة عل ین ت اظ بسجل یب ألزمت أصحاب المنشآت باإلحتف

ة ات التالی ى البیان وى عل البیئة وقد عرضت الالئحة التنفیذیة للقانون نموذج عن ھذا السجل یحت:

ى الف،إسم المسئول عن تحریر السجل ووظیفتھ ،إسم الشركة وعنوانھا ( ة الت ترة الزمنیة ،تغطیھا البیانات الحالیة نوعیة النشاط وطبیعة المواد الخام واإلنتاج خالل المدة الزمنیة المقابل

ة للمنشأة ، التشریع الخاضع لھ الشركة ، ، اإلشتراطات الخاصة الصادرة من جھاز شئون البیئات ومعدالت صرفھا أنواع اإلنبعاث ان ب ى الساعة ( بی وم/ ف ى الی ى الشھر / ف نة / ف ى الس ) ف

) .وكیفیة التصرف فیھا ا ومن ضمن إختصاصات جھاز شئون البیئة د من مطابقتھ ات السجل للتأك متابعة بیان

ع ة وإجراء اإل للواق ات الالزم ذ العین ةوأخ ي البیئ اط الشركة عل أثیر نش ان ت بة لبی ارات المناس ختبدي د م وعة لحمایإوتحدی اییر الموض ا بالمع ة لتزامھ ود أی ین وج إذا تب ة ، ف اتة البیئ وم مخالف یق

ذه ف صاحب الشركة بتصحیح ھ ة لتكلی ة المختص ة اإلداری از بإخطار الجھ اتالجھ ي المخالف علرعة ھ الس ة ، وج ة اإلداری ع الجھ اق م از باالتف ون للجھ ا یك تین یوم الل س ذلك خ م ب م یق إذا ل ف

ة ائیة الالإالمختص ة والقض راءات القانونی اذ اإلج ة تخ الف والمطالب اط المخ ف النش ة لوق زم ٠بالتعویضات المناسبة لمعالجة األضرار الناشئة عن ھذه المخالفات

ة ألزمت أصحاب المنشآت ب) ١٧(المادة أثیر من الالئحة التنفیذی ان ت اظ بسجل لبی االحتف : نشاط الشركة علي البیئة تدون فیھ البیانات التالیة

٠و التي تصرف منھا الصادرة عنھا أ اإلنبعاثات* ٠مواصفات المخرجات بعد عملیة المعالجة و كفاءة وحدات المعالجة المستخدمة * ٠إجراءات المتابعة واألمان البیئي المطبقة في الشركة * ٠االختبارات والقیاسات الدوریة ونتائجھا * ٠المسئول المكلف بالمتابعة *

ة بخطاب ویلتزم صاحب الشركة أو مندوبھ بأن ی از شئون البیئ ة جھ خطر بصورة فوریي إنحرافاتمسجل بعلم الوصول بأي ات المنصرفة واإلجراءات الت في معاییر ومواصفات الملوث

نتج عن نشاطھا مخلفات خطرة یالشركة التي أن علينصت ) ٣٣(أیضا المادة ،اتخذت للتصویب ة ، ذه الالئح ام ھ ا ألحك ا طبق ذه اإل علیھ جل لھ اظ بس ذلك حتف ا وك تخلص منھ ة ال ات وكیفی المخلف

: الجھات المتعاقد معھا لتسلم ھذه المخلفات وذلك وفق البیانات اآلتیة ٠اسم الشركة وعنوانھا ٠اسم المسئول عن تحریر السجل ووظیفتھ ٠الفترة الزمنیة التي تغطیھا البیانات الحالیة ٠للمنشأة االشتراطات الخاصة الصادرة من جھاز شئون البیئة ٠بیان بأنواع و كمیات المخلفات الخطرة الناتجة عن نشاط الشركة ٠كیفیة التخلص ٠الجھات المتعاقد معھا لتسلم تلك المخلفات الخطرة ٠توقیع المسئول و تاریخ تحریر النموذج

٠ویختص جھاز شئون البیئة بمتابعة بیانات السجل للتأكد من مطابقتھا للواقع

٦٤

.تقییم تجارب الدول في إتجاه تدعیم اإلفصاح البیئي . ٤

دول ر ال ة أكث دة األمریكی ات المتح أن الوالی ظ ب ة یالح دول الثالث دارات ال د إلص إن الراصداراتھا التشریعیة دیث إص اه تح تج اطا ذا . نش ي ھ ة ف دارات األمریكی تقراء لإلص ن خالل اإلس وم

ل الشأن یتبین للقارئ صرامة تلك التش وث ب ى مسببي التل م تقصر المسئولیة عل ا ل ث إنھ ریعات حی في التلوث . تعدت المسئولیة أطراف لم تكن سببا

انون أن الق ور إال وفى الیابان حدد القانون مسئولیات الحكومة والمحلیات والمنظمات والجمھدة ا ات المتح انون بالوالی ة عن الق ات الرادع ي العقوب ل صرامة ف ان أق د بالیاب ث نج ة ، حی ألمریكی

ر من يالقانون البیئ ة خی ى الوقای وث بمعن ى التل ة عل ة القبلی ،العالج الیاباني ینتھج سیاسة الرقابوث ، د من التل ا یح ي مم ق البیئ وارد ، التواف د للم دویر الجی ة خطة الت ة الیابانی تھج الحكوم ث تن حی

تنتھجھ القوانین األمریكیة باإلضافة إلى ممارسة أنشطة دولیة لحمایة البیئة وھو .ما ال

ھ د بأن ة یج انون البیئ وص ق د لنص ة ، فالراص ر العربی ة مص ال بجمھوری وص الح وبخصوانین األمریكی ن الق أة م ل وط ت أق ة وإن كان ات رادع من عقوب وانین ةیتض ن الق ر صرامة م وأكث

. ة الیابانیة ، ویمكن القول بأنھ قانون الوسط بین قوانین الدول الثالث

ة دول الثالث وث ، وأن ال ن التل ة م ة البیئ ول حمای ز ح وانین تترك ذه الق ول أن ھ ة الق وخالصراءات اذ اإلج لطة إتخ ا س ت لھ ة وخول وانین البیئی ق الق ى تطبی ولى اإلشراف عل ات تت دت ھیئ أوج

ات المعالجة ، باإلضافة ل ع نفق ي وتحمل جمی وث البیئ ع التل ردع الالزمة إلجبار الشركات على رف ل لغلق النشاط كلیة .التشریعي الذي قد یصل أحیانا

٦٥ .بنود اإلفصاحات البیئیة اإللزامیة الصادرة عن المنظمات المھنیة األمریكیة ) ٢/١(جدول

المنظمة

نوع اإلصـدار

))إلزامـیة (( طبیـعة اإلفصـاحـات البیئـیة

ھیئة اإلشراف على تداول األوراق المالیة

SECبالبورصة

:نشرات / تشریعات : K -Sتشریع

١٠١البند

١٠٣البند ٣٠٣البند

٩٢ SABنشرة المحاسبة

ى .١ ؤثر عل د ت ي ق ة الت وانین البیئی ع الق ق م أثیرات التواف اط واإلفصاح الخاص عن ت ام للنش وصف ع .المركز المالي إذا كانت جوھریة

د .٢ ھ المق ح عن غ المفص رات المبل ة و أي فت ة و التالی نوات الحالی ل الس ي تمث مالیة الت ات الرأس ر للنفق .مستقبلیة قد تكون فیھا ھذه النفقات ھامة نسبیا

.اإلفصاح عن اإلجراءات القضائیة واإلداریة الطارئة .٣ي أن .٤ بب ف د تتس ي ق دى اإلدارة والت ة ل د المعروف دم التأك روف ع ة وظ داث الھام ن األح اح ع اإلفص

.مات المالیة المقرر عنھا غیر ممثلة لنتائج التشغیل المستقبلیة المعلو .ما إذا كان األصل مسجل السترداد محتمل .٥ .الظروف المؤثرة على مصداقیة ودقة الخسائر المقدرة .٦ .مدى انعكاس المطالبات غیر المؤكدة في أي استحقاق أو تأثیرھا على قیمة االلتزام اإلحتمالى .٧ .خصوص االلتزام المشترك والمتعدد ظروف عدم التأكد ب .٨ .طبیعة وشروط مشاركة التكلفة مع األطراف المسئولة األخرى .٩

.ظروف عدم التأكد بخصوص مطالبات التأمین .١٠ .مدى الخسائر االحتمالیة المفصح عنھا لكن غیر معترف بھا ویمكن استردادھا من خالل التأمین .١١ .یة الكفایة أو الیسر المالي لحاملي وثائق التأمین ظروف عدم التأكد لمطالبات التأمین القانون .١٢ .اإلطار الزمني الذي یتم فیھ سداد المبالغ المستحقة أو غیر المعترف بھا .١٣ .المكونات الھامة لالستحقاق والفروض الجوھریة المتعلقة بالتقدیرات .١٤ .ستمرة التكالیف المتكررة المرتبطة بإدارة المواد الخطرة والتلوث في العملیات الم .١٥

٦٦

.بنود اإلفصاحات البیئیة اإللزامیة الصادرة عن المنظمات المھنیة األمریكیة ) ٢/١(تابع جدول

المنظمة

نوع اإلصـدار

))إلزامـیة (( طبیـعة اإلفصـاحـات البیئـیة

ھیئة اإلشراف على

تداول األوراق المالیة SECبالبورصة

٩٢ SABنشرة المحاسبة

النفقا .١٦ .ت اإللزامیة لمعالجة المواقع الملوثة سابقا .الظروف المتوقعة ولكن غیر المطلوبة في الوقت الحالي ، أي نفقات رفع التلوث غیر المتكررة .١٧ .اإلفصاح عن الخسائر بخصوص مواقع بیئیة محددة والھامة بصورة منفردة .١٨

مجلس معاییر المحاسبة FASBالمالیة

)٥(رقم المعیار المحاسبي

SFAS,No.٥

٥-٩٣اإلصدار رقم EITF ٩٣

.طبیعة االستحقاق .١٩ .المبلغ المستحق .٢٠ .طبیعة الخسائر االحتمالیة .٢١ .تقدیر الخسائر المحتملة اإلضافیة أو المدى الذي تقاس من خاللھ الخسارة .٢٢ .بیان بأن التقدیر ال یمكن أن یتم .٢٣ .و غیر المرغوب فیھا طبیعة المطالبات المحتملة غیر المؤكدة .٢٤

.ما إذا كان االستحقاق غیر مخصوم .٢٥ .معدل الخصم المستخدم .٢٦ .المدفوعات النقدیة المتوقعة لكل من الخمس سنوات التالیة والمبلغ اإلجمالي المطلوب .٢٧ .مقابلة المبالغ اإلجمالیة المتوقعة غیر المخصومة مع المبالغ المعترف بھا في المركز المالي .٢٨ في التوقعات التغیرات .٢٩ .الھامة نسبیا

٦٧بنود اإلفصاحات البیئیة االختیاریة الصادرة عن ) ٢/١(تابع جدول .المنظمات المھنیة األمریكیة

المنظمة

نوع اإلصـدار

))اختیاریة (( طبیـعة اإلفصـاحـات البیئـیة

مجمع المحاسبین القانونیین العمومیین

AICPAاألمریكي

٦-٩٤ئمة البیان رقم قا

١-٩٦قائمة البیان رقم SOP ١-٩٦

ي المستقبل .٣٠ ع حدوثھا ف العوامل التي تتسبب في أن التقدیر یمكن أن یتأثر بالتغیر نتیجة ألحداث متوق.

.الحدث والموقف أو مجموعة الظروف التي تسبب االعتراف بخسائر احتمالیة .٣١ .االعتراف باإلستردادات السیاسة المتعلقة بزمن .٣٢ .اإلفصاحات المحددة اإلضافیة التي قد تكون مفیدة .٣٣ .المعلومات عن الموقع المنفرد والمالئمة .٣٤ر .٣٥ ة ولكن غی ة المحتمل د بخصوص الخسارة االحتمالی در لحل ظروف عدم التأك ي المق اإلطار الزمن

.المقدرة .البیئیة لكل فترة المقدار المعترف بھ من الخسائر االحتمالیة للمعالجة .٣٦ .مقدار استرداد الطرف الثالث الذي یمكن نسبتھ إلى تكالیف المعالجة البیئیة لكل فترة .٣٧ .تضمین تكالیف المعالجة البیئیة والدیون البیئیة بقائمة الدخل .٣٨

٦٨بنود اإلفصاحات البیئیة اإللزامیة ) ٢/٢(جدول CICAندي الصادرة عن مجمع المحاسبین القانونیین الك

المنظمة

نوع اإلصـدار

))إلزامـیة (( طبیـعة اإلفصـاحـات البیئـیة

مجمع المحاسبین CICAالقانونیین الكندي

دراسة بحثیة

.إفصاح مستقل عن أي التزامات بیئة فردیة .١ .اإلفصاح عن إجمالي االلتزام .٢ .اإلفصاح عن القیمة المخصومة كتعویض .٣م اإل .٤ ذي ت ھ وال رف ب زام المعت وص االلت اس بخص ة بالقی د المرتبط دم التأك اھر ع ة مظ اح عن طبیع فص

.اإلفصاح عنھ بصفة مستقلة م .٥ ي ت تقبلیة الت ة المس ات البیئی وص النفق ة بخص س التالی نوات الخم ن الس نة م ل س دفع ك ب أن ی ا یج م

.االعتراف بھا كالتزام .ا من حاالت عدم تأكد بخصوص التوقیت اإلفصاح عن توقیت النفقات وما یحیط بھ .٦ا فيبھا االعترافلم یتم التيالبیئیة لاللتزاماتبالنسبة .٧ دیر لھ ة وضع تق ة بسبب عدم إمكانی القوائم المالی

: یليفیجب اإلفصاح عما ة تقبلیة المتوقع ائر المس ة أو الخس ة النفق یح ، طبیع منة توض المتض ل الحتم ة أو تحم دوث النفق ح

.الخسارة توضیح بأن النفقة أو الخسارة المستقبلیة المتوقعة ال یمكن وضع تقدیر لھا. توقیت النفقة أو الخسارة المستقبلیة المتوقعة مع بیان ألي ظروف عدم تأكد مرتبطة بالتوقیت.

.معاییر الدولیة الصادرة عن اإلتحاد الدولي للمحاسبین بنود اإلفصاحات البیئیة اإللزامیة وفقا لمعاییر المحاسبة المصریة والمتسقة مع ال) ٢/٣(جدول

٦٩

المنظمة

نوع اإلصـدار

))إلزامـیة (( طبیـعة اإلفصـاحـات البیئـیة

اإلتحاد الدولي IFACللمحاسبین

لجنة معاییر المحاسبة المصریة

المعیار المحاسبي ، ) ١٠(الدولي رقم

)٣٧(

سبي المعیار المحا ، ) ٧(المصري رقم

)٢٨(

.األحداث البیئیة التي نشأت بعد تاریخ المیزانیة .١ . للحدث أو ذكر عدم إمكان تقدیره الماليتقدیر األثر و. طبیعة الحدث .٢ .للمخصصات بدایة ونھایة الفترة فيالقیمة الدفتریة .٣ ذلك التدعیمات للمخصصات الموجودة فيا بم، تم تكوینھا خالل الفترة التيالمخصصات اإلضافیة -أ

. المبالغ المستخدمة خالل الفترة -ب . تم ردھا خالل الفترة التيالمبالغ غیر المستخدمة و -ج

اتج عن واألثر القیمة الحالیة الناشئة عن مرور الوقت فيالزیادة خالل الفترة -د ر أي الن يتغیی دل الخصم ف مع.

:على المنشأة أن تفصح لكل نوع من المخصصات عن .٤ . والوقت المتوقع ألیة تدفقات خارجة للمنافع اإلقتصادیة االلتزامشرح مختصر عن طبیعة -أ دفقات الخارجة -ب ك الت ت لتل غ أو التوقی د من المبل ون من . إشارة إلى عدم التأك دما یك تم الضروريوعن أن ی

م االفتراضاتى المنشأة أن تفصح عن فعل، معلومات دقیقة تقدیم ي ت ق افتراضھااألساسیة الت ا یتعل فیم ".٤٨"الفقرة فيكما ھو مشار إلیھ مستقبلیة بأحداث

بھ لتلك اإلستردادات المتوقعة االعترافتم بالفعل الذيقیمة أیة إستردادات متوقعة وقیمة األصل -جة ف .٥ اریاإلفصاح عن كل نوع من االلتزامات المحتمل زام وإذا خي ت ة االلت ة بوصف مختصر عن طبیع المیزانی

ى المنشأة أن تفصح عن فعل أثیر : كان عملیا دیر الت اليتق زام الم د ، المحتمل لاللت اإلشارة لحاالت عدم التأك . إمكانیة حدوث أیة إستردادات، تدفقات خارجة أيتخص كمیة أو توقیت التيو

. إلقتصادیةالمنافع لتدفق داخل إذا كان ھناك احتمال المیزانیة تاریخ فيطبیعة األصول المحتملة .٦

: الخالصة

ل ذا الفص ي ھ ة ف تھدفت الدراس تقراءاس یم اس ي تنظ دة ف ة الرائ ات المھنی ود المنظم جھدعیم اإل، وتطویر المحاسبة ي كما تناولت الدراسة جھود بعض الدول الرائدة في مجال ت فصاح البیئ

.إن وجدت االختیاریةبغیة التوصل لعناصر المعلومات البیئیة اإللزامیة وعناصر المعلومات البیئیة

ي ة األمریك بة المالی اییر المحاس س مع ى أن مجل ل إل ذا الفص ي ھ ة ف ت الدراس وخلصFASB ث ، االحتمالیةبخصوص معالجة البنود م١٩٧٥سنة )٥(أصدر المعیار المحاسبي رقم حی

ود ة ضمن سیاق البن ور البیئی تم معالجة األم ةت ور التفسیر واإلرشاد . االحتمالی د أصدر ، وألم فقFASB م یر رق نة) ١٤(التفس ارة ١٩٧٦س غ الخس ول لمبل دیر المعق وص التق ك ، م بخص ي ذل تل

ا في صلب م تناولھ ة األمریكي ت اییر المحاسبة المالی س مع ل مجل مجموعة من اإلصدارات من قب .اسة ھذا الفصل در

ة داول األوراق المالی ى ت كما خلصت الدراسة في ھذا الفصل إلى أن ھیئة اإلشراف علریعات ن التش ة م دارھا مجموع ة بإص بة المالی اییر المحاس س مع ن مجل ط م ت أنش ة كان بالبورص

ة ور البیئی ت األم ي تناول دارات الت ریع ، واإلص درت التش ث أص ود S-Kحی ، ١٠٣، ١٠١للبنم ، ٣٠٣ ة رق بة المھنی رة المحاس درت نش ا أص ي ٩٢كم اھمت ف رى س دارات أخ افة إلص باإلض

ا . زیادة اإلفصاح للشركات المقیدة بالبورصة من خالل إلزامھا بالمعلومات الواجب اإلفصاح عنھر صراحة وصلة ، ومن ناحیة أخرى انونیین األمریكي بإصدار أكث ع المحاسبین الق رز مجم فقد ب

ة بالتزاماتم الخاصة ١٩٩٦سنة ١-٩٦یئیة حیث أصدر قائمة البیان رقم باألمور الب المعالجة البیئی (٥)وكان القصد منھا إرشاد لتنفیذ المعیار المحاسبي األمریكي رقم

ت ع وإن كان وقد تضمنت تلك القائمة مجموعة من اإلفصاحات التي یحث علیھا المجمة ر مطلوب ا. غی ة البی ذا باإلضافة لقائم م ھ ة ٦-٩٤ن رق بخصوص اإلفصاح عن المخاطر الھام

رة ي تسبب ١٤وظروف عدم التأكد والتي أشیر في الفق ة اإلفصاح عن العوامل الت ك القائم من تل .حساسیة التقدیر للتغییر والتي یحث علیھا المجمع وإن كانت غیر مطلوبة

خلصت الدراسة في ھذا الفصل إلى كیفیة رسملة التكالیف ا ة في ظل اإلصدار أیضا لبیئیم دي ، ٥-٩٣رق انونیین الكن بین الق ع المحاس ات مجم ل متطلب ى ظ ة CICAوف افة لنوعی باإلض

لمتطلبات . CICAالمعلومات التي یجب اإلفصاح عنھا وفقا

دولي للمحاسبین ود اإلتحاد ال اول جھ م تن اییر المحاسبة المصریة واتضح أن ، كما ت معا باستثناءالدولیة اللھم األخیرة ترجمة للمعاییر أربع نقاط خروج عن المعاییر الدولیة تم اإلشارة إلیھ

.في حینھ

ث ي تح ث إصداراتھا الت ن حی ة م اییر الدولی ة المع ود منظم تعراض جھ م اس ، ت را وأخیدول ود بعض ال علیھا الشركات وتشجعھم للحفاظ على البیئة وتكوین نظم إدارة ومراجعة بیئیة وجھ

.في مجال تدعیم اإلفصاح البیئي من خالل إصدار تشریعات بیئیة الرائدة

الفصل الثالث تقییم الدراسات السابقة في مجال اإلفصاح البیئي اإلختیاري

وتكوین المؤشر

الفصل الثالث تقییم الدراسات السابقة في مجال اإلفصاح البیئي اإلختیاري

مؤشرال وتكوین

: المقدمة

ان بة وظیفت ال ، للمحاس ة إتص اس ووظیف ة قی ادئ . وظیف للمب ا اس وفق م القی ا ت وطالماس اس من فإن، والمعاییر المحاسبیة والتزم المحاسب بأسالیب القی ك القی ھ ینبغي عرض نتیجة ذل

وافر ، خالل اإلفصاح عنھ ى یجب أن تت اس مت ذا القی اج ھ ألن المعلومات المحاسبیة ھي نت ونظرااییر س مع ن مجل ادر ع اھیمى الص ار المف ددھا اإلط ي ح ة الت ة المطلوب ائص النوعی ا الخص فیھ

رارات FASBالمحاسبة المالیة األمریكي ى جودة الق ؤثر عل ا ت ك . مم ذا یجب اإلفصاح عن تل لع عدم اإلخالل ة م م لكل المعلومات المالئم المعلومات من خالل اتباع إستراتیجیة اإلفصاح المالئ

.بمزایا الشركة التنافسیة

یاق ذا الس الل ھ ن خ ى ، وم ر عل ھ مقتص ن كون ركات م ي الش اح ف ور اإلفص د تط فقوائم الما یم اإلفصاح عن المعلومات المالیة بصلب الق ي تقی ى أن أصبح أداة إستراتیجیة ف ط إل ة فق لی

ب ع جوان ي تتضمن جمی المخاطر وخلق القیمة حیث إنھ بظھور إستراتیجیات اإلفصاح الشاملة التا ح عنھ ات المفص ق المعلوم م وعم ادة حج ى زی ا أدى إل ركات مم ل الش إن ، األداء داخ ذلك ف ل

ة تع رامج إستراتیجیات اإلفصاح التي تتضمن معلومات بیئی د من ب ة للعدی ات الھام ر أحد المكون تب .اإلتصال للمستثمرین

بعض د أشارت دراسة ال ي ممارسات (٢.p , ٢٠٠٤ , Aerts et al)وق أن التطور فة تح سیاس ة بف ات المیدانی ض الدراس ت بع ذ أن إقترح دث من ھ ح دو إن اح یب و اإلفص ركات نح الش

ى سب ل عل افع للشركة تتمث وفر من ي ت ال اإلفصاح لك ة رأس الم ي خفض تكلف ال ف ذا ، یل المث ولھ یحتل اإلفصاح البیئي مكان في نطاق إستراتیجیة اإلفصاح للشركة ا .واعدا

ذا وأن أدوات ھ ا أو مالی ا ھ كمی ر من أكث فیا وص احا ي إفص اح البیئ ون اإلفص د یك وق ما یتم اإلفصاح ة اإلفصاح تختلف من شركة ألخرى ومن قارة لقارة ونادرا وائم المالی من خالل الق

ا . السنویة ي ممارسات . ویعزى ذلك إلى طبیعة المعلومة البیئیة المفصح عنھ این ف اك تب ھن أیضاالم دان الع ین بل ة ب ة والتشریعیة المرتبطة بالبیئ ات القانونی ي المتطلب این ف دان وتب ، التقریر بین البل

ر الم ول عناص تالف ح این إخ ك التب ى ذل ب عل ا یترت ا مم ة المفصح عنھ ة اإلختیاری ات البیئی علومدان تختلف ، بالتقاریر المالیة اریر بعض البل ي تق ا ف ة مفصح عنھ ة إختیاری فقد توجد عناصر بیئی

یم مجموعة من العناصر ا یصعب من تعم عن تلك العناصر الموجودة في تقاریر بلدان أخرى ممى ةالبیئی ي عل اح البیئ اس اإلفص ر لقی ة كمؤش دان اإلختیاری توى بل الم مس ات ، الع ك اإلختالف تل

ا سیرد ذكره لوحظت من خالل إستقراء الدراسات السابقة في مجال اإلفصاح البیئي اإلختیارى كم .فیما بعد

ة ألخرى خاصة في ظل ارى تختلف من بیئ وحیث أن عناصر اإلفصاح البیئي اإلختی ا ي دولی اح البیئ ة اإلفص ق ممارس اییر تنس اب مع تقرائھ ، غی الل اس ن خ ث م دف الباح ذا یھ ل

والدراسات ذات الصلة باإلفصاح ، للدراسات المحاسبیة السابقة ذات الصلة باإلفصاح البیئي عامة اري ي االختی ب الدراسات استنباطالبیئ ا أغل ت علیھ ي اتفق اري الت ي اإلختی لعناصر اإلفصاح البیئ

. السابقة

ك ن ذل دف م د إن الھ ق أم أن یتمھ ي الطری اح البیئ ر لإلفص وین مؤش ث لتك ام الباحات ة المعلوم دى أھمی ول م تبیان ح راء اس الل اج ن خ ریة م ال المص ة األعم م بیئ اري یالئ اإلختی

رح ، البیئیة االختیاریة لألطراف أصحاب المصلحة ة النسبیة لعناصر المؤشر المقت وحول األھمیدری ة ت اء ھیئ ي أعض ل ف ي تتمث ة والت ة الدراس ل عین ن قب ریة م ات المص بة بالجامع ، س المحاس

المحاسبین المسئولین عن ، إدارات منح اإلئتمان بالبنوك التجاریة را اء اإلستثمار وأخی إدارات أمن .إعداد القوائم المالیة بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

:ومن ثم سوف تتناول الدراسة في ھذا الفصل اآلتي

.جال اإلفصاح البیئي اإلختیارى استقراء الدراسات السابقة في م .١ .تقییم الدراسات السابقة .٢ .تكوین مؤشر لإلفصاح البیئي اإلختیارى .٣

:استقراء الدراسات السابقة .١

ي اھتمت العدید من الدراسات السابقة بدراسة اإلفصاح البیئي بصفة عامة واإلفصاح البیئى ات عل ك الدراس اق تل دم إتف م ع ة رغ فة خاص ارى بص ة اإلختی ات البیئی ة المعلوم ة وكمی نوعی

ة والتقاریر ب ة الوصول لعناصر المعلومات . القوائم المالی ذه الجزئی ل الھدف األساسي من ھ ویتمث : السابقة تستقراء ألھم الدارسااوفیما یلي ، البیئیة اإلختیاریة للتمھید لتكوین المؤشر المقترح

) :١٩٩١،راضى ، سامي ( دراسة . ١/١

ي الھد انحي القروض ف ة لم ف من ھذه الدراسة تقییم مدى مالءمة المعلومات اإلجتماعی .اتخاذ قرارات اإلقراض

ي /وقد أجریت الدراسة على عینة من مانحي القروض و أو متخذي قرارات اإلقراض ف :وقد اختبرت الدراسة الفروض اآلتیة . البنوك التجاریة

ى القرض رغم إن األداء اإلجتماعى ا: الفرض األول ى حصول الشركة عل ؤدى إل لجید یمكن أن ی .سوء أدائھا المالي

راض : الفرض الثاني ى اإلقت درة الشركة عل ى عدم ق ؤدى إل إن األداء اإلجتماعى السیئ یمكن أن ی .رغم كفاءة أدائھا المالي

ا: الفرض الثالث ة في ظل النم ة المعلومات اإلجتماعی ین أھمی ي ال یوجد إختالف ب ة الت ذج األربع افترضتھا الدراسة

.ال یوجد إختالف بین األھمیة النسبیة لبنود المعلومات اإلجتماعیة : الفرض الرابع

یم ام الباحث من خالل اإلطار النظري باستعراض وتقی ولتحقیق الھدف من الدراسة قي ال ث الق ة حی ات اإلجتماعی ر عن المعلوم ال التقری ي مج ابقة ف اكل الدراسات الس ى مش وء عل ض

ب ذا من جان ة ھ ك المعلومات اإلجتماعی داني . القیاس واإلفصاح عن تل ب المی ، ومن خالل الجاند ة استھدفت تحدی ام بدراسة میدانی فقد قام الباحث باستعراض منھجیة البحث المتبعة من خالل القی

دى أثر اإلفصاح عن المعلومات اإلجتماعیة على اتخاذ قرارات اإلقراض وذلك من ار م خالل اختبي . صحة فروض البحث التي تم صیاغتھا اع اسلوب اإلستقصاء ف ك إتب ي ذل تھج الباحث ف د ان وق

لوب رجح وأس لوب المتوسط الم تخدام اس ث بإس روض البح حة ف دى ص ار م ات واختب ع البیان جمة ات الزوجی وكى للمقارن ك الدراس. تحلیل التباین ذو اإلتجاھین وكذلك اسلوب ت ى وخلصت تل ة إل

:عدة نتائج لعل أھمھا ة ار إیجابی ھ آث وى إعالمي ل إن التقریر اإلجتماعى واإلفصاح عن المعلومات اإلجتماعیة ذو محت

. على كافة مستخدمي المعلومات ة . عدم وجود إختالف حول أھمیة المعلومات اإلجتماعیة ي األھمی لكن وجد بأن ھناك إختالف ف

ات ا ود المعلوم ین بن بیة ب ك النس ة تل ب أھمی اة لترتی ات المعط ث األولوی ن حی ة م إلجتماعیوالي ى الت ود عل ك البن م تل ح أن أھ ث اتض ات حی ید : المعلوم ي تعض ركة ف اھمة الش دى مس م

ھ ، ومساندة المجتمع ة المستھلك وتوعیت ي حمای ام الشركة بالمساھمة ف ام الشركة بإتاحة ، قی قی قیام ا، الفرصة لتعیین المعوقین .لشركة بالمساھمة في الرقابة على تلوث البیئة وأخیرا

ات ن عناصر المعلوم م دا واح ى عنصرا ة اقتصرت عل ك الدراس ث أن تل رى الباح وی ، البیئیة اإلختیاریة ذي یھدف أساسا ذا القطاع ال وك ھ ى قطاع البن ت عل كما أن تلك الدراسة أجری

ذاك ة آن المصلحة العام ود مغ. للربح متجاھال د یع ى عدم وجود تشریعات وق ذا التجاھل إل زى ھت ك الوق ي ذل ك . بیئیة صارمة ف الرغم من ذل رة سابقة لصدور ، وب ي فت ت الدراسة ف د أجری فق

اء الضوء ، م ١٩٩٤لسنة ٤قانون البیئة رقم ي إلق ك الدراسة ساھمت ف وعلیھ فیرى الباحث أن تل

ة ا رة حدیث ي فت ة ف ات اإلجتماعی ة المعلوم دى أھمی ى م ات عل ك المعلوم ة تل د بأھمی لعھ .بجمھوریة مصر العربیة

: ( ١٩٩٥ , Gamble et al )دراسة . ١/٢

ة ات الحالی ت المعلوم ا إذا كان د م و تحدی ي وھ دف أساس ى ھ ة عل ذه الدراس زت ھ ركنویة اریر الس ا بالتق ح عنھ اذج المفص ة١٠Ks ونم حاب كافی راف أص ات األط باع إحتیاج إلش

ولتحقیق الھدف إعتمدت الدراسة على قطاعات الصناعات الحساسة ، Stakeholders المصلحة .صناعة متنوعة ٣٣شركة تنتمي إلى ٢٩٤تجاه البیئة وتكونت العینة من

ي ار ف ة محل اإلختب س موضوعیة لتقتصر العین ى أس ة عل ة النھائی ار العین م اختی د ت وقى عشر صناعة ٢٣٤ ى إثنت م استخدام. شركة تنتمي إل ات وت ع بیان وى لجم ل المحت لوب تحلی أس

اذج نویة ونم اریر الس ن التق ي م اح البیئ ام ١٠Ksاإلفص ن الع وام م تة أع ام ١٩٨٦لس ى الع م حتام ١٩٩١ ار الع م اختی ذي ١٩٨٦م وت ام ال ھ الع ث إن ات حی ع البیان ي جم ة ف م كأساس لنقطة البدای

. S-K أصدرت فیھ البورصة األمریكیة نسختھا الحالیة من التشریع

اذج اریر السنویة ونم ا بالتق ة المفصح عنھ وقامت الدراسة بتصنیف اإلفصاحات البیئی١٠Ks ث ة حی ن الدراس وة م ائج المرج ى النت ول عل ل للحص ة والتحلی راض المقارن أكواد ألغ ب

:تضمنت تلك األكواد المعلومات البیئیة التالیة

ودات، األحداث البیئیة الماضیة وتداعیاتھا ة مجھ ة، المعالجة البیئی ر عن اإلنتھاكات البیئی ، التقریى ، ، مدى التوافق مع القوانین والتشریعات البیئیة ، السیاسة البیئیة للشركة أثر عملیات الشركة عل

ة ات ، البیئ ي للعملی ذه الخطط ، خطط التحسین البیئ الغ المرتبطة بھ الي المب الغ ، إجم الي المب إجمة ، إجمالي المبالغ المتوقع إنفاقھا في الخمس سنوات القادمة ، المنفقة حتى اآلن وع األصول البیئی ن

وع ائج ، المتاحة للشركة واألصول البیئیة المتوقع شراؤھا في المستقبل والمبالغ المرتبطة بكل ن نت . وتوفیر منتجات صدیقة للبیئة ، المراجعة البیئیة

تویات اإلفص ي مس روق ف ائج ف رت النت د أظھ ام وق ن الع ة م ركات العین ي لش اح البیئام ١٩٨٦ ى الع نوات ١٩٩١م حت ر الس ة أو عب ناعة المختلف ات الص ر قطاع واء عب ا ، م س أیض

رول ر البت ر ، أظھرت النتائج أن شركات تكری ات الصناعیة والمسابك أفصحت بدرجة أكب المخلفرة ال ة فت ي نھای ھ ف م مالحظت ودة ت ن الج الي م توى الع أن المس وام إال الل األع ة خ ، م ١٩٨٩عین

اذج ، م ١٩٩١، م ١٩٩٠ ي نم ى مستوى ١٠Ksكذلك بینت النتائج إن اإلفصاحات ف ت أعل كاناریر ١٠Ksلكن نمط اإلفصاح في نماذج ، من حیث الجودة ي التق نمط ف نفس ال إتضح إنھ مطابق ل

أن جودة إفصاحات بعض الصناعات كانت أكثر من األخرى ، السنویة ر إال وخاصة صناعة تكریرول الي ، البت ي الح اح البیئ أن اإلفص ائج ب ن النت ح م د إتض ابك وق امة والمس ات الس وإدارة النفای

ال یفي بإحتیاجات األطرا . ذات الصلة فعموما

ة ى مؤشر للمعلومات البیئی ك الدراسة إفتقرت إل وفى محیط الدراسة یرى الباحث إن تلة دى كفای اس م ي قی ة إلستخدامھ ف اریر المالی ا التق ي توفرھ ة الت اذجالمعلومات البیئی ١٠Ksونم

ذي قامت من و الھدف األساسي ال ان ھ للوفاء بحاجة األطراف أصحاب المصلحة وخاصة إن كة ھ الدراس م شركات ، أجل ات وأن معظ د البیان دد قواع ك الدراسة سطحیة وتع دود تل ن ح م أیضا

ر العینة من الشركات ذات التأثیر السل ة الشركات عب د یحد من مقارن ا ق ة مم ى البیئ بي الخطیر عل .الصناعات خاصة بین الشركات ذات المستوى المنخفض من التلوث

: ( ١٩٩٥ , Niskala and Pretes )دراسة . ١/٣

رى ي بدراسة مجموعة من كب ر البیئ ي ممارسات التقری قام الباحثان بتحلیل التغیرات فة ل ركات الفنلندی ي الش ة األداء البیئ ن مقارن م یك ي ل دف األساس أن الھ یة إال نوات ماض س س خم

. للشركات بل فحص نوعیة المعلومات البیئیة التي ترغب الشركات الفنلندیة في اإلفصاح عنھا

نیفات ة بتص دة المتعلق م المتح نیفات األم ادات وتص ى إرش ة عل دت الدراس د اعتم وقرى ٧٥وقد بلغ عدد الشركات . ري على البیئة الصناعة التي لھا تأثیر سلبي جوھ ة كب شركة فنلندی

ة ك الشركات مملوك ب تل منھا المقید ببورصة األوراق المالیة ومنھا غیر المقید بالبورصة وأن أغلركات ى الش الوة عل تركة ع ة مش ة أجنبی مالھا بملكی ف رأس ي یتص ركات الت افة للش ة باإلض للدول

.ائم مالیة المملوكة ملكیة خاصة وتصدر قو

ىتحلیل المحتوى للتقاریر المالیة قد تم استخدام أسلوبو ام ف ي الع ل اإلفصاح البیئ تحلیات ، توى اإلنبعاث ناعة ، مس ي الص اب ف تھالك األخش م إس ة ، حج ات البیئی ن السیاس اح ع اإلفص

ا ي اإلفصاح عن المعلوم ة الشركات ف دى رغب ة م ة لمعرف ة بیئی ات مالی ت واإلفصاح عن معلوم .م خاصة اإلفصاح البیئي اإلختیاري ١٩٩٢م حتى ١٩٨٧البیئیة لألعوام ما بین

ام ن الع ي م اح البیئ الي اإلفص ي إجم ة ف ادة جوھری اك زی ى أن ھن ائج إل ارت النت وأشادة ١٩٩٢م إلى العام ١٩٨٧ دار الزی ان مق ام % ٨٠م حیث ك ل الع م أفصحت حوالي ١٩٩٢وقب

لكن ، علومات البیئیة ومعظم الزیادة كانت في التقریر الوصفي من الشركات عن بعض الم% ٤٨ة % ٢٠ ة والكمی ة المالی ائج ، من الشركات أفصحت عن بعض المعلومات البیئی ا أظھرت النت كم

ن حت ع ي أفص ناعات الت ة الص ي مقدم ت ف ات كان اب والغاب ة واألخش اج الطاق ناعة إنت أن ص . تي إنخفضت نسبة اإلفصاح بھا ھي صناعة المقاوالت معلومات بیئیة بینما الصناعة الوحیدة ال

ي عدد الشركات وا ملحوظا ف اك نم ا الدراسة أن ھن ي توصلت إلیھ ومن أھم النتائج التة ، وث البیئ ة تل ي أنشطة مكافح تثمار ف ة معلومات اإلس ة خاص ي تفصح عن المعلومات البیئی الت

دة ولكن نفقات تشغیل أنشطة الحفاظ على البیئة ، المخصصات ة مؤك المعدة لمواجھة إلتزامات بیئیة ة البیئی روف ، المراجع ر مع ا غی ا أو توقیتھ ة ، مبلغھ ة البیئ رامج حمای ة ، ب ي الطاق ورات ف وف

مدى اإللتزام بالتشریعات البیئیة التي تستھدف ، اإللتزامات اإلحتمالیة ، اإلنبعاثات ، وكفاءة الطاقة زام الحفاظ على البیئة ، فلسفة مجلس دى اإللت ة وم ى البیئ اظ عل اإلدارة وسیاسة الشركة نحو الحف

ي واإلفصاح اس األداء البیئ بمعاییر المحاسبة وقوانین الشركات في مجال عدم اإلضرار بالبیئة وقی . عنھ

ھ ر من فیا أكث احا وص یكون إفص د س ي إن وج اح البیئ ى أن اإلفص ة إل ت الدراس وخلص وإن أد ا أو مالی ا كمی احا ر إفص س اإلدارة أو تقری ر مجل ون تقری ن أن تك اح یمك ذا اإلفص وات ھ

أن یتم اإلفصاح من خالل التقاریر المالیة السنویة .فحص عملیات الشركة لكنھ نادرا

غ ث بل ة الدراسة ضئیل حی رى الباحث إن حجم عین ى ٧٥وی ك إل ؤدى ذل ا ی شركة ممي تظھر ة صغیرة إبراز مشاكل تطبیق أسلوب تحلیل المحتوى والت د فحص عین ى ، عن عالوة عل

.الحدود التي تحد من إستخدام ھذا األسلوب مثل اللجوء للحكم والتقدیر الشخصي

ا اریر كم داد التق د إع ق عن بیة تطب اییر أو سیاسات محاس ى أي مع ة إل ر الدراس م تش ل یتداول في الت. المالیة أن الدراسة ألقت بالضوء على مفھوم حدیث نسبیا ة للشركات إال اریر المالی ق

. الفنلندیة وھو المراجعة البیئیة رغم عدم تطبیق الشركات الفنلندیة للمحاسبة البیئیة آنذاك ) :١٩٩٦نصر ، ( دراسة . ١/٤

داول ي تت ر اإلفصاح المحاسبي عن أداء الشركات الت ذه الدراسة دراسة أث استھدفت ھي أسھمھا بالبورصة المصریة في مجال مكافحة تلوث البیئة على سلوك متخذي قرار االستثمار وف

ركات ذه الش ھم ھ دة . أس ات ع ي لقطاع ركات تنتم ة ش ة خمس ة الدراس ملت عین د ش ( :وق ) .األسمدة ، صناعة الصلب ، الكیماویات ، المقاوالت والتشیید ، صناعة الورق

ین ول اإلفصاح المحاسبي المبحث األ: وتناولت الدراسة مشكلة البحث من خالل مبحثن تعرض الشق النظري م س ث أ ة حی وث البیئ ة تل ي مجال مكافح دات االقتصادیة ف عن أداء الوحة ي مجال أھمی م الدراسات السابقة خاصة الدراسات المحاسبیة ف یم أھ خالل استقراء وتحلیل وتقی

اعى للوحدات االقتصادیة ف داف محددات اإلفصاح المحاسبي واألداء اإلجتم ة وأھ ي مجال مكافح في مصر دانیا اره می تم إختب اول ، تلوث البیئة بغیة التوصل إلطار نظري لھذا اإلفصاح لی ا تن بینم

ى ة عل وث البیئ المبحث الثاني اختبار اإلفصاح المحاسبي عن أداء الوحدات االقتصادیة في مجال تلم ع ذي ت ي ال ى النحو سلوك المستثمر المصري في األسھم من خالل الشق التطبیق ى مرحلتین عل ل

: التالي تحلیل اإلفصاح المحاسبي الحالي لبعض الشركات. استبیان رأى متخذي قرار اإلستثمار في األسھم.

ة إفصاح عن وانتھت الدراسة إلى أن شركات العینة لم تتضمن تقاریرھا وقوائمھا المالیمات والمصروفات واإلیرادات المرتبطة تحلیل لبنود األصول واإللتزا، أنشطة مكافحة تلوث البیئة

اریر . بأنشطة ومجھودات الشركة والمخصصة لمكافحة التلوث ان تضمنت تق لكن في بعض األحیرامج الشركات المستھدفة ى خطط ومشروعات وب ة إشارة إل بعض شركات العین مجلس اإلدارة ل

وث ن التل د م راض الح ائي ب، ألغ ل الكھرب انع التحلی ل مص ادة تأھی وث إع ن التل د م ائل تح ، وسوث ة من التل ا، التعاون مع جامعة اإلسكندریة في إطار حمایة البیئ أثیر السلبي لعملی الشركة تالت

ة ، على المیاه وطرق المعالجة بإضافة وحدات تنقیة للبیئ ر حفاظا ة أكث ة ، إستخدام طاق وجود لجن . دائمة لحمایة البیئة ومراقبة خطط مواجھة التلوث

ي شملتھا الدراسة أی أظھرت النتائج بأن الشركات المصریة ذات الحساسیة البیئیة الت ضا تتسبب وث أوال ذا التل ي ھ ت تتسبب ف ذه ، سواء كان س اإلدارة لھ ر مجل ة وتقری وائم المالی إن الق ف

في المقام األول وصفیا وأن اإلفصاح یبدو إفصاحا مرضیا . الشركات لم یتضمن إفصاحان أ ركات وم ة الش ال مواجھ ا زاد إحتم ھ كلم ة إن ا الدراس لت إلیھ ي توص ائج الت م النت ھ

لتشریعات تمنع وتحد من التلوث كلما زاد إحتمال مكافحة الشركات للتلوث إن وجد أو كان محتمالة ي األسھم ألھمی رار اإلستثمار ف ا زاد إدراك متخذي ق ذا المجال وكلم واإلفصاح عن أدائھا في ھ

.التي یوفرھا ھذا اإلفصاح المعلومات

دا ل ضئیل ج ة الخاضع للتحلی ك الدراسة أن حجم العین یتضح للباحث من استقراؤه لتلط ركات فق س ش ي خم ل ف ث تمث ق . حی بي المتعل ي األدب المحاس ة ف ك الدراس اھمت تل ن س لك

اء الضوء ث إلق ى عناصر باإلفصاح اإلجتماعى للشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة من حی عل .للمعلومات البیئیة اإلختیاریة رغم إغفالھا عن بعض العناصر البیئیة

ة من ومع ھذا ، فقد أظھرت ة البیئ الدراسة أھمیة التعاون مع الجامعات في إطار حمای . التلوث وھو األمر الذي أولتھ الدولة إھتمامھا فیما بعد بإنشاء أقسام للبیئة بالجامعات المصریة

٦٩

: ( ١٩٩٦ , Deegan and Gordon )دراسة . ١/٥

ق سیاسات ة وتوثی ھدف تلك الدراسة المساھمة في األدب المحاسبي من خالل مراجعة بالنسبة للدراسا ت حدیث رة كان ي فت من الشركات األسترالیة ف تاإلفصاح البیئي لعینة كبیرة نسبیا

. األسترالیة السابقة د استعرضت الدراسة الدراسات ة بممارسات اإلفصاح عن وق ة السابقة المتعلق المیدانی

ق ، المسئولیة اإلجتماعیة للشركات األسترالیة ى ثالث قضایا أساسیة لتحقی التركیز عل وخلصت ب : الھدف الذي قامت من أجلھ الدراسة

؟ .١ إكتشاف ما إذا كان اإلفصاح البیئي للشركات األسترالیة یتصف بالموضوعیة أم الع تفسیر أي فحص ما إ .٢ ت م ر الوق ة عب رة ومنتظم ر بصورة كبی د تغی ي ق ذا كان اإلفصاح البیئ

. تغییر قد حدث ي .٣ ة ف وى معین ام ق رتبط بإھتم ي للشركات األسترالیة ت إكتشاف ما إذا كانت كمیة اإلفصاح البیئ

Environmental Lobbyالمجتمع مثل قوى الضغط البیئي

ة من فقد قام الباحثان، ومن أجل ذلك ر مستوى ١٩٧بإختیار عینة الدراسة المكون تقریى عل سلبیا أثیرا ا ت ة والمفترض أن لھ دة ببورصة األوراق المالی لكبرى الشركات األسترالیة المقی

.البیئة

از ، البترول ، الیورنیوم ، المناجم ، وقد تضمنت العینة شركات من صناعات الفحم الغا ، الكیماویات ، المخصبات ، " منت األس" صناعة مواد البناء ، األخشاب والتي تم الحصول علیھ

. م ١٩٩١من مدرسة الدراسات العلیا في اإلدارة بأسترالیا عام ابي ي اإلیج ة اإلفصاح البیئ د كمی وى لتحدی ل المحت د استخدمت الدراسة اسلوب تحلی وق

. اإلفصاح بالتقاریر السنویة بكل تقریر مع استخدام الكلمات الفردیة كوحدة أساسیة لقیاس كم

ن ت ع ي تمخض لبي الت ابي والس ي اإلیج اح البیئ واع اإلفص ة ألن ارت الدراس د أش وق : الفحص والتحلیل من واقع التقاریر السنویة لعینة الدراسة حیث صنفتھا الدراسة كما یلي

:اإلفصاح البیئي اإلیجابي .١

ة اه البیئ ة تج ة حساس تخدام أدوات إداری ة ،اس ة الحكومی اریر البیئی اییر والتق ع المع ق م ، التوافات الصناعیة ازات ،الرقابة على التلوث والمخلفات للعملی ي للشركة meritsإمتی ، الموقف البیئ

اجم ، صیانة أو تنفیذ إستراتیجیة لحمایة البیئة ع المن ل مواق ة خطط التشجیر ، إعادة تأھی المطبقركة ، ة للش ائج اإلیجابی وص النت ة بخص ات العام ة أو إلھتمام ات بیئی تجاباتھا لمتطلب ة إس نتیج

ة ، التبني اإلختیاري لممارسات السالمة البیئیة ، األنشطة البیئیة إعادة ، إستخدام المراجعة البیئیة ، رسالة الشركة تجاه حمایة البیئة ، تدویر المواد الخام وفیر الطاق اییس ت دعم ، مق البحوث و ال

للمنتجات اآل ات، منة بیئیا في عملی ام بدراسات ، التصنیع إستخدام المواد الخام اآلمنة بیئیا القیة للشركة ، تقییم اآلثار البیئیة ، الحصول على دعم من الجمھور و قبول الجمھور لألنشطة البیئی

ي ة ، رعایة وإستقبال جوائز األداء البیئ ع البیئ اغم الشركة م ة ، تن ى البیئ ة عل كجزء من الرقاباج ات اإلنت ة ، عملی ات طبیعی یس محمی ة ، تأس اییر البیئی ة والمع ات البیئی ین اإلمكانی ، تحس

. ومراجعة معدات األداء البیئي

: اإلفصاح البیئي السلبي .٢

ي ، تعارض وجھة نظر الشركة مع وجھة نظر الحكومة حول األنشطة البیئیة للشركة التسبب فواطنین ت ة للم اكل بیئی ركة مش ة للش طة البیئی بب األنش حة بس ق بالص ود ، تعل ي وج بب ف التس

٦٩

ورة دیدة الخط ة ش ات ملوث ات ، إنبعاث ن النفای تخلص م اكل ال ركة لمش رض الش رض ، تع تعة للشركة أثیرات ، الشركة لتحریات الحكومة والمحاكم بخصوص األنشطة البیئی راف بالت اإلعت

ركة طة الش بب أنش ألرض بس دمرة ل دم ا، الم ة ع ریعات البیئی ع التش ق م راف ، لتواف اإلعتة للشركة أثیر وسائل اإلعالم ، بالمشاكل الماضیة بخصوص األنشطة البیئی دى ت راف بم واإلعت

.والمجتمع على الشركة أو الصناعة بیئیا

: وخلصت الدراسة إلى عدة نتائج لعل من أھمھا اریر ا. ١ ن التق ة م ي لعین اح البیئ ات اإلفص ام إن ممارس نویة لع دح ١٩٩١لس ف بالم م تتص

ب ب التطرق للجوان ة تجن ع محاول ي م ألداء البیئ ة ل ب اإلیجابی ة للجوان والتصریحات الترویجی . السلبیة بقدر اإلمكان

ع . ٢ م ا رتبط إیجابی ة ت ى البیئ لبي عل أثیر الس ركات ذات الت ي للش اح البیئ ة اإلفص ح أن درج اتضین مستوى درجة اإلھتمام باألداء البیئي ل اط موجب ب اك إرتب ذلك إتضح أن ھن تلك الشركات ك

. اإلفصاحات البیئیة وحجم الشركة

ي ادة ف ع ع اح وصفي ویق ھ إفص ي معظم ي ف اح البیئ أن اإلفص ائج ب أظھرت النت أیضاس اإلدارة ر مجل ي . تقری اري ف ي اإلختی اح البیئ بة اإلفص ائج أن نس م النت ن أھ ان م ك را وأخی

ث وصل عدد ، الیة بسیطة الشركات األستر اییس عدد الكلمات حی تم اإلفصاح بمق ففي المتوسط ی .كلمة لشركات العینة ١٨٦الكلمات المفصح عنھا

على تلك الدراسة ة كأساس ، وتعلیقا رى أن إستخدام عدد الكلمات الفردی إن الباحث ی فر موضوعي خاصة ي لوحدة قیاس كم اإلفصاح البیئي بالتقاریر السنویة غی في ظل اإلفصاح البیئ

ة ومات بیانی داول أو رس ھ بج ر عن ي المعب اح البیئ الي أو اإلفص ارى الم رز ، اإلختی م تب ل ا أیضا اییر وإرشادات البورصة األسترالیة كم للمع ا ي وفق اریر واإلفصاح البیئ الدراسة كیفیة إعداد التق

ى عدم ك إل ات لإلفصاح عن ھو الحال بالشركات األمریكیة ویعزى الباحث سبب ذل وجود متطلبام ى الع ترالیا حت ي أس ركات ف ي للش ي ، م ١٩٩٨األداء البیئ ار إلزام دور معی دم ص افة لع باإلض

.لإلعتراف باإللتزامات البیئیة في ذلك الوقت

ارى اإلیجابي لكن ي اإلختی الدراسة بحق یثنى علیھا لتضمینھا ألنواع من اإلفصاح البیئلدراسات السابقة وھو ما یتضح من ملخص الدراسات السابقة والذي صمم والسلبي لم تتضمن في ا

ة ل دراس واردة بك ة ال ات البیئی ود المعلوم ین بن ة ب ى المقارن اعدة عل ة . للمس ت الدراس ا تالش كم . شركة ١٩٧عیوب إستخدام تحلیل المحتوى بزیادة حجم العینة إلى

: ( ١٩٩٦ , Kreuze et al )دراسة . ١/٦

:ھدفت الدراسة إلقاء الضوء على قضیتین أساسیتین است .اإلیضاحات المرفقة بالقوائم المالیة والمرتبطة بالبیئة . ١ة عن معلومات . ٢ ع إعطاء أمثل م ا ل المستثمر المثقف بیئی نوعیة المعلومات المطلوبة من قب

.شركات موجودة بالفعل في التقاریر السنویة لبعض ال ابیئیة لیست مطلوبة ولكنھ

ن اح ع تم اإلفص ن ی زم أی م تج بة ل ة المحاس ث أن مھن ى ، حی یة األول بة للقض فبالنسورة محددة ؟ ة بص اریر المالی د إعداد التق ة عن م ، المعلومات البیئی ار المحاسبة رق ) ٥(إال أن معی

ي FASBالصادر عن مجلس معاییر المحاسبة المالیة األمریكي ة ف الج اإللتزامات البیئی سیاق یعة في صلب . اإللتزامات اإلحتمالیة أن معظم الشركات ال تفصح عن اإللتزامات البیئی ولذا وجد ب

.القوائم المالیة وتكتفي فقط بعرضھا ضمن اإلیضاحات المتممة للقوائم المالیة

٧٣

ا الدراس ي ركزت علیھ ة الت ا القضیة الثانی اریر ، ةأم ل التق ى تحلی د قامت الدراسة عل فقان ٦٤٥ة لعینة الشركات المختلفة والتي بلغ عددھا السنوی ائج ك ل عدة نت شركة وأتضح من التحلی

:من أھمھا ة / إن معظم التقاریر السنویة ال توفر معلومات تتعلق بفلسفة و" أو سیاسات الشركة البیئی

ع % ٧٤، حیث إتضح أن ارة بواق ة المخت اقش ٦٤٥شركة من أصل ٤٧٧من العین م تن شركة لاریر السنویة ال ان أخر من التق ي أي مك ف ي الخطاب الموجھ للمستثمرین و ال ف ة ال ، قضایا البیئی

ا % ٢٦شركة بنسبة ١٦٨والشركات الباقیة وعددھا وع أفصح منھ شركة بنسبة ١٠٩من المجمة وعددھا % ١٧ ا البقی اریر السنویة أم ي التق ط ف ة فق وع عن معلومات بیئی شركة ٥٨من المجم

".عن معلومات بیئیة في الخطاب الموجھ للمساھمین وفي التقاریر السنویة أفصحت

وع كما توصلت الدراسة إلى أن اإلفصاحات البیئیة في اإلیضاحات المرفقة تختلف حسب نة أن شركات الطاق ث إتضح ب ورق ھي ، الصلب ، الصناعة حی ات وشركات ال شركات الكیماوی

عن المعل ا الشركات األكثر إفصاحا ة عادة م ى نتیجة ھام ذلك خلصت الدراسة إل ة ، ك ومات البیئیى ا عل منھ ا واعیین بیئی تثمرین ال نویة للمس ا الس ي تقاریرھ ة ف ات بیئی دیم معلوم وم الشركات بتق تق

ال ة المبتكرة : سبیل المث رامج البیئی ات ، الب ، وأسالیب تحسین المنتجات ، أسالیب خفض النفای فمثل تلك المعلومات .قد تكون مفیدة للمستثمر الواعي بیئیا

اریر ي التق من اإلفصاحات البیئیة یجب تضمینھا ف السنویة وقد اقترحت الدراسة عددا:

ة ، تقدیم عرض ملخص للتشریعات البیئیة المالئمة للشركة تقدیم عرض عام عن اإللتزامات البیئیك القضایا المرفوعة ضد الشركة بواسطة في الماضي والحاضر والمستقبل ، ویجب أن یتضمن ذل

ة ا، الحكوم من إلتزام ي تتض ة الت داث الخاص ن األح لة ع ات مفص دیم معلوم ة تتق ة ، بیئی مناقشة ة ، الخطط أو اإلستراتیجیات التي تتناول القضایا البیئی داھا لمقابل الیف الضروریة أو م دیر التك تق

اذا ؟ اإللتزامات البیئیة ولو كان ھذا غیر ممكن یجب ذلك ولم ى وكیف ، اإلشارة ل ى مت اإلشارة إلذلك ، تم تسجیل ھذه التكالیف بالحسابات وإذا لم یتم تسجیلھا وصف بولیصات ، فینبغي اإلشارة ل

ا ة ، التأمین ساریة المفعول المرتبطة بالقضایا البیئیة المفصح عنھ أثیرات المحتمل اإلفصاح عن التواد ، مناقشة التأثیر البیئي للمنتجات ، المالیة للشركة في المستقبل لإللتزامات البیئیة على القدرة الم

تخدم ف ، ةالخام المس ك التغلی من ذل ة ویتض ات اإلنتاجی ة والعملی ات الناتج ة ، النفای تخدام الطاق إسة یة الناتج ات العرض ول ، والمنتج اریة المفع دویر س ادة الت ة وإع یانة الطاق ات ص ة سیاس ، مناقش

ات أو أي أنشطة أخرى وأیضا التي ق بالعملی ي تتعل ، تنفذھا الشركة في عملیاتھا الداخلیة سواء التا حامى وراعى " أو مؤشر تحصل علیھ الشركة " مناقشة أي مصادقة تستلمھا الشركة عن كونھ

ي تفرض ا أو الغرامات الت ي تتلقاھ ة الت للبیئة أو منتھكة لطبیعتھا مثل اإلفصاح عن الجوائز البیئیة عل ة األمریكی ة البیئی ة حمای ل وكال ن قب ا م ا ، یھ وم بھ ي تق ة الت ة البیئی ن الرقاب وع م مناقشة أي ن

ة " كوظیفة أو مسمى " ومناقشة من المسئول ، الشركة ة والتصرفات والمراقب عن السیاسات البیئی .البیئیة

ة الت وع المعلومات البیئی ا بن ك الدراسة إھتمامھ ي یجب أن یتضح من خالل إستقراء تلبیة ادئ المحاس للمب ا ة وفق وائم المالی وامش الق ي ھ ك المعلومات ف ع تل ا الشركات وموق تفصح عنھ

ذا . المتعارف علیھا ة ھ رغم حداث ا واعي بیئی وم المستثمر ال ى مفھ ت الدراسة بالضوء عل كما ألقوع ا) م١٩٩٦(المفھوم آنذاك م ون ة كمحدد لك ة البیئی رزت الدراسة الثقاف ة حیث أب لمعلومات البیئی

ة ، المطلوبة من قبل المستثمر الواعي بیئیا بعض عناصر المعلومات البیئی ال الدراسة ل ورغم إغفب أن ي یج ة والت ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم ن عناص ة م ت مجموع ا عرض إنھ ة إال اإلختیاری

٧٣

ب المعلومات ا ذا بجان ي المستقبل ھ ل الشركات ف ن قب ار م ي االعتب ي تؤخذ ف ة الت لبیئی .شركة ٦٤٥توصلت إلیھا الدراسة من خالل فحص تقاریر مالیة لعدد

: )١٩٩٩دمحم حسین ،، حسن (دراسة . ١/٧

:استھدفت تلك الدراسة تحقیق اآلتي ة . ١ ع واألطراف المعنی ة احتیاجات المجتم ي الفكر المحاسبي لتلبی ي ف ابراز أھمیة اإلفصاح البیئ

.ة التي تساعد في تقییم األداء البیئي للمنشأة بفعالیة من المعلومات المالیور والمشروع . ٢ ع والجمھ ة المجتم ة من دعم ثق ي الناجم ة لإلفصاح البیئ ابراز الجوانب اإلیجابی

.والمتمثلة في زیادة حجم النشاط ة . ٣ ي المملك ة ف ركات العامل ن الش ة م ى عین ث عل یة البح ار فرض ة إلختب ة میدانی راء دراس اج

.لعربیة السعودیة ا

ین نوي ب اط الس م النش ة في حج روق جوھری ود ف ى فرضیة وج ة عل ت الدراس د قام وقي ا البیئ ي ال تفصح عن أدائھ ك الت ة وتل اریر الدوری ي التق الشركات التي تفصح عن أدائھا البیئي ف

ة اریر الدوری ي التق ة لإلفص. ف ة التاریخی اول الباحث الخلفی ة تن ق ھدف الدراس ي ولتحقی ، اح البیئام األول ي المق ادیة ف كلة إقتص و مش ة ھ وث البیئ ار أن تل ة بإعتب ادي للبیئ د اإلقتص د ، البع والبع

ة ات المالی ات والمعلوم تخدمي البیان ھ لمس ھ وأھمیت ث مفھوم ن حی ي م اح البیئ بي لإلفص ، المحاسة عناص ث إستعرضت الدراس ي حی ات اإلفصاح البیئ ة متطلب ت الدراس تناول را ات وأخی ر المعلوم

ة اء :البیئیة سواء المالیة منھا أو الكمیة أو الوصفیة والتي إشتملت على العناصر التالی الیف إقتن تكات ، األصول الصدیقة للبیئة ات ، تكالیف تدویر المخلف ظ المخلف الیف حف تخلص من ، تك الیف ال تك

ة الطرق العلمی ات ب ة ع، المخلف ة الناجم ة والمحتمل اء الحالی م األعب وانین ونظ ة الشركة لق ن مخالفة ة البیئ ة ، حمای وث البیئ ة تل ادي لمواجھ دعم الم نخفض، ال ادي م ل الم ة التموی نح ، التكلف الم

ة ة البیئ ا الضریبیة المرتبطة باألنشطة ، المادیة من الجمعیات والھیئات الدولیة أنصار حمای المزای . و منعھ في المستقبل والسیاسات الفنیة بخصوص خفض التلوث أ، البیئیة

ا غ حجمھ ة من الشركات بل ة عین رت الدراس اھمة ١٥واختب ن الشركات المس شركة مي في ي تفصح عن األداء البیئ ین الشركات الت ز ب ك للتمیی ة وذل السعودیة ذات التأثیر الضار بالبیئ

ي تفصح عن األداء البیئ ي ال وعددھا تسعة التقاریر الدوریة وعددھا ستة شركات والشركات التل . شركات رات وأسلوب التحلی دد المتغی ر ومتع ل اإلحصائى أحادى المتغی وقد تم إستخدام التحلی

.التمییزى إلختبار صحة فرضیة البحث

ي ین اإلفصاح البیئ وقد أوضحت النتائج وجود إرتباط طردي قوى بین حجم النشاط وبكما أوضحت الدراسة إرتفاع معنویة حجم . ث خالل السلسلة الزمنیة مما یؤكد صحة توقعات الباح

ة رات المالی الل الفت اط خ درة ١٤١٦، ١٤١٥، ١٤١٣، ١٤١٢النش ى ق یر إل ا یش ة مم ھجریي اح البیئ دم اإلفص ركات ع ي وش اح البیئ ركات اإلفص ین ش ز ب ى التمیی ل عل ارت . العام ا أش كم

ھجریة مما یشیر ١٤١٨، ١٤١٧، ١٤١٤النتائج إلى انخفاض معنویة حجم النشاط خالل الفترات .إلى عدم إمكانیة اإلعتماد على ھذا العامل بمفرده للتمییز بین شركات العیینتین

ى وء عل اء الض ث إلق ن حی عودیة م ة الس ي البیئ ة ف ك الدراس اھمة تل ث مس رى الباح ویر. أھمیة المعلومات البیئیة لألطراف أصحاب المصلحة بالشركات السعودیة ا أب ار كما إنھ زت اآلث

ي ل ، اإلیجابیة لإلفصاح البیئ ة مث ة إختیاری ت عناصر بیئی ا أغفل إنھ ات : إال اإلفصاح عن المحمیع ، لوائح ونظم حمایة البیئة ، الطبیعیة تتسق م ة ال ناھیك على أن الدراسة أشارت لمعلومات بیئی

دیقة للب ول الص ى األص ریبیة عل ا الض ل المزای عودیة مث ال الس ة األعم ث بیئ ة حی یئ

٧٣

اون الخلیجي س التع ى المنشآت السعودیة ودول مجل ال عل اة الم ق نظام زك المملكة السعودیة تطب . ونظام الضریبة على المنشآت األجنبیة

) :٢٠٠٠عیسى ،(دراسة . ١/٨

اع ي قط ي ف اح البیئ ي واإلفص ین األداء البیئ ة ب ار العالق ة اختب ذه الدراس تھدفت ھ اسة صناعة الكیماویا ت وصناعة الغاز والبترول بإستخدام النظریة المحاسبیة االیجابیة في شكل نظری

. الوكالة

ى أساس از عل رول والغ ات والبت وقد ركزت الدراسة على قطاعي صناعات الكیماویة المحیطة ى البیئ عل ة من ، إن ھذین القطاعین ھما أكثر القطاعات تأثیرا ذه النوعی إن ھ الي ف وبالت

ركا ین الش دف تحس ك بھ ة وذل راف المھتم ھ لألط اح عن ي واإلفص ا البیئ ین أدائھ ل لتحس ت تمی .صورتھا العامة

ي قطاع صناعة ة ف ولتحقیق ھذا الھدف أجریت الدراسة على عینة من الشركات العاملن ة م ذه العین ون ھ رول وتتك از والبت ات والغ ا ) ٤٢(الكیماوی ركة منھ ي ) ٢٩(ش ل ف ركة تعم ش

ات ، صناعة الكیم ة ) ١٣(اوی ا مسجلة ببورص رول وجمیعھ از والبت ناعة الغ ي ص ل ف ركة تعم ش . األوراق المالیة

تخدام م إس ة ت ة التطبیقی رض الدراس ار ف ل أولغرض اختب وى لتحلی ل المحت لوب تحلی سن رة م ن الفت ة ع ركات العین نویة لش وائم الس اریر والق وى التق ى ١٩٩٥محت ك ١٩٩٩م حت م وذل

:ام البیئي لشركات العینة والذي یتمثل في اإلفصاح عن المعلومات اآلتیة لدراسة مدى اإلھتم

ة ، سیاسة وخطط الشركة بشأن بیع سلعة أو تقدیم خدمة آمنة بیئیا ار البیئی التقریر بشأن عالج اآلثة وظروف ، اإللتزام بالقوانین والتشریعات البیئیة ، السابقة ة اإلنتاجی ي العملی وخطط التحسینات فل ینات ، العم ط التحس ذ خط ة لتنفی ة المخصص الغ المالی ى اآلن ، المب ة حت ة المنفق الغ النقدی ، المب

ة ر القادم نوات العش ن الس ي أي م تخدامھا ف ع إس ة المتوق الغ النقدی ة ، المب ول الالزم واع األص أنم و ي ت ة الت ة البیئ ا / لحمای وع منھ ى كل ن ة عل الغ المنفق ا والمب ة و، أو سیتم إقتناؤھ ائج المراجع نت

.البیئیة

:وتوصلت الدراسة إلى النتائج التالیة ي - أ ا البیئ ث أفصحت شركة واحدة عن أدائھ رة حی إنخفاض مستوى اإلفصاح البیئي بدرجة كبی

الي ز الم ة المرك ي قائم ي ف وث البیئ ة التل ات لمقابل اب مخصص إدراج حس ك ب اقي . وذل ا ب أمة الشركات التي تقتنى تجھیزات لحمای دات وال درجھا ضمن حساب اآلالت والمع ا ت ة فإنھ البیئ

.تدرجھا كبند مستقل في قائمة المركز المالي ة - ب ة الدراس ردات عین ض مف ا% ١٠(إن بع ر ) تقریب الل تقری ن خ ي م ا البیئ ن أدائھ ح ع تفص

.مجلس اإلدارة ولیس من خالل التقاریر والقوائم المالیة

ت الدراسة أن الشركا، وأخیرا ى اإلفصاح وأن بین ا نشاط بیئي حرصت عل ي لھ ت التام ك لتحسین صورتھا أم ي وذل ي إستكمال نشاطھا البیئ اإلفصاح البیئي السابق دفعھا لإلستمرار فة ة إیجابی ذي یقضى بوجود عالق ة وال األطراف المھتمة وھذا یؤكد صدق فرض الدراسة التطبیقی

.منظور نظریة الوكالة متبادلة بین األداء البیئي واإلفصاح البیئي من

ث بلغت ، ومن خالل إستعراض الدراسة شركة ٤٢یبدو للباحث ضئآلة حجم العینة حیل ي تحلی وى ف ل المحت ع إستخدام إسلوب تحلی ة م تمثل قطاعین من القطاعات ذات الحساسیة البیئی

ائج بس حة النت ى ص ة عل م العین غر حج ؤثر ص د ی ا ق ركات مم ك الش ة لتل وائم المالی بب الق

٧٣

ة صغیرة ى عین وى عل ل المحت ق إسلوب تحلی روز مشاكل تطبی , Deegan and Gordon) ب١٩٩٥ , P.١٨٩) .

ة ومع ھذا ، فقد ع بیئ ة تتناسب م ة اإلختیاری أبرزت الدراسة أنواع من المعلومات البیئیة اریر المالی وائم والتق ي الق ات ف ك المعلوم ن تل اح ع ئآلة اإلفص م ض ریة رغ ال المص ا األعم كم

. أشارت النتائج

) : ٢٠٠١شھاب ،( دراسة . ١/٩

ق اإلفصاح ار محاسبي لتوثی وذج أو معی استھدفت ھذه الدراسة وضع تصور ھیكلي لنممن ا یض ریة بم ال المص آت األعم ي منش ي ف بیة :البیئ ات المحاس ي المعلوم ال ف ق االكتم تحقی

إیجاد ، مة بالبیئة داخل المجتمع المحلى والدولي تقدیم معلومات بیئیة لكل الجھات المھت، المنشورة .وتوثیق اإلفصاح البیئي ، سوق للمعلومات البیئیة

منت ناعة األس ي ص ة ف ركات العامل ن الش ة م ى عین ة عل ة التطبیقی ت الدراس وأجریي تر ة والت ى البیئ عل سلبیا أثیرا غب والمقیدة ببورصة األوراق المالیة والتي من المفترض إن لھا ت

ى شھادة ا حصلت عل في تحسین أدائھا البیئي واإلفصاح عنھ لألطراف المستفیدة وخاصة إن أغلبھزو ٩٠٠٢الجودة الشاملة األیزو ى شھادة األی ى ١٤٠٠١وتسعى للحصول عل ة حت الخاصة بالبیئ

.تكون متوافقة مع المعاییر العالمیة والمحلیة

ر اولغرض اختبار فرض الدراسة التطبیقیة تم ستخدام أسلوب تحلیل المحتوى لكل تقری .م ٢٠٠٠، ١٩٩٩، ١٩٩٨سنوي تم فحصھ من عینة الدراسة خالل السنوات

ات ولتحقیق ھدف الدراسة فقد تم التركیز على عدة محاور ولعل من أھمھا محور متطلبي اح البیئ یة لإلفص ات األساس ى المحتوی تمل عل ي یش اح البیئ ار لإلفص وذج أو معی اء نم ن بن م

:المعلومات والبیانات المالیة والكمیة

:بیانات مالیة متعلقة بالتكالیف والمنافع البیئیة مثل - أ

وث ع أسباب التل ة أو من الیف ، تكالیف اقتناء األصول ذات التقنیة التكنولوجیة المتطورة إلزال تكناعیة ات الص ارة للعملی ات الض دویر المخلف ات ، ت ظ المخلف الیف حف ال، تك ن تك تخلص م یف ال

وانین ، المخلفات بالطرق العلمیة السلیمة األعباء الحالیة والمحتملة الناجمة عن مخالفة الشركة لقة ة البیئ م حمای ة ، ونظ وث البیئ ة تل ادي لمواجھ دعم الم ة ، ال نخفض التكلف ادي م ل الم ، التموی

.والمنح المادیة من الجمعیات والھیئات الدولیة أنصار حمایة البیئة

:نظام معلومات عن اإلجراءات التشریعیة –ب

ن ة ع ات التالی ى المعلوم تمل عل ب أن یش ة :ویج ریعات البیئی وانین والتش ات والق ، السیاسة دة للبیئ ة الجی رامج ، تكنولوجیا اآلالت وعالقتھا بالحمای وافر النشرات وب ة وت دریبات البیئی الت

ة لوائح ونظم حمایة البیئ، التعلیم ة بین عدد من القطاعات اإلقتصادیة والمنشآت داخل المنطق . الواحدة

:وخلصت الدراسة إلى عدة نتائج لعل من أھمھا

وفیر المعلومات * ى ت ا یساعد عل عدم توافر نظام مالئم للمعلومات البیئیة على المستوى المحلى ممة رامج البیئی ذ الب ي تنفی و ومراقب ا مخطط ي یحتاجھ ة الت مالبیئی ث الك ن حی واء م كل س أو الش

.المالئم

ر * ى عمل غی عدم توافر المھارات الالزمة للقیام بالمراجعة البیئیة األمر الذي أدى إلى االعتماد علة ب المراجع ة مكات ارج ھیئ ن خ ین م الیف ، المتخصص ض التك اس بع عوبة قی افة لص باإلض

.والعوائد البیئیة كمیا

ي مجال صناعة ویالحظ الباحث بأن تلك ة ف ط عامل الدراسة تضمنت خمسة شركات فق .األسمنت مما تؤثر ضئآلة العینة على النتائج عند إستخدام تحلیل المحتوى للقوائم المالیة

ذلك ة ك ة اإلختیاری ات البیئی ن عناصر المعلوم ى مجموعة م وء عل ة بالض ت الدراس ألقك باإلضافة إل ،أغفلتھا الدراسات العربیة السابقة ي ذل ى اإلشارة بقصور في المعاییر المصریة ف

.الوقت والتي تتعلق بالمسائل البیئیة

) : ٢٠٠١راضى ، نادیة ،(دراسة . ١/١٠

ة ات المھنی ود المنظم بیة وجھ ات المحاس تقراء الدراس ة وإس ة دراس تھدفت الدراس اسي اإلھت ة التطور السریع ف ك لمالحق ة وذل ة المرتبطة بالمحاسبة البیئی ي محاول ي ف األداء البیئ ام ب م

ات ي لمنظم ألداء البیئ تترة ل اھرة والمس الیف الظ بي للتك اس المحاس ة القی دى إمكانی یح م لتوضي ة ف ي العرض واإلفصاح عن المعلومات البیئی ة ف ا ودور المحاسبة البیئی ر عنھ ال والتقری األعم

ة والمحافظة التقاریر والقوائم المالیة والتحرك الواضح على المستوى الرس مي لإلھتمام بشئون البیئ .علیھا

ة واستعراض الدراسات ة بدراسة للقضایا البیئی ة قامت الباحث داف الدراس ق أھ ولتحقیي أنشطة :التي تناولت عناصر اإلفصاح البیئي وخلصت لعدد من العناصر تمثلت في اإلستثمار ف

ة وث البیئ ة تل ة، مكافح ى البیئ اظ عل طة الحف ات أنش ة ، نفق ة لمواجھ ات المطلوب والمخصصا ا أو توقیتھ ر معروف قیمتھ دوث وغی دة الح ة مؤك ات البیئی ریعات ، اإللتزام زام بالتش دى اإللت وم

ة ق بالبیئ ا یتعل ة وإتجاھات اإلدارة وإستراتیجیات الشركات فیم وائح البیئی ائج . والل د أظھرت نت وقرك ك الش منت أن تل ركات األس ى ش رى عل ذي أج ل ال ول التحلی رامج للوص ط وب دت خط ات إعتم

. م ١٩٩٣لسنة ) ٤(للمعدالت المنصوص علیھا في قانون البیئة المصري رقم

:وخلصت الدراسة إلى مجموعة من النتائج

ي رغم . أ وث البیئ ي تسبب التل ي المجاالت الت دم الصناعي ف تزاید اإلھتمام بقضایا البیئة نتیجة للتقة زیادة الوعي البیئي وما یترت ات المھنی ة والھیئ ام الحكومات والمنظمات البیئی ھ من إھتم ب علی

. باألداء البیئي لمنظمات األعمال

ة. ب ال بإنشاء نظم إدارة بیئی ام منظمات األعم ؤدى إلھتم . توجد ضغوط مباشرة وغیر مباشرة تاج وأن تظ ة اإلنت ة بتكلف الیف البیئی ھ یجب تضمین التك ى ان وائم كذلك توصلت الدراسة إل ھر ق

زام بالتشریعات التكالیف بنود التكالیف البیئیة سواء المنفقة للحد من التلوث أو تكالیف عدم االلتي . والقوانین البیئیة ال المصریة والت ى أن منظمات األعم ى إن الدراسة توصلت إل عالوة عل

ة ة للحد من لھا تأثیر سلبي على البیئة مثل صناعة األسمنت تقوم بعمل اإلجراءات الفنی الالزماء الیف وأعب ن تك ات م ك المنظم ھ تل ا تتحمل اح عم أن اإلفص ة ب دت الدراس ن وج وث لك التل

.والتزامات بیئیة غیر واضح مما یلقى بعب على المحاسبین للقیام بتلك المسئولیة

أشارت النتائج إلى أن القوائم المالیة المنشورة من شركات األسمنت ال تفصح ، وأخیراة عن وائم المالی ان في صلب الق ي سواء ك األداء البیئ أى نوع من المعلومات أو البیانات الخاصة ب

.اإلیضاحات المتممة لھا أو التقاریر المرفقة أو

ك الدراسة قصور عدد الدراسات السابقة بخصوص عناصر المعلومات ى تل یؤخذ علم مما ترتب علیھ إغفال عدد ١٩٩٦م البیئیة اإلختیاریة حیث إقتصرت على دراسات سابقة حتى عا

ة ة . من العناصر البیئیة اإلختیاری الیف البیئی الیف بتضمین التك ة محاسبة التك رزت أھمی ا أب أنھ إال .بتكلفة اإلنتاج

) :م ٢٠٠١، عبد البر ( دراسة . ١/١١

ي تسعى ة من الشركات الصناعیة المصریة والت استھدفت تلك الدراسة استعراض عیناییر ل ق المع ة تطبی دى إمكانی یة م ن فرض د م ة والتأك وعات البیئی ض الموض ن بع اح ع إلفص

. المحاسبیة لإلفصاح البیئي في تلك الشركات

ام ن الع دة م ن الم ط ع ین مخط دى مع ى م ة عل رت الدراس ام ١٩٩٤واقتص ى الع م حتم ١٩٩٨ ة رق انون البیئ ع إصدار ق ي تالزمت م رة الت ا الفت ھ ١٩٩٤ لسنة) ٤(م حیث إنھ م والئحت

اس المحاسبي . م ١٩٩٥التنفیذیة عام ب القی ع تجن ي م وركزت الدراسة على جانب اإلفصاح البیئدة . للبنود التكالیفیة البیئیة ولتحقیق الھدف تم إختیار عینة الدراسة من عشرة شركات مصریة مقی

على البیئة ش سلبیا دات ، قطاع األدویة : ملت ببورصة األوراق المالیة ومفترض أن لھا تأثیرا المبیوى ، والكیماویات ل المحت م إستخدام إسلوب تحلی ث ت قطاع األسمنت حی را د والصلب وأخی الحدی

. للتقاریر المالیة لشركات العینة

ة واعتمدت الدراسة على المنھج اإلستقرائى من خالل تحلیل واستقراء الدراسات األجنبی إستعرضت الدراسة تجارب الشركات الصناعیة ، المھنیة السابقة وما صدر عن التنظیمات أیضا

. ةاألجنبیة للوقوف على ممارسات اإلفصاح البیئي من خالل ما تم إستنباطھ من الدراسات األجنبی إستعرضت الدراسة أطر إعداد التقاریر البیئیة : وخلصت الدراسة لعدة نتائج لعل أھمھا . وأخیرا

اییر الم. أ ي مجال اإلفصاح الخاص والمرتبط أن المع ة ف ي أصبحت حقیقی حاسبیة لإلفصاح البیئ ا اییر وفق ق المع الم أن تطب توى الع ى مس ركات عل ن الش د م ن لعدی ة وأمك ات البیئی باإللتزام

.لمتطلبات كل معیار وھذا یؤكد صحة فرضیة البحث من وجود معاییر لإلفصاح البیئي واد اإلفصاح البیئي الذي نشرتھ ال. ب بعض م ق ل م یكن سوى تطبی شركات الصناعیة المصریة ل

ي ادر ف ة الص انون البیئ ي ١٩٩٤ق ة ف ھ التنفیذی اییر ، م ١٩٩٥م والئحت ات مع لمتطلب ا وأیض .الجودة

ا الشركات ألقت الدراسة بالضوء على نوعیة المعلومات البیئیة التي أفصحت عنھ أیضاار محاسبي لكن ، ییر الجودة المصریة في ضوء التشریعات البیئیة ومعا ى أي معی ولكن لم تشر إل

م ار المحاسبة األمریكي رق ا جاء بمعی ك ٥إتضح بأن معظم شركات العینة قد إتبعت م ت تل وكانة ین شركات العین ت نسب اإلفصاح ب ث إختلف ع الشركات حی :المعلومات في ضوء شمولي لجمی

ض ى خف ل عل دات وآالت تعم تخدام مع ن إس اح ع وث اإلفص احة ، التل جیر مس ن تش اح ع اإلفصة اص األترب راء إلمتص م ، خض ة رق انون البیئ ع ق ق م ن التواف اح ع نة ٤اإلفص ، م ١٩٩٤لس

زو زو ١٤٠٠٠، ٩٠٠٢، ٩٠٠١اإلفصاح عن الحصول على األی ى األی واإلستعداد للحصول علة ، ١٤٠٠١، ١٤٠٠٠ فط األترب یارة لش راء س ن ش اح ع ن ، اإلفص اح ع ر واإلفص ب فالت تركی

.لخفض اإلنبعاثات من الدخان واألتربة وعمل صیانة لھا

راز مشاكل ى إب ویرى الباحث إن إقتصار عینة الدراسة على عشرة شركات قد یؤدى إلم غیرة الحج ات ص ى العین وى عل ل المحت لوب تحلی ق اس ى ، تطبی ة إل ر الدراس م تش ل ا أیض

م ري رق بة المص ار المحاس اص باأل) ٧(معی ركات الخ زام ش دى إلت ة وم داث الطارئ حھ ق أوضاعھا . العینة ب ام بعض الشركات المصریة بتوفی راز إھتم ي إب أن الدراسة ساھمت ف إال

م ة رق انون البیئ لق ا نة ٤وفق م . م ١٩٩٤لس ة ل ة إختیاری ات بیئی ى معلوم ة إل ارت الدراس ا أش كمل اإلفصاح عن شھادات ا ا الدراسات السابقة مث زو تتطرق إلیھ ول ١٤٠٠٠ألی واإلستعداد للحص

.١٤٠٠١على أیزو

: ( ٢٠٠١ , Niskanen and Nieminen )دراسة . ١/١٢

اریر السنویة الھدف من ھذه الدراسة فحص موضوعیة المعلومات البیئیة المنشورة بالتقرة من ك عن الفت ة ھلسنكي وذل دة ببورص ة والمقی ى ١٩٨٥للشركات الفنلندی ث . م ١٩٩٦م حت حی

ة ق داث البیئی لبي لألح اح الس ل اإلفص ابي مقاب اح اإلیج ات اإلفص ة ممارس ان بدراس الباحث ا ام ة Ex- ante public Knownوالمعروفة للعامة مسبقا واع األحداث البیئی وتأخذ الدراسة كل أن

ث عن األحدا -ante information Exوتم جمع معلومات قبلیة. اإلیجابیة والسلبیة في اإلعتبار رة دة ببورصة ھلسنكي خالل فت البیئیة التي تنشر في جریدة یومیة متخصصة عن الشركات المقی

اریر الشركات ١٩٩٦م حتى عام ١٩٨٥البحث الممتدة من عام ة من تق ة عین ى مراجع م عالوة علة ة اإلیجابی داث البیئی ل األح ن ك تقلة ع ورة مس ركات بص ت الش ا إذا أفحص ول م ة للوص العادی

ق بسبعة وعشرون شركة ١٣٤وبلغت البنود المنشورة بالجریدة والسلبیة ي ١٢( بند تتعل شركة فات ، اب بالغاب ناعة األخش ناعة ١٥ص ال ص بیل المث ى س ا عل ة منھ ناعات مختلف ل ص ركة تمث ش

دین ات ، التع ناعات ، الكیماوی ددة الص ركات متع ض الش ح أن ، ) وبع د إتض ود ٩٧وق ن البن مل % ٧٣اب الغابات بما یعادل تعاملت معھا صناعة أخش ة فتمث ا البقی ود أم ى للبن وع الكل من المجم

د، % ٢٧ رى بفنلن ات ھي من الصناعات الكب عزى السبب إلى أن صناعة أخشاب الغاب ا اوأ وأنھوص ة بخص اؤالت البیئی ن التس دد م ھ ع ا تواج ا إنھ ة كم داث البیئی ن األح ل م م ھائ رض لك تتع

ة ،والھواء ، التسربات للمیاه ع أخشاب ، وإستھالك الطاق ة إدارة نشاط تقطی إعادة التصنیع وكیفی .الغابات

: وقد قامت الدراسة بتصنیف البنود المعلن عنھا في الجریدة إلى

ل )١( ة مث ود إیجابی ة : بن ادة اإلستثمارات البیئی بة زی ى ، نس ات الشركة إل ویر منتجات وعملی تط .منتجات وعملیات صدیقة للبیئة

ود س )٢( ل بن واء : لبیة مث اه والھ ربات للمی ن ، التس ة ع دعاوى الناتج ة وال ات القانونی العقوب . األضرار البیئیة

ن أجل ا بواسطة الشركات م م اإلفصاح عنھ ي ت ات الت ة للمعلوم ان بمقارن الباحث ا وقاما بموضوعیة ف اریر كشف ما إذا كانت األحداث البیئیة اإلیجابیة والسلبیة قد تم اإلفصاح عنھ ي التق

اریر ، م ١٩٩٢عام السنویة وكانت النتیجة إن أول إفصاح تم عن أحداث سلبیة كان في تقام ین الع ا ب ھ م ام ١٩٨٥حیث أن ى الع تم اإلفصاح عن أي قضیة سلبیة واحدة ١٩٩١م حت م ی م ل

ركا توى الش ي مس ات أوعل اب الغاب ركات أخش ن ش واء م ركة س ي ألي ش ص األداء البیئ ت تخرة من خالل الفت ھ من ١٩٩٦ –م ١٩٨٥األخرى أما ث أن حی ي موضوعیا ر البیئ ر التقری یعتب م ال

ي أفصحت عن أحداث % ١٤كل األحداث السلبیة أفصحت الشركات عن ة بالشركات الت مقارن .% ٨٣.٦إیجابیة والتي بلغت

فقط من واقع خمسون قد بلغت األحداث البیئیة السلبیة التي تم اإلفصاح عنھا سبعةھذا وا ة مم ة للعین حدث وعلى الرغم من ذلك كانت نتیجة الدراسة أن اإلفصاح حدث في السنوات الحدیث

. یعطى إشارة نحو ممارسات إفصاح موضوعي أكبر في المستقبل

ائج مع ذلك و ى مجموعة من النت ل توصلت إل ائج السابقة ب ى النت لم تقتصر الدراسة علث قامت الدراسة بتصنیفھاالھامة بخصوص البنو ى د المنشورة بالجریدة محل الدراسة حی إل

: فئات

ة ). ١( تم اإلفصاح ، اإلسثتمارات البیئی وال ی ي معظم األح ة وف ات إیجابی ویر المنتجات والعملی تطالیف ن تك اح ع تم اإلفص االت ی ن الح ة م ي المائ بعون ف ة وس ى خمس وح وف ا بوض عنھ

اإلستثمار ترغب الشركات باإلفصاح عن ھذا البند ). ٢( .العقوبات القانونیة ضد الشركة سلبیة وال)٣ .( ادرا لبیة ون لطات س وعة بواسطة الس ات الموض ى اإلنبعاث ود عل ي القی ا ف ر عنھ تم التقری ا ی م

.وإتضح بأن اإلنبعاثات للماء أو الھواء سلبیة . ةالتقاریر السنویة ھضغوط السوق المحلى واألجنبي سلبیة وھي أكثر البنود المفصح عن) . ٤( ا من قبل شركات العین

ث إن، ل ھحی ذا تق رة ول عبیة كبی ب ش ات تكتس ذه المعلوم ل ھ ین تفصح الشركات عن مث ح . غیر المباشرة لھذا الجانب السیئ التكلفة

تص بیة تخ ات محاس اییر أو سیاس ارة لمع رز إش م تب دھا ل ة یج ك الدراس تفحص لتل الماریر ث إصدار تق ة من حی اریر البیئی ددت أشكال التق ذلك تع دا ونتیجة ل ة بفنلن اریر البیئ بإعداد التق

ة بیئیة مستقلة عن التقاریر العادیة إلى تضمین التقاریر السن ك ، ویة للمعلومات البیئی ى ذل أضف إلا وخاصة أغفال الدراسة لمجموعة من عناصر المعلومات البیئیة اإلختیاریة كان یجب أن تشر إلیھ

. أن فنلندا بلد تتنامى فیھ قوة جماعات الضغط

ة الموضوعیة لألطراف أصحاب المصلحة رزت أھمی الرغم من أن ، لكن الدراسة أب ب . داد كلما زادت حساسیة الشركة وخاصة في صناعة األخشاب عدم الموضوعیة یز

: (٢٠٠١ , Bellkaoui )دراسة . ١/١٣

استھدفت تلك الدراسة إختبار العالقة بین اإلفصاحات البیئیة الناتجة من وجود تشریعات وانین البیئ ریعات والق ع التش ق م الیف التواف وث وتك ن التل ة م ة البیئ رتبط بحمای ة ت ةقانونی ی

Regulatory Costs ذا الھدف . ومستوى التعرض للمخاطر البیئیة وقد قامت الدراسة لتحقیق ھون د وخمس غ عددھا واح ة بل ى البیئ عل سلبیا أثیرا ا ت ة من الشركات المفترض أن لھ ار عین بإختیع أطراف أخرى ر مسئولة أو متضامنة م ي تعتب شركة أمریكیة في مجال صناعة الكیماویات والت

. عن معالجة آثار عملیاتھا السلبیة على البیئة

ا الدراسات السابقة وقد ( صححت الدراسة نوعان من التناقض تعرضت لھما Lack of Theoryعدم وجود تنظیر م إختبارھ ي ت ة الت ات التجریبی وع قواعد البیان ك ) ، تن وذل

ة ال احات البیئی ین اإلفص ة ب ا للعالق اء إختبارھ ع أثن ق م الیف التواف ي وتك ریع البیئ ن التش ة م ناتجد ددھا واح الغ ع ة الشركات الب ة لعین م التعرض للمخاطر البیئی ة وحج وانین البیئی التشریعات والق

:واختبرت الدراسة فرضان للوصول للھدف منھا . وخمسون شركة في مجال صناعة الكیماویات

.تكالیف التوافق البیئي یتناسب مستوى اإلفصاح البیئي مع: الفرض األول الذي تواجھھ الشركات یتناسب مستوى اإلفصاح البیئي مع مستوى الخطر البیئي: الفرض الثاني

ا للفروض ي إختبارھ ائج ، واعتمدت الدراسة اسلوب تحلیل اإلنحدار ف د أظھرت النت وقاذج اري في عشرة من نم ي اإلختی ة تتضمن اإلفصاح البیئ للشركات ١٠KS أن اإلفصاحات البیئی

ام ي ع ة ف ة األوراق المالی دة ببورص اح ( م ١٩٨٤المقی لإلفص دیا ین ج ھ التقن دأ فی ذي ب ام ال الع

ي ي ) البیئ ة والت ع الملوث ة المواق ل ومعالج ادة تأھی انون إع ریع ق دور تش ابقة لص والس . تصنفھا وكالة حمایة البیئة األمریكیة على إنھا مواقع ملوثة

((The Superfund Amendments and Reauthorization Act of ١٩٨٥ and ١٩٨٦)) ))SARA ((

توى ي ومس ق البیئ الیف التواف بتك ا رتبط إیجابی ي ت اح البیئ أن اإلفص ائج ب رت النت وأظھد ا یؤك ات مم رادات الناشئة عن صناعة الكیماوی ة والمقاسة بمستوى اإلی التعرض للمخاطر البیئی

ى أن الشركات إذا أرادت أن تصبغ مشروعیة . راسة صحة فرضان الد خلصت الدراسة إل أیضاة ث ، على أنشطتھا لجأت لإلفصاح البیئى اإلختیارى كوسیلة لتخفیف ضغوط المجتمع والحكوم حی

یة غوط السیاس ن الض در م ع الق ب م ارى یتناس ى اإلختی اح البیئ ى أن اإلفص ائج إل ارت النت أش .واالجتماعیة

ط من عناصر المعلومات ویرى البا حث أن ھذه الدراسة إقتصرت على عنصر واحد فق وھو ارى أال ى اإلختی ي مستوى اإلفصاح البیئ ؤثر ف ت كمحدد ی ى نفس الوق ة وف ة اإلختیاری البیئی

ى ق البیئ الیف التواف ى . تك اح البیئ ر اإلفص ى عناص ا إل دم تطرقھ ا ع اب علیھ ة یع أن الدراس إالتو یس مس ا تق توى وخاصة إنھ ى ومس ق البیئ الیف التواف ن تك ل م ع ك ى م الخطر ى اإلفصاح البیئ

ى ن. البیئ ة لك ي إمكانی اھمت ف ة س فاء االدراس یلة إلض ارى كوس ي اإلختی اح البیئ تخدام اإلفص س .الشرعیة على أنشطة الشركة

: (٢٠٠١ , Salomone and Galluccio )دراسة . ١/١٤

و ة للممارساجراء درإالھدف من تلك الدراسة ھ ة مقارن ة لإلفصاح تاسة إنتقادی الحالیي ة للشركات الت اریر المالی وى للتق ل المحت ك بإستخدام إسلوب تحلی البیئي في التقاریر السنویة وذلوات ى أي فج اء الضوء عل ة من أجل إلق ى البیئ لبي عل أثیر الس ة ذات الت تنتمي للقطاعات اإلنتاجی

ودة ة موج عوبات جوھری ة وأي ص ین محتمل ي ع ة ف تأخذ الدراس ر وس ي ممارسات التقری ف ا حالیارات وصفیة ا بعب ر عنھ م التعبی ا أي معلومات ت ة ، اعتبارھ أثیر ، كمی ة بت ا عالق ة لھ ة ومادی مالی

.أنشطة الشركة على البیئة ولھا توابع على الھیكل المالي واإلقتصادى للشركة

لب أثیر الس ات ذات الت ى القطاع ة عل زت الدراس ن ورك تج ع ي ین ة والت ى البیئ ي علي من خالل ا یل ى م ى الدراسة الضوء عل عملیاتھا تلوث بیئي خطیر حقیقي أو محتمل ومن ثم تلق

ة ة بیئی رض ألمثل الل الع ن خ ة وم اریر المالی وى للتق ل المحت ي :تحلی ة ف احات بیئی ود إفص وجنویة اریر الس ة أو ، التق ت كمی ا سواء كان ة المفصح عنھ وع المعلوم ة ن ل حال ة مث وصفیة أو مالی

ة ، وجود إنبعاثات ة ، ملوث ع المعلوم ان أو موق ی، مك ة ب دان نووجود فروق جوھری شركات البل .موضوع البحث

ام ١٥٦الدراسة ةوشملت عینی من الع سنویا ام ١٩٩٣تقریرا ى الع م تخص ١٩٩٨م حتار . شركات بترول طاقة وأغلبھا ، إثنین وثمانون شركة في مجال صناعة الكیماویات م إختی د ت وق

ن األخرى ر م أكث ا ي تفصح بیئی ى أساس الشركات الت ك ، الشركات عل دى تل ى أساس أن ل وعلل من ، الشركات مشاكل بیئیة أكثر ولتالشى إزدواجیة المعلومات للتحلی ان حدودا فقد وضع الباحث

ا ى شركات من أمریك ة إل دان العین م تقسیم بل ة وت دا خالل تضیق العین ا ، وكن شركات من أوروبمالیة ة ، الش ا الجنوبی ن أوروب تخد. وشركات م ص مواس ة فح ان قائم م check list الباحث ت

اریر السنویة ذات الصلة بموضوع ي التق صیاغتھا لتحتوى على كل المعلومات البیئیة الموجودة فث بیة. البح اییر المحاس ة للمع ات العالمی ادات المنظم إلرش ا ان ، ووفق إن الباحث ف

ى یم الشخصي لتالف دة عن التقی ع معلومات بسیطة بعی ة الفحص لجم بصیاغة قائم قاما ثالث مجاالت رئیسیة في ھیكل قائمة الفحص : تشویھ المحتوى المعلوماتى حیث حددا

ة . ١ ن القائم زء األول م ف : الج مح بتعری ي تس ائیة والت ة واإلحص ات المالی ى المعلوم ز عل یرك .طبیعة ومجال الشركة

" .وصفیة " یتعلق بعرض معلومات بیئیة غیر مالیة : الجزء الثاني من القائمة . ٢ .یسجل بھ معلومات مالیة بحتة عن أحداث ذات طبیعة بیئیة : الجزء الثالث من القائمة . ٣

ي حددھا المي وركزت الدراسة على مجاالت اإلفصاحات البیئیة الت س التجارة الع مجلالمي ر الع ادرات التقری الل مب ن خ تدامة وم ة المس GRI (Global Reporting( )١(للتنمی

Initiatives ان بتصنیف ، على إنھا أكثر المعلومات البیئیة أھمیة وألغراض تحلیلیة فقد قام الباحث : اإلفصاحات البیئیة داخل التقریر السنوي إلى فئتان

:غیر مالیة معلومات بیئیة .١

ة [ ات البیئی ة ،السیاس ة اإلدارة البیئی راء ،أنظم ات الخض ة " المنتج دیقة للبیئ ارة ،" الص اإلشي ر البیئ ، Reference to The Environmental Reportللتقری ا تھدفة بیئی ام المس األرق

املین ، ةالرقابة البیئی، الشھادات البیئیة ، دریب الع ة األداء البیئ، ت رسالة الشركة تجاه ، ي مراجعة ة " البیئ ائل الترویجی ن ، " الرس اح ع الي لإلفص التقریر الم م ب یص قس ة ، " تخص ایا البیئی القض

. " ]والقضایا اإلجتماعیة ، السالمة واألمان البیئي

:معلومات بیئیة مالیة .٢

ة [ روفات بیئی ة ، مص ات بیئی ة ، إلتزام ص البیئ بیة تخ ات محاس دات و، سیاس ات تعھ إلتزام ] . األصول البیئیة والتكالیف اإلستثنائیة المتعلقة باألمور البیئیة ،التأمین البیئي ، إحتمالیة بیئیة

: وخلصت الدراسة إلى لعدة نتائج لعل من أھمھا ث . ١ ا الشمالیة حی ي أوروب ر شائعة وخاصة ف ت غی المعلومات المالیة الكمیة المتعلقة بالبیئة مازال

ما تكون في مركبة اإلفصاح عن معلومات بیئیة غیر مالیة أن إفصاحات دا ، ھا غالبا د كن بینما تعالي ي الم وق اإلفصاح البیئ ي كمي یف ویعزى السبب ، وأمریكا من البلدان التي لدیھا إفصاح بیئ

ي ة ف ا الجنوبی أتى أوروب ا الشمالیة وت ا أوروب لوجود تشریعات بیئیة متشددة في تلك البلدان یلیھ . یة الترتیب نھا

ة للشركة بصورة . ٢ اتضح أن شركات أوروبا الشمالیة تفصح عن معلومات تخص السیاسة البیئیا دا وأمریك ا كن ر یلیھ ا ، أكب ي أوروب میة ف ان رس ة للسالمة واألم م إدارة بیئ د نظ ا ال توج بینمات بیئ. الجنوبیة وكندا وأمریكا ة خاصة أن وأن معظم الشركات التي تم فحصھا تقرر عن نفق ی

. نفقاتھا الرأسمالیة أكثر معلومة مفصح عنھا في األرقام اإلحتمالیة للثالث دول یة . ٣ ات العرض ص اإللتزام ات تخ ن معلوم ا ع دا وأمریك ن كن ل م حت ك ات ، أفص المخصص

اض ع إنخف ة م یل المالی ذه التفاص ة بھ ل درای ة أق ا الجنوبی ن أوروب بیة لك ات المحاس والسیاس .تقریر منفصل للمعلومات البیئیة اإلعتماد على

دان إفصاحا ، اظھرت النتائج أن الوالیات المتحدة األمریكیة وكندا من أكثر البل وأخیراي اق البیئ ن اإلنف دان ع ن البل م ال حت ك ث أفص ة حی ة البیئی ات المالی ن المعلوم اق ، ع اإلنف

إختیاریة وتطبق على جمیع الشركات بما فیھا المناجم وشركات إرشادات مبادرات التقریر العالمي ھي إرشادات - 1

. صناعة السیارات وصناعة الكیماویات وھى تھدف إلى تنشیط ممارسات التنمیة المستدامة ) (٢٠٠٣ , Willis :المصدر

غیلي مالي ، التش اق الرأس ات ، اإلنف ات المح، المخصص ة السیاس ات اإلحتمالی بیة واإللتزام اسدول ذات ؤخرة ال ي م ة ف ا الجنوبی أتى شركات أوروب كصورة أكبر من شركات أوروبا الشمالیة وت

. اإلفصاح المالي البیئي

ة أمر من خالل استعراض ین شركات العین ة ب رى الباحث أن المقارن ك الدراسة ی تلا الشركات صعب وذلك إلختالف المعاییر والسیاسات المحاسبیة ة تنتمي إلیھ ي كل دول ة ف المطبق

ة والتشریعیة ات القانونی ات النسبیة ، محل المقارنة ناھیك على إختالف المتطلب باإلضافة لإلختالفركات ك الش تثمرین بتل ة المس ي ثقاف ن . ف دة م ة جدی ى نوعی وء عل ت بالض ة ألق ك الدراس أن تل إال

ات رد بالدراس م ت ة ل ات البیئی ر المعلوم ابقة عناص نیف ، الس ة لتص تخدام الدراس ى إس الوة عل عة ذا . مجلس التجارة العالمي للتنمیة المستدامة كمؤشر للمقارن ي أستخدمت ، وبھ ا الدراسة الت فإنھ

. مجموعة من المعلومات البیئیة الصادرة عن مجلس عالمي كأساس للمقارنة بین شركات العینة

) : ٢٠٠٢ , Freedman and Stagliano( دراسة . ١/١٥

ي ة للشركات الت وائم المالی ي الق ة ف اھتمت تلك الدراسة باإلفصاح عن اإللتزامات البیئیاب ألول مرة وع الخاص من Initial Public Offering (IPO)تطرح أسھمھا لإلكتت ذا الن وھ

في األدب المحاسبي .اإلفصاحات لم یتم التقریر عنھ سابقا

ة مال تھدفت الدراس ي واس توى اإلفصاح البیئ ي مس اك إختالف ف ان ھن ا إذا ك ة م حظرة اب ألول م ھمھا لإلكتت رح أس ي تط ركات الت توى ) IPO(للش ھ مس ذي إزداد فی ام ال الل الع خ

د وانین والقواع ت الق ا إذا كان د م رة وتحدی ام ألول م اب الع ة اإلكتت ركات نتیج ام للش ص الع الفحولتحقیق الھدف . IPOمن خالل تلك الشركات المسماة على مستوى اإلفصاح روحدھا كافیة للتأثی

: من الدراسة قارنت الدراسة بین مجموعتین من الشركات ون من : المجموعة األولى .١ ا ٢٦تتك ق علیھ اب ألول مرة ویطل شركة تطرح أسھمھا لإلكتت

PRPS (Potentially Responsible(أطراف محتمل مساءلتھا Parties ع عن مواقع حددتھ ة كمواق ة األمریكی ة البیئ ة حمای ا وكال

. superfund sitesملوثة ة .٢ ة الثانی م : المجموع ناعة وحج وع الص ث ن ن حی ى م ة األول ابھة للمجموع ة مش مجموع

ة ة للعام األصول ویطلق علیھا أطراف محتمل مساءلتھا لكنھا مملوك .

اریر السنویة وى للتق اذج وتم جمع البیانات عن طریق تحلیل المحت الصادرة ١٠Ksونم . SECعن ھیئة اإلشراف على تداول األوراق المالیة بالبورصة

ي للشركات المحتمل مساءلتھا ل اإلفصاح البیئ ى تحلی ل PRPsوركزت الدراسة عل قبك )طرح األسھم ألول مرة بالسوق (اإلكتتاب العام األولى ون تل ث تك ي البورصة حی ألسھمھا ف

ص و ت الفح ركات تح ي الش اب ف ة اإلكتت ة عملی تثمرین حال ور والمس ن الجمھ دیدة م ة الش المراقب IPOالبورصة لذا یتوقع أن تكون الشركات التي تطرح أسھمھا في السوق ألول مرة دا حریصة ج

ة . وتفصح كلیة عن اإللتزامات اإلحتمالیة الجوھریة والتي تتعلق بالمواقع الملوثة في قوائمھا المالی ع أیضا ك الشركات أفصحت ویتوق ة لضمان أن تل دقیق حساباتھا بدق ة وت ام المراجعین بمراجع قی

عن المعلومات الجوھریة .جیدا

كأطراف یمكن ھ الشركات مسبقا دد فی ذي تح وقامت الدراسة على فرضیة بأن العام الوق PRPsمساءلتھا رة بس ھ لطرح أسھمھا ألول م دمت فی ذي تق ة وال ع الملوث األوراق عن المواق

ة و . المالی ئولیاتھا نح اه مس تج وحا ر وض ورة أكث ات بص وف تفصح عن معلوم ذه الشركات س ھ . المواقع الملوثة عن الشركات األخرى والمسماة كأطراف محتمل مساءلتھا والمملوكة للعامة

ي الدراسات السابقة ة المستخدمة ف واستخدمت الدراسة اسلوب تحلیل المحتوى بنفس الطریق : حیث تم تصنیف تلك اإلفصاحات إلى عدة فئات . لفحص اإلفصاحات البیئیة

.PRPsاإلفصاح عن الشركات التي سمیت كأطراف محتمل مساءلتھا .١ . اإلفصاح عن عدد المواقع للشركة التي سمیت كطرف محتمل مساءلتھ .٢ . اقعمع وصف للبرامج والمشاكل بخصوص تنظیف تلك المو، أسماء المواقع المحددة .٣ة للشركة .٤ وائم المالی ى الق أثیر الجوھري عل الیف ذات الت ر ، التقریر عن أي من التك التقری أیضا

.عن التكالیف المتوقعة ولھا نفس التأثیر . Sites Superfundالخاص بمواقع ملوثة مالمبلغ النقدي للتعرض لإللتزا .٥

ر ة أن الش ا الدراس لت إلیھ ي توص ائج الت م النت ن أھ ت م ھا وكان م فحص ي ت كات التى وعددھا ة ٢٦بالمجموعة األول ة حمای ل وكال أطراف محتمل مساءلتھا من قب ین ب شركة والملقب

ة ة األمریكی ط ، Environmental Protection Agencyالبیئ ى عشرة شركة فق إتضح أن إثنتة / أفصحوا عن مصروفات ة بالبیئ الشركات وتسعة من، إلتزامات بیئیة أو مشاكل قضائیة متعلق

اذج ي نم اریر السنویة أو ف ي التق ا قررت عن إفصاحات ف م مقارنتھ ي ت ذي ١٠Ksالت ام ال ي الع فھذا ویبدو انھ إفصاح محدود لكل . تضمن تقدمھم لطرح أسھمھم ألول مرة بسوق األوراق المالیة

ا زادت حدة التقصي عن المعلومات ھ كلم د ان ا یؤك وعتین من الشركات مم المجم ة من كلتا البیئیالي ك الشركات ، وبالت ى تل د الضغط عل خالل الطرح لألسھم ألول مرة بسوق األوراق المالیة یزیة ووصفیة عن مسئولیة الشركات وفیر معلومات كمی ث أن ت ي حی م وجودة اإلفصاح البیئ یزید ك

.تجاه إلتزاماتھا بخصوص المخلفات الخطرة ھو لمصلحة األطراف ذات الصلة بالشركة

ل اإلفصاح ویر ى اإللزامي مقاب ى اإلفصاح البیئ ى الباحث أن تلك الدراسة ركزت علي حددتھا ، البیئى اإلختیارى ة الت حیث ركزت على اإللتزامات اإلحتمالیة المرتبطة بالمواقع الملوث

ي تطرح وكالة حمایة البیئة األمریكیة وقد یعزى سبب ذلك أن عینة الدراسة ھي من الشركات التھمھا رة أس ة ألول م وق األوراق المالی اب بس ات . لإلكتت وح لمتطلب ارت بوض ة أش أن الدراس إال

اییر واإلرشادات المحاسبیة للمع ا ة وفق ور البیئی -٩٦ SOP : ٥.SFAS , No(اإلفصاح عن األمة )١ ادات البورص د وإرش دة ، وقواع ات المتح ا بالوالی ول بھ ة المعم وانین البیئی افة للق باإلض

. األمریكیة

: (٢٠٠٢ , Jean Raar )دراسة . ١/١٦

اریر الشركات استھدفت تلك الدراسة فحص كم وجودة اإلفصاح البیئي اإلختیاري في تقي تسبق مباشرة . المقیدة ببورصة األوراق المالیة األسترالیة رات الت وقد أجرى الفحص خالل الفت

) ( CERES وتلي إصدار مسودة إتحاد اإلقتصادیات المسئولة بیئیا

The Exposure Draft Coalition for Environmentally Responsible Economics ن دد م نوي لع ر الس ات التقری ة محتوی ة ونوعی ة كمی رت الدراس ركة ٤٢٥واختب ش

المي ر الع ادرات التقری نیفات مب ة بتص ع المقارن رى م ترالیة كب Global ReportingأسInitiatives (GRI) وى بواستخدمت الدراسة اسلو. م ١٩٩٩، م ١٩٩٨للعامین ل المحت تحلی

امین رة الع الل فت ة خ ة الدراس نویة لعین اریر الس ة بالتق ب البیئی ى الجوان ز عل ، م ١٩٩٨للتركی

ك ، م ١٩٩٩ رتین عالوة على ستون تقریر بیئي من أجل إیضاح ممارسات اإلفصاح في تل . الفتت وتم الحصول على البیانات األساسیة ى شبكة اإلنترن من قواعد البیانات اإللكترونیة المنشورة عل

وام نویة لألع اریر س ت تق ي عرض دة ١٩٩٩، م ١٩٩٨والت رى مقی ركة كب مائة ش دد خمس م لع . ببورصة األوراق المالیة األسترالیة

ا السنویة ا الشركات بتقاریرھ ود یجب أن تفصح عنھ ى بن ة إل ود البیئی م تصنیف البن وتا بناء على ى م ا معظم الدراسات السابقة إل ي استندت إلیھ ة والت ر العالمی إرشادات مبادرات التقری

: یلي ة .١ رات ھام ات : مؤش غیل المنتج ة بتش أثیرات المرتبط ة والت ایا البیئی ف القض رات ، تص مؤش

ة ، األداء البیئي المتوقع ات المرتبطة بالطاق ات ، المدخالت واإلنبعاث النفای .وتأثیرات دورة حیاة المنتج ، اه والنفایات الخطرة المی، الصلبة

تم ، القضایا البیئیة التي تشتمل على ھیكل إعادة التنظیم : الخصائص .٢ ي ی وع المنتجات الت ن. تسویقھا ونوع الصناعة

ات .٣ ركة : السیاس الة الش یم ، رس زو ، الق ل أی ة مث ة اإلدارة البیئی ھادات ، ١٤٠٠٠أنظم الشة اس األداء ، الخارجی اییر قی اطر ، مع یم المخ ار تقی ة ، معی المراجع

. والتدریبم : العالقات الخارجیة .٤ اییر األداء وقضایا ، متطلبات األطراف ذات الصلة والتواصل معھ مع

. المعلومات واإلستشارة وانین ویشتمل : األداء اإلداري .٥ ھ الخضوع للق ى الغرامات : ویقصد ب نح ، عل أو الم

ة ة والمحلی ریحات الدولی وع للتص وائز والخض ة ، الج ات المعالج نفقة رول ، واإللتزامات البیئی اییر،إنسكاب البت ات واألداء في ظل المع اإلنبعاث

.الداخلیة مثل المنح والتقدیرات ى : األمان والسالمة .٦ ي تشتمل عل ة والت ة والسالمة الوظیفی رتبط بقضایا األمان أي معلومات ت

.الخطط واألھداف واألداء تج .٧ تج : أداء المن اة المن أثیرات دورة حی ة بت تج واألداء ، المرتبط ة للمن ادرات الوكال ، مب

. المؤشرات المرتبطة بأداء منتجات الشركة اذ : اإلستمراریة .٨ ة إتخ ط عملی ة واإلقتصادیة ورب یم اإلجتماعی داف والق وتصف تكامل األھ

. القرار طویلة األجل مع قضایا األداءل ي المراح ر ثالث و التقری ھ نح ة یتج ركات العین ر لش ى أن التقری ائج إل یر النت وتش

Triple bottom - Line ) اجتماعیة ، بیئیة ، وھو تقریر یحتوى على معلومات إقتصادیة. (

فیا ووص ا ة كمی ات البیئی ي المعلوم وھري ف ر ج ائج تغیی ین النت ذلك تب ارت . ك د أش وقل خطوة صغیرة ائج تمث ى أن النت ي المراحل المبكرة minor stepالدراسة إل ة ف ة الطویل للرحل

. GRIوتقدم مدخالت لعملیة التغذیة العكسیة المستمرة إلرشادات مبادرات التقریر العالمي

واع الصناعة ر كل أن وعلى الرغم من أن النتائج تؤكد أن ھناك زیادة بالتقریر البیئي عبناعة ا، ة الص من نوعی ل ض ي تعم ركات الت طة الش ر بواس ى للتقری بة أعل اك نس إن ھن نفة ف لمص

ى المستھلك ز عل ي ترك ي والت أثیر البیئ ث الت ن ، كصناعة خطرة من حی اك دعم م ان ھن ك أیضاي إرشادات ات الموجودة ف اریر GRI الفئ ة المتضمنة بالتق ة والبیئی خاصة المعلومات اإلجتماعی

المالمح ة ب ات المرتبط ى الفئ عل ا زة أساس ت مرك ي كان نویة والت ائص" الس ركات خص ،" الشامین ین ع ادة ب ود زی ع وج ات م ق ١٩٩٩، م ١٩٩٨السیاس نیف المتعل ي التص م ف

أداء رتبط ب ي تفصح عن معلومات ت بالعالقات العامة ومع ذلك ھناك زیادة في نسبة الشركات الت . وزیادة في تصنیف اإلستقرار ، منتجاتھا

ص ل الفح ركات مح ن الش ر م دد كبی منت ع ة تض ث أن الدراس رى الباح ل وی والتحلیة ، وبذلك تجنبت مشاكل تطبیق اسلوب تحلیل المحتوى ر العالمی باإلضافة لإلستناد لمبادرات التقری

ى ار ممارسات اإلفصاح البیئ د اختب ك عن اري وذل حیث تصنف على إنھا مبادرات لإلفصاح اإلختی .اإلختیارى من حیث الكم والجودة مما یصبغ الموضوعیة على مراحل اإلختبار

: (٢٠٠٣ , Berthelot et al)دراسة . ١/١٧

ل م أفض ل فھ ن أج ة م س المفاھیمی ض األس دیم بع ي تق اھمة ف ة المس تھدفت الدراس اسار اإلطار ، لإلفصاح البیئي وكذلك مراجعة األدلة المیدانیة بخصوص ھذا الشأن ى اختب عالوة عل

ة باإل ابقة المرتبط ات الس ل الدراس ي تحلی تخدم ف اھیمى المس ات المف ى الدراس ي وتقص اح البیئ فصادر ت بمص ي اھتم ة الت وث المیدانی تعراض البح ع اس اري م ي اإلختی اح البیئ ة باإلفص الخاص

. المعلومات البیئیة من خارج الشركة

ي سواء ت اإلفصاح البیئ ي تناول واعتمدت الدراسة على عینة من الدراسات السابقة التال اإللزامي أو اإلختیاري الذي یعود مدى دى : التوسع فیھ إلى عدة محددات منھا على سبیل المث م

. حجم الشركة ونوع الصناعة ، الوضع المالي للشركة ، رغبة اإلدارة في اإلفصاح :وقد أشارت الدراسة إلى أن اإلفصاح البیئي یشتمل على العناصر اآلتیة

یة ة والماض ات الجاری ا، النفق دات وإمكانی غیل للمع الیف التش ي تك وث البیئ ى التل ة عل ، ت الرقابوث ى التل ة عل ات الرقاب غیل وإمكانی الیف تش ات أو تك تقبلیة للنفق دیرات المس ف ، التق الیف تنظی تك

وث ة التل ع وإزال ى ، Site Restoration Costsالموق ة عل دات الرقاب ات ومع ل إمكانی تمویىالدعاوى القضائیة الحالیة والمحتملة الناتجة عن ، التلوث ھ الشركة عل ذي تحدث ة التلوث ال البیئ

ة والسائلة ، وث ، التخلص من النفایات الصلبة والغازی ى التل ة عل ات الرقاب وصف ، وصف عملیة وانین البیئ ع ق ركة م ات الش ق إمكانی دى تواف ة ، م ات البیئی وانین والمتطلب ة الق ف ، مناقش وص

ة الجوائز ، السیاسات البیئیة وسیاسة وقایة البیئة نح البیئی ة أو اإلدارة ، والم وجود أقسام للمراجع .البیئیة

ن اري ع اح اإلختی ارھم اإلفص ي إعتب ذون ف تثمرین یأخ ى أن المس ة إل ت الدراس وخلصأثیر ا ت ك المعلومات لھ ة وأن تل ا من مصادر خارجی المعلومات البیئیة والتي یمكن الحصول علیھ

.اإللزامي الذي ال یفي بمتطلباتھم على القیمة السوقیة للشركة بجانب اإلفصاح

ات ك المعلوم داقیة تل ول مص ككت ح ات ش ض الدراس ى أن بع ة إل ت الدراس ا خلص كماییر المحاسبیة ة شمولیة المع ناھیك على أن الدراسة أشارت إلى عدم إمكانی المفصح عنھا إختیاریا

ا ا بیئی إن. الحالیة بخصوص تنمیط المعلومات المفصح عنھ را ي المستخدم وأخی اس األداء البیئ قیبواسطة الباحثین ال یعكس قائمة المیزانیة البیئیة بدقة وبصورة كاملة حیث إنھا تعتمد على مصادر ائج معلومات تعكس جانب واحد فقط من األداء البیئي للشركة مما یجعل من الصعب إستخالص نت

. مات البیئیة من شركة ألخرى وفى الختام أشارت النتائج إلى إختالف كم المعلو، سلیمة

ة ة وموثوقی دى مالئم وص م دة تساؤالت بخص ارت ع ة أث أن الدراس ث ب رى الباح ویة اد التالی ار األبع ي اإلعتب ث یجب أن تأخذ ف المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئى اإلختیارى حی

ة ات البیئی ن المعلوم اح ع ي اإلفص اس : ف ات البیئی، القی د للمعلوم اعى ، ة التوحی د اإلجتم ، البع

ة ة والحوكم ي ، الرقابة اإلداری د األخالق ى إستقراء . والبع ك الدراسة إعتمادھا عل ى تل ویعاب علة أو دراسة ام بدراسة تطبیقی ى القی اد عل األدبیات المحاسبیة المرتبطة باإلفصاح البیئى دون اإلعتم

ة ات. حال وص عناصر المعلوم د بخص أتى بجدی م ت ا ل ا إنھ اج كم ا نت ث إنھ ة حی ة اإلختیاری البیئیركات ذات ة للش ة والبیئی اریر المالی وى للتق ل المحت اج تحلی ت نت ابقة ولیس ات س تقراء دراس إس

.الحساسیة البیئیة

) : ٢٠٠٣ , Leary( دراسة . ١/١٨

ات ا ة بمعلوم ة المتعلق احات البیئی مین اإلفص دى تض ار م ة إختب ك الدراس تھدفت تل س ١٠Ksبیئي بنماذج اإللتزام ال ا عام وال ة قب ادئ المحاسبیة المقبول للمب ا ر ، GAAPوفق تختب أیضا

م ان رق ة البی تجابة لقائم ارى كإس ي اإلختی اح البیئ ة اإلفص ع ١-٩٦الدراس ن مجم ادرة ع الص . ) AICPA( المحاسبین القانونیین األمریكي

Statement Of Position ( SOP) ١-٩٦, Environmental Remediation Liabilities . تختبر الدراسة العوامل المؤثرة على مستوى اإلفصاح البیئي اإللزامي . وأخیرا ا إن ، وعموم ف

: البحثیة التالیة ةالدراسة تختبر ما سبق في سیاق األسئل عن معلومات اإللتزام البیئي في نماذج .١ ؟ ١٠Ksإلى أي مدى تفصح الشركات إلزامیااذج ھل وس .٢ ارى بنم ي اإلختی كإستجابة ١٠Ksعت الشركات من مستوى اإلفصاح البیئ

؟ ) ١-٩٦ SOP ( ١-٩٦لقائمة البیان رقم ؟ ١٠KSھل ترتبط خصائص الشركة مع كمیة اإلفصاح البیئي اإللزامي بنماذج .٣

ددھا غ ع ركات بل ن الش ة م ى عین ة عل ت الدراس دف أجری ق الھ ركة ٥٠٠ولتحقی شة من صنا ا أطراف مكون ى إنھ ة عل ة األمریكی ة البیئ ة حمای ة صنفتھا وكال عات ذات حساسیة بیئی

الیف . محتمل مساءلتھم درة لسداد تك دیھا الق ة ول ة محتمل دیھا إلتزامات بیئی ذه الشركات ل وأن ھة من ١٠Ksوتم الحصول على البیانات من نماذج . المعالجة ع الملوث ونظام معلومات عن المواق

ام ام ١٩٩١الع ى الع ة . م ١٩٩٧م حت ة اإلختیاری ل حصر لإلفصاحات البیئی ة بعم ت الدراس وقامم ان رق ة البی ا قائم ث علیھ ي تح ي ١-٩٦والت انونیین األمریك بین الق ع المحاس ن مجم ادرة ع الص

: والتي تم ترتیبھا كما یلي .الموقف أو مجموعة الظروف التي تسبب اإلعتراف بخسائر إحتمالیة ، الحدث .١ .سیاسة المتعلقة بوقت اإلعتراف باإلستردادات ال .٢ .اإلفصاحات المحددة اإلضافیة التي قد تكون مفیدة .٣ردي .٤ الموقع الف ة ب ات المرتبط الي Individual Site المعلوم ز الم م المرك ة لفھ والمالئم

. ) ١(والتدفقات النقدیة أو نتائج عملیات الشركة در لحل ظروف عدم ا .٥ ة ولكن اإلطار الزمني المق ة الممكن د بخصوص الخسارة اإلحتمالی لتأك

. غیر المقدرة .المقدار المعترف بھ من الخسائر اإلحتمالیة للمعالجة البیئیة لكل فترة .٦ . مقدار إسترداد الطرف الثالث الذي یمكن نسبتھ إلى تكالیف المعالجة البیئیة لكل فترة .٧ .ین تكالیف المعالجة البیئیة تعلیق عنوان قائمة الدخل الذي یتم من خاللھ تضم .٨

. ٣٧-٣٦: ص ١٦٣الفقرة AICPAالصادرة عن ١-٩٦ SOPلمزید من التفاصیل یمكن الرجوع إلى ١

ن ل م ا ك ي تتطلبھ اح إلزام ر إفص رون عنص عة وعش دد تس افة لع ذا باإلض ھSFAS.NO,ریع ، ٥ ـ S-K , EITF٩٣والتش ر ( ٩٢ SABوال ك العناص رض تل بق ع س

) . بالفصل الثاني من ھذا البحث

ة ي األول أن معظم شركات العین ائج بخصوص السؤال البحث أفصحت وأظھرت النتریع رتبط بتش ي ت اح البیئ ود لإلفص ة بن ن خمس ن ٥.S-K ،SFAS,Noع بة م ى % ٥٥والنس إل

ا % . ٨٨ ود تتطلبھ ل من خمسة شركات أفصحوا عن بن وأن ٩٢ SAB، ٩٣ EITF وإن أقى فر إل ن ص بة م ي % . ٢النس اح البیئ أن اإلفص ة ب ة ھام ى نتیج ة إل ت الدراس خلص را وأخی

د زاد إال ارى ق ث اإلختی عیف حی ان ض ة ك ركات العین ارى لش ي اإلختی اح البیئ ط اإلفص إن متوسیھم ي تحث عل ارى الت ي اإلختی ود اإلفصاح البیئ ١-٩٦ SOPأفصحت الشركات عن إثنین من بن

.وإن كانوا غیر مطلوبین من أصل ثمانیة بنود

ة احات البیئی م اإلفص ث ك ن حی ة م املة ومتنوع ة ش ك الدراس ث أن تل رى الباح ویة . اإللزامیة واإلختیاریة اریر المالی اییر إعداد التق ات ومع كما إنھا إستعرضت بإستفاضة متطلب

ة دة األمریكی ات المتح داول ، بالوالی ى ت راف عل ة اإلش ادات ھیئ د وإرش ت قواع إستعرض ا أیضة ة األمریكی ة بالبورص ى عناص. األوراق المالی ورھا عل ة قص ك الدراس ى تل ذ عل ھ یؤخ إن ر إال

ة AICPAاإلفصاح البیئى اإلختیارى والصادرة عن منظمة مھنیة ة إختیاری ت عناصر بیئی وأغفل .تناولتھا األدبیات المحاسبیة األمریكیة السابقة

) : ٢٠٠٤ , Mitchell et al( دراسة . ١/١٩

دم ارى تق ى اإلختی ر البیئ ت ممارسات التقری ا إذا كان ك الدراسة فحص م الھدف من تلى السیئ واإلفصاح ، مات كافیة عن األداء البیئى معلو ین األداء البیئ ة ب باإلضافة إلى فحص العالق

دة ترالیة مقی ركات أس نویة لش اریر الس ن التق ة م ص عین الل فح ن خ ك م ارى وذل ى اإلختی البیئد. م ١٩٩٨م حتى العام ١٩٩٤بالبورصة األسترالیة عبر فترة من الزمن تمتد من العام وقد تم تحدی

ة ةاألداء البیئى السیئ للشركات على أساس خضوع الشركات للمقاضا ة البیئ انون حمای من خالل ق . األسترالي

:صیغت على ھیئة أسئلة بحثیة كما یلي ، واشتقت عدة فروض إلختبارھا

فة .١ ح بص ة تفص ة البیئ ة حمای الل وكال ن خ اة م ع للمقاض ي تخض ركات الت ل الش ھ ئیة ؟خاصة عن اإلنتھاكات البی

عن .٢ ا ة تفصح إیجابی ة البیئ ة حمای ھل الشركات التي تخضع للمقاضاة من خالل وكال معلومات بیئیة بصفة شمولیة ؟

ر عن .٣ ة تفصح أكث ة البیئ ة حمای ي تخضع للمقاضاة من خالل وكال ھل الشركات الت ؟ Non-Audited Sectionsمعلومات بیئیة في األجزاء غیر المراجعة

ي .٤ ر عن ھل الشركات الت ة تفصح أكث ة البیئ ة حمای تخضع للمقاضاة من خالل وكال ؟ Review of Operationsمعلومات بیئیة في فحص مراجعة العملیات

ة ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم ن عناص ة ع ة أمثل ت الدراس دم : واستعرض ق وع التوافدعاوى ا، وجود نظم إدارة بیئیة ، التوافق مع المتطلبات التشریعیة ة ال ة ضد الشركات التابع لقانونی

ة ان الوظیفی حة واألم اییر الص ات مع وص إنتھاك رول ، بخص كابات البت ة ، oil spillإنس الرقابة وارئ ، البیئی م إلدارة الط ود نظ ة ، وج جیر المطبق ط التش ات ، خط وث والمخلف ى التل ة عل الرقاب

ة ، للعملیات الصناعیة ة الشرك، إستخدام المراجعة البیئی ة رؤی دات األداء ، ة تجاه البیئ ة مع مراجع

دمرة لألرض ، التسبب في وجود إنبعاثات ملوثة شدیدة الخطورة ، البیئي أثیرات الم راف بالت اإلعت .وتوفیر منتجات صدیقة للبیئة ، النفقات البیئیة التشغیلیة والرأسمالیة ، بسبب أنشطة الشركة

ة وأشارت النتائج إلى أن الغالبیة العظمى من ة عام ة ذات طبیع ( اإلفصاحات البیئیمولیة ى ) ش وص األداء البیئ لبیة بخص ات س ن معلوم اح ع تم اإلفص ا ی م ادرا ة ون وأن ، وإیجابی

ائج ع نت ا تتشابھ م ى (١٩٩٥ , Gamble et al ; ١٩٩٦ , Deegan and Rankin )نتائجن بمعنر دة خالل فت ات قضائیة عدی ة الشركات التي تتعرض لمخالف ة الفحص أفصحت عن معلومات بیئی

.عامة وإیجابیة مقارنة بالشركات التي تتعرض لمخالفات بیئیة فردیة

:كما توصلت الدراسة إلى مجموعة من النتائج لعل أھمھا م ة بالقس اریر السنویة مقارن ر المراجع للتق م غی ة وجد بالقس ر من اإلفصاحات البیئی جزء كبی

.ل من اإلفصاحات البیئیة یقرر عنھ بتقریر مجلس اإلدارة وأن الجزء األق، المراجع معظم اإلفصاحات البیئیة تقع بقسم مراجعة العملیات. ن نخفض م توى م دیھا مس ة ل ة البیئ ة حمای الل وكال ن خ اة م ع للمقاض ي تخض ركات الت الش

.اإلفصاح المتعلق بتلك الدعاوى القضائیة

أشارت الدراسة إلى أن اإلفص، وأخیرا و إال ا ھ ي شكلھ الحالي م ارى ف ى اإلختی اح البیئحیحة الة ص ال رس دیرین إلرس ة للم وفیر فرص یلة لت الیین right messageوس راف الم لألط

.أصحاب المصلحة

ق ا من خالل تحقی ي تسعى إلیھ ة الت د الحقیق ك الدراسة أصابت كب رى الباحث أن تل ویاح إ ى إفص ى إل اح البیئ نفت اإلفص ث ص دف حی نیف الھ ابھ لتص لبي والمش اح س ابي وإفص )یج

Deegan and Gordon , اریر . ( ١٩٩٦ ات إعداد التق اییر ومتطلب كما أن الدراسة أشارت إلى معة اإلستثمار واألوراق ٣٦إلى مذكرة الممارسة رقم ةالمالیة بأسترالیا باإلشار والتي صدرت عن ھیئ

وفمبر ن ن ي األول م ترالیة ف ة األس داد م ١٩٩٨المالی انون إع ق ق ن تطبی ادات ع من إرش ي تتض والت .الدراسة بعض عناصر المعلومات البیئیة اإلختیاریة أغفلت ، ومع ذلك فقدالتقریر البیئى

) :٢٠٠٤، أحمد ، كامل (دراسة . ١/٢٠

ن اح ع أثیرى لإلفص دور الت ة ال دى جوھری ار م ل واختب ة تحلی ك الدراس تھدفت تل اسى ة عل ات البیئی ة المعلوم ي األوراق المالی تثمار ف رارات اإلس نھج . ق ة الم ت الدراس د انتھج وق

ة إتخاذ ي عملی ي ودوره ف ت اإلفصاح البیئ ي تناول ة الت اإلستقرائى للدراسات واإلصدارات المھنیك الدراسات ، القرارت بصفة عامة وقرارات اإلستثمار في األوراق المالیة بصفة خاصة یم تل وتقی

ام وذلك للوقوف على آراء الباحثین فیما یتعلق بتلك القضیة على المستوى الدولي لیتمھد الطریق أمع ى واق دى تمش ى م م عل ك للحك ري وذل ع المص ي الواق ف ا ھ نظری ا توصل إلی ار م ث إلختب الباحم ھ أھ ادت ب ا ن ات وم م الدراس ا أھ لت إلیھ ي توص ائج الت ع النت ر م ي مص ة ف ة العملی الممارس

ة و دارات المھنی ة اإلص وع الدراس لة بموض ریعات ذات الص ة . التش ن الدراس دف م ق الھ ولتحقی . قامت الدراسة بإختبار ثالثة فروض

وركزت الدراسة على عینة الشركات ذات الحساسیة البیئیة والمسجلة ببورصة األوراق ى شركا. المالیة المصریة ة إل م تقسیمھا ألغراض تحلیلی ة عشر شركة وت ت وقد بلغ عددھا أربع

ة تفصح عن أي معلومات بیئی ة وشركات ال اریر " تفصح بتقاریرھا المالیة عن معلومات بیئی التقام ن ع ة ع ركات العین نویة لش ة الس تخد" . م٢٠٠٣المالی م مواس تبیان ت وائم إس ث ق الباح

ة كل عنصر د أھمی ى من خالل تحدی توزیعھا على أمناء اإلستثمار إلشتقاق مؤشر لإلفصاح البیئ تحلیل اإلفصاح المنشور لشركات العینة ، ئمة اإلستبیان بقا . وتحدید درجة كل عنصر وأخیرا

ابقة ات الس ع الدراس ن واق ة م ات البیئی ر للمعلوم تبیان عناص ة اإلس منت قائم د تض وقة ) أو تدنیة اآلثار السلبیة على ( اإلفصاح عن المصروفات المتوقعة لحمایة :متمثلة في اآلتي البیئ

ة ضد الشركة ، ك كنتیجة ألنشطة الشركة وذل ة أو المحتمل دعاوى القضائیة الحالی اإلفصاح عن الوث ، والمتعلقة بالنواحي البیئیة ، اإلفصاح عن التكالیف المتعلقة بالمعدات المستخدمة للحد من التل

وث دات أو تسھیالت لمكافحة التل ى مع ل الحصول عل اإلفصاح عن ، اإلفصاح عن مصادر تمویات التشریعیة ، األنشطة المستخدمة لمكافحة التلوث البیئي ین المتطلب ق ب دى التواف اإلفصاح عن م

ك ات ( اإلفصاح عن الحوافز، لحمایة البیئة والسیاسات المطبقة لتحقیق ذل ي ) أو العقوب التا لت علیھ ا ( حص عت لھ ع ) خض ق م ة للتواف ك كنتیج ركة وذل ة ( الش وانین الب) مخالف ة ق ، یئ

ي ة األداء البیئ ة ولمراجع دى وجود قسم إلدارة البیئ ة ، اإلفصاح عن م ار البیئی اإلفصاح عن اآلثة للشركة ، ألنشطة الشركة وم الشركة بإنتاجھ من ، اإلفصاح عن األھداف البیئی ا تق اإلفصاح عم

ة ة ، منتجات صدیقة البیئ ل( اإلفصاح عن األصول البیئی ة مث ن المخصصة ألنشطة بیئی الحد مة ، التكالیف البیئیة غیر العادیة ، وأساس تقییمھا ) التلوث ة المحتمل اإلفصاح عن اإللتزامات البیئی

ة ة ، والتعاقدات المتصلة بالبیئ أمین ضد مخاطر البیئ دى وجود ت اإلفصاح عن ، اإلفصاح عن مة ول البیئی ة واألص ر العادی ة غی الیف البیئی ا، التك ة للوف وارد المخصص ة الم ات البیئی ء باإللتزام

ة ین ، المحتمل ع مع ي موق وث ف ة التل ن مكافح ئولة ع ددة مس راف متع ود أط ن وج اح ع ، اإلفصع ي الموق وث ف الیف مكافحة التل ، اإلفصاح عن نصیب كل طرف من األطراف المسئولة عن تك

.واإلفصاح عن كیفیة تقییم اإللتزامات البیئیة المحتملة

: النظري والعملي إلى مجموعة من النتائج لعل من أھمھا وتوصلت الدراسة بشقیھا

د العناصر .١ ي وتحدی وجود إھتمام متزاید من قبل اإلصدارات المھنیة بشأن تنظیم اإلفصاح البیئة . البیئیة التي یجب اإلفصاح عنھا وأن ھذا اإلھتمام یتضح بصورة أكبر في اإلصدارات الدولی

ا أفصحت ثماني شركات من العینة أم دا ة لكن بصورة محدودة ج عن بعض المعلومات البیئی .الشركات الستة األخرى فلم تفصح عن أیة معلومات بیئیة في تقاریرھا المالیة

د .٢ ي إلتخاذ العدی ي یوصلھا اإلفصاح البیئ ة المعلومات الت تأكید العدید من الدراسات على مالئم . وراق المالیة بصفة خاصة من القرارات بصفة عامة وقرارات اإلستثمار في األ

لإلفصاح ت مؤشرا ا كون أنھ بالرغم من أن الدراسة موجھة نحو تحقیق ھدف محدد إال .البیئى وھو ما یتفق مع ھدف ھذا البحث

: لكن یؤخذ على تلك الدراسة حال التوصل للمؤشر ما یلي

ي ةإعتماد الدراس. ١ ا بعناصر للمعلومات على عدد محدود من الدراسات السابقة والت خلصت منھة ات األجنبی ة وردت بالدراس ة إختیاری ات بیئی ر معلوم ة لعناص ال الدراس ى إغف ا یعن ة مم البیئی

. والعربیة السابقة ك حال . ٢ ع بالدراسات السابقة وذل و المتب ا ھ ات كم ى فئ ك العناصر إل لم تقم الدراسة بتصنیف تل

. اإلستبیان ةإعداد قائم ة لكل ضئ، وأخیرا ى أساسھا األھمی ي أحتسب عل ة اإلستبیان الت الة عین . حیث یرى الباحث إن تلك العینة ال تمثل رأى األطراف أصحاب المصلحة ، عنصر

ة م عین غر حج ور ص ى المنش اح البیئ ا لإلفص ال تحلیلھ ة ح ك الدراس ى تل ذ عل ا یؤخ كمى أن الدرا، شركة أربعة عشر الشركات المكونة من ط باإلضافة إل ى قطاعین فق سة إقتصرت عل

ة یعكس طبیعة اإلفصاح البیئى المنشور بجمھوری ھما قطاع األسمنت وقطاع الكیماویات مما قد ال .مصر العربیة

: ( ٢٠٠٤ , Aerts et al )دراسة . ١/٢١

ؤثر ة بغرض أن ت تراتیجیة الشركة البیئی ل متكامل إلس وفیر تحلی ة ت ك الدراس تستھدف تلك اإلست ي تل ى كل من اإلفصاح البیئ ؤ ، راتیجیة عل اذج التنب ة ونم ار البیئی مخاطر التعرض لألخب

تستھدف الدراسة تقییم ما یلي في السیاق الدولي ، للمحللین المالیین : أیضا

ھل ھناك إختالف في اإلفصاح البیئي بین قارة أوروبا وأمریكا الشمالیة ؟. ١ بیئي اإلختیاري ؟ما ھي محددات اإلفصاح ال. ٢ ھل اإلفصاح البیئي اإلختیاري یسمح للمحللین المالیین بالتنبؤ بصورة أفضل ؟ . ٣ ھل محددات اإلفصاح البیئي اإلختیاري تختلف بین الشركات وبین القارتین ؟ . ٤

ي ھ والت ذي أعدت من أجل ار سبعة فروض للوصول للھدف ال ى اختب وقامت الدراسة علة ، وألغراض الفحص والتحلیل . بارھا عدة نتائج ھامة تمخض عن إخت اء عین فقد قام الباحثین بإنتق

ن ة م ة مكون ى البیئ لبي عل أثیر س ة ذات ت ة ٢٦٧للدراس ركة أوربی ا ٦٢٥، ش ن أمریك ركة م شمالیة ركة ، الش ل ش ناعي لك اء الص ب اإلنتم ركات حس ك الش نیف تل احثین بتص ام الب م . وق د ت وق

. تقریر بیئي ٩٨ت البیئیة من شبكة النت بما فیھا التقاریر السنویة وعدد إختیار اإلفصاحا

ددة ادالت المتع اذج اإلنحدار ذات المع احثین نم ة أستخدم الب ق الھدف من الدراس ، ولتحقیاس میم مقی من Gridباإلضافة لتص ن ستة مجموعات تتض ف م ي مؤل عنصر ٣٩لإلفصاح البیئ

:إفصاح بیئي إختیارى كما یلي ات. ١ اطر والنفق الیف : ( المخ تقبلیة ، تك تثمارات المس غیل ، اإلس الیف التش تثمارات ، تك اإلس

ة دیون البیئی ل اإلستثمارات ، ال ، مخصصات المخاطر ، التشغیل المستقبلیة ، تموی ) . ومخصصات النفقات المستقبلیة ، دعاوى المخاطر

ة الدعاو( :اإلمتثال للتشریعات والقوانین . ٢ ي یجب ، الغرامات ، ى الفعلیة والمحتمل اییر الت المع ) .والتشریعات والقوانین المستقبلیة ، الحوادث ، اإلجراءات التصحیحیة ، تنفیذھا

وث. ٣ یض التل وث ( : تخف ادر التل ات مص ن الطاق، إنبعاث تخلص م دة ةال ات ، الزائ ، إدارة النفایات ب والعملی ى التركی ة عل راءات الرقاب وانین ،إج زة للق ات واألجھ ، اإلمكانی

) . والضوضاء والغازات معلومات عن دورة حیاة المنتج ، التدویر ، الحفاظ على الموارد الطبیعیة ( : التنمیة المستدامة. ٤

. ( الج األراضي -٥ وث وع ع : ( تل ة ، المواق ة البیئی ود المعالج ة ، جھ ات المحتمل ة اإللتزام ، معالج

) .واإلنسكابات طبیعتھا وعددھا وجھود خفضھا ، ضمنیة اإللتزامات الة - ٦ ة : ( اإلدارة البیئی ركة بالبیئ ات الش ة أو إھتمام ات البیئی ة ، السیاس ام اإلدارة البیئی ، نظ

ة ة البیئی ة ، المراجع داف المرغوب ات واألھ نح ، الغای وائز ( الم ام ، ) والج األقسى البی ة والمجموعات والخدمات المؤثرة عل ي ، ١٤٠٠٠ ISO،ئ إنضمام الشركة ف

ك ( إنضمام المنظمات البیئیة ، تطویر المعاییر البیئیة ا شابھ ذل اللجان الصناعیة وم ) ألخرى بخصوص اإلدارة البیئیة والمشروعات المشتركة مع الشركات ا، )

:وخلصت الدراسة إلى عدد من النتائج لعل من أھمھا

ات أظھرت شركات أمریك: أوال رتبط بالمخاطر والنفق تاإلنتقاصا، ا الشمالیة إفصاح بیئي أكثر یة ، ارة األوروبی ا نجد العكس بخصوص المعلومات ، والمعالجة بالمقارنة بشركات الق بینم

.المفصح عنھا والتي تتعلق بالتنمیة المستدامة واإلدارة البیئیة

ة أو ھناك دلیل واضح على أن مخاطر التعرض لوسائ: ثانیا ل اإلعالم من خالل أخبار إما إیجابیدعم ا ی ة مم باإلفصاحات البیئی موجبا سلبیة منشورة في الصحف أو المجالت ترتبط إرتباطا

.الفرض الثاني :إن تقییم تلك الدراسة یستوجب على الباحث إستعراض التقییم من منظورین

.لمحاسبي مدى مساھمة تلك الدراسة في األدب ا: المنظور األول . قیاس جودة اإلفصاح البیئي مدى مالئمة عناصر المقیاس المستخدم في: المنظور الثاني

ى وسائل اإلفصاح . فبالنسبة للمنظور األول ت بالضوء عل یرى الباحث أن الدراسة ألقي اإلفصاح البی ي المتعددة منھا على سبیل المثال مدى أھمیة إستخدام شبكة اإلنترنت في التوسع ف ئ

ة ى محددات ، اإلختیارى بالمقارنة باإلفصاح عبر الوسائل التقلیدی ا عل ت الدراسة بظاللھ ألق أیضاة ات البیئی ة المعلوم دى أھمی ة م ت بإستفاض ارتین وبین ن الق ل م ي ك ارى ف ى اإلختی اإلفصاح البیئ

ؤ اذج التنب اء نم د بن الیین عن ین الم ة للمحلل ة وخاص تعراض، اإلختیاری افة إلس اییر باإلض مع . كل من القارتین بصورة مقارنة ومتطلبات اإلعتراف والقیاس واإلفصاح عن المسائل البیئیة في

ارة : المنظور الثاني ارة تختلف من ق یرى الباحث أن مطالب أصحاب المصلحة بكل قذا نجد أن المقی ة ل دان العین ین شعوب بل ة ب ة البیئی ك إلختالف الثقاف لقارة ومن بلد آلخر وذل اس ال

و الحال بشأن المعلومات ا ھ ة كم د تمارسھا الشركات األمریكی یتضمن معلومات بیئیة إختیاریة قم ان رق ة البی انونیین ١-٩٦البیئیة اإلختیاریة التي تضمنتھا قائم ع المحاسبین الق الصادرة عن مجم

.األمریكي والتي یحث علیھا وإن كانت غیر مطلوبة

) : ٢٠٠٥، الرحیلى ( دراسة . ١/٢٢

ارى ةھدف تلك الدراس ى اإلختی للشركات ) التطوعي ( إستكشاف مستوى اإلفصاح البیئي مجال رى الشركات الصناعیة ف المساھمة السعودیة وبالتركیز على مجموعة سابك الصناعیة كب

.صناعة الكیماویات والتي تحتل المركز الحادي عشر على مستوى العالم كدراسة حالة

م إ د ت اء وق ل إلق ن أج ث م وع البح ة بموض بیة ذات العالق ات المحاس تعراض األدبی س ا وإقلیمیا ومحلی ل . الضوء على أھمیة الموضوعات البیئیة عالمیا واستخدمت الدراسة اسلوب تحلی

.م ٢٠٠٥م حتى ٢٠٠٣المحتوى للقوائم المالیة لمجموعة سابك الصناعیة عن الفترة من :فقد تم صیاغة عدة تساؤالت ، ولغرض تحقیق الھدف األساسي

ھل یوجد سیاسة بیئیة واضحة ومحددة لدى مجموعة سابك الصناعیة ؟ .١ ھل یوجد برامج وأنظمة معتمدة للبیئة لدى مجموعة سابك الصناعیة ؟ .٢ ھل یوجد أنشطة توعیة بیئیة لدى مجموعة سابك الصناعیة ؟ .٣ي ھل حصلت مجموعة سابك الصناعیة على جوائز بیئیة نظیر ا .٤ ة ف ى البیئ اظ عل لحف

السنوات الماضیة ؟ من قبل مجموعة سابك الصناعیة تجاه اإلفصاح عن وقد أظھرت النتائج أن ھناك تجاوبا

نویة ة الس ا المالی ي تقاریرھ ة ف ات البیئی م . المعلوم ي ت ة الت ة اإلختیاری ات البیئی م المعلوم وأن أھ :اإلفصاح عنھا في تقاریر المجموعة تتمثل في

ة ا[ ار ، لسیاسات البیئی ن اآلث د م ة للح ات التكنولوجی ع التقنی ق مصانع الشركة م ى تواف ارة إل اإلشة ى البیئ وث ، السلبیة عل ى التل ة عل ة ، الرقاب ان البیئی ارى لممارسات السالمة واألم ي اإلختی ، التبن

ة دریب والتثقیف للع، اإلبتكارات البیئیة ، التطویر لبرامج اإلدارة البیئی راز ، املین بالمجموعة الت إب . ]والجوائز البیئیة ، ١٤٠٠١السعي للحصول على األیزو ، رسالة الشركة نحو الحفاظ على البیئة

یط ، وأخیرا ون خل ارى للشركات السعودیة یك ى اإلختی ائج أن اإلفصاح البیئ أظھرت النتجلس اإلدارة الذي ینشر ضمن من المعلومات الكمیة والوصفیة وأن أدوات ھذا اإلفصاح ھو تقریر م

.التقاریر المالیة السنویة للمجموعة

ان ا ك ویرى الباحث أن تلك الدراسة ركزت على شركة واحدة وھى شركة سابك ومھمارى اح اإلختی توى اإلفص ن مس ر ع إن التعبی ي إال الي والتنافس ا الم ركة ومركزھ ك الش حجم تل

ھ بش عن ى أن الشركات بالمملكة العربیة السعودیة معبرا ر بالضرورة عل یعب ة ال ركة كدراسة حالات البیئی ا عن المعلوم ة ةالسعودیة تفصح أغلبھ اول الدراس ان یفضل أن تتن ة وك بصورة إختیاری

ة سوق رأس خلیط من الشركات السعودیة والتي تنتمي لعدة قطاعات صناعیة حسب تصنیف ھیئا أن ال، المال بالمملكة العربیة السعودیة وى حال فحص كم ل المحت دراسة استخدمت أسلوب تحلی

دد آلة ع ال ض لوب ح ذا األس تخدام ھ اكل إس رز مش ا یب و م ابك وھ ة س ة لمجموع اریر المالی التق .العینات محل الفحص كما سبق للباحث وأن أشار إلى ذلك

: (٢٠٠٦ , Stanwik and Sarah )دراسة . ١/٢٣

ات ار ممارس ة إختب ذه الدراس تھدفت ھ ة اس ركات الیابانی ة للش ي الحالی اح البیئ اإلفصك الشركات ذات ) مقارنة بین عامین ( بالتقاریر السنویة من منظور إتجاھى ت تل لتحدید ما إذا كان

؟ ون شركة . إستجابة بیئیة عبر الوقت أم ال ون من ثالث ار عدد مك ى إختب د قامت الدراسة عل وقة . م ٢٠٠٥عامة في عام یابانیة من عدة صناعات متنوعة مملوكة لل ى ثالث وتنتمي تلك الشركات إل

ى ثالث ا كل شركة إل ي تنتمي إلیھ عشر قطاع مختلف وتم تصنیف الشركات حسب الصناعة التان ) . وتجارة السلع اإلستھالكیة ، صناعة الخدمات ، الصناعات الثقیلة : ( تصنیفات ام الباحث وق

: ة فئات رئیسیة بتبویب أنواع اإلفصاحات البیئیة إلى سبع الشھادات البیئیة .١ي عن .٢ ر البیئ ة : ( التقری ى ، السیاسات البیئی زام البیئ ة ، اإللت الة ، الخطط البیئی فة / ورس فلس

)الشركة تجاه البیئة ة .٣ ات البیئی ة :( العملی ا البیئی تخدمة ، التكنولوجی واد المس وع الم اج ون ات اإلنت ادة ، عملی إع

ض ات وخف تخدام النفای ات إس ناعیة ، النفای ات الص ى ، العملی ة عل الرقاب )التلوث وزیرو إنبعاثات

دریب ، مساھمة المنتج ، المنتجات الصدیقة للبیئة : ( اإلستراتیجیات البیئیة .٤ یم والت رامج التعل ب . )ونظم اإلدارة البیئیة ، البیئى

. )والجوائز البیئیة ، األھداف البیئیة (: القیاسات البیئیة .٥ . )وإعتبارات المجتمع ، قضایا التنمیة المستدامة ( : المجتمع البیئيجھود .٦ . )التشریعات والقوانین البیئیة ( : االلتزام البیئي .٧

روض ة ف ة أربع رت الدراس تخدام ، واختب ن خالل إس ة م ائج ھام دة نت ة لع لت الدراس وتوصرتین ین فت ارن ب ك Longitudinal Perspectiveالمنظور اإلتجاھى المق م تل ت من أھ وكان

: النتائج في كل فترة كما یلي

: م ١٩٩٧سنة أظھرت النتائج أن كل الشركات كان لدیھا فلسفة أو رسالة بیئیة . الشركات التي تنتمي لقطاع الصناعات الثقیلة إتضح من النتائج إنھا ال تدعم الفرض األول. النتائج دعم، دعمت النتائج الفرض الثاني الفرض الثالث أیضا .ت جزئیا

: م ٢٠٠٥سنة ى أن افة إل نیف باإلض ل تص ي بك اح البیئ ي اإلفص د ف ائج تزای رت النت ام أظھ ذا الع ي ھ ف

ى شركة ٢٢معظم المكونات داخل كل تصنیف لدیھا زیادة جوھریة في عدد اإلفصاحات من إلد زاد اإلفصاح عن ، م ٢٠٠٥شركة في عام ٢٩ ة من الشھادات البی :فق ي عام ١٧ئی ١٩٩٧فات ، م ٢٠٠٥في عام ٢٧إلى رو إنبعاث وث zero emissions زی ى التل ة عل ى ٩من والرقاب إلة من ، ٢٤إلى ١٤أنظمة اإلدارة البیئیة من ، ٢٧ داف البیئی ى ٩األھ ة من ، ٢٨إل الجوائز البیئیة من والتشریعات و ٢٦إلى ٨قضایا التنمیة المستدامة من ، ٢٢إلى ٢ وانین البیئی ى ١٤الق ٢٥إل

ع رض الراب م الف م دع ذا ت نة ، ولھ بة لس ت ٢٠٠٥وبالنس ن Yielded م أیضا تمخض ائج ع النتدیھا ان ل ة ك ث أن شركات الصناعات الثقیل ع حی ي الفرض الراب عالقة عكسیة بخالف الموجودة ف

ي السبع تصنیفات ة ف ذلك دعمت الن. مستوى أقل من اإلفصاحات البیئی ام ك ي الع ائج ف م ٢٠٠٥تى مستوى من اإلفصاحات عن دیھا أعل و أن شركات الصناعات اإلستھالكیة ل اني وھ الفرض الث

. اإلستراتیجیة البیئیة والقیاسات البیئیة ، الشھادات البیئیة

دیھا دمات ل ركات الخ و أن ش ث وھ رض الثال ة الف ورة جزئی ائج بص ت النت د دعم وقة مستوى متوسط من اإلفصاحات الشھادات البیئی دا ا ع ات فیم ات ، لكل الفئ ي والعملی ر البیئ التقری

ة ة ، البیئی ة بأھمی ر درای ة أكث ركات الیابانی ى أن الش وء عل اء الض ة بإلق محت الدراس را س وأخیان ي الیاب ي ف اإلفصاحات البیئیة في تلبیة إحتیاجات األطراف أصحاب المصلحة وأن اإلفصاح البیئ

د ع ور متزای ي تط ا ف ل عملیاتھ ي ك ة ف ة الطبیع ركات البیئ مین الش ى تض ب . الوة عل ن الغری لكة للشركات ین اإلفصاحات البیئی ب بیا نخفض نس توى م ائج وجود مس ھ النت ذي أظھرت والمدھش وال

ة ، التي تنتمي إلى الصناعات الثقیلة ة الطبیعی ویعزى السبب إلى أن ھذه الشركات تعتبر أعباء البیئ من إعتبارھبمثابة تكلفة أل .فرصة لتحسین سمعتھا اداء النشاط بدال

ة اییر منظم یرى الباحث أن الدراسة ألقت بالضوء على أن الشركات الیابانیة تلتزم بمعة ات العالمی زو(القیاس ع ) األی بعة م نیفات الس ات التص ق مكون الل تواف ن خ ك م ح ذل ث یتض حیزو ات األی ى ، ١٤٠٠٠متطلب ارة إل وانین باإلضافة لإلش ا ق دوا إنھ ي تب ة والت ة الیابانی وانین البیئ ق

ى ىیركما .صارمة الباحث أن التصنیف المتبع بالدراسة أستخدم كمقیاس لقیاس كم اإلفصاح البیئة ركات دولی ین ش اس ب ون مقی أن یك لح ب ھ ال یص إن ة إال ركات العین ین ش م . ب ة ل ا أن الدراس كم

ة تتطرق إلى معاییر إعداد التقاریر الم اییر الدولی ع المع ا م الیة بالیابان ومدى توافقھا أو عدم توافقھ . أو األمریكیة

: ( ٢٠٠٦ , Clarkson et al )دراسة . ١/٢٤

یاغة ادة ص ة إع ك الدراس د تل ةRevisit تنش ركات العالق ي للش ین األداء البیئ ا ب مر صرامة ى تصمیم بحث أكث ة ح، واإلفصاح البیئي وذلك باإلعتماد عل ث أن الدراسات التجریبی ی

ائج مختلطة ي ھي نت ، السابقة قدمت الدلیل على أن النتائج حول عالقة األداء البیئي باإلفصاح البیئارى ي اإلختی ة اإلفصاح البیئ ھ نظری ار استخدمت فی إجراء اختب ة ب ك العالق لذا تم إعادة صیاغة تل

.ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى والتي تتنبأ بوجود عالقة طردیة مابین األداء البیئي

ة ى البیئ ر عل لبي الخطی أثیر الس ركات ذات الت ن الش ة م ى عین ة عل زت الدراس وركة عن عام ١٩١وتكونت العینة من ى اإلفصاحات البیئی شركة تنتمي لخمس قطاعات وركزت عل

اح ال .م ٢٠٠٣ ة اإلفص ى نظری ى عل د مبن رض وحی یغ ف ة ص ن الدراس دف م ق الھ ي ولتحقی بیئة : " اإلختیارى والمتمثل في ة إیجابی ا عالق ارى بینھم األداء البیئي ومستوى اإلفصاح البیئي اإلختی

".

تخدام ك بإس ا وذل اد علیھم ن اإلعتم ي یمك ألداء البیئ ین ل ویر مقیاس احثین بتط ام الب وقم وبالتعاون مع خبیر في مجا، بیانات إدارة النفایات واإلنبعاثات السامة الفعلیة ي ت ل اإلفصاح البیئ

ر Indexتطویر مؤشر ادرات التقری ر المستدام لمب ادات التقری ى إرش د عل وى معتم ل المحت لتحلیالمي ك Global Reporting Initiative Sustainability Reporting Guidelinesالع وذل

ة أو ف ة والبیئی ئولیة اإلجتماعی اریر المس ي تق ارى ف اح اإلختی توى اإلفص یم مس ائل لتقی ة وس ي أی .أخرى لإلفصاح مثل اإلفصاح على شبكة اإلنترنت

:وقد تم تصنیف البنود البیئیة إلى بنود بیئیة متشددة وبنود بیئیة مرنة كما یلي

:بنود اإلفصاح المتشددة

Aھیكل الحوكمة ونظم اإلدارة ١ :

وث و ى التل ة عل م للرقاب ود قس ة /وج ائف إلدارة البیئ ود وظ ة ووج، أو وج ة بیئی ة /ود لجن أو لجنس اإلدارة ي مجل وردین و، للقضایا العامة ف ى الم ق عل أو العمالء بخصوص /وجود شروط تنطب

ة للشركة ، الممارسات البیئیة ، تضمین األطراف أصحاب المصلحة في صیاغة السیاسات البیئیزو اییر أی ق مع ى مستوى الشركة ١٤٠٠١تطبی دی، المصنع وأ عل ط حوافز الم ذییرب نرین التنفی

.باألداء البیئي

Aالمصداقیة ٢ :

المي ر الع ادرات التقری تدام لمب ر المس ادات التقری ى إرش تقل ، تبن ق المس ة التحق د / إمكانی التأكیي ر األداء البیئ ي تقری ا ف ح عنھ ة المفص ات البیئی وص المعلوم ت / بخص بكة اإلنترن ة ، ش إمكانی

دوري ي و المرجعات/ التحقق المستقل ال ألداء البیئ نظم /ل ة من ، أو ال رامج البیئی نح شھادات للب متقلة ات المس ة ، الھیئ ى البیئ ره اإلیجابي عل وص أث تج بخص ھادات للمن نح ش ي ، م نح األداء البیئ م

ة ، أو تضمین مؤشر التنمیة المستدامة /الخارجیة و ي عملی تضمین األطراف أصحاب المصلحة فا بواسطة المشاركة في، اإلفصاح البیئي EPAالمبادرات البیئیة اإلختیاریة التي تم التصدیق علیھ

ة / المشاركة في إرتباطات خاصة بالصناعة ، أو وزارة الطاقة مبادرات لتحسین الممارسات البیئی .الجمعیات لتحسین الممارسات البیئیة /والمشاركة في المنظمات البیئیة األخرى ،

Aمؤشرات األداء البیئي ٣ EPI :

ة و تخدام الطاق ى إس ي عل ة /مؤشر األداء البیئ اءة الطاق تخدام ، أو كف ى إس ي عل ر األداء البیئ مؤشازات ، أو كفاءة إستخدام المیاه /الماء و ات الغ ي ، مؤشر األداء البیئي على إنبعاث مؤشر األداء البیئ

ى، على إنبعاثات الھواء األخرى TRI Toxic Release Inventory)( مؤشر األداء البیئي علاء ، األرض ( واء ، الم ات ، ) الھ ن النفای تخلص م ة وال غ الطاق ى تفری ي عل ر األداء البیئ مؤش

ات ، واإلنسكابات دویر ( مؤشر األداء البیئي على تولید وإدارة النفای ، إعادة اإلستخدام ، إعادة التض ة ، الخف تخلص ، المعالج تخدام ال، ) ال ى إس ي عل ر األداء البیئ وع مؤش وارد واألرض والتن م

ي للمنتجات والخدمات ، البیولوجي والوقایة أثیر البیئ ى الت ومؤشر األداء ، مؤشر األداء البیئي عل .البیئي على التوافق لألداء البیئي

Aالنفقات البیئیة ٤:

ة للشركة ادرات البیئی أ عن المب ي تنش ة الت ورات النقدی ا، ملخص للوف م إنفاقھ ي ت الغ الت ى المب علي و/التكنولوجیا والبحوث والتطویر و اءة /أو اإلبتكارات لتحسین األداء البیئ ي ، أو الكف الغ الت والمب

.تم إنفاقھا على الغرامات المتعلقة بالقضایا البیئیة

:بنود اإلفصاح المرنة

Aرؤیة الشركة وإستراتیجیاتھا ٥:

ي الخطاب ي ف ذي عن األداء البیئ دیر التنفی ان الم ھم و بی ة األس ھ لجھ حاب /الموج أو األطراف أصنظم ، والقوانین البیئیة للشركة ، القیم والمبادئ ، بیان للسیاسة البیئیة للشركة ، المصلحة ان عن ال بی

ة األداء والمخاطر البیئی ة ب میة المرتبط ة الرس ات ، اإلداری ات وتقییم وم بمراجع ان أن الشركة تق بیوبیان عن ، لألھداف التي یمكن قیاسھا في صور األداء البیئي المستقبلي بیان ، دوریة ألدائھا البیئي

.أو التكنولوجیا الجدیدة /اإلبتكارات البیئیة الخاصة و

Aالخصائص البیئیة ٦:

ة الخاصة اییر البیئی ع المع ي للصناعة ، بیان عن التوافق أو عدم التوافق م أثیر البیئ ، إستعراض التي ، أو منتجاتھا وخدماتھا على البیئة /یات المنشأة وإستعراض كیف تؤثر عمل وإستعراض األداء البیئ

.للشركات مقارنة بالمثیل في الصناعة

Aالمبادرات ٧ :

ة ات واإلدارة البیئی ى العملی املین عل دریب الع وص ت وعي بخص ف موض ط ، وص ود خط وجة ة، لإلستجابة في حالة الحوادث البیئی ة الداخلی نح البیئی ة ، الم ة الداخلی شھادات ، المراجعات البیئی

.أو التبرعات المرتبطة بالبیئة /وتضمین المجتمع و، البرامج البیئیة الداخلیة

اح ام لإلفص توى الع ي والمس ین األداء البیئ ة ب ة طردی ود عالق ى وج ائج إل وأشارت النت .على شبكة اإلنترنت اإلختیارى في التقاریر اإلجتماعیة والبیئیة أو باإلفصاحات الموجودة

ود ب البن ي تبوی رى الباحث أن الدراسة راعت ف ك الدراسة ی من خالل اإلستعراض لتلة . البیئیة إرشادات التقریر المستدام لمبادرات التقریر العالمي كما أن الدراسة تضمنت معلومات بیئی

ا سیتضح من ملخص الدرا و م ذي صمم لم یرد اإلشارة إلیھا بالدراسات السابقة وھ سات السابقة والة ل دراس واردة بك ة ال ات البیئی ود المعلوم ین بن ة ب ى المقارن اعدة عل ت . للمس ة تالش ا أن الدراس كم

.اإلنتقاد الموجھ لمؤشر وایزمان

ذا ھذا ارى دون اإللزامي وھو ھدف ھ ي اإلختی ى اإلفصاح البیئ باإلضافة لتركیزھا علي أضف لذلك أن الدراسة إنصبت ع، البحث ي ف لى عینة كبرى من الشركات وفحصت اإلفصاح البیئ

ة ى نظری ة وخاصة في ظل إستنادھا عل ائج منطقی ا یؤھل للوصول لنت أي وسائل إفصاح أخرى مم . اإلفصاح البیئي اإلختیارى

.تلخیص الدراسات السابقة .٣

) ٣/١( في ھذه الجزئیة سیقوم الباحث بتلخیص الدراسات السابقة بجدول ھ موضحا بي ائج الت م النت ا وأھ ي متنھ ي وردت ف ارى الت ي اإلختی الدراسة والھدف منھا وعناصر اإلفصاح البیئ

ة ا الدراس ك ، توصلت إلیھ مولي وذل وء ش ي ض ابقة ف یم للدراسات الس ث بتقی یقوم الباح م س ن ث ومتعراض للجدول ة االس ین الدراسات. بنھای ة ب ى المقارن دول للمساعدة عل ذا الج د ھ د اع ابقة وق الس

د أي احثین من تحدی راء والب ى الق حول كمیة المعلومات البیئیة التي شملتھا كل دراسة لكي یسھل علا وخاصة الدراسات الدراسات اھتمت دون األخرى بعناصر بیئیة اختیاریة كان یجب اإلفصاح عنھ

ي الحسب ا أخذه ف ان یجب علیھ اذا ك ث م ھ التي أجریت في جمھوریة مصر العربیة من حی ان وأغفلن .م ١٩٩٤لسنة ٤وبالتركیز على الدراسات التي أجریت بعد صدور قانون البیئة رقم

) ٣/١(جدول

السابقة تملخص الدارسا أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف الدراسة

دراسة ، راضى (

، سامي ١٩٩١(

دى یم م تقیة مالئمات المعلوم

ة االجتما عیانحي لمي روض ف القاذ إتخرارات ق

اإلقراض

.الرقابة على تلوث البیئة

اعى إ .١ ر اإلجتم ن التقریات ن المعلوم اح ع واإلفصوى ة ذو محت االجتماعیى ة عل إعالمي لھ آثار ایجابی

. كافة مستخدمي المعلوماتة فوجود اختال .٢ ي األھمی ف

ود المعلومات ین بن النسبیة بث ن حی ة م االجتماعیب اة لترتی ات المعط األولوی

.أھمیة تلك المعلومات

دراسة

(Gamble et al , ١٩٩٥)

ا إذا د م تحدیت كانات المعلومة الحالیالمفصح عنھا اریر بالتقنویة الساذج ونم

١٠Ks ة كافیباع إلشات احتیاجراف األطحاب أص

.المصلحة

ة للشركة ق ، السیاسة البیئی دى التواف م

وانین ع الق ة م ریعات البیئی ، والتشغیلیة ة تش ات بیئی ص نفق ات تخ معلوم

مالیة ركة ، ورأس ات الش ر عملی وأثة ى البیئ ي ، عل ین البیئ ط التحس خط

ات ة ، للعملی الغ المرتبط الي المب إجمذه الخطط ة ، بھ الغ المنفق الي المب إجم

ى اآلن ع ، حت الغ المتوق الي المب إجمة نوات القادم س س ي الخم ا ف ، إنفاقھ

ة المتاحة للشركة وع األصول البیئی وندیقة ات الص ن المنتج ات ع ومعلوم

. للبیئة

تویات .١ ي مس روق ف ف

ركات ة لش اح البیئی اإلفص .العینة

رول .٢ ر البت ركات تكری شة حت بدرج ابك أفص والمس

.أكبر عن غیرھا

دراسة(Niskala

and Pretes , ١٩٩٥

ة فحص نوعیات المعلومي ة الت البیئی

ب ترغركات الشي ة ف الفنلندیاح اإلفص

.عنھا

ة ات البیئی ي ، السیاس تثمار ف االسات تشغیل وث ، نفق أنشطة مكافحة التلة ة ، المراجع ى البیئ اظ عل أنشطة الحف

ة ة ، البیئی ة البیئ رامج حمای ادة ، ب إعدویر ة ، الت ي الطاق ورات ف ، وفات ریعات ، اإلنبعاث زام بالتش دى االلت مة البیئیة التي ى البیئ تستھدف الحفاظ عل

، فلسفة مجلس اإلدارة وسیاسة الشركة ة ى البیئ اظ عل و الحف دى ، نح وم

وانین بة وق اییر المحاس زام بمع االلترار دم اإلض ال ع ي مج ركات ف الشاح ي واإلفص اس األداء البیئ ة وقی بالبیئ

.عنھ

ي إفصـاح تبین أن اإلفصـاح البیـئوصــفي أكثــر منــھ إفصــاح كمــي

ــــــــــا ــــــــذا أو مــ ــ لي وأن أدوات ھــاإلفصــاح یمكــن أن تكــون تقریــر مجلــس اإلدارة أو تقریــر فحــص أن عملیــات الشــركة لكنــھ نــادرااریر الل التـق ن ـخ یتم اإلفصـاح ـم

.المالیة السنویة

) ٣/١(تابع جدول السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة )١٩٩٦،نصر(

ــــر ــــة أـث دراـســــــــــاح ــ اإلفصـــالمحاسبي عن

األداء اإلجتمــــــــــاعى للشركات التي ــــــــــداول ــ ــ ــ ــ تتــــــــــــھمھا ــ ــ ــ أســـبالبورصـــــــــــة المصــریة فــي ة ال مكافـح مـجتلــــوث البیئــــة ــلوك ــى ـس عـلمتخــذي قـــرار االســتثمار فــي

األسھم

خطــــــط ، أنشــــــطة مكافحــــــة تلــــــوث البیئــــــة ــروعات وبــــرامج الشــــركات المســــتھد فة ومـش

ة . ألغراض الحد من التلوث تشكیل لجان دائـم، مراقبة خطط مواجھة التلوث ، لحمایة البیئة

ـــــــوث ــــالغ المخصصـــــــة لمكافحـــــــة التل ـــ ، المباون مــع الجامعــات واإلفصـاح عــن بــرامج التـعن والمنظمات البیئیة بخصوص حمایة البیئة ـم

.التلوث

ــــــــال ــــــــا زاد احتـم كلـمــــــركات ــــــة الـش مواجـھ

تحــد لتشــریعات تمنــع وــا زاد ــوث كلـم ــن التـل ـمــــــــــة ــــــــال مكافـح احتمـــالشـــــركات للتلـــــوث إن ــتمال ــان مـح ــد أو ـك وـجواإلفصـــاح عـــن أدائھـــا فــي ھــذا المجــال وكلمــا ــــــــــذي ــ زاد إدراك متـخقــــرار االســــتثمار فــــي ــــــــــة ــــــــــھم ألھمیــ األســ

البیئیة المعلومات

دراسة(Deegan and

Gordon , ١٩٩٦ )

ــــــــــة ــ ــ ـــ مراجعــــــــــق ــ ــ ــ وتوثیــــــــــــات ــ ــ سیاســــــــــــاح ــ اإلفصـــ

البیئــــي لعینــــة كبیــــرة نســــبیامــن الشــركات

.األسترالیة

الرقابــــة علــــى التلــــوث والمخلفــــات للعملیــــات خطــــط ، إعــــادة تأھیــــل المواقــــع ، الصـــناعیة

التوافــــق مــــع المعــــاییر ، التشــــجیر المطبقــــة اري ، والتقاریر البیئیة الحكومیة ي اإلختـی التبـنة . لممارسات السالمة البیئیة تخدام المراجـع إـس

رســالة ، إعــادة تــدویر المــواد الخــام ، البیئیــة مقـــاییس تـــوفیر ، الشــركة تجـــاه حمایـــة البیئـــة

ـــة ـــة ، الطاق ـــدعم للمنتجـــات اآلمن البحـــوث و ال فــي ، بیئیــا إســتخدام المــواد الخــام اآلمنــة بیئیــا

ة . عملیات التصنیع ات طبیعـی یس محمـی ، تأـس. تحســین اإلمكانیــات البیئیــة والمعــاییر البیئیــة

ـــق ال تســـبب فـــي مشـــاكل بیئیـــة للمـــواطنین تتعلــة للشــــركة ــطة البیئـی ــبب األنـش ، بالصـــحة بـس

ــدیدة ــة ـش ــات ملوـث ــود إنبعاـث ــي وـج ــبب ـف التـسة . الخطورة ریعات البیئـی عدم التوافق مع التـش

.

نسبة اإلفصاحات البیئیة اإلختیاریة في الشركات

ففي ، األسترالیة بسیطة المتوســط یــتم اإلفصـــاح

دد الكلمـــات بمقـــاییس عـــــــــدد ـــــــث وصـــــــل ـع حیالكلمــات المفصــح عنھــا

كلمة ١٨٦

) ٣/١(تابع جدول

السابقة تملخص الدارسا الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة( Kreuze et al

, ١٩٩٦ )

ــد ــة تحدـی نوعـیــــــــــات المعلوـمــن ــة ـم المطلوـبقبـــل المســـتثمر

المثقــــف بیئیــــامــــــع إعطــــــاء أمثلــــــــة عــــــــن معلومات بیئیة

القضــــــایا ،ملخــــــص للتشــــــریعات البیئیــــــة ، المرفوعــة ضــد الشــركة وخطــط مواجھتھــا

المــــواد الخــــام ، التــــأثیر البیئــــي للمنتجــــات النفایــــات الناتجــــة والعملیــــات ، ةالمســــتخدم، الغرامــــات ، ةالجــــوائز البیئیــــ، اإلنتاجیــــة

یاســــات البیئیــــة الس، أنــــواع الرقابــــة البیئیــــة ــا ــن تطبیقـھ ــئول ـع ــة ،والمـس ــرامج البیئـی الـب

ــــرة ــــات ، ، المبتـك ــــین المنتـج ــــالیب تحـس أـس . أسالیب خفض النفایاتو

إن معظــــم التقـــــاریر .١ــــــوفر ـــ ــــــنویة ال ت الســـــــــــق ــــــات تتعـل معلومـــ

ات / بفلسفة و أو سیاـس الشركة البیئیة

تختلــــــــــف نوعیــــــــــة .٢ــــــة المعلومـــــــات البیئـیالمفصــح عنھــا حســب

.لصناعةنوع ا

دراسة )١٩٩٩، حسن(

إبــــراز أھمیــــة ــــــــــاح ــ ــ اإلفصــالبیئــي وإبــراز ــــــــــب ــ ــ ــ الجواـن

.اإلیجابیة لھ

ــة ــاء األصـــول الصـــدیقة للبیـئ ــالیف إقتـن ، تـك

ــات ــدویر المخلـف ــالیف ـت ــظ ، تـك ــالیف حـف تـكتكــالیف الــتخلص مــن المخلفــات ، المخلفــات

ة ، بالطرق العلمیة األعباء الحالیة والمحتمـلعــن مخالفــة الشــركة لقــوانین ونظــم الناجمــة

وث ، حمایة البیئة ة تـل الدعم المادي لمواجـھ، التمویــل المــادي مــنخفض التكلفــة ، البیئــة

المــــنح المادیــــة مــــن الجمعیــــات والھیئــــات المزایـــــا ، الدولیــــة أنصــــار حمایـــــة البیئــــة

، الضــــریبیة المرتبطــــة باألنشــــطة البیئیــــة وث ض التـل والسیاسات الفنیة بخصوص خـف

. و منعھ في المستقبل أ

وجـــــود ارتبـــــاط طـــــردي ــاط ــم النـش ــین حـج ــوى ـب ـق

وبین اإلفصاح البیئي

دراسة )٢٠٠٠،عیسى(

اختبــار العالقــة ــــــــــین األداء ــ ـبــــــــــي ــ ــ ــ ــ ــ ــ البیئــــــــــــاح واإلفصــــــــي ــــــي ـف البیـئقطــاع صــناعة ــــــــات ـــ الكیماویوصناعة الغاز ــــــــــرول ــ ــ والبـتــــــــــتخدام ــ ــ بإســــــــــــة ــ ــ ــ ـــ النظریــــــــبیة ــ ــ المحاـساالیجابیــــة فــــي شــــكل نظریــــة

. الوكالة

ات ع منتـج اج وبـی سیاسة وخطط الشركة إلنـتــــــة ـــ ــــــالقوانین ، صــــــــدیقة للبیئ ـــ اإللتــــــــزام ب

ـــــــة ـــــــة ، والتشـــــــریعات البیئی ــــالغ المالی ـــ المبینات الغ و المخصصة لتنفیذ خطـط التحـس المـب

أنــواع األصــول ، النقدیــة المنفقــة حتــى اآلننتــــائج المراجعــــة ، الالزمــــة لحمایــــة البیئــــة

حســــینات فــــي العملیــــة وخطــــط الت، البیئیــــةالمبــالغ النقدیــة ،اإلنتاجیــة وظــروف العمــل

ــن الســــنوات ــتخدامھا فــــي أي ـم ــع إـس المتوـق . العشر القادمة

الشـــركات التـــي تمـــارس فصاحإ ا بیئیا دفعھا سابقا

ــــــــــتمرار ــــــــــو لإلســ نحــــي ــك اإلفصـــاح البیـئ وذـل

ــام ــین صـــورتھا أـم لتحـســــــة . األطـــــــراف المھتـم

رض وھذا یؤكد صدق ـفذي الدراسة ا لتطبیقیة واـل

یقضــــى بوجــــود عالقــــة إیجابیــــــة متبادلــــــة بــــــین األداء البیئــي واإلفصــاح البیئــــــي مــــــن منظـــــــور

.نظریة الوكالة

) ٣/١(تابع جدول السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسةشھاب (،٢٠٠١(

وضــــــــع تصــــــــور ــوذج أو ـــي لنـم ھیكلمعیــــــار محاســــــبي لتوثیـــــق اإلفصـــــاح البیئــي فــي منشــآت األعمال المصریة

ــاء األصـــول ــة تكـــالیف إقتـن ، الصـــدیقة للبیـئتكــالیف ، تكــالیف تــدویر المخلفــات الضــارة

تكــــالیف الــــتخلص مــــن ، حفــــظ المخلفــــات لیمة اء ، المخلفات بالطرق العلمیة الـس األعـب

عــــن مخالفــــة الحالیــــة والمحتملــــة الناجمــــة الــدعم ، ونظــم حمایــة البیئــة لقــوانین الشــركة

ة ، المادي لمواجھة تلوث البیئة المنح المادـیــة أنصـــار ــات الدولـی ــات والھیـئ ــن الجمعـی ـم

ـــــــة ـــــــوانین ، حمایـــــــة البیئ السیاســـــــات والقالنشــرات والتــدریبات ، والتشــریعات البیئیــة

لوائح ونظم حمایة و، البیئیة وبرامج التعلیم البیئة

م عدم .١ وافر نظـام مالـئ ـتى ة عـل للمعلومات البیئـیالمســتوى المحلــى ممــا ــــوفیر ــــى ـت ــــاعد عـل یـسي ة الـت المعلومات البیئـییحتاجھــــــــا مخططــــــــو ومراقبــو تنفیــذ البــرامج ث ن حـی واء ـم البیئیة ـس

الكم أو الشكل المالئم ــض .٢ ـــاس بـع صـــعوبة قی

التكــــــــالیف والعوائــــــــد البیئیة . مالیا

دراسة، راضى (

، نادیة ٢٠٠١ (

توضــــــــیح مــــــــدى ــــــاس ـــــــة القـی إمكانیالیف المحاسبي للتـكالظاھرة والمستترة ــــــــي ــــــــألداء البیـئ ـل

والتقریر عنھا

ة وث البیـئ ة تـل ، اإلستثمار في أنشطة مكافـح

مـــدى ، نفقــات أنشـــطة الحفـــاظ علـــى البیئـــةة فة اإللتزام بالتشریعات واللوائح البیئـی وفلـس

ــــاه ــــة اإلدارة تـج ــــجیر، البیـئ ، خطـــــط التـشــةال ــات العلمـی ــع الجـھ ــد ـم ــص تعاـق ــا یـخ فیـم

. التعاون البیئي

ــــرة توجـــــد ضـــــغوط مباـشوغیــــــر مباشــــــرة تــــــؤدى ام منظمــات األعمــال إلھتـم

.بإنشاء نظم إدارة بیئیة

دراسة

،عبدالبر( ٢٠٠١ (

ــــــــة ــــــــدى إمكانـی ـمتطبیــــــق المعــــــاییر ــــــــبیة ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ المحاســـــــي لإلفصـــــاح البیـئ في شركات العینة

ت تعمــل علــى خفــض اســتخدام معــدات وآال

ــــــوث ــــــاحة خضـــــــراء ، التـل ــــــجیر مـس تـشــة ــانون ، المتصـــاص األترـب ــع ـق ــق ـم التواـف

والحصــول ، م ١٩٩٤لســنة ٤البیئــة رقــم ١٤٠٠١، ١٤٠٠٠على شھادات األیزو

اإلفصـــــاح البیئــــــي الــــــذي نشرتھ الشركات الصناعیة ــوى ــن ـس ــم یـك المصـــریة ـلانون واد ـق بعض ـم تطبیق ـل لمتطلبــــات البیئــــة وأیضــــا

.ر الجودةمعایی

دراسة(Niskanen

and Nieminen

, ٢٠٠١)

فحــص موضــوعیة ــة ــات البیئـی المعلوـمالتــــــــي تعرضــــــــھا الشــركات الفنلندیـــة بتقاریرھــا الســنویة ـــدة ببورصـــة والمقیــــــــــة األوراق المالـی

.یة الفنلند

تطــویر ، نســبة زیــادة اإلســتثمارات البیئیــة ــات ــى منتـج ــركة إـل ــات الـش ــات وعملـی منتـج

اإلنبعاثــــــات ، یــــــات صــــــدیقة للبیئــــــة وعملالعقوبــــات ، التســــریبات للمیــــاه والھــــواء و

القانونیــة والــدعاوى الناتجــة عــن األضــرار . البیئیة

ـــــتم اإلفصـــــاح .١ عـــــنیاإلســــــثتمارات البیئیــــــة

ــــــات و تطـــــــویر المنتـج %٧٥ بنســبةبوضــوح

یــتم التــي مــن الحــاالتاإلفصــاح عــن تكـــالیف

. اإلستثمارــــات القانونیــــــة .٢ العقوـب

لبیة وال ضد الشركة ـســي ــركات ـف ــب الـش ترـغــــن ھــــــذا اإلفصـــــاح ـع

. البند

) ٣/١(تابع جدول

السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة(Salomone

and Galluccio

, ٢٠٠١)

إجــــــــراء دراســــــــة إنتقادیــــــة مقارنـــــــة

ة تللممارسا الحالـی .لإلفصاح البیئي

ات البیئیــة ة اإلدارة البیئیــة ،السیاـس ،أنظـمر ،المنتجات الصدیقة للبیئة ارة للتقرـی اإلـش

، ةالرقابة البیئی، الشھادات البیئیة ، ،البیئيدریب العــاملین ، مراجعــة األداء البیئــي ، ـت

ة اه البیـئ ركة تـج الة الـش وع ،رـس القضـایا ـنـــة ، ــي النظـــم البیئی ــان البیـئ ــالمة واألـم ، ـس

ات محاســبیة تخــص البیئیــة التــأمین ، سیاـساألصــول البیئیــة والتكـــالیف نــوع ،البیئــي

. البیئیة بالمسائل المرتبطةاإلستثنائیة

ركات .١ تصمم معظم الـش

قســـــم خـــــاص مفصـــــل ــل ــة داـخ للقضـــایا البیئـی

.تقاریرھا السنویة ال توجد نظم إدارة بیئة .٢

ــــــــة للســـــــــالمة واألماـنــــا رســـــمیة ـــــي أوروـب ف

ــــــــدا ــ ــــــــــة وكنــ الجنوبیــ .وأمریكا

دراسة(Freedman

and Stagliano ,

٢٠٠٢)

مالحظة ما إذا كان ھنــاك إخــتالف فــي ــتوى اإلفصـــاح مـســــركات ــــي للـش البیـئالتي تطرح أسھمھا

لإلكتتاب ألول مرة )IPO (

، للشــــركة EPAعــــن تصــــنیف اإلفصــــاح اإلفصــاح عـــن عــدد المواقـــع للشــركة التـــي

ع ، PRPsیت سم أسماء المواقع المحددة ـمــــاكل بخصـــــوص ــــرامج والمـش وصـــــف للـب

ع ك المواـق أثیر ، تنظیف تـل الیف ذات الـت التـكن ،الجوھري على القوائم المالیة التقریر ـع

غ ، التكالیف المتوقعة ولھا نفس التأثیر المبـل عالخــاص بــالمواق مالنقــدي للتعــرض لإللتــزا

.الملوثة

ــــر ــــى عـش أفصـــــحت إثنـت

/ عــن مصــروفات كةشــراكل ة أو مـش إلتزامات بیئـی

ـــة ـــة بالبیئ ، قضـــائیة متعلقوتســـــعة مـــــن الشـــــركات ي قررت عن إفصاحات ـفــي ــنویة أو ـف ــاریر الـس التـق

١٠Ksنماذج

دراسة(Jean Raar

, ٢٠٠٢)

فحــــــــــص كمیــــــــــة ــــــــــة ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ونوعیــاإلفصــاحات البیئیــة ــــــي ــــــة ـف اإلختیارـیتقــــاریر الشــــركات المقیـــــدة ببورصـــــة

ــــــــــة األو راق المالـی . األسترالیة

ـــة ــرات األداء ، وصـــف للقضـــایا البیئی مؤـشات ، البیئي المتوقع بة اإلنبعاـث توى ، نـس مـس

تج ،النفایات وع ، تأثیرات دورة حیاة المـن ـنوع الصـناعة ویقھا وـن تم تـس المنتجات التي ـی

ــركة، ــة رســـالة الـش ــة ، تجـــاه البیـئ المراجـعاس األداء ، البیئیة یم مـع، معاییر قـی اییر تقـی

اطر دریب البیئــي ، المـخ أنظمــة ،بــرامج الـت ، الشـــــــھادات الخارجیـــــــة ،اإلدارة البیئیـــــــة

ومدى التوافق أو الجوائز المنح، الغرامات ــة ــریعات البیئـی ــع التـش ــة ، ـم ــات المعالـج نفـق

ــــــــة ــــــــات البیئـی ــــــــكاباإل، واإللتزاـم ، ات نـســــات ــــات، اإلنبعاـث ــــرتبط بقضـــــایا معلوـم ـت

ـــــات ، یفیـــــةوالســـــالمة الوظ األمانـــــة متطلبي راكھم ـف األطراف أصحاب المصلحة وإـش

واإللتـــــــزام ، وضــــــع السیاســــــات البیئیــــــة .بالمعاییر الدولیة

ــالتقریر .١ ــادة ـب ــاك زـی ھـنالبیئــي عبــر كــل أنــواع

فـــإن ھنـــاك ، الصــناعة ن ر ـم نسبة أعلى للتقرـیــل ــي تعـم ــركات الـت الـشة الصـناعة ضمن نوعـیالمصـــــــنفة كصـــــــناعة خطرة من حیث التأثیر

بیئـــــي والتـــــي تركـــــز ال . على المستھلك

أظھــرت النتــائج تغییــر .٢جـــوھري فـــي مســـتوى ي الكمــي اإلفصـاح البیـئ

.والوصفي

) ٣/١(تابع جدول السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة(Berthelot

et al ,٢٠٠٣)

ــــــض ــــــدیم بـع تـقــــــــــس ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ األـس

المفاھیمیــــة مــــن أجــل فھــم أفضــل لإلفصــاح البیئــي وكــذلك مراجعــة ــة ــة المیدانـی األدـلــذا بخصـــوص ـھ

. الشأن

تكــالیف التشــغیل للمعــدات وإمكانیــات الرقابــة التقـــدیرات المســـتقبلیة ، علـــى التلـــوث البیئـــي

ة ،البیئیة للنفقات تكالیف تنظیف الموقع وإزاـلـــوث ــ ،التل ــات ومعـــدات الرقاـب ـــل إمكانـی ة تموی

ـــوث ـــى التل ــة ، عل ـــدعاوى القضـــائیة الحالـی الـــــوث ـــــة الناتجـــــة عـــــن التل وصـــــف ، والمحتمل

وصــف مــدى ،عملیــات الرقابــة علــى التلــوث ، توافــق إمكانیــات الشــركة مــع قــوانین البیئــة

ة ة البیـئ ة وقاـی ة وسیاـس ات البیئـی وصف السیاـسوجـــــود أقســـــام ، الجــــوائز والمـــــنح البیئیــــة ،

یةللمراجعة أو اإلدارة البیئ

ــة ــات البیئـی ــة المعلوـم أھمـیــــا اإلفصـــــاح ـــــي یوفرـھ التــــــــــارى ــ ــــــــــي اإلختـی ــ البیـئللمســــتثمرین والــــذي یســــد ــــي ال ــــباع الـت ــــوة اإلـش فـجــا اإلفصــــاح البیئــــي یوفرـھ

.اإللزامي

دراسة(Leary , ٢٠٠٣)

ــــــــار ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ـــ إختبالبیئـــي حاإلفصــا

ــــــــــارى ــ ــ ــ اإلختـیكإســتجابة لقائمــة

ــــــــــان ١-٩٦البـیالصـــــادرة عــــــن ــــــــــع ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ مجمــ

ــــــــبی ــ ــ ــ ــ ن المحاـســــــــانونیین ــ ــ ــ ــ ــ القــــــــــــي ــ ــ ــ ــ األمریـك

)(AICPA

دث ف أو مجموعــة الظـروف التــي ، الـح الموـقالسیاســة ، تســبب اإلعتــراف بخســائر إحتمالیــة

، المتعلقــــة بوقــــت اإلعتــــراف باإلســــتردادات ــدة ــات ، اإلفصـــاحات اإلضـــافیة المفـی المعلوـم

ــرد ــن الموقــــع المنـف اإلطــــار ، والمالئمــــة lـعكــــد الزمنــــي المقــــدر لحــــل ظــــروف عــــدم التأ

بخصـوص الخســارة اإلحتمالیــة الممكنــة ولكــن المقــــدار المعتــــرف بــــھ مــــن ، غیــــر المقــــدرة

رة ، الخسائر اإلحتمالیة للمعالجة البیئیة لكل فـتــن ـــذي یمـك ـــث ال ـــدار إســـترداد الطـــرف الثال مق

.نسبتھ إلى تكالیف المعالجة البیئیة لكل فترة

ارى اإلفصاح البیئي اإلختـی إن متوســــــــط ــــــد زاد إال ـق

ارى اإل فصاح البیئي اإلختـیلشــــــركات العینــــــة كـــــــان ضــــعیف حیــــث أفصــــحت ـــین مـــن الشـــركات عـــن إثنبنــــــود اإلفصــــــاح البیئــــــي ــــث ــــي تـح ــــارى الـت اإلختـی

ــیھم ــن ١-SOP٩٦عـل ـم . أصل ثمانیة بنود

دراسة ( Mitchell

et al , ٢٠٠٤)

فحــــــص مــــــا إذا ت ممارســات كاـنـــــي التقریـــــر البیئـــدم ـــارى تق اإلختی

ـــة معلومـــات كافیعن األداء البیئي

ــــــــافة ، ــ ــ باإلضـــــة ــص العالـق لفـحي بین األداء البیـئــــــــــیئ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ الســــــــــــاح ــ ــ واإلفصـــــــــــــي ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ـــ البیئ

. اإلختیارى

التوافــــــق وعــــــدم التوافــــــق مــــــع المتطلبــــــات ة ، التشریعیة دعاوى ، وجود نظم إدارة بیئـی اـل

ــة بخصـــوص ــركات الحالـی ــة ضـــد الـش القانونـی، إنتھاكــات معــاییر الصــحة واألمــان الوظیفیــة

رول إن كابات البـت ة البیئیــة ، oil spillـس الرقاـبخطــــــط ، وجــــــود نظــــــم إلدارة الطــــــوارئ ،

الرقابــــة علــــى التلـــــوث ، التشــــجیر المطبقــــة إســــتخدام ، والمخلفــــات للعملیــــات الصــــناعیة

ة ، المراجعة البیئیة اه البیـئ ركة تـج ، رؤیة الـشالتســـبب فـــي ، مراجعــة معـــدات األداء البیئـــي ، یدة الخطــــورة وجــــود إنبعاثــــات ملوثــــة شــــد

بب ألرض بـس دمرة ـل أثیرات الـم راف بالـت اإلعـتــركة ــطة الـش ــغیلیة ، أنـش ــة التـش ــات البیئـی النفـق

.وتوفیر منتجات صدیقة للبیئة ، والرأسمالیة

أشــــارت النتــــائج بــــأن .١ــــن ــــى ـم ــــة العظـم الغالبـیــة ذات اإلفصـــاحات البیئـیطبیعــــة عامــــة وإیجابیــــة مــا یــتم اإلفصــاح ونــادراــــلبیة ــــات ـس ــــن معلوـم ـع

بخصوص األداء البیئي ركات التــي تخضــع .٢ الـش

للمقاضــــــاة مــــــن خــــــالل ة لــدیھا ة حمایــة البیـئ وكاـلمســــتوى مــــنخفض مــــن ــــــــــق اإلفصـــــــــــاح المتعـل

.بالدعاوى القضائیة

) ٣/١(تابع جدول السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة، كامل (

، أحمد ٢٠٠٤ (

تحلیــــل وإختبــــار مــــدى جوھریــــة ــأثیرى ــدور الـت اـلــــن لإلفصـــــاح ـعــــــــــات ــ ــ المعلومــالبیئیــــــــة علــــــــى ــــــــــرارات ــ ــ ــ ــ ــ ــ ـقــــي ــــتثمار ـف اإلـس

.األوراق المالیة

أو تدنیــة اآلثــار المصــروفات المتوقعــة لحمایــةالــــدعاوى القضــــائیة ، الســــلبیة علــــى البیئــــة

ة ة الحالیة أو المحتملة والمتعلـق النواحي البیئـی ـبد ، تخدمة للـح دات المـس التكالیف المتعلقة بالمـع

مصــادر تمویــل الحصــول علــى ، مــن التلــوثمــدى ، معــدات أو تســھیالت لمكافحــة التلــوث

ة التوافق بین المتطلبات التشریعیة لحمایة البیـئ، الحــوافز أو العقوبــات، والسیاســات المطبقــة

ألداء وجــــود قســــم إلدارة البیئــــة ولمراجعــــة ا، اآلثــــار البیئیــــة ألنشــــطة الشــــركة، البیئــــي

صــدیقة المنتجــات ال، األھــداف البیئیــة للشــركةــة ل ــا األصـــول ، لبیـئ ــاس تقییمـھ ــة وأـس ، البیئـی

مـــدى وجـــود ، التكــالیف البیئیـــة غیـــر العادیـــةالمـــــــوارد ، تــــــأمین ضــــــد مخــــــاطر البیئــــــة

المخصصة للوفاء باإللتزامات البیئیة المحتملةة وجود أطـرا، ن مكافـح ئولة ـع ددة مـس ف متـع

ین ع مـع ل طـرف و، التلوث في موـق نصـیب ـكمــن األطــراف المســئولة عــن تكــالیف مكافحــة

وث فــي الموقــع كیفیــة تقیــیم اإللتزامــات و، التـل .البیئیة المحتملة

وجــود إھتمــام متزایــد .١

ــل اإلصـــدارات ــن قـب ـمالمھنیــــة بشــــأن تنظــــیم ــــــــي ـــ ــــــــاح البیئ اإلفصـــــــــــد العناصـــــــــر وتحدـی

التــــــي یجــــــب البیئیــــــة . اإلفصاح عنھا

ــــــــاني .٢ أفصـــــــــحت ثـمن شركات من العینة ـعبعــــــــض المعلومــــــــات البیئیــــة لكــــن بصــــورة محــدودة أمــا الشــركات ــــم ــــرى فـل ــــتة األـخ الـستفصــــــــح عــــــــن أیــــــــة ـــــي معلومـــــات بیئیـــــة ف

.تقاریرھا المالیة

دراسة(Aerts et al , ٢٠٠٤)

یم أھم أھدافھا تقـیمــــــا یلــــــي فــــــي

: السیاق الدوليفصــــــاح ھــــــل اإل

ــــــــــي ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ــ ـــ البیئاإلختیاري یسمح للمحلیــین بــالتنبؤ بصورة أفضل ؟

ھــــــل محــــــددات اإلفصــاح البیئـــي ــــــــــاري ــ ــ ــ اإلختـیتختلــــــــف بــــــــین ــین ــركات وـب الـش

القارتین ؟

ة اإلستثمارات غیل الحالـی، البیئـی الیف التـش ةتـكتقبلیة ، تثمارات المـس دیون والمستقبلیة، اإلـس اـل

دعـــــاوى ، مخصصـــــات المخـــــاطر ، البیئیـــــة ـــــة ،اطر المخـــــ ـــــدعاوى الفعلیـــــة والمحتمل ، ال

وادث ، اإلجراءات التصحیحیة ، الغرامات الـحإنبعاثـــات . التشــریعات والقـــوانین المســـتقبلیة،

ــوث ــغ، مصـــادر التـل ــدة تفرـی ــة الزاـئ ، الطاـقازات معدل ، إدارة النفایات ، الضوضـاء والـغ

ــة ــةو الوقاـی ــوارد الطبیعـی ــى الـم ــاظ عـل ، الحـفالمواقــع تلــوث ، نســكاباتاإل ،إعــادة التــدویر

ورســالةالسیاســات البیئیــة ،المعالجــة جھــود وـــةالشـــركة ـــة ، تجـــاه البیئ ، نظـــام اإلدارة البیئی

داف ، المراجعة البیئیة ةالغایات واألـھ ، البیئـیــوائز ــات والخــــدمات ، الـج ــام والمجموـع األقـس

ــــة ــــى البیـئ ــــؤثرة عـل ، ١٤٠٠٠ ISO ،الـمركات األ ع الـش رى المشروعات المشتركة ـم ـخ

.بخصوص اإلدارة البیئیة

ــا أظھـــرت شـــركات أمریـكر الشمالیة إفصاح بیئي أكـثات اطر والنفـق رتبط بالمـخ ـی

، إنقاصــــــــات التلــــــــوث ، والمعالجــــــــــة بالمقارنــــــــــة ة ارة األوروبـی بشركات الـق

ــــــس ، ــــــد العـك ــــــا نـج بینـمبخصـــــــوص المعلومـــــــات ق المفصح عنھا والتي تتعـلــــــــتدامة ــ ــــــــــة المســ بالتنمیــ

.یة واإلدارة البیئ

) ٣/١(تابع جدول

السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة ، الرحیلى (

٢٠٠٥ (

اف استكشتوى مسي اح البیئ اإلفص

ارى اإلختیركات للشاھمة المسعودیة السى التركیز عل وبابك ة س مجموع

رى الص ناعیة كبي ركات ف الشناعة ال ص مج

الكیماویات

ق مصانع ، السیاسات البیئیة اإلشارة إلى توافن د م ة للح ات التكنولوجی ع التقنی ركة م الش

ة ى البیئ لبیة عل ار الس ى ، اآلث ة عل الرقابالتبني اإلختیارى لممارسات السالمة ، التلوث

ة ، واألمان البیئیة ارات البیئی یر التطو. اإلبتكة رامج اإلدارة البیئی ف ، لب دریب والتثقی الت

ة املین بالمجموع ركة ، للع الة الش راز رس إبة ى البیئ اظ عل و الحف ول ، نح عي للحص الس

.والجوائز البیئیة ، ١٤٠٠١على األیزو

ل ن قب م ا اك تجاوب ھنناعیة ابك الص ة س مجموعن اح ع اه اإلفص تجي ة ف ات البیئی المعلوم

ة السنویة تقاریرھا المال . یائج أن رت النت ا أظھ كمارى اإلفصاح البیئي اإلختیون عودیة یك للشركات السات ن المعلوم یط م خلفیة وأن ة والوص الكمیو اح ھ ذا اإلفص أدوات ھذي تقریر مجلس اإلدارة الاریر من التق ر ض ینشة نویة للمجموع ة الس المالی

.

دراسةStanwik

and Sarah , ٢٠٠٦

ار إختبات ممارسي اح البیئ اإلفصالحالیة للشركات ة الیابانیاریر بالتقن نویة م الس

اھى ور إتج منظین ( ة ب مقارن

امین د ) ع لتحدیك ت تل ما إذا كانركات ذات الشة تجابة بیئی إس عبر الوقت أم ال

؟

ة ات البیئی ي ، السیاس زام البیئ ط ، اإللت الخطة الة ، البیئی ة فلسفة الش/ رس ، ركة تجاه البیئ

ة ا البیئی وع ، التكنولوجی اج ون ات اإلنت عملیتخدمة واد المس ات ، الم تخدام النفای ادة إس إعات ض النفای ناعیة ، وخف ات الص ، العملی

ات رو إنبعاث وث وزی ى التل ة عل ، الرقابة دیقة للبیئ ات الص تج ، المنتج اھمة المن ، مس

ي دریب البیئ یم والت رامج التعل م اإلد، ب ارة نظة ة ، البیئی داف البیئی ة ، األھ وائز البیئی ، الج

ة المستدامة ع ، قضایا التنمی ارات المجتم إعتب .والتشریعات والقوانین البیئیة ،

ي .١ ركات ف ع الش جمیام ان ١٩٩٧الع م ك

الة فة أو رس دیھا فلس لة ركات . بیئی ا ش أم

ة ذات ناعات الثقیل الص .إفصاح محدود للغایة

ام .٢ ي الع زاد م ٢٠٠٥فاح توى اإلفص مسة ركات العین لشن اح ع ة اإلفص وخاص

ة : ھادات البیئی ، الشات رو إنبعاث ، زیوث ى التل ة عل ، الرقابة ة اإلدارة البیئی ، أنظمة داف البیئی ، األھ

قضایا ، الجوائز البیئیة تدامة ة المس ، التنمی

وانین ریعات والق والتش .البیئیة

) ٣/١(تابع جدول السابقة تملخص الدارسا

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف الدراسة

دراسة Clarkson

et al , ٢٠٠٦

ادة إعیاغة صا ة م العالقین األداء بي البیئركات للشاح واإلفص

.البیئي

:بنود اإلفصاح المتشددة Aة ع ١ م للرقاب ود قس وث ووج ى التل ود /ل أو وج

ة و، وظائف إلدارة البیئة ة /وجود لجنة بیئی أو لجنس اإلدارة ي مجل ة ف وجود شروط ، للقضایا العام

وردین و ى الم ق عل وص /تنطب الء بخص أو العمة ات البیئی حاب ، الممارس راف أص مین األط تض

ركة ة للش ات البیئی یاغة السیاس ي ص ، المصلحة فعلى مستوى الشركة ١٤٠٠١تطبیق معاییر أیزو

نع ذیی، أو المص دیرین التنفی وافز الم ط ح نرب .باألداء البیئي

Aادرات ٢ تدام لمب ر المس ادات التقری ى إرش تبنالمي ق المستقل ، التقریر الع ة التحق د /إمكانی التأكی

ي ا ف ح عنھ ة المفص ات البیئی وص المعلوم بخصي ر األداء البیئ ت /تقری بكة اإلنترن ة ، ش إمكانی

ي / حقق المستقل الدوري الت ألداء البیئ المرجعات لنظم /و ن ، ،أو ال ة م رامج البیئی ھادات للب نح ش م

تج بخصوص ، الھیئات المستقلة منح شھادات للمنة ى البیئ ابي عل ره اإلیج ي ، أث نح األداء البیئ م

.أو تضمین مؤشر التنمیة المستدامة /الخارجیة وي عملی لحة ف حاب المص راف أص مین األط ة تض

ة ،اإلفصاح البیئي ادرات البیئی ي المب المشاركة فا بواسطة م التصدیق علیھ EPAاإلختیاریة التي ت

ي إرتباطات خاصة ، أو وزارة الطاقة المشاركة فة / بالصناعة ، مبادرات لتحسین الممارسات البیئی

ة ات البیئی ات والجمعی ي المنظم اركة ف والمش . األخرى لتحسین الممارسات البیئیة

Aة ٣ تخدام الطاق ى إس ي عل ر األداء البیئ مؤشة /و اءة الطاق ى ، أو كف ي عل ر األداء البیئ مؤش

اه و اه /إستخدام المی اءة إستخدام المی مؤشر ، أو كفازات ات الغ ى إنبعاث ي عل ر ، األداء البیئ مؤش

رى واء األخ ات الھ ى إنبعاث ي عل ، األداء البیئى ي عل اه ، األرض ( TRIمؤشر األداء البیئ المی

مؤشر األداء البیئي على تفریغ الطاقة ، ) الھواء ، ات واإلنسكابات مؤشر األداء ، والتخلص من النفای

ات د وإدارة النفای ى تولی ي عل ادة ( البیئ إعدویر ، المعالجة ، الخفض ، إعادة اإلستخدام ، الت بعده -) التخلص

ین ة ب ة طردی ود عالق وجتوى األداء ا ي والمس لبیئ

ارى ام لإلفصاح اإلختی العة اریر اإلجتماعی ي التق فاحات ة أو باإلفص والبیئیبكة ى ش ودة عل الموج

اإلنترنت

) ٣/١(تابع جدول السابقة تملخص الدارسا

الدراسة

أھم نتائج الدراسة اإلختیارى يعناصر اإلفصاح البیئ الھدف

دراسة Clarkson

et al , ٢٠٠٦

یاغة ادة ص إعالعالقة ما بین ي األداء البیئركات للشاح واإلفص

.البیئي

:تابع بنود اإلفصاح المتشددة A٣ تابع

وارد تخدام الم ى إس ي عل ر األداء البیئ مؤشر ة ، مؤش وجي والوقای وع البیول واألرض والتن

ي لل أثیر البیئ ى الت ي عل ات األداء البیئ منتجدمات دى ، والخ ع م ي م ر األداء البیئ ومؤش

.توافق أداء الشركة بیئیاAن ٤ أ ع ي تنش ة الت ورات النقدی ص للوف ملخ

ركة ة للش ادرات البیئی م ، المب ي ت الغ الت المبویر وث والتط ا والبح ى التكنولوجی ا عل إنفاقھ

ي و/و ین األداء البیئ ارات لتحس أو /أو اإلبتكى الغرامات والمبالغ ا، الكفاءة ا عل لتي تم إنفاقھ

.المتعلقة بالقضایا البیئیة

:بنود اإلفصاح المرنة Aي ٥ ي ف ذي عن األداء البیئ دیر التنفی بیان الم

ھم و ة األس ھ لحمل اب الموج راف /الخط أو األطبیان للسیاسة البیئیة للشركة ، أصحاب المصلحة

ا، القوانین البیئیة للشركة ، القیم والمبادئ ، ن بیاألداء ة ب میة المرتبط ة الرس نظم اإلداری ن ال ع

ة اطر البیئی وم ، والمخ ركة تق ان أن الش بیان ، بمراجعات وتقییمات دوریة ألدائھا البیئي بی

ور األداء ي ص ھا ف ن قیاس ي یمك داف الت لألھة ، البیئي المستقبلي ارات البیئی ان عن اإلبتك وبی

. أو التكنولوجیا الجدیدة /الخاصة وAع ٦ ق م دم التواف ق أو ع ن التواف ان ع بی

ة ة الخاص اییر البیئی أثیر ، المع تعراض الت إسات ، البیئي للصناعة ؤثر عملی إستعراض كیف ت

أة و ة / المنش ى البیئ دماتھا عل ا وخ ، أو منتجاتھة ركات مقارن ي للش تعراض األداء البیئ واس

بالمثیل في الصناعة Aدریب ٧ وص ت وعي بخص ف موض وص

ة العاملین وجود ، على العملیات واإلدارة البیئیة وادث البیئی ة الح ي حال تجابة ف ط لإلس ، خط

ة ة الداخلی نح البیئی ة ، الم ات البیئی المراجعة ة ، الداخلی ة الداخلی رامج البیئی ھادات الب ، ش

ع و مین المجتم ة /وتض ات المرتبط أو التبرع .بالبیئة

ین ة ب ة طردی ود عالق وجتوى األداء ي والمس البیئ

ارى ام لإلفصاح اإلختی العة اریر اإلجتماعی ي التق فاحات ة أو باإلفص والبیئیبكة ى ش ودة عل الموج

اإلنترنت

م دول رق ھا بالج م تلخیص ي ت ابقة والت ات الس وء الدراس ابق ) ٣/١( ض رى ، الس یة عناصر المعلو ى غالبی ة لكن الباحث أن تلك الدراسات لم تتفق فیما بینھا عل ة اإلختیاری مات البیئی

ة ، وجدت عناصر مشتركة بینھا فاقتصرت دراسات على عنصر وتوسعت دراسات في سرد حزمیعزى الباحث جوھر ھذا اإلختالف إلختالف ، وعلى سبیل المثال . من العناصر البیئیة اإلختیاریة

ة ھ الدراس ن أجل ت م ذي قام دف ال ة الھ ى ح، طبیع بت عل ات إنص ا دراس ر فمنھ ر عناص صومنھا دراسات ھدفت إلشتقاق ، المعلومات البیئیة بھدف التحقق من كمیة وجودة المعلومات البیئیة

ق ي سیاق تحقی ة ف مؤشرات لإلفصاح البیئي اإلختیارى وقلیل منھا تناول عناصر المعلومات البیئیدافھا بعض ، أھ ال نجد دراسة ال ى سبیل المث اس قامت ) ( ٢٠٠٤ , Aerts et alفعل وین مقی بتك

Grid ان مشابھ لمؤشر وایزم ون عنصرا ون من تسعة وثالث ي مك , Wisemanلإلفصاح البیئین شركات ) ( ١٩٨٢ ي ب المستخدم من قبل األدبیات المحاسبیة السابقة لقیاس جودة اإلفصاح البیئ

.العینة حیث تم تصنیف تلك العناصر إلى ستة فئات

بعض ة ال توصلت دراس ر , Clarkson et al ) ( ٢٠٠٦أیضا ع خبی اون م بالتعر ادرات التقری ادات مب ع إرش ق م وى یتس ل المحت ر لتحلی ویر مؤش ن تط ة م اریر البیئی بالتق

داعیات GRIالعالمي ى الت زه عل ي تركی ل ف ان والمتمث اد الموجھ لمؤشر وایزم ب اإلنتق ك لتجن وذلاحات الك ر لإلفص ى وزن أكب ة ویعط طة البیئی ة لألنش ة المالی م . می ن ث ر ، وم تخدام مؤش إن إس ف

اط لإلفصاح عن الشركات ى نق ا أعل ق لھ یئ یحق ي الس اس الشركات ذات األداء البیئ ان لقی وایزم ) ةآخر بدراس روبالتالي تم تطویر مؤش، ذات األداء البیئي الجید مما یقود إلى نتائج مشوھھ

Clarkson et al , ا حیث تضمن مجموعة من العن ( ٢٠٠٦ ا دراسة أخرى كم أتى بھ م ت اصر ل .السابق ) ٣/١( یتضح من الجدول رقم

ى ة عل وائم المالی ا للق ي تحلیلھ ابقة ف ات الس ب الدراس دت أغل رى اعتم ة أخ ن جھ ومات ااستخدام ى عین ھ عل سلوب تحلیل المحتوى وما یالزم ھذا اإلسلوب من مشاكل تبرز حال تطبیق

.ضئیلة العدد من الشركات رى تالف وی ؤدى إلخ اییس ی رات أو المق ات المؤش ة مكون تالف طبیع ث أن اخ الباح

و الحال بالدراسات السابقة ا ھ دد الكلمات ، النتائج كم اس بع ا القی تم من خاللھ ي ی فالمؤشرات التو ا ھ اس كم وعیة القی ى موض ؤثر عل ا ی ودة اإلفصاح مم ة وج اس كمی م الشخصي بقی تسمح للحك

ا أن المؤشرات الوصفیة تعجز أن ) ( ١٩٩٦ , Deegan and Gordonالحال بدراسة كم .تؤدى دورھا القیاسي لو أن اإلفصاح معبر عنھ بجداول أو رسومات إحصائیة أو كمیة

واع ع أن ذي یتضمن جمی لذا فإن المؤشر المالئم من وجھة نظر الباحث ھو المؤشر الف الذي ینشد الباحث تحقیقھ من خالل حصر وھو الھد) وصفیة / كمیة / مالیة ( المعلومات البیئیة

ى ابقة عل ات الس ت الدراس ي اجتمع ة الت ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم نیف لعناص ل وتص وتحلیال المصریة إلجراء إستبیان ة األعم أھمیتھا وبما یتوافق مع رأى الباحث من حیث المالئمة لطبیع

لالمؤشر ( على تلك العناصر للوصول للمؤشر المقترح ا ) اإلحصائي الناتج عن التحلی ، وبمة وائم المالی ن الق رى م ة كب ى عین ور عل ي المنش اح البیئ ل لإلفص راء تحلی ن اج ث م ن الباح یمكة ي لعین اح البیئ ودة اإلفص اس ج م قی ن ث ة وم ى البیئ لبي عل أثیر الس ریة ذات الت ركات المص للش

ة ومن ضمور الشركات المختارة حتى یتجنب الباحث إختالط النتائج الناتجة من صغر حجم العینا ة مم دو للباحث ذات أھمی ین الدراسات السابقة لكن تب ر مشتركة ب لمكونات المؤشر لعناصر غی

.تطلب من الباحث تضمینھا بقائمة اإلستبیان

را بي ، وأخی راء األدب المحاس ي إث اھمت ف ابقة س ات الس ث أن الدراس رى الباح ییم بإشتقاق وتطویر مؤشرات ى تعم لقیاس مستوى اإلفصاح البیئي اإلختیارى وإن كانت لم تتفق عل

ى ة عل مؤشر حتى اآلن اللھم وإن كانت في سیاق إشتقاق المؤشرات تعتمد بعض الدراسات األجنبی . إرشادات مبادرات التقریر العالمي

. اإلختیاريالبیئي المحاسبي تكوین مؤشر اإلفصاح. ٣

ل األول بع تھل الفص ث اس ص الباح ي وخل اح البیئ وم اإلفص ول مفھ رض األراء حي مستوى اإلفصاح ؤثرة ف ارى وأنتھي الفصل األول بالمحددات الم ي اإلختی بمفھوم لإلفصاح البیئاح ة اإلفص وص سیاس ة بخص ات المھنی ود المنظم تعراض جھ د إلس ك للتمھی ارى وذل ي اإلختی البیئ

اح ا ة اإلفص ى أن ممارس فرت عل ي أس ي والت ي البیئ ات ھ ك المنظم دارات تل ل إص ي ظ ي ف لبیئم ان رق ة البی ي لقائم انونیین األمریك بین الق ع المحاس دار مجم تثناء إص ة بإس ة إجباری ١-٩٦ممارس

ذي رآه ر ال و األم ة وھ ر مطلوب ت غی ة وإن كان ود اإلختیاری ض البن ث باإلفصاح عن بع ي تح والتي ومن ثم ق، الباحث غیر كافي لتحقیق ھدف ھذه الرسالة ام الباحث بإستقراء لألدبیات المحاسبیة الت

ة ة اإلختیاری ات البیئی ود للمعلوم من بن تقاق ، تتض ى إش زت عل ات رك تقراء دراس افة إلس باإلضادات ع إرش ة م ة اإلختیاری ود البیئی ا للبن ي تبویبھ ق ف ارى تتواف ي اإلختی اح البیئ رات لإلفص مؤش

ة اإلستعراض ملباحث بتقییومن ثم قام ا. GRIالعالمي مبادرات التقریر كل دراسة وخلص بنھایم دول رق ات بج ك الدراس یص لتل ري بتلخ ة ) ٣/١(النظ ات البیئی ر المعلوم ھ عناص فی را حاص

للدراسات السابقة ، اإلختیاریة التي تناولتھا الدراسات السابقة شامال تقییما .وأخیرا

اوالت ة مح ود األجنبی ن الجھ ت ع دد نتج ذا الص ى ھ تقاق وف ا اش دف منھ ان الھ كي اس جودة اإلفصاح البیئ ال دراسة ، مؤشرات لقی ى سبیل المث ي ( ١٩٨٢ , Wiseman )عل والت

دد ارى لع ي اإلختی ودة اإلفصاح البیئ اس ج ى قی ة ٢٦انصبت عل ة ذات حساسیة بیئی شركة أمریكی تنتمي لثالث قطاعات صناعیة من خالل تصمیم مؤشر لإلفصاح البیئي یغطى ثمان ة عشر عنصرا ی

نیفات ة تص ي أربع ویبھم ف م تب ت ا ادیة : ( بیئی ل اإلقتص ة ، العوام دعاوى البیئی ض ، ال طة خف أنشوث ابقة ، التل ات الس ثالث مجموع ي ال منة ف ر المتض رى غی ة األخ احات البیئی ز ، ) واإلفص ویرك

ة مؤشر وایزمان على التداعیات المالیة لألنشطة البیئیة ویعطى وزن أكبر لإلف ومن . صاحات الكمیم ى ، ث اط أعل ق نق یئ أن تحق ي الس ركات ذات األداء البیئ ن الش ر یمك ذا المؤش تخدام ھ إن إس ف

ر ذا یفس ر وھ ورة أكب ة بص ھا للبیئ بب تعرض د بس ي الجی ركات ذات األداء البیئ ن الش اح ع لإلفصاد وجھ لمؤشر وای، النتائج غیر المنطقیة بالدراسات السابقة ان بدراسة ھذا اإلنتق Clarkson )زم

et al , ٢٠٠٦ , p.ر بمجال ( ٢٩ ع خبی اون م ي من خالل التع لإلفصاح البیئ والتي اشتقت مؤشراة ركة المتعلق احات الش ى إفص ز عل ث التركی ن حی ان م ر وایزم ن مؤش ف ع ي یختل اح البیئ اإلفص

.بإلتزامھا تجاه حمایة البیئة

ة الم ي البیئ ة ف ال توصلت دراسة ، صریة وبخصوص الجھود البحثی ى سبیل المث فعلل ( د ، كام ودة ) ٢٠٠٤، أحم اس ج ر لقی ھ لمؤش ن أجل دت م ذي أع دف ال ق الھ یاق تحقی ي س ف

ة ة اإلختیاری ات البیئی ود المعلوم دد بن ئالة ع ھ ض ذ علی ر یؤخ ذا المؤش أن ھ ي إال اح البیئ اإلفصم التوص، المتضمنة بھ ود ت ك البن ى إن تل ا من استقراء عدد ضئیل من الدراسات عالوة عل ل إلیھ

ى سبیل ال المصریة عل ة األعم ع بیئ ة تتناسب م السابقة مما قد یقود إلغفال معلومات بیئیة إختیاریة : المثال ة مالی خطط التشجیر وتأسیس محمیات طبیعیة ، باإلضافة لتضمین المؤشر لمعلومات بیئی

المعلومات الكمیة خ م ووصفیة فقط متجاھال ة رق انون البیئ م ١٩٩٤لسنة ٤اصة في ظل متطلبات قادة ( والذي ینص على وجوب قیام الشركة بمسك سجالت تدون بھا نسب اإلنبعاثات ١٧م

.وھو األمر الذي سیقوم الباحث بتالشیھ حال تكوین المؤشر ، من الالئحة التنفیذیة ) بق ا س ى م عل ا ن ھ، وتأسیس دف م ث یھ إن الباح ر ف تخالص عناص ل اس ذا الفص

ك ب تل ب الدراسات السابقة لیتسنى للباحث ترتی ا أغل ت علیھ المعلومات البیئیة اإلختیاریة التي إتفقى ة الدراسات السابقة عل اق غالبی ى إتف ا یعن و م حسب أعلى معدل تكرار وھ تنازلیا العناصر ترتیبا

ھ ات اإلفصاح عن ث أولوی ذا العنصر من حی ة ھ ن ، أھمی ب وم ك العناصر حس ب تل یتم تبوی م س ث

ة اإلستبیان ا سیتبین من قائم ة كل عنصر كم ي )٦(طبیع ع األخذ ف ع رأى الباحث م ق م ا یتواف وبمر د واحد یعب ود المتشابھة تحت بن د دمج البن م طبیعة األعمال المصریة بع الحسبان للبنود التي تالئ

ود المعلومات البی ل وإستبعاد لبن ال المصریة عن معناھا دون خل ة األعم ع طبیع ق م ي ال تتف ة الت ئیك للتوصل لمؤشر ،( ٢٠٠٦ , Clarkson et al ) مثلما ورد بمؤشر لتحلیل المحتوى بدراسة وذل

دة یتم استخدامھ في تقییم جودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى بالتقاریر المالیة للشركات المصریة والمقیة ببورصة األوراق المالیة والتي من الم ى البیئ ر عل فترض أن أنشطة عملیاتھا ذات تأثیر سلبي خطی

:وسیتم التبویب المقترح للمؤشر والذي سیتضمن بقائمة اإلستبیان كما یلي ، .التصنیف المالي للبنود البیئیة المالیة والتي یعبر عنھا بوحدات قیاس نقدیة .١

أثیر السلبي ألنشطة ، ةالجوائز البیئی، نفقات تشغیل أنشطة الحفاظ على البیئة الغرامات بسبب التار ، الشركة على البیئة ة اآلث إجمالي المبالغ المتوقع إنفاقھا في السنوات المقبلة لحمایة البیئة أو تدنی

لبیة ة ، الس وث البیئ ة تل ا وأنشطة مكافح ي تكنولوجی تثمار ف ة اإلس ة ، قیم الغ المرتبط الي المب إجماء األصول الصدیقة ، لتلوث البیئي بخطط تحسین العملیات للحد من ا ة تكالیف إقتن أمین ، للبیئ الت

ة ، ضد مخاطر المسئولیة البیئیة ة البیئ ة أنصار حمای ات الدولی ، المنح المادیة من الجمعیات والھیئة ات البیئی تقبلیة للنفق دیرات المس وث ، التق ى التل ة عل دات الرقاب ات ومع ل إمكانی اء ، تموی األعب

ة الحالیة وا ة البیئ وانین ونظم حمای ى ، لمحتملة الناجمة عن مخالفة الشركة لق ة عل الیف المترتب التكة وارث البیئی ة ، الك وائم المالی ى الق وھري عل أثیر ج ع وذات ت ف الموق ة بتنظی الیف المرتبط ، التك

الرأسمالیة النفقات البیئیة التشغیلیة و، مخصصات مواجھة المخاطر البیئیة ، نفقات المعالجة البیئیة .وتكالیف دفن النفایات ، .التصنیف الكمي للبنود البیئیة الكمیة والتي یعبر عنھا بالحجم أو الوزن أو نسبة معینة .٢

.ومعدل الضوضاء والغازات ، اإلنسكابات ، معدل اإلنبعاثات والتسربات للمیاه

لتعبیر عنھا مالیا أو كمیا التصنیف الوصفي للبنود التي یعبر عنھا بكلمات أو جمل أو یصعب ا .٣.

ة القوانین والتشریعات البیئی ة ، مدى االلتزام ب ة البیئی ر المراجع ة للشركة ، تقری ، السیاسات البیئیوث ة عن التل ة الناتج ة والمحتمل دعاوى القضائیة الحالی الة الشركة ، ال س اإلدارة ورس فة مجل فلس

ة ى البیئ اظ عل و الحف ا، نح ن المنتج ات ع ات معلوم ین المنتج الیب تحس ة وأس واع ، ت اآلمن أنات، األصول البیئیة المتاحة للشركة وأسس تقییمھا ة خطط التشجیر المطبقة وتأسیس محمی طبیعی

ات ، دویر المخلف ناعیة ، ت ات الص وث والمخلف ى التل ة عل اریر الرقاب راءات ، تق وائح واإلج اللة ة البیئ وعة لحمای لبي لعمل، الموض أثیر الس ة الت ى البیئ ركة عل ات الش ارى ، ی ي اإلختی التبن

ة ، لممارسات السالمة واألمان البیئیة ة البیئ ة لحمای ع الجامعات والمنظمات البیئی برامج التعاون م ، الشھادات البیئیة الممنوحة للشركة ، من التلوث ا املین بیئی دریب الع رامج تثقیف وت اإلعالن ، ب

نظم ،خطط التحسین البیئي للعملیات الصناعیة ، في عملیات التصنیع عن المواد الخام اآلمنة بیئیاة ة البیئ رامج حمای زو ، وب ھادات األی ى ش ول عل ة ، ١٤٠٠١و١٤٠٠٠الحص ان دائم كیل لج تش

وث ، لحمایة البیئة رامج المستھدفة للحد من التل اییر ، الخطط والمشروعات والب ع المع ق م التوافة ة الحكومی اریر البیئی ة المبتكرة ، والتق رامج البیئی ان عن الب ات ، بی تضامن الشركة ، إدارة النفای

وث ة ومكافحة التل ة البیئ ي حمای ع أطراف أخرى ف ى للمنتجات ، م أثیر البیئ دعم ، الت البحوث وال ة ، عن تطبیق السیاسات البیئیة لالمسئو، للمنتجات اآلمنة بیئیا ة المطبق ا البیئی بیان عن التكنولوجی

)١(ملحق البحث رقم ٦

حالی ي ، ا ع البیئ ود المجتم ة ، جھ تراتیجیات البیئی ة ، اإلس ى البیئ تج عل اة المن أثیرات دورة حی ، تود ، الوقایة والحفاظ على الموارد الطبیعیة ، أسالیب خفض النفایات ة وجھ ع الملوث بیان عن المواق

دة ، المعالجة ط، بیان عن اإلبتكارات البیئیة والتكنولوجیا الجدی دیرین واإلعالن عن رب حوافز الم . التنفیذیین باألداء البیئى

ة ات البیئی ة المعلوم ات حول أھمی الث مجتمع ل ث ات تمث الث فئ تبیان رأى ث وسیتم اسذا العنصر ة ھ ھ حول أھمی ة رأی رد العین دى ف اإلختیاریة وحول األھمیة لكل عنصر على حدة لیب

ات عن ذاك من خالل وضع درجة أمام العنصر الذي یرغب أن تفص ح عنھ الشركات ضمن أولویة ع . إفصاحاتھا إلختبار ثالثة فروض من فروض البحث األربع ارة من كل مجتم ة المخت والعین

وائم یھم ق وزع عل ة الم م العین ر حج ث كب یراعى الباح لحة وس حاب المص راف أص ل األط تمثرا یتم إج ردود س ع ال ال تجمی وھة ، وح ر مش لیمة غی ائج س ى نت ول عل تبیان للحص ل اإلس ء تحلی

ون ذا یتك ل وبھ ائج التحلی ى نت اء عل رح بن ود المؤشر المقت ب بن ك إلعادة ترتی إحصائي مالئم وذلة لشركات وائم المالی المؤشر المقترح لیتمكن الباحث من إجراء فحص وتحلیل لعینة كبرى من الق

ت الشركات المصری ا إذا كان ة إلستطالع م ة األوراق المالی دة ببورص ن تفصح ةمصریة مقی عار الفرض ك إلختب ات المؤشر وذل لمكون ا ة ؟ وفق درجات متفاوت ة وب ة اإلختیاری المعلومات البیئی

. الرابع

: الخالصـةت عناصر ي تناول ات المحاسبیة الت تعراض لألدبی ذا الفصل إس ي ھ ة ف استھدفت الدراس

ا من خالل ممارسات الشركات تلك العناصر التي یت، المعلومات البیئیة اإلختیاریة م اإلفصاح عنھا وتوصى ھ یفضل اإلفصاح عنھ ذات الحساسیة البیئیة أو العناصر التي ترى البحوث المحاسبیة إن

ذلك ا. ب ب الدراس ین أن أغل د تب ة توق ك كمی ر ذل ى آث ت عل ا تباین ة مم ات مختلف ي بیئ ت ف أجری .الیة للشركات محل الفحص والتحلیل ونوعیة المعلومات المنشورة بالتقاریر والقوائم الم

ة وجودة المعلومات اس كمی و قی وقد كان الھدف من غالبیة الدراسات التي استعرضت ھھ ب علی اییس والمؤشرات غل ك المق ب تل أن أغل اییس أو مؤشرات إال البیئیة من خالل إستخدام مق

.الطابع الوصفي في القیاس

، ةمھ حال القیاس الكمي لبعض المعلومات البیئیھذا النوع من المؤشرات یصعب استخداى منة عل ر المتض ا للعناص ى تبویبھ دت عل رات إعتم ة مؤش وث األجنبی ض البح تقت بع إش ا أیضى ال لتالش بیل المث ى س الفة عل رات الس وب المؤش ى عی المي لتالش ر الع ادرات التقری ادات مب إرش

ب الدراسا ھ أغل ذي اعتمدت علی ائج وتشوھت عیوب مؤشر وایزمان وال ت النت ا تباین ت السابقة مم . الحقائق

ة ة اإلختیاری ات البیئی ر للمعلوم ى عناص ت عل د اتفق ابقة ق ات الس ین أن الدراس د تب وقا ت فیھ ي أجری ات الت ذا اإلختالف إلختالف البیئ وعناصر اختلفت علیھا ، ویعزى الباحث جوھر ھ

.ل دراسة تلك الدراسات وإختالف الھدف الذي قامت من أجلھ ك

ة ة اإلختیاری ة من المعلومات البیئی زت بنوعی ة تمی ین للباحث أن البحوث األجنبی وقد تبذي ذا المجال وال ي ھ ى التأصیل العلمي ف ة ویعزى الباحث أن السبب یرجع إل عن مثیالتھا العربی

ز ع ي ممی ى بیئ دیھا وع دان ل ك البل عوب تل ھ أن ش ا نمرجع امي مم الم الن دان الع عوب بل ق ش یخلي ا األطراف أصحاب ف ي یرغب أن تفصح عنھ ة الت الحافز للباحثین للتقصي عن المعلومات البیئی

. الشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة

ة وخلصت الدراسة في ھذا الفصل إلى استخالص مجموعة من عناصر المعلومات البیئیة إستبیان إلجراء إستبیان ك المعلومات اإلختیاریة تم تضمینھا بقائم ة تل غ عدد . حول أھمی د بل وق

یمثلون المؤشر المقترح .العناصر البیئیة اإلختیاریة تسعة وخمسون عنصرا

تن ي م ا ف م اإلشارة إلیھ ي ت وب المؤشرات األخرى والت ب عی ومحاولة من الباحث لتجنة ، الفصل الثالث ة مالی رح لعناصر بیئی ة ، فقد قام الباحث بتضمین مؤشره المقت ة كمی ة ، بیئی وبیئی

ت الشركات المصریة ا إذا كان د م وصفیة تتالءم مع طبیعة األعمال المصریة حتى یسھل من تحدی .والمقیدة ببورصة األوراق المالیة تمارس سیاسة اإلفصاح البیئى اإلختیارى وبدرجات متفاوتة

م ، وأخیرا ى إستخالص جدول رق ھ م) ٣/١(خلصت الدراسة في ھذا الفصل إل ب وضحاي ائج الت م النت ا وأھ ي متنھ ي وردت ف ارى الت الدراسة والھدف منھا وعناصر اإلفصاح البیئى اإلختی

ة ل دراس ا ك لت إلیھ ة ، توص ات البیئی ر المعلوم ین عناص ة ب ى المقارن راء عل اعدة الق لمس ا أیضة اق عل االختیاری م اإلتف د أى العناصر ت ن تحدی ھل م ي یس ة ولك ل دراس منة بك م المتض ا ت ا وأیھ یھ

.اإلختالف علیھ

القسم الثانى الدراسة التطبیقیة

: مقدمة

الفصل الرابعالدراسة التطبیقیة إلختبار مدى قبول ذوى االھتمام للمؤشر المقترح

اح البیئي ومدى ممارسة عینة الشركات المختارة لسیاسة اإلفص .اإلختیارى

الفصل الرابعالدراسة التطبیقیة إلختبار مدى قبول ذوى االھتمام للمؤشر المقترح

ومدى ممارسة عینة الشركات المختارة لسیاسة اإلفصاح البیئي .اإلختیارى

یتناول ھذا الفصل الدراسة التطبیقیة للبحث وتحقیق الترابط واإلتساق بین الجزء النظرى لھذا الھدف ، والجزء التطبیقي :محتویات ھذا الفصل كما یلى فسیتم تناول، وتحقیقا

. خالصة ما توصلت إلیھ الدراسة النظریة .١٠ . أھداف الدراسة التطبیقیة .١١ .فروض الدراسة التطبیقیة .١٢ .منھجیة الدراسة التطبیقیة .١٣ .إجراءات الدراسة التطبیقیة .١٤ .مجتمع وعینة الدراسة التطبیقیة .١٥ .أسالیب التحلیل اإلحصائى للبیانات .١٦ . التطبیقیة وإختبار الفروض نتائج الدراسة .١٧ .خالصة الفصل .١٨

.خالصة ما توصلت إلیھ الدراسة النظریة .١

ات ر المعلوم تخالص عناص ث إس ذا البح رى لھ زء النظ ن الج ي م دف األساس ان الھ كات تقراء األدبی ة واس ات المھنی ود المنظم رى لجھ تقراء النظ الل اإلس ن خ ة م ة اإلختیاری البیئی

لة بیة ذات الص ة المحاس دى مالئم ات وم ك المعلوم ة تل ى نوعی وف عل ث للوق وع البح بموضارى ي اإلختی اح البیئ ل اإلفص الل تحلی ن خ ریة م ة المص ع البیئ ة م ة اإلختیاری ات البیئی المعلومم ي ت دة بالبورصة والت المنشور بالتقاریر والقوائم المالیة لعینة من كبرى الشركات المصریة والمقی

بإجمالي األصول الثابتة وبما یتوافق مع وجھة نظر الباحث حول اختیارھا على أساس الح جم مقاسا .المكونات المبدئیة للمؤشر المقترح

دى ى م ا یعن ابقة بم ا بالدراسات الس دل تكرارھ ب مع ك العناصر حس ب تل م ترتی د ت وقھ لألط تإتفاق الدارسا ث أھمیت ى عنصر آخر من حی ا عل راف السابقة على عنصر معین واختالفھ

ة ى البیئ لبي عل أثیر الس ركات ذات الت لحة بالش ، أصحاب المص ى ال ر الت تبعاد للعناص م إس ن ث ومالمعنى الل ب د دون اإلخ ر واح ي عنص ابھة ف ر المتش ج للعناص ریة ودم ة المص ع البیئ ق م تتواف

ة اإلستبیان ھ بقائم ب تل)٧(المقصود للوصول للمؤشر المقترح والذى تضمنت مكونات م تبوی ث ت ك حی : العناصر لثالثة تصنیفات

. بنود معلومات بیئیة مالیة .١ .بنود معلومات بیئیة كمیة .٢ . بنود معلومات بیئیة وصفیة .٣

: ولقد خلص الباحث من الدراسة النظریة إلى النقاط التالیة

ى نوعان ة إل ات : ینطوى اإلفصاح عن المعلومات البیئی اییر والمتطلب وع األول تحدده المع النارى ال اح اإلجب مى باإلفص ا یس و م ة وھ ارى ، قانونی د اإلجب ن الح ا زاد ع انى فم وع الث ا الن أم

. والذى یطلق علیھ اإلفصاح اإلختیارى عن المعلومات البیئیة ا ب طبیعتھ ة حس ة البیئی ع المعلوم ف موق وائم ، یختل ى صلب الق ة ف ة البیئی درج المعلوم د ت فق

ة مع ھا بطریق ن قیاس ة إذا أمك ة المالی وائم المالی ة للق احات المتمم من اإلیض درج ض ة أو ت قولة الوصفیة دول ، كملحوظة أو في تقریر مجلس اإلدارة خاصة المعلومات البیئ ى بعض ال وف

د تقاریر بیئیة منفصلة عن القوائم المالیة .تع

)١(ملحق البحث رقم ٧

ة المعلوم ى أھمی ة عل ا أو المیدانی ة منھ واء النظری ابقة س ات الس م الدراس ت معظ ى إتفق ات التى اعدتھم عل ث مس ن حی ارى لألطراف ذات الصلة بالشركة م ى اإلختی ا اإلفصاح البیئ یوفرھا ة وم التنبؤ والتقییم بمستقبل الشركة ومن حیث مدى إلتزام الشركة بالقوانین والتشریعات البیئی

دھور المركز الم ى ت ؤدى إل الى إذا كانت تلك الشركات ستواجھ غرامات بیئیة محتملة مما قد یین اإلدارة ، ى تضییق فجوة المعلومات ب اعد عل ارى یس ى اإلختی ین أن اإلفصاح البیئ تب أیضا

ة موضوعیة ة السوقیة للشركة بطریق دیر القیم ى تق ؤدى إل ا ی ة . والمستثمرین مم دو أھمی وتبین ة عكسیة ب ث وجدت عالق ال حی ة رأس الم ى تكلف أثیره عل ى ت ارى ف ى اإلختی اإلفصاح البیئ

ا ال اإلفص ة رأس الم ارى وتكلف ى اإلختی ن ، ح البیئ ر ع ورة أكب ح بص ى تفص ركات الت فالشال ى إقب ؤدى إل ا ی ین المستثمرین مم ا وب ل المعلومات بینھ ل من عدم تماث معلوماتھا البیئیة تقلیض ى تخف ؤدى إل ا ی ھؤالء المستثمرین لإلستثمار فى أسھم تلك الشركات وبشروط میسرة مم

.تكلفة رأس المال د من المحددات ت ھ عدی ؤثر فی ارى ی بین من الدراسة النظریة أن مستوى اإلفصاح البیئى اإلختی

ال بیل المث ى س ا عل ركة : منھ م الش ناعة ، حج ة الص ل ، طبیع ادر التموی ب ، مص م مكات حجة ن ، المراجع ر م دد كبی من ع ة أم إدارة تتض ت اإلدارة إدارة مغلق ا إذا كان ل اإلدارة م ھیك

عمر الشركة فى مجال الصناعة ، التنفیذیین وھى إحدى آلیات حوكمة الشركات المدیرین غیرة ، غط ، حساسیة الشركة تجاه البیئ وة جماعات الض ى ، ق ا عل ائل اإلعالم وتركیزھ دور وس

ة ، الشركات كبیرة الحجم ین أن العالق ى المستقبل وتب ة ف إحتمال تورط الشركة فى أحداث بیئیك المحدد م عرضھ بین غالبیة تل ا ت ة كم ة طردی ارى عالق ى اإلختی ات ومستوى اإلفصاح البیئ

بالجدول رقم . بالفصل األول ) ١/١(سابقا اول م تن واء ت ى س ى اإللزام اح البیئ ى اإلفص ا عل ة تركیزھ ات المھنی ود المنظم ن جھ ین م تب

و ا ھ ة كم الحال بشأن المسائل البیئیة ضمن سیاق المعالجة واإلفصاح عن اإللتزامات اإلحتمالیم ى رق بة األمریك ار المحاس ائل ) ٥(معی ن المس راحة ع اح بص وص اإلفص ا ورد بخص أو كم

ة داول األوراق المالی ى ت راف عل ة اإلش ادات ھیئ د وإرش أن قواع ال بش و الح ا ھ ة كم البیئیة ة األمریكی داره . بالبورص ى بإص انونیین األمریك بین الق ع المحاس ود مجم تثناء جھ م بإس اللھ

ى اإلفصاح عن بعض ١-٩٦البیان رقم قائمة ت عل والتى تناولت األمور البیئیة صراحة وحثة ورة إختیاری ة بص ات البیئی ث ، المعلوم ى تح ة والت اییر الدولی ة المع ى منظم افة إل باإلض

دود از الح ى إجتی ك الشركات ف ت تل ة إذا رغب نظم اإلدارة البیئی ارى ل التبني اإلختی ركات ب الش . ١٤٠٠١، ١٤٠٠٠ك عند تبنیھا لمعاییر أیزو الجیوغرافیة وذل

ى بخصوص حمایة البیئة من التلوث وعقدت المؤتمرات سواء عل دولیا اتضح أن ھناك إھتمامان وث م د من التل ة للح دابیر الالزم ى إتخاذ الت دول إل ع ال ا دف دولي أو األقلیمى مم المستوى ال

و الحال ب ا ھ ة صارمة كم وانین بیئی ى تتصف خالل إصدار ق ة والت ات المتحدة األمریكی الوالی . قوانینھا بالصرامة والشدة فى التطبیق على الشركات المخالفة للنصوص البیئیة

ث وع البح ة بموض ابقة المرتبط ات الس رى للدراس تقراء النظ الل اإلس ن خ تخلص ، م د اس فقت علی ى إتفق ة والت ة اإلختیاری ب الدراسات الباحث مجموعة من عناصر المعلومات البیئ ا أغل ھ

بى ب األدب المحاس ن جان م وال ت قب ابقة والق ض ، الس ا بع ت علیھ ر إختلف افة لعناص باإلضرار دل التك ب مع حس ا تنازلی ا ك العناصر ترتیب ب تل الل ترتی ن خ ك م ین ذل د تب الدراسات وق

القوانین وا، بالدراسات السابقة زام ب دى اإللت و م ھ ر العناصر تكرارا ین أن أكث لتشریعات وتبفیة ة الوص ت العناصر البیئی درج تح ى ین ر بیئ و عنص ة وھ ة ، البیئی ر العناصر البیئی وأن أكث

ھو نفقات تشغیل أنشطة الحفاظ على البیئة .المالیة تكرارا ع تالئم م ا ی بناء على الفقرة السابقة ولغرض تكوین المؤشر قام الباحث بتوفیق تلك العناصر بم

ا ة المصریة وبم م البیئ ى ثالث تصنیفات ت ك العناصر إل ث بتصنیف تل ع رأى الباح ق م یتواف : تضمینھا بقائمة إستبیان وذلك على النحو التالي

.عنصر ١٨العناصر البیئیة المالیة تشمل -١ . عناصر ٣العناصر البیئیة الكمیة تشمل -٢ . عنصر ٣٨العناصر البیئیة الوصفیة تشمل -٣

. ھدف الدراسة التطبیقیة .٢

ا اإلفصاح إن الھدف من الدراسة التطبیقیة ھو اختبار مدى أھمیة المعلومات التي یوفرھذا من ة ھ ى البیئ البیئي اإلختیارى لألطراف أصحاب المصلحة في الشركات ذات التأثیر السلبي علارى من خالل استقصاء آراء ناحیة ، ومن الناحیة األخرى التوصل لمؤشر لإلفصاح البیئي اإلختی

، ومن استبیانالث فئات فیما توصلت إلیھ الدراسة النظریة من مؤشر تم تضمین عناصره بقائمة ثي اح البیئ ودة اإلفص اس ج ي قی ة ف ة التطبیقی ن الدراس اتج ع رح الن ر المقت تخدام المؤش م اس ثدة ة والمقی ى البیئ أثیر السلبي عل رى الشركات المصریة ذات الت ن كب ة م ور لعین ارى المنش اإلختی

.بورصة األوراق المالیة المصریة ب

.فروض الدراسة التطبیقیة .٣ :فقد تم صیاغة أربعة فروض ، لتحقیق أھداف الدراسة

ة : الفرض األول ى البیئ أثیر السلبي عل ي الشركات ذات الت یوجد طلب من أصحاب المصلحة ف .على المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي االختیاري

من أصحاب المصلحة في الشركات : الفرض الثاني یلقى مؤشر اإلفصاح البیئي اإلختیاري قبوال .ذات التأثیر السلبي على البیئة بجمھوریة مصر العربیة

ث رض الثال حاب : الف داف أص ة وأھ إختالف خلفی ر ب ات المؤش بیة لمكون ة النس ف األھمی تختل .المصلحة فى الشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة

ین الشركات المصریة : فرض الرابعال ا ب ارى فیم ي اإلختی تتباین ممارسة سیاسة اإلفصاح البیئ . المقیدة ببورصة األوراق المالیة بجمھوریة مصر العربیة

.منھجیة الدراسة التطبیقیة .٤

ل ث أن األس رى الباح ھا ی ة وفروض ة التطبیقی داف الدراس ن أھ ل م تعراض ك د اس وب بعل ثالث ات تمث ثالث فئ ة ل األمثل إلختبار الفروض من األول للثالث ھو إعداد قائمة إستبیان موجھ

ات ل . مجتمع ب التجاھ ى یتجن ات لك الث فئ ى ث تبیان عل وائم اإلس ع ق ى توزی ث إل أ الباح د لج وقو ن أن تك دم األخذ لعنصر أو عناصر ممك ى ع ل ف دة والمتمث ة واح ى فئ اد عل ن اإلعتم اتج م ن الن

ع . مفیدة لفئة أخرى ى المنشور ، أما الفرض الراب ة اإلفصاح البیئ اره من خالل مقارن فسیتم إختبل اتج عن التحلی ى الن بالقوائم المالیة لعدد من الشركات ذات الحساسیة البیئیة بمؤشر اإلفصاح البیئ

.اإلحصائى على ما سبق ة اإلستب، وتأسیسا ة فقد رعى الباحث حال إعداده لقائم ارات التالی یان اإلعتب

: .الوضوح والسھولة فى صیاغة األسئلة .أ من المستقصى منھ .ب یستغرق وقتا .بساطة عرض األسئلة بما الا أراء شخصیة عدم اللجوء لألسئلة ذات النھایات الم .ج تج عنھ ث ین فتوحة حی

. . Likert Scaleاالعتماد على مقیاس لیكرت .د

ات ثالث فئ ة ل ت القائم د وجھ بة وق دریس المحاس ة ت ى أعضاء ھیئ ى ف ة األول ل الفئ تتمثریة ات المص ارة بالجامع ات التج البنوك ، بكلی ان ب نح اإلئتم ى إدارات م ل ف ة تتمث ة الثانی والفئ

ى ، أما الفئة الثالثة واألخیرة . التجاریة وإدارات أمناء اإلستثمار ائمین عل ى المحاسبین الق ل ف فتتمثة ب ة إعداد القوائم المالی ات . الشركات ذات الحساسیة البیئی ك الفئ اره لتل ویعزى الباحث سبب اختی

ویر دة التط د قائ ى تع ري والت المجتمع المص ز ب بى الممی ر المحاس ل الفك ى تمث ة األول ى أن الفئ إلة ة حول نوعی ذه الفئ والتحدیث للعلوم المحاسبیة ھذا من ناحیة ومن ناحیة أخرى إلستطالع رأى ھ

ات البی ذا المعلوم ى ھ ة ف اھماتھم البحثی الل مس ن خ ا م ل اإلفصاح عنھ ى یفض ة والت ة اإلختیاری ئیال حاب ، المج راف أص ن األط أخرى م ورة أو ب بص ا د طرف ة یع ذه الفئ ن ھ زء م ن ج م یك ا ل م

ة ة .المصلحة بالشركات ذات الحساسیة البیئی ة والثالث ة الثانی ا الفئ ر بصورة مباشرة عن ، أم فتعب .لمصلحة بتلك الشركات األطراف أصحاب ا

:وقد اشتملت قائمة االستبیان على سؤالین .إلختبار الفرض األول : السؤال األول .إلختبار الفرض الثانى والثالث : السؤال الثانى

دة دائل معتم دیل من خمسة ب ار ب ا من خالل إختی وقد تم صیاغة السؤالین لإلجابة علیھمة على مقیاس لیكرت ویتضمن ة اإلختیاری للمعلومات البیئی انى تسعة وخمسون عنصرا السؤال الث

تبیان ة اإلس ھ بقائم م عرض ا ت نیفات كم ثالث تص نفة ل ى . مص ة عل ة التطبیقی دت الدراس ا إعتم كمة لتوضیح وتفسیر الغرض من ة والثالث ات الثانی ردات العین ع بعض مف ابالت شخصیة م إجراء مق

ى . ذلك القائمة إذا إستدعت الضرورة وزع عل وقد راعى الباحث حال توزیعھ لقوائم اإلستبیان أن تالوریو ى بك لین عل ن الحاص ة م یة البیئی ركات ذات الحساس بین بالش ات سالمحاس ارة والدراس التج

.العلیا

ھ حال ذى یحیط بالمستقصى من ة الخوف ال ائج وإزال ة النت ى دق من الباحث عل وحرصاوقیر فقد ، الرد على اإلستبیان دیر الحسابات بشركة أب قام الباحث بمقابلة مدیر القطاعات المالیة وم

دى ث م س الباح ث لم ث حی ن البح دف م ا الھ لھم ارحا ناعة المصریة ش دى فخر الص مدة إح لألسدیھما ة ل ة البیئی ق الثقاف اع وعم بعض ، إتس ویر ب دریب والتط دیري الت ة م ث بمقابل ام الباح ق ا أیض

الشركات على سبیل ال ا شارحا وت المستخلصة ومنتجاتھ مثال مدیر التدریب والتطویر بشركة الزیل الشك والریب ا یزی ع اإلستبیان مم ى عاتقھم مسئولیة توزی ا أخذوا عل دى ةالھدف من البحث مم ل

رول سواء شركات ، محاسبي تلك الشركات بعض شركات البت الیین ب دراء الم ة الم باإلضافة لمقابل . و شركات اإلستخراج بمنطقة اإلسكندریة التكریر والتوزیع أ

ة ، ھذا بخصوص محاسبي الشركات البنوك التجاری أما بخصوص إدارات منح اإلئتمان بتثمار اء اإلس ة ، وإدارات أمن ع مرادف ذا المجتم ة ھ راد عین ة أف ع غالبی یة م ة الشخص ت المقابل فتم

.لتوزیع اإلستبیان

.إجراءات الدراسة التطبیقیة .٥

ة أجر داف البحث من ناحی ق أھ ا یتسق وتحقی یت الدراسة التطبیقیة على عدة مراحل بم :وذلك على النحو التالي ، وأھداف الدراسة التطبیقیة من ناحیة أخرى

ع .٥/١ م تجمی یھم ومن ث ات السابق اإلشارة إل ثالث فئ ى ال تم توزیع قوائم اإلستبیان عل .الردود وفرز الردود السلیمة

.یب الردود السلیمة لكل فئة على حدة تبو .٥/٢ث .٥/٣ ن األول للثال روض م حة الف ات ص ردود إلثب ائى لل ل إحص راء تحلی إج

من رح والمتض ن المؤشر المقت ارى م ى اإلختی وإستخالص مؤشر لإلفصاح البیئود ى نفس البن للردود السلیمة وما إذا كان التحلیل سیسفر عل بقائمة اإلستبیان وفقا

.ختیاریة أم سیتم إستبعاد بنود وترتیب آخر للبنود المتبقیة البیئیة اإلل .٥/٤ ص وتحلی ن ٩٦فح نوات م ن الس ة ع ة مالی ى ٢٠٠٣قائم دد ٢٠٠٦م حت م لع

ن ون م ات ٢٤مك س قطاع ي لخم ى تنتم ة والت اه البیئ یة تج ركة ذات حساس شابق ات الس نیف الدراس لتص ا ة وفق ى البیئ ر عل لبي خطی أثیر س ناعیة ذات ت ة ص

م ة رق انون البیئ نة ٤وق ارى ١٩٩٤لس ي اإلختی اح البیئ ل اإلفص ك لتحلی م ، وذل .المنشور لتلك الشركات ومقارنتھ بالمؤشر المقترح لقیاس جودة ھذا اإلفصاح

.مجتمع وعینة الدراسة التطبیقیة .٦

ا فقد قام الباحث بإختیار مجتمع وعینة الدراسة بم، لغرض تحقیق الھدف المنشود للبحث :یتوافق مع طبیعة الھدف ویمكن تقسیم مجتمع الدراسة لقسمین

.المجتمع الموجھ إلیھ قائمة اإلستبیان .٦/١ .المجتمع محل الفحص والتحلیل لإلفصاح البیئى المنشور .٦/٢

.المجتمع الموجھ إلیھ قائمة اإلستبیان . ٦/١

ب ا لة وإھتمام ر ص ات األكث ى الفئ ع عل ذا المجتم تمل ھ ى یش اح البیئ وع اإلفص موضم د رق ت البن ك تح ى ذل ث إل ار الباح بق وأن أش ا س ارى كم م ) ٤(اإلختی ة وت ة التطبیقی ن الدراس م

:إختیار عینة من ھذا المجتمع تتمثل فى اآلتي

.أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بكلیات التجارة بالجامعات المصریة .١ .أمناء اإلستثمار إدارات منح اإلئتمان بالبنوك التجاریة وإدارات .٢ .المحاسبین القائمین على إعداد القوائم المالیة بالشركات ذات الحساسیة البیئیة .٣

:وتم توزیع قوائم اإلستبیان على ھذه العینات كما یلى

.أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بالجامعات المصریة ) ٤/١(جدول

الجامعة/ الكلیة

عدد القوائم الموزعة

وائم عدد الق الواردة

عدد القوائم النسبة التى لم ترد

النسبة

%٥٥.٥ ١٥ %٤٤.٥ ١٢ ٢٧ طنطا -كلیة التجارة %٢١ ٩ %٧٩ ٣٤ ٤٣ اإلسكندریة -كلیة التجارة ..... .... %١٠٠ ١ ١ كفر الشیخ –كلیة التجارة

%٣٤ ٢٤ %٦٦ ٤٧ ٧١ اإلجمالي

.اریة وإدارات أمناء اإلستثمار إدارات منح اإلئتمان بالبنوك التج) ٤/٢(جدول

.المحاسبین بالشركات ذات الحساسیة البیئیة ) ٤/٣(جدول

المنطقة/ إسم البنك

عدد القوائم الموزعة

عدد القوائم الواردة

عدد القوائم النسبة التى لم ترد

النسبة

%١٣ ٢ %٨٧ ١٣ ١٥ بنك مصر فرع طلعت حرب %٢٢ ٢ %٧٨ ٧ ٩ البنك األھلي باإلسكندریة

ویس اة الس ك قن بن باإلسكندریة

٢٥ ١ %٧٥ ٣ ٤%

%٢٥ ٣ %٧٥ ٩ ١٢ نك قناة السویس بطنطاب %٥٠ ٤ %٥٠ ٤ ٨ البنك المركزي باإلسكندریة

%١٧ ١ %٨٣ ٥ ٦ بنك اإلسكندریة %٢٤ ١٣ %٧٦ ٤١ ٥٤ اإلجمالي

إسم الشركة

عدد القوائم الموزعة

عدد القوائم الواردة

قوائم عدد ال النسبة التى لم ترد

النسبة

مدة وقیر لألس أب والكیماویات

١٠٠ ٢٠ ٢٠% .... ....

%١١ ٢ %٨٩ ١٦ ١٨ الزیوت المستخلصة %٦٦.٧ ٨ %٣٣.٣ ٤ ١٢ البتروكیماویات المصریة

%٨٧.٥ ٧ %١٢.٥ ١ ٨ راكتا لصناعة الورق %٤٥ ٥ %٥٥ ٦ ١١ إسكندریة للبترول

منت كندریة ألس إس بورتالند

٧٥ ٩ %٢٥ ٣ ١٢%

%٣٨.٣ ٣١ %٦١.٧ ٥٠ ٨١ اإلجمالي

ة ات الثالث ى الفئ ت عل ي وزع وائم الت الي الق ون إجم ذلك یك ة ٢٠٦وب ردة ( قائم ) مف .من إجمالي القوائم الموزعة % ٦٧مفردة أى بنسبة ١٣٨والقوائم المستلمة والصحیحة

. المجتمع محل الفحص والتحلیل لإلفصاح البیئى المنشور ٦/٢

م دة ت ة والمقی یة البیئی ات ذات الحساس ي للقطاع ركة تنتم رین ش ة وعش ار أربع اختیة ة األوراق المالی ول .ببورص الي األص بإجم ا م مقاس اس الحج ى أس ركات عل رت الش د اختی وق

م ة رق انون البیئ ریة وق ة المص نیف البورص اس تص ى أس ات عل رت القطاع ة واختی نة ٤الثابت لسات ذ١٩٩٤ ا قطاع ى أنھ ة م عل اه البیئ یة تج ركات . ات حساس ون الش ث أن تك ى الباح د راع وق

ى ى اآلت ك القطاعات ف ت تل ات : المختارة تنتمى لعدة قطاعات وتمثل اء ، قطاع الكیماوی قطاع البن .وقطاع البالستیك والورق ، قطاع األغذیة ، قطاع التعدین والغاز ، والتشیید

م وقد تم إختیار نوعیة تلك القطاعات من الم ة وت وقع اإللكترونى لبورصة األوراق المالیة ى البیئ لبي عل أثیر الس ركات ذات الت د الش اھرة لتحدی ات بالق ر لنشر للمعلوم ركة مص لة ش مراسى إتاحة ة متصلة وإتضح للباحث قصور ف ة عن سلسلة زمنی والتى یجب أن تتوافر قوائمھا المالی

ا إضطر دة مم ى تصبح السلسلة القوائم المالیة لكل الشركات المقی ى تضییق السلسلة حت الباحث إلة نوات التالی ن الس ة ع وائم المالی رت الق ارة وأختی ة المخت ل العین لة لك ، م ٢٠٠٤، م ٢٠٠٣متص

ع ، م ٢٠٠٦، م ٢٠٠٥ ذا المجتم ة البحث من ھ شركة من ٢٤وبذلك یكون الحجم اإلجمالى لعینم شراء قوا ة من شركة مصر لنشر المعلومات الشركات ذات الحساسیة البیئیة والتى ت ا المالی ئمھ

. بالقاھرة ام ٢٠٠٣قائمة مالیة سنویة عن الفترات من ٩٦وقد بلغ عدد القوائم المشتراه ى الع م حت

ع ٢٠٠٦ ار الفرض الراب م حیث سیتم فحص تلك القوائم لكل شركة على حدة لیتیسر للباحث اختب :من خالل تحدید

این ف .١ اك تب ان ھن ا إذا ك ین م ا ب ارى فیم ي اإلختی اح البیئ ة اإلفص ة سیاس ى ممارس .شركات العینة

ي .٢ ة بمؤشر اإلفصاح البیئ ارى لكل شركة مقارن ي اإلختی قیاس جودة اإلفصاح البیئ . المقترحاإلختیارى

أسالیب التحلیل اإلحصائي للبیانات .٧

ل اإلحصائي MINTPاعتمد الباحث على حزمة مینتاب ث في القیام بالتحلی ات حی للبیانامج ى برن اد عل " تم اإلعتماد على اختبار النسبة ومن ثم اختبار الفروض إحصائیا ، بینما تم اإلعتم

ة وم االجتماعی ائیة للعل ة اإلحص ى " SPSSالحقیب ك عل فیة وذل اءات الوص داد اإلحص ام بإع للقی : النحو التالي بیة ا .١ ألوزان النس ابي ل ط الحس ث الوس تخدم الباح ات اس ن الفئ ة م ل فئ ددتھا ك ي ح لت

اح ن اإلفص ة الممك ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم وص عناص ا بخص ى منھ المستقصات ة من الفئ ا لكل فئ عنھا في ترتیب ھذه العناصر من المعلومات حسب درجة أھمیتھد م اعتم تبیان ، ث ة اإلس ئلة قائم ن أس اني م ؤال الث ي الس وبتھم عل ي أج اء عل ة بن الثالث

مل البا ث یش اري بحی ي اإلختی اح البیئ وین مؤشر لإلفص ي تك ائج ف ك النت ي تل ث عل ح

ي وسط حسابي .٢ أي ٤ ھذا المؤشر كافة عناصر المعلومات البیئیة التي حازت عل .أنھا ذات أھمیة بالنسبة للفئات الثالث المستقصى منھا

ل الوسط الح .٣ ث تحلی روض البح ن ف رض األول م ار الف ث إلختب تخدم الباح ابي اس سة المعلومات دي أھمی ة عن م ات الثالث ة من الفئ لألوزان النسبیة التي حددتھا كل فئي السؤال ة المستقصیین عل ي أجوب اء عل اري بن ي االختی التي یوفرھا اإلفصاح البیئة ة موافق ابي درج ط الحس ة الوس ي قیم تبیان ، وتعن ة اإلس ئلة قائم ن أس األول م

ة المعلو دي أھمی ى م اري ، المستقصین عل ي االختی ا اإلفصاح البیئ ي یوفرھ مات التي الشركات ب من أصحاب المصلحة ف ول الفرض الخاص بوجود طل تم قب حیث یى اري عل ي اإلختی ا اإلفصاح البیئ ي یوفرھ ذات الحساسیة البیئیة علي المعلومات الت

ألوزا ابي ل ط الحس ة الوس اس قیم ات نأس ن فئ ة م ل فئ ددتھا ك ي ح بیة الت النسة الممكن اإلفصاح المستقص ة اإلختیاری یین لكل عنصر من عناصر المعلومات البیئی

. ٤ عنھا ، حیث أنھ یتم قبول الفرض إذا كان الوسط الحسابي ث .٤ اني والثال اعتمد الباحث علي إستخدام أسلوب تحلیل النسبة في اختبار الفرضین الث

ي ي ردود المستقصین عل اد عل ك باإلعتم اني من من فروض البحث وذل السؤال الث . أسئلة قائمة اإلستبیان

نتائج الدراسة التطبیقیة وإختبار الفروض .٨

Descriptive Statisticsاإلحصاءات الوصفیة ٨/١

اإلحصاءات الخاصة بقوائم اإلستبیان الموزعة والمستلمة ) ٤/٤(یوضح الجدول التالي .نلكل فئة من فئات المستقصیی

)٤/٤(جدول

اإلحصاءات الخاصة بقوائم اإلستبیان الموزعة والمستلمة للفئات المستقصي منھا

الفئـة

القوائم القوائم الموزعة المستلمة

نسبة الردود

%

عدد النسبة%

عدد

النسبة%

٦٦ ٣٤ ٤٧ ٣٤.٤٦ ٧١ أعضاء ھیئة التدریس ٧٦ ٣٠ ٤١ ٢٦.٢٢ ٥٤ إدارة منح اإلئتمان وإدارة أمناء اإلستثمار بالبنوك

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة ٦١.٧ ٣٦ ٥٠ ٣٩.٣٢ ٨١

%٦٧ ١٠٠ ١٣٨ ١٠٠ ٢٠٦ اإلجمالي

:وقد تم حساب النسب بالجدول السابق كما یلي .إجمالي عدد القوائم الموزعة / عدد القوائم الموزعة للفئة = نسبة القوائم الموزعة .١ .إجمالي عدد القوائم المستلمة / القوائم المستلمة للفئة عدد= نسبة القوائم المستلمة .٢ .عدد القوائم الموزعة للفئة / عدد القوائم المستلمة للفئة = نسبة الردود .٣

وبتحلیل قوائم االستبیان المستلمة والمستوفاة بإستخدام اسلوب اإلحصاءات الوصفیة ، :فقد تم التوصل إلي النتائج التالیة

ق بم .١ ا یتعل اري ، فیم ي اإلختی اح البیئ ا اإلفص ي یوفرھ ات الت ر المعلوم ة عناص دي أھمیة ات الثالث ن الفئ ة م ل فئ بة لك ر بالنس ل عنص ة ك ة أھمی الي درج دول الت ص الج یلخ

ة ، المستقصى منھا بشكل منفرد یتم الترتیب إلجمالي للعین ذا وباإلضافة . أیضا ب ھ لترتیل أھمیة كل عنصر وذلك باإلعتماد علي الوس بیة الممنوحة لك ألوزان النس ابي ل ط الحس

.نتائج ھذا التحلیل بالتفصیل ) ٤/٥(، ویوضح الجدول التالي عنصر )٤/٥(جدول

المعلومات البیئیة االختیاریة وترتیبھا حسب األھمیة

المعلومات البیئیة

االختیاریة

أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة

إدارات منح اإلئتمان وأمناء

ستثمار بالبنوكاال

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

ة : وال أ ر البیئی العناص : المالیة

طة . ١ غیل أنش ات تش نفق ) x١(الحفاظ على البیئة

٢ ٤.٤٨ ٢ ٤.٥٤ ٤ ٤.٤٣ ٧ ٤.٤٦

٣١ ٤.١٢ ٤١ ٤.١٦ ١٣ ٤.٢١ ٤٤ ٤.٠٤ ) x٢( ةالجوائز البیئی. ٢

أثیر . ٣ بب الت ات بس الغرامركة طة الش لبي ألنش الس

) x٣(على البیئة

٣ ٤.٤٣ ١٧ ٤.٣٦ ٣ ٤.٤٦ ٦ ٤.٥١

ع . ٤ الغ المتوق الي المب إجمة إنفاقھا في السنوات المقبلھ ة أو تدنی ة البیئ لحمای

) x٤(اآلثار السلبیة

٤.٤٠ - ٣.٩٢ ١٦ ٤.٣٦

١٩ ٤.٢٤ ٩

ي . ٥ تثمار ف ة االس قیمتكنولوجیا وأنشطة مكافحة

)x٥(تلوث البیئة

١٠ ٤.٣٥ ١٠ ٤.٤٠ ٢٠ ٤.٠٧ ٤ ٤.٥٥

ة . ٦ الغ المرتبط الي المب إجمات ین العملی ط تحس بخط

للحد من التلوث البیئي

٢٠ ٤.٢٤ ٢٠ ٤.٣٤ - ٣.٨٧ ٥ ٤.٥٣

ول .٧ اء األص الیف اقتن تك ) x٧( الصدیقة للبیئة

٢٣ ٤.٢١ ٣١ ٤.٢٤ ٢٩ ٤ ١٤ ٤.٣٨

د. ٨ أمین ض اطر االت مخ )x٨(المسئولیة البیئیة

٣٨ ٤.٠٨ ٤٧ ٤.٠٦ ٢١ ٤.٠٧ ٣١ ٤.١٤

)٤/٥(تابع جدول المعلومات البیئیة االختیاریة وترتیبھا حسب األھمیة

المعلومات البیئیة

االختیاریة

أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة

إدارات منح االئتمان وأمناء

ر بالبنوكاالستثما

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

العناصر البیئیة المالیة :تابع

ات . ٩ المنح المادیة من الجمعیار ة أنص ات الدولی والھیئ

) x٩( حمایة البیئة

٣.٧٣ - ٣.٨٨ - ٣.٧٠ - ٣.٦١ -

تقبلیة . ١٠ دیرات المس التق ) x١٠(البیئیة للنفقات

٣.٩٨ - ٣.٩٢ ٢٦ ٤.٠٢ ٤٥ ٤.٠٤ -

دات . ١١ ات ومع تمویل إمكانیو ى التل ة عل ث الرقاب

)x١١(

٣.٨٦ ٥٣ ٤ - ٣.٥٦ ٤٨ ٤ -

ة . ١٢ األعباء الحالیة والمحتملة الشركةالناجمة عن مخالف

وانین ة لق ة البیئ م حمای ونظ)x١٢(

١١ ٤.٣٤ ٢٤ ٤.٣٠ ٨ ٤.٢٩ ٨ ٤.٤٤

ى . ١٣ ة عل الیف المترتب التك ) x١٣(الكوارث البیئیة

١٥ ٤.٢٨ ١٣ ٤.٣٨ ١٦ ٤.١٧ ٢٣ ٤.٢٩

ة . ١٤ الیف المرتبط التكع وذات ف الموق بتنظیتأثیر جوھري على القوائم

)x١٤(المالیة

١٦ ٤.٢٨ ١٨ ٤.٣٦ ١٧ ٤.١٤ ١٩ ٤.٣٤

ة . ١٥ ة البیئی ات المعالج نفق)x١٥(

١٨ ٤.٢٥ ٥ ٤.٥٠ - ٣.٨٢ ١٧ ٤.٣٦

ة . ١٦ ات مواجھ مخصص )x١٦(المخاطر البیئیة

٨ ٤.٣٦ ٧ ٤.٤٢ ١٢ ٤.٢١ ٩ ٤.٤٤

غیلیة . ١٧ ة التش ات البیئی النفق ) x١٧(لرأسمالیة وا

١٤ ٤.٣٣ ٢٥ ٤.٣٠ ٧ ٤.٣١ ١٣ ٤.٣٩

ات . ١٨ ن النفای الیف دف تك)x١٨(

٣.٩٧ ٥٢ ٤.٠٢ - ٣.٦٨ ٢٥ ٤.٢١ -

)٤/٥(تابع جدول المعلومات البیئیة االختیاریة وترتیبھا حسب األھمیة

المعلومات البیئیة

االختیاریة

أعضاء ھیئة

تدریس المحاسبة

إدارات منح تمان وأمناء اإلئ

االستثمار بالبنوك

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

تیب تر

األھمیة

العناصر البیئیة الكمیة : ثانیا ات . ١ دل اإلنبعاث مع

)x١٩(والتسربات للمیاه ٣٦ ٤.٠٩ ٣٢ ٤.٢٤ - ٣.٩٢ ٣٨ ٤.١٠

- ٣.٧٤ ٤٨ ٤.٠٦ - ٣.٣٩ - ٣.٧٢ )x٢٠(اإلنسكابات . ٢ازات . ٣ معدل الضوضاء والغ

)x٢١( ٣.٩٣ ٤٣ ٤.١٠ - ٣.٧٥ - ٣.٩٣ -

ا ر : ثالث ة العناص البیئی :الوصفیة

القوانین . ١ زام ب دى االلت م )x٢٢(والتشریعات البیئیة

١ ٤.٦٤ ١ ٤.٧٦ ٥ ٤.٤١ ١ ٤.٧٤

ة . ٢ ة البیئی ر المراجع تقری)x٢٣ (

٤ ٤.٤١ ٤ ٤.٥٤ ٢٧ ٤.٠٢ ٢ ٤.٦٣

ركة . ٣ ة للش ات البیئی السیاس)x٢٤ (

٧ ٤.٣٧ ٢ ٤.٥٦ ٢٢ ٤.٠٧ ١٠ ٤.٤٤

ائ. ٤ دعاوى القض ة ال یة الحالین ة ع ة الناتج والمحتمل

) x٢٥(التلوث

٥ ٤.٤١ ٢١ ٤.٣٤ ٦ ٤.٣٤ ٣ ٤.٥٧

س اإلدارة . ٥ فة مجل فلسو ركة نح الة الش ورس

) x٢٦(الحفاظ على البیئة

٢٤ ٤.٢١ ٢٧ ٤.٢٨ - ٣.٩٧ ١٥ ٤.٣٨

وص . ٦ ات بخص معلومالیب ة وأس ات اآلمن المنتج

)x٢٧(تحسین المنتجات

٢١ ٤.٢٣ ٨ ٤.٤٢ - ٣.٨٧ ١٨ ٤.٣٦

ة . ٧ ول البیئی واع األص أنس ركة وأس ة للش المتاح

) x٢٨(تقییمھا

٣.٩٧ ٣٣ ٤.٢٤ - ٣.٤٨ ٣٥ ٤.١٢ -

ة . ٨ جیر المطبق ط التش خطة ات طبیعی یس محمی وتأس

)x٢٩ (

٣.٧٤ - ٣.٨٢ - ٣.٣٦ ٤٧ ٤.٠٢ -

)٤/٥(تابع جدول المعلومات البیئیة االختیاریة وترتیبھا حسب األھمیة

لومات البیئیةالمع

االختیاریة

أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة

إدارات منح اإلئتمان وأمناء االستثمار بالبنوك

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط ابي الحس

لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

ا ة : ثالث ر البیئی العناص الوصفیة

- ٣.٩١ ٣٧ ٤.١٨ - ٣.٥١ - ٣.٩٧) x٣٠(تدویر المخلفات . ٩ى . ١٠ ة عل اریر الرقاب تق

ات وث والمخلف التل ) x٣١(یة الصناع

٣٣ ٤.١١ ٢٢ ٤.٣٤ - ٣.٥٨ ٢٠ ٤.٣٤

راءات . ١١ وائح واإلج اللة ة البیئ وعة لحمای الموض

)x٣٢ (

١٧ ٤.٢٦ ١٤ ٤.٣٨ ١٥ ٤.١٩ ٢٦ ٤.٢١

ات . ١٢ لبي لعملی أثیر الس الت )x٣٣(الشركة على البیئة

١٣ ٤.٣٣ ٦ ٤.٤٦ ١١ ٤.٢١ ٢١ ٤.٣١

اري . ١٣ ي االختی التبنالمة ات الس لممارس

)x٣٤(ن البیئیة واألما

٣٩ ٤.٠١ ٤٤ ٤.٠٨ - ٣.٦٠ ٢٢ ٤.٢٩

ع . ١٤ اون م رامج التع بات ات والمنظم الجامعن ة م ة البیئ ة لحمای البیئی

) x٣٥(التلوث

٣.٨٣ ٤٩ ٤.٠٤ - ٣.٥٦ - ٣.٨٥ -

ة . ١٥ ھادات البیئی الش )x٣٦(الممنوحة للشركة

٢٢ ٤.٢٣ ٢٩ ٤.٢٦ ٩ ٤.٢٩ ٣٢ ٤.١٤

در.١٦ ف وت رامج تثقی یب ب ) x٣٧(العاملین بیئیا

٣٠ ٤.١٣ ٣٨ ٤.١٨ ٢٨ ٤.٠٢ ٢٩ ٤.١٩

واد الخام . ١٧ اإلعالن عن المات ي عملی ف ا ة بیئی اآلمن

)x٣٨(التصنیع

٢٧ ٤.٢٠ ١٥ ٤.٣٨ ٢٣ ٤.٠٧ ٣٦ ٤.١٢

ي . ١٨ ین البیئ ط التحس خطناعیة ات الص للعملی

)x٣٩ (

٣٥ ٤.١٠ ١١ ٤.٤٠ - ٣.٦٥ ٣٠ ٤.١٧

)٤/٥(تابع جدول المعلومات البیئیة االختیاریة وترتیبھا حسب األھمیة

المعلومات البیئیة

االختیاریة

أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة

إدارات منح االئتمان وأمناء االستثمار بالبنوك

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب

میةاألھ

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

ابع ة : ت ر البیئی العناص :الوصفیة

ة . ١٩ رامج حمای م وب نظ )x٤٠(البیئة

٢٥ ٤.٢١ ٣٠ ٤.٢٦ ١٨ ٤.١٤ ٢٤ ٤.٢٣

ھادات الح. ٢٠ ى ش ول عل صزو ، ١٤٠٠٠األی

١٤٠٠١ )x٤١(

٦ ٤.٤١ ١٦ ٤.٣٨ ١ ٤.٤٨ ١٢ ٤.٤٠

ة . ٢١ ان دائم كیل لج تش )x٤٢(لحمایة البیئة

٢٨ ٤.١٦ ٣٦ ٤.٢٠ ٢٤ ٤.٠٧ ٢٧ ٤.٢١

روعات . ٢٢ ط والمش الخطوالبرامج المستھدفة للحد

)x٤٣(من التلوث

٣٧ ٤.٠٨ ٣٤ ٤.٢٤ - ٣.٩٥ ٤٦ ٤.٠٤

ع . ٢٣ ق م اییر التواف المعة اریر البیئی والتق

)x٤٤(الحكومیة

٩ ٤.٣٥ ١٢ ٤.٤٠ ١٠ ٤.٢٤ ١١ ٤.٤٢

ة . ٢٤ رامج البیئی ان الب بی ) x٤٥( المبتكرة

٣.٨٥ ٥٠ ٤.٠٤ - ٣.٥٣ - ٣.٩٣ -

)x٤٦(إدارة النفایات . ٢٥

٣.٨٥ ٤٥ ٤.٠٨ - ٣.٦٠ - ٣.٨٥ -

ع . ٢٦ ركة م امن الش تضة ي حمای أطراف أخرى فة ة ومكافح البیئ

) x٤٧(التلوث

٤٢ ٤ ٢٦ ٤.٣٠ - ٣.٥٣ ٤٢ ٤.٠٨

ات . ٢٧ ي للمنتج أثیر البیئ الت)x٤٨ (

١٢ ٤.٣٤ ١٩ ٤.٣٦ ٢ ٤.٤٨ ٢٨ ٤.٢١

دعم . ٢٨ وث وال البح ا ة بیئی ات اآلمن للمنتج

)x٤٩(

٣٤ ٤.١١ ٣٩ ٤.١٨ ٢٥ ٤.٠٧ ٤١ ٤.٠٨

)٤/٥(تابع جدول ةالمعلومات البیئیة االختیاریة وترتیبھا حسب األھمی

المعلومات البیئیة

االختیاریة

أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة

إدارات منح اإلئتمان وأمناء االستثمار بالبنوك

المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

الوسط الحسابي لألوزان النسبیة

ترتیب األھمیة

ابع ة : ت ر البیئی العناص :الوصفیة

ئو. ٢٩ ق لالمس ن تطبی ع )x٥٠(السیاسات البیئیة

٣.٨٨ - ٣.٣٩ - ٣.٤٢

- ٣.٥٧ -

ا . ٣٠ ن التكنولوجی ان ع بی ا ة حالی ة المطبق البیئی

)x٥١ (

٣.٨٨ ٥١ ٤.٠٤ - ٣.٥٦ ٤٩ ٤ -

ي . ٣١ ع البیئ ود المجتم جھ)x٥٢(

٣.٦٤ - ٣.٩٢ - ٣.٣٩ - ٣.٥٧ -

ة . ٣٢ تراتیجیات البیئی اإلس)x٥٣(

٣٢ ٤.١٢ ٤٢ ٤.١٦ ١٩ ٤.١٤ ٤٣ ٤.٠٦

اة . ٣٣ أثیرات دورة حی ت )x٥٤(المنتج على البیئة

٢٦ ٤.٢٠ ٢٨ ٤.٢٨ ١٤ ٤.٢١ ٣٧ ٤.١٢

ض النف. ٣٤ الیب خف ات أس ای)x٥٥(

٣.٩٧ ٤٦ ٤.٠٨ - ٣.٨٧ - ٣.٩٣ -

ى . ٣٥ اظ عل ة والحف الوقای )x٥٦(الموارد الطبیعیة

٢٩ ٤.١٤ ٢٣ ٤.٣٢ - ٣.٩٢ ٣٣ ٤.١٤

ة . ٣٦ ع الملوث بیان عن المواق )x٥٧(وجھود المعالجة

٤٠ ٤.٠١ ٣٥ ٤.٢٢ - ٣.٦٠ ٣٤ ٤.١٤

ارات . ٣٧ ن االبتك ان ع بیة ة والتكنولوجی البیئی

)x٥٨(الجدیدة

٤١ ٤ ٤٠ ٤.١٨ - ٣.٦٨ ٣٩ ٤.١٠

اإلعالن عن ربط حوافز . ٣٨ذیین دیرین التنفی الم

)x٥٩(باألداء البیئي

٣.٨٩ - ٣.٨٦ - ٣.٧٣ ٤٠ ٤.١٠ -

٢( تم إعداد ھذا الجدول بناء على التحلیل الوارد في ملحق البحث رقم (

واردة بالجدول السابق التب ات ال ا ھذا ویتضح من تحلیل البیان ات المستقصین فیم ین فئ این بة منتھا قائم ي تض اري الت ي اإلختی اح البیئ ر اإلفص ن عناص ر م ل عنص ة ك ة أھمی ق بدرج یتعل

ة دریس المحاسبة أھمی ة ت د أعضاء ھیئ ي حین أی عنصر من عناصر اإلفصاح ٤٩اإلستبیان ، ففا ان وأمن دوا البیئي اإلختیاري المقترحة نالحظ بأن موظفي إدارات منح اإلئتم البنوك أی ء اإلستثمار ب

د المحاسبین بالشركات ذات ٢٩أھمیة ا أی اري بینم ي اإلختی عنصر فقط من عناصر اإلفصاح البیئ . عنصر من تلك العناصر ٥٣الحساسیة البیئیة أھمیة

ابق دول الس وارد بالج ل ال ي التحلی اء عل اح ) ٤/٥(وبن ر لإلفص ون مؤش ث تك ن للباح یمكي وسط البیئي اإلختیاري ي حازت عل ة الت ة عناصر المعلومات البیئی بحیث یشمل ھذا المؤشر كاف

، ویشمل ٤٢أي أنھا ذات أھمیة بالنسبة لكافة فئات المستقصین ویبلغ عددھا ٤ حسابي عنصرا لترتیب أھمیتھا كما تظھر بالجدول م ھذا المؤشر المعلومات البیئیة التالیة طبقا ) ٤/٦( رق

:

) ٤/٦( جدول مؤشر اإلفصاح البیئي اإلختیاري

درجة العناصر المكونة لمؤشر اإلفصاح البیئي اإلختیاري الترتیب العنصر

٤.٦٤ ) x٢٢(مدى اإللتزام بالقوانین والتشریعات البیئیة ١ ٤.٤٨ ) x١(نفقات تشغیل أنشطة الحفاظ على البیئة ٢ ٤.٤٣ )x٣(الغرامات بسبب التأثیر السلبي ألنشطة الشركة على البیئة ٣ ٤.٤١ ) x٢٣(تقریر المراجعة البیئیة ٤ ٤.٤١ ) x٢٥(الدعاوى القضائیة الحالیة والمحتملة الناتجة عن التلوث ٥ ٤.٤١ )x٤١( ١٤٠٠١، ١٤٠٠٠الحصول على شھادات األیزو ٦ ٤.٣٧ )x٢٤(السیاسات البیئیة للشركة ٧ ٤.٣٦ ) x١٦(مخصصات مواجھة المخاطر البیئیة ٨ ٤.٣٥ )x٤٤(التوافق مع المعاییر والتقاریر البیئیة الحكومیة ٩

٤.٣٥ )x٥(قیمة اإلستثمار في تكنولوجیا وأنشطة مكافحة تلوث البیئة ١٠ ٤.٣٥ )x١٢(حمایة البیئة لقوانین الشركةاألعباء الحالیة والمحتملة الناجمة عن مخالفة ١١ ٤.٣٤ ) x٤٨(التأثیر البیئي للمنتجات ١٢ ٤.٣٣ ) x٣٣(التأثیر السلبي لعملیات الشركة على البیئة ١٣ ٤.٣٣ ) x١٧(النفقات البیئیة التشغیلیة والرأسمالیة ١٤ ٤.٢٨ ) x١٣(التكالیف المترتبة على الكوارث البیئیة ١٥ ٤.٢٨ ) x١٤(وھري على القوائم المالیة التكالیف المرتبطة بتنظیف الموقع وذات تأثیر ج ١٦ ٤.٢٦ ) x٣٢(اللوائح واإلجراءات الموضوعة لحمایة البیئة ١٧ ٤.٢٥ ) x١٥(نفقات المعالجة البیئیة ١٨ار السلبیة إجمالي المبالغ المتوقع إنفا ١٩ قھا في السنوات المقبلة لحمایة البیئة أو تدنیة اآلث

)x٤ ( ٤.٢٤

٤.٢٤) x٦(إجمالي المبالغ المرتبطة بخطط تحسین العملیات للحد من التلوث البیئي ٢٠

٤.٢٣ ) x٢٧(لمنتجات اآلمنة وأسالیب تحسین المنتجات معلومات بخصوص ا ٢١ ٤.٢٢ ) x٣٦(الشھادات البیئیة الممنوحة للشركة ٢٢ ٤.٢١ ) x٧( تكالیف إقتناء األصول الصدیقة للبیئة ٢٣ ٤.٢١) x٢٦( سفة مجلس اإلدارة ورسالة الشركة نحو الحفاظ على البیئةفل ٢٤ ٤.٢١ ) x٤٠(نظم وبرامج حمایة البیئة ٢٥ ٤.٢٠ ) x٥٤(تأثیرات دورة حیاة المنتج على البیئة ٢٦ في عملیات التصنیع ٢٧ ٤.٢٠ ) x٣٨(اإلفصاح عن المواد الخام اآلمنة بیئیا ٤.١٦ ) x٤٢(تشكیل لجان دائمة لحمایة البیئة ٢٨ ٤.١٤ )x٥٦(الوقایة والحفاظ على الموارد الطبیعیة ٢٩٣٠ ٤.١٣) x٣٧(برامج تثقیف وتدریب العاملین بیئیا ٤.١٢ ) x٢( ةالجوائز البیئی ٣١ ٤.١٢ ) x٥٣(اإلستراتیجیات البیئیة ٣٢ ٤.١١) x٣١ (تقاریر الرقابة على التلوث والمخلفات الصناعیة ٣٣ ثالبحو ٣٤ ٤.١١ ) x٤٩(والدعم للمنتجات اآلمنة بیئیا ٤.١٠ ) x٣٩(خطط التحسین البیئي للعملیات الصناعیة ٣٥ ٤.٠٩ ) x١٩(معدل اإلنبعاثات والتسربات للمیاه ٣٦ ٤.٠٨ ) x٤٣(ج المستھدفة للحد من التلوثالخطط والمشروعات والبرام ٣٧ ٤.٠٨ ) x٨(مخاطر المسئولیة البیئیة االتأمین ضد ٣٨ ٤.٠١ ) x٣٤(التبني االختیاري لممارسات السالمة واألمان البیئیة ٣٩ ٤.٠١ ) x٥٧(واقع الملوثة وجھود المعالجة بیان عن الم ٤٠ ٤) x٥٨(بیان عن اإلبتكارات البیئیة والتكنولوجیة الجدیدة ٤١ ٤ ) x٤٧(تضامن الشركة مع أطراف أخرى في حمایة البیئة ومكافحة التلوث ٤٢

١٧٧.٨٥ )الدرجة القصوى للمؤشر ( إجمالي درجات المؤشر

نتائج اإلختبار اإلحصائي لفروض الدراسة ٨/٢

نتائج اختبار الفرض األول من فروض الدراسة : أوال

وبتحلیل البیانات التي تم جمعھا من خالل السؤال األول في قائمة اإلستبیان والتي یعبر والخاصة بمدى أھمیة المعلومات التي یوفرھا ) VAR٠٠٠١(التحلیل اإلحصائي بالمتغیر عنھا في

اإلفصاح البیئي اإلختیاري بإستخدام تحلیل الوسط الحسابي لألوزان النسبیة التي حددتھا فئات حیث یقصد بقیمة الوسط الحسابي درجة أھمیة ، المستقصین لدرجة أھمیة تلك المعلومات

ي یوفرھا اإلفصاح البیئي اإلختیاري ، وبناء على ذلك یتم قبول الفرض إذا كانت المعلومات الت .النتائج التي تم الوصول إلیھا ) ٤/٧( ، ویلخص الجدول التالي ٤ قیمة الوسط الحسابي

)* ٧/ ٤( جدول مدى أھمیة المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي اإلختیاري

فئات المستقصین

اء ھیئة أعض التدریس

إدارات منح اإلئتمان وإدارات أمناء اإلستثمار

بالبنوك

المحاسبون

بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

إجمالي العینة

الوسط الحسابي

٤.٥٥٣٢

٤.٢٤٣٩

٤.٤٤٠٠

٤.٤١٧٣

٢( تم إعداد ھذا الجدول بناء على التحلیل الوارد في ملحق البحث رقم (

النتائج السابقة سواء علي مستوى كل فئة من الفئات الثالث على حدة أو علي ویتبین منمستوى العینة بالكامل أن المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي اإلختیاري تعتبر ذات أھمیة لكافة

حیث أن قیمة الوسط الحسابي ( فئات أصحاب المصلحة في الشركات ذات الحساسیة البیئیة على ذلك یمكن قبول الفرض األول من فروض الدراسة ) ٤ >بیة المقدرة لألوزان النس ، وبناءا

یوجد طلب من أصحاب المصلحة في الشركات ذات الحساسیة البیئیة ( التطبیقیة ، بمعني ) .للمعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي اإلختیاري

نتائج إختبار الفرض الثاني من فروض الدراسة: ثانیا

بتحلیل البیانات التي تم جمعھا من خالل السؤال الثاني بقائمة اإلستبیان والخاص بأي العناصر البیئیة اإلختیاریة ترغب في أن تفصح عنھ الشركات ذات الحساسیة البیئیة في أولویات

علي ) ٣كما یظھر في ملحق البحث رقم ( إفصاحاتھا البیئیة ، وبإستخدام اسلوب تحلیل النسبة : مستوي كل فئة من فئات المستقصین تم الوصول للنتائج التالیة

. بالنسبة لمجموعة أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بكلیات التجارة . ١

فیما یتعلق بالعناصر البیئیة المالیة. ات ارة بالجامع ات التج بة بكلی دریس المحاس ة ت ع ھیئ ن مجتم بة م ل عن نس یكشف التحلی

أن عن دت ب المصریة أب دا ة ج ة مھم ة اإلختیاری ة المالی ات البیئی ر المعلوم بة ، اص ت النس ث بلغ حیاد % ٨٤.٣حوالي ك باإلعتم وبالتالي تبدو النسبة جوھریة ومعنویة كما یتضح من إختبار النسبة وذل

: علي اإلختبار التالي

Ho : P =٠٫٥ vs H١ : P ٠٫٥ . المالیة العناصر البیئیةأھمیة تمثل نسبة من أیدوا) P: (حیث أن

ة ار أن قیم ذا اإلختب ائج ھ ة = P-valueوكشفت نت ل من مستوى المعنوی صفر وھى أقة % ٥ ا أن . مما یدل على أن ھذه النسبة معنوی ى آخر طالم ل من P-valueوبمعن تم % ٥أق إذن ی

.رفض فرض العدم وقبول الفرض البدیل لكمیة فیما یتعلق بالعناصر البیئیة ا.

د بلغت ق دا ة ج ة مھم ة اإلختیاری ة الكمی نجد أن نسبة من أید بأن عناصر المعلومات البیئیي ، % ٧٢.٣حوالي اد عل ك باإلعتم ار النسبة وذل ا یتضح من إختب ة كم وبالتالي فھي نسبة جوھری

: اإلختبار التالي Ho : P =٠٫٥ vs H١ : P ٠٫٥

. الكمیة العناصر البیئیةسبة من أیدوا أھمیة تمثل ن) P: (حیث أن ة ار أن قیم ذا اإلختب ائج ھ ة = P-valueوكشفت نت ل من مستوى المعنوی صفر وھى أق

ة % ٥ ا أن . مما یدل على أن ھذه النسبة معنوی ى آخر طالم ل من P-valueوبمعن تم % ٥أق إذن ی .رفض فرض العدم وقبول الفرض البدیل

صر البیئیة الوصفیة فیما یتعلق بالعنا.

د بلغت حوالي ق دا ة ج ة مھم نجد أن نسبة من أید بأن عناصر المعلومات البیئیة الوصفیة االختیاریار ، % ٧٩.٤ ي اإلختب اد عل ك باإلعتم ار النسبة وذل وبالتالي فھي نسبة جوھریة كما یتضح من إختب : التالي

Ho : P =٠٫٥ vs H١ : P ٠٫٥ . الوصفیة العناصر البیئیةتمثل نسبة من أیدوا أھمیة ) P: (حیث أن

ة ار أن قیم ذا اإلختب ائج ھ ة = P-valueوكشفت نت ل من مستوى المعنوی صفر وھى أقة % ٥ ا أن . مما یدل على أن ھذه النسبة معنوی ى آخر طالم ل من P-valueوبمعن تم % ٥أق إذن ی

.رفض فرض العدم وقبول الفرض البدیل بالنسبة لمجتمع إدارات منح اإلئتمان وأمناء اإلستثمار بالبنوك التجاریة. ٢

فیما یتعلق بالعناصر البیئیة المالیة. دا ة ج ة مھم ة اإلختیاری ة المالی ات البیئی ر المعلوم أن عناص د ب ن أی بة م ت نس بلغ

ة = P-valueقیمة، في حین كانت % ٧٦.٦حوالي ل من مستوى المعنوی مما % ٥صفر وھى أقة بة معنوی ذه النس ى أن ھ دل عل ا أن . ی ى آخر طالم ن P-valueوبمعن ل م ض % ٥أق تم رف إذن ی .فرض العدم وقبول الفرض البدیل

فیما یتعلق بالعناصر البیئیة الكمیة

دا ة ج ة مھم ة اإلختیاری ة الكمی ات البیئی ر المعلوم أن عناص د ب ن أی بة م ت نس بلغت % ٦٠.٩حوالي ي حین كان ة، ف ة ٠.٠٠٩= P-valueقیم ل من مستوى المعنوی % ٥وھى أق

ل من P-valueوبمعنى آخر طالما أن . مما یدل على أن ھذه النسبة معنویة تم رفض % ٥أق إذن ی .فرض العدم وقبول الفرض البدیل

فیما یتعلق بالعناصر البیئیة الوصفیة فیة اإل ة الوص ات البیئی ر المعلوم أن عناص د ب ن أی بة م ت نس بلغ دا ة ج ة مھم ختیاری

ة = P-valueقیمة، في حین كانت % ٦٨.٨حوالي ل من مستوى المعنوی مما % ٥صفر وھى أق ا ة أیض بة معنوی ذه النس ى أن ھ دل عل ا أن . ی ر طالم ى آخ ن P-valueوبمعن ل م تم % ٥أق إذن ی .رفض فرض العدم وقبول الفرض البدیل

.الحساسیة البیئیة بالنسبة لمجتمع المحاسبین بالشركات ذات . ٣

فیما یتعلق بالعناصر البیئیة المالیة دا ة ج ة مھم ة اإلختیاری ة المالی ات البیئی ر المعلوم أن عناص د ب ن أی بة م ت نس بلغ

ة، في حین كانت %٨٥.٣حوالي ة = P-valueقیم ل من مستوى المعنوی مما % ٥صفر وھى أق یدل على أن ھذه النسبة معنویة

لبیئیة الكمیةفیما یتعلق بالعناصر ا ، في % ٧٢بلغت نسبة من أید بأن عناصر المعلومات البیئیة الكمیة اإلختیاریة مھمة جدا

ت ةحین كان ة = P-valueقیم توى المعنوی ل من مس ذه % ٥صفر وھى أق ى أن ھ دل عل ا ی مم النسبة معنویة

فیما یتعلق بالعناصر البیئیة الوصفیة أن عناصر المع حوالي بلغت نسبة من أید ب ة جدا ة مھم ة الوصفیة اإلختیاری لومات البیئی

ت % ٨٧.٩ ة، في حین كان ة = P-valueقیم ل من مستوى المعنوی دل % ٥صفر وھى أق ا ی مم على أن ھذه النسبة معنویة أیضا

علي النتائج السابقة یمكن قبول الفرض الثاني من فروض الدراسة التطبیقیة وتأسیسا

فصاح البیئي االختیاري قبول من أصحاب المصلحة في الشركات ذات یلقى مؤشر اإل( بمعني ) . الحساسیة البیئیة بجمھوریة مصر العربیة

.نتائج إختبار الفرض الثالث من فروض الدراسة : ثالثا

بتطبیق تحلیل النسبة علي البیانات التي تم جمعھا من خالل السؤال الثاني في قائمة ي العناصر البیئیة اإلختیاریة ترغب في أن تفصح عنھ الشركات ذات التأثیر اإلستبیان والخاص بأ

تم الوصول ) ٣كما یظھر في ملحق البحث رقم ( السلبي على البیئة في أولویات إفصاحاتھا البیئیة :للنتائج التالیة

.فیما یتعلق بعناصر المعلومات البیئیة المالیة . ١

ی وي ب وھري ومعن تالف ج د إخ ة یوج ات البیئی ر المعلوم أن عناص دوا ب ن أی بة م ن نسان نح االئتم دریس وإدارات م ة الت وعتي أعضاء ھیئ في كل من مجم اإلختیاریة مھمة جدا

:وأمناء اإلستثمار بالبنوك وذلك باإلعتماد علي إجراء اإلختبار التالي Ho : P١ = P٢ vs H١ : P١ P٢

ث أن ل نسبة) P١: (حی أن تمث دوا ب ةمن أی ة العناصر البیئی المالی دا ة ج ي مجموعة مھم ف .أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بالجامعات المصریة

)Pة العناصر البیئیةتمثل نسبة من أیدوا بأن ) ٢ المالی دا ة ج ي مجموعة إدارات مھم ف .منح اإلئتمان وإدارات أمناء اإلستثمار بالبنوك التجاریة

%٥صفر وھى أقل من مستوى المعنویة = P-valueت قیمة حیث كان یوجد إختالف جوھري ومعنوي بین نسبة من أیدوا بأن ھذه العناصر من المعلومات مھمة

دریس و ة الت وعتي أعضاء ھیئ في كل من مجم المحاسبون بالشركات ذات الحساسیة جدا :وذلك باإلعتماد علي إجراء اإلختبار التالي البیئیة

Ho : P١ = P٣ vs H١ : P١ P٣ ي أن ) P١: (حیث أن ةتمثل نسبة من أشاروا إل ة العناصر البیئی المالی دا ة ج مھم

.المحاسبة بكلیات التجارة بالجامعات المصریة في مجموعة أعضاء ھیئة

)Pي أن ) ٣ ةتمثل نسبة من أشاروا إل ة العناصر البیئی المالی دا ة ج ي مھم مجموعة ف .المحاسبین بالشركات ذات الحساسیة البیئیة

%٥صفر وھى أقل من مستوى المعنویة = P-valueحیث كانت قیمة

یوجد إختالف جوھري ومعنوي بین نسبة من أیدوا بأن ھذه العناصر من المعلومات مھمةالبن تثمار ب اء اإلس ان وإدارات أمن نح اإلئتم وعتي إدارات م ن مجم ل م ي ك ف دا وكج

ار والمحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة الي وذلك باإلعتماد علي إجراء االختب الت:

Ho : P٢ = P٣ vs H١ : P٢ P٣ ث أن ي أن ) P٢: (حی اروا إل ن أش بة م ل نس ةتمث ر البیئی ة العناص المالی دا ة ج ي مھم ف

.ثمار بالبنوك مجموعة إدارات منح االئتمان وإدارات أمناء اإلست )Pي أن ) ٣ ةتمثل نسبة من أشاروا إل ة العناصر البیئی المالی دا ة ج ي مجموعة مھم ف

.المحاسبین بالشركات ذات األثر البیئي السلبي %٥صفر وھى أقل من مستوى المعنویة = P-valueحیث كانت قیمة

.فیما یتعلق بعناصر المعلومات البیئیة الكمیة . ٢ دا ة ج یوجد إختالف جوھري ومعنوي بین نسبة من أیدوا بأن ھذه العناصر من المعلومات مھم

:بین كل من مجموعتي أعضاء ھیئة التدریس وإدارات منح االئتمان وأمناء اإلستثمار بالبنوك. مجموعتي أعضاء ھیئة التدریس والمحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة. وعتي إدارات ركات ذات مجم بون بالش البنوك والمحاس تثمار ب اء اإلس ان وأمن نح االئتم م

.الحساسیة البیئیة % .٥أقل من مستوى المعنویة P-valueحیث كانت قیمة

.فیما یتعلق بعناصر المعلومات البیئیة الوصفیة - ٣

ات ذه العناصر من المعلوم أن ھ دوا ب ین نسبة من أی وي ب یوجد إختالف جوھري ومعن بین كل من :مھمة جدا

مجموعتي أعضاء ھیئة التدریس وإدارات منح االئتمان وأمناء اإلستثمار بالبنوك. مجموعتي أعضاء ھیئة التدریس والمحاسبون بالشركات ذات الحساسیة البیئیة. ركات ذات بون بالش البنوك والمحاس تثمار ب اء اإلس ان وأمن نح االئتم وعتي إدارات م مجم

.بیئیة الحساسیة ال %٥صفر وھى أقل من مستوى المعنویة = P-valueحیث كانت قیمة

وبناء علي النتائج السابقة یمكن قبول الفرض الثالث من فروض الدراسة التطبیقیة

األھمیة النسبیة لمكونات المؤشر بإختالف خلفیة وأھداف أصحاب المصلحة في تختلف( بمعني .) الشركات ذات الحساسیة البیئیة

.نتائج إختبار الفرض الرابع من فروض الدراسة : ثالثا

ع ار الفرض الراب ین ( : الختب ا ب ارى فیم ي اإلختی اح البیئ ة سیاسة اإلفص این ممارس تتبة ى . )الشركات المصریة المقیدة ببورصة األوراق المالی استلزم األمر من الباحث الحصول عل

ك عینة من القوائم المالیة المنشورة لع دد من الشركات المقیدة ببورصة األوراق المالیة المصریة وذلة لة زمنی من سلس ة ض وائم المالی ون الق أن تك ا اھرة مراعی ات بالق ر المعلوم ر لنش ركة مص ن ش مك السیاسة اع تل ى إتب ادت عل ي إعت ك السلسلة للشركات الت ر تل متصلة لیضمن إتساق اإلفصاح عب

:وذلك للوقوف عما إذا كان .تباین فى ممارسة سیاسة اإلفصاح البیئي اإلختیارى بین شركات العینة المختارة ھناك .١ . ھناك تنمیط لتلك السیاسة لبعض الشركات .٢ و. تحدید موقع المعلومة البیئیة اإلختیاریة المفصح عنھا بالتقاریر والقوائم المالیة .٣ .ارى عبر الفترات قیاس جودة إفصاح الشركات بواسطة مؤشر اإلفصاح البیئي اإلختی .٤

ح و موض ا ھ ارة كم ركات المخت ة الش ور لعین ي المنش اح البیئ ل اإلفص ن تحلی ین م د تب وقم ث رق ق البح ي ) ٤( بملح اح البیئ ة اإلفص ة سیاس ت ممارس ة تفاوت ل الدراس ركات مح أن الش ب

ة ع ارى بصفة منتظم ي اإلختی ر اإلختیارى فیما بینھا حیث مارست شركات سیاسة اإلفصاح البیئ بإسكندریة لألسمنت ، ) بتروسیف ( السلسلة الزمنیة مثل شركة الخدمات البترولیة للسالمة والبیئة

ل ، مث ا ، شركة سماد مصر : أبوقیر لألسمدة ـ بینما شركات أخرى لم تمارس تلك السیاسة نھائیابون ت والص اھرة للزی ابون ، الق وت والص ا للزی ل ، طنط ون موبی دمات المال، أكس ة الخ حی

ة اردایف ( والبترولی ود ، ) م ة الشركات وج ارى لعین ي اإلختی ل اإلفصاح البیئ ین من تحلی ا تب كمل مث دا یق ج اق ض ى نط ة عل ك السیاس ت تل رى مارس ركات أخ ویس : ش منت الس ة ، أس القومی

منت ابون ، لألس وت والص ر للزی في . مص ي الوص اح البیئ أ لإلفص ركات تلج أن الش ین ب تب أیضاس أكثر من ر مجل تقری ا ة الوصفیة دائم ة البیئی ع المعلوم اإلفصاح البیئي المالي أو الكمي وأن موق

ة وائم المالی ة للق احات المتمم اح باإلیض تم اإلفص ی ادرا ة ، اإلدارة ون ة البیئی درج المعلوم ا ت بینمدخل ة ال الي أو قائم ز الم ة المرك ى صلب قائم ة ف ا ، المالی اح الشركات كم ة إفص ره وبمقارن أظھ

ع ین أن جمی ل اإلحصائي تب اتج عن التحلی رح الن ارى بالمؤشر المقت التحلیل لإلفصاح البیئي اإلختیة المتضمنة بالمؤشر ة اإلختیاری عن نسبة ضئیلة من المعلومات البیئی شركات العینة لم تفصح إال

اریر والق ھ بالتق م اإلفصاح عن ا ت ین م ین مما یبرز حقیقة وجود فجوة فى اإلفصاح ب ة وب وائم المالیمحتویات المؤشر من معلومات بیئیة إختیاریة والتى تعكس متطلبات أصحاب المصلحة بالشركات

.ذات الحساسیة البیئیة والتى أختیرت كمجتمع للدراسة من خالل توزیع قوائم اإلستبیان علیھ ة الشركا ى وحتى یمكن إختبار الفرض الرابع بصورة أكثر تحدید سیتم تصنیف عین ت إل

رى ال ركات أخ ة وش ة إختیاری ات بیئی ن معلوم ة ع ا المالی ا وقوائمھ ى تقاریرھ ح ف ركات تفص ش وبالتالي یتطلب األمر تحدید اآلتي :تفصح نھائیا

ع الجدول .١ ( درجة كل عنصر من عناصر اإلفصاح البیئي اإلختیارى من واق٤/٦(

)٤/٦(واقع الجدول الدرجة القصوى لمؤشر اإلفصاح البیئي اإلختیارى من .٢ة .٣ وائم المالی اریر والق ا بالتق ح عنھ ة المفص ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم عناص

ل ي تمث رح والت ة للمؤشر المقت لعینة الشركات والتى تتواءم مع العناصر المكون .اھتمام وقبول األطراف أصحاب المصلحة

ع إحتساب ا .٤ ن واق ل شركة م ا ك ى تحصل علیھ درجات الت د ال ل تحدی ة لك لدرج .عنصر تم اإلفصاح عنھ

ة .٥ ارى لكل شركة بالمعادل ي اإلختی ة لجودة اإلفصاح البیئ احتساب النسبة المئوی :) ٨(التالیة

النسبة المئویة لجودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى

مجموع ما حصلت علیھ الشركة من درجات ـــــــــــــــــــــــــ =

النھایة العظمى لمؤشر اإلفصاح البیئي اإلختیارى شركة یبین النسبة المئویة لجودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى لكل ) ٤/٨( والجدول التالي

:وبالتالي یستخلص الباحث النتائج التالیة ، على حدة ا .١ ى قوائمھ تتباین ممارسة سیاسة اإلفصاح البیئي اإلختیارى فیما بین الشركات التى تفصح ف

ا ة المعلومات المفصح عنھ ث عدد ونوعی ة من حی ة اإلختیاری المالیة عن المعلومات البیئی یب، بالتقاریر والقوائم المالیة عن أى من أیضا ا ین الجدول أن ھناك شركات لم تفصح نھائی

.المعلومات البیئیة اإلختیاریة ى .٢ ا یعن رات مم أن جودة اإلفصاح البیئي لبعض الشركات ظلت كما ھي دون تغییر عبر الفت

شركة ، للباحث وجود إتجاه نحو التنمیط عبر الفترات كما ھو الحال بشركة أبوقیر لألسمدة ات ، ) بتروسیف ( یة للسالمة والبیئة الخدمات البترول ر للكیماوی ع ، شركة سیدي كری وم

اع جودة اإلفصاح بالمقارنة بالمؤشر رغم إرتف ذلك فإن جودة اإلفصاح البیئي منخفضة جدا .لدى شركة سیدي كریر

ركات .٣ ض الش أن بع ة إال ركات العین ع ش ي لجمی اح البیئ ودة اإلفص اض ج م إنخف : رغدیھا من ، ویة المصریة الصناعات الكیما مصر لصناعة الكیماویات زادت جودة اإلفصاح ل

.سنة ألخرى ة .٤ ات البیئی ر المعلوم ن عناص دد م ن ع رات ع ر الفت حت عب ركات أفص ع الش أن جمی

دنى ى ت ى یتضمنھا المؤشر ویعزى الباحث السبب إل اإلختیاریة یعادل نصف العناصر الت .الشركات وجمھور المستفیدین لقوائم تلك الشركات الثقافة البیئیة لدى كل من إدارة تلك

على ماسبق یمكن قبول الفرض الرابع ي (وتأسیسا تتباین ممارسة سیاسة اإلفصاح البیئ . )اإلختیارى فیما بین الشركات المصریة المقیدة ببورصة األوراق المالیة

رارات " ، أحمد دمحم ، كامل ٨ ي إتخاذ الق ة: تحلیل دور المعلومات البیئیة ف ة وعملی " دراسة نظری

ة طنطا -كلیة التجارة ، والتمویلالمجلة العلمیة للتجارة ، اني ( جامع دد الث ، الملحق األول للع .٤٥ص ) ٢٠٠٤

١٣٩

)٤/٨(جدول

ینة عبر الفتراتقیاس جودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى لشركات الع

عناصر المعلومات البیئیة المفصح عنھا بالتقاریر والقوائم المالیة عبر الفتراتالنسبة المئویة لجودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى

عبر الفترات

الشركة/ القطاع م٢٠٠٣ م٢٠٠٤ م٢٠٠٥ م٢٠٠٦

١٤٠٠١األیزو ، مدى االلتزام بالقوانین والتشریعات البیئیة

.تفصح تلك الشركة عن أي من عناصر المعلومات البیئیة االختیاریة لم

.لم تفصح تلك الشركة عن أي من عناصر المعلومات البیئیة االختیاریة .لم تفصح تلك الشركة عن أي من عناصر المعلومات البیئیة االختیاریة

.مدى االلتزام بالقوانین والتشریعات البیئیة

مدى االلتزام بالقوانین البیئیة ، خطط لتمویل مشروعات حمایة البیئة والحد من التلوث ، ١٤٠٠١أیزو

.لم تفصح تلك الشركة عن أي من عناصر المعلومات البیئیة واالختیاریة

ة تشغیلیة ورأسمالیة ات بیئی ة ، نفق ا صدیقة للبیئ ة ، استخدام تكنولوجی القوانین البیئی زام ب رصد ، مدى االلت ١٤٠٠١الحصول على األیزو ، إلنبعاثات واألتربة ا

اه ة ، معدل اإلنبعاثات والتسربات للمی القوانین والتشریعات البیئی زام ب وث ، مدى اإللت ى التل ة عل اریر الرقاب تقالتبني اإلختیارى لممارسات السالمة واألمان ، ١٤٠٠١أیزو، نظم برامج وحمایة البیئة ، والمخلفات الصناعیة

ة البی ة ، ئی ة البیئی ر المراجع ا ، تقری املین بیئی ف الع رامج تثقی ات الصناعیة ، ب ي للعملی ط التحسین البیئ ، خط . الشھادات البیئیة الممنوحة

٥.٠٩% ـ ـ ـ٢.٦% ٥.٠٩%

ـ

١٢.٣٧%

٢٣.٨%

٥.٠٩% ـ ـ ـ٢.٦% ٥.٠٩%

ـ

١٢.٣٧%

٢٣.٨%

٥.٠٩% ـ ـ ـ ـ ٤.٧٤%

ـ

٩.٩٤%

٢٣.٨%

٥.٠٩% ـ ـ ـ ـ ٢.٤٨%

ـ

ـ

٢٣.٨%

قطاع األسمدة شركة أبوقیر لألسمدة

)إیجیفرت ( سماد مصر

قطاع األغذیة

والصابون القاھرة للزیوت طنطا للزیوت والصابون مصر للزیوت والصابون

قطاع البتروكیماویات ات الكیماویة الصناع

المنصورة للراتنجات

مصر لصناعة الكیماویات

ر یدي كری س للبتروكیماویات

١٣٩

)٤/٨(جدول

قیاس جودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى لشركات العینة عبر الفترات

ة عبر الفتراتعناصر المعلومات البیئیة المفصح عنھا بالتقاریر والقوائم المالیالنسبة المئویة لجودة اإلفصاح البیئي

اإلختیارى عبر الفترات

الشركة/ القطاع م٢٠٠٣ م٢٠٠٤ م٢٠٠٥ م٢٠٠٦

.لم تفصح تلك الشركة عن أي من عناصر المعلومات البیئیة االختیاریة

الصناعیة ن البیئي للعملیات خطة للتحسی، خطة الستخدام خامات صدیقة للبیئة ، إحالل وتركیب معدات للتنقیة خطة للتوافق مع المتطلبات البیئیة الحكومیة،

.لم یتم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة

.خطة للحد وحمایة البیئة من التلوث

.لم یتم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة

.لومات البیئیة االختیاریة لم یتم اإلفصاح عن أي من المع

.لم یتم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة

ـ

٧.١٢%

ـ

٢.٣% ـ ـ ـ

ـ

٩.٥٥%

ـ

٢.٣% ـ ـ ـ

ـ ـ ـ

٢.٣% ـ ـ ـ

ـ ـ

ـ

٢.٣% ـ ـ ـ

قطاع الورق والتغلیف )فلورا ( األھرام للورق

راكتا لصناعة الورق

قطاع الغاز والتعدینیة ركة الھندس الشة ناعات البترولی للص

)إنبى ( والكیماویة ة دمات البترولی شركة الخ

للسالمة والبیئة

أكسون موبیل

ة دمات المالحی الخ والبترولیة

رق األوس ر الش ط لتكری البترول

١٣٩

)٤/٨(جدول

قیاس جودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى لشركات العینة عبر الفترات

عناصر المعلومات البیئیة المفصح عنھا بالتقاریر والقوائم المالیة عبر الفتراتالنسبة المئویة لجودة اإلفصاح البیئي اإلختیارى

عبر الفترات

الشركة/ القطاع م٢٠٠٣ م٢٠٠٤ م٢٠٠٥ م٢٠٠٦

.التبني اإلختیارى لممارسات السالمة واألمان البیئیة

.لم یتم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة

.لم یتم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة

.لم یتم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة

)روعات تحت التنفیذ مش( تطویر فالتر

ات ، خطة للحفاظ على البیئة ومكافحة التلوث ا ، إجراءات لخفض اإلنبعاث ع كفاءتھ ر ورف زو ، تطویر الفالت أی

التوافق مع المعاییر والتقاریر البیئیة الحكومیة، برامج تثقیف العاملین بیئیا ، ١٤٠٠١

.الشھادات البیئیة الممنوحة ، ١٤٠٠١األیزو .تم اإلفصاح عن أي من المعلومات البیئیة االختیاریة لم ی

٢.٢٥% ـ ـ ـ ٢.٤٥%

١٤.١٨%

٤.٨٥% ـ

٢.٢٥% ـ ـ ـ ٢.٤٥%

١٤.١٨%

٤.٨٥% ـ

٢.٢٥% ـ ـ ـ ـ

١٤.٢٧%

٤.٨٥% ـ

٢.٢٥% ـ ـ ـ ـ ـ

ـ ـ

قطاع البناء والتشیید إسكندریة لألسمنت

أسمنت أسیوط

تالمصریة لألسمن

أسمنت سینا

أسمنت السویس

أسمنت حلوان

القومیة لألسمنت عرب سیرامیك

١٣٩

:خالصة الفصل ة ار فروض البحث األربع ذا الفصل اختب ي ھ د ، استھدفت الدراسة ف ق الھدف فق ولتحقی

ة من ثالث م ى عین وائم إستبیان عل ع ق ل األطراف تتطلب من الباحث تصمیم وتوزی جتمعات تمثث اني والثال أصحاب المصلحة فى الشركات ذات الحساسیة البیئیة وذلك إلختبار الفرض األول والثي ركات تنتم دة ش ة لع وائم مالی ى ق ول عل ب الحص ع تطل رض الراب ا الف ث أم روض البح ن ف م

اریر وا ي لقطاعات ذات حساسیة بیئیة ومن ثم تحلیل اإلفصاح البیئي المنشور بالتق ة الت وائم المالی لق .تمثل عینة الدراسة للفرض الرابع

على ماسبق :فقد توصلت الدراسة فى ھذا الفصل إلى النتائج التالیة ، وتأسیسایوجد طلب من أصحاب المصلحة فى الشركات ( فیما یتعلق بالفرض األول والذي ینص على .١

ا ى یوفرھ ة للمعلومات الت ارى ذات التأثیر السلبي على البیئ ي اإلختی م ، ) اإلفصاح البیئ د ت فقركات ك الش لحة بتل حاب المص راف أص ل األط ات تمث الث فئ ى ث تبیان عل وائم إس ع ق توزی

یی ات المستقص ددتھا فئ ى ح بیة الت ألوزان النس ابي ل ط الحس ل الوس تخدام تحلی ة نوبإس لدرجارى ین من، أھمیة المعلومات التى یوفرھا اإلفصاح البیئي اإلختی د تب ى السؤال فق ة عل اإلجاب

تم األول من قائمة اإلستبیان أھمیة المعلومات البیئیة اإلختیاریة للفئات الثالثة وبناء على ذلك ی .وبھذا یمكن قبول الفرض األول ٤ قبول الفرض إذا كانت قیمة الوسط الحسابي

ى .٢ نص عل ي اإلختی( وبخصوص الفرض الثاني والذي ی ى مؤشر اإلفصاح البیئ ول یلق ارى قبة ة مصر العربی ة بجمھوری ى البیئ أثیر السلبي عل ، ) أصحاب المصلحة فى الشركات ذات الت

م ( فقد تبین من إستخدام اسلوب تحلیل النسبة ا یظھر بملحق البحث رق ى مستوى ) ٣كم علة للمؤشر بلغت ة المكون ة اإلختیاری ا الفئات الثالثة أن نسبة من أیدوا أھمیة المعلومات البیئی م

ین ى % ٦٠.٩ب ت % ٨٧.٥إل ث تراوح ة وحی ات الثالث ى P-Valueللفئ فر إل ین ص ا ب مول % ٥ھي أقل من مستوى المعنویة ٠.٠٠٩ ذا یمكن قب ة وبھ مما یدل على أن النسبة معنوی

. الفرض الثاني ى .٣ نص عل ذي ی ث ال الفرض الثال ق ب ا یتعل ر ( وفیم ات المؤش بیة لمكون ة النس ف األھمی تختل

ة بإختالف خل ى البیئ أثیر السلبي عل ى الشركات ذات الت داف أصحاب المصلحة ف ة وأھ ، ) فیة نوحیث أن فئات المستقصیی تختلف فیما بینھا من حیث الخلفیة العلمیة والمھنیة والثقافة البیئی

ة ، وأھداف كل فئة لمكونات المؤشر ات الثالث ین الفئ ة ب ل النسبة والمقارن ق تحلی م تطبی د ت فقین أن ق ة وتب ة = value P یم توى المعنوی ن مس ل م ى أق فر وھ ول % ٥ص ن قب ذا یمك وبھ

.الفرض الثالث ٤. را ى ، وأخی نص عل ذي ی ع وال الفرض الراب ق ب ا یتعل اح ( فیم ة اإلفص ة سیاس این ممارس تتب

ة دة ببورصة األوراق المالی ب األمر ) البیئي اإلختیارى فیما بین الشركات المصریة المقی تطلى ع ول عل ع الحص ل مجتم ى تمث ة والت یة البیئی ركات ذات الحساس ة للش وائم المالی ن الق ة م ین

ة ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم ن عناص اح ع ل لإلفص ص والتحلی ع للفح ة الخاض الدراساس جودة اإلفصاح ي المنشور وقی ل اإلفصاح البیئ ین من تحلی د تب ك الشركات وق بواسطة تل

:مقارنة بالمؤشر الناتج عن التحلیل اإلحصائي اآلتي البیئي اإلختیارى بین الشركات والافة . أ ذا باإلض ین الشركات ھ ا ب ارى فیم ي اإلختی ودة اإلفصاح البیئ ة لج بة المئوی تالف النس اخ

.إلختالف جودة اإلفصاح البیئي للشركة نفسھا عبر الفترات ة . ب ة اإلختیاری ات البیئی ن المعلوم ح ع ى تفص ركات الت دد الش غ ع ن ١١بل ركة م ل ش ٢٤أص

بة ركة أى بنس ن % ٤٥.٨ش ن أى م ع ا ح نھائی تفص ة ال ركات وأن الغالبی وع الش ن مجم م

١٤٤

ال . ت ح ا منتظم لوكا ع س تتب ركات ال ض الش ا أن بع ة كم ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم عناصة ة السلسة الزمنی ى بدای ین عدم اإلفصاح ف اإلفصاح عن تلك المعلومات عبر الفترات حیث تب

) .٤/٨(شركات كما ھو مبین بالجدول لبعض الات . ث ن المعلوم حت ع ى أفص ركات الت ع الش ارى لجمی ي اإلختی اح البیئ ودة اإلفص اض ج انخف

ة ة اإلختیاری دد ، البیئی ات أفصحت عن ع ر للبتروكیماوی ین أن شركة سیدي كری د تب ذا وق ھث رى حی ركات األخ ة بالش ة مقارن ة اإلختیاری ات البیئی ر المعلوم ر لعناص ودة أكب ت ج بلغ

ر % ٢٣.٨اإلفصاح البیئي لدیھا دى شركة سیدي كری ي ل ومع ھذا تظل جودة اإلفصاح البیئویعزى الباحث ذلك لعدة أسباب لعل من . منخفضة مقارنة بعدد العناصر المتضمنة بالمؤشر

ة ، تدنى الثقافة البیئیة لدى تلك الشركات : أھمھا أثیر جماعات الضغط داخل جمھوری عدم تة ، قصور فى القوانین والمتطلبات البیئیة ، العربیة مصر قصور فى متطلبات المعاییر المنظم

.لمھنة المحاسبة باإلضافة لعوامل أخرى ستستعرض من خالل الفصل الخامس إن شاء هللا على النتائج السابقة یمكن قبول الفرض الرابع من الدراسة التطبیقیة .وتأسیسا

١٤٤

الفصل الخامس خالصة ونتائج البحث والتوصیات

١٤٤

:مقدمـة ع –الھدف الذي أعد من أجلھ ھذا البحث إن اري م تكوین مؤشر لإلفصاح البیئي اإلختی

ي ي تنتم ة والت ة األوراق المالی دة ببورص ریة المقی ركات المص ى الش ة عل ة تطبیقی راء دراس إجة یة بیئی ل . لقطاعات ذات حساس ن أج دف وم ذا الھ ق ھ د، تحقی ام فق ى ق ث إل یم البح ث بتقس الباح

مین ار : قس ة إلختب ة التطبیقی تص بالدراس اني یخ م الث ا القس ري أم ق النظ م األول الش اول القس تنا من . فروض البحث م التوصل إلیھ ي ت ائج الت ویھدف ھذا الفصل إلى عرض خالصة البحث والنت

ة ة التطبیقی الل الدراس افة للت، خ بان باإلض ي الحس ذھا ف رورة أخ ث ض رى الباح ي ی یات الت وصوع البحث تقبلیة ذات الصلة بموض ن األبحاث المس ة م راح مجموع إقت را ا . وأخی ى م عل ا وتأسیس

:سبق سیتم ترتیب ھذا الفصل كما یلي .خالصة ونتائج الدراسة النظریة .١ .خالصة ونتائج الدراسة التطبیقیة .٢ .توصیات البحث .٣ . مستقبلیة مقترحة مجاالت أبحاث .٤

.خالصة ونتائج الدراسة النظریة .١

ث دف البح لھ ا ول ، تحقیق ة فص ة ثالث ة النظری منت الدراس د تض ل . فق اول الفص تنة ئلة بحثی ة أس ى ھیئ كلة عل ت المش ث عرض ث حی كلة البح لمش دي عرضا اول ، التمھی م تن ت أیضا

ة البحث ھ وحدود البحث ومنھجی خطة البحث الھدف من البحث وأھمیت را ا . وأداة البحث وأخی كمي الفصل األول ت الدراسة ف ھ" تناول ي ومحددات ة اإلفصاح البیئ وم " ماھی احثین حول مفھ أراء الب

الل ن خ اري م ي اإلختی اح البیئ ة اإلفص ى أھمی وء عل اء الض اري وإلق ي اإلختی اح البیئ اإلفصة المعل ارت ألھمی ي أش بیة الت ات المحاس تعراض األدبی اح إس ا اإلفص ي یوفرھ ة الت ات البیئی وم

ارى اري ، اإلختی ي اإلختی اح البیئ توى اإلفص ي مس ؤثر ف ي ت ددات الت ل أو المح العوام را . وأخی :ویمكن تلخیص أھم النتائج التي خلص إلیھا الفصل األول فیما یلي

ایی ادات المع ة وإرش ات القانونی للمتطلب ا ة وفق ات البیئی ن المعلوم اح ع د اإلفص یع احا ر إفص ي اإلفصاح . إلزامیا ر القانونیة والمعاییر اإلرشادیة بالتوسع ف ط ، وفى حالة الخروج عن األ

ذا تن الفصل األول من ھ ي م م إستعراضھا ف تحدده عدة عوامل ت ا إختیاری د إفصاحا فإنھ یعي ي تنتم ناعة الت وع الص ركة ، ن م الش ال حج بیل المث ى س ا عل یل منھ ث بالتفص ا البح إلیھ

.الشركة وقوة جماعات الضغط ھ ى أن اري عل ي اإلختی ة " یمكن صیاغة مفھوم لإلفصاح البیئ اإلفصاح عن المعلومات البیئی

د ة تزی ر مالی ة أو غی ت معلومات مالی ذات الصلة بتأثیر أنشطة الشركة على البیئة سواء كاند یم عما تتطلبھ المعاییر والتشریعات وذات محتوى إعالمي تفی ي تقی األطراف ذات الصلة ف

ك ائج تل أثیر نت ة وت ھ من ممارسات تجاه البیئ ماضي وحاضر ومستقبل الشركة عما قامت ب " .الممارسات على القیمة السوقیة للشركة

ة وأمكن قیاسھا ، تبین أن موقع المعلومة البیئیة یحدد حسب طبیعتھا ة مالی ت معلوم إذا كان فا بطریقة معقولة وأن األحداث ة تحققھ ى إمكانی ة ، تشیر إل وائم المالی درج بصلب الق ا ت . فإنھ

فیة ة أو وص ة كمی ت المعلوم ا إذا كان ة ، أم احات المتمم ة باإلیض درج كملحوظ ا أن ت فإم

الفصل الخامس خالصة ونتائج البحث والتوصیات

١٤٤

ا ر مستقل كم للقوائم المالیة أو بتقریر مجلس اإلدارة الموجھ للمساھمین أو تدرج ضمن تقری .ة ھو الحال ببعض البلدان اإلسكندنافی

ي ا اإلفصاح البیئ ي یوفرھ ة الت ة المعلومات البیئی ى أھمی ة الدراسات السابقة عل ت غالبی اتفقي ، اإلختیاري ة اإلفصاح البیئ ت أھمی ي تناول حیث تبین من اإلستقراء النظري للدراسات الت

وانین والتشریعات والمنظمات ھ الق ا تتطلب ي عم ي اإلفصاح البیئ االختیاري إلى أن التوسع فین اإلدارة والمستثمرین بخصوص المعلومات ا ى تضییق فجوة المعلومات ب لمھنیة یؤدى إل

ى الھم عل ركات وإقب وقیة للش ة الس تثمرین للقیم دیر المس ى تق ا عل نعكس إیجابی ا ی ة مم البیئی .اإلستثمار في أسھم تلك الشركات

ان م ة إذا ك ع خاص غط المجتم ارى الشركات ض ي اإلختی ب اإلفصاح البیئ ي یجن واع ا جتمعة التعرض للمساءلة أمام القوانین والتشریعات البیئی كما یجنبھا أیضا ى أن ، بیئیا باإلضافة إل

ار السلبیة نتیجة یم اآلث ي تقی اإلفصاح البیئي اإلختیارى یساعد األطراف أصحاب المصلحة فة اإللتز دیر قیم ن تق ؤھلھم م ا ی ة مم اه البیئ لبیة تج ام الشركة بممارسات س ة قی ات المحتمل ام

ة دفقات نقدی ك من ت ى ذل ب عل ا یترت ة وم إلزالة التلوث الناتج عن مدى تعرض الشركة للبیئ .خارجة مستقبلیة محتملة

ي ي إستراتیجیة اإلفصاح البیئ ا تبن ة علیھ از الحدود الجغرافی ي اجتی ي ترغب ف الشركات التزو ى األی ك من وم ١٤٠٠١و ١٤٠٠٠اإلختیاري مما یؤھلھا للحصول عل ى ذل ب عل ا یترت

.إجتذاب لإلستثمار األخالقي في أسھم تلك الشركات واإلقبال على منتجاتھا اییر الصادرة ة والمع ات القانونی بینت الدراسات السابقة أن اإلفصاح اإللزامي تحدده المتطلب

ة ات المھنی ھ ، عن المنظم ى ان ب الدراسات عل ت أغل اري إتفق ي اإلختی ا اإلفصاح البیئ بینم، حجم الشركة : یتأثر بعدید من العوامل منھا ما یرتبط بخصائص الشركة على سبیل المثال

ركة ا الش ل فیھ ي تعم ناعة الت وع الص ركة ، ن یة الش ركة ، جنس ة الش ة ، ربحی ود لجن وجذیین ، للمراجعة وھى إحدى آلیات حوكمة الشركات ر التنفی دیرین المستقلین من غی نسبة الم

ة الشركات في مجلس اإلدارة ات حوكم إحدى آلی ة ، وھى أیضا خ ...إتساع قاعدة الملكی . إل .وقد تبین وجود عالقة طردیة بین أغلب تلك المحددات ودرجة اإلفصاح البیئي االختیاري

ود اري وج ي اإلختی اح البیئ ادة اإلفص ى زی ؤثر عل ي ت ة الت ل الخارجی ن العوام ین أن م تبد لجماعات الضغط الدور الم، تشریعات بیئیة صارمة ام وسائل اإلعالم وسعیھا ، تزای إھتم

ة یة البیئی ركات ذات الحساس طة الش ث وراء أنش بة ، الحثی ب المحاس ات مكات دى إمكانی مل الحكومات ات من قب ت إحدى الدراسات . والمراجعة ووجود مخاطر فرض عقوب ا بین كم

)Leary , ر بأن العالقة بین تأثیر التشریعات البیئیة ) ٢٠٠٣ اري غی ي اإلختی واإلفصاح البیئة حة ومختلط ة ، واض د أن العالق ة وج ي والربحی اح البیئ ین اإلفص ة ب وص العالق وبخص

.عكسیة

اني ة وتجارب بعض " وتناولت الدراسة في الفصل الث ود المنظمات المھنی استقراء جھي اح البیئ دعیم اإلفص اه ت ي إتج دة ف دول الرائ ود مجل" ال اییر المحا سجھ ي مع ة األمریك بة المالی س

م بي رق ار المحاس داره المعی ذا ) ٥(بإص یر ھ رض تفس ة ولغ روف اإلحتمالی ة الظ ق بمعالج المتعلم ١٩٧٦المتعلق بقیاس الخسارة في عام ) ١٤(المعیار أصدر المجلس التفسیر رقم م تاله التفسیر رق

ي عام ) ٣٩( اق مجموعة با، م ١٩٩٣الخاص بتسویة المبلغ المرتبط بعقود معینة ف ى إنبث إلضافة إلث أصدر عدة إصدارات فرق مھام القضایا الملحة عن مجلس معاییر المحاسبة المالیة األمریكي حی

دارات ي إص ور ف د تط ذا یع ة وھ ائل البیئی ق مباشر بالمس ور FASBتتعل ة لألم ث المعالج ن حی مد ة بإص ور البیئی ة لألم ة للمعالج روف اإلحتمالی یاق الظ من س ة ض ریحة البیئی ارات ص

١٤٤

م دار رق دار ١٣-٨٩كاإلص توس واإلص ة اإلسبوس الیف إزال ن تك بة ع اص بالمحاس ٨-٩٠الخ .الخاص برسملة تكالیف معالجة التلوث

ة داول األوراق المالی ى ت راف عل ة اإلش دارات ھیئ ود إص ل جھ ذا الفص اول ھ ا تن كماح اإللزام ركات باإلفص ا الش ت فیھ ي ألزم ة والت ة األمریكی ي بالبورص ة ف ات خاص ن معلوم ي ع

. ١٠Ksنماذج ان ة البی ھذا وقد تناول الفصل جھود مجمع المحاسبین القانونیین األمریكي إلصداره قائم

ك ١-٩٦رقم ى تضمین تل ة باإلضافة إل التي تناولت بالصراحة والوضوح معالجة اإللتزامات البیئیالفقر ة ب ر مطلوب ت غی ا وإن كان ث علیھ احات یح ة إلفص ، ١٦٦، ١٦٣، ١٥٨، ١٥٣ات القائم

ي . ١٧٠ ف ثال بین متم دولي للمحاس اد ال ود اإلتح تعرض جھ ود فاس ك الجھ ث بتل ي الباح م یكتف ولمعاییر المحاسبة المصریة والتي تتسق مع المعاییر الدولیة اللھم بإستثناء بعض حاالت الخروج عن

.ن ھذا البحث المعاییر الدولیة تم اإلشارة إلیھم في متن الفصل الثاني م

دي واإلرشادات الصادرة انونیین الكن كما استعرض الباحث جھود مجمع المحاسبین القة اییر الدولی ة المع ن منظم زو ( ع دعیم ) األی اه ت ي اتج دول ف ض ال ارب بع تعراض تج ب إس بجان

ة صارمة وانین بیئی ن خالل إصدار ق ي م م التوص. اإلفصاح البیئ ي ت ائج الت ن تلخیص النت ل ویمك :إلیھا في ھذا الفصل فیما یلي

ة في ظل ة أن اإلفصاح عن المعلومات البیئی تبین من اإلستقراء النظري لإلصدارات المھنیم ان رق ة البی ا ورد بقائم تثناء م ي بإس ابع اإللزام ھ الط ب علی دارات یغل ك اإلص ١-٩٦تل

ام ي ع ي ف انونیین األمریك بین الق ع المحاس ي١٩٩٦الصادرة عن مجم ض م والت منت بع تض .اإلفصاحات اإلختیاریة كما ورد بالفقرات السابق اإلشارة إلیھا آنفا

أن ھیئة اإلشراف على تداول األوراق المالیة بالبورصة إن الراصد لتلك الجھود یبدو لھ جلیاع المحاسبین أن مجم ة األمریكي إال اییر المحاسبة المالی س مع األمریكیة كانت أنشط من مجل

انون م الق ان رق ة البی داره قائم ي بإص ھ ١-٩٦یین األمریك ة لتناول رة الثاقب احب النظ ان ص كارى ى اإلفصاح اإلختی ة ، األمور البیئیة من حیث اإلفصاح اإللزامي والحث عل ث أن قائم حی

م ١-٩٦البیان رقم ي فھ ال تمانع من تشجیع الشركات لإلفصاح عن معلومات إضافیة تساعد ف .شركة القوائم المالیة لل

ي ي المجال البیئ ة ف یالحظ أن جھود منظمة المعاییر الدولیة بخصوص تبنى الطرق اإلختیاریى الشركات لسیاسة ١٤٠٠٠للحصول على األیزو ى تبن یدعم اإلصدارات المھنیة مما یقود إل

.اإلفصاح البیئي اإلختیاري ي تبین أن القوانین البیئیة في الوالیات المتحدة األمریكیة سبقت وتطورت عن القوانین البیئیة ف

ة تتصف بالصرامة عن ، الیابان وجمھوریة مصر العربیة باإلضافة إلى أن القوانین األمریكیك ى أن شعوب تل ة ویعزى الباحث السبب إل وانین الیابانی ا الق القوانین المصریة وتقترب منھ

ة لالبلد ة البیئی الرغم من ان لدیھا وعى وثقافة بیئیة تفوق الوعي والثقاف دى الشعب المصري برئیس ألب ال یدة ل ادة الرش ي ظل القی ریة ف ة المص ن الحكوم ة م ود المبذول نى / الجھ دمحم حس

.مبارك لألخذ بمسببات النھوض والتثقیف البیئي للشعب

ة ة النظری ن الدراس ث م ل الثال ا الفص اح " أم ال اإلفص ي مج ابقة ف یم الدراسات الس تقیت اإلفصاح ، " وین المؤشر البیئي اإلختیاري وتك ي تناول ات المحاسبیة الت م إستعراض األدبی د ت فق

ي یحث ك المعلومات الت ة تل ى نوعی ة تعرف الباحث عل ك بغی عن المعلومات البیئیة اإلختیاریة وذلال ة األعم ع طبیع تالءم م ي ت ة المعلومات الت ى نوعی ة والتعرف عل ا بصورة إختیاری اإلفصاح عنھ

ة المصریة من خالل ة واألجنبی ى مجموعة . اإلستقراء للبحوث العربی ث إل د خلص الفصل الثال وق :من النتائج یمكن إیجازھا على ھیئة نقاط كما یلي

١٤٤

حیث ، تبین أن الدراسات السابقة لم تتفق فیما بینھا على غالبیة المعلومات البیئیة اإلختیاریة ; ٢٠٠٣ , Leary ; ٢٠٠٢ , Freedman and Stagliano )تبین أن دراسات

Clarkson et al , تتسق مع طبیعة ( ٢٠٠٦ ركزت على معلومات بیئیة إختیاریة ال أن بعض الدراسات التي أجریت في البیئة العربیة توصلت ، الممارسة العربیة إال

للمعلومات البیئیة االختیاریة من خالل اإلستقراء النظري لبحوث أجنبیة ولیس من خالل إلفصاح المنشور الممارس من قبل الشركات ذات الحساسیة البیئیة مما یمكن من التقصي ل

.التعرف على طبیعة تلك الممارسة ة أن توصلت لمؤشر ( ١٩٨٢ , Wiseman )إحدى الدراسات أوضحت الدراسة النظری

ادات من حی ھ انتق أن المؤشر وجھت ل اري إال ي اإلختی ث لقیاس كمیة وجودة اإلفصاح البیئھ بدراسة ، إختالط وتشویھ النتائج اد إلی ھ اإلنتق ا . ٢٠٠٦ , Clarkson )(حیث تم توجی كمبعض دمت دراسة ال اس ) ( ٢٠٠٤ , Aerts et alق ون من Gridمقی ي مك لإلفصاح البیئ

ان مشابھ لمؤشر وایزم ون عنصرا ل ) ( ١٩٨٢ , Wisemanتسعة وثالث المستخدم من قبم تصنیف األدبیات المحاسبیة ال ث ت ة حی سابقة لقیاس جودة اإلفصاح البیئي بین شركات العین

ات بعض ، تلك العناصر إلى ستة فئ توصلت دراسة ال , Clarkson et al ) ( ٢٠٠٦أیضاادات ع إرش وى یتسق م ل المحت ة من تطویر مؤشر لتحلی اریر البیئی ر بالتق ع خبی اون م بالتع

المي ك لتجن GRIمبادرات التقریر الع ي وذل ل ف ان والمتمث اد الموجھ لمؤشر وایزم ب اإلنتقة ر لإلفصاحات الكمی أكب ا ومن . تركیزه على التداعیات المالیة لألنشطة البیئیة ویعطى وزن

ى ، ثم ا أعل ق لھ ي السیئ یحق اس الشركات ذات األداء البیئ ان لقی فإن إستخدام مؤشر وایزمي الج ائج مشوھة نقاط لإلفصاح عن الشركات ذات األداء البیئ ى نت ود إل ا یق د مم الي ، ی وبالت

م تطویر مؤش ى (٢٠٠٦ , Clarkson et al) ةآخر بدراس رت د عل وى معتم ل المحت لتحلیمجموعة Indexحیث تضمن المؤشر ، إرشادات التقریر المستدام لمبادرات التقریر العالمي

ابقة م تتضمن بصلب دراسة س ة ل ة اإلختیاری ا . من العناصر البیئی ة أم ى الساحة العربی علي ) ٢٠٠٤، أحمد ، كامل ( توصلت إحدى الدراسات إلى مؤشر لقیاس جودة اإلفصاح البیئ

إنھ یؤخذ علیھ ضآلة البنود البیئیة اإلختیاریة وإغفالھ للبنود البیئیة الكمیة .اإلختیاري إال ر لإلفص وین مؤش ى تك بیة إل ات المحاس تقراء األدبی الل اس ن خ ث م ل الباح ي توص اح البیئ

تم تصنیفھم إلى ثالث مجموعات بیئیا / مالیة ( اإلختیاري مكون من تسعة وخمسون عنصرال ثالث ) وصفیة / كمیة ات تمث الث فئ ك العناصر بواسطة ث ة تل ى أھمی إلجراء استبیان عل

ة ول غالبی ى قب ذي یلق مجتمعات وتعبر عن األطراف أصحاب المصلحة للوصول للمؤشر الي ممارسة ) المؤشر المقترح ( نة أفراد العی این ف اك تب ان ھن ا إذا ك د م مما یتیح للباحث تحدی

دة ي لع ي تنتم ریة والت ركات المص ن الش ة م ى عین اري عل ي اإلختی اح البیئ ة اإلفص سیاس .قطاعات ذات تأثیر سلبي متفاوت على البیئة

.خالصة ونتائج الدراسة التطبیقیة -٢

:ى اختبار فروض البحث األربعة ھدفت الدراسة التطبیقیة إلة : الفرض األول ى البیئ أثیر السلبي عل ي الشركات ذات الت یوجد طلب من أصحاب المصلحة ف

.على المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي االختیاري من أصحاب المصلحة في الشركات : الفرض الثاني یلقى مؤشر اإلفصاح البیئي اإلختیاري قبوال

.أثیر السلبي على البیئة بجمھوریة مصر العربیة ذات الت

١٤٤

ث رض الثال حاب : الف داف أص ة وأھ إختالف خلفی ر ب ات المؤش بیة لمكون ة النس ف األھمی تختل .المصلحة في الشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة

ین الشركات ال: الفرض الرابع ا ب ارى فیم ي اإلختی این ممارسة سیاسة اإلفصاح البیئ مصریة تتب . المقیدة ببورصة األوراق المالیة المصریة

ل األطراف أصحاب ات تمث الث فئ ى ث تبیان عل وائم إس ع ق میم وتوزی ك تص ب ذل وتطلردود المستلمة والسلیمة المصلحة بالشركات ذات الحساسیة البیئیة ومن ثم إجراء تحلیل إحصائي لل

رض األول وا ول الف ائي قب ل اإلحص ن التحلی تج ع د ن ث وق اني والثال ار ، لث ق بإختب ا یتعل ا فیم أمة لشركات وائم المالی دد من الق ي المنشور لع ل اإلفصاح البیئ الفرض الرابع تطلب من الباحث تحلیاس م قی ن ث ة وم یة بیئی ات ذات حساس دة قطاع ي لع ة وتنتم ة األوراق المالی دة ببورص ریة مقی مص

اتج جودة اإلفصاح البیئي لتلك الشركات عبر الفترات ب ارى الن ي اإلختی واسطة مؤشر اإلفصاح البیئ . من إختبار الفرض الثالث

ا ارى فیم ي اإلختی وقد تبین أن ھناك تباین بین ممارسة الشركات لسیاسة اإلفصاح البیئع رض الراب ق الف ذلك یتحق ین الشركات وب ال ، ب یط ح و التنم ض الشركات نح ین لجوء بع تب أیضا

.یئیة اإلختیاریة عبر الفترات اإلفصاح عن المعلومات الب

ب من ، أما بخصوص جودة اإلفصاح ا تطل ة مم ع شركات العین دنیھا لجمی د اتضح ت فقادة جودة اإلفصاح الباحث إقتراح مجموعة من التوصیات یجب أخذھا في االعتبار بما یؤدى إلى زی

.البیئي للشركات ذات الحساسیة البیئیة

.توصیات البحث - ٣

وء ى ض ل عل ن التحلی ة ع ائج المنبثق ت النت واء كان ا س ل إلیھ م التوص ي ت ائج الت النتا من خالل فحص م التوصل إلیھ ي ت ائج الت ث والنت اإلحصائى وإختبار الفروض من األول إلى الثال

ة ي تنتمي لقطاعات ذات حساسیة بیئی ارة والت ة الشركات المخت إن ، اإلفصاح البیئي المنشور لعین ف :جموعة من التوصیات یرى إنھا من األھمیة أن تؤخذ في عین اإلعتبار الباحث یقترح م

ة أن تضمنھا .١ وك التجاری زم البن یل یجب على البنك المركزي المصري أن یصیغ شروطاروض أو ى ق ة عل ى البیئ لبي عل أثیر الس ركات ذات الت ول الش ال حص روطھا ح من ش ض

ك حال قیام البنوك باإلستثمار في أسھم تلك الشركات ة للبن بأن یكون ضمن األوراق المقدمة أو أن الشركة ات بیئی م تسجل ضدھا أي مخالف شھادة من وزارة البیئة تفید بأن الشركة ل

یمكن مساءلتھ في المستقبل محتمال .لیست طرفاات .٢ ق العملی ة تواف ول كیفی ورة للشركات ح دعم والمش دم ال ة بتق تقلة مختص ة مس اء ھیئ إنش

.مع القوانین والمعاییر البیئیة الصناعیة للشركاتتم تضرورة إھتمام الوزارا .٣ ادة تھ دریس م المختصة بالتعلیم بنشر الوعي البیئي من خالل ت

.بالبیئة ارات .٤ ة مھ ي تنمی ف ب دورا ریة أن تلع انونیین المص بین الق ة المحاس ى جمعی ب عل یج

ا وال ة واإلفصاح عنھ ائل البیئی ة المس ة معالج ي كیفی راجعین ف ادالم ى زی ل عل وعي ةعم ال .والثقافة البیئیة لدى المراجعین مما یترتب علیھ قدرتھم على توسیع نطاق مراجعتھم

ي .٥ تثمرین ف ة للمس ة تثقیفی رات تعلیمی داد نش ریة إع ة المص ة األوراق المالی ى بورص علة یة البیئی ركات ذات الحساس ات الش رار عملی ة وأض ى البیئ اظ عل ول الحف ة ح البورص

.المحتملة من جراء قیام تلك الشركات بإنتھاك القوانین البیئیة والخسائریجب على وسائل اإلعالم أن تلعب دورھا التثقیفي البیئي عن المخاطر الناجمة عن أنشطة .٦

ك ر ذل ى أث ركات عل ك الش طر تل ا تض ة مم یة البیئی ركات ذات الحساس ات الش ومنتج

١٤٤

اء أصول صدی ة األمر من ضرورة الحفاظ على البیئة وإقتن اج منتجات نظیف ة وإنت قة للبیئ .الذي یقود للتوسع في اإلفصاح البیئي اإلختیاري

ة .٧ ة اإلختیاری ات البیئی ن المعلوم ن أي م ع ا ح بیئی ي تفص ركات الت جیع الش رورة تش ضة ة اإلجتماعی ، خاصة الشركات التي تتحمل نفقات باھظة من أجل الوفاء بمسئولیاتھا البیئی

اء أو یتمثل ھذا التشج ث اإلعف زة من حی ة ضریبیة ممی ك الشركات معامل ة تل یع في معامل تحذو ي ال ة بالشركات الت تخفیض المعدالت الضریبیة التي تتحاسب على أساسھا بالمقارن

ة / حذوھا نحو تنمیة و ات المتحدة األمریكی و الحال بالوالی ا ھ ة كم ى البیئ ، أو الحفاظ علالزم لإل ل ال ى التموی ل من المعدالت والحصول عل دة أق ي بأسعار فائ اق الرأسمالي البیئ نف

ا ة ، المعمول بھ ى أنشطة تنمی ي عل اق البیئ ك الشركات إستمراریة اإلنف ى یتسنى لتل / حت .والحفاظ على البیئة بما یتیح لھا من اإلحالل والتجدید

ة للتعرف .٨ ة والمیدانی د من الدراسات األكادیمی ة ضرورة اإلھتمام بإجراء المزی ى نوعی علالمعلومات البیئیة المطلوبة من قبل األطراف أصحاب المصلحة بالشركات ذات الحساسیة

.البیئیة ٩. ا ملم ا ومھنی ا ي مؤھل علمی ة بمراجع مھن ضرورة إلزام الشركات بتضمین لجان المراجع

ایی ادات المع ة وإرش ات البیئی وانین والمتطلب ع الق ھ م ي للشركة ومقارنت األداء البیئ ر ذات ب . الصلة باألمور البیئیة

ك الدراسة من مؤشر .١٠ ھ تل ا توصلت إلی یح وتطویر م ضرورة مواصلة البحث العلمي لتنقرة ات المتغی ات واإلحتیاج ع المتطلب واءم م نیع ویت ا التص ي تكنولوجی ورات ف یالءم التط ل

.لألطراف أصحاب المصلحة اح ضرورة .١١ ر اإلفص ق مؤش يتطبی ارى البیئ ذياإلختی ل ال ن قب ة م ھ الدراس لت إلی توص

. بورصة األوراق المالیة على الشركات ذات الحساسیة البیئیة

:أھم مجاالت البحث المقترحة -٤

ل ي تمث االت الت ن المج د م اك عدی ث أن ھن رى الباح دوده ی ث وح ائج البح ى نت اء عل بن لھذا البحث :لعل من أھمھا ما یلي ، امتدادا

ین جودة اإل .١ ارى وأسعار أسھم الشركات ذات دراسة العالقة ب ي اإلختی فصاح البیئ . الحساسیة البیئیة والمقیدة ببورصة األوراق المالیة المصریة

أ .٢ ي تلج ة الت ة اإلختیاری ر البیئی ة العناص ى نوعی ركات عل ة الش ر حوكم ة أث دراس .الشركات لإلفصاح عنھا

كم، وفى النھایة را ◌ كثی دا دا حم ھ وعظیم فإن الباحث یسجد حم ا ینبغي لجالل وجھذا البحث ام ھ ي إتم أن یكون الجھد المبذول ف سلطانھ على توفیق رب العباد إلتمام ھذا البحث راجیا

لوجھ هللا تعالى وأن یمثل لبنة صغیرة في صرح البحث العلمي ھ ، خالصا ان من فضل فإن فإن كم لتوجیھات وإرشادات المشرف أست الى ث لوحده سبحانھ وتع دمحم سامي / د.أ اذي الجلی

ر الجزاء راضى احثین خی ى وعن الب ھ وجزاه هللا عن ي عمره وعلم ا ف ارك هللا لن ن ، ب ان م وإن ك .قصور فما أوتیتم من العلم إال قلیال

المین د رب الع لین والحم ى المرس الم عل فون وس ا یص زة عم ك رب الع بحان رب س . دمحم وعلى آلھ وصحبھ أجمعین والصالة والسالم على نبینا

١٤٤

قائمة المراجع

١٤٤

المراجع العربیة :أ ـ الدوریات

ة السعودیة " أبوزید ، كمال خلیفة ، .١ ( قائمة األداء الشامل لمنشآت األعمال فى المملكة العربی

ة عین شمس ، تجارةالمجلة العلمیة لالقتصاد وال، ) " نموذج مقترح ( ، كلیة التجارة ـ جامع

. ٨٦ـ١، ص) ١٩٩٤العدد األول ،

دیب .٢ ب ، ال وض لبی ادئ " ، ع وء المب ي ض ة ف ات البیئی الیف وااللتزام ن التك بة ع المحاسة ى مصر : المحاسبیة الحالی ارة إل ع اإلش ة ،" م ارة للبحوث العلمی ة التج ة كلی ة -مجل جامع

. ٤٤-١ص ، ) ١٩٩٦، ٣٣المجلد -د الثاني ملحق العد( اإلسكندریة

ى .٣ المة ، الرحیل ن س وض ب ركات " ، ع ة للش اریر المالی ي التق وعي ف ي التط اح البیئ اإلفصعودیة اھمة الس ة : المس ة حال ابك كدراس ركة س ى ش ق عل اد ، " التطبی ة لإلقتص ة العلمی المجل

. ٢٩٠-٢٤٩ص، ) ٢٠٠٥یولیو ،العدد الثالث (جامعة عین شمس -كلیة التجارة ، والتجارة

ة " ، دمحم حسین ، حسن .٤ اره اإلیجابی ة وآث وائم المالی اریر والق ي التق ي ف دراسة : اإلفصاح البیئ

ة التجارة ، المجلة العلمیة للبحوث والدراسات التجاریة ، " تطبیقیة على الشركات السعودیة كلی ١٩٧ - ١٥٣ص ، ) ٢٠٠١مایو ، العدد األول ( جامعة حلوان -وإدارة األعمال

رارات " ، دمحم سامي ، راضى .٥ ى ق أثر اإلفصاح عن األداء اإلجتماعى للوحدات اإلقتصادیة علة : منح القروض ل، " دراسة میدانی ارة والتموی ة للتج ة العلمی ة التجارة ، المجل ة -كلی جامع

. ١٣٩ - ٩٣ص ، ) ١٩٩١، العدد األول ( طنطا

ى " ، نادیة عبد الحلیم ، راضى .٦ ر واإلفصاح عن األداء البیئ مساھمة النظم المحاسبیة في التقریات - المجلة العلمیة لكلیة التجارة، " لمنظمات األعمال رع البن دد ( جامعة األزھر ف الع

. ٤٦١ - ٤١٣ص ، ) ٢٠٠١، ١٩

ي منش" ، جمعة إبراھیم ، شھاب .٧ ي ف ال دور المعاییر المحاسبیة في توثیق األداء البیئ آت األعمة، " المصریة ة والتجاری ي سویف ، مجلة الدراسات المالی ة تجارة بن اھرة -كلی ة الق ( جامع

.١٢٢ - ٧٤ص ، ) ٢٠٠١، العدد الثالث

ة " دمحم ، ، ىعبد الغن .٨ اریخ المیزانی ي ت ة ف -القیاس و اإلفصاح المحاسبي عن األحداث الطارئ

ة ة نظری ركات ا دراس ض ش ى بع ة عل ة وتطبیقی دة بالبورص ات المقی ة " لكیماوی ة كلی ، مجل

١٤٤

ة اإلسكندریة التجارة للبحوث العلمیة اني ،(، كلیة التجارة ، جامع دد الث سبتمبر الع

. ٢٦٩-٢٢٩ص ،) م ٢٠٠٠

ة " ، سمیر كامل ، عیسى .٩ ة الوكال -العالقة بین األداء البیئي واإلفصاح البیئي من منظور نظریرول دراسة تطبیقیة از والبت ة وصناعة الغ ة الدراسات ، " على قطاع الصناعات الكیماوی مجل

ي سویف ، المالیة والتجاریة اھرة -كلیة تجارة بن ة الق اني ( جامع دد الث ص ، ) ٢٠٠٠، الع

٣٨ - ١ .

ي " ، عمرو حسین ، عبد البر .١٠ ق ف ة والتطبی ین النظری ي ب ي اإلفصاح البیئ المعاییر المحاسبیة فة للمحاسبة، " ات الصناعیة المصریة الشرك ة البحرین - المجلة العربی ع ( جامع د الراب المجل

. ٥١ - ٣ص ، ) ٢٠٠١مایو ، العدد األول -

ریم .١١ د الك د هللا ، عب ب " ، عارف عب ة بجان ع دراسة میدانی ارى م اإلفصاح المحاسبي اإلختی( جامعة طنطا -كلیة التجارة ، التمویلالمجلة العلمیة للتجارة و، " الطلب في البیئة المصریة

. ٣١١ - ٢٥٠ص ، ) ٢٠٠٣، العدد األول

الیف " ، دمحم حسن ، معبد العظی .١٢ ق بالمحاسبة عن التك دراسة تحلیلیة لألدب المحاسبي المتعل

ي ة ف ناعات الكیماوی اع الص ى قط ق عل ع التطبی ة م وائم المالی ي الق ا ف اح عنھ ة واإلفص البیئیكلیة التجارة جامعة الزقازیق - مجلة الدراسات والبحوث التجاریة، " لعربیة جمھوریة مصر ا

. ١١٩ -٧٩ص ، ) ٢٠٠٣، العدد األول ( فرع بنھا

ل .١٣ د دمحم ، كام رارات " ، أحم اذ الق ي إتخ ة ف ات البیئی ل دور المعلوم ة : تحلی ة نظری دراس

ة ل، " وعملی ارة والتموی ة للتج ة العلمی ة التجار، المجل ة طنطا -ة كلی الملحق األول ( جامع

. ٧٣-١ص ، ) ٢٠٠٤، للعدد الثاني

ولي .١٤ یم ، مت د العظ ت عب ارى " ، طلع اح اإلختی ة اإلفص م ونوعی اس حج رح لقی وذج مقت نم

ل، " بالتطبیق على بیئة األعمال في المملكة العربیة السعودیة ارة والتموی ة للتج المجلة العلمی

. ٣٦-٢ص ، )٢٠٠٧المجلد األول -العدد األول ( جامعة طنطا -كلیة التجارة ،

ر .١٥ اب ، نص د الوھ ال " ، عب ي مج ادیة ف دات االقتص ن أداء الوح بي ع اح المحاس ر اإلفص أث

، " دراسة نظریة وتطبیقیة : مكافحة تلوث البیئة على سلوك متخذي قرار اإلستثمار في األسھم اني ( جامعة عین شمس -كلیة التجارة ، المجلة العلمیة لإلقتصاد والتجارة دد الث ) ١٩٩٦، الع

. ٨٩ - ٣٩ص ،

١٤٤

:ب ـ الكتب و .١ ب ، ، الحل د راغ ریعةماج وء الش ي ض ة ف ة البیئ انون حمای ة ق ام ، كلی انون الع م الق ، قس

. ١٨-١٧ص، م ١٩٩٥الحقوق ، جامعة اإلسكندریة ،

ة ، وابل بن على ، الوابل .٢ ة السعودیة للمحاسبة الجمع، السعودیة، أسس المحاسبة المالی ، ی

. ٣٧ص ، م١٩٩٥، الطبعة األولى

ة، وصفى عبد الفتاح ، أبو المكارم .٣ ة ، دراسات متقدمة في مجال المحاسبة المالی دار الجامع

. ٤٢ - ٤١ص ، م٢٠٠٢، الجدیدة

اإلسكندریة ، مناھج البحث العلمي في اإلدارة والمحاسبة، كمال الدین مصطفى ، الدھراوى .٤

. ٣٥٩-٣١٩ص ، م٢٠٠٦، الطبعة األولى ، المكتب الجامعي الحدیث ،

دین مصطفى ، الدھراوى .٥ د الوھاب نصر ، كمال ال ة التجارة ، المحاسبة المتوسطة ، وعب كلی . ٤٠ص ، م٢٠٠٦، الجزء األول ، جامعة اإلسكندریة –

ة والمسئولیة اال، دمحم عباس ، بدوى .٦ ة للمشروعالمحاسبة عن التأثیرات البیئی دار ، جتماعی

. ١٥٥ص، م٢٠٠٠، الجامعة الجدیدة للنشر

دوى .٧ اس ، ب ان ، دمحم عب راھیم عثم رة إب رة، واألمی بیة معاص اكل محاس ي مش ات ف ، دراس

. ٤٨١ص ، م٢٠٠٠، اإلسكندریة ، الناشر منشأة المعارف

دار ، اإلسكندریة ، المحاسبة المتوسطة الجزء األول محاسبة األصول، دمحم سامي ، راضى .٨

. ٤٨ - ٤٧ص م ،١٩٩٩، الجامعیین

ة، دراسات في المشاكل المحاسبیة المعاصرة، دمحم سامي وآخرون ، راضى .٩ ، التجارة كلی

. م٢٠٠٥الطبعة األولى ، جامعة طنطا

ة المحاسبیة، إلدون س ، ھند ریكسن .١٠ ة اإلسكندریة ، اإلسكندریة ، النظری ة ، جامع ترجم

. ٧٦٧ -٧٦٦ص ، م١٩٩٠، الطبعة الرابعة ، وتعریب كمال خلیفة أبو زید

ا، نصر .١١ د كامل ، بعبد الوھ ات ، وأحم ة وعملی المحاسبة عن األدوات والمشتقات المالیة اییر المحاسبة الدولی ا لمع ة ، اإلسكندریة ، الشركات متعددة الجنسیة وفق دار الجامعی ، ال

. ٢٩٥ص ، م٢٠٠٥

١٤٤

كتب السماویةـ الج القرآن الكـریم

:مراجع أخـرى د ـ ة الصادرة ١٩٩٤لسنة ) ٤( القانون رقم .١ ھ التنفیذی ة والئحت ي شأن البیئ انون ف بإصدار ق

م وزراء رق س ال یس مجل رار رئ نة ٣٣٨بق ابقة ، ١٩٩٥لس ة الس ة ( الطبع ة العام الھیئ

) . ٢٠٠٤، لشئون المطابع األمیریة

ادى .٢ د م، العب ى " ، صطفى راش ة األداء البیئ ابات إزاء مراجع ب الحس ب لمراق دور المرتق ال

ادیة دات اإلقتص تقبلیة ... للوح ة مس ا ، ، " رؤی ارة ببنھ ة التج ث لكلی ي الثال ؤتمر العلم الم

ازیق وان ، جامعة الزق الي في مصر " بعن د اإلصالح الم ا بع ة مستقبلیة في ضوء ، م رؤی . ١٥٦-١٢١ص ) ١٩٩٨، نوفمبر (عشرین تحدیات القرن الحادي وال

ة .٣ بیة الدولی اییر المحاس ة المع ن ھیئ ادرة ع ة الص بة الدولی اییر المحاس نة مع ١٩٩٩لس

.ن یالعربي للمحاسبین القانونی عالناشر المجم( ، م ٢٠٠٦لسنة ) ٢٤٣( رقم معاییر المحاسبة المصریة الصادرة بقرار وزیر اإلستثمار .٤

) .م ٢٠٠٦صریة للمحاسبین القانونیین الناشر الجمعیة الم

١٤٤

المراجع األجنبیةPeriodicals:

١. Ahmad , Zauwiyoh et al ," Determinants of Environmental Reporting

In Malaysia " , International Journal of Business Studies

( Jun , ٢٠٠٣ ) , pp. ٩٠ - ٦٩ .

٢. Aerts , Walter et al , " Environmental Disclosure by Continental

European and North American firms : Contrasting Stakeholders

` Claims and Economic Consequences " , ( September , ٢٠٠٤ ) , pp. ١-

٥٠ Available from : www .yahoo . com .

٣. Ahmad, Nik Nazli Nik and Maliah Sulaiman, "Environmental

Disclosure in Malaysian Annual Reports: A Legitimacy Theory

Perspective ", International Journal of Commerce & Management

(Vol.١٤ Iss.٢٠٠٤ ,١), pp.٥٨-٤٤, Available from: www.proquest.com .

٤. Alsaeed , Khalid , " The Association Between Firm – Specific

Characteristics and Disclosure : The Case of Saudi Arabia " , The

Journal of American Academy of Business , Cambridge ( Vol . ٧ ,

No . ٢ , Sep , ٢٠٠٥ ) , PP. ٣٢١-٣١٠ .

٥. Belkaoui , Ahamed , " The extent of Environmental Disclosure :

Effects of Regulatory Costs and level of Exposure to Environmental

Risk ", International Journal of Environmental Technology and

Management ( vol . ١, No . ٢٠٠١ , ١) , pp. ٨٦ -٧٥ .

٦. Burritt , Roger L. , " Environmental Reporting in Australia : Current

Practices and Issues for the Future ", Business Strategy and

Environmental ( Nov/Dec , ٢٠٠٢ ) , PP.٤٠٦-٣٩١ .

١٤٤

٧. Boesso , Giacomo , " Form of Voluntary Disclosure : Reccomendation

and Business Practices in Europe and U.S. " , ( April , ٢٠٠٢ ) Available

from www . SRRN . com .

٨. Berthelot , Sylvie et al , " Environmental Disclosure Research : Review

and Synthesis " , Journal of Accounting Literature ( ٢٠٠٣ ) , pp. ٤٤ -١

٩. Campbell, David, " Intra - and Intersectoral Effects in Environmental

Disclosure: Evidence for Legitimacy Theory?", Business Strategy and

the Environmental (Nov/ Dec , ٢٠٠٣) , PP . ٣٧٠ - ٣٥٧ , Available

from : www.proquest.com .

١٠. Cormier , Denis and Michel Magnan , " Does Disclosure Matter ? ",

CA Magazine ( May , ٢٠٠٣ ) , PP. ٤٥-٤٣.

١١. Clarkson , Peter M , " et al , Revisiting the Relation Between

Environmental Disclosure : An Empirical Analysis , " ( April , ٢٠٠٦ )

Available from www . SSRN .com .

١٢. Deegan , Craig and Ben Gordon , " A Study of The Environmental

Disclosure Practices of Australian Corporations " , Accounting and

Business Research ( vol . ٢٦ , No . ١٩٩٦ , ٣ ) , pp. ١٩٩ -١٨٧ .

١٣. Donovan, Gary, " Environmental Disclosure in The Annual Report,

Extending The Applicability and Predictive Power of Legitimacy

Theory " , Accounting, Auditing & Accountability Journal (٢٠٠٢),

PP. ٣٦٦-٣٤٤ . Available from : /www.proquest.com .

١٤. Freedman , Martin . and Stagliano , A.J , "Differences in Social Cost

Disclosures : A Market Test of Investors Reactions " , Accounting ,

Auditing and Accountability Journal ( vol . ٤ , No. ١٩٩١ , ١ ) ,

pp. ٨٣ - ٦٨

١٤٤

١٥. Freedman , Martin and A . j Stagliano , " Environmental Disclosure by

Companies Involved in Initial Public Offerings , " Accounting ,

Auditing and Accountability Journal ( vol . ١٥ , No . ٢٠٠٢ , ١ ) ,

pp. ١٠٥ - ٩٤ .

١٦. Guthrie . J. , and L . Parker , " Corporate Social Disclosure Public : A

Comparative International Analysis , Advances In Public Interest

Accounting ( vol . ١٩٩٠ , ٣ ) , pp. ١٧٦ - ١٥٩

١٧. Gamble , George O . et al , " Environmental Disclosure in Annual

Reports and ١٠ks : An Examination " , Accounting Horizons ( vol . ٩ ,

No . ١٩٩٥ , ٣ ) , pp. ٥٤ - ٣٤

١٨. Gozali , Nike O . et al , " The Economic Consequences of Voluntary

Environmental Information Disclosure ",( ٢٠٠٢ ), pp.٤٨٩ -٤٨٤.

Available from : /www.proquest.com

١٩. Hackston , et al , " Some Determinants of Social and Environmental

Disclosure in New Zealand Companies " , Accounting , Auditing and

Accountability Journal Bradford ( vol .٩ No . ١٩٩٦ , ١ ) , pp ٩٥-٧٧

٢٠. Joanne , Wiseman , " An Evaluation of Environmental Disclosures

Made in Corporate Annual Reports " , Accounting Organizations and

society ( vol . ٧ , No .١٩٨٢ , ١ ) , pp. ٦٣ - ٥٣ .

٢١. Kreuze , Jerry G et al , " what Companies are Reporting " ,

Management Accounting ( Jul ١٩٩٦ ) , pp. ٤٣ - ٣٧

٢٢. Lajili , Kaouther and Daniel Zeghal , " A Content Analysis of Risk

Management Disclosures in Canadian Annual Reports , " Canadian

Journal of Administrative Sciences ( vol . ٢٢ , No . ٢٠٠٥ , ٢ ) ,

pp. ١٤٢- ١٢٥

١٤٤

٢٣. Milgron , P , " Good News and Bad News : Representation Theorems

and Applications . Bell Journal of Economics ( vol .١٢ , No .١٩٨١ , ٢ )

, pp.٦٣-٤٥

٢٤. Mitchell , Jason et al , " Voluntary Environmental Reporting Practices

: A Further Study of ` Poor ' Environmental Performers " , ( Jule , ٢٠٠٤

) Available from www . SSRN . com , pp. ٤٠ – ١

٢٥. Niskala , Mikael and Michael Pretes , " Environmental Reporting in

Finland : A Note on the Use of Annual Report " , Accounting ,

Organizations and Society (vol . ٢٠ , NO . ١٩٩٥ , ٦) , PP. ٤٦٦ – ٤٥٧

٢٦. Nieminen , Terhi and Jyrki Niskanen , " The Objectivity of Corporate

Environmental Reporting : A Study of Finnish Listed Firms

` Environmental Disclosures , " Business Strategy and Environmental

( Jan / Feb. ٢٠٠١ ) , pp. ٣٧ - ٢٩ .

٢٧. Nyquist , Siv, " The Legislation of Environmental Disclosure in Three

Nordic Countries - A Comparison ", Business Strategy and

Environmental (Jan/Feb ٢٠٠٣) , PP.٢٣-١٢ , Available from:

www.proquest.com .

٢٨. Richardson A . j . and Welker . M , " Social Disclosure , Financial

Disclosure and The Cost Capital " , Accounting , Organizations and

Society ( ٢٠٠١ ) , Available from . www . proquest . com .

٢٩. Raar , Jean , " Environmental Initiatives : Towards Triple - Bottom

Line Reporting ", Corporate Communications an International

Journal ( vol . ٧, No.٢٠٠٢ , ٣ ) , pp. ١٨٣ – ١٦٩

٣٠. Salomone , Roberta and Giulia Galluccio , " Environmental Issues and

Financial Reporting Trends A Survey in The Chemical and Oil and

١٤٤

٣١. Gas Industries , " ( June , ٢٠٠١ ) , pp. ٧١ - ١ Available from

www . Srrn . com

٣٢. Stanwick , Peter and Sarah Stanwick , " Corporate Environmental

Disclosures : A Longitudinal Study of Japanese Firms ", Journal of

American Academy of Business , Cambridge ( vol . ٩, No.٢٠٠٦ , ١ ) ,

pp . ٧ -١

٣٣. Wiseman , J.W. , " An Evaluation of Environmental Disclosures made

in Corporate Annual Reports " , Accounting Organization and Society

, (Vol . ٧ No.١٩٨٢ , ١) , PP.٦٣-٥٣ .

٣٤. Willis , Alan , " The Role of The Global Reporting Initiatives

Sustainability Reporting Guidelines " Journal of Business Ethics ,

( Mar , ٢٠٠٣ ) , pp . ٢٣٧-٢٣٣

Others

١. American Accounting Association AAA , " A Statement of Basic

Accounting Theory " New York ١٩٦٠ .

٢. Financial Accounting Standard Board, Statement of Financial

Accounting Standards No.٥, Accounting for Contingencies (FASB,

١٩٧٥).

٣. American Institute of Certified Public Accounts , " Environmental

٩٦Remediation Liabilities " , Statement of position No. - ١, (October

١٩٩٦) , pp. ٤٥ - ١ .

٤. International Accounting Standards Committee, Provisions ,

Contingent Liabilities and Contingent Assets:, IAS No.٣٧ (IFAC,

١٩٩٨).

١٤٤

٥. Leary , Carol Ann , An Examination of Environmental Disclosure in

١٠k Reports and GAAP Compliance , Virginia Commonwealth

University , March , ٢٠٠٣ .

١٤٤

مالحق البحث

١٤٤

﷽ ) ١( ملحق رقم

جامعة طنطا

كلیة التجارة قسم المحاسبة والمراجعة

قائمة استبیان

توإدارا، موجھة للسادة أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بكلیات التجارة بالجامعات المصریة . بالبنوك التجاریة وإدارات أمناء االستثمار منح االئتمان للمحاسبین القائمین على ، وأخیرا

إن الغرض ھو تحدید أي العناصر . إعداد القوائم المالیة بالشركات ذات الحساسیة البیئیة البیئیة االختیاریة یعتبر ذا أھمیة ویفضل أن تفصح عنھا الشركات في أولویات إفصاحاتھا

.البیئیة

:ا االستبیان یمثل جزءا من أعمال إنجاز رسالة ماجستیر في المحاسبة بعنوان وھذ

البیئي االختیاريالمحاسبي نحو مؤشر لإلفصاح " مع دراسة تطبیقیة على الشركات المصریة

" المقیدة ببورصة األوراق المالیة

مقدمة من الباحث دمحم محسن عوض مقلد

تحت إشراف دمحم سامي راضى/ األستاذ الدكتور

أستاذ المحاسبة والمراجعة ووكیل الكلیة لشئون خدمة المجتمع وتنمیة البیئة

جامعة طنطا –كلیة التجارة

﷽

١٤٤

الموقر/ ................................ األستاذ الدكتور

،...وبركاتھ السالم علیكم ورحمة هللا

ھ رد علی ذا االستبیان وال وم ، یتقدم الباحث لسعادتكم بأسمى آیات الشكر والتقدیر بقبول ھ ث یق حی

:الباحث بإعداد بحث للحصول على درجة الماجستیر في المحاسبة بعنوان

البیئي االختیاري المحاسبي نحو مؤشر لإلفصاح مع دراسة تطبیقیة على الشركات المصریة

قیدة ببورصة األوراق المالیة الم

ب من اك طل ان ھن ولتحقیق الھدف من البحث فقد صممت تلك القائمة للوقوف على ما إذا كة ة االختیاری ات البیئی ى المعلوم ة عل یة البیئی ركات ذات الحساس أمور الش ة ب راف المھتم ، األط

لمعرفة أي العناصر البیئیة االختیاریة یفضل اإلفصاح عنھا كي یتمكن الباحث من الوصول أیضاارس ة األوراق المصریة تم دة ببورص ك الشركات المقی ت تل ا إذا كان د م رح لتحدی للمؤشر المقتذا ي ھ دیم التوصیات ف ؟ لیتمكن الباحث من إبداء رأیھ وتق سیاسة اإلفصاح البیئي االختیاري أم ال

.الشأن ھ م ا تقدمون ن آراء ووجھات نظر سوف تحظى بالسریة ویؤكد الباحث لسیادتكم أن كل م

في أغراض البحث كما تقتضي أمانة البحث العلمي .التامة ولن تستخدم إال

،...وتقبلوا فائق تقدیرنا واحترامنا

الباحث المشرف على الرسالة

دمحم سامي راضى/ د . أ دمحم محسن عوض مقلد

﷽

١٤٤

الموقر/ ................................ األستاذ

،...السالم علیكم ورحمة هللا وبركاتھ

ھ یتقدم الباحث لسعا رد علی ذا االستبیان وال وم ، دتكم بأسمى آیات الشكر والتقدیر بقبول ھ ث یق حی

:الباحث بإعداد بحث للحصول على درجة الماجستیر في المحاسبة بعنوان

البیئي االختیاريالمحاسبي نحو مؤشر لإلفصاح مع دراسة تطبیقیة على الشركات المصریة

المقیدة ببورصة األوراق المالیة

ب من اك طل ان ھن ولتحقیق الھدف من البحث فقد صممت تلك القائمة للوقوف على ما إذا كة ة االختیاری ات البیئی ى المعلوم ة عل یة البیئی ركات ذات الحساس أمور الش ة ب راف المھتم ، األط

لمعرفة أي العناصر البیئیة االختیاریة یفضل اإلفصاح عنھا كي یتمكن الباحث من الوصول أیضاارس للمؤش ة األوراق المصریة تم دة ببورص ك الشركات المقی ت تل ا إذا كان د م رح لتحدی ر المقت

ذا ي ھ دیم التوصیات ف ؟ لیتمكن الباحث من إبداء رأیھ وتق سیاسة اإلفصاح البیئي االختیاري أم ال .الشأن ھ من آراء ووجھات نظر سوف تحظى بالس ا تقدمون ریة ویؤكد الباحث لسیادتكم أن كل م

في أغراض البحث كما تقتضي أمانة البحث العلمي .التامة ولن تستخدم إال

،...وتقبلوا فائق تقدیرنا واحترامنا

الباحث المشرف على الرسالة

دمحم سامي راضى/ د . أ دمحم محسن عوض مقلد

.متطلبات إستیفاء اإلستبیان : أوال

١٤٤

ن ر م ل عنص ام ك بة أم ا مناس ي یراھ ة الت ة األھمی ار درج ھ بإختی ى من وم المستقص یق :العناصر المدرجة بالجدول أدناه ، حیث تعنى الدرجات المبوبة اآلتي

٥ = مھم جدا مھم = ٤ وسط األھمیة مت= ٣ غیر مھم = ٢١ = غیر مھم إطالقا

" .اختیاریة " البیانات الشخصیة : ثانیا : ...................................................اإلســــــم .١ :....................................................المؤھالت العلمیة .٢ ...............................................:.....الدرجـة العلمیة .٣ :...................................................الوظیفة الحـالیة .٤ :....................................................مدة الخـــبرة .٥ ...:................................................الســـــن .٦

أھمیة لك ؟ ) ٩(ھل تمثل المعلومات التي یوفرھا اإلفصاح البیئي اإلختیارى. ١

ا غیر مھمة إطالقا متوسطة األھمیة غیر مھمة إلى حد م مھمة مھمة جدا الرجاء اختیار الدرجة التي تراھا مناسبة أمام كل عنصر أسفل كل تبویب بالجدول التالي . ٢

وذلك لتحدید أي عناصر المعلومات البیئیة اإلختیاریة ترغب أن تفصح الشركات ذات .الحساسیة البیئیة عنھ

المعلومات البیئیة اإلختیاریة

مھم جدا

مھم

متوسط األھمیة

غیر مھم

غیر مھم

إطالقا

ات ) ١( ت معلوم ة سواء كان مجموعة من عناصر المعلومات البیئیة ذات الصلة بتأثیر أنشطة الشركة على البیئ

د األطراف ذات الصلة مالیة أو غیر مالیة تزید عما تتطلبھ المعاییر والتشریعات وذات محتوى إعالمي تفیك ائج تل أثیر نت ة وت اه البیئ ات تج ن ممارس ھ م ت ب ا قام ركة عم ر ومستقبل الش یم ماضي وحاض ي تقی ف

. الممارسات على القیمة السوقیة للشركة

١٤٤

: العناصر البیئیة المالیة: أوال

.نفقات تشغیل أنشطة الحفاظ على البیئة . ١ . ةالجوائز البیئی. ٢ . الغرامات بسبب التأثیر السلبي ألنشطة الشركة على البیئة . ٣إجمالي المبالغ المتوقع إنفاقھا في السنوات المقبلة لحمایة البیئة . ٤

. أو تدنیة اآلثار السلبیة

.قیمة اإلستثمار في تكنولوجیا وأنشطة مكافحة تلوث البیئة . ٥إجمالي المبالغ المرتبطة بخطط تحسین العملیات للحد من التلوث . ٦

. البیئي

. تكالیف إقتناء األصول الصدیقة للبیئة .٧ .التأمین ضد مخاطر المسئولیة البیئیة . ٨ة. ٩ المنح المادیة من الجمعیات والھیئات الدولیة أنصار حمایة البیئ

.

. البیئیة رات المستقبلیة للنفقاتالتقدی. ١٠ .تمویل إمكانیات ومعدات الرقابة على التلوث . ١١وانین الشركةاألعباء الحالیة والمحتملة الناجمة عن مخالفة . ١٢ لق

.ونظم حمایة البیئة

. البیئیة التكالیف المترتبة على الكوارث .١٣ة ب. ١٤ الیف المرتبط ى التك وھري عل أثیر ج ع وذات ت ف الموق تنظی

.القوائم المالیة

.نفقات المعالجة البیئیة . ١٥ . مخصصات مواجھة المخاطر البیئیة. ١٦ . النفقات البیئیة التشغیلیة والرأسمالیة. ١٧ تكالیف دفن النفایات. ١٨

العناصر البیئیة اإلختیاریة

مھم جدا

مھم

متوسط األھمیة

غیر مھم

غیر مھم

إطالقا

١٤٤

:العناصر البیئیة الكمیة : ثانیا

.معدل اإلنبعاثات والتسربات للمیاه . ١

.اإلنسكابات . ٢

.معدل الضوضاء والغازات . ٣

:العناصر البیئیة الوصفیة : ثالثا

. لتشریعات البیئیة مدى اإللتزام بالقوانین وا .١

. تقریر المراجعة البیئیة . ٢

. السیاسات البیئیة للشركة. ٣

. الدعاوى القضائیة الحالیة والمحتملة الناتجة عن التلوث . ٤

. فلسفة مجلس اإلدارة ورسالة الشركة نحو الحفاظ على البیئة. ٥

. اآلمنة وأسالیب تحسین المنتجات معلومات عن المنتجات .٦

. أنواع األصول البیئیة المتاحة للشركة وأسس تقییمھا . ٧

. خطط التشجیر المطبقة وتأسیس محمیات طبیعیة . ٨

. تدویر المخلفات. ٩

. عیةتقاریر الرقابة على التلوث والمخلفات الصنا. ١٠

. اللوائح واإلجراءات الموضوعة لحمایة البیئة . ١١

.التأثیر السلبي لعملیات الشركة على البیئة . ١٢

التبني االختیاري لممارسات السالمة واألمان البیئیة. ١٣

ة . ١٤ ة البیئ ة لحمای ات البیئی ات والمنظم ع الجامع اون م رامج التع ب . من التلوث

. الشھادات البیئیة الممنوحة للشركة . ١٥

. برامج تثقیف وتدریب العاملین بیئیا .١٦

.اإلعالن عن المواد الخام اآلمنة بیئیا في عملیات التصنیع . ١٧

. خطط التحسین البیئي للعملیات الصناعیة . ١٨

المعلومات البیئیة اإلختیاریة

مھم جدا

مھم

متوسط األھمیة

غیر مھم

غیر مھم إطالقا

:العناصر البیئیة الوصفیة : تابع

.نظم وبرامج حمایة البیئة . ١٩

١٤٤

١٤٠٠١، ١٤٠٠٠الحصول على شھادات األیزو .٢٠

.تشكیل لجان دائمة لحمایة البیئة . ٢١

.تھدفة للحد من التلوثالخطط والمشروعات والبرامج المس. ٢٢

.التوافق مع المعاییر والتقاریر البیئیة الحكومیة . ٢٣

.بیان عن البرامج البیئیة المبتكرة . ٢٤

.إدارة النفایات . ٢٥

ة .٢٦ ة ومكافح ة البیئ ي حمای رى ف راف أخ ع أط ركة م تضامن الش . التلوث

. ات التأثیر البیئى للمنتج. ٢٧

.البحوث والدعم للمنتجات اآلمنة بیئیا . ٢٨

. عن تطبیق السیاسات البیئیة لالمسئو. ٢٩

. بیان عن التكنولوجیا البیئیة المطبقة حالیا . ٣٠

.جھود المجتمع البیئي . ٣١

.اإلستراتیجیات البیئیة . ٣٢

.ج على البیئة تأثیرات دورة حیاة المنت. ٣٣

. أسالیب خفض النفایات. ٣٤

.الوقایة والحفاظ على الموارد الطبیعیة . ٣٥

.بیان عن المواقع الملوثة وجھود المعالجة . ٣٦

بیان عن االبتكارات البیئیة والتكنولوجیة الجدیدة. ٣٧

باألداء البیئياالعالن عن ربط حوافز المدیرین التنفیذیین . ٣٨

وهللا الموفقا شاكرین لسعادتكم حسن تعاونكم معن

) ٢( ملحق رقم اإلحصاءات الوصفیة لبیانات قائمة االستقصاء

اإلحصاءات الوصفیة لعینة إدارات منح االئتمان وإدارات أمناء اإلستثمار بالبنوك : أوال

التجاریة Descriptive Statistics

١٤٤

N Minimu

m Maximu

m Mean Std.

Deviation VAR٨٨٨٣. ٤٫٢٤٣٩ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٠٠٠٠١

X٧٤٣٣. ٤٫٤٣٩٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ١ X١٫٠٨٤٣ ٤٫٢١٩٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢ X٨٩٧١. ٤٫٤٦٣٤ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٣ X٩٠٥٣. ٣٫٩٢٦٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٤ X٦٨٥٢. ٤٫٠٧٣٢ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤١ ٥ X٧٨١٦. ٣٫٨٠٤٩ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٦ X٨٣٦٧. ٤٫٠٠٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٧ X٩٥٨٩. ٤٫٠٧٣٢ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٨ X٩٠١٢. ٣٫٧٠٧٣ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٩ X٧٢٤١. ٤٫٠٢٤٤ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ١٠ X٩٥٠٠. ٣٫٥٦١٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ١١ X٩٢٨٥. ٤٫٢٩٢٧ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ١٢ X١٫٠٧٠١ ٤٫١٧٠٧ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ١٣ X٩٨٩٠. ٤٫١٤٦٣ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ١٤ X٨٦٣٢. ٣٫٨٢٩٣ ٥.٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ١٥ X٨٥١٨. ٤٫٢١٩٥ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ١٦ X٨٤٩٧. ٤٫٣١٧١ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ١٧ X١٫٠٣٥٤ ٣٫٦٨٢٩ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ١٨ X١٫١٤٨٧ ٣٫٩٢٦٨ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ١٩ X٩٩٦٩. ٣٫٣٩٠٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٠ X١٫٠٦٧٣ ٣٫٧٥٦١ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢١ X١٫٠٤٨٢ ٤٫٤١٤٦ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٢ X١٫٢١٤٢ ٤٫٠٢٤٤ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٣ X١٫١٠٤٣ ٤٫٠٧٣٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٤ X١٫١٠٩٣ ٤٫٣٤١٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٥ X٩٣٥١. ٣٫٩٧٥٦ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٦ X٩٢٧٢. ٣٫٨٧٨٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٧ X١٫٠٧٥٢ ٣٫٤٨٧٨ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٨ X١٫١٥٦٦ ٣٫٣٦٥٩ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٢٩ X١٫١٢٠٨ ٣٫٥١٢٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٠ X٩٧٤١. ٣.٥٨٥٤ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣١ X١٫٠٠٥٥ ٤٫١٩٥١ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٢ X١٫٠٨٤٣ ٤٫٢١٩٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٣ X١٫٠٩٢٧ ٣٫٦٠٩٨ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٤ X١٫٠٧٣٥ ٣٫٥٦١٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٥ X١٫١٨٨٤ ٤٫٢٩٢٧ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٦ X١٫٠٨٣٧ ٤٫٠٢٤٤ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٧

١٤٤

X١٫٠٨١٤ ٤٫٠٧٣٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٨ X١٫١٣١٦ ٣٫٦٥٨٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٣٩ X٨٥٣٣. ٤٫١٤٦٣ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٠ X٧٧٨٥. ٤٫٤٨٧٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٤١ X٩٨٤٦. ٤٫٠٧٣٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٢ X٩٩٨٨. ٣٫٩٥١٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٣ X١٫٠٦٧٣ ٤٫٢٤٣٩ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٤ X١٫٠٥١١ ٣٫٥٣٦٦ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٥ X١٫٠٦٩٥ ٣٫٦٠٩٨ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٦ X١٫٠٥١١ ٣٫٥٣٦٦ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٧ X٧١١٤. ٤٫٤٨٧٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٤٨ X١٫٠٠٩٧ ٤٫٠٧٣٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٤٩ X١٫٠٩٢٧ ٣٫٣٩٠٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٠ X٨٩٥٨. ٣٫٥٦١٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥١ X٩٧١٥. ٣٫٣٩٠٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٢ X٩٦٣٤. ٤٫١٤٦٣ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٣ X١٫٠١٢٧ ٤٫٢١٩٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٤ X١٫٠٢٩٤ ٣٫٨٧٨٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٥ X٨٧٧٢. ٣٫٩٢٦٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤١ ٥٦ X١٫١٣٧٥ ٣٫٦٠٩٨ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٧ X٩٦٠٢. ٣٫٦٨٢٩ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٨ X٩٤٩٣. ٣٫٧٣١٧ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤١ ٥٩

Valid N (list wise) ٤١

.اإلحصاءات الوصفیة لعینة المحاسبین بالشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة : ثانیا

Descriptive Statistics

N Minimu

m Maximu

m Mean Std.

Deviation VAR٦١١٥. ٤٫٤٤٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٠٠٠٠١

X٥٧٨٩. ٤٫٥٤٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ١ X٨٤١٨. ٤٫١٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢

١٤٤

X٨٠٢٠. ٤٫٣٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣ X٦٩٩٩. ٤٫٤٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٤ X٦٠٦١. ٤٫٤٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٥ X٧٩٨٢. ٤٫٣٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٦ X٥٩١١. ٤٫٢٤٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٧ X٧٩٣١. ٤٫٠٦٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٨ X٩١٧٩. ٣٫٨٨٠٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٥٠ ٩ X٦٩٥٢. ٣٫٩٢٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ١٠ X٩٠٣٥. ٤٫٠٠٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ١١ X٦٤٦٨. ٤٫٣٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ١٢ X٨٣٠٣. ٤٫٣٨٠٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٥٠ ١٣ X٨٢٧١. ٤٫٣٦٠٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٥٠ ١٤ X٦١٤٥. ٤٫٥٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ١٥ X٧٣٠٩. ٤٫٤٢٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ١٦ X٧٣٥٤. ٤٫٣٠٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ١٧ X٧٩٥١. ٤٫٠٢٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ١٨ X٩٣٨١. ٤٫٢٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ١٩ X٨٦٦٨. ٤٫٠٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢٠ X٩٥٣٠. ٤٫١٠٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢١ X٤٧٦٤. ٤٫٧٦٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٢٢ X٧٦١٦. ٤٫٥٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢٣ X٦٧٤٩. ٤٫٥٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢٤ X٨٧١٥. ٤٫٣٤٠٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٥٠ ٢٥ X٨٣٤٠. ٤٫٢٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢٦ X٧٠٢٥. ٤٫٤٢٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٢٧ X٦٢٤٧. ٤٫٢٤٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٢٨ X٨٠٠٣. ٣٫٨٢٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٢٩ X٩٤٠٩. ٤٫١٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣٠ X٧٤٥٣. ٤٫٣٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢.٠٠ ٥٠ ٣١ X٦٦٦٧. ٤٫٣٨٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٣٢ X٧٣٤٣. ٤٫٤٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣٣ X٦٦٥٢. ٤٫٠٨٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٣٤ X٦٦٨٨. ٤٫٠٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣٥ X٨٠٣٣. ٤٫٢٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣٦ X٨٠٠٣. ٤٫١٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣٧ X٦٣٥٤. ٤٫٣٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٣٨ X٥٧١٤. ٤٫٤٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٣٩ X٤٨٧٠. ٤٫٢٦٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٤٠ X٦٦٦٧. ٤٫٣٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٤١ X٦٣٨٩. ٤٫٢٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٤٢

١٤٤

X٥٩١١. ٤٫٢٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٤٣ X٦٠٦١. ٤٫٤٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٤٤ X٧٢٧٣. ٤٫٠٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٤٥ X٨٢٩١. ٤٫٠٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٤٦ X٦١٤٥. ٤٫٣٠٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٤٧ X٥٦٢٨. ٤٫٣٦٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٤٨ X٦٩٠٨. ٤٫١٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٤٩ X٧١٨٣. ٣٫٨٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٠ X٦٣٧٦. ٤٫٠٤٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥١ X٧٧٨٣. ٣٫٩٢٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٢ X٧١٠٣. ٤٫١٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٣ X٥٣٦٠. ٤٫٢٨٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٥٤ X٧٥١٦. ٤٫٠٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٥ X٥٨٦٩. ٤٫٣٢٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٥٠ ٥٦ X٧٣٦٥. ٤٫٢٢٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٧ X٧٤٧٥. ٤٫١٨٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٨ X٨٠٨٤. ٣٫٨٦٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٥٠ ٥٩

Valid N (list wise) ٥٠

اإلحصاءات الوصفیة لعینة أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بكلیات التجارة : ثالثا

Descriptive Statistics

N Minimu

m Maximu

m Mean Std.

Deviation VAR٦١٨٩. ٤٫٥٥٣٢ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٠٠٠٠١

X٦٨٦٩. ٤٫٤٦٨١ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ١ X٨٥٨٧. ٤٫٠٤٢٦ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٢

١٤٤

X٨٠٤١. ٤٫٥١٠٦ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣ X٧٣٥٠. ٤٫٣٦١٧ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٤ X٧٤٦٣. ٤٫٥٥٣٢ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٥ X٦٢٠٣. ٤٫٥٣١٩ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٦ X٦٧٧٤. ٤٫٣٨٣٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٧ X٨٣٣٥. ٤٫١٤٨٩ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٨ X١٫١٣٣٥ ٣٫٦١٧٠ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٩ X٧٥٠٦. ٤٫٠٤٢٦ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ١٠ X٧٨٠٢. ٤٫٠٠٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ١١ X٧١٦٥. ٤٫٤٤٦٨ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ١٢ X٨٨٢٦. ٤٫٢٩٧٩ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ١٣ X٧٥٩٨. ٤٫٣٤٠٤ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ١٤ X٧٣٥٠. ٤٫٣٦١٧ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ١٥ X٦١٨٩. ٤٫٤٤٦٨ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ١٦ X٥٧٦٥. ٤٫٣٩١٣ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٦ ١٧ X٨٠٥٩. ٤٫٢١٢٨ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ١٨ X٧٥٨٥. ٤٫١٠٦٤ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ١٩ X٧٩٩٥. ٣٫٧٢٣٤ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٢٠ X٩١٨٥. ٣٫٩٣٦٢ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٢١ X٤٨٧٦. ٤٫٧٤٤٧ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٢٢ X٦٠٥٢. ٤٫٦٣٨٣ ٥٫٠٠ ٣.٠٠ ٤٧ ٢٣ X٧١٦٥. ٤٫٤٤٦٨ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٢٤ X٦١٦٦. ٤٫٥٧٤٥ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٢٥ X٧٠٨٧. ٤٫٣٨٣٠ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٢٦ X٧٠٤٨. ٤٫٣٦١٧ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٢٧ X٧٩٧٢. ٤٫١٢٧٧ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٢٨ X٩٦٦٦. ٤٫٠٢١٣ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٢٩ X٨٩٦٦. ٣٫٩٧٨٧ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣٠ X٧٥٩٨. ٤٫٣٤٠٤ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣١ X٨٨٣١. ٤٫٢١٢٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣٢ X٧٨٣١. ٤٫٣١٩١ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٣٣ X٧٤٩٣. ٤٫٢٩٧٩ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٣٤ X٩٣٢٠. ٣٫٨٥١١ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣٥ X١٫٠٢١١ ٤٫١٤٨٩ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٣٦ X٨٧٥٧. ٤٫١٩١٥ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣٧ X٨٩٩٧. ٤٫١٢٧٧ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٣٨ X٧٨٩٠. ٤٫١٧٠٢ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٣٩ X٦٩٨٢. ٤٫٢٣٤٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٠ X٨٥١١. ٤٫٤٠٤٣ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٤١ X٦٨٩٦. ٤٫٢١٢٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٢

١٤٤

X٨٠٦٤. ٤٫٠٤٢٦ ٥٫٠٠ ٣٫٠٠ ٤٧ ٤٣ X٧١٤٦. ٤٫٤٢٥٥ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٤ X٨٤٤٥. ٣٫٩٣٦٢ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٥ X٧٧٩٦. ٣٫٨٥١١ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٦ X٨٥٥٤. ٤٫٠٨٥١ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٧ X٧٧٨٤. ٤٫٢١٢٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٨ X٧٧٥٤. ٤٫٠٨٥١ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٤٩ X٩٧٢٣. ٣٫٤٢٥٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٥٠ X٨٠٧٦. ٤٫٠٠٠٠ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٥١ X١٫٠١٦١ ٣٫٥٧٤٥ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٥٢ X٩٦٤٧. ٤٫٠٦٣٨ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٥٣ X٨٢٤٠. ٤٫١٢٧٧ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٥٤ X٨٩٤٥. ٣٫٩٣٦٢ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٥٥ X٩٧٧٥. ٤٫١٤٨٩ ٥٫٠٠ ٢.٠٠ ٤٧ ٥٦ X٨٥٩٢. ٤٫١٤٨٩ ٥٫٠٠ ٢٫٠٠ ٤٧ ٥٧ X٩١٤٥. ٤٫١٠٦٤ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٥٨ X١٫١٤٦٥ ٤٫١٠٦٤ ٥٫٠٠ ١٫٠٠ ٤٧ ٥٩

Valid N (list wise) ٤٧

اإلحصاءات الوصفیة للعینة الكاملة: رابعا

Descriptive Statistics

Std. Deviation

Mean Maximum

Minimum

N

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٤١٧٣ ٧١١٢ VAR٠٠٠٠١

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٤٨٢٠ ٦٦٣٢ X١

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١٢٩٥ ٩٢٣٤ X٢

١٤٤

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٤٣٨٨ ٨٢٦٣ X٣

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٤٤٦ ٧٩٧١ X٤

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٥٢٥ ٧٠٠٦ X٥

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٤٤٦ ٧٨٨٠ X٦

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢١٥٨ ٧٠٩٨ X٧

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠٨٦٣ ٨٥٥٣ X٨

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٧٣٣٨ ٩٨٩٦ X٩

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٩٨٥٦ ٧٢٢٢ X١٠

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٨٦٣٣ ٨٩٤٤ X١١

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٤٥٣ ٧٥٨٦ X١٢

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٨٧٨ ٩١٨٨ X١٣

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٨٧٨ ٨٥٣٣ X١٤

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٥١٨ ٧٨١١ X١٥

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٦٦٩ ٧٣٣٧ X١٦

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٣٣٣ ٧١٨٢ X١٧

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٩٧٨٤ ٨٩٦٦ X١٨

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠٩٣٥ ٩٥٤٧ X١٩

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٧٤١٠ ٩١٩٥ X٢٠

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٩٣٥٣ ٩٧٩٦ X٢١

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٦٤٧٥ ٧١٠٨ X٢٢

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٤١٧٣ ٩٠٨١ X٢٣

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٧٤١ ٨٥٣٦ X٢٤

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٤١٧٣ ٨٧٥٦ X٢٥

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢١٥٨ ٨٤٠٧ X٢٦

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٣٧٤ ٨٠٣٨ X٢٧

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٩٧٨٤ ٨٨٨٥ X٢٨ ١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٧٤٨٢ ١٫٠٠٠٧ X٢٩ ١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٩١٣٧ ١٫٠١٠٧ X٣٠ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١١٥١ ٨٨٥٣ X٣١ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٦٦٢ ٨٤٧٦ X٣٢ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٣٨١ ٨٦٤٤ X٣٣ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠١٤٤ ٨٧٦٣ X٣٤ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٨٣٤٥ ٩٠٥٧ X٣٥ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٣٠٢ ٩٩٥٠ X٣٦ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١٣٦٧ ٩١٠٥ X٣٧ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٠١٤ ٨٧٧٩ X٣٨ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١٠٠٧ ٨٨٧١ X٣٩ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢١٥٨ ٦٧٨٥ X٤٠ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٤١٧٣ ٧٦٠٤ X٤١ .١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١٦٥٥ ٧٦٧٠ X٤٢

١٤٤

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠٨٦٣ ٨٠٢٩ X٤٣

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٥٩٧ ٧٩٨٦ X٤٤

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٨٥٦١ ٨٨٩٢ X٤٥

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٨٥٦١ ٩٠٥٤ X٤٦

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠٠٠٠ ٨٩٢٨ X٤٧

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٣٤٥٣ ٦٨٨٥ X٤٨

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١١٥١ ٨١٧٢ X٤٩

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٥٧٥٥ ٩٤٧٨ X٥٠

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٨٨٤٩ ٧٩٩٣ X٥١

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٦٤٠٣ ٩٤٠٣ X٥٢

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١٢٢٣ ٨٧١٩ X٥٣

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٢٠٨٦ ٧٩٣٨ X٥٤

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٩٧١٢ ٨٨٤٢ X٥٥

.١٣٨ ٢٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫١٤٣٩ ٨٣٠٢ X٥٦

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠١٤٤ ٩٤٠١ X٥٧

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٤٫٠٠٧٢ ٨٨٨٧ X٥٨

.١٣٨ ١٫٠٠ ٥٫٠٠ ٣٫٨٩٩٣ ٩٨٠٢ X٥٩ ١٣٨ Valid N (list

wise)

) ٣( ملحق رقم

التحلیل اإلحصائي باستخدام اسلوب تحلیل النسبة الثاني نتائج اختبار الفرض

عینة أعضاء ھیئة تدریس المحاسبة بكلیات التجارة: أوال

١٤٤

عناصر المعلومات البیئیة المالیة – ١Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٨٢١٩٧٣ ٠٫٨٤٣٩٧٢ ٨٤٦ ٧١٤ ١

ناصر المعلومات البیئیة الكمیةع – ٢Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٦٥٤٧٠١ ٠٫٧٢٣٤٠٤ ١٤١ ١٠٢ ١

عناصر المعلومات البیئیة الوصفیة – ٣

Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٧٧٨١٥٢ ٠٫٧٩٤٥١٣ ١٧٨٦ ١٤١٩ ١

عینة إدارات منح االئتمان وإدارات أمناء االستثمار بالبنوك التجاریة: ثانیا عناصر المعلومات البیئیة المالیة – ١

Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٧٣٩٨٩١ ٠٫٧٦٦٩٣٨ ٧٣٨ ٥٦٦ ٢

عناصر المعلومات البیئیة الكمیة – ٢Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٩ ٠٫٥٣١٩٢١ ٠٫٦٠٩٧٥٦ ١٢٣ ٧٥ ٢

عناصر المعلومات البیئیة الوصفیة – ٣Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥

١٤٤

Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٦٦٨٨٣٤ ٠٫٦٨٨٧٠٣ ١٥٥٨ ١٠٧٣ ٢

.سبین بالشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة عینة المحا: ثالثا عناصر المعلومات البیئیة المالیة – ١

Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٨٣٢٥٢ ٠٫٨٥٣٣٣٣ ٩٠٠ ٧٦٨ ٣

یة الكمیةعناصر المعلومات البیئ – ٢Test and CI for one proportion Test of P = ٠٫٥ vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٦٥٣٤١٠ ٠٫٧٢٠٠٠٠ ١٥٠ ١٠٨ ٣

عناصر المعلومات البیئیة الوصفیة – ٣Test and CI for one proportion

٠٫٥Test of P = vs P > ٠٫٥ Exact Sample X N Sample P ٩٥ % Lower bound P - value ٠٫٠٠٠ ٠٫٨٦٦٤٨٨ ٠٫٨٧٩٤٧٤ ١٩٠٠ ١٦٧١ ٣

نتائج اختبار الفرض الثالث

عناصر المعلومات البیئیة المالیة: أوال عینة أعضاء ھیئة التدریس وإدارات منح االئتمان وأمناء االستثمار بالبنوك -١

Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٨٤٣٩٧٢ ٨٤٦ ٧١٤ ١ ٠٫٧٦٦٩٣٨ ٧٣٨ ٥٦٦ ٢

١٤٤

Estimate for p (١) - p (٢) : ٠٫٧٧٠٣٤٠ ٩٥٪ CI for p (١) - p (٢) : ( ٠٫١١٦١٢٨ ; ٠٫٠٣٧٩٣٣٩ ) Test for p (١) - p (٢) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = ٣٫٨٦ P- value = ٠٫٠٠٠

على البیئة عینة أعضاء ھیئة التدریس والمحاسبین بالشركات ذات التأثیر السلبي -٢Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٨٤٣٩٧٢ ٨٤٦ ٧١٤ ١ ٠٫٨٥٣٣٣٣ ٩٠٠ ٧٦٨ ٣ Estimate for p (١) - p (٣) : -٠٫٠٠٩٣٦١٧٠ ٩٥٪ CI for p (١) - p (٣) : ( -٠٫٢٤٢٨٥٦ ; ٠٫٠٤٣٠٠٩٠ ) Test for p (١) - p (٣) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = -٠٫٥٥ P- value = ٠٫٠٦

عینة إدارات منح االئتمان وأمناء االستثمار بالبنوك والمحاسبین بالشركات ذات التأثیر -٣ السلبي على البیئة

Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٧٦٦٩٣٨ ٧٣٨ ٥٦٦ ٢ ٠٫٨٥٣٣٣٣ ٩٠٠ ٧٦٨ ٣ Estimate for p (٢) - p (٣) : -٠٫٠٨٦٣٩٥٧ ٩٥٪ CI for p (٢) - p (٣) : ( -٠٫٠٤٨١٢٥٥- ; ٠٫١٢٤٦٦٦ ) Test for p (٢) - p (٣) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = -٤٫٤٢ P- value = ٠٫٠٠٠

عناصر المعلومات البیئیة الكمیة: ثانیا عینة أعضاء ھیئة التدریس وإدارات منح االئتمان وإدارات أمناء االستثمار بالبنوك -١

Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٧٢٣٤٠٤ ١٤١ ١٠٢ ١ ٠٫٦٠٩٧٥٦ ١٢٣ ٧٥ ٢ Estimate for p (١) - p (٢) : ٠٫١١٣٦٤٨ ٩٥٪ CI for p (١) - p (٢) : ( ٠٫٢٢٧١٥١ ; ٠٫٠٠٠١٤٥٠٢٢ ) Test for p (١) - p (٢) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = ١٫٩٦ P- value = ٠٫٠٥٠

عینة أعضاء ھیئة التدریس و المحاسبین بالشركات ذات التأثیر البیئي السلبي -٢Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٧٢٣٤٠٤ ١٤١ ١٠٢ ١ ٠٫٧٢٠٠٠٠ ١٥٠ ١٠٨ ٣

١٤٤

Estimate for p (١) - p (٣) : ٠٫٠٠٣٤٠٤٢٦ ٩٥٪ CI for p (١) - p (٣) : ( -٠٫١٠٦٤٣٠ ; ٠٫٠٩٩٦٢١٣ ) Test for p (١) - p (٣) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = -٠٫٠٦ P- value = ٤٨ ٠ .٠

عینة إدارات منح االئتمان وإدارات أمناء االستثمار بالبنوك والمحاسبین بالشركات -٣ على البیئة ذات التأثیر السلبي

Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٦٠٩٧٥٦ ١٢٣ ٧٥ ٢ ٠٫٧٢٠٠٠٠ ١٥٠ ١٠٨ ٣ Estimate for p (٢) - p (٣) : -٠٫١١٠٢٤٤ ٩٥٪ CI for p (٢) - p (٣) : ( -٠٫٠٠١٩٨١٤٩ ; ٠٫٢٢٢٤٦٩ ) Test for p (٢) - p (٣) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = -١٫٩٣ P- value = ٠٫٠٥٤

عناصر المعلومات البیئیة الوصفیة: ثالثا

عینة أعضاء ھیئة التدریس وإدارات منح االئتمان وإدارات أمناء االستثمار بالبنوك -١Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٧٩٤٥١٣ ١٧٨٦ ١٤١٩ ١ ٠٫٦٨٨٧٠٣ ١٥٥٨ ١٠٧٣ ٢ Estimate for p (١) - p (٢) : ٠٫١٠٥٨٠٩ ٩٥٪ CI for p (١) - p (٢) : ( ٠٫١٣٥٤٧٠ ; ٠٫٠٧٦١٤٨٦ ) Test for p (١) - p (٢) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = ٦٫٩٩ P- value = ٠٫٠٠٠

اء ھیئة التدریس والمحاسبین بالشركات ذات التأثیر السلبي على البیئة عینة أعض -٢Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٧٩٤٥١٣ ١٧٨٦ ١٤١٩ ١ ٠٫٨٧٩٤٧٤ ١٩٠٠ ١٦٧١ ٣ Estimate for p (١) - p (٣) : -٠٫٠٨٤٩٦٠٨ ٩٥٪ CI for p (١) - p (٣) : ( -٠٫٠٦١١٨١٢- ; ٠٫١٠٨٧٤٠ ) Test for p (١) - p (٣) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = -٧٫٠٠ P- value = ٠٫٠٠٠

البنوك والمحاسبین بالشركات عینة إدارات منح االئتمان وإدارات أمناء االستثمار ب -٣ .ذات التأثیر السلبي على البیئة

Test and CI for Two proportions Sample X N Sample P ٠٫٦٨٨٧٠٣ ١٥٥٨ ١٠٧٣ ٢

١٤٤

٠٫٨٧٩٤٧٤ ١٩٠٠ ١٦٧١ ٣ Estimate for p (٢) - p (٣) : -٠٫١٩٠٧٧٠ ٩٥٪ CI for p (٢) - p (٣) : ( -٠٫١٦٣٥١٤- ; ٠٫٢١٨٠٢٧ ) Test for p (٢) - p (٣) = ٠ ( vs not = ٠ ) : Z = -١٣٫٧٢ P- value = ٠٫٠٠٠

١٤٤

) ٤ملحق ( المنشور لعینة الشركات المختارة تحلیل اإلفصاح البیئي

اإلفصاح البیئي موقعھ اإلفصاح البیئي المالي الفترة إسم الشركة الكمي

موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھ

أبوقیر لألسمدة

٢٠٠٣

ــــ

ــــ

القوانین والتشریعات زام ب مدى اإللت

البیئیة ١٤٠٠١األیزو

تقریر مجلس

اإلدارة

ر لألسمدةأبوقی

٢٠٠٤

ــــ

ــــ

القوانین والتشریعات زام ب مدى اإللت البیئیة

١٤٠٠١األیزو

تقریر مجلس اإلدارة

أبوقیر لألسمدة

٢٠٠٥ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

القوانین والتشریعات زام ب مدى اإللت البیئیة

١٤٠٠١األیزو

تقریر مجلس

اإلدارة

سماد مصر )إیجیفرت (

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

القاھرة للزیوت والصابون

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

طنطا للزیوت والصابون

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

مصر للزیوت والصابون

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٤

ــــ

ــــ

ــــ

١٤٤

) ٤ملحق ( ي المنشور لعینة الشركات المختارةتحلیل اإلفصاح البیئ

اإلفصاح البیئي موقعھ اإلفصاح البیئي المالي الفترة إسم الشركة الكمي

موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھ

مصر للزیوت والصابون

٢٠٠٥ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ة بإستخدام وانین البیئی التوافق مع الق

زوتمعدات تعمل بالغاز بدال من الما

اإلیضاحات المتممة

الصناعات الكیماویة

) كیما ( المصریة

٢٠٠٣

ــــ

ــــ

١٤٠٠١األیزو

تقریر مجلس اإلدارة

الصناعات الكیماویة

) كیما ( المصریة

٢٠٠٤

مخصص لتمویل مشـروعات

حمایة البیئة

قائمة المركز

المالي

ــــ

ة خطة لتمویل مشروعات ح ة البیئـی ماـی

.والحد من التلوث لألعوام القادمة

تقریر مجلس

اإلدارة

الصناعات الكیماویة

) كیما ( المصریة

٢٠٠٥

ــــ

ــــ

١٤٠٠١األیزو مدى اإللتزام بالقوانین والتشـریعات

البیئیة

تقریر مجلس اإلدارة

الصناعات الكیماویة

)كیما ( المصریة

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

١٤٠٠١األیزو مدى اإللتزام بالقوانین والتشـریعات

البیئیة

تقریر اإلدارة

المنصورة للراتنجات والصناعات الكیماویة

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

١٤٤

) ٤ملحق ( تابع تحلیل اإلفصاح البیئي المنشور لعینة الشركات المختارة

اإلفصاح البیئي موقعھ فصاح البیئي المالياإل الفترة إسم الشركة الكمي

موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھ

مصر لصناعة الكیماویات

٢٠٠٣

٢٠٠٤

٢٠٠٥

ــــ

نفقات بیئیة رأسمالیة ونفقات بیئیة تشغیلیة

ــــز ــــة المرـك قائـمالمــــالي وقائمــــة

الدخل

ــــ

ــــ دیثــــة صــــدیقة إســــتخدام تكنولوجیــــا ح

للبیئة التوافق مع القوانین البیئیة رصد اإلنبعاثات واألتربة والغازات ١٤٠٠١الحصول على األیزو م٢٠٠٤نفس اإلفصاح الوصفي لعام

تقریر مجلس اإلدارة

مصر لصناعة الكیماویات

٢٠٠٦

نفقات بیئیة رأسمالیة نفقات بیئیة جاریة

مركز مالي

الدخل قائمة

ــــ

إستخدام تكنولوجیا صدیقة للبیئة مدى اإللتزام بالقوانین البیئیة رصد اإلنبعاثات واألتربة والغازات ١٤٠٠١الحصول على األیزو

تقریر مجلس اإلدارة

، اإلیضاحات

المرفقة

سیدي كریر للبتروكیماویات

٢٠٠٣

ــــ

ــــات ــ ــــدل اإلنبعاـث ـــ معــــدل ا ــ لتســـــــرب ومـع

للمیاه

تقریر مجلس اإلدارة

مدى اإللتزام بالقوانین البیئیة تقاریر الرقابة على التلوث والمخلفات

الصناعیة نظم وبرامج حمایة البیئة ISO ١٤٠٠١ ارى لممارسـات السـالمة التبني اإلختـی

واألمان البیئیة تقریر المراجعة البیئة برامج تثقیف وتدریب العاملین بیئیا

تقریر مجلس اإلدارة

) ٤ملحق ( تابع

١٤٤

اإلفصاح البیئي موقعھ اإلفصاح البیئي المالي الفترة إسم الشركة الكمي

موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھ

سیدي كریر للبتروكیماویات

٢٠٠٣

٢٠٠٤

ــــ ــــ

ــــ

نفس اإلفصاح الكمي في م٢٠٠٣

تقریر مجلس اإلدارة

ات ي للعملی ین البیئ ط التحس خط .الصناعیة

الشھادات البیئیة.

م٢٠٠٣نفس إفصاح

تقریر مجلس اإلدارة

تقریر مجلس

اإلدارة

سیدي كریر للبتروكیماویات

٢٠٠٥ إلى

٢٠٠٦

ــــ

نفس اإلفصاح الكمي

٢٠٠٤في

م٢٠٠٤نفس اإلفصاح الوصفي عن عام

تقریر مجلس اإلدارة

مصانع األھرام للورق

)فلورا(

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

راكتا لصناعة الورق

٢٠٠٣ ٢٠٠٤ ٢٠٠٥

٢٠٠٦

ــــ ــــ

دات ب مع الل وتركی إح .للتنقیة

ــــ

قائمة مركز مالي

ــــ ــــ ــــ

ــــ ــــ

ة ات صدیقة للبیئ خطة إلستخدام خام .دال من القش ب خطة التحسین البیئي للعملیات. خطة للتوافق مع المتطلبات البیئیة ة ات زراعی ى خام ة عل ارب بحثی تج

.بدیلة عن القش البرامج البیئیة. التوافق مع المتطلبات البیئیة.

تقریر مجلس اإلدارة

تقریر مجلس اإلدارة

) ٤ملحق ( تابع موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھاإلفصاح البیئي موقعھ ح البیئي المالياإلفصا الفترة إسم الشركة

١٤٤

الكميالشركة الھندسیة للصناعات

البترولیة والكیماویة )إنبى (

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

شركة الخدمات البترولیة للسالمة والبیئة

)بتروسیف (

٢٠٠٣ ٢٠٠٤

٢٠٠٥ ٢٠٠٦

ــــ ــــ

ــــ ــــ

خطة حمایة البیئة من التلوث خطة حمایة البیئة من التلوث

خطة حمایة البیئة من التلوث خطة حمایة البیئة من التلوث

اإلیضاحات

" " "

أكسون موبیل مصر

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

الخدمات المالحیة )ف ماردای( والبترولیة

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

الشرق األوسط لتكریر )میدور ( البترول

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

إسكندریة لألسمنت

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

المة ات الس ارى لممارس ي اإلختی التبن

واألمان البیئیة

تقریر مجلس اإلدارة

أسمنت أسیوط

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

) ٤ملحق ( تابع تحلیل اإلفصاح البیئي المنشور لعینة الشركات المختارة

١٤٤

اإلفصاح البیئي موقعھ اإلفصاح البیئي المالي الفترة إسم الشركة الكمي

موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھ

الشركة المصریة لألسمنت

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

أسمنت سینا

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

أسمنت السویس

٢٠٠٤ـ٢٠٠٣ ٢٠٠٦ـ٢٠٠٥

ــــد ت بن ر تح ویر فالت تط

)×٥(مشروعات تحت التنفیذ

قائمة المركز

المالي

ــــ

ــــ

ــــ ــــ

أسمنت حلوان

٢٠٠٣

٢٠٠٤

ــــ

ــــ

ــــ ــــ

ــــ

ات ارى لممارس ي اإلختی التبن

السالمة واألمان البیئیة تقاریر الرقابة البیئیة على التلوث التوافق مع القوانین البیئیة ي ة ف ات الخارجی ع الجھ التضامن م

مجال المحافظة على البیئة ١٤٠٠١شھادة األیزو تطویر البرامج البیئیة

تقریر مجلس اإلدارة

) ٤ملحق ( تابع

اإلفصاح البیئي موقعھ اإلفصاح البیئي المالي الفترة إسم الشركة الكمي

موقعھ اإلفصاح البیئي الوصفي موقعھ

١٤٤

أسمنت حلوان

٢٠٠٥

ــــ

ــــ

خطة الحفاظ على البیئة ومكافحة التلوث إجراء لخفض اإلنبعاثات. فاءة الفنیة تطویر الفالتر ورفع الك ١٤٠٠١األیزو برامج تثقیف وتدریب العاملین بیئیا. ة اریر البیئی اییر والتق ع المع ق م التواف

. الحكومیة

تقریر مجلس اإلدارة

أسمنت حلوان

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

٢٠٠٥نفس إفصاح سنة

تقریر مجلس اإلدارة

القومیة لألسمنت

٢٠٠٣

٢٠٠٤

٢٠٠٥

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ

١٤٠٠١األیزو الشھادات البیئیة الممنوحة ١٤٠٠١األیزو الشھادات البیئیة الممنوحة ١٤٠٠١األیزو الشھادات البیئیة الممنوحة

تقریر مجلس اإلدارة

كعرب سیرامی )أراسیمكو (

٢٠٠٣ إلى

٢٠٠٦

ــــ

ــــ

ــــ